Реформирование бухгалтерского учета в Украине

Министерствообразования и науки Украины
 
«К защите допущен»
зав. кафедрой
Финансы и кредит
доц._______________А.П.Кущик
 
 
 
ДИПЛОМНАЯ РАБОТА
 
Реформирование бухгалтерского учета
в Украине
Выполнила
ст. группы 614                                                                Е.А.Нехаенко
Руководитель
старший преподаватель                                                 И.Н.Гумен
Консультант
по охране труда                                                             А.А.Потуремец
Нормоконтролер
старший преподаватель                                                 И.Н.Гумен
 
/>Реферат
Дипломная работа: 152с., 7 таблиц, 1 приложение, 24источника.
Объект исследования — анализ нового ведения бухгалтерскогоучета, трансформация отчетности, интеграция бухгалтерского учета на международныйбухгалтерский учет.
Цель работы — определить стратегию интеграции бухгалтерскогоучета и финансовой отчетности на новое ведение бухгалтерского учета.
Методы исследования — экономический, анализ финансовогосостояния, теоретический.
Стратегия интеграции бухгалтерского учета и финансовойотчетности на новое ведение бухгалтерского учета с применением международныхстандартов бухгалтерского учета заключается:
1)   определениеучетной политики предприятия;
2)   соблюдениеосновных принципов бухгалтерского учета;
3)   соблюдениеположений бухгалтерского учета;
4)   переход на новыйПлан счетов и формирование отчетности.
УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА, ФИНАНСОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ, БУХГАЛТЕРСКАЯОТЧЕТНОСТЬ, ОПЕРАЦИОННЫЙ ЦИКЛ, ОБЫЧНАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ, ОПЕРАЦИОННАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ.
 

Оглавление
                                                           
Реферат… 2
Введение… 5
1 Реформирование бухгалтерского учета в Украине… 8
1.1 Предпосылки внедрения международных стандартовбухгалтерского учета в учетную практику Украины… 8
1.2 Трансформация экономико-правовой среды как курс нарыночные преобразования в Украине… 16
1.3 Законодательная база нового бухгалтерского учета ифинансовой отчетности в Украине… 20
2 Нематериальные стандарты бухгалтерского учета: преимуществаи недостатки   34
2.1.1 Общие требования к финансовой отчетности… 36
2.1.2 Баланс… 42
2.3 Нематериальные активы в национальных стандартахбухгалтерского учета   43
2.4 Состав запасов и порядок отражения их в бухгалтерскомучете    51
2.5 Дебиторская задолженность и ее отражение в бухгалтерскомучете и финансовой отчетности… 63
2.6 Отражение кредиторской задолженности в национальномстандарте     65
2.7 Формирование информации в финансовой отчетности о доходахи расходах по национальным стандартам бухгалтерского учета… 75
2.8 Положение об объединении предприятий по национальнымстандартам бухгалтерского учета… 97
2.9 Консолидированная финансовая отчетность… 99
2.10 Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства 103
2.11 Основные средства и аренда в международном бухгалтерскомучете   114
2.12 Преимущества и недостатки новой финансовой отчетности 128
2.13 Отчет о финансовых результатах… 131
2.14 Отчет о движении денежных средств… 134
2.15 Отчет о собственном капитале… 136
3 Международные стандарты бухгалтерского учета и национальныестандарты бухгалтерского учета, их сравнительные характеристики… 138
Выводы… 140
Приложение А… 143
                    
Введение
Реформирование системы бухгалтерского учета являетсясоставной частью мероприятий, ориентированных на внедрение экономическихотношений рыночного направления. В Послании Президента Украины к Верховной Радеот 22 февраля 2000 года отмечается необходимость перехода предприятий в2000—2001 годах на мировые Стандарты бухгалтерского учета. Такой переходосуществляется в рамках реализации стратегического курса Украины на интеграциюс мировым экономическим пространством, предусматривающую адаптациюзаконодательства Украины к законодательствам развитых стран.
Во исполнение Программы реформирования системы международныхстандартов, утвержденной постановлением Кабинета Министров Украины от 28.10.98г. № 1706, в 1998—1999 годах разрабатывались Методологическим советом побухгалтерскому учету направления реформирования и утверждались необходимыеинструменты (положения) обеспечения реформирования учета и финансовойотчетности. Принятый в 1999 году Закон Украины «О бухгалтерском учете ифинансовой отчетности в Украине», как и Программа, предусматриваетосуществление регулирования бухгалтерского учета в направлении гармонизации смеждународными Стандартами финансовой отчетности. Именно этот Закон установилосновные принципы бухгалтерского учета, признав его данные базовыми длясоставления любой отчетности, в которой содержатся стоимостные показатели.
Субъекты предпринимательства будут иметь возможностьсамостоятельно определять учетную политику предприятия, выбирать формубухгалтерского учета как определенную систему регистров учета, порядка и способарегистрации и обобщения информации в них; утверждать правила документооборота итехнологию обработки учетной информации; устанавливать предметы и формы веденияучета для внутренних потребностей управления, включая ведение в отдельнойсистеме счетов и регистров учета доходов, расходов, активов, обязательства внеобходимом предприятию аспекте детализации и регламентации (управленческийучет). В соответствии со статьей 11 Закона Украины «О бухгалтерском учете ифинансовой отчетности в Украине» в годовую финансовую отчетность предприятийвключены Баланс, Отчет о финансовых результатах, Отчет о движении денежныхсредств, Отчет о собственном капитале, Примечания и пояснения. Для субъектовмалого предпринимательства и представительств иностранных субъектов хозяйствованияМинистерства финансов Украины от 25.02.2000 года № 39 установлена сокращеннаяпо показателям годовая и квартальная финансовая отчетность в объеме Баланса иОтчета о финансовых результатах. Примечания должны представляться предприятиями(кроме малых) только в составе годового отчета, и они также включеныМинистерством финансов Украины в унифицированную таблицу как приложение кгодовому отчету, что упростит работу предприятий по раскрытию информации.
Исходя из норм Положения бухгалтерского учета 9 «Запасы»,стоимость малоценных и быстроизнашивающихся предметов, переданных вэксплуатацию, рассматриваются как расходы предприятия, то есть в балансе и насчетах не может быть показателя о стоимости малоценных предметов вэксплуатации, о начислении износа по ним. Часть малоценных ибыстроизнашивающихся предметов в 2000 году включается в состав статьи «Основныесредства».
В составе статьи «незавершенное производства» не должно бытьчасти общехозяйственных (накладных) расходов (счет 26) и издержек обращения(счет 44), поскольку такие расходы по Положению бухгалтерского учета 16«Расходы» рассматриваются полностью как расходы отчетного периода и не подлежатраспределению между незавершенным производством и выпуском готовой продукции,между стоимостью реализованных и нереализованных товаров и готовой продукции.
Приказом Министерства финансов Украины от 30.11.1999 г. №291 утвержден План счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательстви хозяйственных операций предприятий и организаций.
Для облегчения практического применения Положений(стандартов) по составлению Баланса и переходу к новому Плану счетов письмамиМинистерства финансов Украины от 04.02.2000 г. № 18—424 и от 23.02.2000 г. №18—432 обнародованы:
—Методические рекомендации по перенесению сальдо счетов и субсчетов предыдущегоПлана счетов бухгалтерского учета производственно-хозяйственной деятельности,объединений, предприятий и организаций на счета и субсчета Плана Счетовбухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций,предприятий и организаций, утвержденных приказом Министерства финансов Украиныот 30.11.1999 г. № 291 и
—Методические рекомендации по определению предприятиями и организациямипоказателей вступительного сальдо Баланса в 2000 году.
/>/>1 Реформирование бухгалтерского учета в Украине/>/>1.1 Предпосылки внедрения международных стандартовбухгалтерского учета в учетную практику Украины.
Как показывает опыт развитых стран мира, большую роль вуспешности рыночных реформ играет экономическая информация, значительный объемкоторой формируется в системе бухгалтерского учета. Рассматривая значимость учетав конкретных действиях, можно определить его как механизм управления финансами.В обобщенном понимании цель бухгалтерского учета заключается в формировании ипредоставлении информации, необходимой и полезной для действующих ипотенциальных партнеров, инвесторов кредиторов. Действующую до сих пор системуучета на Украине необходимо отнести к категории налогового учета, правилаведения которого определились законодательными нормативными документами.
По условиям существования централизованной плановой экономики,когда прямая подотчетность снизу вверх предусматривала четкую соответствующуюметодологию учета хозяйственных операций нормативным правилам, учет результатовдеятельности был нацелен на расчеты с бюджетом налогами и другими платежами.
Из-за подобных обстоятельств значительно упрощалась основнаяидея учета как функции управления. Управленческая функция активно проявляласебя во внутрихозяйственном хозрасчете, но с условием четко определенныхцентров ответственности и центров затрат. Общее же управление хозяйственнымсубъектом в административно-командной форме хозяйствования осуществлялосьцентрализованно: сверху вниз. В результате такого подхода отчетная информация,так или иначе, отображала показатели выполнения плановых заданий, доведенныхцентрализованно. Итак, любые отклонения в учете от нормативных правилклассифицировалось как нарушение его организации или ведения.
Более того, утвержденные учетные нормы не были нацелены научет активов и реальных показателей их состояния. Вернемся к кассовому методуопределения результатов реализации, который, в общем, действовал какнормативный. Факт реализации напрямую связывался с приобретением выручки(поступлением денег за отправленную продукцию, выполнение работы,предоставление услуг). Как правило, между датой поступления доходов и датойреализации существовал значительный промежуток во времени, не выплаченная суммав учете фиксировалась как дебиторская задолженность. Этот метод давалнесовпадения прибыли и затрат в отчетном периоде, в результате чего искажалисьфинансовые показатели за этот период. С другой стороны, для нужд налоговогозаконодательства служили три классификационные группы расходов хозяйственныхсубъектов. Имеются в виду расходы, которые:
—   включаютсяв себестоимость продукции, работ и услуг;
—   выполняютсяза счет чистой прибыли (прибыль после выплати налогов);
—   проводятсяза счет прибыли до налогообложения.
Вследствие этого, создавалась база для существованиябезусловного контроля за налогообложением, обеспечивалась четкая и понятная системав ведении налогового учета.
Вместе с тем были совершенными и действующие методы записи,классификации и обобщения расчетов бухгалтерского учета путем регистрации вденежном эквиваленте содержания хозяйственных операций и действий. Однакоэтого, как показали практика деятельности совместных организаций и предприятийв Украине и сотрудничество с международными финансовыми органами, былонедостаточно для отработки эффективных механизмов рыночной экономики.
Широкий спектр программ сотрудничества предусматривалналичие информационных технологий, ориентированных на перспективу. В их составеприоритетное значение приобрели вопросы реформирования бухгалтерского учета ифинансовой отчетности. На протяжении этого времени в специальной литературерассматривались два альтернативных направления, которые касалисьинтегрированной системы бухгалтерского учета и необходимости его разделения нафинансовый и управленческий. Все акценты в решении этой проблемы былирасставлены принятием в первом чтении Верховным Советом Украины 01 июня 1999 г.Закона «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине». В этомдокументе четко обозначен бухгалтерский учет как процесс выявления, измерения,регистрации, накопления, обобщения, сохранения и передачи информации о деятельностипредприятий внешним и внутренним пользователям в принятии решений.
По сути дела, законодательно признано существованиеинтегрированной системы бухгалтерского учета. Финансовый учет, как составнаяего часть, должен обеспечивать интересы общества, а поэтому его нормыопределяются государственным регламентированием.
Обозначает ли это возврат к централизованным методамрегулирования учетных процедур? Прежде всего, Закон регламентирует лишьфинансовую отчетность (ее состав и объем), а также минимальные требования кведению бухгалтерского учета. Что касается управленческого учета, то егоорганизация является делом каждого хозяйственного субъекта. Итак, методикаотображения операций в подсистеме управленческого учета зависит оторганизационной структуры и технологии производства. В этой связи важно акцентироватьбудущее. Так, традиционным является то, что финансовый учет служит для составленияфинансовой отчетности, которая подается внешним пользователям. Однако такойподход отбрасывает управленческую роль финансового учета. Действительно составлениефинансовой отчетности является основной      функцией финансового учета в отношениигодовой отчетности. Но в системе финансового учета формируется также информацияо текущем финансовом положении хозяйствующего субъекта, использование которойявляется необходимым условием для принятия обоснованных управленческих решений.Это означает, что результаты деятельности по любым наперед заданным параметрампараллельно контролируются системой управленческого учета.
На основании сказанного отметим, что раздел учета нафинансовый и управленческий целесообразен лишь методологически иорганизационно. Таким образом, управленческий учет отличается от финансового(бухгалтерского) характером и направлениями. Главной целью финансового учета являетсяизмерение качества распоряжений относительно использования средств, ауправленческого — заключается в усовершенствовании качества указанныхраспоряжений.
В вышеупомянутом Законе «О бухгалтерском учете ифинансовой отчетности» под категорией бухгалтерский понимается именнофинансовый учет. Целью его ведения и составления финансовой отчетности являетсяпредоставление полной, правдивой и беспристрастной информации о финансовомположении и деятельности предприятия пользователя для принятия решений. Законопределяет основные принципы бухгалтерского (финансового) учета и финансовойотчетности, а именно: осмотрительности, полноты, автономности, постоянства,непрерывности, начислений и соответствия доходов, предпочтения содержания надформой, исторической себестоимости, единого денежного измерения, периодичности.Парадоксально, однако еще до утверждения отмеченных выше документов банковскаясистема Украины провела успешную подготовительную работу и с 1 января 1998 годазаработала реформированная система учета и отчетности. Основное ее достижение —переход к новой идеологии учета, построенной на методах:
—   начисления;
—   резервов;
—   переоценок.
Почему именно банки были первыми при переходе к ведениюучета по МСБУ?
Во-первых: став непосредственными участниками международногорынка капиталов и инвестиций украинские банки стали подавать свою отчетность вразличные международные финансовые организации. Понятно, что не адекватныеподходы к формированию ее показателей вызвали необходимость пояснений поотклонениям.
Во-вторых: построение банков на принципах, обеспечивающих ихрентабельность, надежность и ликвидность требовала изменить подходы преждевсего к учетной информации. Возникла необходимость формирования учетныхпоказателей только по реальному состоянию активов, капитала и обязательств.
Выбирая концепцию реформирования, Национальный банкотказался от модернизации учета путем привнесения в учетную политикимеждународных стандартов учета и отчетности. Программа реформирования, преждевсего, касалась традиционных подходов к отчетности. Как следствие, уже сейчасНБУ завершает свою работу по формированию базы экономических показателейдеятельности коммерческих банков. Речь идет о создании депозитария информации аотработки механизма доступа к каждому подразделу НБУ, но в отношенииинформации, необходимой ему для работы. Значительно расширены возможностианалитического учета. На этой основе переход к новому плану расчетов был лишьтехнической стороной выполнения Программы, хотя на поверхности это выгляделокак раз основой реформирования. Приняв нормы МСБУ, инструкции НБУ обеспечиваютучетное сопровождение банковских операций.
Учитывая вышесказанное, систему регулирования бухгалтерскогоучета можно рассматривать как четырехуровневую.
Первый уровень включаетзаконодательные акты и указы Президента. Безусловно, основным документомвысшего уровня признается Закон «О бухгалтерском учете и финансовой отчетностив Украине». Именно соблюдение положений Закона всеми хозяйственными структурамиобеспечивает однотипное ведение учета имущества, обязательств и хозяйственныхопераций, составления и подачи достоверной информации об их имущественномположении, о доходах и расходах, а также составления соответствующей бухгалтерскойотчетности, необходимой пользователям.
Понятно, что учетнаяполитика, как совокупность принципов, методов и процедур, используется длясоставления и подачи отчетности, строится в соответствии с концептуальнымиосновами МСБУ, что в ст. 4 Закона определено как основные принципы. Определяющимна этом уровне является также налоговое законодательство. Стоит подчеркнутьневозможность проведения прямой параллели у разделе учета на финансовый иуправленческий, как и на бухгалтерский и налоговый. Общей задачей какфинансового, так и налогового учета является достоверное определение финансовыхрезультатов хозяйственной деятельности. Отличаются лишь конечные пользователиданной информацией а отношении ее дальнейшего использования. Достаточно часто вспециальной литературе реформирование учета связывалось с реформированием налоговойсистемы. Как показывает практика, налоговое законодательство являетсядостаточно непостоянным. Именно поэтому процедуры финансового (бухгалтерского)учета стоит привязывать к налоговым нормам.
Действующие ныне положенияЗакона «О налогообложении прибыли предприятий» являются сложными в планеформирования базы налогообложения банков. Но все проблемы успешно решаются призаданных параметрах учета валовых доходов и валовых затрат банковскойдеятельности. Кстати, каждый коммерческий банк самостоятельно отрабатываетпроцедуры налогового учета.
Другой уровеньрегулирования бухгалтерского учета в Украине составляют национальные стандарты.Як указано в ст. 7 Закона «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности вУкраине», разработкой национальных положений (стандартов) бухгалтерского учетаи финансовой отчетности, других нормативно-правовых актов для ведения учета исоставления финансовой отчетности занимается методологический совет, который действуетна общественных началах как совещательный орган при Министерстве финансовУкраины.
На сегодня в Украинедействует 6 национальных стандартов, утвержденных Министерством финансовУкраины, а именно:
1.  «Общие требования к финансовой отчетности»,
2.  «Баланс»,
3.  «Отчет о финансовых результатах»,
4.  «Отчет о движении денежных средств»,
5.  «Отчет о собственном капитале»,
6.  «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах».
Не стоит ставить задачинайти общие и отличающиеся положения указанных украинских положений имеждународных стандартов учета и отчетности.
Безусловно, принципы МСБУ ифинансовой отчетности при их подготовке учтены полностью. Однако принципы — этоне международные стандарты, но имеют непосредственное отношение к финансовойотчетности в части ее:
— главных задач;
— качественныххарактеристик;
— элементов;
— концепцийкапитала и поддержки капитала.
Как видно, названиямиукраинские положения (стандарты) непосредственно имеют отношение к финансовойотчетности. что касается международных стандартов, то на сегодняшний деньдействуют 38 и их смысл охватывает весь комплекс операций субъектовхозяйственной деятельности и включает принципиальные подходы в отношении ихучета и представления результатов в финансовой отчетности. Это свидетельствуето международной гармонизации стандартов финансовой деятельности, которойспособствует целенаправленная деятельность Комитета по международных стандартамфинансовой отчетности (КМСФО) на протяжении последних 25 лет.
Нормативное регулированиеобщих положений учета и отчетности в Украине (первый-второй уровень) неисключает регулирования учета на низших уровнях.
Прежде всего, третийуровень регулирования представляет собой методические указания, в которойраскрываются методологические подходы к организации и ведению учета поконкретным видам деятельности: предпринимательская, банковская, страховая,бюджетная и т.д. понятно, что речь идется о нормативных разработках по учетуНБУ, Министерства финансов, отраслевых министерств и ведомств.
При их подготовкеучитываются особенности деятельности, технология производства продуктов ипредоставления услуг, выполнения работ.
Что касается организацииучета на каждом конкретном предприятии, то тут стоит вести речь про четвертыйуровень регулирования. Самым важным документом на этом уровне является приказ оучетной политике, которую определяют как совокупность принципов, методов ипроцедур, использующихся предприятием для составления и подачи отчетности. посути, учетная политика очерчивает методику учета отдельных операций и должнаотображать особенности организации и ведения бухгалтерского учета.
Раскрытие учетной политикипроводится путем описания:
—принципов учетастатей отчетности;
—методов ихоценки;
—фактов,касающихся изменений в учетной политике.
Важно, чтобы активы иобязательства были оценены и отображены в учета так, чтобы не переноситьналичные финансовые риски, которые потенциально угрожают финансовому положениюучреждения, на следующие периоды.
К четвертому уровнюрегулирования учета в Украине, безусловно, относится управленческий учет,являющийся системой внутреннего учета и контроля. Основным объектомуправленческого учета должен быть весь комплекс затрат на производство.
Важно, чтобы выбраннаяполитика управленческого учета обеспечивала формирование всего спектраинформации, необходимой для принятия обоснованных управленческих решений.
Как свидетельствуетизложенный материал, в Украине проведена грандиозная работа по внедрению вучетную политику базовых (концептуальных) основ международных стандартов учетаи отчетности. дальше необходимо обеспечить усовершенствование учетной системына всех уровнях ее регулирования. Основной акцент — на национальные процессыпринятия и внедрения международных стандартов, на которые нужно опираться приподготовке новых законодательных и нормативных документов по учету./>/>1.2 Трансформация экономико-правовой среды как курс нарыночные преобразования в Украине
Трансформация экономико-правовой среды, курс на рыночныепреобразования в Украине сопровождается реформированием бухгалтерского учета.
Законодательное регулирование новых направленийхозяйственной практики сопровождается нормативным урегулированиембухгалтерского учета вексельных и валютных операций, финансовых инвестиций исебестоимости, приватизационных процессов и арендных отношений, основных фондови нематериальных активов, обращением имущественных и компенсационныхсертификатов, применение единого принципа начисления при определении доходов ирасходов предприятия, проведение инвентаризации и оформления документов,составление пересмотренной бухгалтерской отчетности, включая ее сокращенныйвариант для малых предприятий.
Для этого было введено 8 новых синтетических, больше 25аналитических, 2 забалансовых счета с одновременным наделением субъектовпредпринимательской деятельности права самостоятельно для управленческих нуждрасширить действующую номенклатуру субсчетов.
В 1996—1997 годах Кабинетом министров Украины был разработанзаконопроект и в марте 1998 года внес на рассмотрение. В сентябре 1998 годаКомитет по вопросам экономической политики, управления народным хозяйством,собственности и инвестиций Верховной Рады счел необходимым создать рабочуюгруппу из народных депутатов, представителей Минфина и других органовисполнительной власти для подготовки согласованного законопроекта на пленарноеслушание, в феврале 1999 года Комитет на заседании признал возможным внестиподготовленный рабочей группой законопроект на рассмотрение сессии ВерховнойРады. Законопроект был принят в первом чтении с первого раза, он опирается нареально существующую экономико-правовую среду, вобрал в себя все то, что прошлопроверку временем. При обсуждении на сессии народный депутат Украины И.Белоусова подчеркнула, что внедрение национальных стандартов, ориентированныхна международные стандарты финансовой отчетности, не означает демонтажсуществующей системы бухгалтерского учета. Система бухгалтерского учета вУкраине в методологическом аспекте в целом себя оправдала, да и нет потребностиее разрушать, отбрасывая позитивные формы и методы ведения учета.
Программа реформирования бухгалтерского учета с применениеммеждународных стандартов, утвержденная ранее Кабинетом Министров Украины от28.10.1998 года № 1706, провозгласила важным аспектом нормативного обеспечениясохранение стабильности развития системы бухгалтерского учета и созданиенадлежащих условий для последовательного и рационального осуществления присущихбухгалтерскому учету функций. Это свидетельствует о правильности выбранногоэволюционного пути реформирования бухгалтерского учета, который не приведет клегкому разрушению старой системы без создания другой.
Постановлением Кабинета Министров № 1706 от 28.10.1998 годаутверждена программа реформирования системы бухгалтерского учета с применениеммеждународных стандартов. Задачей реформы является:
—формирование нормативной базы;
—методическое обеспечение;
— кадровоеобеспечение;
—международное сотрудничество.
Целью нормативного регулирования бухгалтерского учетаявляется обеспечение доступа всех заинтересованных пользователей к информации иотчетности, которая дает объективную картину финансового состояния ирезультатов деятельности субъектов хозяйствования.
Регулированию со стороны государства подлежат аспектыбухгалтерского учета, связанные с обобщением информации и составлениемотчетности, необходимой внешним пользователем. Порядок, формы, сроки иструктура информации отчетности для внутренних пользователей регулируютсясубъектом хозяйствования. Урегулирование бухгалтерского учета дает возможностьобеспечить взвешенное использование международных стандартов с учетомэкономико-правовой среди и состоянием рыночных отношений в Украине.
Для этого предусматривается:
— пересмотрпервичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета и других носителейучетно-экономической информации, которые подлежат унифицированной системебухгалтерской учетной и отчетной документации;
—утверждение Плана счетов бухгалтерского учета производственно-хозяйственнойдеятельности предприятий, организации и финансовых институций;
—усовершенствование методики бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства;
— внесениеизменений в структуру затрат и порядка формирования себестоимости продукции.
К Программе реформирования системы бухгалтерского учета сприменением международных стандартов предлагается разработанный Планмероприятий по выполнению Программы. Начальник Управления методологиибухгалтерского учета, заместитель председателя Методологического совета побухгалтерскому учету при Министерстве финансов Украины, академик АЭН Украины,доцент В.М. Пархоменко в своей редакции «Стандартизация бухгалтерского учета вУкраине» состоянием на 15.09.1999 года «Компас», — Киев, 1999 г. отметил, чтоэти нововведения не означают, что проблема реформирования бухгалтерского учетаисчерпана, тем более на переходном этапе экономики, когда условия и событияизменяются бурливей, чем в стабильной экономике и они несут кардинальныйхарактер.
