СОДЕРЖАНИЕ
Введение
Глава1. Теоретические основы производства судебно-бухгалтерской экспертизы
1.1Предмет судебно-бухгалтерской экспертизы, ее цели, задачи, принципы и правоваяоснова
1.2Теоретические основы определения объектов исследования судебно-бухгалтерскойэкспертизы
1.3Основы методики исследования судебно-бухгалтерской экспертизы
Выводыпо главе
Глава2. Объекты и частная методика производства экспертного исследования результатовинвентаризации
2.1Объекты экспертного исследования результатов инвентаризации
2.2Частная методика производства экспертного исследования результатов инвентаризации
2.3Применение компьютерных программ при производстве судебно-бухгалтерскойэкспертизы результатов инвентаризации
Выводыпо главе
Глава3. Производство экспертного исследования результатов инвентаризации наматериалах ООО «Хлебозавод №4»
3.1Краткая организационно-экономическая характеристика ООО «Хлебозавод №4»
3.2Экспертные исследования данных бухгалтерского учета результатов инвентаризации
3.3Выводы по результатам проведенных экспертных исследований
Выводыпо главе
Заключение
Списоклитературы
Приложения
Введение
Всовременных условиях развития рыночных отношений, с расширением круга и видовсовершаемых финансово-хозяйственных операций, а также несовершенства нормативно-правовойбазы создаются условия для совершения и маскировки экономических правонарушенийи преступлений.
Преступныедействия участников фактов хозяйственной деятельности в сложившихся условияхискусно вуалируются в данных бухгалтерского учета. Это обусловлено тем, чтохозяйственные и производственные операции, движение товарно-материальныхценностей и денежных средств оформляются соответствующими документами ибухгалтерскими записями. Поэтому должностные лица, совершая подлоги, хищения идругие нарушения и злоупотребления, оставляют свой «след» в учетных и отчетныхдокументах.
Правоохранительныеорганы и суды по имеющимся материалам дела, в котором содержатся документыбухгалтерского учета, протоколы допросов, акты ревизий и других материаловдела, зачастую не имеют возможности выявить все факты, которые могут иметьсущественное значение для рассматриваемого дела, поэтому передают материалыдела эксперту-бухгалтеру для производства судебно-бухгалтерской экспертизы.
Выбортемы по актуальности был обусловлен тем что, одним из важнейших источников,используемых экспертом-бухгалтером при проведении экспертизы, являютсяматериалы инвентаризации, где зачастую за простыми операциями скрываютсякрупные преступления.
Цельювыпускной квалификационной работы является комплексное исследование в процессепроизводства экспертного исследования результатов инвентаризации и установлениеих соответствия (несоответствия) отражения в учете требованиям и нормамзаконодательства РФ.
Длядостижения указанной цели были выделены следующие задачи:
1) систематизировать и обобщить теоретические основыпроизводства судебно-бухгалтерской экспертизы с целью определения объектовисследования и разработки частной методики производства экспертногоисследования результатов инвентаризации;
2) на основе разработанной частной методики провестиэкспертные исследования результатов инвентаризации с целью установления ихсоответствия (несоответствия) отражения в учете требованиям и нормамзаконодательства РФ.
Предметомисследования работы является разработка частной методики производстваэкспертного исследования результатов инвентаризации на основе обобщениясуществующих общих методик экспертных исследований и их практик.
Объектом исследования являются результатыинвентаризации в ООО «Хлебозавод №4» г. Барнаула
Периодисследования 2009 год.
При исследовании работы применялись общенаучныеметоды: анализ и синтез, а так же специальные методы – метод документальногоконтроля, который включает формальную проверку, арифметическую проверку,проверку по существу и др.
Выпускнаяквалификационная работа содержит введение, три главы, заключение, списоклитературы, приложения.
Впервой главе рассматриваются теоретические основы производствасудебно-бухгалтерской экспертизы.
Втораяглава раскрывает объекты и частную методику производства экспертногоисследования результатов инвентаризации.
Втретьей главе дается краткая экономико-правовая характеристика организации,проводятся экспертные исследования данных бухгалтерского учета результатовинвентаризации и производятся выводы по их результатам.
Теоретическойи методологической основой исследования явились Кодексы РФ, Законы РФ,Постановления РФ, методические указания, положения, иная нормативнаядокументация, специальная литература.
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫПРОИЗВОДСТВА СУДЕБНО-БУХГАЛТЕРСКОЙ ЭКСПЕРТИЗЫ
1.1Предмет судебно-бухгалтерской экспертизы, ее цели, задачи, принципы и правоваяоснова
Любая хозяйственная операция обязательносопровождается соответствующим документальным оформлением первичного документа,отражающего факт совершения этой операции. Данные бухучета и отчетностиявляются достоверными и имеют юридическую силу, так как строго документированы.При совершении хищений, подлогов, налоговых правонарушений в данных бухучета иотчетности обязательно, хотя и в завуалированной форме, присутствует информацияо фактах нарушений законодательства, которые можно обнаружить в процесседетального исследования деятельности организации и организации бухучета.Выявить эти факты процессуальным путем можно лишь при назначении и производствесудебно-бухгалтерской экспертизы.
Судебно-бухгалтерская экспертиза – этоэкспертное исследование первичных и сводных документов бухучета и отчетности,содержащих фактические данные, необходимые для составления заключения по уголовномуили гражданскому делу (в том числе арбитражному спору), делу обадминистративном правонарушении. Судебно-бухгалтерская экспертиза назначаетсяследователем, дознавателем, судом, лицом или органом, рассматривающим дело обадминистративном правонарушении.
Общая цель судебно-бухгалтерской экспертизызаключается в установлении правильности организации бухучета и отчетности,достоверности фактов хозяйственной деятельности для дачи обоснованногозаключения по поставленным вопросам.
Основная задача судебно-бухгалтерской экспертизывытекает из общей задачи судебно-экспертной деятельности – способствоватьполучению доказательственной информации по уголовному, гражданскому иадминистративному делу, используя при этом все современные возможности,предоставляемые специальными знаниями в области бухучета и отчетности.
Так же судебно-бухгалтерская экспертизапредусматривает следующие частные задачи:
• анализируются фактические данные недостач илиизлишков материально-производственных запасов, денежных средств, прочих активови материального ущерба;
• устанавливается правильность документального оформлениядвижения материально-производственных запасов и денежных средств, прочихактивов, условия их хранения и сохранности, организация материальной ответственности;
• определяется соответствие хозяйственных операций, отраженныхв бухгалтерских документах, законодательству и положениям по бухучету итождественность информации документального подтверждения показаниям обвиняемогои свидетелей;
• исследуется документальная обоснованностьпоступления и выбытия материально-производственных запасов, денежных средств идругих активов, размер и стоимость неучтенной готовой продукции по результатамзаключений экспертов-технологов, товароведов, инженеров;
• устанавливаются причины недостатков в организациибухучета и отчетности, которые явились основанием для нанесения материальногоущерба экономическому субъекту.
Специфика судебно-бухгалтерской экспертизыпроявляется в следующих аспектах:
• для ее проведения требуются специальныезнания в области бухучета и смежных дисциплин (контроллинга, экономикиорганизации, экономического анализа, налогообложения, финансового менеджмента,финансов, аудита);
• объектом расследования и судебногоразбирательства являются хозяйственные операции, получившие отражение в учетныхрегистрах, бухгалтерской и налоговой отчетности и других документах.
Предметом судебно – бухгалтерскойэкспертизы являются хозяйственные операции, отраженные в учетных документах ифинансовой отчетности, ставшие объектами предварительного расследования исудебного разбирательства и относительно которых эксперт – бухгалтер даетзаключение по вопросам, поставленным на его разрешение следователем, прокуророми судом.
Спомощью судебно-бухгалтерской экспертизы можно:
— исследовать правильность результатов проведения документальной проверки иревизий, аудиторских проверок, документального оформления операций по приему,сохранности и выдаче денежных средств, поступлений, сохранности и выбытиятоварно-материальных ценностей;
— выявить наличие фактических данных, связанных с недостачей либо излишками товарно-материальныхценностей и суммой материального ущерба;
— определить соответствие отражения в бухгалтерских документах хозяйственныхопераций требованиям нормативных документов в области бухгалтерского учета иотчетности;
— установить документальную обоснованность поступления и выбытия материалов,готовой продукции, товаров и других активов, размеров и стоимости неучтеннойпродукции, определенных с учетом заключений технологов, товароведов и другихспециалистов;
— констатировать документальную обоснованность размеров сумм по искам,разрешаемых в порядке гражданского судопроизводства;
— способствовать конкретизации круга лиц, за которыми по документальным данным впериод образования недостачи либо излишков числились товарно-материальныеценности или денежные средства, а также лиц, обязанных обеспечивать выполнениетребований бухгалтерского учета и отчетности, несоблюдение которых установленов ходе производства экспертизы;
— выявить не соответствия в организации ведения бухгалтерского учета, отчетностии контроля, которые способствовали образованию материального ущерба илипрепятствовали его своевременному выявлению.
Различают следующие принципы судебно-бухгалтерскойэкспертизы.
1) Соблюдение законности при осуществлениисудебно-бухгалтерской экспертизы. Нарушение закона при осуществлениисудебно-бухгалтерской экспертизы недопустимо и влечет за собой ответственность,установленную законодательством.
2) Соблюдение прав и свобод человека и гражданина,прав юридического лица при осуществлении судебно-бухгалтерской экспертизы. Судебно-экспертнаядеятельность осуществляется при неуклонном соблюдении равноправия граждан, ихконституционных прав на свободу и личную неприкосновенность, достоинство личности,неприкосновенность частной жизни, личную и семейную тайну, защиту чести идоброго имени, а также иных прав и свобод человека и гражданина согласнообщепризнанным принципам и нормам международного права и в соответствии сКонституцией РФ.
Судебно-экспертные исследования, требующиевременного ограничения свободы лица или его личной неприкосновенности,проводятся только на основаниях и в порядке, которые установлены федеральнымзаконом.
3) Независимость эксперта. При производстве судебнойэкспертизы эксперт независим. Он не может находиться в какой-либо зависимостиот органа или лица, назначивших судебную экспертизу, сторон и других лиц,заинтересованных в исходе дела. Эксперт дает заключение, основываясь нарезультатах проведенных исследований, в соответствии со своими специальнымизнаниями.
4) Объективность, всесторонность и полнотаисследований. Эксперт проводит исследования объективно, на строго научной ипрактической основе, в пределах соответствующей специальности, всесторонне и вполном объеме.
5) Профессиональная компетентность. Эксперты недолжны преувеличивать свои знания и опыт.
6) Конфиденциальность. Эксперты обязаны соблюдатьконфиденциальность информации о хозяйственной деятельности организации, полученнойв процессе предоставления профессиональных услуг.
Правовойосновой для проведения судебно-бухгалтерской экспертизы служат процессуальноезаконодательство, ГК, НК, ТамК, Федеральные законы «О государственнойсудебно-экспертной деятельности в Российской Федерации» от 31.05.2001 №73-ФЗ(ред. от 24.07.2007), «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. № 129-ФЗ (ред. от03.11.2006), «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008г. № 307-ФЗ,федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности от 23.09.2002г. № 696(ред. от 19.11.2008), положения по бухучету и др. [27, с 23].
