Федеральноеагентство по образованию
Государственноеобразовательное учреждение
высшегопрофессионального образования
«МОСКОВСКИЙГОСУДАРСТВЕННЫЙ ОТКРЫТЫЙ УНИВЕРСИТЕТ»
Кафедра«Экономики и управления в горной и металлургической промышленности»
Тема:Определение значения и роли аналитических процедур в аудите
Москва 2010
Оглавление
Введение
1. Существенностьв аудите
1.1Выбор базовых показателей
2. Оценкасущественности в аудите
2.1Дедуктивный способ
2.2 Индуктивныйспособ
Заключение
Списоклитературы
Введение
В соответствии сзаконодательством РФ подавляющее большинство экономических субъектов Россииподлежит ежегодной аудиторской проверке. Под аудиторской деятельностьюпонимается предпринимательство аудиторских фирм (самостоятельных аудиторов) поосуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой)отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых расчетов, другихфинансовых обязательств и требований экономических субъектов. Эта деятельностьвключает также оказание иных аудиторских услуг: постановку, восстановление иведение бухгалтерского учета; составление деклараций о доходах и бухгалтерскойотчетности; анализ финансово-хозяйственной деятельности; консультирование ввопросах финансового, налогового, банковского и иного законодательства;обучение и др.
В проектах российскихстандартов аудиторской деятельности дается следующее определение аудита:«аудит — это независимая экспертиза финансовой отчетности предприятия наоснове проверки соблюдения порядка ведения бухгалтерского учета, соответствияхозяйственных и финансовых операций по законодательству РФ, полноты и точностиотражения в финансовой отчетности деятельности предприятия. Экспертизазавершается составлением аудиторского заключения».
Главная цель аудита — определение достоверности финансовой отчетности компании, а также контроль засоблюдением компанией определенных законов и норм хозяйственного права иналогового законодательства. Аудиторская фирма или отдельный аудитор поокончании работы обязаны представить письменное заключение о состоянии учета,внутреннего контроля, а также о достоверности годового отчета. Такое заключениеявляется основанием для утверждения или неутверждения (отказа от утверждения)проверенного годового бухгалтерского отчета. Аудиторская проверка должна бытьспланирована на основе достигнутого аудиторской организацией пониманиядеятельности экономического субъекта. Цель планирования состоит в том, чтобыорганизовать эффективную и экономически оправданную проверку. На этапепланирования необходимо определить стратегию и тактику аудита, сроки егопроведения, разработать общий план и программу аудита.
Очевидно, что аудитдеятельности предприятия способствует повышению его конкурентоспособности идостоверности информации предлагаемой потенциальным инвесторам. Грамотнопостроенная аудиторская проверка способствует своевременному выявлениюнедочётов в деятельности предприятия и устранению их, поэтому актуальностьзаявленной в работе темы трудно недооценить.
Возникновение аудитасвязано с разделением интересов собственников (акционеров, инвесторов и др.) именеджеров, занимающихся управленческой деятельностью экономического субъекта.
Аудиторскаядеятельность регулируется законодательством: законом «Об аудиторскойдеятельности» и также Федеральными правилами аудиторской деятельности.
Один из первых шаговаудиторской проверки – это ее планирование. На этой ступени необходимоопределить уровень существенности аудита. Определение уровня существенностиявляется одним из основных действий аудитора, потому что, необходимо определитьграницы ошибки и возможности этой ошибки при проведении аудиторской проверки.
Существенность ваудите, порядок ее определения описаны как в Международном стандарте аудита МСА320, так и в российском Федеральном правиле (стандарте) № 4 «Существенность ваудите».
Целью данной работыявляется изучение понятия существенности в аудите, определение значение и ролианалитических процедур, а также изучение нормативных документов для обоснованияразличных заключений аудитора.
Задача курсовой работы определить,что такое существенность, уровень существенности, изучить методы, с помощьюкоторых можно рассчитать уровень существенности.
Для написания работыбыла использована учебная и специальная литература по бухгалтерскому учету иаудиту, налогообложению, а также нормативные документы.
1. Существенность в аудите
В международныхстандартах аудита (далее — МСА) существенность определяется как величинапропуска, неточного или неправильного трактования факта бухгалтерскойинформации, которая в свете сопутствующих обстоятельств делает вероятным, чтосуждение, сделанное на основе этой информации, могло бы измениться или на негомог бы повлиять неточный или неправильный факт. Определение уровнясущественности в национальном Стандарте аналогично международным понятиям. Подуровнем существенности понимается то предельное значение ошибки финансовой(бухгалтерской) отчетности, начиная с которого квалифицированный пользовательэтой отчетности с большей степенью вероятности не сможет принимать на ее основеправильные экономические решения.
Концепциясущественности принята как в бухгалтерском учете, так и в аудите. Существенность(дословный перевод английского термина materiality) является одной из базовыхкатегорий аудита и имеет не только теоретическую, но и прикладную значимость.От определенного аудитором уровня существенности зависят величина аудиторскогориска и формат выдаваемого аудиторского заключения. В конечном счете от данногопоказателя зависят обоснованность решений, принимаемых пользователямифинансовой отчетности, подвергшейся аудиторским экспертизам.
Существенными в аудитесчитаются обстоятельства, значительно влияющие на достоверность финансовойотчетности клиента, а уровень существенности — предельное значение искаженийбухгалтерской отчетности, начиная с которого нельзя принимать на ее основеобоснованные управленческие решения.
Установить четкие и однозначныекритерии существенности достаточно сложно. В международной аудиторской практикепорядок определения уровня существенности регулируется международным стандартомаудиторской деятельности «Существенность в аудите» (ISA 320«Audit Materiality»), а в России — Национальным аудиторскимстандартом «Существенность и аудиторский риск», который был принятКомиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 22января 1998 г.