С целью реализации программных положений ежегодногообращения Президента Украины к народу и Верховной Раде Украины, КабинетМинистров утвердил Программу реформирования бухгалтерского учета, котораяпредусматривает осуществление в 1999—2001 годах перехода субъектовхозяйствования на применение международных стандартов финансовой отчетности.
Главной задачей трансформации бухгалтерского учета всоответствии с Программой является приведение национальной системыбухгалтерского учета и отчетности в соответствие с реальностью положениярыночной экономики и международных стандартов финансовой отчетности.Концептуально на основе анализа действующей украинской системы, параметровконтинентальной и англо-саксонской системы бухгалтерского учета Методологическимсоветом рекомендовано выполнять реформирование в направлении синхронизации сангло-саксонской, что является ближе к нашим традициям и позволит лучшие из нихуберечь, развить и уйти от неудобств и расходов./>/>1.3 Законодательная база нового бухгалтерского учета ифинансовой отчетности в Украине
16 июля 1999 года на втором слушании парламент Украиныпринял Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине».Закон вводится в действие с 2000 года и эта дата синхронизируется с основнойдатой начала реализации Программы реформирования бухгалтерского учета сприменением международных стандартов финансовой отчетности, утвержденнойпостановлением Кабинета Министров Украины от 28.10.1998 года № 1706.
Пятнадцать статей Закона в утвержденном варианте закрепилиосновы ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой)отчетности, являющиеся сейчас базисными в системе нормативного регулированиябухгалтерского учета.
Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетностив Украине» от 16.07.1999 года № 996 –Х1У определяет правовые основырегулирования, организации, ведения бухгалтерского учета и составленияфинансовой отчетности в Украине. Он представлен в следующем содержании:
Раздел 1. Общие положения.
Активы — ресурсы, контролированные предприятием врезультате прошлых действий, использование которых, как ожидается, приведет кполучению экономических выгод в будущем.
Бухгалтерский учет — это процесс выявления,измерения, регистрации, накопления, обобщения, сохранения и передачи информациио деятельности предприятия внешним и внутренним пользователем для принятиярешений.
Хозяйственная операция — это действие или событие,которое вызывает изменение в структуре активов или обязательств, собственномкапитале предприятия.
Обязательства — задолженность предприятия, котораявозникла вследствие прошлых событий и погашение которой в будущем, какожидается приведет к уменьшению ресурсов предприятия, которые несут в себеэкономические выгоды.
Консолидированная финансовая отчетность – финансоваяотчетность, которая отображает финансовое состояние, результаты деятельности идвижение денежных средств юридического лица и его дочерних предприятий какединой экономической единицы.
Национальное положение (стандарты) бухгалтерского учета— нормативно-правовой акт, утвержденный Министерством финансов Украины, которыйопределяет принципы и методы ведения бухгалтерского учета и составленияфинансовой отчетности, которые не противоречат международным стандартам.
Учетная политика — совокупность принципов, методов ипроцедур, которые используются предприятием для составления и предоставленияфинансовой отчетности. Финансовая отчетность — бухгалтерская отчетность,которая содержит информацию о финансовом состоянии, результаты деятельности идвижения денежных средств предприятия за отчетный период.
Статья 2. Сфера действия Закона.
1. Этот Закон распространяется на всех юридических лиц, образованных соответственнозаконодательства Украины, независимо от организационно-правовых форм и формсобственности, а также на представительства иностранных субъектов хозяйственнойдеятельности, которые обязаны вести бухгалтерский учет и предоставлятьфинансовую отчетность согласно законодательству.
2. Субъекты предпринимательской деятельности, которые соответственнозаконодательства, освобождены от обязательного учета доходов и расходов, неведут бухгалтерский учет и не предоставляют финансовую отчетность.
Содержание этого пункта 2 статьи 2 Закона имеет ярковыраженную зависимость построения бухгалтерского учета от системы налогообложения.А это совершенно не отвечает основным принципам международных стандартовфинансовой отчетности. На фоне содержания остальных статей Закона, которыеникак не увязывают систему построения бухгалтерского учета с системой взиманияналогов, которые рассматривают бухгалтерский учет как автономную систему вуправлении предприятием (статья 1) эта норма смотрится диссонансом, т.е. ниодного намека на обслуживание бухгалтерским учетом фискальных функций.
А в статье 3 выписано положение о том, что бухгалтерскийучет является обязательным для предприятия, а данные бухгалтерского учетаиспользуются исключительно для составления любой отчетности, включаястатистическую и налоговую. Такое положение означает то, что бухгалтерский учетдолжен вестись согласно основным его принципам, изложенным в статье 4, невихляя перед налоговыми расчетами.
3. Субъекты предпринимательской деятельности, которым согласно законодательствапредоставлено право на ведение упрощенного учета доходов и расходов, ведут бухгалтерскийучет и предоставляют финансовую отчетность в порядке, установленном законодательствомоб упрощенной системе бухгалтерского учета и отчетности.
 
Статья 3. Цель бухгалтерского учета и финансовойотчетности.
1. Целью ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетностиявляется предоставление пользователям для принятия решений полной, правдивой инепредусмотренной информации о финансовом состоянии, результаты деятельности идвижения денежных средств предприятия.
2. Бухгалтерский учет является обязательным видом учета, который ведетсяпредприятием. Финансовая, налоговая, статистическая и другие виды отчетности,которые используют денежный измеритель, основываются на данных бухгалтерскогоучета.
В Положении об организации бухгалтерского учета и отчетностив Украине № 250 от 03.04.1993 г. с изменениями и дополнениями сущность вышеуказанного содержания представлена в виде главной задачи бухгалтерского учета вчасти 1 Общие положения, пункт 6.
Статья 4. Основные принципы бухгалтерского учета ифинансовой отчетности.
Бухгалтерский учет и финансовая отчетностьосновываются на таких основных принципах:
Осмотрительность — применение в бухгалтерском учетеметодов оценки, которые должны предотвращать занижение оценки обязательств ирасходов и завышение оценки активов и доходов предприятия;
Полное освещение — финансовая отчетность должнасодержать всю информацию о фактических и потенциальных последствияххозяйственных операций и событий, пригодных повлиять на решения, которыепринимаются на ее основе;
Автономность — каждое предприятие рассматривается какюридическое лицо, отделенное от его собственников, в связи с этим личноеимущество и обязательства собственников не должны отображаться в финансовойотчетности предприятия;
Последовательность — постоянное применениепредприятием выбранной учетной политики;
Непрерывность — оценка активов и обязательствпредприятия осуществляется исходя из того, что его деятельность будетпродолжаться.
Начисление и соответствие доходов и расходов — дляопределения финансового результата отчетного периода необходимо сравнить доходыотчетного периода с расходами, которые были осуществлены для получения этихдоходов. При этом доходы и расходы отображаются в бухгалтерском учете ифинансовой отчетности в момент их возникновения, независимо от даты поступленияили уплаты денежных средств.
 Существенности — операции учитываются соответственноих сущности, а не только исходя с юридической формы.
Историческая (фактическая) себестоимость —приоритетною является оценка активов предприятия исходя из расходов напроизводство и приобретение.
Единый денежный измеритель — измерение и обобщениевсех хозяйственных операций предприятия в его финансовой отчетностиосуществляется в единой денежной единице.
Периодичность— возможность разделения деятельности предприятия на определенные периодывремени с целью составления финансовой отчетности.
Положение об организации бухгалтерского учета и отчетности вУкраине № 250 от 03.04.1993 г. с изменениями и дополнениями предусматривает приведении бухгалтерского учета, обеспечение вышеуказанных принципов новогоЗакона, но не в полном объеме п. 10 раздела 2 Порядка ведения бухгалтерскогоучета, а именно:
—   неизменность принятой методологии отображенияхозяйственных операций;
—   полнота отображения в учете хозяйственных операций;
—   правильность отношения доходов и расходов досоответствующих отчетных периодов, независимо от времени поступления доходов иих оплаты;
—   разграничение в учете текущих расходов напроизводство и капитальных вложений;
—   тождественность данных аналитического исинтетического учета;
В «старом» Порядке ведения бухгалтерского учета отсутствуюттакие принципы построения бухгалтерского учета, как: осторожность,автономность, сущности, фактической себестоимости периодичности.
Следует отметить, что Закон Украины «О бухгалтерском учете»№ 966-ХIV от 16.07.1999 г. основан на принципах, которые более детально иобъективно отображают финансовое состояние, движение денежных средств ирезультаты деятельности операционной, финансовой, инвестиционной.
Статья 5. Валюта бухгалтерскогоучета и финансовой отчетности.
Предприятия ведут бухгалтерский учет и составляют финансовуюотчетность в денежной единице Украины.
Раздел 2. Государственное регулирование бухгалтерского учетаи финансовой отчетности.
Статья 6. Государственное регулированиебухгалтерского учета и финансовой отчетности в Украине.
1. Государственное регулирование бухгалтерского учета ифинансовой отчетности в Украине осуществляются с целью:
—   образования единых правил ведения бухгалтерскогоучета и составления финансовой отчетности, которые являются обязательными длявсех предприятий и гарантируют, защищают интересы пользователей;
—   совершенствование бухгалтерского учета и финансовойотчетности.
Регулирование вопросов методологии бухгалтерского учета ифинансовой отчетности осуществляется Министерством финансов Украины, котороеутверждает национальные положения (стандарты) бухгалтерского учета, другиенормативно-правовые акты по ведению бухгалтерского учета и составленияфинансовой отчетности.
3. Порядок ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетностив банках устанавливается Национальным банком Украины согласно этому Закона инациональным положениям (стандартам) бухгалтерского учета.
4. Порядок ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетностиоб использовании бюджетов и хозрасчетных операций бюджетных учрежденийустанавливается Государственным казначейством Украины согласнозаконодательству.
5. Министерства, другие центральные органы исполнительной власти, впределах своей компетенции, согласно отраслевым особенностям разрабатывают набазе национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета методическиерекомендации по их применению.
6. Методологический совет по бухгалтерскому учету действует на основеПоложения о Методологическом совете по бухгалтерскому учету. Методологическийсовет и его персональный состав утверждаются Министерством финансов Украины
Статья 7. Методологический совет по бухгалтерскомуучету.
Методологический совет разрабатывает проекты национальныхстандартов, другие нормативно-правовые акты по ведению бухгалтерского учета исоставлению финансовой отчетности, усовершенствует организационные формы иметоды бухгалтерского учета.
Методологический совет образуется свысококвалифицированных научных специалистов, специалистов министерств и другихцентральных органов исполнительной власти, аудиторов.
Согласно Положению об организации бухгалтерского учета иотчетности в Украине № 250 от 03.04.1993 г., с изменениями и дополнениями,методологическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью, такжеосуществляется Министерством финансов Украины.
Раздел 3. Организация и ведение бухгалтерского учета.
Вопросы организации бухгалтерского учета напредприятии принадлежит к компетенции его собственника или уполномоченномуоргану (должностному лицу) согласно законодательства и учредительныхдокументов. Ответственность за организацию бухгалтерского учета и обеспечениефинансирования фактов осуществления всех хозяйственных операций в первичныхдокументах, сохранение обработанных документов, регистров и отчетности напротяжении установленного периода, но не менее 3-х лет, несет собственник илиуполномоченный орган, который осуществляет руководство предприятием согласнозаконодательства. Такая новация в нормативно-правовом документе о минимальномсроке хранения обработанных первичных документов означает, что в случае ликвидации,реорганизации предприятия такие документы должны быть переданы по акту правопреемникамили архивным учреждениям. Для обеспечения ведения бухгалтерского учетапредприятие самостоятельно выбирает форму его организации:
—   введение в штат предприятия должности бухгалтера илиобразует бухгалтерскую службу во главе с главным бухгалтером;
—   использование услуг специалиста по бухгалтерскомуучету, зарегистрированного как предприниматель, который осуществляетпредпринимательскую деятельность без образования юридического лица;
—   ведение на договорных основах бухгалтерского учетацентрализованной бухгалтерией или аудиторской фирмой;
—   самостоятельное ведение бухгалтерского учета исоставление отчетности непосредственно собственником или руководителемпредприятия. Эта форма организации бухгалтерского учета не сможет применятьсяна предприятиях, отчетность на которых должна обнародоваться.
Предприятие самостоятельно:
— определяетучетную политику предприятия;
— выбираетформу бухгалтерского учета как определенную систему регистров учета, порядок испособ регистрации и обобщения информации в них с соблюдением единых основ,установленных этим Законом, с учетом особенностей своей деятельности итехнологии обработки учетных данных;
—разрабатывает систему и формы внутрихозяйственного учета, отчетности и контроляхозяйственных операций, определяет права работников и подписание бухгалтерскихдокументов;
— утверждаетправила документооборота и технологию обработки учетной информации,дополнительную систему счетов и регистров аналитического учета;
— можетвыделять на отдельный баланс филиалы, представительства, отделения иподразделения, которые обязаны вести бухгалтерский учет, с последующим.
Руководитель предприятия обязан предоставитьнеобходимые условия для правильного ведения бухгалтерского учета, обеспечитьвыполнение работниками правомерные требования бухгалтера по соблюдению порядкаоформления и предоставления к учету первичных документов.
Главный бухгалтер или лицо, на которое отнесено ведениебухгалтерского учета предприятия:
—   обеспечивает соблюдение на предприятии установленныхединых методологических основ бухгалтерского учета, составление и предоставлениев установленные сроки финансовой отчетности;
—   организует контроль за отображением на счетахбухгалтерского учета всех хозяйственных операций;
—   берет участие в оформлении материалов, связанных снедостачей и возмещением потерь от недостачи;
—   обеспечивает проверку состояния бухгалтерского учетав филиалах, представительствах, отделениях и других подразделениях предприятия.
Следует отметить, что в новом Законе не оговорено проведениепередачи дел при увольнении главного бухгалтера назначенному главномубухгалтеру.
Первичныеучетные документы и регистры бухгалтерского учета.
Основанием для бухгалтерского учета хозяйственных операцийявляются первичные документы, которые фиксируют факты их осуществлением.Первичные документы должны быть составлены во время осуществления хозяйственнойоперации, а если это невозможно -–непосредственно после ее окончания. Дляконтроля и порядка обработанных данных на основании первичных документов могутсоставляться сводные учетные документы. Первичные и сводные учетные документымогут быть составлены на машинных носителях и должны иметь обязательныереквизиты. Информация, которая содержится в первичных документах,систематизируется на счетах бухгалтерского учета. В реестрах синтетического ианалитического учета путем двойной записи их на взаимосвязанных счетахбухгалтерского учета.
Операции в иностранной валюте отображаются также в валютерасчетов и платежей по каждой иностранной валюте отдельно. В случае составленияи сохранения первичных документов и реестров бухгалтерского учета на машинныхносителях информации предприятие обязано за свой счет изготовить их копии набумажных носителях по требованию других участников хозяйственных операций,правоохранительных органов и соответствующих органов в пределах их полномочий,предусмотренных законодательством. Первичные документы и реестры бухгалтерскогоучета могут быть изъяты у предприятия только по решению соответствующихорганов, принятых в пределах их полномочий, предусмотренных законом.Должностное лицо предприятия имеет право в присутствии представителей органов,которые осуществляют изъятие, снять копии документов, которые изымаются.Обязательным является составление реестра документов, которые изымаются, впорядке установленном законодательством. Предприятие должно применять всенеобходимые меры для предотвращения несанкционированному и незаметному исправлениюзаписей в первичных документах и реестрах бухгалтерского учета. Ответственностьза несвоевременное составление первичных документов и реестров бухгалтерского учетаи недостоверное отображение у них данных несут лица, которые составили иподписали эти документы. Хозяйственные операции должны быть отображены вучетных реестрах в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены.
Инвентаризация активов и обязательств.
Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета ифинансовой отчетности предприятия обязаны проводить инвентаризацию активов иобязательств, во время которых проверяются и документально подтверждается ихналичие, состояние и оценка. Объекты и периодичность проведения инвентаризацииопределяются собственником (руководителем) предприятия, кроме случаев, когда еепроведение является обязательным согласно законодательству.
Финансовая отчетность.
На основании данных бухгалтерского учета предприятия обязанысоставить финансовую отчетность. Финансовая отчетность предприятия (кромебюджетных учреждений, представительств иностранных субъектов хозяйственнойдеятельности и субъектов малого предпринимательства) включает: баланс, отчет офинансовых результатах, отчет о движении денежных средств, отчет о собственномкапитале и примечания к отчетам.
Для субъектов малого предпринимательства и представительствиностранных субъектов хозяйственной деятельности национальными положениямиустанавливается сокращенная по показателям финансовая отчетность в составебаланса и отчета о финансовых результатах.
Формы финансовой отчетности банков и порядок их заполненияустанавливается Национальным банком Украины по согласованию с Государственнымкомитетом статистики Украины.
Формы финансовой отчетности бюджетных организаций, органовГосударственного казначейства по выполнению бюджетов все6х уровней и сметрасходов и порядок их заполнения устанавливаются Государственным казначействомУкраины.
Формы финансовой отчетности предприятий (кроме банков) ипорядок их заполнения устанавливается Министерством финансов Украины посогласованию с Государственным комитетом статистики Украины.
Консолидированная и сводная финансовая отчетность.
Предприятия, которые имеют дочерние предприятия, кромефинансовых отчетов о собственных хозяйственных операциях, обязаны составлять ипредоставлять консолидированную финансовую отчетность.
Министерства, другие центральные органы исполнительнойвласти, к сфере управления которых относятся предприятия, основанные нагосударственной, и органы, которые осуществляют управление имуществомпредприятия, основанные на коммунальной собственности, кроме собственныхотчетов, составляют и подают сводную финансовую отчетность по всемпредприятиям, которые относятся к сфере их управления. Указанные органы такжеотдельно составляют сводную финансовую отчетность по хозяйственных обществам,акции которых находятся соответственно в государственной и коммунальнойсобственности.
Объединения предприятий, кроме собственной отчетности,составляют и представляют сводную финансовую отчетность по всем предприятиям,которые входят в ее состав.
Отчетный период.
Отчетным периодом для составления финансовой отчетностиявляется календарный год. Промежуточная отчетность составляется ежеквартально снарастающим итогом с начала отчетного года в составе баланса и отчета офинансовых результатах. Баланс предприятия составляется состоянием на конецпоследнего дня квартала (года). Первый отчетный период новообразованногопредприятия может быть меньше как 12 месяцев, но не больше 15 месяцев. Отчетнымпериодом предприятия, которое ликвидируется, является период сначала отчетностигода до даты принятия решения о его ликвидации.
Предоставление и обнародование финансовойотчетности.
Предприятия обязаны предоставлять квартальную и годовуюфинансовую отчетность органам к сфере управления которой они относятся,трудовым коллективам по их требованию, собственникам согласно учредительныхдокументов. Органам исполнительной власти, другим пользователям финансоваяотчетность предоставляется согласно законодательства. Срок предоставленияфинансовой отчетности устанавливается Кабинетом Министров Украины.
Открытые акционерные общества, предприятия-эмитентыоблигаций, банки, доверительные общества, валютные и фондовые биржи,инвестиционные фонды и кампании, негосударственные пенсионные фонды, страховыекампании и другие финансовые учреждения обязаны не позднее 1 июня следующего заотчетным годом обнародовать годовую финансовую отчетность и консолидированнуюотчетность путем публикации в периодичных изданиях.
В случае ликвидации предприятия ликвидационная комиссиясоставляет ликвидационный баланс в случаях предусмотренных законом, публикует втечение 45 дней.
/>/>2 Нематериальные стандарты бухгалтерского учета:преимущества и недостатки
Выполнение Программы реформирования бухгалтерского учетапредусматривает и введение 24 Положений (стандартов) бухгалтерского учета. Вцелях разработки и учета более широкого спектра мнений и предложений, принятиепроектов положений, других нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету иотчетности при Министерстве финансов Украины создан совещательный орган —Методологический совет по бухгалтерскому учету, в работе которого участвуютпредставители Госкомстата, ГНА, Государственной комиссии по ценным бумагам ифондовому рынку, НБУ, Антимонопольного комитета, Союза арендаторов ипредпринимателей, Комитета по делам надзора за страховой деятельностью, Государственногокомитета промышленной политики, Госпредпринимательства, Совета предпринимателейУкраины, Министерств юстиции, энергетики, АПК, транспорта, образования,финансов, НАН Украины, ведущих высших учебных заведений экономического профиля,Украинского общества финансовых аналитиков, Координационного экспертного центраобъединений предпринимателей. В настоящее время утверждено пятнадцать Положенийбухгалтерского учета:
— ПБУ 1«Общие требования к финансовой отчетности»;
— ПБУ 2 «Баланс»;
— ПБУ 3 «Отчето финансовых результатах»;
— ПБУ 4«Отчет о движении денежных средств»;
—   ПБУ 5«Отчет о собственном капитале» (утвержденное приказом Министерства финансовУкраины от 31.03.1999 г. № 87);
—   ПБУ 6«исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах» (приказ Министерствафинансов Украины от 28.05.1999 г. № 137);
—   ПБУ 8«Нематериальные активы» (приказ Министерства финансов Украины от 08.10.1999 г.№ 242);
—   ПБУ 9«Запасы» (приказ Министерства финансов Украины от 20.10.1999 г. № 246);
—   ПБУ 10«Дебиторская задолженность» (приказ Министерства финансов Украины от 08.10.1999г. № 237);
—   ПБУ 11«Обязательства» (приказ Министерства финансов Украины от 31.01.2000 г. № 20вступает в силу с 01.07.2000 г.);
—   ПБУ 15«Доход» (приказ министерства финансов Украины от 29.11.1999 г. № 290);
—   ПБУ 16«Расходы» (приказ Министерства финансов Украины от 31.12.1999 г. № 318);
—   ПБУ 19«Объединение предприятий» (приказ Министерства финансов Украины от 07.07.1999г. № 163);
—   ПБУ 20«Консолидированная финансовая отчетность» (приказ Министерства финансов Украиныот 30.07.1999 г. № 176);
—   ПБУ 25«Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства» (приказ Министерствафинансов Украины от 25.02.2000 г. № 39).
В системе регулирования бухгалтерского учета главным нормативно-правовымдокументом Закон называет положения (стандарты) бухгалтерского учета «которыедолжны утверждаться Министерством финансов Украины». Пятнадцать Положенийбухгалтерского учета получили должностную лигитимность. В 2000 году по апрель2001 года предстоит утвердить еще девять национальных стандартов. Этимистандартами будет предусмотрено зафиксировать правила учета инвестиций,налогов, дивидендов, финансовых инструментов (контрактов, которые приводят кобразованию финансового актива одного предприятия и финансового обязательствадругого) влияние изменений цен, инфляции и валютных курсов.
В процессе реформирования бухгалтерского учета в Украинеглавной нормативной базой являются положения (стандарты) бухгалтерского учета,которые были разработаны Методологическим советом при Министерстве финансовУкраины. При разработке украинских положений (стандартов) бухгалтерского учетасоблюдены требования использования международных стандартов финансовойотчетности как базисной основы. Внедрение положений бухгалтерского учета вУкраине осуществляется вместе с утверждением формата финансовой отчетности.показатели отчетности совпадают с названием и содержанием операций счетовнового Плана счетов бухгалтерского учета в Украине. Каждое Положение (стандарт)бухгалтерского учета начинается с определения терминов и это делает документболее однозначно понятным.
Бухгалтерской отчетностью считается отчетность, котораясоставляется на основе данных бухгалтерского учета для удовлетворенияпотребностей определенных пользователей. Бухгалтерская отчетность, котораяотображает финансовое состояние предприятия и результаты его деятельности заотчетный период признана финансовой отчетностью. К финансовой отчетности вУкраине включены: баланс, отчет о финансовых результатах, отчет о движенииденежных средств, отчет о собственном капитале, примечания и пояснения./>2.1.1 Общие требованияк финансовой отчетности
Приказом Министерства финансов Украины от 31.03.1999 года №87 утверждено Положение (стандарт) бухгалтерского учета 1 «общие требования кфинансовой отчетности».
Положением (стандартом) определяются цель, состав и принципыподготовки финансовой отчетности и требования к признанию и раскрытию ееэлементов.
Целью составления финансовой отчетности являетсяпредоставление пользователям для принятия решений полной, правдивой инепредвзятой информации о финансовом состоянии, результатах деятельности идвижении средств предприятия.
Для того, чтобы финансовая отчетность была понятнапользователям, она должна содержать данные о:
—предприятии;
— датеотчетности и отчетного периода;
— валютеотчетности и единице ее измерения;
—соответствующей информации относительно отчетного периода;
— учетнойполитике предприятия и ее изменениях.