1.2Теоретические основы определения объектов исследования судебно-бухгалтерскойэкспертизы
Объекты судебно-бухгалтерской экспертизыконкретизируют ее предмет и определяют параметры исследования. В соответствиисо ст. 10 Закона о государственной судебно-экспертной деятельности припроведении судебно-бухгалтерской экспертизы объектами исследований могут статьвещественные доказательства, документы, предметы, образцы для сравнительногоисследования, а также материалы дела, по которому производится судебнаяэкспертиза.
В практической бухгалтерской экспертной деятельности объектэкспертного исследования – это определенный предмет, поступающий на исследованиеэксперту-бухгалтеру (например, счет-фактура), т. е. это вещественное доказательство,необходимость изучения которого в процессе расследования требует использованиеспециальных познаний и проведения экспертного исследования.
Исходя из содержания определения объекта, приведенного вбухгалтерском словаре «Объект – это предмет, явление, на который направлена какая-либодеятельность», можно выделить следующие его наиболее важные характеристики:
• объектом может быть любая вещь, процесс, явление, любойфакт текущей, финансовой и инвестиционной деятельности;
• объект тесно связан с предметом бухгалтерской экспертизы;
• объект воспроизводится в мышлении субъекта, в частностиэксперта-бухгалтера.
В зависимости от степенисложности существуют простые и сложные объекты исследования.
К простым принадлежатобъекты, состоящие из нескольких элементов с прямыми связями.
К сложным относятсяобъекты с неопределенной структурой, которую необходимо исследовать, а потомопределить конкретизирующие ее элементы. Сложные объекты исследуют по методу«черного ящика», т. е. в поиске взаимосвязей между входными действиями иреакцией объекта на них.
Объекты судебно-бухгалтерской экспертизы могут быть классифицированыкак общие и специальные.
К общим объектам исследования эксперта-бухгалтера относятся:первичные и сводные бухгалтерские документы; материалы инвентаризации;документы бухгалтерского оформления, записи в регистрах синтетического ианалитического учетов; документы и записи оперативного и неофициального учетов.
К специальным объектам исследования относятся: актыдокументальной ревизии, заключения экспертов в других областях знаний;протоколы изъятия документов и постановления о приобщении их к делу; протоколыдопросов, очных ставок, обысков и выемок.
Документы служат средством исследования судебно-бухгалтерскойэкспертизы, так как:
1) вбухгалтерском учете осуществляется документальная регистрация хозяйственныхопераций;
2) вхозяйственной деятельности документы служат средством проверки исполнения ианализа хозяйственных операций в организации;
3) вуголовном и арбитражном процессуальном законодательстве документы являютсяисточниками доказательств [30, с. 8].
В процессе исследованияиспользуют сведения, содержащиеся в актах документальных проверок, взаключениях экспертов, в показаниях обвиняемых, свидетелей. Если эти сведенияпредставляются в качестве исходных данных, то исполнение их связано сисследованием бухгалтерских документов.
В качестве объектасудебно-бухгалтерской экспертизы могут выступать протоколы допросов обвиняемых,свидетелей. Эти сведения представляются в качестве исходных данных, необходимыхдля исследования бухгалтерских документов.
В материалы дела могутбыть включены: переписка должностных лиц, телефонограммы, зарегистрированныезаключения аудитора. В качестве объекта может выступать как доброкачественный,так и недоброкачественный документ.
Доброкачественныйдокумент – это документ, по форме и созданию соответствующий правилам, которыеотражены в законодательстве и обеспечивают доказную силу.
Недоброкачественный документ не отвечаеттребованиям законодательства и не обеспечивает доказную силу.
Таким образом, система объектовсудебно-бухгалтерской экспертизы включает в себя:
— сведения о материальных, трудовых ифинансовых ресурсах организации – материально-производственные запасы, основныесредства, нематериальные активы, финансовые вложения, денежные средства,численность производственного и управленческого персонала;
— первичные распорядительные документы – расчетные и платежные документы,документы, подтверждающие расходы организации, начисление и выплату заработнойплаты и др.;
— инвентаризационные материалы – инвентаризационные описи и сличительныеведомости, акты инвентаризаций, распорядительную инвентаризационнуюдокументацию;
— регистры синтетического и аналитического учета по счетам – журналы-ордера,мемориальные ордера, оборотные ведомости, ведомости аналитического учета,главную книгу;
— финансово-хозяйственные операции по отражению в бухгалтерском учете результатовинвентаризации;
— формы налоговых расчетов, деклараций и бухгалтерскую отчетность – форму № 1«Бухгалтерский баланс», форму № 2 «Отчет о прибылях и убытках, форму», № 3«Отчет об изменениях капитала», форму № 4 «Отчет о движении денежных средств»,форму № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу», форму №6 «Отчет о целевомиспользовании полученных средств;
— внеучетную информацию – акты аудиторских проверок и ревизий, акты проверокналоговых и других контролирующих органов, протоколы следственных и судебныхдействий, протоколы допросов и др. [27, с. 86, 87].
Исследуядокументы, эксперт-бухгалтер должен руководствоваться статьей 9 Федеральногозакона «О бухгалтерском учете», и определить, что применяемые первичныедокументы содержат следующие обязательные реквизиты:
•наименование документа;
•дату составления документа;
•наименование организации, от имени которой составлен документ;
•содержание хозяйственной операции;
•измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
•наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операциии правильность ее оформления;
•Личные подписи указанных лиц.
Кромеэтого эксперту-бухгалтеру также следует учитывать то, что первичные учетныедокументы принимаются к учету в том случае, если они составлены по форме,содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.
При организации экспертного исследования большоезначение имеет отбор материалов и необходимых документов. Нередко из-занедостаточно четкого представления об, объектах судебно-бухгалтерскойэкспертизы следователи (суды) направляют эксперту все материалы дела илидокументы, не имеющие отношения к данному предмету. Кроме того, сам экспертдолжен знать, какие документы ему необходимы для ответов на поставленныевопросы.
Эксперту-бухгалтеру прежде всего должны бытьпредставлены первичные учетные документы и регистры, синтетического ианалитического учета, являющиеся непосредственным объектом экспертногоисследования.
В случае если транспортировка объекта исследований всудебно-экспертное учреждение невозможна, орган или лицо, назначившие судебнуюэкспертизу, обеспечивают эксперту беспрепятственный доступ к объекту ивозможность его исследования (ст. 10 Закона государственной судебно-экспертнойдеятельности).
1.3Основы методики исследования судебно-бухгалтерской экспертизы
Всудебно-бухгалтерской экспертизе применяются совокупность приемов приисследовании документов, регистров, отчетности и других материалов дела.
Все приемы, которыми можетвоспользоваться эксперт при осуществлении судебно-бухгалтерской экспертизы,должны укладываться в определенную систему осмысленных действий, которую можноназвать методикой. Каждый конкретный вариант вопросов, которые ставят передэкспертом дознаватели и суд, вносит особенности в методику проведенияэкспертизы.
Экспертноеисследование представляется как совокупность следующих действий:
— выявление (обнаружение) определенных свойств, качеств, признаков объектовэкспертизы;
— сравнение (соотношение) этих признаков, свойств, качеств на предмет ихсоответствия с имеющимися образцами, параметрами, стандартами и т.д.;
— объяснение и оценка полученных результатов;
— формирование конечных результатов.
Судебно-бухгалтерская экспертиза производится внесколько этапов.
Первый этап (организационный) включает: принятиепостановления о назначении экспертизы, изучение задания на проведениеэкспертизы, анализ содержания и полноты материалов, представленных наисследование, разработку методики проведения экспертизы, составлениеплана-графика экспертизы и расчета времени, необходимого для ее проведения.Предварительное ознакомление эксперта с материалами должно продолжаться неболее 5 дней.
Первоначальный этап проведения специальныхисследований имеет большое значение для проведения последующих исследований,так как от полного извлечения исходных данных зависит успешность разрешения поставленныхвопросов. С учетом специфики предмета и объектов судебно-бухгалтерскойэкспертизы эксперт выполняет следующие действия:
1.С целью исключения ошибок в извлечении исходных данных из объектов исследованияэксперт устанавливает юридически значимые идентифицирующие признаки лица(юридического или физического), экономическая деятельность которогоисследуется.
2.Оценка достаточности объектов исследования для разрешения вопросов и дачизаключения.
Далееэксперт вправе в соответствии с установленным законодательно порядкомпредпринять следующие меры к получению недостающих объектов исследования:
1.Экспертвправе ходатайствовать о предоставлении ему дополнительных материалов,необходимых для дачи заключения (приложение 2). В случае удовлетворения ходатайстваэксперт получает в свое распоряжение недостающие объекты исследования, изкоторых и извлечет дополнительные исходные данные;
2.Экспертвправе участвовать с разрешения дознавателя, следователя, прокурора и суда впроцессуальных действиях и задавать вопросы, относящиеся к предмету судебнойэкспертизы.
Приполучении недостающих объектов исследования эксперт повторно проводит оценку достаточностиобъектов для разрешения вопросов и дачи экспертного заключения.
Если после изучения представленных материаловэксперт приходит к выводу о невозможности дать заключение по поставленнымвопросам, он составляет мотивированное сообщение. К таким ситуациям относятся:
— случаи, когда вопросы поставлены некорректно ивыходят за пределы компетенции эксперта, носят правовой (юридически оценочный)характер или не требуют специальных бухгалтерских познаний;
— недостаточное количество представленныхматериалов;
— невозможность получения необходимых материалов безпроведения документальной ревизии или других видов экспертиз (почерковедческой,товароведческой);
— отсутствие необходимых для экспертизы документов(если нельзя их сразу восполнить) или непредставление необходимых дляэкспертизы материалов;
— отсутствие у эксперта-бухгалтера познаний в даннойотрасли бухгалтерского учета.
Сообщение о невозможности дачи заключения собоснованием причин подписывается экспертом, подпись удостоверяется печатьюэкспертной организации. После этого один экземпляр сообщения направляетсяоргану, назначившему экспертизу, а другой оставляется в экспертном учреждении.
После того, как проведен количественный икачественный анализы предоставленных для производства экспертизы материалов,при условии отсутствия возможности для получения недостающих объектовисследования, эксперт определяет возможность дать ответы на вопросы,поставленные на разрешение экспертизы. При возможности разрешения вопросовтакже определяется степень определенности (вероятности) выводов.
Видывыводов по поставленным вопросам:
1.Категоричные выводы делаются в том случае, если у эксперта нет сомнений в ихдостоверности. Достоверность выводов определена исходными данными,содержащимися в объектах исследования.
2.Вероятностные выводы делаются в том случае, если выводы могут быть сделаны, ноони могут оказаться не достоверными по причине: наличия отдельных видов иликонкретных объектов исследования, которые не были предоставлены дляпроизводства экспертизы и могут содержать влияющие на выводы исходные данные;недостоверности исходных данных, содержащихся в тех материалах дела, которые непосредственноне являются объектами исследования, но приняты в качестве таковых.