Исходя из определениясущественности только пользователь финансовой отчетности вправе определитьуровень существенности представленной в ней информации. Однако при этомнеобходимо учитывать, что пользователей достаточно много и у каждого свойконкретный к ней интерес — потенциальные возможности аудируемого лица сохранятьсвою финансовую устойчивость или потенциальные возможности обеспечиватьжелаемый уровень доходности на вложения в собственный капитал и т.д. Смыслуровня существенности в российском Национальном стандарте аналогиченмеждународным понятиям, под ним понимается то предельное значение ошибкибухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этойотчетности с большей степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать наее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.
Актуальность изначимость существенности в аудиторской деятельности объясняются несколькимипричинами:
1. во-первых,принцип существенности допускает не принимать во внимание незначительныехарактеристики, но вся важная информация должна быть раскрыта полностью;
2. во-вторых,принцип существенности позволяет определить влияние стоимости определенныхобъектов бухгалтерского учета на сумму и структуру баланса, на финансовыерезультаты, следовательно, в ходе аудиторских процедур исследуются те бухгалтерскиеоперации, которые оказывают значительное влияние на величину активов, пассивови финансовых результатов;
3. в-третьих,и это главное, принцип существенности требует показать всю информацию, имеющуюважность для ее пользователей. Это требование касается и формулировкиаудиторского заключения о представлении финансовой отчетности во всехсущественных аспектах. При этом аудиторское заключение, как и сама финансоваяотчетность, адресовано многочисленным пользователям, которые на основе отчетнойинформации принимают совершенно определенные экономические решения. В числопользователей входят руководство организации, акционеры, кредиторы, инвесторы,государственные организации. Каждый из пользователей имеет собственныеинтересы, которые и определяют то, что важно и существенно в бухгалтерскойотчетности.
Понятие существенностиважно еще и в силу того, что ни один аудитор не в состоянии гарантироватьточность данных финансовой отчетности вплоть до последнего рубля.
Существенность имеетдве стороны: качественную и количественную. С качественной точки зрения аудитордолжен определить, носят или не носят существенный характер отмеченные в ходепроверки отклонения порядка совершения проверяемой организацией финансовых ихозяйственных операций от требований нормативных актов, действующих вРоссийской Федерации. С количественной точки зрения аудитор должен оценить,превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные искажения бухгалтерскойотчетности (с учетом прогнозируемой величины неотмеченных ошибок) принятый дляпроверяемой организации уровень существенности.
Примерами качественныхискажений являются:
•недостаточное илинеадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, чтопользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждениетаким описанием;
•отсутствие раскрытияинформации о нарушении нормативных требований в случае, когда существуетвероятность того, что последующее применение санкций сможет оказатьзначительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица.
Количественные признакисущественности трудно определяемы, потому что единая трактовка подобныхпризнаков зачастую отсутствует. Ниже представлены различные количественныекритерии существенности.
Таблица 1Источник Количественный критерий существенности Приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н Существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5% ПБУ 10/99 В отчете о прибылях и убытках следует отражать доходы, составляющие 5% и более общей суммы доходов организации за отчетный период по каждому виду в отдельности, и соответствующие им расходы ПБУ 12/2000 Отчетным операционный или географический сегмент считается, если значительная величина его выручки получена от продажи внешним покупателям и выполняется одно из следующих условий: выручка от продажи внешним покупателям и от операций с другими сегментами данной организации составляет не менее 10% общей суммы выручки всех сегментов; финансовый результат деятельности данного сегмента (прибыль или убыток) составляет не менее 10% суммарной прибыли или суммарного убытка всех сегментов; активы данного сегмента составляют не менее 10% суммарных активов всех сегментов ПБУ 1/2008 Существенными признаются те способы ведения бухгалтерского учета, без знания, о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, денежных средств или финансовых результатов деятельности организации
Отсутствиеединого мнения в отношении количественного критерия существенности в российскихнормативных актах по бухгалтерскому учету не снижает актуальности этогокритерия для некоторых учетных объектов. Критерий существенности имеетпринципиальное значение при принятии решения о признании в бухгалтерском учете,например, условных фактов хозяйственный деятельности, событий после отчетнойдаты и
др.Количественный критерий существенности определен и в аудите. Он характеризуетмаксимально допустимое суммарное искажение данных финансовой отчетности. Именноисходя из принципа существенности аудитор может говорить не об абсолютнойдостоверности финансовой отчетности, а о ее достоверности во всех существенныхаспектах, т.е. информация об отдельных показателях отчетности может бытьотражена не в полном объеме и это не будет служить препятствием дляформирования адекватных выводов на основе такой отчетности ее пользователями.
Аудит не может бытьпредставлен как простая совокупность формирующих его элементов иклассифицируется как сложная дифференцированная система, основанная насоответствующей концепции и принципах.
Системный подходявляется общеметодологическим принципом и используется в различных отрасляхнауки и деятельности человека, а применительно к аудиту соблюдение его основныхпризнаков означает следующее:
® аудируемыйхозяйствующий субъект — это сложная социально-экономическая система, встроеннаяв иерархию систем разного уровня, при наличии соответствующих прямых и обратныхпричинно-следственных взаимосвязей, подлежащих качественно- количественнойоценке в процессе аудита для целей выработки независимого суждения обустойчивости и безопасности информации, представленной в финансовой отчетности;
® формированиедоказательной базы требует идентификации подсистем, оказывающих основное воздействиекак на развитие системы, так и на ее устойчивость;
® -качествоаудита может быть обеспечено только неформализованными методами сбора и оценкиинформации, используемой для выражения в аудиторском заключении независимогосуждения.
В этой системе достаточноактуальной является категория существенности (материальности) не только в ееконцептуальной логике, но и в прикладном аспекте. Правило (стандарт)аудиторской деятельности N 4 «Существенность в аудите» обязываетаудиторские организации и индивидуальных аудиторов оценивать существенность вее взаимосвязи с аудиторским риском. Уровень существенности, аудиторский риск,аудиторская выборка и качество аудита как основополагающая категория,формирующая степень конкурентоспособности и рыночной устойчивости аудиторскойструктуры, взаимозависимы (см. рисунок).