Финансовая отчетность обеспечивает информационныепотребности пользователей относительно:
—приобретения, продажи владения ценными бумагами;
— участия вкапитале предприятия;
— оценкикачества управления;
— оценкиспособности предприятия своевременно выполнить свои обязательства;
—обеспеченности обязательств предприятия;
—определения суммы дивидендов, подлежащих распределению;
—регулирования деятельности предприятия;
— другихрешений.
Финансовая отчетность должна удовлетворять потребности техпользователей которые не могут требовать отчетов, составленных с учетом ихконкретных информационных потребностей.
Статья приводится в финансовой отчетности, если отвечаетследующим критериям:
—консолидации финансовых отчетов;
— прекращении(ликвидации) отдельных видов деятельности;
—ограничении относительно владения активами;
— участия всовместных предприятиях;
—   обнаруженныхошибках прошлых лет и связанных с ними корректировках; переоценка статейфинансовых отчетов;
—   другойинформации, раскрытие которой предусмотрено соответствующим положениями(стандартами);
Принципы подготовки финансовой отчетности.
Финансовая отчетность предприятия формируется с соблюдениемследующих принципов:
—   автономностипредприятия, по которому каждое предприятие рассматривается как юридическоелицо, обособленное от собственников. Поэтому личное имущество и обязательствасобственников не должны отражаться в финансовой отчетности предприятия;
—   непрерывностидеятельности, предусматривающей оценку активов и обязательств предприятияисходя из предложения, что его деятельность будет продолжаться;
—   периодичности,предполагающей распределение деятельности предприятия на определенные периодывремени в целях составления финансовой отчетности;
—   периодичности(фактической) себестоимости, определяющей приоритет оценки активов исходя израсходов на их производство и приобретения;
—   начисленияи соответствия доходов и расходов, по которым для определения финансовогорезультата отчетного периода следует сопоставить доходы отчетного периода срасходами, осуществленными для получения этих доходов. При этом доходы ирасходы отражаются в учете и отчетности в момент их возникновения, независимоот времени поступления и уплаты денег;
—   полногоосвещения, согласно которому финансовая отчетность должна содержать всюинформацию о фактических и потенциальных последствиях операций и событий,которая может повлиять на решения, принимаемые на ее основании;
—   последовательности,предусматривающей постоянное (из года в год) применение предприятием избраннойучетной политики. Изменения учетной политики должно быть обосновано и раскрытов финансовой отчетности;
—   осмотрительности,согласно которой методы оценки, применяемые в бухгалтерском учете, должныпредотвращать занижение оценки обязательств и расходов и завышение оценкиактивов и доходов предприятия;
—   превалированиесодержания над формой, по которому операции должны учитываться в соответствии сих сущностью, а не только исходя из юридической формы;
—   единогоденежного измерителя, предусматривающего измерение и обобщение всех операцийпредприятия в его финансовой отчетности в единой денежной единице.
Предприятие должно освещать избранную учетную политику путемописания:
1.   Принциповоценки статей отчетности.
2.   Методовучета относительно отдельных статей отчетности.
Информация, подлежащая раскрытию, приводится непосредственнов финансовых отчетах или в примечаниях к ним.
В примечаниях к финансовым отчетам следует раскрывать:
1.   учетнуюполитику предприятия.
2.   Информацию,которая не приведена непосредственно в финансовых отчетах, но являетсяобязательной по соответствующим положениям (стандартам).
Большинство принципов и характеристик, которым должнаотвечать финансовая отчетность приведены в Положении (стандарт) бухгалтерскогоучета 1 и воспринимаются без особых вопросов так как, в полной или меньшей мерехарактерны для Положения об организации бухгалтерского учета и отчетности вУкраине № 250 от 03.04.1993 года (пункты: 5, 6, 10, 16, 43, 49, 51, 68, 72),Указания по организации бухгалтерского учета № 25 от 07.05.1993 года (вредакции приказ от 15.01. 1998 года № 10), Инструкция о порядке заполнения формгодового бухгалтерского отчета предприятия (пункт 1, 3; 1, 16; 3,1) от18.08.1995 года № 139.
Применение в какой-то мере принципов полного освещения, покоторому финансовая отчетность должна содержать всю информацию о фактических ипотенциальных последствиях операций и событий, которые могут влиять на принятиерешений, в Украине нормативно закреплено для составления бухгалтерского отчетаза 1998 год В пояснительной записке, которая является составной частьюбухгалтерского отчета, от предприятий требовалось осветить без записей всистеме счетов бухгалтерского учета ведомости о доходах, расходах иобязательствах, которые имеют существенное влияние для получения объективнойоценки о финансово-имущественном состоянии предприятия и возникли или выявленыпосле окончания года, но предоставляются до отчета. Однако, международныйстандарт финансовой отчетности 10 «Непредвиденные события и события, которыепроизошли после даты баланса» не только предусматривает раскрытие такой информациив примечаниях к отчету, но соответствующее коригирование активов и обязательствк событиям, которые произошли после даты, на которую составляется баланс(отображение оцененного события в системе счетов бухгалтерского учета). Такоекоригирование, например, должно осуществляться списанием со счетовбухгалтерского учета дебиторской задолженности, если после даты балансаполучены документальные ведомости о ликвидации дебитора. реакция такогопринципа должна найти отображение в Инструкции по применению Плана счетовбухгалтерского учета и представлена в Положении бухгалтерского учета 6.
Некоторые принципы, которые представлены в Положении(стандарт) бухгалтерского учета 1, до этого времени в нормативно-правовых актахпрямо не нашли отображения. Однако, это не означает, что в другой или такой жесамой форме по содержанию они не использовались в методологической базе.Поэтому, можно считать, что они найдут в дальнейшем правильное и полноеприменение на практику. Так, принципу автономности в Положении (стандарт)бухгалтерского учета 1, по которому личное имущество и обязательствасобственников не должны отображаться в финансовой отчетности предприятия, впринципиальном плане соответствуют пункты 5 и 9 положения об организации бухгалтерскогоучета и отчетности в Украине № 250 от 03.04.1993 года, в которых подчеркивается,что «предприятие ведет бухгалтерский учет результатов своей работе».Результатом своей работы могут быть имущество и обязательства предприятия.
Еще больше приближено к Положению (стандарт) бухгалтерскогоучета 1 звучит норма, а именно пунктов 2.3 и 2.4 Инструкций о порядкезаполнения форм годового бухгалтерского отчета предприятий, по которым вбалансе отображаются собственные основные фонды и стоимость принадлежащихпредприятию нематериальных активов. Существующая система внебалансовых счетовбухгалтерского учета, которые предназначены для учета имущества, что неотносятся к собственности этого предприятия, и данные которых не отображаются вбалансе предприятия также подтверждает фактическое применение этого принципа.
Применение принципа превалирования содержания над формой, покоторому учет операций должен вестись согласно их сущности и экономической реальности,а не только исходя из юридической формы, практикам-бухгалтерам еще необходимоуделить должное внимание. Однако, следует отметить, что в кокой-то мере можноговорить о применение этого принципа. Так, взятые в аренду целостныеимущественные комплексы и в финансовую аренду основные средства отображаются набалансе (отчетности) арендатора, то есть по содержанию как собственноеимущество, хотя согласно юридической форме они не перешли в собственностьарендатора, но им фактически приняты на себя все риски и выгоды, которыесвязаны с правом собственности на объект лизинга.
Положение (стандарт) бухгалтерского учета 1 «Общиетребования к финансовой отчетности» требует раскрывать информацию об измененияхв учетной политике, ликвидацию отдельных видов деятельности, ограничениявладения активами пре6дприятия, участия в совместных предприятиях, выявлениеошибок прошлых лет и связанные с ними коррегирование, переоценка статейфинансовой отчетности и другую информацию, необходимую для понимания иразъяснения финансовой отчетности./>/>2.1.2 Баланс
Положение (стандарт)бухгалтерского учета 2 «Баланс» содержит непосредственно форму баланса. Егостатьи в активе размещены по принципу увеличения ликвидности и разделением наоборотные и необоротные активы. Такие как, представляют существеннуюинформацию, в балансе приводятся данные о первичной стоимости и сумме износаосновных средств и нематериальных активов, хотя в итоге баланса включается ихостаточная стоимость. Товары отображаются в балансе по стоимости приобретения,хотя в аналитическом учете на отдельном субсчете обеспечивается возможностьведения учета товарных надбавок.
Запасы (сырье, топливо,животные на выращивание, незавершенные производства, готовая продукция,товары), расчетные и денежные статьи объединены в один раздел 2 «Оборотныеактивы». Расходы и доходы будущих периодов выделены в отдельные остальныеразделы согласно актива и пассива баланса. В составе оборотных активов выделенастатья «Дебиторская задолженность с начислением доходов», в которой отображаетсясумма начисленных дивидендов, процентов, роялти, которые подлежат получениюпредприятием.
В статье «денежные средстваи их эквиваленты» заслуживает внимание то, что денежные средства, которые немогут быть использованы на протяжении 12 месяцев с даты, на которую составленбаланс, вследствие ограничений (блокировка расчетного счета), не включаются всостав оборотных активов (раздел 2 актива баланса) и отображаются как другие необоротныеактивы (раздел 1).
В составе оборотных активовотображается дебиторская задолженность, связанная с продажей продукции, работ,услуг (независимо от срока погашения), и дебиторская задолженность, котораяобразовалась не по операциям и в период приобретения производственных запасов иреализации производственной из них готовой продукции, работ, услуг(операционный цикл) и срок погашения которой не превышает 12 месяцев от даты накоторую составляется баланс. Так, если продано имущество, которое амортизируется(основные средства, нематериальные активы), то дебиторская задолженность сосроком погашения до 12 месяцев должна отображаться в разделе «Оборотные активы»баланса, в другом случае — в раздел 1 «Необоротные активы». Такой же подходприменяется к кредиторской задолженности поставщикам, подрядчикам и другимкредиторам за сырье, материалы, услуги и другие объекты основных средств инематериальных активов.
Применение национальныхстандартов и реформирование бухгалтерского учета представлено в содержании статейбаланса новой формы отчетности «Баланса», определение прибыли и убытков — в«Отчете о финансовых результатах» Приложения./>/>2.3 Нематериальные активы в национальных стандартахбухгалтерского учета
Приказом Министерства финансов Украины от 18.10.1999 г. №242 утверждено Положение (стандарт) бухгалтерского учета 8 «Нематериальныеактивы», зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 02.11.1999 г. под №750/4043.
Настоящее Положение (стандарт) определяет методологическиепринципы формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активахи раскрытия информации о них в финансовой отчетности. нормы настоящегоПоложения применяются юридическими лицами всех форм собственности (кромебюджетных учреждений), а также на гудвилл, возникающий вследствие объединенияпредприятий.
Бухгалтерский учет нематериальных активов ведетсяотносительно каждого объекта по следующим группам:
—   правапользования природными ресурсами;
—   правапользования имуществом;
—   право назнаки для товаров и услуг (товарные знаки, торговые марки, фирменные названия);
—   права наобъекты промышленной собственности;
—   авторскиеи смежные с ними права;
—   гудвилл;
—   другиенематериальные активы.
Признание и оценка нематериальных активов.
Приобретенный или полученный нематериальный актив отражаетсяв балансе, если существует вероятность получения будущих экономических выгод,связанных с его использованием, и если его стоимость может быть достоверно определена.Нематериальный актив, полученный в результате разработки, следует отражать вбалансе при условиях, если предприятие имеет:
—   намерение,техническую возможность и ресурсы для доведения нематериального актива досостояния, в котором он пригоден для реализации или использования;
—   возможностьполучения будущих экономических выгод от реализации или использованиянематериального актива;
—   информациюдля достоверного определения расходов, связанных с разработкой нематериальногоактива.
Если нематериальный актив не соответствует указаннымкритериям признания, то расходы, связанные с его приобретением или созданием,признаются расходами того отчетного периода, в течение которого они былиосуществлены, без признания нематериальным активом таких расходов в будущем.
Не признаются активом, а подлежат отражению в составерасходов того отчетного периода, в котором они были осуществлены:
—   расходы наисследование;
—   расходы наподготовку и переподготовку кадров;
—   расходы нарекламу и продвижение продукции на рынке;
—   расходы насоздание, реорганизацию и перемещение предприятия или его части;
—   расходы наповышение деловой репутации предприятия (гудвилл), стоимость изданий.
Приобретенные (созданные) нематериальные активы зачисляютсяна баланс предприятия по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимостьприобретенного нематериального актива состоит из цены (стоимости) приобретения(кроме полученных торговых скидок), пошлины, непрямых налогов которые неподлежат возмещению, и других расходов, непосредственно связанных с егоприобретением и доведением до состояния, в котором он пригоден дляиспользования его по назначению. Расходы на уплату процентов за кредит невключаются в первоначальную стоимость нематериальных активов, приобретенных(созданных) полностью или частично за счет кредитов банка.
Первоначальная стоимость нематериального актива,приобретенного в результате обмена на подобный объект, равна остаточнойстоимости переданного нематериального актива. Если остаточная стоимостьпереданного объекта превышает его справедливую стоимость, то первоначальнойстоимостью нематериального актива, полученного в обмен на подобный объект,является его справедливая стоимость с включением разницы в финансовыерезультаты (расходов) отчетного периода.
Первоначальная стоимость нематериального актива,приобретенного в обмен (или частичный обмен) на подобный объект, равнасправедливой стоимости переданного нематериального актива, увеличенной(уменьшенной) на сумму денежных средств или их эквивалентов, которая былапередана (получена) во время обмена.
Первоначальной стоимостью безвозмездно полученныхнематериальных активов является их справедливая стоимость на дату получения.
Первоначальной стоимость нематериальных активов, внесенных вуставной капитал предприятия, признается согласованная учредителями предприятийих справедливая стоимость.
Нематериальные активы, полученные вследствие объединенияпредприятий, оцениваются по их справедливой стоимости. А первоначальнаястоимость отдельного объекта нематериальных активов, уплаченных общей суммой,определяется путем распределения уплаченной суммы пропорционально справедливойстоимости каждого из приобретенных объектов.
Первоначальная стоимость нематериальных активовувеличивается на сумму расходов, связанных с усовершенствованием этихнематериальных активов и повышением их возможностей и срока использования,которые будут содействовать увеличению первоначально ожидаемых будущихэкономических выгод. Расходы, которые осуществляются для поддерживания объектав пригодном для использования состоянии и получения первоначально определенногоразмера будущих экономических выгод от его использования, включаются в составрасходов отчетного периода.
Переоценка нематериальных активов.
Предприятие может осуществлять переоценку по справедливойстоимости на дату баланса тех нематериальных активов, относительно которыхсуществует активный рынок. В случае переоценки отдельного объектанематериального актива следует переоценить все другие активы группы, к которойотносится этот нематериальный актив (кроме тех, относительно которых несуществует активного рынка). Если предприятием произведена переоценка объектовгруппы нематериальных активов, то в дальнейшем они подлежат ежегоднойпереоценке.
 Переоцененная первоначальная стоимость и износ объектанематериального актива определяются как произведение соответственнопервоначальной стоимости или износа и индекса переоценки. Индекс переоценкиопределяется делением справедливой стоимости переоцениваемого объекта на егоостаточную стоимость.
Сумма дооценки остаточной стоимости объекта нематериальныхактивов отражается в составе дополнительного капитала, а сумма уценки — всоставе расходов отчетного периода, кроме, случаев, приведенных в п. 23настоящего Положения.
П. 23 П(С)БУ 8 «Нематериальные активы».
Превышение суммы предыдущих уценок над суммой предыдущихдооценок остаточной стоимости объекта нематериального актива при очереднойдооценке стоимости этого объекта нематериального актива включаются в составдоходов отчетного периода с отражением разницы между суммой последней дооценкиостаточной стоимости и указанным превышением в составе другого дополнительногокапитала.
Превышение суммы предыдущих дооценок над суммой предыдущихуценок остаточной стоимости объектов нематериальных активов при очереднойуценке остаточной стоимости этого актива направляется на уменьшение другогодополнительного капитала с включением разницы между суммой очередной(последней) уценки остаточной стоимости объекты и указанным превышением врасходы остаточного периода.
При выбытии ране переоцененных объектов нематериальныхактивов превышение сумм предыдущих дооценок над суммой предыдущих уценокостаточной стоимости этого объекта нематериальных объектов включается в составнераспределенной прибыли с одновременным уменьшением дополнительного капитала.
Амортизация нематериальных активов.
Начисление амортизационных нематериальных активовосуществляется в течение срока их полезного использования, которыйустанавливается предприятием при признании этого объекта активом (призачислении на баланс), но не более 20 лет. При определении срока полезногоиспользования объекта нематериальных активов следует учитывать:
—  сроки полезногоиспользования подобных активов;
—  предусматриваемыйморальный износ;
—  правовые и другиеподобные ограничения относительно сроков его использования и другие факторы;
Метод амортизации нематериального актива выбираетсяпредприятием самостоятельно, исходя из условий получения будущих экономическихвыгод. Если такие условия определить невозможно, то амортизаций начисляется сприменением прямолинейного метода. Расчет амортизации при применениисоответствующих методов начисления осуществляется согласно Положению(стандарту) бухгалтерского учета 7 «Основные средства». Во время расчетаамортизационной стоимости ликвидационная стоимость нематериальных активовприравнивается к нулю, кроме случаев:
—  если существует неотказноеобязательство другого лица относительно приобретения этого объекта в концесрока его полезного использования;
—  если ликвидационнаястоимость может быть определена на основании информации существующего активногорынка и ожидается, что такой рынок будет существовать в конце срока полезногоиспользования этого объекта.
Начисление амортизации начинается с месяца, следующего замесяцев, в котором нематериальный актив сал пригодным для использования.Начисление амортизации прекращается начиная с месяца, следующего за месяцемвыбытия нематериального актива.
Срок полезного использования нематериального актива и методего амортизации пересматриваются в конце отчетного года, если в следующемпериоде ожидаются изменения срока полного использования актива или изменениеусловий получения будущих экономических выгод. Амортизация нематериальногоактива начисляется исходя из нового метода начисления амортизации и срокаиспользования начиная с месяца, следующего за месяцем изменений.
Уменьшение полезности нематериальных активов.
Потери от уменьшения полезности нематериальных активоввключаются в состав расходов отчетного года с увеличением в балансе суммыизноса нематериальных активов, а с объектов, отраженных в учете попереоцененной стоимости — с уменьшением переоцененной стоимости объектанематериальных активов. Если причины уменьшения полезности объектанематериальных активов перестали существовать, то потери от уменьшения полезностиобъекта за предыдущие периоды исключаются на соответствующую сумму методом«сторно» из суммы расходов отчетного периода и из суммы износа объектанематериальных активов, а из объектов нематериальных активов, отраженных в учетепо переоцененной стоимости, такие потери включаются в состав доходов сувеличением переоцененной стоимости объекта нематериальных активов.
Выбытие нематериальных активов.
Нематериальный актив списывается с балансов в случае еговыбытия или вследствие продажи, безвозмездной передачи или невозможностиполучения предприятием в дальнейшем экономических выгод от его использования.Финансовый результат от выбытия объекта нематериальных активов определяется какразница между доходом от выбытия (за вычетом непрямых налогов и расходов,связанных с выбытием) и их остаточной стоимостью.
Раскрытие информации относительно нематериальных активовв примечаниях к финансовым отчетам.
В примечаниях к финансовой отчетности по каждойгруппе нематериальных активов с выделением информации относительно созданныхпредприятием нематериальных активов приводится следующая информация:
36.1. Стоимость (первичная или переоцененная), по которойнематериальные активы отражены в балансе.
36.2. Методы амортизации и диапазон сроков полезногоиспользования нематериальных активов.
36.3… Наличие и движение в отчетном году:
36.3.1. Первоначальная (переоцененная) стоимостьнематериальных активов и сумма износа на начало отчетного года.
36.3.2. Первоначальная стоимость нематериальных активов,признанных активом, с выделением стоимости нематериальных активов, полученных врезультате объединения предприятий.
36.3.3. Сумма изменения первоначальной (переоцененной)стоимости и сумма износа выбывших нематериальных активов в результатепереоценки.
36.3.4. Первоначальная (переоцененная) стоимость и суммаизноса выбывших нематериальных активов.
36.3.5. Сумма начисленной амортизации.
36.3.6. Сумма потерь от уменьшения полезности, отраженная вотчете о финансовых результатах в отчетном периоде.
36.3.7. Другие изменения первоначальной стоимости и суммыизноса.
36.3.8. Первоначальная (переоцененная) стоимость и суммаизноса на конец отчетного года.
37. В примечаниях к финансовой отчетности приводитсяследующая информация:
37.1. Стоимость нематериальных активов, относительно которыхсуществует ограничение права собственности.
37.2. Стоимость переданных в залог нематериальных активов.
37.3. Сумма соглашений на приобретение в будущемнематериальных активов.
37.4. Общая сумма расходов на исследование и разработки,включенная в состав расходов отчетного периода.
37.5. Первоначальная стоимость, остаточная стоимость и методоценки нематериальных активов, полученных за счет целевых ассигнований.
В сфере применения международных стандартов бухгалтерскогоучета порядок учета нематериальных активов определен МСБУ 38. Следует отметить,что в отличие от П(С)БУ 8, в сфере применения МСБУ права пользования природнымиресурсами не относятся к нематериальным активам, поскольку приобретение такихматериальных активов, как земля, вода и пр. уже предусматривает пользование ивладение ими. Следует отметить, что не признаются активом, а отражаются всоставе расходов того отчетного периода, в котором они осуществлены, затраты наповышение деловой репутации предприятия (гудвилл). А переоценке подлежат толькоте нематериальные активы, которые могут свободно продаваться или покупаться имидля которых существует активный рынок, который отвечает следующим условиям:
—  предметы, которые продаютсяи покупаются на этом рынке, являются однородными, то есть одинаковыми,относящимися к тому же роду и разряду;
—  в любое время можно найтизаинтересованных покупателей и продавцов;
—  информация о рыночных ценахявляется общедоступной. />/>2.4 Состав запасов и порядок отражения их в бухгалтерскомучете
Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы»утверждено приказом Министерства финансов Украины от 20.10.99 г. № 246,зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 02.10.99 г под № 751/4044.
До 2000 года состав запасов и порядок их отражения вбухгалтерском учете и отчетности были утверждены Положением № 250 и Инструкцией№ 139. В форме № 1 «Баланс предприятия» запасы отражались в разделе II «Запасыи затраты». Согласно П(С)БУ 9 запасы также будут отражаться в разделе II,который называется «Оборотные активы» формы № 1 «Баланс».
Запасы товарно-материальных ценностей (то есть отражаются в«Балансе» как запасы как «Запасы») при обязательном соблюдении двух условий:
1)   если существуетвероятность получить в будущем экономические выгоды, связанные с использованиемзапасов; по причине потери необходимых качеств его необходимо исключить изактивов и отнести к прочим операционным расходам отчетного периода. Следуетотметить, что введение в действие П(С)БУ 9 такое сырье числилось как запасы домомента его списания или продажи.
2)   если стоимостьзапасов может быть достоверно определена. Такая стоимость должна отражатьдействительное положение дел и не иметь существенных ошибок и необъективности.
К запасам относится готовая продукция, изготовленная напредприятии и товары, предназначенные для продажи. В случае использованияуказанных ценностей для потребностей собственного предприятия их стоимостьследует не как готовая продукция (строка 100 формы №1 ), а как сырье, основныеи вспомогательные материалы, предназначенные для обслуживания производства иадминистративных потребностей.
Согласно пункту 4 П(С)БУ 9 к запасам относятся активы:
—  товар и готоваяпродукция, предназначенные для дальнейшей продажи в условиях отчетнойхозяйственной деятельности;
—  находятся в процессепроизводства в целях дальнейшей продажи продукции производства (незавершенноепроизводство);
—  сырье, материалы,другие запасы содержатся для использования во время производства продукции,выполнения работ и оказания услуг, а также управлением производством;
—  МБП, используемые втечение не более первого года или нормального операционного цикла, если онпревышает один год.
Согласно указанному пункту товарно-материальныеценности, приобретенные предприятием для непроизводственных целей (детскиесады, пионерские лагеря) и т.д., в состав запасов не включаются.
Пунктом 3 П(С)БУ 9 определен перечень активов, на которые нераспространяются нормы П(С)БУ 9, а, следовательно, которые не включаются всостав запасов:
1) молодняк животных и животных на откорме, продукциясельского и лесного хозяйства, полезные ископаемые — в случае их оценки почистой стоимости реализации в соответствии с положениями других П(С) БУ;
2) незавершенные работы по строительным контрактам,включая контракты по предоставлению услуг, непосредственно связанные с ними.Следует отметить, что незавершенные капитальные вложения в учете и раньше невключались в раздел II, а в раздел 1 формы № I «Баланс предприятия» «Необоротныеактивы».