3.Выводы о невозможности дачи ответов на поставленные вопросы делаются в томслучае, если невосполнимое отсутствие или недостаточность объектов исследованияне позволяет сделать вероятностные выводы.
Особоезначение при производстве судебно-бухгалтерской экспертизы имеет грамотнаяпостановка вопросов на разрешение эксперта.
Вопросы,на которые отвечает эксперт – бухгалтер в ходе производства бухгалтерскойэкспертизы, должны удовлетворять следующим требованиям:
— данные вопросы не должны выходить за пределы компетенции эксперта — бухгалтера;
— эксперт отвечает только на те вопросы, которые требуют проведения исследования.Проведение любой экспертизы подразумевает проведение исследования сиспользованием экспертных методов. Эксперт отвечает на вопрос лица (органа),назначившего экспертизу, исследуя собранные и приобщенные к делудоказательства, в результате изучения которых получает новые, ранее не известные,данные;
— эксперт – бухгалтер отвечает на вопросы, относящиеся к предмету бухгалтерскойэкспертизы. Именно предмет экспертизы определяет содержание вопросов, которыемогут быть разрешены в ходе ее проведения. Для ответа на вопрос, выходящий за рамкипредмета бухгалтерской экспертизы требуется проведение другого вида экспертизы.
Вформулировке вопроса, поставленного на разрешение бухгалтерской экспертизы,должно быть четко указано:
— лицо (группа лиц), по документам которого требуется провести экспертныеисследования;
— экономическое содержание сделки (совокупности взаимосвязанных сделок) илиопераций;
— временные рамки экспертного исследования;
— виды налога;
— первичная распорядительная и оправдательная документация, относящаяся к даннойсделке с обязательным указанием реквизитов данной документации;
— контрагенты.
Второй этап (исследовательский). На данном этапеосуществляется выполнение экспертных процедур путем исследования документовбухгалтерского учета и иных материалов дела по поставленным на разрешениеэкспертизы вопросам. На данном этапе описывается процесс исследования и егорезультаты, а также дается научное объяснение установленным фактам.
Первоначальноэксперт формирует исходные данные в форме таблиц по видам активов и пассивовлица, чья экономическая деятельность исследуется, отдельно по их наличию,увеличению и уменьшению. В самостоятельных графах указываются:
— отличительные признаки объекта исследования или его условное обозначение,которое эксперт присваивает объекту при описании в составе представленных дляпроизводства экспертизы материалов;
— дата изменения (увеличения или уменьшения) актива или пассива либо дата, накоторую определяется наличие актива или пассива;
— итог в стоимостном и количественном выражении.
Составлениетаблиц имеет многоцелевое назначение:
— избежать механических упущений из виду конкретных объектов исследования –элементарное итоговое суммирование позволит установить недостающие объектыисследования;
— обеспечить наглядность проведенных экспертом исследований для лиц, оценивающихи использующих результаты экспертизы;
— подготовить основу для оценки экономически значимой информации.
Результатоценки конкретных объектов имущества лица, его конкретных обязательств иконкретных хозяйственных операций эксперт указывает в таблицах, которые онначал составлять в ходе предыдущего этапа исследования. Эксперт определяет видывозможных оценок в зависимости от конкретной экспертной задачи и вводит в составляемыетаблицы графы (по числу видов оценок).
Третий этап (заключительный) предусматриваетгруппировку и систематизацию результатов исследования, обобщение результатов исоставление итогового документа заключения [30, с. 35].
Во время проведения судебно-бухгалтерской экспертизыинициатор ее проведения (следователь, судья) устанавливает тесный контакт ипостоянный обмен информацией с экспертом о появляющихся новых обстоятельствахдела, а также о данных, полученных экспертом при исследовании представленныхему материалов.
Экспертное заключение представляет собойсамостоятельный источник доказательств в уголовном, гражданском и арбитражныхпроцессах. В нем эксперт высказывает лишь свое суждение о фактах, имеющихзначение для дела. Окончательную оценку им дают следователь, суд.
Методэкспертизы – это совокупность приемов, которыми может воспользоваться экспертотвечая на поставленные вопросы дознавателем и судом в соответствии спроцессуальным законодательством.
Методы которые применяетэксперт-бухгалтер при производстве судебно-бухгалтерской экспертизы подразделяютсяна: научные и специальные, которые представлены в таблице 1.1.
Таблица 1.1
Система методов судебно – бухгалтерскойэкспертизыМетоды судебно-бухгалтерской экспертизы Научные методы Специальные методы — анализ — формальная проверка документов — синтез — индукция — арифметическая проверка — дедукция — аналогия — нормативная проверка — моделирование — хронологическая — абстрагирование — сопоставление документов — конкретизация
— системный
анализ — встречная проверка
Анализ(отгреч. разложение) — прием исследования, который включает в себя изучениепредмета путем мысленного или практического расчленения его на составныеобъекты.
Синтез(отгреч. соединение, сочетание, составление) — позволяет соединить объекты,расчлененные в процессе анализа, установить их связь и познать предмет какединое целое.
Индукция(отлат. наведение) — вывод о состоянии объекта делается на основании исследованияотдельных его сторон.
Дедукция(отлат. выведение) — исследование состояния объекта в целом и на основе логическихрассуждений, выведение выводов о его составных элементах, т.е. от общего кчастному.
Аналогия- познаниеодних объектов на основании их сходства с другими. Метод аналогии можетсоставлять основу стандартизации и моделирования, применяемого всудебно-бухгалтерской экспертизе.
Моделирование-изучение самого объекта и создание модели, которая содержит существенные чертыи признаки оригинала.
Абстрагирование(отлат. отвлекать) — прием мысленного отвлечения от конкретных объектов котвлеченным понятиям.
Конкретизация(отлат. — густой, уплотненный) — исследование объектов во всей ихразносторонности, многообразии.
Системныйанализ — изучение объекта исследования как совокупностиэлементов, образующих систему, т.е. можно дать оценку поведения объекта каксистемы со всеми факторами, влияющими на его функционирование.
Формальнаяпроверка документа – это способ, с помощью которого эксперт устанавливаетналичие и правильность заполнения необходимых реквизитов.
Арифметическипроверка – способ, применение которого позволяет произвести подсчет итоговыхпоказателей.
Нормативнаяпроверка – способ, позволяющий установить правильность операций, отраженных вдокументе нормативно-правовым актам.
Сопоставлениедокументов – способ, позволяющий осуществлять взаимный контроль двух илинескольких видов документов, связанных между собой единством операции.
Встречнаяпроверка документов – способ, с помощью которого осуществляется сопоставлениеотдельных экземпляров и тех же документов, находящихся в других организациях, атак же документов, связанных между собой одной и той же операцией [28 с. 74].
Выводыпо главе
Судебно-бухгалтерскаяэкспертиза является процессуальным действием лица, обладающего специальнымиучётно-экономическими познаниями по разрешению вопросов, поставленным перед нимследователем или судом с целью установления обстоятельств, имеющих существенноезначение для правильного решения дела. Главной целью исследований, проводимых врамках бухгалтерской экспертизы, становится установление наличия (отсутствия)фактов искажений экономически значимой информации на любой стадии процессабухгалтерского учета, механизма их образования, места, времени, качественной иколичественной характеристик, степени влияния на финансовые показатели деятельностихозяйствующего субъекта.
Предметом судебно – бухгалтерскойэкспертизы являются хозяйственные операции, отраженные в учетных документах ифинансовой отчетности, ставшие объектами предварительного расследования исудебного разбирательства и относительно которых эксперт – бухгалтер даетзаключение по вопросам, поставленным на его разрешение следователем, прокуророми судом.
Объектами судебно-бухгалтерскойэкспертизы первичные и сводные бухгалтерские документы; материалыинвентаризации; документы бухгалтерского оформления (бухгалтерские проводки,накопительные ведомости); записи в регистрах аналитического и синтетическихучетов; документы и записи оперативного и неофициального учетов; актыдокументальной ревизии; заключения экспертов в других областях знаний;протоколы изъятия документов и постановления о приобщении их к делу; протоколыиных процессуальных действий (допросов, очных ставок, обысков и выемок).
Методомсудебно-бухгалтерской экспертизы является совокупность приемов, применяемыхэкспертом-бухгалтером при исследовании им документов, записей в счетныхрегистрах и других материалов дела.
ГЛАВА2. ОБЪЕКТЫ И ЧАСТНАЯ МЕТОДИКА ПРОИЗВОДСТВА ЭКСПЕРТНОГО ИССЛЕДОВАНИЯ РЕЗУЛЬТАТОВИНВЕНТАРИЗАЦИИ
2.1Объекты экспертного исследования результатов инвентаризации
При производстве судебно-бухгалтерскойэкспертизы объектами являются хозяйственные операции, получившие отражение вучетных регистрах, бухгалтерской и налоговой отчетности и других документах.
Инвентаризация – способ бухгалтерскогоучета, представляющий собой процедуру периодической проверки и документальногоподтверждения наличия, состояния и оценки имущества и обязательств организации,производимую для подтверждения достоверности данных бухгалтерского учета ибухгалтерской отчетности.
Порядок проведения инвентаризацииопределяется руководителем организации, за исключением случаев, когдапроведение инвентаризации обязательно.
Проведение инвентаризации обязательно вследующих случаях
1) при передаче имущества в аренду, его выкупе,продаже, а также при реорганизации предприятия;
2) перед составлением годового бухгалтерскогоотчета;
3) при смене материально-ответственных лиц;
4) при условии установления фактов хищений,злоупотреблений, а также порчи ценностей;
5) в случае стихийных бедствий, аварий, пожаров идругих чрезвычайных ситуаций;
6) при ликвидации организации.
Персональный состав постоянно действующейинвентаризационной комиссии утверждается руководителем организации. В нееобычно входят: представители администрации организации, работники бухгалтерии,другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т.д.), независимыепредставители, в том числе аудиторы.
Перед началом инвентаризацииматериально-ответственное лицо дает расписку комиссии в том, что к началуинвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы вбухгалтерию или переданы инвентаризационной комиссии, а все ценности,поступившие под его ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход.
Имеющиеся расхождения оформляются сличительнымиведомостями. Материально-ответственное лицо дает объяснение как о причинах образованиянедостач, так и о причинах образования излишков.
Инвентаризация проводится в присутствииматериально-ответственного лица. Сведения о фактическом наличии имуществазаносятся в инвентаризационные описи или акты, которые составляются в двухэкземплярах. На каждой странице описи указывается число порядковых номеровматериальных ценностей и общий итог количества ценностей в натуральныхпоказателях, записанных на данной странице, независимо от того, в какихединицах измерения они показаны. Исправление ошибок производится во всехэкземплярах инвентаризационной описи методом корректуры, что должно бытьподписано всеми членами комиссии. В инвентаризационных описях не допускаетсяоставлять незаполненные строки, которые на последних страницах должны быть прочеркнуты.Описи подписываются всеми членами комиссии и материально-ответственным лицом,которое в конце дает расписку об отсутствии к членам комиссии каких-либопретензий и принятии перечисленного в описи имущества на ответственноехранение.