Взаимосвязь основныхкатегорий аудита с качеством аудита
/>
Планируя аудиторскуюпроверку, необходимо установить материальность (существенность) – максимальнодопустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в публикуемыхфинансовых отчетах и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящаяпользователей в заблуждение.
Значение рассмотренияпонятия «существенность» состоит в том, что оно является исходным иосновополагающим для определения объема аудита.
Оценка материальностизависит от опыта и квалификации аудитора и определяется им самим для каждогоклиента с учетом объема и специфики его деятельности. Поэтому различныеаудиторы, аудиторские фирмы совершенно по-разному подходят к этой проблеме.
Вероятность обнаруженияаудитором существенной ошибки зависит от множества факторов, к которымотносятся:
· оценкавероятности наличия существенной ошибки, как руководителем, так и аудитором;
· ограниченияпо времени и стоимости проверки;
· «ожидания»клиента, что аудитор обнаружит ошибку;
· степеньнезависимости аудитора;
· егодобросовестность;
· довериевнешнего аудитора системе внутреннего контроля;
· принятаяна предприятии учетная политика и степень детализации отельных ее положений;
· соответствиеучетной политики требованиям нормативных документов.
Определениесущественности производится в период разработки плана и программы аудита,поскольку ее уровень влияет на объем предстоящей работы и выводы, которыенадлежит сделать в заключении по итогам проверки.1.1 Выбор базовых показателей
Вопрос оценкисущественности в аудите заключается, прежде всего, в выборе конкретной базы,включающей один или несколько показателей бухгалтерской отчетности и способрасчета количественного критерия существенности — величины предельно допустимойошибки.
По мнению однихаудиторов, необходимы точные количественные оценки существенности, другиенаоборот избегают жестких оценок. Некоторые аудиторы считают, что при оценкесущественности целесообразно учитывать не только количественные, но и качественныестороны информации, такие, как вид деятельности клиента (производство,торговля, сельское хозяйство, посредническая деятельность и т.д.), стабильностьего положения на рынке, финансовое состояние. Например, какая-либо сумма можетоказаться несущественной по отношению к объему валовой прибыли, но иметьзначение при выявлении тенденций развития.
Отдельные показателибухгалтерской отчетности могут быть недостаточно точными. Однако на основанииэтого нельзя делать вывод, что отчетность в целом недостоверна или что она неотражает реального состояния дел. Неточности могут быть вызваны ошибками врасчетах (например, при подсчете сумм амортизации) или тем, что показателиявляются оценочными (например, срок амортизации основных средств, безнадежнаядебиторская задолженность). Но такие неточности, выявленные аудитором, должныбыть скорректированы в отчетности. Вместе с тем не всегда клиенты вносятисправления сразу – бывает, они не вносятся совсем. Зачастую аудиторы оставляютнеточности в бухгалтерской отчетности, когда:
1) они мелкие и невлияют на решения пользователей финансовых отчетов и, следовательно, неявляются материальными;
2) затраты на выявлениеи исправление мелких ошибок слишком велики;
3) время, затраченноена эти цели, может отсрочить публикацию бухгалтерской отчетности. Такимобразом, аудитор допускает, что учетные показатели не являются абсолютноточными, но при этом стремится доказать, что бухгалтерская отчетность являетсядостоверной.
Информация об отдельныхактивах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а такжесоставляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажениеможет повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основефинансовой (бухгалтерской) отчетности. Существенность зависит от величиныпоказателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и (или) ошибки, оцениваемых вслучае их отсутствия или искажения. Существенность нарушений и отклонений,допущенных клиентом, является для аудитора критерием того, может ли онподтвердить достоверность бухгалтерской отчетности проверяемой организации.
На существенность могутоказывать влияние нормативные правовые акты РФ, а также факторы, имеющиеотношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой (бухгалтерской)отчетности и взаимосвязям между ними.
Аудитору необходиморассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин,которые в совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую(бухгалтерскую) отчетность. Например, ошибка в процедуре, проводимой в концемесяца, может указывать на возможное существенное искажение, которое возникнетв том случае, если такая ошибка будет повторяться каждый месяц.
Таким образом:
· существенностьне предполагает обязанности аудитора проверить бухгалтерскую отчетностьорганизации и дать заключение о ее достоверности с точностью до единицыизмерения, в которой эта отчетность составлена;
· существенность– это параметр возможного изменения информации, способного повлиять на мнениеее компетентного пользователя;
· существенностьне может выражаться в постоянно существующей абсолютной цифре;
· вкаждом конкретном случае, для каждой организации существенность может бытьразличной;
· критериемоценки существенности может быть лишь то предельное значение возможной ошибки вбухгалтерской отчетности, которая может изменить ее до состояния, непозволяющего квалифицированному пользователю сделать на ее основе правильныевыводы и принять экономически обоснованные решения.
Аудитор рассматриваетсущественность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, таки в отношении остатка средств по отдельным счетам бухгалтерского учета групподнотипных операций и случаев раскрытия информации. В зависимости отрассматриваемого аспекта финансовой (бухгалтерской) отчетности возможныразличные уровни существенности.
Аудитору следуетпринимать во внимание существенность при:
· определениихарактера,
· сроковпроведения и объема аудиторских процедур,
· приоценке последствий искажений.
В настоящее время попроблеме оценки материальности (существенности) неточностей в отчетности впрофессиональных организациях и среди отдельных аудиторов нет единого мнения.Так. Одни считают, что необходимы точные количественные оценки материальности,а другим внушает опасения жесткость таких оценок. Аудиторы, однако, обычнообходятся без таких количественных оценок. Чаще всего считается, что отклонениепоказателя до 5 % будет незначительным, а больше 10 % — материальным(существенным). Кроме того, при оценке материальности принимаются во вниманиефакторы, рассмотренные ниже.
Абсолютная величинаошибки. Размер абсолютной величины ошибки может быть важным вне зависимости отдругих факторов. Однако эта оценка не используется в качестве единственногокритерия материальности, так как, например, сумма в размере 5 тыс. руб. можетсчитаться приемлемой в одном случае (например, когда она составляет 0,2 % суммывыручки от реализации) и быть слишком большой или слишком незначительной – вдругом.