Согласно международным стандартам строительный контракт —специально заключенный контракт о сооружении одного актива или комбинацииактивов которые тесно взаимосвязаны или взаимозависимы согласно условиям ихпроектирования, в технологии и функционирования или в соответствии с ихконечным назначением и использованием.
Согласно пункта 15 П (С) БУ 2 в статье «Незавершенноестроительство» отражается только строительство для собственных нуждпредприятия. Затраты на незавершенные работы строительных организаций, длякоторых выполнение строительно-монтажных работ является основным видомдеятельности по строительству объекта, осуществляемые согласно договорам(контрактам) подряда, являются затратами на не завершенное производство (какбыло и до применения П (С)БУ 9 и относятся к статье «Баланса» «Запасы» ;
3) финансовые активы.
Активы — это ресурсы, контролируемые предприятием врезультате прошлых событий, использование которых приводит к получениюэкономических выгод в будущем.
Финансовый актив — это:
—  денежные средства;
—  контрактное правополучать денежные средства или иной финансовый актив другого предприятия(инвестиции);
—  контрактное правообменивать финансовые инструменты с другим предприятием, которые являютсяпотенциально способствующими;
—  инструментакционерного капитала другого предприятия;
—  дебиторскаязадолженность, векселя полученные, счет № 58 «Финансовые вложения» — не могутотносится к «Запасам».
Пунктом 14 П(С)БУ 9 определены расходы, которые невключаются в первоначальную стоимость запасов, а относятся на затраты периода,в котором они были осуществлены:
—  сверхнормативная убыльи недостачи;
—  проценты запользование займами;
—  расходы на быт;
—  расходы, которыенепосредственно не связаны с приобретением и доставкой запасов и приведением ихдо состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях.
 Пунктом 9 П(С)БУ определены расходы, которые включаются впервоначальную стоимость запасов и которые состоят из следующих фактическихзатрат:
—  сумм, уплачиваемых всоответствии с договором поставщику;
—  сумм, уплачиваемых заинформационные, посреднические и другие услуги, связанные с поиском иприобретением запасов;
—  сумм ввознойтаможенной пошлины;
—  сумм косвенных налоговв связи с приобретением запасов, не возмещаемых предприятию;
—  расходы на заготовку,погрузочно-разгрузочные работы, транспортировку, расходы по страхованию ипроценты за коммерческий кредит поставщиков;
—  другие расходы,непосредственно связанные с приобретением запасов и доведением их до состояния,в котором они пригодны для использования в запланированных целях (зарплата,доработка и повышение качественно-технологических характеристик запасов).
Оценка приобретения запасов.
Оценка приобретенных (полученных) или изготовленных запасовпроизводится по их первоначальной стоимости, по которой они зачисляются набаланс (п. 8 П(С)БУ 9).
Так как к запасам предприятия относятся ((сырье, товары)приобретенные за плату, так и изготовленные собственными силами предприятия(готовая продукция), то определение их первоначальной стоимости происходит поразному в соответствии с пунктами 9, 10 П(С)БУ 9.
Основные отличия состава фактических затрат приобретениязапасов за плату согласно пункту 9 П(С)БУ 9 от затрат, предусмотренныхПоложениями № 250 и № 473, заключаются в следующем:
—  во-первых, П(С)БУ 9предусматривает включен в первоначальную стоимость приобретенных за платузапасов затрат на погрузочно-разгрузочные работы, транспортировку запасов кместу их использования независимо от того, кто их выполняет. То есть, в П(С)БУ9 нет фразы, которая содержалась в пункте 51 Положения № 250: «которыеосуществляются сторонними организациями». Следовательно, стоимостьвышеназванных работ согласно П(С)БУ 9 будет относиться на стоимость запасов;
—  во-вторых, еслисогласно Положению 1 473 (п.75) стоимость работ (услуг) консультационного иинформационного характера, связанных с обеспечением производства, хранением иреализацией продукции, относится в статье «Общехозяйственные расходы», то пункт9 П(С)БУ 9 предусматривает прямое включение в первоначальную стоимостьприобретенных запасов затрат на информационные, посреднические и другиеподобные услуги, связанные с поиском и приобретением запасов;
—  в-третьих, пункт 9П(С)БУ 9 предусматривает включение в первоначальную стоимость приобретенных заплату запасов затрат на их страхование и процентов за коммерческий кредитпоставщиков. Согласно же Положения № 473 (п. 75) такие расходы относятся кстатье «Общехозяйственные расходы»;
—  в-четвертых, появилисьновые затраты, которые относятся к запасам, приобретенным за плату, — «другиезатраты, которые непосредственно связаны с приобретением запасов и доведения ихдо состояния в запланированных целях».
Следует отметить, что в состав других затрат включаются, вчастности, прямые затраты на материалы и на оплату труда (стоимость материалови заработная плата), которые могут быть включены в себестоимость конкретныхизделий, экономически целесообразным путем. Затраты на оплату труда другихкатегорий производственного персонала, а также отпуска, простои не относятся кпрямым затратам и включаются в состав косвенных затрат как производственныерасходы.
Вышесказанное относится к сырью, материалам, товарам,приобретенным за плату.
Первоначальной стоимостью готовой продукции, изготовленнойсобственными силами предприятия является себестоимость ее производства,определенная согласно П(С)БУ 16 «Расходы».
В соответствии с пунктом 10 П(С)БУ 16 себестоимостьизготовленной продукции (работ, услуг) состоит из производственнойсебестоимости продукции, а также других затрат, установленных вышеназваннымпунктом. В производственную себестоимость включаются прямые затраты, которыемогут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов. Поэтомувначале необходимо определить стоимость использованных материальных запасов дляизготовления продукции, применив при этом один из предложенных П(С)БУ 9 методовоценки запасов (нормативный, средневзвешенной себестоимости, FIFO и т.д.).После определенных таким образом материальных затрат на производство готовойпродукции необходимо определить другие затраты на ее изготовление (всоответствии с пунктом 10 П(С)БУ 16) и на основании этих затрат установитьсебестоимость реализованной продукции.
Если запасы получены предприятием бесплатно или как вклад вуставной фонд, то первоначальная стоимость определяется по их справедливойстоимости, которая согласовывается собственником. Определение термина в пункте4 П(С)БУ 19 «объединение предприятий».
Особый порядок определения первоначальной стоимостиустановлен для подобных запасов, приобретенных в результате бартера (т.е. обменподобными активами, которые имеют одинаковое функциональное назначение: сырьена сырье, товар на товар).
Первоначальная стоимость единицы запасов )единицейбухгалтерского учета запасов является их наименование или однородная группа(вид) п.7 П(С)БУ 9) приобретенных в результате обмена (бартера) на подобныезапасы равняется балансовой стоимости переданных запасов.
Если балансовая стоимость (стоимость запасов, по которой оничислятся на балансе) превышает их справедливую стоимость, то первоначальнойстоимостью полученных запасов является их справедливая стоимость. Разницачастичного обмена и на не подобные запасы первоначальная стоимостьприобретенных запасов равна справедливой стоимости переданных запасов,увеличенных (уменьшенных) на сумму денежных средств или их эквивалентовпереданных (полученных) в процессе обмена.
Оценка выбытия запасов.
При отпуске запасов в производство. Продаже и другом выбытииоценка их осуществляется по одному из следующих методов:
—  идентифицированнойсебестоимости соответствующей единицы запасов;
—  цены продажи;
—  нормативных расходов;
—  средневзвешеннойсебестоимости;
—  себестоимости повремени поступления запасов (ФІФО);
—  себестоимостипоследних по времени поступлений запасов (ЛІФО).
Для всех единиц бухгалтерского учета запасов, имеющиходинаковое назначение и одинаковые условия использования, применяется толькоодин из приведенных методов.
П.17 П(С)БУ 9. Методы оценки выбытия запасов поидентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов оцениваютсяотпущенные запасы, указанные услуги, которые выполняются для специальныхзаказов и проектов и заказов, которые не являются взаимозаменяемыми. Затраты поэтому методу соответствуют расходованию единиц запасов.
П. 22 П(С)БУ 9. Оценка по ценам продажи основана наприменении предприятиями розничной торговли среднего процента торговой наценкина товар. Этот метод применяют предприятия, имеющие значительную и переменнуюноменклатуру товары с приблизительно одинаковым уровнем торговой наценки.Себестоимость реализованных товары определяется как разница между продажной(розничной) стоимостью реализованных товаров и суммой торговой наценки на этитовары. Сумма наценки на реализованные товары определяется как произведениерозничной (продажной) стоимости реализованных товаров и среднего процентаторговой наценки. Средний процент торговой наценки определяется делением суммыостатка торговых наценок к продажной стоимости полученных в отчетном месяцетоваров на сумму продажной (розничной) стоимости остатка товаров на началоотчетного месяца и розничной стоимости полученных в отчетном месяце товаров.
П.21 П(С)БУ 9. Оценка по нормативным затратам применяется напредприятиях обрабатывающих отраслей промышленности, осуществляющих массовое исерийное производство разнообразной и сложной продукции с большим количествомдеталей и узлов.
Оценка по нормативным затратам заключается в применении нормрасходов на единицу продукции установленных предприятием с учетом нормальных уровнейиспользования запасов, труда, производственных мощностей и действующих цен. Дляобеспечения максимального приближения нормативных затрат к фактическимнеобходимо регулярно в нормативной базе проверять и пересматривать нормы затрати цен.
Можно использовать фактический уровень производства, если онприближается к нормальной мощности. «Нормальная мощность» — ожидаемый уровеньпроизводства, который может быть достигнут в среднем на протяженииопределенного количества периодов или сезонов при обычных обстоятельствах, еслипринять во внимание падение мощностей, возникающее в результатезапланированного обслуживания производства.
П.18 П(С)БУ 9. При оценке запасов методом средневзвешеннойсебестоимости оценка производится по каждой единице запасов делением суммарнойстоимости остатка запасов на начало отчетного месяца и стоимости полученныхзапасов в отчетном месяце на суммарное количество остатка запасов на началоотчетного месяца и соответственно на суммарное количество.
П.19 П(С)БУ 9. Оценка по методу ФIФО, означает, что запасыприобретенные или изготовленные первыми расходуются (продаются) также первыми.При этом стоимость остатка запасов на конец отчетного месяца определяется посебестоимости последних по времени поступления запасов.
П.20 П(С)БУ 9. Оценка по методу ЛIФО, означает, что запасы,приобретенные или изготовленные последними будут расходоваться первыми. Приэтом стоимость остатка запасов на конец отчетного месяца определяется посебестоимости первых по времени полученных запасов.
Методы определения себестоимости выбывших (израсходованных)запасов можно использовать в сфере производства и торговли (кроме розничнойторговли — метод цены продаж, в промышленности — нормативный метод).
Метод оценки выбытия запасов необходимо отразить впримечаниях к финансовой отчетности как учетную политику, выбраннуюпредприятием. Изменение учетной политики должно быть обосновано и раскрыто вфинансовой отчетности.
П.24 П(С)БУ 9. Оценка запасов на дату баланса.
Запасы отражаются в бухгалтерском учете в отчетности по наименьшейиз двух оценок:
Первоначальная стоимость и чистая стоимость реализации.
Чистая стоимость реализации п.4 П(С)БУ 9 — это ожидаемаяцена реализации запасов в условиях обычной деятельности за минусом ожидаемых(планируемых) затрат на завершение их производства и реализацию.
Таблица 2.1. Ожидаемая цена реализации
Ожидаемая цена реализации в условиях обычной длительности — 150грн.
↓Цена приобретения — 10 грн. + Превышение ожидаемой цены реализации над ценой приобретения и затратами на производство и реализацию — 15 грн. (150 – 100 – 30 – 5 грн.), т.е. «по-старому» — это рентабельность.
Ожидаемые затраты
на производство — 30 грн.
Ожидаемые затраты
на реализацию — 5 грн.
↓                                         ↓
Чистая стоимость реализации — 155 грн.
↓
Цена приобретения — 100 грн.
↓
Превышение ожидаемой цены реализации над ценой приобретения и затратами на производство и реализацию — 15 грн.
П.25 П(С)БУ 9. Если на дату баланса снизилась цена запасовили они испорчены, устарели, другим образом утратили первоначальную ожидаемуюэкономическую выгоду, запасы отражаются по чистой стоимости реализации (этотпункт П(С)БУ 9 соответствует пункту 54 Положения 250 и Положению № 120 (190).
Превышение суммы первоначальной стоимости запасов над чистойстоимостью их реализации списывается на затраты отчетного периода, а такжестоимость утраченных (испорченных или недостающих) запасов независимо отпричины утраты. Согласно п. 27 П(С)БУ 9 одновременно отражаются навнебалансовом счете «Не возмещенные недостачи и потери от порчи ценностей».После установления лиц, которые должны возместить потери, подлежащая возмещениюсумма зачисляется в состав дебиторской задолженности (или других активов) идохода отчетного периода.
Пунктом 2.25 Инструкции № 139 предусмотрено, чтозадолженность, по которой не решен вопрос о списании или отнесении на виновныхлиц, на время отражения отчета отражается по счету 76 «расчеты с другимидебиторами и кредиторами». После установления виновных лиц, которые должнывозместить затраты, сумма надлежащая возмещению, включается в составдебиторской задолженности (или других активов) и в доход отчетного периода(п.27 П(С)БУ 9). Следует заметить, что Порядок № 116 от 22.01.96 г. с изменениямии дополнениями, согласно которому определяется размер убытков от расхищения,недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей, пока не отменены.
П.28 П(С)БУ 9 если чистая стоимость реализации запасов быларанее уценена, а в дальнейшем их стоимость увеличивается, то на суммуувеличения чистой стоимости реализации сторнируется запись о предыдущемуменьшении (но не более, чем предыдущее уменьшение).
Раскрытие информации о запасах в примечаниях к финансовойотчетности.
В примечаниях к финансовой отчетности следует представитьследующую информацию о запасах:
—  методы их оценки(согласно пунктов 16 П(С)БУ 9);
—  балансовую стоимостьзапасов в разрезе отдельных классификационных групп (производственные запасы,готовая продукция, товары и т.д. согласно п.21-25 П(С)БУ 20
—  балансовую (учетную)стоимость запасов, переданную в переработку, на комиссию, в залы;
—  сумму увеличениячистой стоимости реализации, по которой произведена оценка запасов всоответствии с пунктом 28 П(С)БУ 9.
При этом предприятия, которые применяют метод оценки запасовЛIФО, должны указать в примечаниях сумму разницы между стоимостью запасов,отраженной на дату баланса в учете и отчетности и меньшей из стоимостей,исчисленных по методам средневзвешенной цены, ФIФО, чистой стоимостиреализации. Такая особенность вызвана тем, что при применении метода ЛIФО всебестоимости реализованных запасов включаются те из них, которые последнимипоступили на предприятие. А это значит, что в условиях повышения цен (чистойстоимости реализации) в себестоимость попадут запасы по высокой цене и занизятполученную прибыль./>/>2.5 Дебиторская задолженность и ее отражение вбухгалтерском учете и финансовой отчетности
Приказом Министерства финансов Украины от 08.10.99 г. № 237утверждено Положение (стандарты) бухгалтерского учета 10 «Дебиторскаязадолженность», зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 25.10.99 г. №725/ 4018.
Термины, используемые в положениях (стандартах)бухгалтерского учета, имеют следующее значение:
Безнадежная дебиторская задолженность — текущая дебиторскаязадолженность, относительно которой существует уверенность о ее не возвратедолжникам или по которой истек срок исковой давности. Текущая дебиторскаязадолженность — сумма дебиторской задолженности, которая возникает в ходенормального операционного цикла или будет погашена в течение 12 месяцев с датыбаланса.
Долгосрочная дебиторская задолженность — сумма дебиторскойзадолженности, которая не возникает в ходе нормального операционного цикла ибудет погашена после 12 месяцев с даты баланса.
Сомнительный долг — текущая дебиторская задолженность,относительно которой существует неуверенность ее погашения должником.
Чистая реализационная стоимость дебиторской задолженности —сумма текущей дебиторской задолженности с вычетом резерва сомнительных долгов.
Настоящее Положение (стандарт) применяется с учетомособенностей оценки и раскрытия информации относительно дебиторскойзадолженности, установленных другими положениями бухгалтерского учета.
Признание и оценка дебиторской задолженности.
Дебиторская задолженность признается активом, еслисуществует вероятность получения предприятием будущих экономических выгод иможет быть достоверно определена ее сумма. Текущая дебиторская задолженностьпризнается активом одновременно с признанием дохода от реализации и оцениваетсяпо первичной стоимости. Она включается в итог баланса по чистой реализационнойстоимости. Для определения чистой реализационной стоимости на дату балансаисчисляется величина резерва сомнительных долгов. Величина резерва сомнительныхдолгов определяется исходя из платежеспособности отдельных дебиторов или наосновании классификации дебиторской задолженности.
Классификация дебиторской задолженности осуществляетсягруппированием дебиторской задолженности по срокам ее погашения с установлениемкоэффициента сомнительности для каждой группы. Коэффициент сомнительностиустанавливается предприятием исходя из фактической суммы безнадежнойдебиторской задолженности за предыдущие отчетные периоды. Коэффициентсомнительности, как правило, растет с увеличением сроков непогашениядебиторской задолженности. Величина резерва сомнительных долгов определяетсякак сумма произведения текущей дебиторской задолженности соответствующей группыи коэффициента сомнительности соответствующей группы.
Начисление суммы резерва сомнительных долгов за отчетныйпериод отражается в отчете о финансовых результатах в составе другихоперационных расходов. Исключение безнадежной дебиторской задолженности изактивов осуществляется с одновременным уменьшением величины резерва сомнительныхдолгов.
Текущая дебиторская задолженность, не связана с реализациейпродукции, товаров, работ, услуг, признанная безнадежной, списывается с балансас отражением потерь в составе других операционных расходов.
Раскрытие информации о дебиторской задолженности впримечаниях к финансовой отчетности.
П.13 П(С)БУ 10. В примечаниях к финансовой отчетностиприводится следующая информация:
13.1 Перечень дебиторов и суммы долгосрочной дебиторскойзадолженности.
13.2 Перечень дебиторов и суммы дебиторской задолженностисвязанных сторон с выделением внутригруппового сальдо дебиторскойзадолженности.
13.3 Состав и суммы статьи баланса «Другая дебиторскаязадолженность».
13.4 Метод определения величины резерва сомнительных долгов.
13.5 Сумма текущей дебиторской задолженности в разрезе ееклассификации по срокам погашения. />/>2.6 Отражение кредиторской задолженности в национальномстандарте
Приказом Министерства финансов Украины от 31.01.2000 г. № 20утверждено Положение (стандарт) бухгалтерского учета 11 «Обязательство»,зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 11.02.2000 г. под № 85/4306.
П(С)БУ 11 «Обязательство» одобрено Методологическим советомпо бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Украины, вступает в силу с 1июля 2000 г. В части I «Общие положения» используются термины, которые имеютследующие значения:
Обеспечение — обязательство с неопределенным суммойили временем погашения на дату баланса.
Непредусмотренной обязательство — это:
1)   обязательство,которое может возникнуть вследствие прошедших событий и существование которогобудет подтверждено только тогда, когда произойдет или не произойдет одно илиболее неопределенных будущих событий, над которыми предприятие не имеет полногоконтроля; или
2)   настоящееобязательство, которое возникло вследствие прошедших событий, но не признается,поскольку маловероятно, что для урегулирования обязательства нужно будетиспользовать ресурсы, воплощающие в себе экономические выгоды, или посколькусумму обязательства нельзя достоверно определить.Обременительный контракт — контракт, расходы (которые нельзяизбежать) на выполнение которого превышают ожидаемые экономические выгоды отэтого контракта.Сумма погашения— недисконтированная сумма денежных средствили их эквивалентов, которая, как ожидается, будет уплачена для погашенияобязательства в процессе обычной деятельности предприятия.Настоящая стоимость — дисконтированная сумма будущих платежей (завычетом суммы ожидаемого вознаграждения), которая, как ожидается, будетнеобходима для погашения обязательства в процессе обычной деятельностипредприятия.
Нормы настоящего положения применяются предприятиями,организациями, другими юридическими лицами независимо от форм собственности(кроме бюджетных учреждений) п. 2 П(С)БУ 11. Настоящее Положение применяется сучетом особенностей оценки и раскрытия информации относительно обязательств,установленных другими П(С)БУ.
Признание и оценка обязательства.
Обязательство признается, если его оценка может бытьдостоверно определена и существует вероятность уменьшения экономических выгод вбудущем вследствие его погашения. Если на дату баланса ранее признанноеобязательство не подлежит погашению, то его сумма включается в состав доходаотчетного периода п.5 П(С)БУ 11.
В целях бухгалтерского учета обязательства разделяются на :
—  долгосрочные;
—  текущие;
—  обеспечения;
—  непредусмотренныеобязательства.
К долгосрочным обязательствам относятся:
—  долгосрочные кредитыбанков;
—  другие долгосрочныефинансовые обязательства;
—  отсроченные налоговыеобязательства;
—  другие долгосрочныеобязательства.
Обязательство, на которое начисляется проценты и котороеподлежит погашению в течение двенадцати месяцев с даты баланса, следуетрассматривать как долгосрочное обязательство, если первоначальный срокпогашения был более двенадцати месяцев и до утверждения финансовой отчетностисуществует договор о переоформлении этого обязательства на долгосрочное.
Долгосрочное обязательство по кредитному договору (еслидоговор предусматривает погашение обязательства по требованию кредитора(заимодателя) в случае нарушения определенных условий, связанных с финансовымсостоянием заемщика), условия которого нарушены, считается долгосрочным, если:
—  заимодатель до утвержденияфинансовой отчетности согласился не требовать погашения обязательствавследствие нарушения;
—  не ожидаетсявозникновения дальнейших нарушений кредитного договора в течение двенадцатимесяцев с даты баланса.
Долгосрочные обязательства, на которые начисляются проценты,отражаются в балансе по их настоящей стоимости. Определение настоящей         стоимости зависит от условий и вида обязательства.
Как известно, деньги выполняют функции эквивалента стоимостивсех товаров. Одна и та же сумма денег сегодня дороже, чем в будущем (инфляция,риск), утверждение основано на концепциях будущей и настоящей стоимости денег.Эта концепция связана со стоимостью использования денег в течение некоторогопериода времени, а проценты — это не что иное, как стоимость использованияденег в течение некоторого периода времени. Со стоимостью использования денег втечение некоторого периода времени связаны проблемы определения:
—  будущей стоимостипростой величины;
—  настоящей стоимостипростой величины;
—  будущей стоимостианнуитета;
—  настоящей стоимостианнуитета.
Каждая из этих проблем решается с использованием формулырасчета процентов:Проценты =
= Основная сумма х Ставка процента х Период начисления процентов.
Ставка процента — отношение суммы денежных средств,начисленных в качестве дохода от предоставления основной суммы за определенныйпериод времени, к величине основной суммы.
Основная сумма — полученная или подлежащая получениюсумма денежных средств, на которую начисляются проценты по финансово-кредитномусоглашению.
Для долгосрочных финансово-кредитных операций характерноиспользование сложных процентов. Это значит, что проценты начисляются не толькона основную сумму, а на сумму, включающую как основную сумму, так и начисленныев предыдущих периодах проценты. Концепция будущей стоимости базируется насложном проценте.
Будущая сумма денег — это основная сумма плюсначисленный сложный процент. Будущую стоимость простой величины можноопределить по формуле:
/>;
где SF — будущая стоимость основной суммы;
S —основная сумма;
i —ставка процента;
n —количество периодов начисления процентов.
Понятие настоящей стоимости является обратным к понятиюбудущей стоимости. Настоящая стоимость простой величина — это сегодняшняявеличина суммы, которая будет полностью получена в будущем. Проще — этонастоящая, или текущая, стоимость будущих поступлений сегодня. Чтобы рассчитатьнастоящую стоимость суммы, которая будет получения в будущем, эту сумму необходимодисконтировать (через сложный дисконт) на заданную ставку процентов и заданноеколичество периодов, за которое начисляются эти проценты. При дисконтированиисумма уменьшается на соответствующий процент в результате процедуры, обратнойначислению процентов.
Чтобы не делать сложных расчетов, можно использоватьформулу:
/>;
где Sp — настоящая, илитекущая, или сегодняшняя стоимость простой величины (основной суммы).Заметим, что эта формула обратна формуле расчета будущей стоимости простойвеличины.Аннуитет означает, что вместо простой величины последовательно получаемыесуммы или выплачиваемые суммы. Для аннуитета характерно:— в каждом периоде времени, за который начисляются проценты, получаетсяили выплачивается финансовая сумма денег;— такие периоды времени имеют финансовую продолжительность;— ставка процентов за каждый период одна и та же. В качестве примерованнуитета можно привести одинаковые ежемесячные выплаты по кредиту, полученномув банке, одинаковые суммы перечисляемые раз в квартал на депозитный счет.