Источниками информации экспертного исследованиярезультатов инвентаризации служат следующие документы и учетные регистры:
— Приказ об учетной политике. При ееизучении эксперт знакомится с рабочим планом счетов, сроком проведения иколичеством инвентаризаций, перечнем имущества и обязательств, проверяемых прикаждой инвентаризации. Таким образом, эксперт получает основополагающуюинформацию, необходимую для проведения экспертизы.
— Первичные документы. К первичным документам по оформлению и отражению в учетеопераций по результатам инвентаризации относятся: инвентаризационная описьтоварно-материальных ценностей (форма NИНВ-3), акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных (форма NИНВ-4), инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых на ответственноехранение (форма N ИНВ-5), акт инвентаризации товарно-материальных ценностей,находящихся в пути (форма N ИНВ-6), сличительные ведомости (формы N ИНВ-18,ИНВ-19), приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации(форма N ИНВ-22), журнал учета контроля за выполнением приказов (постановлений,распоряжений) о проведении инвентаризации (форма N ИНВ-23), акт о контрольнойпроверке правильности проведения инвентаризации ценностей (форма N ИНВ-24),журнал учета контрольных проверок правильности проведения инвентаризации (формаN ИНВ-25), ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией (форма NИНВ-26), приходный ордер, лимитно-заборная карта, карточка учета материалов,ведомость учета остатков товарно-материальных ценностей в местах хранения, накопительнаяведомость по приходу материалов, которые необходимы для выявления поступивших ивыбывших, а также испорченных или утраченных товарно-материальных ценностей иосновных средств.
— Регистры синтетического ианалитического учета: учетные регистры по счетам 01, 10, 20, 23, 25, 26, 29,41, 43, 50, 68/НДС, 70, 73, 91, 94, при помощи которых можно исследоватьфактическое поступление (выбытие) товарно-материальных ценностей, основныхсредств, за счет чего списаны недостачи.
Кобъектам исследования также относятся финансово-хозяйственные операции поотражению в бухгалтерском учете результатов инвентаризации. Хозяйственныеоперации по результатам инвентаризации представлены в таблице 2.1.
Таблица 2.1
Бухгалтерские проводкипо отражению результатов инвентаризации имуществаНаименование операции Корреспондирующие счета Дебет Кредит Отражена недостача 94
01
10
41
43
50 Списана недостача в пределах норм естественной убыли
20
23
25
26
29 94 Списана недостача за счет виновного лица 73-2 94 Погашена задолженность по недостаче 98-4 91-1 Восстановлена сумма НДС со стоимости недостающих активов 94 68/ндс Возмещена виновным лицом сумма недостачи
50
70 73-2 Списана недостача на финансовые результаты 91 94 Списана сумма НДС по недостаче, виновники которой не установлены 94 68/ндс
Изданной таблицы видно, как ведется учет по инвентаризации имущества в ООО«Хлебозавод №4».
2.2Частная методика производства экспертного исследования результатов инвентаризации
Любаяметодика экспертизы – это программа использования комплекса методов, приемов итехнических средств, применяемых в определенной последовательности для решенияэкспертных задач.
Постепени общности выделяются два вида экспертных методик – общая и частная.
Общаяэкспертная методика – выражение обобщенного опыта решения типовых экспертныхзадач. Применяется экспертом – бухгалтером независимо от характера преступления(правонарушения), отрасли экономики и специфики той организации, в которойсовершено данное преступление (правонарушение).
Частнаяметодика – способ решения конкретной экспертной задачи, являющийся результатомприспособления, изменения общей методики либо плодом творческого подхода крешению экспертной задачи. Применяется в зависимости от особенностейпреступлений (правонарушений), места их совершения, документирования и учетаопераций, применяемых в конкретной организации, поскольку многие способысовершения преступлений (правонарушений) в отдельных отраслях экономики имеютспецифику и своеобразно отражаются в учете.
Основнымивопросами методики исследования бухгалтерского и налогового учетов по расчетамс покупателями и заказчиками являются:
— исследование учетной политики организации регулирующей порядок проведенияинвентаризации;
— подтверждения наличиядоговоров с материально-ответственными лицами;
— установления соответствиямежду данными регистров синтетического и аналитического учета по счету 10«Материалы», бухгалтерского баланса и Главной книги;
— выявления несоответствийправил ведения бухгалтерского и налогового учетов и отчетности, а так женесоответствий ведения первичного учета;
— анализ материаловинвентаризации.
Методикасудебно-бухгалтерской экспертизы результатов инвентаризации в целом аналогична общейметодики производства судебно-бухгалтерской экспертизы, носящей универсальныйхарактер.
Дляисследования результатов инвентаризации эксперт-бухгалтер применяетдокументальные приемы общей методики, такие как: нормативная проверка;формальная проверка; арифметическая проверка; сопоставление документов; встречнаяпроверка; метод прослеживания документов.
Спомощью нормативной проверки документов следует исследовать учетную политикуорганизации регулирующей порядок проведения инвентаризации на соответствие ПБУ1/2008 «Учетная политика организации».
Приэтом обращают особое внимание на то:
–разработан ли план инвентаризации;
–имеется ли график проведения инвентаризации;
–создана ли инвентаризационная комиссия.
Необходимо установить, имеются ли в наличии договорына поставку и правильность их оформления. В них должны быть указанны следующиеданные: предмет договора (определенные товарно-материальные ценности), срокипоставки, способ и сроки оплаты, обязанности сторон и др.
Так же с помощью нормативной проверки исследуемдоговора с материально ответственными лицами. Одним из условий обеспечениясохранности материальных ценностей является разработка и вручение материальноответственным лицам договоров, в которых определены обязанности и права работников,распорядок их работы, порядок приемки и выдачи ценностей, их документальногооформления, ведения учета на складах в натуральных измерителях, срокипредставления отчетов в бухгалтерию и др.
Подтверждают наличие договоров с помощью визуальнойпроверки документов.
Дляустановления наличия и правильности заполнения необходимых реквизитов(показателей) документов применяют формальную проверку.
Формальнаяпроверка документа как способ включает следующие приемы: визуальный осмотрдокумента и его анализ (научный прием).
Визуальныйприем представляет собой внешний осмотр документа, в процессе которогоустанавливается факт наличия или отсутствия соответствующих реквизитов. Такинвентаризационные описи, сличительные ведомости, лимитно-заборные карты должныбыть правильно документально оформлены: иметь порядковый номер, дату,наименование организации, необходимые реквизиты, подписи, печати, расшифровкутоваров с указанием цены и суммы. Следует обратить особое внимание на наличиесомнительных реквизитов, свидетельствующих о признаках материального подлога.
Посредствоманализа как научного приема можно выявить, имеются ли не соблюдения формальныхтребований или нет. Так исследуются первичные документы унифицированных форм насоблюдение формальных требований законодательства и документы неунифицированныхформ, которые должны быть утверждены учетной политикой организации, и ихсоблюдение.
Такимобразом, применение экспертом формальной проверки в процессе исследованиядокументов обеспечивает выявление разного рода отклонений от правил оформления хозяйственныхопераций.
Проверкаарифметических расчетов используется для подтверждения достоверностиарифметических подсчетов результатов инвентаризации (инвентаризационная описьТМЦ, лимитно-заборная карта, сличительная ведомость).
Арифметическаяпроверка может включать как сложные расчеты, так и простые. Посредствомарифметической проверки, можно выявить подлоги в первичных документах.Например, завышение итогов в инвентаризационной описи «Итого», завышение графы«Материалы» в бухгалтерском балансе по сравнению с данными сальдо-оборотной ведомости.Этот способ включает такие приемы, как сложение, вычитание, умножение, деление.
При исследовании первичного учета ТМЦ иосновных средств, эксперт использует так же метод проверки правил учетаотдельных хозяйственных операций. Техника исполнения состоит в сплошнойпроверке документов и их подтверждения (не подтверждения) правилам ведениябухгалтерского учета нормам законодательства РФ.
Сопоставлениедокументов обоснованно трактуют как способ, позволяющий осуществлять взаимный контрольдвух или нескольких видов документов, связанных между собой единством операций.Так при исследовании первичного учета по отгрузке товаров, расходные документы наотпуск материалов со склада могут быть сопоставлены с данными товарно-транспортныхнакладных.
Так же с помощью этого метода можно установитьсоответствия данных аналитического учета материалов данным сводного(синтетического) учета, который состоит в проверке карточек аналитическогоучета по всем материалам и в сопоставлении данных по оборотным ведомостям аналитическихсчетов и соответствующего синтетического счета и данных сальдо — оборотнойведомости и отчетности.
Приисследовании соответствия данных аналитического учета оборотам и остаткам посчетам синтетического учета, эксперту-бухгалтеру необходимо методом пересчетасверить итоговые данные по регистрам аналитического учета с суммами,отраженными на счете 10 «Материалы» и на субсчетах к этому счету.
Такойспособ, как сопоставление исполнительных и распорядительных документовпозволяет исследовать соответствие совершенных хозяйственных операцийсодержанию распоряжения. Так, например, сравнивая данные, указанные втребовании или доверенности на получение материальных ценностей, с данныминакладной на их отпуск, можно обнаружить, что отпущены другие ценности или иноеих количество, чем было затребовано. В других случаях может оказаться, чтораспоряжение осталось без исполнения или, напротив, произведен отпускматериальных ценностей без распоряжения. Все это при определенныхобстоятельствах может свидетельствовать о злоупотреблениях и нарушениях вбухгалтерском учете, в частности об уничтожении исполнительных документов, овыписке бестоварных накладных и др.
Проводя исследование результатов инвентаризации,эксперт должен знать о возможных искажениях и нарушениях, свойственных данномуразделу учета. Наиболее типичные из них сгруппированы следующим образом.
1.Искажения экономической информации общего характера, такие как:
— исправление и подделка цифр, цен, подчистки записей, дат и номеров документов,добавление и приписка цифр;
— подделка подписей руководства организации, бухгалтеров и материально-ответственныхлиц;
— отсутствие необходимых реквизитов, придающих документу юридическую силу;
— отсутствие необходимых подписей, штампов,
— уничтожение первичных документов без акта о выделении документов к уничтожению;
— подделка договоров на поставку продукции, первичных расчетно-платежныхдокументов или их неполное оформление.
2. Искажения в части проведения инвентаризации:
— внесение в опись несуществующих товаров;
— последующие дописки количества товаров винвентаризационных описях;
— сопоставление бестоварных расходных накладных;
— несвоевременное оприходование товаров.
2.3Применение компьютерных программ при производстве судебно-бухгалтерскойэкспертизы результатов инвентаризации
Насовременном этапе ведение бухгалтерского и складского учета осуществляется сиспользованием различных специализированных компьютерных программ. Наиболеераспространенными программами являются: конфигурация 1с 7.7 и 1с 8, БЭСТ – 5,ПАРУС.
Вышеперечисленные конфигурации содержат комплект отчетов, позволяющихконтролировать уровень и изменение запасов в различных аналитических разрезах.Каждый отчет имеет универсальный механизм настройки, который позволяет углубитьстепень детализации выводимой информации до характеристик номенклатуры идокумента партии, в то же время позволяет ограничить объем выводимой информациипутем ее отбора по какому-либо критерию.