Тем не менее, размерошибки может быть важным вне зависимости от всех других факторов, так как любаякрупная сумма (например, 100 тыс. руб.) является материальной вне зависимостиот других обстоятельств.
Относительная величина.Данная оценка используется как отношение вероятной ошибки к соответствующейбазовой величине. Проблемой здесь является выбор именно этой базовой величины,которая должна стать точкой отсчета погрешности. Так, например, вероятныеошибки в отчете о прибылях и убытках (форма № 2) обычно соотносятся с данными обалансовой прибыли или прибыли, остающейся в распоряжении организации посленалогообложения. Вероятные ошибки в статьях баланса можно соотносить с такимпромежуточными показаниями, как текущие активы или чистый оборотный капитал.
Предпочтительно такжеиспользовать в качестве базы валовую прибыль, так как ее размер в меньшейстепени подвержен колебаниям, чем размер чистой прибыли.
Содержание статьиотчетности. Это важный фактор при определении материальности. Возможные ошибкипо счетам более ликвидных активов (по счетам денежных средств, краткосрочныхфинансовых вложений, дебиторской задолженности и производственных запасов)рассматриваются как более существенные, нежели вероятные ошибки по другимсчетам (таким, как основные средства, расходы будущих периодов). Незаконныеоперации с ликвидными активами являются существенными не из-за своегоабсолютного или относительного размера, а вследствие своей незаконности. Ошибкипо указанным счетам могут быть незначительными сточки зрения организации вцелом, но существенными при анализе отдельных счетов или информации оботдельных сегментах организации.
Конкретные условия.Аудитор должен уделять большое внимание даже незначительным ошибкам вфинансовых отчетов, предоставляемых для широкого круга пользователей –потенциальных акционеров или для кредитных отделов банков, а также еслируководитель проверяемой организации уделяет значительное внимание вопросамбухгалтерского учета. Таким образом, приведенные условия стимулируют аудитораработать более тщательно и исходить из более строгих критериев материальности.
Неопределенность.Проблемы, связанные с тем, что организация является неплатежеспособной илиможет утратить платежеспособность в ближайшее время, создают для аудиторанеопределенность будущих событий. В данном случае аудитор должен использоватьболее строгих критериев материальности.
Кумулятивный эффект.Аудитор обязан оценивать общий размер известных и возможных ошибок. Нельзя,например, расценивать каждую из пяти различных ошибок в 2 тыс. руб.,увеличивающих балансовую прибыль, как несущественную, если относительно кбалансовой прибыли материальной (существенной) ошибкой является сумма 10 тыс.руб.
Материальность(существенность) оценивают на стадии планирования аудита, с тем чтобыобеспечить эффективность аудиторской проверки. Концепция материальности используетсяследующим образом:
1) как основа дляпланирования проверки при определении содержащих ошибки статей бухгалтерскогоотчета, которым следует уделить особое внимание;
2) как основа оценкиматериалов собственных исследований;
3) как основа для принятиярешений о содержании аудиторского заключения.
Для расчета уровнясущественности могут использоваться как показатели текущего периода, так иусредненные показатели текущего и предшествующих периодов. Показатели текущегопериода могут использоваться в случае, когда в текущем периоде произошлисущественные изменения в бизнесе организации и показатели за текущий период ипериод, предшествующий отчетному, оказались несопоставимыми. В том случае, есликакое-либо значение сильно отклоняется в большую и (или) меньшую сторону отостальных, допускается корректировка путем применения коэффициента со значениемне более 2. В случае, если скорректированное значение не попадает всовокупность, аудитор может отбросить такое значение. На базе оставшихсяпоказателей рассчитывается уровень существенности как среднее арифметическое иззначений базовых показателей, применяемых для этой цели. Рассчитанную величинууровня существенности для удобства в дальнейшей работе допустимо округлить впределах 20 %.
Уровень существенностиоказывает влияние на другой показатель – уровень точности, который используетсяпри определении объема аудиторской выборки, составляя 75 % уровнясущественности.
Между существенностью иуровнем аудиторского риска существует обратная взаимосвязь, т. е. чем вышеуровень существенности, тем ниже аудиторский риск, и наоборот. Обратнаявзаимосвязь между существенностью и аудиторским риском принимается во вниманиеаудитором при определении характера, временных рамок и объема аудиторскихпроцедур. Например, если по завершении планирования конкретных аудиторскихпроцедур аудитор определяет, что приемлемый уровень существенности ниже, тоаудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это:
•либо снижениемпредварительно полученного уровня риска средств контроля там, где это возможно,и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных илидополнительных тестов средств контроля;
•либо снижением рисканеобнаружения путем изменения характера, временных рамок и объемазапланированных процедур проверки по существу.
Одним из наиболеепонятных способов снижения аудиторского риска является снижение такой егокомпоненты, как риск необнаружения.
При планированииаудиторской проверки аудитор рассматривает вопрос о том, что могло бы повлечьсущественное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторскаяоценка существенности, относящаяся к отдельным счетам бухгалтерского учета игруппам однотипных операций, помогает аудитору решить, например, вопрос о том,какие показатели финансовой (бухгалтерской) отчетности проверять, а такжевопрос использования выборочной проверки и аналитических процедур. Этопозволяет аудитору выбрать аудиторские процедуры, которые, как предполагается,в совокупности уменьшат аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.
Оценка существенности иаудиторского риска на начальной стадии планирования может отличаться от такойоценки после подведения итогов аудиторских процедур. Это может быть вызваноизменением обстоятельств или изменением информированности аудитора по результатамаудита. Например, если аудиторская проверка планируется до конца отчетногопериода, аудитор может только прогнозировать результаты хозяйственнойдеятельности и финансовое положение аудируемого лица. Если фактическиерезультаты деятельности и финансовое положение значительно отличаются отпрогнозируемых, оценка существенности и аудиторского риска может измениться.Кроме того, аудитор при планировании своей работы может намеренно устанавливатьприемлемый уровень существенности на уровне более низком, чем тот, которыйпредполагается использовать для оценки результатов аудита. Это может бытьсделано в целях уменьшения вероятности необнаружения искажений, а такжепредоставления аудитору некоторой степени безопасности при оценке последствийискажений, обнаруженных в процессе аудита.
При оценкедостоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитору следуетопределить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных входе аудита, существенной. Совокупность неисправленных искажений включает:
•конкретные искажения,выявленные аудитором, включая результаты неисправленных искажений, выявленныхво время предыдущего аудита;
•наилучшую аудиторскуюоценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены (т.е.прогнозируемые ошибки).
Если аудитор приходит квыводу о том, что искажения могут оказаться существенными, ему необходимоснизить аудиторский риск посредством проведения дополнительных аудиторскихпроцедур или потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок вфинансовую (бухгалтерскую) отчетность. Руководство вправе внести поправки вфинансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленных искажений.
В том случае, еслируководство аудируемого лица отказывается вносить поправки в финансовую(бухгалтерскую) отчетность, а результаты расширенных (дополнительных)аудиторских процедур не позволяют аудитору заключить, что совокупностьнеисправленных искажений не является существенной, аудитору следует рассмотретьвопрос о надлежащей модификации аудиторского заключения.
Если совокупностьнеисправленных искажений, выявленных аудитором, приближается к уровнюсущественности, аудитору необходимо определить, существует ли вероятность того,что необнаруженные искажения, рассматриваемые вместе с совокупнымиобнаруженными, но неисправленными искажениями, могут превысить уровеньсущественности, определенный аудитором. Следовательно, по мере того каксовокупные неисправленные искажения приближаются к уровню существенности,аудитор рассматривает вопрос о снижении риска посредством проведениядополнительных аудиторских процедур или требует от руководства аудируемого лицавнесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленныхискажений.
При нахожденииабсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основунаиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетностиэкономического субъекта, подлежащего аудиту.
Аудиторские организациина практике устанавливают систему базовых показателей и порядок нахожденияуровня существенности, которые оформляются документально и применяются напостоянной основе.
В случае появленияновых обстоятельств, которые станут известны аудитору по ходу проверки, онимеет право изменить (скорректировать) значение уровня существенности. При этомфакт изменения уровня существенности, новое значение уровня существенности,соответствующие расчеты и развернутая аргументация аудитора должны быть вобязательном порядке зафиксированы в рабочих документах аудиторской проверки.
Значение уровнясущественности, полученное по окончании этапа планирования аудита, а такжелюбые корректировки значения уровня существенности в ходе проверки должны бытьутверждены руководителем данной проверки, что отражается в рабочей документациипроверки.
Аудитор должен иметь ввиду, что отдельные отмеченные им искажения могут не иметь существенногозначения сами по себе, а искажения, взятые в совокупности, а также отмеченныеискажения вместе с предполагаемыми (в результате распространения отмеченных врезультате выборочной проверки ошибок на всю совокупность данных) могут иметьсущественный характер. В том случае, если отмеченные в ходе аудита ипредполагаемые искажения в сумме составляют величину, которая намного меньшеуровня существенности, а качественные расхождения отмеченных отклонений порядкаведения учета и подготовки отчетности экономического субъекта от требованийсоответствующих нормативных документов, по профессиональному суждению аудитора,несущественны, он вправе сделать вывод о том, что отчетность проверяемогоэкономического субъекта является достоверной во всех существенных отношениях.
Если отмеченные в ходеаудита и предполагаемые искажения в сумме составляют величину, которая намногобольше уровня существенности, или если качественные расхождения отмеченныхотклонений порядка ведения учета и подготовки отчетности экономическогосубъекта от требований соответствующих нормативных документов, попрофессиональному суждению аудитора, имеют существенный характер, он обязансделать вывод о том, что отчетность проверяемого экономического субъекта всущественных отношениях не может быть признана достоверной.
Если же отмеченные входе аудита и предполагаемые искажения бухгалтерской отчетности больше либоменьше уровня существенности, но в целом близки к его значению и (или) еслиимеются расхождения порядка ведения и подготовки отчетности экономическогосубъекта с требованиями соответствующих нормативных документов, но расхожденияоднозначно не могут быть признаны существенными, аудитор, используя своепрофессиональное суждение, обязан взять на себя ответственность и принятьрешение о том, сделать ли в данной ситуации вывод о существенных нарушениях впроверяемой бухгалтерской отчетности либо вывод о необходимости включениясоответствующих оговорок в аудиторское заключение. При этом для уточненияситуации может потребоваться проведение дополнительных аудиторских процедур.
Аудитор долженпредложить руководству проверяемой организации внести в установленном порядкеисправительные проводки по устранению замеченных им нарушений. В случае еслиотмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения бухгалтерской отчетностиимеют существенный характер, несогласие руководства проверяемого предприятия свнесением исправлений может служить основанием для подготовки аудиторомаудиторского заключения по итогам проверки, отличного от безусловно-положительного.
Аудиторские организациина практике вычисляют уровень существенности, используя определенную долю откаких-либо базовых показателей: числовых значений счетов бухгалтерского учета,статей баланса или показателей бухгалтерской отчетности. При этом могутиспользоваться как базовые показатели текущего года, так и усредненныепоказатели текущего и предшествующих лет, а также любые расчетные процедуры,которые могут быть формализованы. Допускается как единый показатель уровнясущественности для данной конкретной проверки, так и набор разных значенийуровня существенности, каждый из которых должен быть предназначен для оценкикакой-то определенной группы счетов бухгалтерского учета, статей баланса,показателей отчетности.