Будущая стоимость аннуитета включает как сами суммыплатежей, так и сложный процент, который начисляется на каждую сумму платежа запериод времени, прошедший с даты платежа до конца срока аннуитета. Будущаястоимость аннуитета — это стоимость аннуитета на момент последней выплаты.
Расчеты можно облегчить, если воспользоваться следующейформулой:
/>;
где /> — будущаястоимость обычного аннуитета.
Настоящая (текущая) стоимость аннуитета — этообратное понятие к понятию будущей стоимости аннуитета. Настоящая стоимостьаннуитете рассчитывается для каждого из одинаковых платежей. Другими словами,это дисконтированная сумма аннуитета на дату последней выплаты.
При расчете настоящей стоимости аннуитета можно использоватьформулу:
/>;
где /> — настоящаястоимость обычного аннуитета.
Текущие обязательства отражаются в балансе по суммепогашения, т.е. сумме денежных средств, которая, как ожидается, будет уплаченав процессе обычной деятельности предприятия. В таком же порядке отражаетсясумма долгосрочной задолженности, по которой не начисляются проценты. Новымявляется порядок отражения в балансе сумм долгосрочных обязательств, по которымначисляются проценты п. 10 П(С)БУ. Такие суммы отражаются в балансе по ихнастоящей стоимости, т.е. по дисконтированной стоимости будущих чистых оттоковденежных средств, которые необходимы для погашения обязательств в процессеобычной деятельности предприятия. Другими словами, настоящая стоимость такихдолгосрочных обязательств включает сумму, необходимую для погашения, кромесуммы обязательств начисленных по ним процентов. Если до введения П(С)БУ 11сумма задолженности по долгосрочному кредиту отражается в балансе на саму суммукредита, то после введения его эта сумма будет увеличена на сумму процентов,которая предусматривается договором уплатить банку за пользование такимкредитом.
Количество периодов начисления процента при отражении надату баланса по настоящей стоимости определяется с учетом даты погашенияобязательств.
Согласно п.11 П(С)БУ 11 текущие обязательства включают:
—  краткосрочные кредитыбанков;
—  текущую задолженностьпо долгосрочным обязательствам;
—  краткосрочные выданныевекселя;
—  кредиторскаязадолженность за товары, работы, услуги;
—  текущую задолженностьпо расчетам по полученным авансам, по расчетам с бюджетом, по расчетам и повнебюджетным платежам, по расчетам по страхованию, по расчетам по оплате труда,по расчетам с участниками, по внутренним расчетам, другие текущиеобязательства.
Текущие обязательства отражаются вбалансе будущих расходов на:
—  оплату отпусковработникам;
—  дополнительныепенсионные обеспечения;
—  выполнение гарантийныхобязательств;
—  реструктуризацию;
—  выполнениеобязательств по обременительным контрактам.
Суммы созданных обеспечений признаются расходами.
Обеспечение создается при возникновении вследствие прошедшихсобытий обязательства, погашение которого, вероятно, приведет к уменьшениюресурсов, воплощающих в себе экономические выгоды, и его оценка может бытьрасчетно определена. Запрещается создавать обеспечение для покрытия будущихубытков от деятельности.
П.15 П(С)БУ 11. Обеспечение для возмещения расходов нареструктуризацию создается в случае наличия утвержденного руководствомпредприятия плана реструктуризации с конкретными мероприятиями, сроками ихвыполнения и суммой расходов, которые будут понесены, после начала реализацииэтого плана.
П.16 П(С)БУ 11. Сумма обеспечения определяется по учетнойоценке ресурсов (за вычетом суммы ожидаемого возмещения), необходимых дляпогашения соответствующего обязательства на дату баланса. Обеспечение длявозмещения расходов на реструктуризацию определяется по сумме прямых расходов,не связанных с продолжающейся деятельностью предприятия. Обеспечениеиспользуется для возмещения только тех расходов, для покрытия которых оно былосоздано.
П. 18 П(С)БУ 11. Остаток обеспечения пересматривается накаждую дату баланса, и в случае необходимости корректируется. В случаеотсутствия вероятности погашения такого обязательства, сумма обеспеченияподлежит сторнированию.
Непредусмотренные обязательства отражаются на забалансовыхсчетах предприятия по учетной оценке, т.к. суммы, сроки, возможность погашенияне определены.
Раскрытие информации об обязательствах в примечаниях кфинансовой отчетности.
П. 20. В примечаниях к финансовой отчетности приводитсяследующая информация:
20.1. Сумма и сроки погашения обязательства, котороебыло исключено из состава текущих обязательств в соответствии с п.8 Положения собоснованием причин этого.
20.2. Перечень и суммы обязательств, включенных в статьибаланса «прочие долгосрочные обязательства».
Предприятие по каждому виду обеспечения приводит следующуюинформацию:
21.1. Целевое назначение, причины неопределенности иожидаемый срок погашения.
21.2. Остаток обеспечения на начало и на конец отчетногопериода.
21.3. Увеличение обеспечения в течение отчетного периодавследствие создания обеспечения или дополнительных отчислений.
21.4. Сумма обеспечения, использованная в течение отчетногопериода.
21.5. Неиспользованная сумма обеспечения, котораясторнирована в отчетном периоде.
21.5.  Сумма ожидаемого возмещения расходов другой стороной, учтенная приоценке обеспечения.
22.    По каждому виду непредусмотренных обязательств приводится следующая информация:
22.1.  Краткое описание обязательства и его сумма.
22.2.  Неопределенность относительно суммы или срока погашения.
22.3. Сумма ожидаемого погашения обязательства другойстороной.
 Сходство и различие учета обязательств новой и старой формыотчетности и учета.
 Сходство заключается в том, что и в старой, и в новой формебаланса долгосрочные и краткосрочные обязательства выделены в отдельные разделы.Статьи баланса, отражающие обязательства по кредитам банков, другим заемнымсредствам и кредиторской задолженности предприятия по расчетам с другимипредприятиями, бюджетом и физическими лицами, в прежней и новой формах балансапочти совпадают, лишь в новой форме баланса некоторые из них несколькоукрупнены. В новой форме баланса кредиторская задолженность за товары, работы иуслуги не подразделяются на ту, срок уплаты которой не наступил, и ту, котораяне уплачена в срок, а объединена в одну статью «Кредиторская задолженность затовары, работы, услуги».
Статья «Заемные средства» в разделе «Текущие обязательства»новой формы баланса не выделена, и суммы краткосрочных заемных средств будутотражаться в статье «Другие текущие обязательства».
В соответствии с П(С)БУ 11 зарезервированные средства длявозмещения предстоящих расходов также являются обязательными. Как и раньше,такие расходы определяются расчетным путем и создаются за счет расходов напроизводство продукции (работ, услуг). Запрещается за счет расходовпроизводства резервировать средства для покрытия будущих убытков отдеятельности предприятия, что было и раньше.
Резервирование средств на оплату будущих расходов раньшепредусматривалось п. 68 Положения об организации бухгалтерского учета и отчетностив Украине, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 03.04.93г. № 250 с изменениями и дополнениями. Однако, П(С)БУ 11 несколько расширилтакой перечень резервов, предусмотрев создание резерва на дополнительноепенсионное обеспечение, реструктуризацию и на выполнение обязательств вотношении обременительных контрактов. Порядок создания резервов пока неразработан.
Для отражения сумм, предназначенных для обеспечениявозмещения будущих расходов, в пассиве новой формы баланса предусмотренотдельный раздел «Обеспечение последующих расходов и платежей». В прежней формебаланса эти суммы отражались в первом разделе пассива по статье «Резервпредстоящих расходов и платежей». По нормам П(С)БУ 11 остаток обеспеченияпредусматривается на каждую дату баланса. В случае отсутствия вероятностирасходов средств на цели погашения обязательств сумма такого обеспеченияподлежит сторнированию, т.е. не исправление как ошибки или неправильной записив бухгалтерском учете ее записано красными чернилами, а уменьшение этой суммыпутем списания ее на расходы предприятия.
Понятие признанности обязательств определено п. 5 П(С)БУ 11,согласно которому обязательство признается, если его оценка может бытьдостоверно определена, это понятие равнозначно прежнему Положению № 250 п.18,когда перед составлением бухгалтерской отчетности требовалось произвестиинвентаризацию кредиторской задолженности. Неподтвержденная сумма кредиторскойзадолженности раньше включалась в состав прибыли отчетного периода, а по П(С)БУ11 п. 5 включается в состав дохода./>/>2.7 Формирование информации в финансовой отчетности одоходах и расходах по национальным стандартам бухгалтерского учета
Приказом Министерства финансов Украины от 29.11.1999 г. №290 утверждено и зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 14.12.1999 г.№ 860/4153 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход».
Нормы этого Положения должны применяться предприятиями ифинансовыми и другими юридическими лицами независимо от форм собственности(кроме бюджетных учреждений) с 01.01.2000 г. согласно графику разработки ивведения Положения (стандарта) бухгалтерского учета с принятием международныхстандартов учета, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от01.12.1998 г. № 248.
Согласно П(С)БУ 3 «Отчет о финансовых результатах» вседоходы и расходы делятся на доходы и расходы от обычной деятельности ичрезвычайные доходы и расходы.
Обычная деятельность — любая основная деятельностьпредприятия, а также операции, которые ее обеспечивают и возникающие вследствиеее проведения.
Чрезвычайное событие — событие или операция, котораяотличается от обычной деятельности предприятия, и не ожидается, что она будетповторяться периодически или в каждом следующем отчетном периоде. Этодеятельность, связанная с устранением стихийного бедствия, пожара, аварий,получением страхового возмещения и покрытие убытков от таких чрезвычайныхсобытий.
Однако, данный стандарт не распространяется и на некоторыедоходы от обычной деятельности такие как: доходы от аренды, доходы поконтрактам на предоставление услуг в сфере строительства и другие доходыперечисленные в пункте 3 данного стандарта. Для таких доходов разработаныиндивидуальные стандарты.
Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 определяетметодологические принципы формирования информации в бухгалтерском учете одоходах от обычной деятельности предприятия и ее раскрытии в финансовойотчетности.
Данный стандарт может использоваться в учете доходов от:
—  реализации продукции(товаров, других активов);
—  предоставления услуг;
—  полученного целевогофинансирования;
—  использования активовпредприятия другими сторонами, результатом чего является получение процентов,дивидендов, роялти.
В П(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности» однимиз принципов подготовки финансовой отчетности предусмотрен принцип начисления(то есть доходы отражаются в учете и отчетности в момент их возникновениянезависимо от времени поступления и уплаты денежных средств) и соответствиядоходов и расходов (то есть финансовый результат отчетного периода определяетсяпутем сопоставления доходов и расходов, осуществленными для получения этогодохода).
Доходы от обычной деятельности, которые предприятие призналокак доходы, классифицируются в финансовой отчетности как доходы по группам,пункт 7 П(С)БУ 15. Для этого новым Планом счетов (утвержденным приказомМинистерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291) предусмотрено отражатьдоходы, относящиеся к разным группам, на разные счета доходов.
Так, группа «Доход (выручка) от реализации продукции товаров(работ, услуг)» отражается по счету 70 «Доходы от реализации», где обобщаетсяинформация о доходах от реализации готовой продукции, товаров (работ, услуг).
Группа «Другие операционные доходы» отражается на счете 71«Другой операционный доход», на котором учитываются:
—  доходы от реализациииностранной валюты;
—  доходы от реализациидругих оборотных активов;
—  доходы от операционныхкурсов разниц по операциям в иностранной валюте;
—  суммы полученныхштрафов, пени, неустоек а других санкций за нарушение хозяйственных договоров,которые признаны должником или относительно которых получено решение суда об ихвзыскании;
—  доходы от списаниякредиторской задолженности, относительно которой истек срок исковой давности;
—  возмещение ранеесписанных активов;
—  прочие доходы отоперационной деятельности.
Доходы в виде дивидендов, процентов, роялти относятся кдоходам группы «Финансовые доходы», и для их учета новым Планом счетовпредусмотрен счет 73 «Другие финансовые доходы».
Доходы, возникающие в процессе обычной деятельности, но несвязанные с операционной и финансовой деятельностью предприятия, относятся кгруппе доходов, которые классифицируются как «Прочие доходы» и отражаются наодноименном счете 74. К таким доходам можно отнести доход от неопределенныхкурсовых разниц, от бесплатно полученных активов и др.
Признание дохода.
Доход от обычной деятельности признается тогда, когда врезультате хозяйственной операции:
—  увеличиваются активыили
—  уменьшаютсяобязательства и вследствие этого происходит рост собственного капитала (кромеувеличения капитала за счет взносов участников).
Таким образом, если активы увеличиваются (или обязательствауменьшаются), но это не приводит к росту собственного капитала, доход непризнается.
Доход не признается, если осуществляется обменпродукцией (товарами, работами, услугами), которая является подобной поназначению и имеет одинаковую справедливую стоимость (т.е. сумма, по которойможно обменять актив или погасить задолженность в операции между компетентными,заинтересованными и независимыми сторонами).
Доход отражается в бухгалтерском учете в сумме справедливойстоимости активов. Сумма доходов определяется по справедливой стоимостиактивов, работ (бартерные контракты) полученных или подлежащих к получениюпредприятием, уменьшению или увеличению соответственно на сумму переданных илиполученных денежных средств или их эквивалентов. Если справедливую стоимостьактивов, работ, услуг, которые получены по бартерному контракту, достоверноопределить невозможно, то доход определяется по справедливой стоимости активов,работ, услуг, переданных по этому бартерному контракту.
П(С)БУ 15 не распространяется на доходы, связанные с:
—  реализацией ценныхбумаг;
—  договорами аренды;
—  контрактами попредоставлению услуг в сфере строительства;
—  дивидендами,принадлежащими предприятию по результатам учета финансовых инвестиций иучитываются методом участия в капитале (т.е., если мы вложим средства в акциидругого предприятия);
—  страховойдеятельностью;
—  изменением всправедливой стоимости финансовых активов и финансовых обязательств, а также сих ликвидацией (продажей, погашением);
—  изменениями стоимостидругих текущих активов;
—  природным приростомпоголовья скота, продуктов сельского хозяйства и лесничества;
—  добычей полезныхископаемых.
Доход включает только валовый прирост экономических выгод,полученных и подлежащих получению предприятием на его собственный счет.
Необходимо обратить внимание, что не признаются доходамипредприятия суммы, получаемые от имени третьих сторон и не являющиесяэкономическими выгодами, поступающими на предприятие, а также не ведущие кувеличению собственного капитала, сумма налога на добавленную стоимость,акциза, других налогов и обязательных платежей, подлежащих перечислению вбюджет и внебюджетные фонды.
Суммы, полученные от имени принципала (комитента) неявляются доходом так как увеличивает его обязательства.
Доходом признается только сумма комиссионноговознаграждения.
Суммы предварительной оплаты (авансовых платежей) запродукцию (товары, работы, услуги) доходам не признаются так как нельзядостоверно определить доход. Но, в налоговом учете, который ведется согласноЗакону Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 22.05.97 г. №283/97-ВР с изменениями и дополнениями, и Закона Украины «О налоге надобавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР, с изменениями идополнениями, поэтому в налоговом учете в момент получения аванса возникаютваловые доходы предприятия и налоговые обязательства по НДС.
Если не предусмотрено соответствующим договором суммазадатка под залог, погашение суммы также не относится к доходу; поступления,относящиеся к доходу; поступления, принадлежащие другим лицам.
Вышеперечисленные поступления приводят к увеличению активов,однако не приводят к росту собственного капитала и предусмотрено даннымстандартом не признавать доходы предприятия. Такое «непризнание» вышеназванныхпоступлений отражается и на счетах бухгалтерского учета по-разному.
Если суммы НДС, акцизного сбора, поступлений на счеткомиссионера а пользу комитента сначала отражаются по кредиту счета класса 7«Доходы и результаты деятельности», а потом вычитаются из них отражением этихже сумм по дебету этих же счетов, то поступления в виде авансов и предоплат,сумм задатка под залог отражаются как обязательства, а это значит, что насчетах доходов эти суммы не отражаются.
Признание дохода (выручки) от реализации продукции(товаров, других активов).
Признание дохода (выручки) от реализации продукциитакже связано с выполнением некоторых условий пункт 8 П(С)БУ 15:
1. Передача покупателю рисков и выгод, связанных справом собственности на продукцию.
Определение момента, в который происходит передача, связанос правом собственности на продукцию. В большинстве случаев передача рисков ивыгод от владения совпадает с передачей юридического права собственности или спередачей в управление покупателю. Именно так происходит у торговцев.
В других случаях передача рисков и выгод происходит невсегда одновременно с передачей юридического права собственности.
Возможны ситуации, при которых предприятие-продавецсохраняет риски и выгоды за собой, например:
а) когда отгруженная продукция подлежит дальнейшему монтажу,и этот монтаж является существенной частью контракта, который еще не былзавершен предприятием;
б) когда покупатель имеет право аннулировать приобретение попричинам, определенным в контракте на реализацию, и предприятие-продавец неуверено в возврате продукции.
2. Управление и контроль за реализованной продукцией — еслипредприятие оставляет за собой дальнейшее руководство или контроль зареализованной продукцией, то доход от такой реализации не признается.
3. Сумма дохода достоверно определена.
4. Уверенность а том, что в результате операции произойдетувеличение экономических выгод — если существует неуверенность в получениикомпенсации от реализации, то до устранения этой неуверенности доход не долженпризнаваться.
5. Расходы, связанные с операцией реализации продукции,достоверно определены.
В данном случае П(С)БУ 15 еще раз напоминает о принципесоответствия доходов и расходов. Поэтому-то и полученные авансы, и предоплатыневозможно признать доходом, так как расходы, связанные с операциями, в счеткоторых они поступали, достоверно определить еще невозможно. Если предприятиезанимается предоплатой периодических изданий и реализацией подобной продукции,доход признается на прямолинейной основе в течение периода, когда эта продукцияотправляется, если она имеет одинаковую стоимость в каждом интервале времени.Если стоимость товаров изменяется от периода к периоду, доход признается наоснове стоимости реализации отправленной продукции относительно общей оценочнойстоимости реализации всей продукции, охваченной предоплатой.
Доход от реализации при отсроченной продаже, когда товарпоставляется только после того, как покупатель делает последний взнос серииплатежей в рассрочку, признается после поставки товаров. Однако, доход можетпризнаваться, когда получен значительный взнос, при условии наличия товаров,которые определены и готовы к отправке покупателю, что оговорено в комментарияхк Положению (стандарту) бухгалтерского учета 15 «Доход» (журнал «Бизнес», № 4(367) от 24.01.2000 г. с 106) и противоречит признакам определения доходапредприятия, отраженным П(С)БУ № 15 ч. III.
При продаже в рассрочку, когда компенсация получаетсячастичными взносами на дату реализации, признается доход согласно ценереализации, за исключением процента. Цена реализации является настоящейстоимостью компенсации, которая определяется путем дисконтирования взносов,подлежащих получению при условной ставке процента. Элемент процента признаетсякак доход на момент получения оплаты на пропорциональной основе, котораяучитывает условную ставку процента.
Согласно П(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности»по принципу начисления доходы отражаются в учете и отчетности в момент ихвозникновения, независимо от времени поступления и уплаты денежных средств(т.е. исключен кассовый метод при определении объема реализованной продукции).Не нужно забывать, что обложение налогом на прибыль предприятий и НДС остаетсянеизменным и осуществляется согласно действующим Законам Украины по первомусобытию (или по поступлению денежных средств или по структуре продукции).
Признание дохода от предоставления услуг.
Подход к определению дохода от предоставления услугсущественно отличается от привычного определения дохода в момент подписанияакта выполненных работ (предоставленных услуг).
П(С)БУ 15 предусматривает определение дохода:
—  исходя из степенизавершенности операции по предоставлению услуг на дату баланса (такой методназывается методом поэтапного исполнения);
—  методом равномерногоначисления дохода за определенный период времени.
Согласно этим методам доход определяется в тех отчетных периодах,в которых предоставляются соответствующие услуги.
Определение дохода по методу оценки степени завершенностиоперации производится тремя способами:
1)   изучениемвыполненных работ (когда стороны, изучив выполненные уже услуги, определилистепень их готовности и оценили их конкретную сумму);
2)   определениемудельного веса объема услуг, предоставленных на определенную дату, в общемобъеме услуг, которые должны быть предоставлены;
3)   определениемудельного веса расходов, понесенных предприятием в связи с предоставлениемуслуг, в общей ожидаемой сумме таких расходов. При этом сумма расходов,осуществленных на определенную дату, включает только те расходы, которыеотражают объем предоставленных услуг именно на эту дату.
Определение дохода по методу равномерного начисленияявляется как бы особым правилом и применяется тогда, когда предоставление услугзаключается в выполнении неограниченного количества действий (операций) заопределенный период времени. Это самый легкий способ или метод определения дохода,при использовании которого необходимо только точно знать период, за которыйпредприятие должно предоставить услуги, и общую сумму дохода, установленнуюдоговорам.
Необходимо заметить, что П(С)БУ 15 предусматривает иневозможность на равных этапах операции достоверно оценить доход отпредоставленных услуг. В таком случае данный стандарт предлагает доходопределить только в размере понесенных затрат, которые предполагаетсявозместить.
Доход, связанный с предоставлением услуг, определяетсяисходя из степени завершенности операции по предоставлению услуг на датубаланса, если может быть достоверно оценен результат этой операции.
Результат операции может быть достоверно оценен в случаевыполнения следующих условий:
—  возможно достоверноизмерить сумму дохода;
—  существует вероятностьпоступления предприятию экономических выгод от операции;
—  этап завершенностиоперации на дату баланса может быть достоверно измерен;
—  возможно достоверноизмерить расходы, понесенные в связи с такой операцией.
Если доход (выручка) от предоставления услуг не может бытьдостоверно определен, то он отражается в размере определенных расходов,подлежащих возмещению, а если не существует вероятности возмещения указанныхрасходов, то доход не признается, а указанные расходы относятся расходамиотчетного периода.
Необходимо также обратить внимание, что определенный доход(выручка) от реализации продукции не корректируются на величину сомнительной ибезнадежной задолженности, как было раньше. Сумма такой задолженности согласноП(С)БУ 10 «Дебиторская задолженность» признается расходами периода.
Предприятие, имея право выбора, создает резерв сомнительныхи безнадежных долгов. Размер резерва сомнительных и безнадежных долговопределяет предприятие самостоятельно на основе анализа дебиторскойзадолженности прошлых периодов. В бухгалтерском учете создание резерваотражается корреспонденцией счетов:
Дт 944 «Сомнительные и безнадежные долги».
Кт 38 «Резерв сомнительных долгов» на всю сумму созданногорезерва в разрезе дебиторов.
Доход от опалы за установку признается с ссылкой на этапзавершенности монтажа, если он не связан с реорганизацией товара — в такомслучае плата определяется, когда товар реализован.
Доход от проведения рекламы в средствах массовой информациипризнается, когда пройдет обнародование соответствующей рекламы или рекламногоролика. Комиссионные за производство признаются путем ссылки на этапзавершенности проекта.
Признание дохода от гонорара за финансовые услуги зависит отцели оценки гонорара и от основы учета любого связанного с ними финансовогоинструмента.
Доход от платы за вход на художественные представления, отбанкетов и других специальных событий признается, когда событие произошло. Вслучае продажи абонемента на ряд событий, доход признается на каждое событие,которое отражает объем услуг.
Доход от платы за обучение признается в течение периодаобучения. Гонорар за разработку программного обеспечения по заказу признаетсякак доход путем ссылки на этап завершенности разработки, включая услуги,предоставленные как сервисная поддержка после поставки продукта.
Так же необходимо учитывать, что целевое финансирование непризнается доходом до тех пор, пока не будет подтверждения того, что оно будетполучено. Полученное целевое финансирование признается доходом в течение техпериодов, в которых были осуществлены расходы, связанные с выполнением условийцелевого финансирования.
Целевое финансирование, полученное как компенсация расходов,которые уже понесло предприятие, или в целях немедленной финансовой поддержкипредприятия без будущих, связанных с этим расходов, признается доходом тогопериода, в котором создалась дебиторская задолженность, связанная с этимфинансированием. Доход от целевого финансирования признается только в суммерасходов, связанных с этим финансированием. Для признания дохода отпредоставления целевого финансирования достаточно только даже подтверждения.
Признание дохода от использования активов предприятиядругими сторонами. Доход, который возникает от финансовой деятельностипредприятия в виде процентов, дивидендов и роялти признается, если вероятнопоступление экономических выгод и доход может быть достоверно оценен вследующем порядке:
—  проценты признаются(как и ранее) в том отчетном периоде, к которому они относятся, исходя из базыначисления процентов и срока пользования соответствующими активами. Проценты —плата за пользование денежными средствами, их эквивалентами или суммами,которые должны предприятию;
—  доход как роялти (каки ранее) признается на основе принципа начисления согласно экономическомусодержанию соответствующего соглашения. Роялти — платежи за использованиенематериальных активов предприятия (патентов, торговых марок, авторского права,программных продуктов);
—  дивиденды признаютсядоходом в периоде принятия решения об их выплате. Доход признается толькотогда, когда существует вероятность получения предприятием экономических выгод,связанных с операцией. Однако, если возникает неуверенность относительнополучения суммы, которая включена уже в сумму дохода, неполученная сумма или сумма,относительно которой перестает существовать вероятность возмещения,определяется как расходы, а не как коррегирование суммы первично признанногодохода. Дивиденды — часть чистой продукции, распределенная между собственниками(участниками) в соответствии с долями их участия в собственном капиталепредприятия.