Программноеобеспечение обеспечивает эффективную поддержку инвентаризаций товарно-материальныхценностей на складах, в процессе которых количество товарно-материальныхценностей на складах сверяется с остатками ценностей по данным информационнойбазы, определенными с учетом всех поступлений и выбытий. Для подготовкиинвентаризации и регистрации ее результатов в информационной базе используетсядокумент «Инвентаризация товаров на складе».
Конфигурацияподдерживает различные порядки проведения инвентаризации. Так, для ускоренияработы можно до проведения инвентаризации автоматически заполнить документ«Инвентаризация товаров на складе» сведениями об остатках товаров на складе,содержащимися в информационной базе, и затем распечатать на бумаге типовуюформу ИНВ-19 «Сличительная ведомость». При большом размере складского хозяйстваможно сформировать целый комплект документов «Инвентаризация товаров на складе»- по отдельному документу для каждой группы товарно-материальной ценности иместа хранения, и распечатать соответствующий комплект сличительных ведомостей.После этого инвентаризационной комиссии останется провести осмотр имущества ивручную внести в сличительную ведомость данные о фактическом наличии ценностей.
Послезавершения работы инвентаризационной комиссии полученные данные о фактическомналичии запасов вносятся в информационную базу путем исправления или повторногозаполнения документа «Инвентаризация товаров на складе». При выявлении излишковтоварно-материальных ценностей можно автоматически сформировать документоприходования этих ценностей, при выявлении недостачи – документ списания наосновании документа «Инвентаризация товаров на складе».
Конфигурацииобеспечивают автоматическое формирование инвентаризационной описи и другихдокументов, необходимых для оформления итогов инвентаризации.
Также в эти программы можно внедрить программу проведения инвентаризации с помощьюштрих-кода.
Инвентаризацияпри помощи штрих-кодов – самый быстрый способ пересчитать товарно-материальныеценности. Штрих-коды – это машинный способ записи букв и цифр, позволяющийсчитывать номера и артикулы при помощи сканера штрих-кодов без необходимости вводитьномер или артикул вручную.
Длязапуска инвентаризации со штрих-кодами нужно иметь:
— программное обеспечение;
— терминалы сбора данных или сканеры с памятью;
— специальный принтер этикеток со штрих-кодом. Помимо штрих-кода он может нанестина этикетку любую другую информацию в виде текста и т.д.
Всяинформация раздела учета из программ «1с-Бухгалтерия», «ПАРУС» и «БЭСТ-5»выгружаются в терминал сбора данных. Затем инвентаризация осуществляется путемсканирования этикеток на инвентарных объектах. Таким образом в терминаленакапливается информация о том, какие объекты в каких помещениях былиобнаружены. Далее, накопленные таким образом данные вновь загружаются впрограммы «1с-Бухгалтерия», «ПАРУС» и «БЭСТ-5». По результатам инвентаризацииможно сформировать инвентаризационную ведомость с реальными данными офактическом наличии и местонахождениях объектов и ряд других документов.
Рольавтоматизации расчетов при производстве судебно-бухгалтерской экспертизызаключается в следующем:
1. Повышаетсяпродуктивность работы экспертов-бухгалтеров. Они освобождаются от техническойработы, что позволяет проводить более глубокие исследования и делать точныевыводы.
2. Повышаетсяоперативность и качество проводимой судебно-бухгалтерской экспертизы, ее общийуровень и действенность.
Оченьбольшое значение, при проведении экспертного исследования имеет применение рядапрограммных продуктов. Однако, специализированных программных продуктов,используемых при производстве судебно-бухгалтерских экспертиз, ограничено.Фактически предлагается автоматизация отдельных процедур и задач, связанных спроведением аудита или финансовым анализом, причем чаще всего по авторскойметодике разработчиков.
Длярешения задач судебно-бухгалтерской экспертизы в аспекте арифметическихпроверок рекомендуется использовать специализированные компьютерные программы.Среди известных разработчиков в этой области — компании «Альт», «ИНЭК» и«Expert Systems». Они поставляют готовые, апробированные, методическивыверенные программные решения, с помощью которых на основе исходной информацииавтоматически рассчитываются необходимые финансовые показатели, даетсятолкование их конкретным значениям, что позволяет сделать конкретные выводы.
Вводучетных данных в указанные выше программы может осуществляться как вручную, таки в автоматическом режиме из форматов данных наиболее популярных бухгалтерскихпрограмм. Так, например, система Expert компании «Expert Systems» позволяетзагружать данные отчетности из программ «1С: Бухгалтерия», «БЭСТ», разработокфирмы «Парус».
Крометого, в Expert существует возможность настройки на загрузку данных из файловчуть ли не любой структуры, чего нет в большинстве других разработок.
Длячастных методик судебно-бухгалтерской экспертизы необходимы болеедетализированные данные. Широкий спектр возможностей использованиядополнительной информации поддерживается, в той же системе Expert. Здесь дляэкспертного исследования можно привлекать данные остатков и оборотовбалансовых, забалансовых и аналитических счетов бухгалтерского учета, а такжесоздавать различные входные формы для ввода произвольного набора показателей иимпортировать данные из внешних файлов.
Программапозволяет создавать свои аналитические таблицы, включающие показатели, порядокрасчета которых также определяется самим экспертом. Возможности автоматическогорасчета и представления данных в табличной форме (базовая программа Excel)повышает возможности экспертно-бухгалтерской экспертизы, в частности, припредставлении доказательств следователю, дознавателю, другим лицам,осуществляющим предварительное расследование и не обладающих специальнымипознаниями.
Табличныйпроцессор Excel – по своему уникальнаяпрограмма, позволяющая хранить целую пачку документов в виде одной электроннойкниги. Каждый документ размещается на своем листе. Кроме этого, MiсrosoftExcel использует в расчетахболее 400 математических, статистических, финансовых и других специализированныхфункций, позволяет связывать различные таблицы между собой, выбиратьпроизвольные форматы представления данных, создавать иерархические структуры.
Функциив Excel в значительной степениоблегчают проведение расчетов и взаимодействие с электронными таблицами.Наиболее часто применяется функция суммирования ячеек. Кроме функциисуммирования Excel позволяет обрабатыватьданные с помощью других функций. Любую функцию можно ввести непосредственно встроке формул с помощью клавиатуры, однако для упрощения ввода и уменьшенияколичества ошибок в программе Excelимеется мастер функций.
Наглядностьтаблиц в автоматизированных системах, например, при сравнении двух вариантов таблицпо исходным данных судебно-бухгалтерской экспертизы — эталонного, который произведенв соответствии с требованиями законодательства и реального, позволяет увидетьискажения экономической информации даже неспециалистам в области бухгалтерскогоучета (например, следователю или дознавателю).
Несмотряна все достоинства указанных программ, эксперты – бухгалтеры заинтересованы всоздании специализированных автоматизированных систем, учитывающих спецификучастных методик.
Выводыпо главе
Основнымиисточниками экспертной информации служат: приказ об учетной политике, первичныедокументы, регистры бухгалтерского учета, регистры синтетического ианалитического учета, акты ревизий. К объектам исследования также относятсяфинансово-хозяйственные операции по отражению в бухгалтерском учете результатовинвентаризации.
Впроцессе производства судебно-бухгалтерской экспертизы эксперт может применятьспециализированные программные продукты.
Исследованиерезультатов инвентаризации проводится при использовании следующих методов:нормативная проверка, формальная проверка; арифметическая проверка;сопоставление документов, встречная проверка, метод прослеживания документов.
Основнымивопросами экспертного исследования результатов инвентаризации являются: анализучетной политики, подтверждения наличия договоров с материально-ответственнымилицами, установления соответствия между данными регистров синтетического ианалитического учета по счету 10 «Материалы», бухгалтерского баланса и Главнойкниги, анализ материалов инвентаризации, выявления несоответствий правилведения бухгалтерского и налогового учетов и отчетности, а так женесоответствий ведения первичного учета.
ГЛАВА3 ПРОИЗВОДСТВО ЭКСПЕРТНОГО ИССЛЕДОВАНИЯ РЕЗУЛЬТАТОВ ИНВЕТАРИЗАЦИИ НА МАТЕРИАЛАХООО «ХЛЕБОЗАВОД №4»
3.1Краткая организационно-экономическая характеристика ООО «Хлебозавод №4»
Общество с ограниченной ответственностью«Хлебозавод №4» (далее – ООО «Хлебозавод №4») осуществляет свою деятельность всоответствии с Федеральным законом Российской Федерации «Об обществах сограниченной ответственностью», Гражданским Кодексом Российской Федерации,другими законодательными актами Российской Федерации и настоящим Уставом.
Обществос ограниченной ответственностью «Хлебозавод №4» создано по решению Общегособрания учредителей от 20 февраля 2006 года протокол №1. Общество создаетсядля осуществления хозяйственной деятельности, удовлетворения общественныхпотребностей в целях извлечения прибыли, выполнения работ и оказания услуг,предусмотренных предметом, основными задачами и целями деятельности Общества.
Учредителямиобщества являются: Терновой Александр Иванович, Терновой Константин Иванович,Терновой Валерий Иванович.
Полноефирменное наименование общества: Общество с ограниченной ответственностью«Хлебозавод №4».
Юридическийадрес: 656036 Алтайский край, г. Барнаул, ул. П. Сухова 61.
Почтовыйадрес: 656036 Алтайский край, г. Барнаул, ул. П. Сухова 61.
Датагосударственной регистрации: 06 марта 2006 года, основной государственныйрегистрационный № 1062224032122.
ИзУстава предприятия следует, что предметом деятельности Общества является производственно-хозяйственнаядеятельность, направленная на удовлетворение общественных потребностей втоварах народного потребления; реализация социальных и экономических интересовучредителей и работников Общества.
Предметомдеятельности Общества является:
— производство хлебобулочных и кондитерских изделий;
— производство шоколада и сахаристых изделий;
— производство макаронных изделий;
— оптовая и розничная торговля хлебом и хлебобулочными изделиями;
— оптовая и розничная торговля мукой и макаронными изделиями;
— оптовая и розничная торговля сахаристыми кондитерскими изделиями;
— исследование конъюнктуры рынка;
— хранение и складирование, а так же любые виды хозяйственной деятельности, незапрещенные законом.
Обществоимеет самостоятельный баланс и расчетный счет в г. Барнауле, круглую печать сосвоими наименованиями и эмблемой, другие реквизиты.
Организационная структура ООО«Хлебозавод №4» представляет собой совокупность подразделений хлебобулочного,кондитерского и хозяйственного назначения, осуществляющих свою деятельность наоснове разделения труда внутри предприятия, ее можно охарактеризовать каклинейная.
Высшиморганом управления общества является общее собрание учредителей.
Оперативноеруководство хозяйственной деятельностью осуществляет генеральный директор.
В ходе осуществления производственнойдеятельности предприятия регистрация хозяйственных операций производитсябухгалтерской службой ООО «Хлебозавод №4», численность которой составляет 10человек.