Концепциясущественности (значимости) практически необходима как в аудите, так и вбухгалтерском учете. Суждения о существенности влияют на планированиеаудиторской проверки и оценку ее результатов, являются решающими в определениитого, правильно ли представлены финансовые отчеты. В суждение, вынесенное врезультате аудиторской проверки, входит и признание того, что финансовые отчетыне могут «точно» или «исчерпывающе» представить финансовое положение,результаты операций и движение денежной наличности. Такая точность недостижимаиз-за недостатка возможностей измерений в бухгалтерском деле и ограничений,накладываемых на процесс и технологию аудиторской проверки.
Одна из целейпредварительной оценки существенности — сфокусировать внимание аудитора наболее значительных пунктах финансового отчета при определении стратегииаудиторской проверки. На практике предварительное суждение о существенности дляфинансовых отчетов в целом — это обычно совокупный уровень ошибок, которыемогли бы считаться значимыми для какого-нибудь из финансовых отчетов.
Планируя процедуры науровне статей, аудитор должен принимать во внимание, что несущественныеискажения сведений в отдельных статьях могут в совокупности составитьзначительное количество. Существенность в выборочном исследовании и проверке —это общий показатель, однако он применяется в отношении конкретных сальдосчетов как наибольшая по размеру ошибка, которая может быть допущена. Дляизбежания подобной проблемы используется понятие «допустимая ошибка». Устанавливаядопустимую ошибку ниже значения планируемой существенности, аудитор уменьшаетвероятность того, что сумма расхождений (как выявленных, так и невыявленных)превысит уровень существенности. Размер допустимой ошибки учитывается приразработке программы аудита каждого конкретного счета, и прежде всего прирасчете размера выборки. Обычно допустимая ошибка устанавливается на уровне 50%(иногда 75%) от планируемой существенности.
Чем важнее областьаудита, тем меньше допустимая сумма ошибок в генеральной совокупности, и чемменьше допустимая сумма ошибок, тем больший объем выборки необходим аудиторудля получения достаточной очевидности, что исследуемое сальдо отраженообъективно. Аудитор должен принимать во внимание уровень степени важности припланировании характера, времени и масштаба всех аудиторских процедур.
существенность аудит аналитический
2. Оценка существенности в аудите
Целью аудитабухгалтерской отчетности является выражение аудитором мнения о достоверностибухгалтерской отчетности и соответствии порядка составления отчетности ведениябухгалтерского учета законодательству РФ. При выражении своего мнения аудиториспользует фразу: «бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всехсущественных отношениях». Оценка существенности и есть предметпрофессионального суждения аудитора, что рассмотрено в Федеральном стандартеаудита № 4 «Существенность в аудите», согласно которому материальность(существенность) – это максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая можетбыть показана в отчетности и рассматриваться как несущественная, т. е. невводящая пользователей отчетности в заблуждение.
Под существенностьюпонимается свойство информации бухгалтерской отчетности влиять на экономическиерешения квалифицированного пользователя такой информации.
Многие аудиторысчитают, что самым объективным измерителем существенности является прибыль доналогообложения. Чтобы эффективно провести проверку, аудитор должен оцениватьрезультаты проведенных процедур и многократно проверять на основе этихрезультатов, является ли объем процедур, запланированных для различных счетов,достаточным или, возможно, чрезмерным.
Соответственно оценкистепени важности и планирование аудиторской проверки должны рассматриватьсяскорее как динамические, а не как статические аудиторские концепции.
Существуетпредположение о том, что финансовая отчетность экономического субъекта содержитискажения, которые способны повлиять на достоверность финансовой отчетности истать причиной ее фактического непредставления в соответствии с законодательноустановленными принципами бухгалтерского учета и отчетности. Обнаруженные припроведении аудиторской проверки искажения могут считаться существенными в томслучае, если их сущность и значение по отношению к другим статьям финансовойотчетности являются достаточными для того, чтобы повлиять представление илинепредставление финансовой отчетности в соответствии с законодательноустановленными принципами ведения бухгалтерского учета.
Существенность, такимобразом, служит критерием, позволяющим судить о влиянии обнаруженных искаженийна финансовую отчетность экономического субъекта. Существенность являетсяпоказателем количественным, и ее можно рассчитать для каждого экономическогосубъекта. Расчет ведется в зависимости от критического компонента, выбранного вкачестве основы. Критический компонент — это показатель деятельностиэкономического субъекта, который имеет тенденцию заметно варьировать год отгода. Например, для экономических субъектов, имеющих проблемы с ликвидностьюили платежеспособностью, в качестве критического компонента могут быть взятыоборотные активы или уставный капитал. В других случаях это может быть выручкаот реализации товаров, работ, услуг. Для экономических субъектов, для которыххарактерно более или менее стабильное получение выручки или относительнопостоянное количество оборотных активов, в качестве критического компонентаможет быть рассмотрена нераспределенная прибыль отчетного периода. При выборекритического компонента не надо забывать о таком факторе, как отраслеваяспецифика. Зачастую анализ отрасли, в которой работает экономический субъект,позволяет вы- явить показатели деятельности, которые могут быть подверженынаибольшим колебаниям.
При определенииприемлемого уровня искажений в финансовой отчетности руководствуются следующим:если обнаруженные искажения по своей величине равны или превышают уровеньсущественности, есть все основания полагать, что финансовая отчетностьэкономического субъекта недостоверна; если обнаруженные искажения не превышаютуровень существенности, то есть основания полагать, что финансовая отчетностьдостоверна и данные искажения не влияют на достоверность этой отчетности.Следует сразу заметить, что в данном случае речь идет о сумме всех обнаруженныхискажений. Каждое обнаруженное искажение само по себе может не превышать уровнясущественности, но в сумме они способны повлиять на достоверность проверяемойфинансовой отчетности.
Предлагаемаяклассификация методик определения существенности в аудите представлена нарисунке 2.
Классификация методикопределения уровня существенности
/>
Существует два основныхметода оценки существенности — оценочный и расчетный.