Признание (непризнание) дохода по бартерным операциям.
П(С)БУ 15 установлено при бартерной операции, предполагающейобмен подобными активами (работами, услугами), которые имеют одинаковую справедливуюстоимость (т.е. «обычная цена»), доход не признавать. Однако определениетермина «подобные работы, услуги», вышеназванный стандарт не дает.
Впервые определение термина «Расходы» в национальныхПоложениях (стандартах) бухгалтерского учета отражено в пункте 1 П(С)БУ 1«Общие требования к финансовой отчетности». при этом под расходами имеют в видууменьшение экономических выгод в виде выбытия или амортизации активов илиувеличения обязательств, которые проводят до уменьшения собственного капитала(за исключением уменьшения капитала за счет его увеличения или разделенияучредителями (собственниками)).
Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16, утвержденноеприказом министерства финансов Украины от 31.12.1999 года № 318 изарегистрированное в Министерстве юстиции Украины 19.01.2000 г. за № 27/4248,определяет методологические основы формирования бухгалтерского учета информациио расходах предприятия и раскрытие ее в финансовой отчетности. Нормы этогоП(С)БУ распространяются на предприятия и организации и другие юридические лицанезависимо от форм собственности (кроме банков и бюджетных учреждений). Однако,действие этого П(С)БУ не распространяется на расходы, связанные с выполнениемстроительных контрактов, и предоставление услуг по их выполнению. ОдновременноП(С)БУ 16 фактически изменило все типовые положения, которые существовалираньше, по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции, учетрасходов и т.д.
Структура П(С)БУ 16 «Расходы» состоит из таких разделов:
—  общие положения, где представленыопределения терминов, которые используются в этом Положении (стандарте)бухгалтерского учета;
—  определение расходов,где отражен порядок определения расходов в бухгалтерском учете и финансовойотчетности;
—   состав расходов, гдеопределена номенклатура статей и элементов расходов;
—   раскрытие информациио расходах в примечаниях к финансовой отчетности, которая содержит переченьпоказателей, которые должны быть раскрыты в примечаниях к годовой финансовойотчетности;
—   пример разделения общепроизводственныхрасходов;
—   расчет суммы расходовот чрезвычайных событий для отображения в отчете о финансовых результатах;
—   расчет потерь отучастия в капитале.
В пункте 4 П(С)БУ 16 предоставлены такие определениятерминов:
Элемент расходов — совокупность экономично однородныхрасходов;
Непрямые расходы — расходы, которые невозможноотнести непосредственно к конкретному объекту расходов экономично конкретнымпутем;
Нормальная мощность — ожидаемый средний объемдеятельности, который может быть достигнут в условиях обычной деятельностипредприятия на протяжении нескольких лет или операционных циклов с учетомзапланированного обслуживания производства.
Расходы определяются в бухгалтерском учете одновременно суменьшением активов или увеличением обязательств. К расходам, которые возникаютв связи с уменьшением активов, относят:
—  списание материалов впроизводство, для ремонта основных фондов, на административные цели;
—  начисление износа(амортизации);
—  списание основныхсредств, МБП, нематериальных активов, которые стали непригодными и неиспользуются;
—   потери от уценкизапасов;
—   недостачи запасов(сырья, материалов, товаров, готовой продукции и т.д.);
—  начисление резервасомнительных долгов или списание дебиторской задолженности, которая не можетбыть погашена;
—   добровольные взносы;
—   экономические санкции(штрафы, пеня выплаченные).
К расходам, которые увеличивают обязательства, относятсяначисления:
—  зарплаты, налогов,сборов, обязательных платежей;
—  отчисления наобязательное и добровольное страхование;
—  транспортные расходы;
—  аренда, коммунальныеуслуги, расходы в связи с услугами рекламы;
—  услуги стороннихорганизаций (аудиторских, консультационных, юридических, медицинских и т.д.);
—  другие начислениярасходов, связанные с увеличением обязательств.
Однако, пункт 6 П(С)БУ 16 определяет: расходами отчетногопериода признаются уменьшение активов или увеличение обязательств только приусловии, что эти расходы могут быть достоверно оценены. Это означает, чтообязательным условием определения расходов как и других активов илиобязательств, является их достоверная оценка.
Но уже согласно п. 7 П(С)БУ 16 расходы определяютсярасходами определенного периода одновременно с определением дохода, дляполучения которого они осуществлялись. Это соответствует принципаммеждународных стандартов финансовой отчетности и примененному в национальныхП(С)БУ принципу соответствия расходов доходам. С этого выплывает, что расходы,которые невозможно прямо связать с доходами определенного периода, отображаютсяв составе расходов того периода (отчетного), в котором они были осуществлены.
Если актив обеспечивает получение экономических выгод напротяжении нескольких отчетных периодов, то расходы определяются путемсистематического разделения его стоимости между соответствующими отчетнымипериодами, которые регулируются пунктом 8 П(С)БУ 16, что касается прежде всегоамортизации.
Необходимо отметить, что не признаются расходами ивключаются в отчет о финансовых результатах согласно п.9:
1.   Авансоваяоплата запасов, работ и услуг.
2.   Погашениеполученных кредитов.
3.   Платежи подоговорам комиссии, агентскими соглашениями и другими аналогичными соглашениямина пользу комитента или принципала.
4.   Расходы,которые отображаются уменьшением собственного капитала согласно Положению(стандарту) бухгалтерского учета.
5.   Другиеуменьшения активов или увеличения обязательств, которые не соответствуютпризнакам, наведенным в пункте 6 П(С)БУ 16, т.е. если нарушены обязательныеусловия достоверности оценки расходов.
Состав расходов в наиболее общем виде отображаетсядвумя П(С)БУ: 3 «Отчет о финансовых результатах» и 16 «Расходы», но детальноструктуру (или номенклатуру) статей и элементов расходов представлено только вП(С)БУ 16.
Необходимо определить, что общепроизводственные расходыразделяются на постоянные и переменные.
К постоянным общепроизводственным расходам относят расходына обслуживание и управление производством, которое остается неизменным (илипочти неизменным) при изменении объема деятельности. Постоянныепроизводственные накладные расходы на каждый объект расходов распределяются сиспользованием базы разделения (часов труда, зарплаты, объема деятельности,прямых расходов) при формальной мощности. Т.е. при ожидаемом среднем объемедеятельности, который может быть достигнут в условиях обычной деятельностипредприятия на протяжении нескольких лет или операционных циклов с учетомзапланированного обслуживания производства.
Нераспределенные постоянные общепроизводственные расходывключаются в состав себестоимости реализованной продукции, работ и услуг впериоде их возникновения. Общая сумма распределенных и не распределенныхпостоянных общепроизводственных расходов не может превышать их фактическуювеличину.
У переменным общепроизводственным расходам относят расходыпо обслуживанию и управлению производством, которые изменяются прямопропорционально (или почти прямо пропорционально) перемене объема работ. Ониразделяются на каждый объект расходов, с использованием базы разделения выходяс практической мощности отчетного периода. Базой разделения может бытьколичество часов труда, зарплата, объем деятельности и прямые расходы. Переченьи состав переменных и постоянных общепроизводственных расходов устанавливаетсяпредприятием.
Таблица2.2. Расчет распределения общепроизводственных расходовВыходные данные Величина № строки База раздела по нормальной мощности — объем деятельности при нормальной мощности 10000 1 Общепроизводственные затраты при нормальной мощности, всего 70000 2 Измененные общепроизводственные затраты при нормальной мощности 50000 3 Постоянные общепроизводственные затраты при нормальной мощности 20000 4
Измененные затраты на единицу объема деятельности
строка 3: строка 1 5 5
Постоянные общепроизв. затраты на единицу объема деятельности
строка 4: строка 1 2 6 Фактический объем деятельности за первый период 8000 7 Фактический объем деятельности за второй период 10500 8 Фактические общепроизводственные затраты за первый период 60000 9 Фактические общепроизводственные затраты за второй период 72500 10
 
Особенности состава расходов в торговых предприятиях.
Необходимо подчеркнуть, что состав расходов в торговыхпредприятиях имеет особенности:
1. Себестоимость реализованных товаров определяется какразница между розничной стоимостью реализованных товаров и суммой торговойнаценки на эти товары. Сумма торговой наценки на реализованные товарыопределяется как произведение розничной стоимости реализованных товаров исреднего процента торговой наценки. В свою очередь, средний процент торговой наценкиопределяется делением суммы остатка торговых наценок на начало отчетного месяцаи торговых наценок в розничной стоимости полученных в отчетном месяце товаровна сумму розничной стоимости остатка товаров на конец отчетного месяца ирозничной стоимости полученных в отчетном месяце товаров.
Средний процент
торговой наценки =
Сумма остатка наценки
————————
Розничная стоимость полученных товаров :
Розн. стоимость остатка товаров
————————
Розн. стоимость получен. товаров =
Сумма остатка
наценки
————————
Розн. стоимость остатка товаров
2. В торговых организациях в состав расходов на сбытвключаются расходы обращения, за исключением административных, другихоперационных и финансовых расходов. Это означает, что в состав расходов на сбытв торговых предприятиях не включаются такие расходы:
—  общекорпоративныерасходы, т. е. организационные расходы, расходы на проведение годовых сборов,представительные расходы;
—  расходы на служебныекомандировки и содержание аппарата управления предприятием и другогообщехозяйственного персонала;
—  расходы на содержаниеосновных средств, других материальных необоротных активов общехозяйственногоисследования, а именно: операционная аренда, страхование имущества,амортизация, ремонт отопления, освещение, водоснабжение, канализация, охрана;
—  награды запрофессиональные услуги (юридические, аудиторские, медицинские, оценкаимущества);
—  расходы на связь(почтовые, телеграфные, телефонные, телекс, факс);
—  расходы наурегулирование споров в судебных органах, на юридические, аудиторские;
—  плата зарасчетно-кассовые и другие банковские услуги;
—  амортизациянематериальных актов общепроизводственного пользования;
—  налоги и сборы, другиепредусмотренные законодательством обязательные платежи, кроме тех, которые включаютсяв производственную себестоимость продукции;
—  другие услугиобщепроизводственного назначения;
—  себестоимостьреализованных производственных запасов, которые состоят с их учетной стоимостии расходов на их реализацию;
—  сумма сомнительных(безнадежных) долгов, отчисление в резерв сомнительных долгов;
—  потери от оценкизапасов;
—  от операционныхкурсовых разниц;
—  штрафы, пени,неустойки;
—  недостачи, потери отпорчи ценностей;
—  расходы наисследование и разработки соответственно П(С)БУ 8 «Нематериальные активы»;
—  себестоимостьреализованной иностранной валюты, перечисленной в национальную валюту по курсуНБУ на дату продажи иностранной валюты, плюс расходы, вязанные с продажейиностранной валюты;
—   расходы на выплатуматериальной помощи, на содержание объектов социально-культурного назначения;
—   другие расходыоперационной деятельности;
—   расходы на проценты(за пользование кредитами полученными, за выпущенные облигации, за финансовуюаренду);
—   другие расходыпредприятия, связанные с привлечением заемного капитала;
—   потери от участия вкапитале.
Расходы операционной деятельности предприятия группируютсяпо экономическим элементам, т.е. по совокупности экономично однородныхрасходов, в таблице 4 Группировка расходов операционной деятельности поэлементам.
Расходы отображаются в бухгалтерском учете и отчетности смомент их возникновения, независимо от даты уплаты средств.
Для отображения расходов новый План счетов содержит счетакласса 9 «расходы деятельности», которые отображают расходы по статьямрасходов, а счета класса 8 «расходы по элементам» отображают расходы поэлементам расходов. Согласно Инструкции о применениях Плана счетов, субъектымалого предпринимательства, а также организации, деятельность которых ненаправлена на ведение коммерческой деятельности, могут вести учет расходовтолько по счетам класса 8 без использования счета класса 9. В этих предприятияхинформация о расходах формируется в учете в разделе экономических элементов.Расходы списываются непосредственно с кредита счетов класса 8 в дебет счета 23«Производство» в части прямых и производственно- накладных расходов, а все другиерасходы относятся на счет 79 «Финансовые результаты». Все расходы, связанные синвестиционной и финансовой деятельностью, расходы при чрезвычайных операциях вэтом случае учитываются на счете «Другие расходы» 85.
Необходимо отметить, что в Инструкции не дано определение«субъект малого предпринимательства». Если использовать старый критерийотнесения предприятий к «малым» по численности работников, то для многих малыхпредприятий, которые проводят разноплановую деятельность, такой учет расходовне по их видам, а только по элементам ограничивает возможность получения важнойинформации для экономического анализа, планирования деятельности. Поэтому вестиучет расходов только на счетах класса 8 можно рекомендовать только предприятиямс небольшим количеством хозяйственных операций и при отсутствии несколькихнаправлений деятельности.
Все другие предприятия используют счета класса 9. Ихиспользование позволяет осуществлять доскональный учет расходов. Такиепредприятия могут вести учет расходов только на счетах класса 9 или по желаниюмогут использовать одновременно с этим и счета класса 8 для обобщенияинформации о расходах по элементам.
При этом для систематизации информации может быть примененатакая схема: расходы относятся сначала на счета расходов класса 8, а потомсписываются на счета класса 9 для учета расходов по функциональным признакам ина счет 23 «Производство».
Расходы отображаются на счетах бухгалтерского учета, если ихоценка может быть достоверно определена в момент выплаты актива или увеличенияобязательства, которые приводят к уменьшению собственного капитала предприятия.
Необходимо отметить, что чрезвычайные расходы включаются в финансовуюотчетность за исключением суммы, на которую уменьшается налог на прибыль врезультате убытков от чрезвычайных событий.
В разделе 2 «Элементы операционных расходов» отображаютсярасходы, которые признало предприятие во время своей деятельности на протяженииотчетного периода по соответствующим элементам:
—  материальные расходы;
—   расходы на социальныемероприятия;
—   амортизация;
—   другие операционныерасходы.
Для составления этого раздела используется информацияобобщающая на соответствующих счетах класса 8.
Счета класса 8 предназначены для обобщения информации орасходах предприятия на протяжении отчетного периода по экономическимэлементам.
В примечаниях к финансовой отчетности П(С)БУ 16 следуетпредоставлять информацию:
—  о составе и суммерасходов по статьям «Другие операционные расходы», «Другие расходы»;
—   о составе и суммерасходов по каждому чрезвычайному событию;
—   о составе и суммерасходов, не включенных в статью отчет о финансовых результатах, а отработанныхв составе собственного капитала./>/>2.8 Положение об объединении предприятий по национальнымстандартам бухгалтерского учета
Положение (стандарт) бухгалтерского учета 19«Объединение предприятий» утверждено приказом Министерства финансов Украины от07.07.99 г. № 163, зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 23.07.99 г.под № 499/3792.
Учет приобретения.
Если предприятие вследствие приобретения его чистых активовдругим предприятием (покупателем) ликвидируется, то покупатель, начиная с датыприобретения, должен:
а) включить в отчет о финансовых результатах доходы ирасходы о приобретении предприятия;
б) отразить в балансе активы и обязательства приобретенногопредприятия и какой-либо гудвилл, возникающий в результате приобретения.
В случае приобретения контрольного пакета акций (капитала)другого предприятия покупатель, начиная с даты приобретения, должен отражатьприобретенные акции (долю в капитале) в составе финансовых инвестиций.
Приобретение отражается в учете по стоимости, котораяявляется суммой уплаченных денежных средств или их эквивалентов. Еслиприобретение осуществляется путем передачи других активов или принятия на себяобязательства, то стоимость равна справедливой стоимости (на дату приобретения)активов или обязательств, предоставленных покупателем в обмен на контроль зачистыми активами другого предприятия, увеличенной на сумму расходов,непосредственно связанных с приобретений.
Приобретенные покупателем идентифицированные активы иобязательство признаются отдельно на дату приобретения и отражаются по ихсправедливой стоимости. Справедливая стоимость приобретенных идентифицированныхактивов и обязательств определяется в порядке, приведенном в приложении кнастоящему Положению (стандарту).
Если приобретение осуществляется поэтапно (например, путемпоследовательного приобретения акций), то каждая операция отражается отдельнопо справедливой стоимости приобретенных идентифицированных активов иобязательств, а стоимость отдельных инвестиций поэтапно сравнивается с долейпокупателя в справедливой стоимости идентифицированных активов и обязательств,приобретенных на каждом этапе.
Первоначальная (балансовая) стоимость гудвилла уменьшаетсяежемесячным равномерным начислением амортизации в течение срока полезного егоиспользования, но не более 20 лет.
Срок полезного использования гудвилла определяется с учетом:
а)прогнозированного срока деятельности предприятия;
б)нормативно-правовых актов или контрактов, влияющих на срок полезного использования;
в) измененияспроса на продукцию (работы, услуги) предприятия и т.п.
Если гудвилл на конец года не соответствует признакамактива, то он списывается с включением остаточной стоимости в расходы.
Если деятельность приобретенного предприятия прогнозируетсяс исчисляемыми убытками в будущем, то стоимость отрицательного гудвиллапризнается доходом равномерно в течение периода образования таких убытков.
Если деятельность приобретенного предприятия прогнозируетсяв будущем без убытков, то стоимость отрицательного гудвилла признается доходом:
а) в сумме,не превышающей справедливой стоимости приобретенных немонетарных активов, —равномерно в течение оставшегося срока полезного использования (амортизации)приобретенных необоротных активов;
б) в сумме,превышающей справедливую стоимость приобретенных немонетарных активов, — впериоде приобретения.
Стоимость отрицательного гудвилла на дату баланса отражаетсяв статье «Другие необоротные активы» отрицательной величиной.
Учет слияния предприятий.
Расходы, связанные со слиянием предприятий (регистрационные,информационные, консультационные и т.п.), признаются расходами того периода, втечение которого они были осуществлены.
Показатели финансовой отчетности объединяющихся предприятийвключаются в финансовую отчетность объединенных предприятий за период, вкотором происходит слияние, и за предыдущий период.
Объединенное предприятие отражает активы, обязательства исобственный капитал объединенного предприятия по их балансовой стоимости сучетом изменения учетной политики (если это произошло).
Внутренняя задолженность и результаты операций междуобъединенными предприятиями исключаются при составлении финансовой отчетностиобъединенного предприятия./>/>2.9 Консолидированная финансовая отчетность
Приказом Министерства финансов Украины от 30.07.1999 г. №176 утверждено Положение (стандарт) бухгалтерского учета 20 «Консолидированнаяфинансовая отчетность», зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины12.08.1999 г. под № 553/3856.
Консолидированную финансовую отчетность представляетматеринское предприятие.
Материнское предприятие, являющееся дочерним предприятиемдругого предприятия, не представляет консолидированную финансовую отчетностьпри условии:
а) если оно полностью принадлежит другому предприятию;
б) согласия владельцев доли меньшинства.
В консолидированную финансовую отчетность включаютпоказатели финансовой отчетности всех дочерних предприятий, за исключениемпоказателей финансовой отчетности тех дочерних предприятий, которые невключаются по причинам, указанным в пункте 7 настоящего Положения (стандарта).
Показатели финансовой отчетности дочернего предприятия невключаются в консолидированную финансовую отчетность, если:
а) контрольдочернего предприятия является временным, поскольку оно было приобретено исодержится только в целях его последующей продажи в течение краткосрочногопериода;
б) дочернеепредприятие осуществляет деятельность в условиях, ограничивающих егоспособность передавать средства материнскому предприятию. Активы таких дочернихпредприятий отражаются как финансовые инвестиции в соответствии с Положением(стандартом) бухгалтерского учета 12 «Финансовые инвестиции».
Финансовая отчетность материнского предприятия и его дочернихпредприятий, используемая при составлении консолидированной финансовойотчетности, составляется за тот же отчетный период и на ту же дату баланса.
Консолидированную финансовую отчетность составляют пофинансовой отчетности группы предприятий с использованием единой учетнойполитики для подобных операций и других событий при сходных обстоятельствах.Если при составлении консолидированной финансовой отчетности невозможноприменить единую учетную политику, то об этом сообщается в примечаниях кконсолидированной отчетности.
Порядок составления консолидированной финансовойотчетности.
Консолидированная финансовая отчетность составляется путемупорядоченного прибавления показателей финансовой отчетности дочернихпредприятий к аналогичным показателям финансовой отчетности материнскогопредприятия. Состав и формы финансовой отчетности определены Положениями(стандартами) бухгалтерского учета 1—5.
При составлении консолидированной финансовойотчетности могут не приводиться статьи (строки) форм финансовой отчетности, покоторым у группы предприятий отсутствуют показатели (кроме случаев, если такиепоказатели были в предыдущем отчетном году), и подлежат исключению:
а)балансовая стоимость финансовых инвестиций материнского предприятия в каждоедочернее предприятие и доля материнского предприятия в каждом дочернемпредприятии;
б) суммавнутригрупповых операций и внутригруппового сальдо;
в) сумманереализованных прибыли и убытков от внутригрупповых операций (кроме убытков,которые не могут быть возмещены).
Материнское предприятие для составления консолидированнойфинансовой отчетности определяет долю меньшинства в капитале и финансовыхрезультатов дочерних предприятий. Доля меньшинства определяется какпроизведение процента голосов, не принадлежащих материнскому предприятию, всоответствии с собственным капиталом и чистой прибыли (убытка) дочернихпредприятий.
Доля меньшинства отражается в консолидированном балансеотдельно от обязательств и собственного капитала материнского предприятия вовписываемой строке 385 «доля меньшинства». В консолидированном отчете офинансовых результатах доля меньшинства в прибыли (убытке) отражается вовписываемой строке 215 «Доля меньшинства».
Если доля меньшинства в убытках дочернего предприятияпревышает долю меньшинства в капитале дочернего предприятия, то на сумму такогопревышения и величину последующих убытков, которая относится к долеменьшинства, уменьшается доля материнского предприятия в собственном капиталегруппы предприятий, за исключением той части, относительно которой меньшинствоимеет обязательства и способно покрыть убытки. Если впоследствии в финансовойотчетности дочернего предприятия отражена прибыль, то вся сумма такой прибылираспределяется на долю материнского предприятия до покрытия убытковменьшинства, сумма которых возмещена ранее за счет материнского предприятия.
Если дочерним предприятием выпущены привилегированные акции,по которым накапливается сумма дивидендов и которые находятся во владении запределами группы, то материнское предприятие рассчитывает свою долю прибыли илиубытка после коррегирования на сумму дивидендов по привилегированным акциямдочернего предприятия, независимо от объявления дивидендов.
Стоимость гудвилла или отрицательного гудвилла, которыевозникают при консолидации финансовой отчетности материнского предприятия ифинансовой отчетности дочерних предприятий, определяется согласно Положению(стандарту) бухгалтерского учета 19 «Объединение предприятий» и отражается вконсолидированном балансе во вписываемой строке 075 «Гудвилл при консолидации».При этом стоимость отрицательного гудвилла приводится в скобках и вычитаетсяпри определении итога раздела «Необоротные активы» Баланса.
Курсовые разницы, которые возникают во время перерасчетапоказателей финансовой отчетности дочерних предприятий, расположенных запределами Украины, определяются согласно Положению (стандарту) бухгалтерскогоучета 21 «Влияние изменений валютных курсов» и отражаются в консолидированномбалансе во вписываемой строке 375 «Накопленная курсовая разница». При этомотрицательная курсовая разница приводится в скобках и вычитается приопределении раздела «Собственный капитал» Баланса./>/>2.10 Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства
Приказом Министерства финансов Украины от 25.02.2000г. № 39 утверждено и зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 14.03.2000г. под № 161/4382 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход».
Данное П(С)БУ утверждено во исполнение пункта 3статьи 11 Закона Украины от 16.07.1999 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете ифинансовой отчетности в Украине».
Применять упрощенную форму Финансового отчета,утвержденную П(С)БУ 25, могут только те, кто соответствует критериям субъектамалого предпринимательства.
Такие критерии определены Указом Президента Украиныот 12.05.1998 г. № 456/98 «О государственной поддержке малогопредпринимательства» (далее — Указ № 456) (а Указы Президента имеют силузаконов). Согласно этому Указу к таковым относятся субъекты предпринимательствалюбой организационно-правовой формы и формы собственности, у которых:
—  среднеучетная численность работающих за год непревышает 50 человек;
—  объем выручки от реализации продукции (товаров,работ, услуг) за год не превышает 1 млн. грн.