В ООО «Хлебозавод №4» сложилась линейнаяструктура бухгалтерии: все работники бухгалтерии подчиняются непосредственноглавному бухгалтеру.
Должностные обязанности распределеныследующим образом:
Функциональныеобязанности главного бухгалтера.
— Осуществляет организацию бухгалтерского учета хозяйственно-финансовойдеятельности организации.
— Формирует в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете учетнуюполитику.
— Возглавляет работу по подготовке и принятию рабочего плана счетов, формпервичных учетных документов, разработке форм документов внутреннейбухгалтерской отчетности, а также обеспечению порядка проведенияинвентаризаций, соблюдения технологии обработки бухгалтерской информации ипорядка документооборота.
— Обеспечивает законность, своевременность и правильность оформления документов,составление экономически обоснованных отчетных калькуляций себестоимостипродукции.
— Обеспечивает составление баланса и оперативных сводных отчетов о доходах ирасходах средств, об использовании бюджета, другой бухгалтерской истатистической отчетности, предоставление их в установленном порядке в соответствующиеорганы.
Функциональныеобязанности заместителя главного бухгалтера по вопросам бухгалтерского учета:
— Участвует в формировании учетной политики организации, рабочего плана счетов;
— Участвует в проведенииинвентаризаций и в оформлении материалов по недостачам и хищениям денежныхсредств и товарно-материальных ценностей;
— Ведет учетимущества, поступающих основных средств, отражает на счетах бухгалтерскогоучета операции, связанные с их движением;
— Ведет учет издержек производства и обращения, исполнения смет расходовструктурных подразделений организации и других расходов;
Функциональныеобязанности заместителя главного бухгалтера по вопросам налогового учета:
— Участвует в формировании учетной политики организации;
— Формирует доходы и расходы от прочих видов деятельности, а следовательно, иприбыли, подлежащей налогообложению, в сводных регистрах налогового учета;
— Рассчитывает налоги, подлежащие уплате в бюджет: налога на имущество предприятия,транспортного налога, налога на добавленную стоимость.
Функциональныеобязанности бухгалтера по заработной плате:
— Осуществляет расчеты по заработной плате, правильное начисление и перечислениеналогов и сборов в федеральный, региональный и местный бюджеты с фонда оплатытруда, страховых взносов в государственные внебюджетные социальные фонды;
— Составляет налоговую отчетность по единому социальному налогу и статистическуюотчетность по труду;
— Ведет лицевые счета по начислению заработной платы;
— Осуществляет контроль за расходованием фонда заработной платы, за соблюдениемдолжностных окладов работников предприятия;
Функциональныеобязанности бухгалтера материальной группы.
— Осуществляет учет поступающих товарно-материальных ценностей и своевременноеотражение на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с их движением;
— Ведет книгу покупок;
— Обеспечивает контроль за состоянием оплаты товарно-материальных ценностей иуслуг других организаций;
— Участвует в проведении инвентаризаций товарно-материальных ценностей и воформлении материалов по недостачам и хищениям товарно-материальных ценностей;
Функциональныеобязанности бухгалтера по реализации продукции.
— Осуществляет выписку счетов-фактур и накладных, доверенностей;
— Ведет книгу продаж;
— Составляет налоговые декларации по НДС;
— Ведет учет расчетов с дебиторами.
Функциональныеобязанности кассира:
— Осуществляет учет движения денежных средств, своевременное и правильноеоформление первичных бухгалтерских документов, связанных с их движением;
— Участвует в проведении инвентаризаций денежных средств и в оформленииматериалов по недостачам и хищениям денежных средств;
— Ведет журнал регистрации приходных и расходных ордеров и кассовую книгу.
Годовая бухгалтерскаяотчетность ООО «Хлебозавод №4» состоит из следующих форм:
— бухгалтерский баланс(форма № 1);
— отчет о прибылях иубытках (форма № 2);
— отчет об измененияхкапитала (форма № 3);
— отчет о движенииденежных средств (форма № 4);
— приложение кбухгалтерскому балансу (форма № 5).
Таблица3.1
Основныеэкономические показатели финансово-хозяйственной деятельности ООО «Хлебозавод№4» за 2007-2009гг. в тыс. руб.Показатели 2007г. 2008г. 2009г. Отклонения А 1 2 3 Выручка от продаж 432 158 547 593 758 682 211 089 Себестоимость проданных товаров (368 466) (399 577) (519 119) 119 542 Валовая прибыль 63 692 148 016 239 563 91 547 Коммерческие расходы (41 598) (114 490) (151673) 37 183 Прибыль от продаж 22 094 33 526 87 890 54 364 Прибыль до налогообложения 8 440 17 783 51 160 33 377 Чистая прибыль 6 834 11 233 35 870 24 637 Внеоборотные активы 144 228 116 901 113 186 (3 715) Оборотные активы 266 678 222 210 272 807 50 597
Каквидно из таблицы 3.1, экономические показатели в 2009г. значительно улучшилисьпо сравнению с 2008г. Это в первую очередь связанно с увеличением выручки отпродаж продукции на 211 089 тыс.руб., соответственно увеличилась прибыль отпродаж на 54 364 тыс.руб.
Несмотряна то что внеоборотные активы снизились, оборотные активы выросли с 222 210тыс.руб. до 272 807 тыс.руб., т.е прирост составил 22,77%.
Данныепоказатели свидетельствуют об улучшении финансового состояния ООО «Хлебозавод№4».
3.2Экспертные исследования данных бухгалтерского учета результатов инвентаризации
Впределах специальных познаний теории и практики в области экономики,бухгалтерского учета и отчетности проведено исследование данных бухгалтерскогоучета результатов инвентаризации на материалах ООО «Хлебозавод №4» за период 2009 г.
Входе производства экспертизы были исследованы, относящиеся к предметуэкспертизы, исходные данные следующих документов за 2009 год:
— Первичные документы. К первичным документам по оформлению и отражению в учетеопераций по результатам инвентаризации относятся: инвентаризационная опись товарно-материальныхценностей (форма N ИНВ-3), актинвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных (форма N ИНВ-4),инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых на ответственноехранение (форма N ИНВ-5), акт инвентаризации товарно-материальных ценностей,находящихся в пути (форма N ИНВ-6), сличительные ведомости (формы N ИНВ-18,ИНВ-19), приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации(форма N ИНВ-22), журнал учета контроля за выполнением приказов (постановлений,распоряжений) о проведении инвентаризации (форма N ИНВ-23), акт о контрольнойпроверке правильности проведения инвентаризации ценностей (форма N ИНВ-24),журнал учета контрольных проверок правильности проведения инвентаризации (формаN ИНВ-25), ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией (форма NИНВ-26), приходный ордер, лимитно-заборная карта, карточка учета материалов,ведомость учета остатков товарно-материальных ценностей в местах хранения, накопительнаяведомость по приходу материалов, которые необходимы для выявления поступивших ивыбывших, а также испорченных или утраченных товарно-материальных ценностей иосновных средств.
— Регистры синтетического ианалитического учета: учетные регистры по счетам 01, 10, 20, 23, 25, 26, 29,41, 43, 50, 68/НДС, 70, 73, 91, 94, при помощи которых можно исследоватьфактическое поступление (выбытие) товарно-материальных ценностей, основныхсредств, за счет чего списаны недостачи.
— Иные материалы дела (учетная политика; договора с материально-ответственнымилицами, данные складского учета).
Достаточностьрегистров бухгалтерского учета и первичных документов анализировалась попризнакам, относящимся к предмету экспертизы.
Врезультате анализа была установлена их достаточность.
Припроизводстве экспертизы результатов инвентаризации была применена частнаяметодика, описанная в главе 2 настоящей работы.
Входе производства судебно-бухгалтерской экспертизы было установлено, что:
Бухгалтерскийучет в ООО «Хлебозавод №4» ведется в соответствии с приказом «Об учетнойполитике на 2009 год» от 31.12.2008 г. № 388.
Бухгалтерскийучет ведется в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете»,«Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ», «Планом счетовбухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций иинструкции по его применению».
Бухгалтерскийучет в Обществе автоматизирован. Он ведется в специализированной программе 1С:Бухгалтерия 7.7, в которой происходит накопление и обработка всех бухгалтерскихопераций Общества и формируется баланс. Первичные и сводные учетные документы,а так же учетные регистры бухгалтерского учета, составленные на машинныхносителях информации, по истечению отчетного периода выводятся на бумажныеносители и хранятся не менее 5 лет.
При ознакомлении с учетной политикой ООО «Хлебозавод№4» было установлено, что она почти в полной мере отвечает требованиям ПБУ 1/08«Учетная политика организации», а именно:
а) разработан рабочий план счетов бухгалтерскогоучета, содержащий синтетические и аналитические счета;
б) разработаны формы первичных документов, по которымне предусмотрены типовые формы первичных учетных документов;
в) разработан порядок проведения инвентаризацииактивов и обязательств организации конкретно опиши, когда проводятся инвентаризациикак назначаются;
г) разработан график документооборота;
д) не предусмотрен порядок контроля за хозяйственнымиоперациями.
Экспертноеисследование договоров с материально-ответственными лицами позволило установитьследующее. Не со всеми материально-ответственными лицами заключены договора ополной материальной ответственности. На складе № 2 материально-ответственнымлицом является Борисов Андрей Анатольевич, с ним не заключен договор о полнойматериальной ответственности.
Несоблюдение бухгалтерского законодательства, исследуя инвентаризационную опись №3 от 15.08.09г., отсутствовало наименование предприятия, в котором проводиласьинвентаризация, п. 2, ст. 9 ФЗ «О бухгалтерском учете».
Несоблюдение бухгалтерского законодательства, исследуя инвентаризационную опись №3 от 15.08.09г., в двух экземплярах инвентаризационной описи внесеныисправления количества муки, но исправления не заверены подписями членовинвентаризационной комиссии, п. 5. ст. 9 ФЗ «О бухгалтерском учете».
Порезультатам инвентаризационной описи товарно-материальных ценностей № 4,проведенной на основании приказа руководителя № 7 от 24.08.09г. На складе № 4установлена порча 20 кг дрожжей по цене 50 рублей за 1 кг., материально-ответственным лицом на складе является Лысов Сергей Иванович. Инвентаризационнойкомиссией установлено, что порча дрожжей произошла по вине материальноответственного лица. Согласно принятому решению руководителя недостача дрожжейотнесена на виновное лицо.
Материально-ответственноелицо Лысов С. И. признал себя виновным в порче дрожжей.
Вбухгалтерском учете данные операции отражены следующими записями, которыепредставлены в таблице 3.2.
Таблица3.2
Отражениеданных в бухгалтерском учетеСодержание операции Дебет Кредит Сумма выявлена в процессе инвентаризации недостача 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 10 «Материалы» 1 000 руб. (20 x 50) сумма недостачи отнесена на виновное материально ответственное лицо 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 1 000 руб.
Внесоблюдении приказа руководителя сумма ущерба, отнесенная на 73 счет до конца2009 года, не была удержана из заработной платы. При этом Лысов С. И. былуволен по собственному желанию, что повлекло за собой образование дебиторскойзадолженности не возможной к взысканию.