Оценочный методзаключается в том, что специалист исходя из собственного опыта и знаний одеятельности клиента определяет, что является существенным. Полагаем, что спомощью оценочного метода определяют абсолютную величину существенности,представляющую собой размер допустимой ошибки в конкретной статье бухгалтерскойотчетности или обороте по счету, которая, по мнению специалиста, можетсчитаться существенной вне зависимости от других обстоятельств. Очевидно, чтопрактическая реализация данного метода крайне затруднена, так как непонятно,какими факторами должен руководствоваться специалист, устанавливая размердопустимой ошибки.
Расчетный методзаключается в количественном определении величины уровня существенности. Приопределении количественного значения уровня существенности используютсяотносительные величины, устанавливаемые в процентном отношении ксоответствующей принятой базовой величине. Относительные величины могутустанавливаться как в виде точечных, так и в виде диапазонных значений.
Точечный методпредполагает установление единственной границы, например 5% от прибыли доналогообложения. Существует мнение, что применение точечного метода приводит кпринятию более формальных решений по причине того, что отклонение в большуюсторону лишь на рубль от установленной точки существенности является признакомнедостоверности отчетности или принятия решения об отражении или неотраженииотдельных показателей отчетности.
Использование методадиапазонных значений делает принимаемое решение более гибким: если ошибканаходится в диапазоне нижней и верхней границ существенности, например 1 — 2%валюты баланса, то аудитор согласно Федеральному правилу (стандарту)аудиторской деятельности N 4 «Существенность в аудите» (далее — ПСАДN 4) должен будет расширить количество проводимых аудиторских процедур, чтобыпринять обоснованное решение. Однако не ясно, какие дополнительные процедуры ив каком объеме нужно проводить и, главное, каким образом трактовать полученныерезультаты; по этой причине считаем, что применение диапазонных методикпредставляется нам нецелесообразным.
При расчете уровнясущественности необходимо определить, дедуктивный или индуктивный метод следуетприменять.
Дедуктивный — когдаопределяется совокупный уровень существенности, который затем распределяетсямежду значимыми статьями финансовой (бухгалтерской) отчетности;
Индуктивный — когдапервоначально определяется уровень существенности значимых статей финансовой(бухгалтерской) отчетности, а затем путем суммирования полученных значенийопределяется совокупный уровень существенности.
Как показываетпрактика, индуктивный подход при определении уровня существенности используетсязначительно реже.2.1 Дедуктивный способ
Зачастую для нахожденияуровня существенности в качестве базовых используются следующие показатели:чистая прибыль, выручка без НДС, себестоимость, валюта баланса, собственныйкапитал. Ниже приведена выдержка из рабочего документа аудитора.
Тест «уровеньсущественности»Наименование предприятия Проверяемый период Ф.И.О. аудитора, составившего документ Дата составления документа Ф.И.О. лица, проверившего документ Дата проверки документа РД Номер и дата договора об аудите Период проведения аудиторской проверки
На начало На конец Доля (%), Значение, N Показатель отчетного отчетного принимаемая принимаемое для п/п периода, тыс. руб. периода, тыс. руб. для расчета расчета (гр. 4 х 5/100) 1 Чистая прибыль (стр. 140 ф. 2) 276 5 14 2 Выручка без НДС (стр. 010 ф. 2) 2767 2 55 3 Себестоимость (020 + 030 + 040 ф. 2) 2554 2 51 4 Валюта баланса (стр. 300 ф. 1) 1005 2 20 5 Собственный капитал (стр. 490 ф. 1) 150 10 15 6 Среднее значение показателя гр. 6 (1+2 + 3 + 4 + 5)/5 X Х Х Рассчитывается в соответствии с внутрифирменным стандартом аудиторской организации (индивидуального аудитора)
Аудитор долженпроанализировать числовые значения, записанные в графе 6. Подробный порядокоценки отклонений и условий отбрасывания значений определяется внутрифирменнымаудиторским стандартом. Рассмотрим два частных случая определения уровнясущественности.
Случай 1. Отбросимзначения, сильно отклоняющиеся в большую и (или) меньшую сторону от остальных.На базе оставшихся показателей рассчитаем среднюю величину, которую для удобствадальнейшей работы округлим, но так, чтобы после округления ее значениеизменилось бы не более чем на 20% в ту или иную сторону от среднего значения.
(55 + 51 +20)/3 = 42тыс. руб.
Совокупный уровеньсущественности составляет 42 тыс. руб.
Случай 2. Отбросимзначения, сильно отклоняющиеся в большую и (или) меньшую сторону от среднегозначения.
Находим среднеезначение показателей графы 5 таблицы:
(14 + 55 + 51 +20+15)/5 = 31 тыс. руб.
В нашем примереминимальное значение отклоняется от среднего на 55%:
(14-31)/31 х 100 = 55%.
Максимальное значениеотклоняется от среднего на 77%:
(55 -31)/31 х 100 =77%.
Если допустимый уровеньотклонений установлен на уровне 60%, то будет отброшено только максимальноезначение; средняя составляющая будет равна:
(14 + 51 +20+ 15)/4 =25 тыс. руб.
Если допустимый уровеньотклонений установлен на 50%, то будут отброшены и минимальное, и максимальноезначения; средняя составляющая будет равна:
(15 + 51 +20)/3 = 29тыс. руб.
В соответствии с п. 6Стандарта аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой(бухгалтерской) отчетности в целом, так и в отношении остатков по отдельнымсчетам бухгалтерского учета, групп однотипных операций и случаев раскрытияинформации. Рассмотрим варианты.
Первый вариант предусматриваетраспределение совокупного уровня существенности сначала между статьями баланса,затем по счетам, сальдо по которым формируют соответствующие статьи баланса.
Очевидно, что большаясумма существенности будет соответствовать тому счету, у которого больше сальдона конец отчетного периода. И, наоборот, счет, не имеющий на конец отчетногопериода остатка, который должен находить отражение в бухгалтерском балансе,получит существенность, равную нулю. Любая ошибка, допущенная в операциях поданному счету, приведет к превышению уровня существенности, идентифицированногодля данного счета. Аудитору будет сложнее подтвердить достоверность финансовой(бухгалтерской) отчетности.