то есть это те предприятия, которые воспользовалисьправом применять упрощенное налогообложение (единый налог, торговый спецпатент,единый (фиксированный) налог для сельхозпроизводителей, а также и те, ктозахотел остаться на общей системе налогообложения, — главное, чтобы быливыдержаны вышеназванные критерии.
Однако не относятся к субъектам малогопредпринимательства, согласно Указу № 456, доверительные общества, страховыекомпании, банки, другие финансовые учреждения, в уставном фонде которых доли,принадлежащие юридическим лицам — участникам и учредителям данных субъектов, неявляющихся субъектами малого предпринимательства, не превышают 25 %.
Баланс.
В статье «Незавершенное строительство» отражаетсястоимость незавершенных капитальных инвестиций (включая оборудование длямонтажа), осуществляемых для собственных потребностей субъекта малогопредпринимательства, а также авансовые платежи для финансирования такихинвестиций.
В статье “Основные средства” приводится стоимостьсобственных и полученных на условиях финансового лизинга объектов иарендованных целостных государственных имущественных комплексов, отнесенных ксоставу основных средств, а также стоимость других необоротных материальныхактивов. В этой статье также приводится стоимость нематериальных активов.
В статье приводятся отдельно первоначальная(переоцененная) и остаточная стоимость основных средств, нематериальных активови других необоротных материальных активов, а также начисленная в установленномпорядке сумма их износа. В итого баланса включается остаточная стоимость,определяемая как разница между первоначальной (переоцененной) стоимостьюуказанных необоротных активов и суммой их износа на дату баланса.
В статье “Долгосрочные финансовые инвестиции”отражаются финансовые инвестиции на период более одного года, а также вседругие финансовые инвестиции, которые не могут быть свободно реализованы влюбое время.
В статье “Другие необоротные активы” приводятся суммыдругих необоротных активов, которые не могут быть включены в упомянутые вышестатьи раздела “Необоротные активы”.
В статье “Производственные запасы” отражаетсястоимость запасов сырья, основных и вспомогательных материалов, топлива,покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, запасных частей, тары (кромеинвентарной), строительных материалов и других материалов, предназначенных дляиспользования в ходе нормального операционного цикла, взрослых животных наоткорме и в нагуле, птицы, зверей, кроликов, взрослых животных, выбракованныхиз основного стада для реализации, и молодняка животных. В этой статье такжеприводятся расходы на незавершенное производство и незавершенные работы(услуги).
В статье “Готовая продукция” отражается себестоимостьизделий на складе, обработка которых завершена и которые прошли испытания,приемку, комплектованы согласно условиям договоров с заказчиками исоответствуют техническим условиям и стандартам. В этой статье приводится такжепокупная стоимость товаров, приобретенных предприятиями для дальнейшей продажи.
В статье “Дебиторская задолженность за товары,работы, услуги” отражается задолженность покупателей или заказчиков зареализованные им продукцию, товары, работы или услуги, включая обеспеченнуювекселями задолженность. В итог баланса включается чистая реализованнаястоимость, определяемая путем вычета из дебиторской задолженности резервасомнительных долгов.
В статье “Дебиторская задолженность по расчетам сбюджтеом” отражается признанная дебиторская задолженность казначейских,финансовых и налоговых органов.
В статье “Другая текущая дебиторская задолженность”отражается задолженность дебиторов, не включенная в другие статьи дебиторскойзадолженности и отражается в составе оборотных активов.
В статье “Текущие финансовые инвестиции” отражаютсяфинансовые инвестиции на срок, не превышающий одного года, которые могут бытьсвободно реализованы в любой момент (кроме инвестиций, являющихся эквивалентамиденежных средств).
В статье “Денежные средства и их эквиваленты”отражаются денежные средства в кассе, на текущих счетах в банках, которые могутбыть использованы для текущих операций, а также эквиваленты денежных средств. Вэтой статье отдельно приводятся денежные средства в национальной и иностраннойвалюте. Денежные средства, которые нельзя использовать для операций в течениеодного года, начиная с даты баланса, или в течение операционного циклавследствие ограничений, отражаются в составе необоротных активов.
В статье “Другие оборотные активы” приводятся суммыоборотных активов, не включенных в упомянутые выше статьи раздела “Оборотныеактивы”.
В составе расходов будущих периодов отражаютсярасходы, имевшие место в течение текущего или предыдущих периодов, ноотносящиеся к последующим отчетным периодам.
В статье “Уставной капитал” приводитсязафиксированная в учредительных документах общая стоимость активов, являющихсявзносом собственников (участников) в капитал предприятия.
В статье “Дополнительный капитал” отражается суммадооценки необоротных активов, стоимость безвозмездно полученных предприятием отдругих юридических лиц необоротных активов и другие виды дополнительногокапитала. Здесь также приводится сумма паевого капитала (паевых взносов) членовпотребительского общества, союзов и других организаций.
В статье “Резервный капитал” приводится суммарезервов, созданных в соответствии с действующим законодательств или учредительнымидокументами за счет нераспределенной прибыли предприятия.
В статье “Нераспределенная прибыль (непокрытыйубыток)” отражается сумма нераспределенной прибыли или непокрытого убытка.Сумма непокрытого убытка приводится в скобках и вычетается при определенииитога собственного капитала.
В статье “Неоплаченный капитал” отражается суммазадолженности собственников (участников) по взносам в уставной капитал.Хозяйственные общества в этой статье также отражают изъятый капитал, то естьфактическую себестоимость долей, выкупленных у своих участников. Суммы по этойстатье вычитаются при определении итога собственного капитала.
В составе обеспечения последующих расходов и платежейотражаются суммы обеспечения для возмещения последующих расходов и платежей (наоплату последующих отпусков работникам, выполнение гарантийных обязательств ит.п.), а также остатки поступлений из бюджета в других источников.
В статьях раздела “Долгосрочные обязательства”приводится сумма задолженности предприятия банкам за полученные от них займы,не являющейся текущим обязательством, сумма долгосрочной задолженностипредприятия по обязательствам относительно привлечения заемных средств (кромекредитов банков), на которые начисляются проценты, и по другим долгосрочнымобязательствам.
В статье «Краткосрочные кредиты банков» отражаетсясумма текущих обязательств предприятия перед банками относительно полученных отних краткосрочных займов. Обязательства по кредитам банков приводятся в балансес учетом надлежащей на конец отчетного периода к уплате суммы процентов за ихиспользование.
В статье «Текущая задолженность по долгосрочнымобязательствам» приводятся суммы обязательств, образовавшихся как долгосрочные,но с даты баланса подлежащие погашению в течение двенадцати месяцев.
В статье «Кредиторская задолженность за товары,работы, услуги» отражается сумма задолженности поставщикам и подрядчикам заматериальные ценности, выполненные работы и полученные услуги, включаязадолженность, обеспеченную векселями. В этой статье также отражается задолженностьпоставщикам за неотфактурованные поставки и расчеты по излишкутоварно-материальных ценностей, установленному при их приемке.
В статье «Текущие обязательства по расчетам сбюджетом» отражается задолженность предприятия по всем видам платежей в бюджет,включая сумму налога с работников предприятия.
В статье «Текущие обязательства по расчетам пострахованию» отражается сумма задолженности по отчислениям в Пенсионный фондУкраины, на обязательное социальное страхование, страхование имущества предприятияи индивидуальное страхование его работников.
В статье «Текущие обязательства по расчетам по оплатетруда» отражается задолженность по начисленной, но еще не оплаченной суммеоплаты труда, а также по депонированной заработной плате. Задолженность предприятиюработников по операциям по оплате труда приводится в статье «Другая текущаядебиторская задолженность».
В статье «Другие текущие обязательства» отражаютсясуммы обязательств, не включенные в другие статьи, приведенные в разделе«Текущие обязательства», в частности задолженность по полученным авансам,задолженность учредителям в связи с распределением прибыли, задолженностьсвязанным сторонам.
В состав доходов будущих периодов включаются доходы,полученные в течение текущего или предыдущих отчетных периодов, которыеотносятся к последующим отчетным периодам.
Отчеты о финансовых результатах.
В статье «Доход (выручка) от реализации продукции(товаров, работ, услуг) отражается общий доход (выручка) от реализациипродукции, товаров, работ и услуг.
В статье «Непрямые налоги и другие вычеты из дохода»отражается сумма налога на добавленную стоимость, акцизного сбора и другихвычетов из дохода (предоставленные скидки, стоимость возвращенных товаров идругие обязательные сборы).
Чистый доход (выручка) от реализации продукции(товаров, работ, услуг) определяется путем вычета из дохода (выручки) отреализации продукции (товаров, работ, услуг) непрямых налогов и других вычетовиз дохода.
В статье «Себестоимость реализованной продукции(товаров, работ, услуг)» отражается производственная себестоимостьреализованной продукции (работ, услуг) и себестоимость реализованных товаров.Себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг) определяетсясогласно положениям (стандартам) бухгалтерского учета 9 «Запасы», 16 «Расходы».
В статье «Другие операционные доходы» отражаютсясуммы других доходов от операционной деятельности предприятия, кроме дохода(выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг): доход отоперационной аренды активов; доход от операционных курсовых разниц; возмещениеранее списанных активов; доход от реализации оборотных активов (кромефинансовых инвестиций) и т.п.
В статье «Другие обычные доходы» отражаются:дивиденды, проценты, доходы от участия в капитале, другие доходы, полученные отфинансовых инвестиций, необоротных активов и имущественных комплексов; доход отоперационных курсовых разниц; другие доходы, возникающие в процессе обычнойдеятельности, но не связанные с операционной деятельностью предприятия.
В статье «Другие обычные расходы» отражаются: расходына уплату процентов и другие расходы предприятия, связанные с привлечениезаемного капитала; потери от участия в капитале; себестоимость реализациифинансовых инвестиций, необоротных активов, имущественных комплексов; потери отнеоперационных курсовых разниц; потери от уценки финансовых инвестиций инеоборотных активов; другие расходы, возникающие в процессе обычнойдеятельности (кроме финансовых расходов), но не связанные с операционнойдеятельность предприятия.
В статьях «Чрезвычайные расходы» и «Чрезвычайныедоходы» отражаются соответственно: потери от чрезвычайных событий (стихийногобедствия, пожаров, техногенных аварий и т.п.), включая затраты напредотвращение возникновения потерь от стихийного бедствия и техногенных аварий;суммы страхового возмещения и покрытия потерь от чрезвычайных ситуаций за счетдругих источников; доходы или потери от других событий и операций,соответствующих определению чрезвычайных событий.
В статье «налог на прибыль» отражается сумма налогана прибыль. В этой статье приводится также сумма единого налога, плата заспециальный торговый патент, а также сумма единого (фиксированного) налога длясельскохозяйственных товаропроизводителей.
В статье «Чистый финансовый результат» отражаетсячистая прибыль или чистый убыток. В сводных финансовых отчетах показателиприбыли и убытка приводятся развернуто как сумма соответствующих показателейюридических лиц, финансовая отчетность которых включена в сводный финансовыйотчет.
Исправление ошибок и изменений в финансовом отчетесогласно национальным стандартов бухгалтерского учета.
Приказом Министерства финансов Украины от 28.05.1999года № 137 утверждено Положение (стандарт) бухгалтерского учета 6 «Исправлениеошибок и изменения в финансовых отчетах», зарегистрировано в Министерствеюстиции Украины 21.06.1999 года под № 392/ 3685. Данное Положениепредусматривает внесение изменений в бухгалтерскую отчетность не тольковследствие ошибок прошлых периодов, а также вследствие изменений учетнойполитики, и кроме этого, в связи с событиями, которые произошли в период междудатой, на которую составляется баланс, и датой подписания (утверждения)бухгалтерскойотчетности.
Исправление ошибок в бухгалтерской отчетности запрошлые года осуществляется записью по дебиту (или кредиту) счета.«Неразделенные прибыли (убытки)» в корреспонденции со счетами учета имущества,расходов, обязательств по допущению ошибок. Также исправляются и последствияизменений учетной политики.
Последствия изменений учетных оценок отображаются нафинансовых результатах за тот период, в котором происходили изменения, а такжев последующих периодах влияние этого изменения.
Изменения в учетной политике.
Учетная политика может изменяться только, еслиуставные требования, требования органа, утверждающего положения (стандарты)бухгалтерского учета, или если изменения обеспечат достоверное отражениесобытий или операций в финансовой отчетности предприятия.
Не считается изменением учетной политики установлениеучетной политики для:
—  событий или операций, отличающихся по содержанию отпредыдущих событий или операций;
—  событий или операций, не происходивших ранее;
Учетная политики применяется относительно событий иопераций с момента их возникновения, за исключением случаев, предусмотренныхп.13 настоящего Положения (стандарта).
Влияние изменения учетной политики на события иоперации прошлых периодов отражается в отчетности путем:
Корректирования сальдо нераспределенной прибыли наначало отчетного года.
Повторного предоставления сравнительной информацииотносительно предыдущих отчетных периодов.
Если сумму корректирования нераспределенной прибылина начало отчетного года невозможно определить достоверно, то учетная политикараспространяется только на события и операции, происходящие после датыизменений учетной политики.
Если невозможно различить изменение учетной политикии изменений учетных оценок, то это рассматривается и отражается как изменениеучетных оценок.
События после даты баланса
События после даты баланса могут требоватькорректирования определенных статей или раскрытия информации об этих событиях впримечаниях к финансовым отчетам.
События после даты баланса, которые предоставляютдополнительную информацию об определении сумм, связанных с условиями,существовавшими на дату баланса, требуют корректирования соответствующихактивов и обязательств. Корректирование активов и обязательств осуществляетсяпутем сторнирования и (или) дополнительных записей в учете отчетного периода,которые отражают уточнение оценки соответствующих статей в результате событийпосле даты баланса.
События, которые происходят после даты баланса иуказывают на условия, возникшие после этой даты, не требуют корректированиястатей финансовых отчетов. Такие события следует раскрывать в примечаниях кфинансовым отчетам, если отсутствие информации о них повлияет на способностьпользователей отчетности делать соответствующие оценки и принимать решения.
Дивиденды за отчетный период, объявленные после датыбаланса, следует раскрывать в примечаниях к финансовым отчетам.
Если события после даты баланса свидетельствуют онамерениях предприятия прекратить деятельность или невозможности еепродолжения, то финансовая отчетность составляется без применения принципанепрерывности деятельности.
Ориентировочный перечень событий после даты балансаприлагается.
 .
Ориентировочныйперечень событий после даты баланса
1.События, которые предоставляют дополнительную информацию об обязательствах,имевших место на дату баланса
1.1.    Объявление банкротом дебиторапредприятия, задолженность которого ранее была признана сомнительной.
1.2.    Переоценка активов после отчетнойдаты, свидетельствующая о стойком снижении их стоимости, определенной на датубаланса.
1.3.    Получение информации о финансовомсостоянии и результатах деятельности дочерних и ассоциированных предприятий,свидетельствующей о стойком снижении стоимости их акций на фондовых биржах.
1.4.    Продажа запасов,свидетельствующих о необоснованности оценки чистой стоимости их реализации надату баланса.
1.5.    Получение от страховойорганизации материалов об уточнении размера страхового возмещения, переговорыотносительно которого велись на отчетную дату.
1.6.    Выявление ошибок или нарушенийзаконодательства, которые привели к искажению данных финансовой отчетности.
2.  События, которые указывают на обстоятельства, возникшие после даты баланса
2.1.Принятие решения относительно реорганизации предприятия.
2.2.    Приобретение целостногоимущественного комплекса.
2.3.    Решение о прекращении операций,составляющих значительную часть основной деятельности предприятия.
2.4.    Уничтожение (потеря) активовпредприятия вследствие пожара, аварии, стихийного бедствия или другогочрезвычайного события.
2.5.    Принятие решения относительноэмиссии ценных бумаг.
2.6.    Непрогнозируемые измененияиндексов цен и валютных курсов.
2.7.    Заключение контрактовотносительно значительных капитальных и финансовых инвестиций.
2.8.    Принятие законодательных актов,влияющих на деятельность предприятия.
2.9.    Дивиденды за отчетный периодобъявлены предприятием после даты баланса./>/>2.11 Основные средства и аренда в международномбухгалтерском учете
В целях отражения учетного подхода к основным средствампредставляется международные стандарты, так как национальные стандарты утверждены.
Цель — определение учетного подхода к основным средствам.
Основные вопросы учета основных средств — это выбор временипризнания активов, определение их балансовой стоимости и амортизационныхотчислений, относящихся к основным средствам, а также подход к уменьшениюбалансовой стоимости.
Определениеосновных средств:
Объект основных средств следует определять как актив, когда:
а) существует вероятность того, что в будущем предприятиеполучит экономические выгоды, связанные с этим активом;
б) стоимость актива для предприятия может быть достовернооценена.
Оценка основных средств.
Себестоимость — это сумма оплаченных денежных средств или ихэквивалентов, или справедливая стоимость иной формы компенсации, данной дляприобретения актива на время его приобретения или создания. Применяется дляучета при приобретении.
Себестоимость определяется как цена приобретения, включаяимпортные пошлины и налоги на приобретение и затраты, связанные с приведениемактива в рабочее состояние:
—  стоимость подготовкистроительной площадки;
—  первичные затраты надоставку;
—  затраты на установку;
—  гонорар специалистам(архитекторам и инженерам);
В себестоимость не включают: административные и общиенакладные затраты, если они не могут быть непосредственно связаны с приобретениемактива или приведением у рабочее состояние. Начальные операционные убытки,понесенные перед достижением активом плановой продуктивности определяются какзатраты.
Справедливая стоимость — это сумма, по которой актив можнообменять в операции между знакомыми, заинтересованными и независимымисторонами. Применяется для учета при обмене. Стоимость основных средствоценивается по справедливой стоимости полученного актива, откорректированногона любую сумму полученных денег (или денежных эквивалентов).
Балансовая стоимость — это сумма, по которой активвключается в баланс после расчета любой суммы накопленной амортизации.
После первоначального признания объекта основных средств какактива учет ведется по себестоимости минус сумма накопленной амортизации.
Балансовая стоимость объекта или группы идентичных объектовосновных средств должна периодически пересматриваться.
Ликвидационная стоимость — чистая сумма, которую предприятиеожидает получить за актив после окончания срока его полезной эксплуатации послеподсчета ожидаемых затрат на выбытие. Она применяется при подсчете амортизации.
Амортизационная сумма определяется как разница междупервоначальной и ликвидационной стоимостью. Ликвидационная стоимостьопределяется при приобретении и не изменяется при изменении цен. В некоторыхслучаях она может считаться нулевой.
Оценка после первоначального признания.
Базовый подход: после первоначального признания объектаосновных средств как актива его учет должен вестись по себестоимости минуссумма накопленной амортизации.
Альтернативный подход (разрешенный): после начальногопризнания объекта основных средств как актива его учет должен вестись попереоцененной сумме, которая является его справедливой стоимостью на датупереоценки минус сумма накопленной амортизации. Переоценки должны проводитьсярегулярно, чтобы балансовая стоимость существенно не отличалась от той, чтобыла признана при применении справедливой стоимости на дату баланса.
Переоценки:
—  справедливая стоимостьземли и построек, как правило, является их рыночной стоимостью. Определяетсяпри проведении оценочной экспертизы профессиональными оценщиками.
—  справедливая стоимостьмашин и оборудования является их рыночной стоимостью, определенной поэкспертной оценке;
—  при определениисправедливой стоимости объект основных средств оценивается на основе егосуществующего способа использования;
—  частота переоценокзависит от колебаний справедливой стоимости переоценивающихся объектов основныхсредств. Если справедливая стоимость переоценивающегося существенно отличаетсяот его балансовой стоимости актива, необходимо проводить дальнейшую переоценку;
—  если проводитсяпереоценка основных средств, то сумма накопленной амортизации на датупереоценки, является пересчитанной пропорционально изменению балансовой стоимостиактива таким образом, что балансовая стоимость актива после переоценкиравняется сумме переоценки (этот метод применяется, когда актив переоцениваетсяс помощью индекса его амортизационной обновленной себестоимости) илиисключительно из балансовой стоимости актива и чистой суммы, пересчитанной кпереоцененной сумме актива (метод используется для построек).
—  Если осуществляетсяпереоценка объекта основных средств, весь класс основных средств, к которымпринадлежит этот актив, подлежит переоценке. Объекты, входящие в один класс,переоцениваются одновременно.
Класс основных средств — группа активов, одинаковых похарактеру и способу использования в деятельности предприятия:
—  земля;
—  земля и постройки;
—  машины и оборудование;
—  автомобили;
—  мебель и приборы;
—  офисное оборудование.
Если балансовая стоимость актива увеличилась а результатепереоценки, увеличение отражается на кредите счета капитала «Дооценки», елибалансовая стоимость актива уменьшилась в результате переоценки, уменьшениядолжно признаваться как затрата. Уменьшение от переоценки отражаетсянепосредственно не дебете счета «Дооценка», если это уменьшение не превышаетсуммы дооценки. Дооценка, входящая в собственный капитал, может быть перенесенав неразделенную прибыль, когда дооценка реализована. Вся дооценка может бытьреализованной при ликвидации или продаже активов.
Амортизация.
Основные средства в процессе эксплуатации амортизируются.
Сумма объекта основных средств должна разделяться насистематичной основе на продолжении его полезной эксплуатации. Амортизационныеотчисления должны признаваться как затраты.
Для начисления суммы амортизации используются:
—  первоначальнаястоимость основных средств;
—  ликвидационнаястоимость;
—  амортизационная сумма;
—  срок полезнойэксплуатации актива (объем выполненной работы).
При определении полезного срока эксплуатации необходимоучитывать:
—  ожидаемойиспользование актива или физическую мощность актива;
—  ожидаемый физический иморальный износ;
—  правовые или подобныеограничения;
—  политику предприятия вотношении ремонта и обслуживания активов, что также может влиять на срокполезной эксплуатации актива.
МЕТОДЫ НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ.
Метод, применяющийся к активу, выбирается на основеожидаемой экономической выгоды и применяется постоянно. В настоящее времясуществует четыре метода начисления амортизации:
1.Метод прямолинейного списания предусматривает, чтоэкономическая выгода от активов используется на протяжении периода эксплуатацииравными суммами.
Годовая нормаамортизации =
(Себестоимость основных средств» + «Капитализованныезатраты» — — «Ликвидационная стоимость») / Срок полезной службы
Таблица 2.3.Пример начисления амортизации по методу прямого списания. Первоначальная стоимость
Годовая
сумма
амортизации Накопленный износ
Остаточная
стоимость Дата приобретения 10 000 — — 10 000 Конец 1-го года 10 000 1 800 1 800 8 200 Конец 2-го года 10 000 1 800 3 600 6 400 Конец 3-го года 10 000 1 800 5 400 4 600 Конец 4-го года 10 000 1 800 7 200 2 800 Конец 5-го года 10 000 1 800 9 000 1 000
2.Метод уменьшения остатка предусматривает, чтоэкономическая выгода от актива больше используется в первые годы ее службы, чемв последующие.
Годовая стоимость амортизации =
= «Балансовая стоимость» х норма (в процентах).
Балансовая стоимость=
«Себестоимость» +«Капитал. затраты» — «Накоп. амортизация».
Норма в процентах – длякаждого метода — это норма определения при прямолинейному методу, умноженная наустановленный коэффициент.
Таблица 2.4.Пример начисления амортизации по методу уменьшения остатка Первоначальная стоимость
Годовая
сумма
амортизации Накопленный износ
Остаточная
стоимость Дата приобретения 10 000 — — 10 000 Конец 1-го года 10 000
(40% х 10 000) = 4 000 4 000 6 000 Конец 2-го года 10 000
(40% х 6 000) = 2 400 6 400 3 600 Конец 3-го года 10 000
(40% х 3 600) = 1 440 7 840 2 160 Конец 4-го года 10 000
(40% х 2 160) = 864 8 704 1 296 Конец 5-го года 10 000 296 9 000 1 000
3.Производственный метод (метод суммы цифр единицпродукции) — базируется на ожидаемом использовании или продуктивностиактива.
Таблица 2.5.Пример начисления амортизации по производственному методу Первоначальная стоимость
Годовая
сумма
амортизации Накопленный износ
Остаточная
стоимость Дата приобретения 10 000 — — 10 000 Конец 1-го года 10 000 20 000 2 000 8 000 Конец 2-го года 10 000 30 000 5 000 5 000 Конец 3-го года 10 000 10 000 6 000 4 000 Конец 4-го года 10 000 20 000 8 000 2 000 Конец 5-го года 10 000 10 000 9 000 1 000
4. Метод суммы чисел
Таблица 2.6. Пример начисления амортизации пометоду суммы чисел Первоначальная стоимость
Годовая
сумма
амортизации Накопленный износ
Остаточная
стоимость Дата приобретения 10 000 — — 10 000 Конец 1-го года 10 000
(5/15 х 9 000) = 3 000 3 000 7 000 Конец 2-го года 10 000
(4/15 х 9 000) = 2 400 5 400 4 600 Конец 3-го года 10 000
(3/15 х 9 000) = 1 800 7 200 2 800 Конец 4-го года 10 000
(2/15 х 9 000) = 1 200 8 400 1 600 Конец 5-го года 10 000
(1/15 х 9 000) = 600 9 000 1 000
Метод амортизации, применяющийся к основным средствам,необходимо периодически пересматривать и, если произошли существенные измененияв ожидаемой форме экономических выгод от этих активов, нужно изменить метод.Если возникает необходимость в изменении метода амортизации, то в бухгалтерскомучете оно отображается как изменение в учетной политике, а суммаамортизационных отчислений на текущий и будущий периоды должна бытьоткорректирована.