Порезультатам инвентаризационной описи товарно-материальных ценностей № 5,проведенной на основании приказа руководителя № 8 от 23.09.09г выявлено, чтоматериально ответственным лицом Филатовым Сергеем Петровичем принята на склад №1 партия муки в количестве 20 000 кг по цене за 1 кг 15 руб., в том числе НДС 2,7 руб. При приемке установлена недостача 150 кг муки. Условиями договора на поставку муки предусмотрены потери сырья в размере 0,2% объемапоставки (40 кг). Доставка муки осуществлялась собственным транспортомпокупателя. Решением суда во взыскании претензии с поставщика отказано,поскольку доставка муки осуществлялась собственным транспортом организации.
ФилатовС. П. признал свою вину, так как осуществлял поставку с нарушением условиядоговора, в связи с чем, приказом руководителя № 9 от 25.09.09г. было приняторешение об отнесении недостачи на виновное лицо.
Вбухгалтерском учете недостачу муки отразили следующими проводками, которыепредставлены в таблице 3.3.
Таблица3.3
Отражениеданных в бухгалтерском учетеСодержание операции Дебет Кредит Сумма оприходована фактически принятая мука (без НДС) 10/1 «Сырье и материалы» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 245 815,5 руб. [(20 000 — 15) х 12,3] учтен НДС по фактически оприходованной муке 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 53 959,5 руб. (19 985 х 2,7) отражена недостача муки в размере, предусмотренном условиями договора поставки с учетом НДС 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 600 руб предъявлена претензия поставщику на сумму недостачи, сверх предусмотренной в договоре 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 60 „Расчеты с поставщиками и подрядчиками“ 1650 руб.
в связи с отказом суда в удовлетворении претензии к поставщику, вина в недостаче товара возложена на водителя:
списана недостача на виновное лицо 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 2 250 руб. удержана недостача из заработной платы виновного материально ответственного лица 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» 2 250 руб.
Дляподтверждения обоснованности удержания из заработной платы Филатова СергеяПетровича в ходе проведения исследования произведен следующий расчет, которыйпредставлен в таблице 3.4.
Таблица3.4
Отражениеданных в бухгалтерском учетеСодержание операции Дебет Кредит Сумма оприходована фактически принятая мука (без НДС) 10/1 «Сырье и материалы» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 245 815,5 руб. [(20 000 — 15) х 12,3] учтен НДС по фактически оприходованной муке 19 «НДС по приобретенным ценностям» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 53 959,5 руб. (19 985 х 2,7) отражена недостача муки в размере, предусмотренном условиями договора поставки с учетом НДС 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 600 руб. (40 х 15) предъявлена претензия поставщику на сумму недостачи, сверх предусмотренной в договоре 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 1 650 руб. [(150 — 40) х 15]
в связи с отказом суда в удовлетворении претензии к поставщику, вина в недостаче товара возложена на водителя:
списана недостача на виновное лицо 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 1 650 руб. [(150 — 40) х 15] удержана недостача из заработной платы виновного материально ответственного лица 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 73 «Расчеты с персоналом по проч. операциям» 1 650 руб.
Изпроизведенных расчетов видно, что с Филатова С. П. не обоснованно удержано на600 руб. (2 250руб. – 1 650 руб.) больше, так как условиями договора поставкипредусмотрены потери в размере 0,2% объема поставляемой продукции, чтосоставляет 600 руб.
Несоблюдение п. 11 раздела 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации», в части заниженияпрочих расходов в сумме 600 руб., что привело к искажению показателей формы № 2«Отчет о прибылях и убытках» и к завышению текущего налога на прибыль заисследуемый период в сумме 120 руб. (600 руб х 20%).
Обществомдля производственных целей по счет-фактуре № 125 от 24.07.09г приобретеныстроительные материалы стоимостью 177 000 руб., в том числе НДС 27 000 рублей.Материалы приняты к учету, НДС по ним принят к вычету. Купленные строительныематериалы хранились на складе № 3, на котором материально-ответственным лицомявляется Ефимов Павел Сергеевич. По результатам инвентаризационной описитоварно-материальных ценностей № 6, проведенной на основании приказаруководителя № 10 от 19.10.09г установлено, что часть приобретенных материаловв сумме 80 000 рублей при хранении на складе была испорчена, а строительныематериалы на сумму 50 000 рублей сгорели во время пожара. Нормы естественнойубыли для данного вида материалов не установлены. Решения правоохранительныхорганов нет, о том, что виновные лица отсутствуют. Следуетотметить, что факт пожара не был подтвержден документом из Пожарной части № 4Ленинского района, г. Барнаула.
Всоответствии с решением руководителя списание потерь за счет средстворганизации, стоимость испорченных материалов отражается в бухгалтерском учетев соответствии с принятой учетной политикой в составе прочих расходов.
Приказомруководителя № 11 от 23.10.09г., принято решение о списании потерь за счетсредств организации.
Вбухгалтерском учете отразили выявленные потери от порчи материальных ценностейследующими проводками, которые представлены в таблице 3.5.
Таблица3.5
Отражениеданных в бухгалтерском учетеСодержание операции Дебет Кредит Сумма отражены потери материалов от порчи и в результате пожара 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 10 «Материалы» 130 000 руб. (80 000 + 50 000) списание потерь от порчи ценностей и пожара на прочие расходы организации 91 «Прочие доходы и расходы» 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» 130 000 руб.
Врезультате в не соответствие п. 13 раздела 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации»были завышены прочие расходы организации.
Приэтом произошло искажение бухгалтерской отчетности за 2009 год. Так в форме №2был завышен показатель «Прочие расходы» на 130 000 руб. Тем самым был заниженпоказатель «Прибыль (убыток) до налогообложения» на 130 000 руб. Так жепроизошло искажение показателя «Текущий налог на прибыль» формы № 2 в сумме 26 000руб. (130 000 руб. х 20%).
Врезультате не соблюдений требования налогового законодательства ст. 170, присписании на прочие расходы Общества стоимости материалов уничтоженных врезультате порчи и пожара не произведено восстановление сумм налога надобавленную стоимость, принятую ранее к вычету, в результате чего в налоговойдекларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2009г, Обществомзанижен к уплате налог на добавленную стоимость в размере 23 400 руб., (130 000руб х 18%).
Приисследовании на соответствие записей синтетического и аналитического учета посчету 10 «Материалы» записям в Главной книге, бухгалтерском балансе и формахбухгалтерской отчетности было отмечено то, что все записи соответствуют, таккак учет автоматизирован.
3.3Выводы по результатам проведенных экспертных исследований
Входе производства экспертизы были исследованы первичные документы(инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, акт инвентаризациитоварно-материальных ценностей отгруженных, инвентаризационная описьтоварно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение,сличительная ведомость, приказ о проведении инвентаризации, ведомость учетарезультатов, выявленных инвентаризацией); журналы проводок по счетам 10, 94, вразрезе субсчетов; анализ счета 10 в корреспонденции с другими счетами;оборотно — сальдовые ведомости и Главная книга по счетам 10, 94, 98; иныематериалы дела (учетная политика; договора с материально-ответственными лицами,данные складского учета).
Экспертноеисследование проводилось на основе разработанной при написании выпускнойквалификационной работы частной методики экспертного исследования.
Наосновании проведенных экспертных исследований результатов инвентаризации в ООО«Хлебозавод №4» за период 2009 г. сделаны следующие выводы.
ООО«Хлебозавод №4» при осуществлении своей деятельности по реализациивысококачественных хлебобулочных и кондитерских изделий осуществляетбухгалтерский и налоговый учеты автоматизировано с применением специализированнойпрограммы 1С: Бухгалтерия 7.7.
Общество предоставляетотчетность в разрезе следующих форм:
— бухгалтерский баланс(форма № 1);
— отчет о прибылях иубытках (форма № 2);
— отчет об измененияхкапитала (форма № 3);
— отчет о движенииденежных средств (форма № 4);
— приложение кбухгалтерскому балансу (форма № 5).
Ведениеучета в основном соответствует требованиям и нормам действующегозаконодательства.
Входе экспертного исследования результатов инвентаризации были установлены следующиефакты, а именно:
— учетной политикой Общества предусмотрено проведение инвентаризаций;
— утверждены планы-графики по проведению рабочими инвентаризационными комиссиямиинвентаризации имущества и обязательств.
Выявленныенесоответствия законодательству РФ, не приведшие к материальным последствиям:
— не соблюдение п. 2 ст. 9 ФЗ «О бухгалтерском учете», исследуя опись ТМЦ №3 от15.08.09г., отсутствует в инвентаризационной описи наименование предприятия, вкотором проводилась инвентаризация;
— не соблюдение п. 5 ст. 9 ФЗ «О бухгалтерском учете», исследуя опись ТМЦ №3 от15.08.09г., в двух экземплярах инвентаризационной описи внесены исправленияколичества муки, но исправления не заверены подписями членов инвентаризационнойкомиссии;
— не соблюдение ТК РФ ст. 244 с Борисовым Андреем Анатольевичем –материально-ответственным лицом не заключен договор о полной материальнойответственности;
— в несоблюдении приказа руководителя возникновение дебиторской задолженности врезультате не своевременного удержания из заработной платы суммы выявленногоущерба в размере 1000 руб.
Выявленныенесоответствия законодательству РФ, приведшие к материальным последствиям:
— не соблюдение п. 11 раздела 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации», в части заниженияпрочих расходов в сумме 600 руб., что привело к искажению показателей формы № 2«Отчет о прибылях и убытках» и к завышению текущего налога на прибыль заисследуемый период в сумме 120 руб.
— несоблюдение п. 13 раздела 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации», в части завышенияпрочих расходов в сумме 130 000 руб., что привело к искажению показателей формы№ 2 «Отчет о прибылях и убытках» (прочие расходы, прибыль (убыток) доналогообложения) и к занижению текущего налога на прибыль за исследуемый периодв сумме 26 000 руб.
Выявленныенесоответствия законодательству РФ, приведшие к материальным последствиям неотносящиеся к предмету экспертизы:
— не соблюдение ст. 170 НК РФ, при списании на прочие расходы Общества стоимоститоваров уничтоженных в результате порчи и пожара не произведено восстановлениясумм налога на добавленную стоимость, принятую ранее к вычету, в результатечего Обществом занижен к уплате налог на добавленную стоимость в 3 квартале2009г в размере 23 400 руб.
Выводыпо главе
Общество с ограниченной ответственностью«Хлебозавод №4» осуществляет свою деятельность в соответствии с Федеральнымзаконом Российской Федерации «Об обществах с ограниченной ответственностью»,Гражданским Кодексом Российской Федерации, другими законодательными актамиРоссийской Федерации и настоящим Уставом.
Обществосоздается для осуществления хозяйственной деятельности, удовлетворенияобщественных потребностей в целях извлечения прибыли, выполнения работ иоказания услуг, предусмотренных предметом, основными задачами и целямидеятельности Общества.
Организационная структура ООО«Хлебозавод №4» представляет собой совокупность подразделений хлебобулочного,кондитерского и хозяйственного назначения, осуществляющих свою деятельность наоснове разделения труда внутри предприятия, ее можно охарактеризовать каклинейная.