Второй вариантраспределения совокупного уровня существенности по статьям и счетам учетазаключается в распределении пропорционально обороту по счету (с учетомостатка), а не только по конечному остатку на счете. Совокупный уровеньсущественности распределяется по счетам бухгалтерского учета следующим образом:
d k
S = S х (m+ m + с ) / (Т + С),
n n n n
где S — уровеньсущественности, приходящийся на счет (субсчет) n;
m — дебетовый оборот заотчетный период по счету (субсчету) n;
m — кредитовый оборотза отчетный период по счету (субсчету) n;
с — сальдо на конецпериода по счету (субсчету) n;
Т — оборот за отчетныйпериод по всем счетам;
С — сальдо за отчетныйпериод по всем счетам.
Показатели Т и Сзаимствуются из оборотно-сальдовой ведомости на конец отчетного периода.
Итогом распределениясовокупного уровня существенности по счетам станут показатели s, s, s, s,...,которые в сумме составят совокупный
0102 04 05
уровень существенности.Получив величины уровней существенности по счетам бухгалтерского учета, непредставляет труда определить уровни существенности по статьям баланса.
Второй вариантустраняет существенный недостаток первого варианта.2.2 Индуктивныйспособ
Совокупный уровеньсущественности определяется как суммарное значение уровней существенности,установленных к значимым статьям бухгалтерского баланса. Суммарная границасущественности ошибки, рассчитанная таким способом, как правило, не должнапревышать 5 — 10% валюты бухгалтерского баланса.
Рассмотрим примеропределения уровня существенности с использованием индуктивного подхода.
Баланс предприятия посостоянию на 01.01.2009 представлен в таблице.
Таблица 2.Активы Сумма, тыс. руб. Пассивы Сумма, тыс. руб. Основные средства 90 Уставный капитал 100 Запасы 65 Резервный капитал 1 НДС по приобретенным 18 Нераспределенная 45 ценностям прибыль Дебиторская 115 Кредиторская 313 задолженность задолженность Денежные средства 185 Доходы будущих периодов 14 Баланс 473 Баланс 473
Такие статьибухгалтерского баланса, как «НДС по приобретенным ценностям»,«Резервный капитал», «Доходы будущих периодов», скореевсего, будут оценены как несущественные и исключены из проверки. Общая суммаисключенных сумм составит 33 тыс. руб., или 6,9% валюты баланса.
Границы существенности,установленные по существенным статьям, представлены в таблице.Наименование статьи баланса Сумма, тыс. руб. Уровень существенности, % Уровень существенности, тыс. руб. Основные средства 90 5 4,5 Запасы 65 5 3,25 Дебиторская задолженность 115 5 5,75 Денежные средства 185 3 5,55 Уставный капитал 100 5 5,0 Нераспределенная прибыль 45 5 2,25 Кредиторская задолженность 313 10 31,3 Итого 913 5,4 57,6
Таким образом, уровеньсущественности бухгалтерской отчетности, рассчитанный с использованиеминдуктивного подхода, составит 57,6 тыс. руб.
Заключение
Аудиторские компаниисуществуют уже достаточно давно, и это не случайно. Причем мнение о том, что ихработа необходима только государству и предприятиям, подпадающим подобязательный ежегодный аудит, неверно.
Правильность ведениябухгалтерского учета играет гораздо большую роль в финансово-хозяйственнойдеятельности предприятий, чем кажется на первый взгляд. Неправильное отражениехозяйственных операций по счетам бухгалтерского учета или даже одна неверная проводкамогут повлечь искажение налогооблагаемой базы и, как следствие, штрафныесанкции за неправильно уплаченные налоги. Причем в соответствии с действующимзаконодательством эти санкции могут в несколько раз превышать сумму исчисленныхналогов. Выплата подобных санкций в отдельных случаях может привести к кризисуили даже банкротству предприятия.
В данной курсовойработе было доказано, что аудит осуществляется с целью обеспечения законности,эффективности и целесообразности финансовой деятельности организаций,укрепления финансовой дисциплины.
В современных условиях,когда налаживанию экономических связей между экономическими субъектами частопрепятствует отсутствие доверия партнеров друг к другу, особо остро проявляетсяпотребность в достоверной экономической информации, в которой заинтересованывсе без исключения участники хозяйственного оборота, а также пользователифинансовой информации.
В курсовой работе былорассмотрено понятие существенности, ее значение и роль в аудите. Определениеуровня существенности является одним из основных шагов в планировании аудита, атакже во время проведения аудиторской проверки. Существует несколько способовопределения уровня существенности. Аудитор имеет право сам решать, какимобразом ему определять уровень существенности в том или ином случае. Главныйвывод, который можно сделать по данной части, — уровень существенностидостаточно относителен, так как точно оценить его невозможно, лишьприблизительно.
Список литературы
1. ФЗ РФ от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ«Об аудиторской деятельности» (в ред. Федеральных законов от14.12.2001 N 164-ФЗ, от 30.12.2001 N 196-ФЗ, от 30.12.2004 N 219-ФЗ, от02.02.2006 N 19-ФЗ, от 03.11.2006 N 183-ФЗ, от 30.12.2008 N 307-ФЗ);
2. Федеральные правила (стандарты)аудиторской деятельности, утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002№696;
3. Федеральное Правило (стандарт) № 4«Существенность в аудите»;
4. Аудит:Учебник для вузов (под ред. Подольского В.И.) Изд. 3-е, переработанное,дополненное.М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003;
5. Аудит.Учебное пособие для вузов. Автор(ы) Ерофеева В.А., Битюкова Т.А., Пискунов В.А.М.: Высшее образование,2005;
6. Бондаренко В.И. Понятиесущественности в аудите/Аудитор.-2002.-№10
7. ДанилевскийЮ.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А., Старовойтова Е.В. Аудит. Учебное пособие.-2-еиздание, переработанное и дополненное. М.: ФБК-ПРЕСС, 2002;
8. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит:Учебник. — 5-е изд., перераб. и доп. — М.: ИНФРА-М, 2008.