В ООО «Хлебозавод №4» сложилась линейнаяструктура бухгалтерии: все работники бухгалтерии подчиняются непосредственноглавному бухгалтеру.
Наоснове разработанной частной методике, было проведено экспертное исследованиерезультатов инвентаризации, в ходе которого были установлены факты несоблюдениянорм налогового и бухгалтерского законодательства, что привело к искажениюбухгалтерской отчетности за исследуемый период.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
С учетомактуальности темы данной выпускной квалификационной работы, заключающейся втом, одним из важнейших источников, используемых экспертом-бухгалтером припроведении экспертизы, являются материалы инвентаризации, где зачастую запростыми операциями скрываются крупные преступления, было проведено комплексноеисследование в процессе производства судебно-бухгалтерской экспертизырезультатов инвентаризации.
Достигаяпоставленной цели, в первой главе исследования были обобщены и проанализированытеоретические основы судебно-бухгалтерской экспертизы, охарактеризованы объектыи методы исследования как основные элементы судебно-бухгалтерской экспертизы,на основании чего были сделаны следующие выводы:
1.Судебно-бухгалтерская экспертиза является процессуальным действием лица,обладающего специальными учётно-экономическими познаниями по разрешениювопросов, поставленным перед ним следователем или судом с целью установленияобстоятельств, имеющих существенное значение для правильного решения дела.Главной целью исследований, проводимых в рамках бухгалтерской экспертизы,становится установление наличия (отсутствия) фактов искажений экономическизначимой информации на любой стадии процесса бухгалтерского учета, механизма ихобразования, места, времени, качественной и количественной характеристик,степени влияния на финансовые показатели деятельности хозяйствующего субъекта.
2. Предметом судебно – бухгалтерскойэкспертизы являются хозяйственные операции, отраженные в учетных документах ифинансовой отчетности, ставшие объектами предварительного расследования исудебного разбирательства и относительно которых эксперт – бухгалтер даетзаключение по вопросам, поставленным на его разрешение следователем, прокуророми судом.
3. Объектами судебно-бухгалтерскойэкспертизы первичные и сводные бухгалтерские документы; материалы инвентаризации;документы бухгалтерского оформления (бухгалтерские проводки, накопительныеведомости); записи в регистрах аналитического и синтетических учетов; документыи записи оперативного и неофициального учетов; акты документальной ревизии;заключения экспертов в других областях знаний; протоколы изъятия документов ипостановления о приобщении их к делу; протоколы иных процессуальных действий(допросов, очных ставок, обысков и выемок).
4.Методом судебно-бухгалтерской экспертизы является совокупность приемов,применяемых экспертом-бухгалтером при исследовании им документов, записей всчетных регистрах и других материалов дела.
Вовторой главе определены объекты исследования, описано применение компьютерныхпрограмм при производстве экспертных исследований, а также разработана иописана частная методика исследования результатов инвентаризации, на основаниичего были сделаны следующие выводы:
Основнымиисточниками экспертной информации служат: приказ об учетной политике, первичныедокументы, регистры бухгалтерского учета, регистры синтетического ианалитического учета, акты ревизий. К объектам исследования также относятсяфинансово-хозяйственные операции по отражению в бухгалтерском учете результатовинвентаризации.
Впроцессе производства судебно-бухгалтерской экспертизы эксперт может применятьспециализированные программные продукты известных разработчиков в этой области- компании «Альт», «ИНЭК» и «Expert Systems», также немаловажную помощь емуприносят продукты общего назначения, такие как, например, Microsoft Office,разработанный компанией Microsoft, правовая и экономическая информация,предоставляемая компанией «Консультант Плюс» и т.д.
Исследованиерезультатов инвентаризации проводится при использовании общенаучных испециальных методов исследования.
Основнымивопросами экспертного исследования результатов инвентаризации являются: анализучетной политики, подтверждения наличия договоров с материально-ответственнымилицами, установления соответствия между данными регистров синтетического ианалитического учета по счету 10 «Материалы», бухгалтерского баланса и Главнойкниги, анализ материалов инвентаризации, выявления несоответствий правилведения бухгалтерского и налогового учетов и отчетности, а так женесоответствий ведения первичного учета.
Втретьей главе представлена экономико-правовая характеристика ООО «Хлебозавод№4», и на основе разработанной частной методике проведено экспертноеисследование результатов инвентаризации, а также сделаны выводы по егорезультатам.
Врезультате проведенного исследования было установлено, что бухгалтерский ворганизации в основном ведется в соответствии с требованиями Федеральногозакона № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», Положениями по бухгалтерскому учету иналогового законодательства Российской Федерации. Однако, в ходе экспертногоисследования были установлены факты несоблюдения норм налогового ибухгалтерского законодательства, что привело к искажению бухгалтерскойотчетности за исследуемый период.
СПИСОКЛИТЕРАТУРЫ
1. Гражданский Кодекс Российской Федерации (частьпервая)» от 30.11.1994 N 51-ФЗ />/>(ред.от 27.12.2009 г.) // Справочно-правовая система«Консультант плюс»: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант плюс». –Последнее обновление 14.01.2010г.
2.Налоговый Кодекс Российской Федерации. Часть I.Федеральный закон РФ от 31.07.98 № 146-ФЗ (ред. от 28.11.2009 г.) //Справочно-правовая система «Консультант плюс»: [Электронный ресурс] / Компания«Консультант плюс». – Последнее обновление 14.01.2010г.
3.Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть II.Федеральный закон РФ от 05.08.2000 № 117 – ФЗ (ред. от 17.12.2009 г.) //Справочно-правовая система «Консультант плюс»: [Электронный ресурс] / Компания«Консультант плюс». – Последнее обновление 14.01.2010г.
4. О бухгалтерском учете. Федеральный закон РФ от21.11.96 г. № 129-ФЗ (в ред. от 23.11.09) //Справочно-правовая система «Консультант плюс»: [Электронный ресурс] / Компания«Консультант плюс». – Последнее обновление 14.01.2010г.
5.Об обществах с ограниченной ответственностью: Федеральный закон от 08.02.98г.№14-ФЗ (в ред. от 30.12.2008г.) // Справочно-правовая система «Консультантплюс»: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант плюс». – Последнееобновление 14.01.2010г.
6.Положение по ведению бухгалтерского учета ибухгалтерской отчетности в Российской Федерации.: Утв. Приказом Министерствафинансов Российской федерации от 29.07.1998 N 34н (в ред. от 26.03.2007) //Справочно-правовая система «Консультант плюс»: [Электронный ресурс] / Компания«Консультант плюс». – Последнее обновление 14.01.2010г.
7.Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» ПБУ 1/08.:Утв. Приказом Министерства финансов Российской федерации от 06.10.2008 N 106н(в ред. от 11.03.2009) // Справочно-правовая система «Консультант плюс»:[Электронный ресурс] / Компания «Консультант плюс». – Последнее обновление14.01.2010г.
8.Положение по бухгалтерскому учету«Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99.: Утв. ПриказомМинистерства финансов Российской федерации от 06.07.1999 N 43н (в ред. от18.09.2006) // Справочно-правовая система «Консультант плюс»: [Электронныйресурс] / Компания «Консультант плюс». – Последнее обновление 14.01.2010г.
9.Альбом унифицированных форм первичной учетной документации. Госкомстат РФ от30.10.97 № 71а (с изм. и доп. от 21.01.2003 г. №7).
10. Концепция бухгалтерского учета в рыночнойэкономике России. Одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учёту приМФ РФ и Президентским советом ИПБ от 29.12.97.
11. Об утвержденииМетодических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.Приказ МФ РФ от 13.06.95 № 49.
12.О формах бухгалтерской отчетности организаций. Приказ МФ РФ от 22.07.2003 г. №67н.
13. План счетовбухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций иИнструкция по его применению. Приказ МФ РФ от 31.10.2000 г. № 94н (в ред. от18.09.2006 г. № 115н.).
14. Положение о документах и документообороте вбухгалтерском учете. Приказ МФ СССР от 29.07.83 г. № 105.
15. Типовые рекомендации поорганизации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства.Приказ МФ РФ от 21.12.98 №
16. Бабаев Ю.А. Теория бухгалтерского учета: учебникдля вузов — М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2007. — 256с.
17. Бабаев Ю.А Бухгалтерский финансовый учет:Учебник для вузов. Под ред. Ю.А. Бабаева. – М.; ВЗФЭИ, 2007. — 875с.
18.Белов А.А., Белов А.Н. Судебно-бухгалтерская экспертиза. – М.: Книжный мир,2003. 608с.
19. Бухгалтерская (финансовая) отчетность:Учебник/Под ред. В.Д. Новодворского. — М.: Омега-Л, 2009.- 608с.
20. Бухгалтерское дело: Учебник для вузов / ред. Л.Т. Гиляровская. — 2-е изд., перераб. и доп. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008. — 423с.
21. Долматова И.В. Судебная бухгалтерия: Учебноепособие / И.В. Долматова, О.А. Думан. – М.: Издательско-торговая корпорация«Дашков и Ко», 2009. – 216с.
22.Кондраков Н.П. Бухгалтерский учёт: Учебное пособие / Н.П.Кондраков. – 4-е изд.,перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2008. – 720с.
23. Кондраков Н.П. Учётная политика организации на2009 год: В целях бухгалтерского, финансового, управленческого и налоговогоучета – М: «Эксмо», 2009. — 224с.
24.Мельник М.В., Пантелеев А.С., Звездин А.Л. Ревизия и контроль: Учебноепособие/Под ред. проф. М.В. Мельник. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2004. 520с.
25. Понова Л.В., Шибаева Н.А., Исакова Р.Е.Бухгалтерский учет и судебно-бухгалтерская экспертиза: Учебное пособие. – М.:Издательство «Дело и Сервис», 2003. – 192с.
26.Пошерстник Н.В. Бухгалтерский учет: Учебно-практическое пособие. – СПб.: Питер,2007. – 416с.
27.Россинская Е.Р. Судебно-бухгалтерская экспертиза: учебное пособие для студентоввузов / Е.Р. Россинская, Н.Д. Эриашвили. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2006. – 351с.
28.Савин А.А., Савинв А.А. Судебно-бухгалтерская экспертиза: Учебное пособие. –2-е изд., испр. и доп. – М.: Вузовский учебник, 2009. – с. 263.
29.Суглобов А.Е. Бухгалтерский учет и аудит: Учебное пособие для вузов / А.Е.Суглобов, Б.Т. Жарыгласова. – М.: КноРус, 2005. – 496с.
30. Черепанова Е.М. Судебно-бухгалтерская экспертиза[Электронный ресурс] – Барнаул: ВЗФЭИ, 2008. – 1 электрон. опт. диск (CDROM).
31.Шадрин В.В. Применение судебно-бухгалтерской экспертизы в уголовном процессе /В.В. Шадрин. – М.: Издательство «Юрлитинформ», 2003. – 176с.
32.ШереметА.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебник. – М.: ИНФРА-М, 2006. – 352с.
33.Интернет – сайт: www.buhgalteria.ru;
34.Интернет – сайт: www.audit-it.ru