Объект основных средств следует исключать из балансапредприятия в случае продажи или когда актив навсегда исключается изиспользования и никаких экономических выгод от его продажи не ожидается.Прибыли и убытки, возникающие от ликвидации или продажи объектов основныхсредств, должны определяться как разница между ожидаемой чистой выручкой отпродажи и балансовой стоимостью актива, а также отмечаться как доход или убытокв отчете о прибылях и убытках. Основные средства, выбывающие из активногоиспользования и сохраняются для продажи, отражаются по наименьшей из двухстоимостей: балансовой или чистой стоимостью реализации.
Раскрытие информации об основных средствах.
—  базы оценки, которыеприменялись для определения балансовой стоимости каждой категории основныхсредств;
—  используемые методыамортизации — используемые сроки полезной эксплуатации или нормы амортизации;
—  балансовую стоимость исумму накопительной амортизации на начало и конец отчетного периода;
—  согласованиебалансовой стоимости на начало и конец периода, отражающего поступление;выбытие; приобретение в результате объединения компаний; увеличение илиуменьшение, возникающие в результате переоценок; уменьшение балансовойстоимости в результате уценок, амортизации; чистая балансовая разница, возникающаяпри проведении финансовых отчетов зарубежных компаний.
Финансовый отчеты также должны раскрывать:
—  наличие и суммыограничений на права собственности, а также основные средства, переданные подобеспечение обязательств;
—  учетную политику вотношении затрат на обновление объектов основных средств;
—  сумму затрат на счетуосновных средств в процессе строительства;
—  сумму обязательств,связанных с приобретением основных средств.
Если основные средства указываются по переоцененным суммам,необходимо раскрывать: базу, используемую для переоценки, даты действияпереоценки, привлечение независимого оценщика.
Балансовую стоимость каждого класса основных средств,котороая была бы включена в финансовые отчеты в случае отражения активов посебестоимости минус амортизация.
Оценка основных средств.
Первичная стоимость — это цена приобретения и затратына доставку, монтаж и введение в эксплуатацию. На протяжении срока эксплуатацииосновные средства могут переоцениваться. Переоценка производится в случаях,когда балансовая стоимость основных средств существенно отличается от стоимостиполезного использования актива. Стоимость полезного использования определяетсянезависимыми экспертами на основании информации производителей, поставщиковосновных средств.
Балансовая стоимость увеличивается на сумму капитальныхвложений переоценки. Балансовая стоимость определяется как разница междупервоначальною стоимостью и суммой износа.
Стоимость основных средств должна систематическираспределяться на затраты на протяжении срока полезного их использования.
Используются прямолинейный и ускоренный методы начисленияамортизации. Рекомендуется ускоренные методы: метод уменьшенного остатка иметод суммы цифр лет эксплуатации.
В результате ликвидации или продажи объектов основныхсредств определяются финансовый результат: прибыль и убытки.
АРЕНДА.
Сфера применения.
Применяется ко всем договорам аренды, по которымарендодатель передает арендатору в обмен на плату или серию платежей право наиспользование актива на протяжении обусловленного периода времени.
Классификация аренды базируется на том, какой мерою риск ивознаграждение, связанные с правом собственности на арендованный актив,касаются арендодателя или арендатора. Классификация осуществляется в началесрока аренды на основе договора (смысл превалирует над формой).
Финансовая аренда.
Риски и вознаграждения, связанные с правом собственности,передаются арендатору. Аренда признается финансовым лизингом, если выполняетсяхотя бы одно из следующих условий
—  аренда, согласно сусловиями которой право владения активом при окончании срока аренды, передаетсяарендодателю;
—  аренда, согласно сусловиями которой арендатор имеет право выбора приобрести актив по цене,которая, как ожидается, будет ниже справедливой стоимости на тот момент выбора,и достаточной для обоснованной уверенности, на начало аренды, в том, что выборбудет сделан;
—  аренда, согласно сусловиями которой срок аренды составляет большую часть полезной эксплуатацииактива. Право собственности может, в конце концов, передаваться или непередаваться арендатору;
—  аренда, согласно сусловиями которой текущая стоимость минимальных арендных платежей с началосрока аренды превышает или равняется в основном всей справедливой стоимостиарендованного актива, минус субсидии и налоговые льготы арендодателю на этотчас. Право собственности может, таким образом, передаваться или не передаватьсяарендатору;
—  арендатор принимает насебя убытки, связанные с отменой аренды;
—  прибыль и убытки отколебаний ликвидационной стоимости переходят на арендатора;
—  возможна аренда наповторный период по цене ниже рыночной.
Операционная аренда.
Передача права собственности осуществляется по договору; всериски и вознаграждения, связанные с правом собственности, не передаютсяарендатору. В этом случае:
—  актив учитываетсяарендодателем;
—  амортизацияначисляется арендодателем;
—  доход определяетсяарендодателем и равняется сумме лизинговых платежей на протяжении срока аренды;
—  арендаторомопределяются затраты, равные сумме лизинговых платежей.
Учет финансовой аренды.
Финансовую аренду следует считать в балансе арендатора какактив и обязательства в сумме, равной справедливой стоимости арендованногоимущества на начало срока аренды или сегодняшней стоимости минимальных арендныхплатежей, если она ниже справедливой стоимости.
Арендные платежи следует распределять между финансовыми затратамии уменьшением обязательств. Затраты распределяются на периоды срока арендытаким образом, чтобы обеспечить устойчивую ставку процентов на остатокобязательств в каждом периоде. Политика начислений амортизации арендованныхактивов должна быть согласованной с политикой собственных активов арендатора.
На начало аренды актив и, соответственно, обязательства побудущим арендным платежам, отображаются в равных суммах. Капитализацияначальных прямых затрат, связанных с деятельностью по аренде отображается наувеличении актива. Арендные платежи составляются из финансовых выплат (суммыпостоянной процентной ставки на сумму сальдо обязательства по каждому периоду)и уменьшения суммы непогашенного обязательства.
У арендодателя актив, переданный в рамках финансовой аренды,отображается как дебиторская задолженность.
Порядок учета финансовой аренды:
—  дебиторскаязадолженность отображается как чистая инвестиция;
—  признание финансовогодохода происходит на основе графика, который отображает постоянную ставку доходана данную инвестицию;
—  начальные прямыезатраты или признаются сразу как затраты или распределяются пропорциональнодоходу от аренды на протяжении срока аренды.
Раскрытие информации о финансовой аренде.
На каждую дату баланса арендатор должен раскрывать суммуактивов, которые являются объектом финансовой аренды. Обязательства, связанныес этими арендными активами, следует отображать отдельно от иных обязательств, сразделением текущих и долгосрочных обязательств в трех периодических зонах:
—  не больше 1 года;
—  не больше 5 лет;
—  больше 5 лет.
Кроме того, арендатор должен рассчитывать суммуиспользующихся активов и являющихся объектом финансовой аренды по каждомуклассу основных средств, а также в краткой форме раскрывать суммы будущихплатежей и периоды, на протяжении которых они должны будут выплачиваться.
Раскрытие информации об операционной аренде.
Арендатор ведет общее описание значимых арендных договоров,проводит арендные и субарендные платежи, признанные как доход за текущий периодс выделением минимальных арендных платежей и субарендных платежей. В раскрытиеинформации об операционной аренде со стороны арендодателя также входит: будущиеминимальные выплаты по неанулированной аренде в трех периодических зонах ибудущие минимальные субарендные платежи до получения по неанулированнымсу4барендам на отчетную дате.
Арендодатель раскрывает такую информацию по операционнойаренде:
—  информация вбухгалтерском балансе по каждому классу активов, включая валовую балансовуюстоимость, накопленную амортизацию и накопленные убытки от снижения стоимости;
—  информация в отчете оприбыли и убытках по каждому классу актива, включая амортизационные отчисления;
—  общее описаниезначимых арендных договором;
—  общие будущиеминимальные арендные платежи по неанулированным операционным арендам в трехпериодических зонах;
—  всех условных арендныхплатежей, признанных как доход.
В банках Украины учет лизинговых операций ведется согласноЗакону Украины «О лизинге», «Инструкции к бухгалтерскому учету основных средстви нематериальных активов коммерческих банков Украины», утвержденномупостановлением Правления НБУ от 21.04.98 р. № 155 и согласно дополнению куказанной инструкции «Схема бухгалтерских проводок по операциям по учетуосновных средств и нематериальных активов коммерческих банков» от 22.04.1999 р.
Основные условия лизинговых операций.
Лизинг — это хозяйственная операция, по которойлизингодатель передает лизингополучателю право пользования активом аз плату ина определенный период времени. При классификации лизинга на финансовый илиоперационный следует реководиться действующим законодательством Украины. Прифинансовом и оперативном лизинге основные средства на протяжении срока действиясоглашения остаются собственностью лизингодателя.
Условия лизинга определяются лизинговым соглашением согласнос действующим законодательством Украины. График лизинговых платежей пофинансовому лизингу приводится в договоре.
Срок лизинга — это неизменный срок, на которыйлизингополучатель составил соглашение на лизинг основных средств. Нужноотметить, что продолжение срока лизинга возможно, и это должно быть оговорено вначале срока лизинга. Кроме того, в начале срока лизинга ставится условие: еслилизингополучатель пожелает выкупить основные средства по ожидаемой цене и котораябудет ниже рыночной стоимости на день покупки, то минимальные лизинговыеплатежи должны включать в себя ее плату за выкуп основных средств, полученных влизинг.
Лизинговая плата включает в себя сумму части стоимостиобъекта лизинга; сумму, выплачивающуюся как процент за привлеченный кредит дляприобретения имущества по договору лизинга; вознаграждение; иные затраты.
Лизинговые платежи должны делиться на процентные платежи позаймам и платежи по основной сумме непогашенной задолженности./>/>2.12 Преимущества и недостатки новой финансовой отчетности
Гармонизация национальной системы бухгалтерского учетапроводится на основе международных стандартов финансовой отчетности, так как ониотображают условия рыночной экономики, имеют международное признание,сформулировались на основе компромисса системы учета, которая применяется встранах с развитой рыночной экономикой, дают возможность большего обеспечения всравнении с учетно-отчетной информацией, которую представляют украинские изарубежные хозяйствующие субъекты и структуры. Кроме того, отчетность по такимстандартам позволяет повысить общие потребительские качества для еепользователей.
В связи с реформой бухгалтерского учета существует инедостаток — отсутствие возможности применения налогового учета. Это связано стем, что:
1. Способы оценки в бухгалтерском учете, который ведется всоответствии с национальными стандартами (МБП, товары), не соответствуюттребованиям Закона о прибыли, что приводит к искажению существующих насегодняшний день привил ведения налогового учета.
2. Не внесены изменения в Закон о прибыли, а ведь только онимогут влиять на значение объекта налогообложения. Также не внесены изменения вподзаконные активы: Порядок ведения учета прироста (уменьшения) балансовойстоимости покупных товаров (кроме активов, подлежащих амортизации, ценных бумаги деривативов), материалов, сырья (топлива), комплектующих изделий, внезавершенном производстве и остатках готовой продукции (в том числе МБП,предметов на складах), утвержденный приказом Министерства финансов Украины от11.06.1998 г. № 124. Так, в подпункте 8.2.1. Закона о прибыли указано, чтокатегорию малоценных и быстроизнашивающихся предметов устанавливает КабинетМинистров Украины (а не Министерство финансов Украины).
До 01.01.2000 г. состав и стоимость МБП регулировалисьпунктами 47, 48 Положения № 250. В частности, к МБП относились:
—  предметы сроком службыменее одного года, независимо от их стоимости;
—  предметы стоимостью до15 необлагаемых налогом минимумов доходов граждан за единицу по ценеприобретения независимо от срока службы (с 02.01.1999 г. — 500 гривень согласноприказу Министерства финансов Украины от 17.12.1998 г. № 258);
—  специальная одежда испециальная обувь, а также постельные принадлежности, независимо от ихстоимости и срока службы;
—  временные сооружения,приспособления и устройства, расходы на возведение которых включаются всебестоимость строительно-монтажных работ;
—  другие определенныепротоколом 47 Положения № 250 предметы.
Следует отметить, что налоговый учет согласно действующемузаконодательству ведется пока опираясь на «старый» бухгалтерский учет. Поэтомупризнаки, относящиеся к определению малоценных и быстроизнашивающихся предметовпп. 47, 48 Положения об организации бухгалтерского учета в Украине,утвержденные постановлением Кабинета Министров Украины от 03.04.1993 г. № 250забывать нельзя. В налоговом учете стоимость МБП, находящихся на складепредприятия, исключалась из состава валовых расходов на основании Порядка № 124от 11.06.1998 г. во исполнение пункта 5.9. Закона о прибыли.
С вступлением в силу с 01.01.2000 г. национальных стандартовбухгалтерского учета, утвержденных Министерством финансов Украины, в частностиП(С)БУ 9 «Запасы», к которым МБП относятся запасы, которые используются втечение не более одного года или нормального операционного цикла, если онбольше одного года: инструменты, хозяйственный инвентарь, специальное оснащениеи одежда.
Таким образом, МБП-1999 г. и МБП-2000 г. — «две большиеразницы». Теперь к МБП относится только та спецодежда, срок эксплуатациикоторой меньше года, а к основным фондам или малоценным необоротным активам(решает само предприятие) — срок эксплуатации которой больше года.
В соответствии с пунктом 2.4. Порядка 124 от 11.06.1998 г. вцелях пункта 5.9. Закона о прибыли прирост (уменьшение) товаров определяется попокупной стоимости. Согласно П(С)БУ 9 «Запасы» определение термина «покупнойстоимости товаров» отсутствует, а в первоначальную стоимость товаров (счет 28)относят, кроме суммы, уплачиваемой согласно договора поставщику, включаютсяпрямые материальные расходы, прямые расходы на оплату труда, расходы надоработку и повышение качественно технических характеристик запасов (ранее ониотражались на счете 44 «Издержки обращения»). И, таким образом, если в целяхналогового учета применять стоимость товаров, отраженную на счете 28, токоррегирование валовых расходов согласно пункту 5.9. Закона о прибыли будетпроисходить не только по материальным расходам, но и по другим затратам,которые включаются в состав валовых расходов по правилу «первого» события.
Следует отметить такой факт, что в большинстве ПБУсодержатся нормы, хорошо знакомые специалистам по предыдущей нормативной базепо бухгалтерскому учету. В то же время они дополнены некоторыми новыми методамиоценки (ФИФО, ЛИФО), распределения, составления годовой бухгалтерскойотчетности. сохранены национальные традиции относительно утвержденияунифицированных форм бухгалтерской отчетности.
Трансформация остатков отчетности формы № 2 «Баланс»производится на предприятии в соответствии с Законом Украины «О бухгалтерскомучете и финансовой отчетности» от 16.07.1999 г. № 996—XIV на основанииПоложения (стандарта) бухгалтерского учета 2 «Баланс». Вследствие трансформацииАктив и Пассив «Баланса» уменьшается на сумму 49,8 тысяч грн., в том числе: 20тысяч грн. — незавершенные работы по строительным контрактам; 29,8 тысяч грн. —малоценные и быстроизнашивающиеся предметы.
Согласно П(С)БУ 9 «Запасы» п.3 незавершенные работы построительным контрактам в состав запасов не включаются, так как нельзядостоверно определить оценку и ожидаемую возможность получения выгоды, а суммамалоценных и быстроизнашивающихся предметов списывается с баланса при передачесо склада в эксплуатацию п. 23.
Таким образом, в результате интеграции происходит изменениене только критерия оценки активов, содержания статей баланса, принциповпостроения бухгалтерского учета, но оно затрагивает и итоговую сумму Актива иПассива рулевой отчетности «Баланса»./>/>2.13 Отчет о финансовых результатах
 
Положение (стандарт) бухгалтерского учета 3 «Отчет офинансовых результатах» утверждено приказом Министерства финансов Украины от31.03.1999 г. № 87, зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 21.06.1999г. под № 397/3690.
Положение определяет содержание и формат традиционной поназванию отчетности о финансовых результатах предприятия. Этот отчет даетвозможность пользователям, инвесторам оценить результаты прошлой деятельностипредприятия, его прибыльности, способность эффективно использовать ресурсы илистепень риска недостижения ожидаемой рентабельной деятельности. Отчетпредусматривает предоставление также всех показателей за прошлый отчетныйпериод, но без конкретной методики приведения показателей прошлого периода доусловий отчетного периода необходимого сопоставления достичь проблематично.
Финансовые результаты в отчете определяются и отображаются вразрезе обычной и чрезвычайной деятельности. В Свою очередь, доходы, расходы ифинансовые результаты от чрезвычайной деятельности сопоставляются на основеэтих показателей от основной деятельности и других доходов и расходов и налогана прибыль.
Показатели выручки от реализации продукции, работ, услуг,товаров, налога на добавленную стоимость, акцизный сбор и другие отчисления сдоходов по своему содержанию одинакова с предыдущим отчетом формы № 2 «Отчет офинансовых результатах» (строка 010, 015, 020, 025, 030). Свертывание доходов ирасходов не допускается. Показатели строк 035, 050, 055, 100, 105, 170, 190,195, 220, 225 являются расчетными от составления и отчисления предыдущихпоказателей Отчета о финансовых результатах, о чем даны соответственныеразъяснения в пунктах 18, 20, 25, 32, 35, 37 ПБО 3. Показатели этих рядков неявляются объектом (продуктом) учета на счетах бухгалтерского учета.
Все другие показатели будут продуктом (оборотами) на счетахс аналогичным названием нового Плана счетов.
Себестоимость реализованной продукции представляет всепроизводственные расходы предприятия, кроме общехозяйственных расходов ирасходов на сбыт. Согласно прежнему Плану счетов к показателю себестоимостиреализованной продукции включались те расходы, которые отображались на счетах20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты», 23 «Вспомогательноепроизводство», 24 «Расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования»,25 «Общепроизводственные расходы». Себестоимость реализованной продукцииопределяется разделением себестоимости готовой продукции на складе и той,которая отгружена. Торговые организации в этой строке отображают покупнуюстоимость реализованных товаров. Расходы, связанные с организацией общегоуправления и обслуживания предприятия (общепроизводственные расходы) поПоложению (стандарту) бухгалтерского учета 3, включается как расходы периодаполностью (без разделения на реализованные и нереализованные) к статье«Административные расходы». Все другие расходы обращения в торговые включаютсяк статье «Расходы на сбыт». В эту статью промышленные и другие предприятиявключают расходы, связанные со сбытом готовой продукции (упаковка, реклама),которые по предыдущему Плану счетов обобщались на счете 43 «Внепроизводственныерасходы». Следует отметить, что согласно «старого» Плана счетов информация кстатье «Административные расходы» собиралась на счете 25 «общехозяйственныерасходы», торговыми организациями — часть оборотов на счете 44 «Расходыобращения». Согласно новому Плану счетов предусмотрены счета «Административныерасходы» и «Расходы на сбыт», которые обеспечивают несложное и оперативноеполучение таких данных.
Второй раздел Отчета о финансовых результатах «Элементыоперационных расходов» сохранено и введены для целей статистических расчетовсистема национальных расчетов и не требует особенных комментариев, так какполностью совпадают с предыдущей отчетностью.
Согласно Положению об организации бухгалтерского учета иотчетности в Украине № 250 от 03.04.1993 г. с изменениями и дополнениями,издержки обращения отражались в запасах формы № 1 «Баланс». Но, так каксогласно П(С)БУ 9 «Запасы» п. 23 и критерию определения запасов, П(С)БУ 2«Баланс» сумма малоценных и быстроизнашивающихся предметов, т.е. запасов неотражается в части II Обратные активы «Баланса», то согласно порядкуформирования отчета о финансовых результатах расходы материалов, малоценных ибыстроизнашивающихся предметов исключается из общей суммы балансовой прибыли.Поэтому, прибыль по новому ведению бухгалтерского учета при формировании отчетао финансовых результатах будет меньше на сумму запасов исключенных в новомотчете части II “Оборотные активы” Баланса”./>/>2.14 Отчет о движении денежных средств
Приказом Министерства финансов Украины от 31.03.1999 года №87 утверждено Положение (стандарт) бухгалтерского учета « Отчет о движенииденежных средств», зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 21.06.1999года под № 398/3691.
Положение «Отчет о движении денежных средств» предусматриваетсоставление отчета о движении денежных средств в разрезе операционной,инвестиционной и финансовой деятельности.
Как известно, международный стандарт финансовой отчетности 7предлагает два метода определения объема движения денежных средств от операционнойдеятельности.
Под прямым методом непосредственно с первичных учетныхдокументов, счетов и регистров бухгалтерского учета набираются обороты по всехосновных классах (статьях) поступлений и выбытия (выплат) денежных средств,разницы между ними показывает достаточность и недостаточность денежных средствдля деятельности предприятия. Этот метод требует постоянного накопления данныхоб оборотах (поступление и выбытие) денежных средств по статьям.
Поэтому для стандарта бухгалтерского учета 4 был выбранболее простой в применении непрямой метод. По этому методу чистое движениеденежных средств от операционной деятельности является результатомкоригирования всей суммы прибыли (убытка) предприятия за отчетный период доналогообложения (строка 170 или 175 Отчета о финансовых результатах) наизменения на начало и конец отчетного периода остатка производственных запасов,дебиторской задолженности и кредиторской, которая образовалась по операциямоперационной деятельности, доходов и расходов будущих периодов и платежей, атакже на обороты неденежных статей (амортизация необоротных активов, курсовыеразницы) и другие статьи финансовой отчетности, связанные с движением средствот инвестиционной и финансовой деятельности.
Составление отчета о движении денежных средств непрямымметодом построено на максимальном использовании уже подготовленных показателейс Баланса и Отчета о финансовых результатах и минимальной потребностиподготовки данных непосредственно из первичных документов, регистров и счетовбухгалтерского учета. Рассмотрим наиболее существенные аспекты составленияОтчета о движении денежных средств согласно Положения бухгалтерского учета 4.Прибыль от обычной деятельности до налогообложения в графе «Поступления», аубыток в графе «Расход» строка 010 ор.№3 заполняется на основании данных строки170 или 175 Отчета о финансовых результатах (ор. №2).
Данные о сумме начисленных к уплате процентов за пользованиекредитами банков и другими займами (строка 070), о сумме фактическирасходованных денежных средств на оплату процентов за пользование кредитамибанков и другими заемными средствами (строка 140), финансовые результаты отперерасчетов статей Баланса, образованных операциями в иностранной валюте(строка 050), уплаченные суммы налога на прибыль можно получить систематизациейсоответствующих данных с первичных документов и аналитического учета.Показатели строк 090, 100, 110, 120, 420 Отчета о движении денежных средствполучают непосредственно как соответствующие показатели выборки данных срегистров аналитического учета.
Данные о движении денежных средств при осуществлениипредприятием инвестиционной и финансовой деятельности заполняют прямым методомпутем обобщения необходимых показателей в аналитическом учете.
Методика анализа данных Отчета о движении денежных средствпоможет предприятиям лучше прогнозировать денежные потоки, повысить возможностьпредприятия погасить обязательства перед работниками и кредиторами, уплатитьдивиденды и увеличить капитал инвесторов.
Положение (стандарт) бухгалтерского учета 4 предусматриваетраскрытие в примечаниях к финансовой отчетности информации о составе денежныхсредств, неденежных операций, сумм недоступных к использованию денежныхсредств, стоимости приобретения или продажи имущественного комплекса,уплотненных или полученных от этого денежных средств и денежных средств,приобретенного или проданного имущественного комплекса./>/>2.15 Отчет о собственном капитале
Положение бухгалтерского учета 5 «Отчет о собственномкапитале» предоставляет общую за отчетный год информацию об измененияхуставного капитала, паевого капитала, дополнительного, резервного,неуплаченного и извлеченного капитала, а также о нераспределенной прибыли. Всеэти элементы собственного капитала предусматривается учитывать на отдельномсинтетическом счете и аналитика на них, а также требования Положения 2«Баланса», Положения 6 «Исправление ошибок и изменение в финансовых отчетах» иИнструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета позволяет надеятьсяна транспарентность этого отчета. Дополнительная информация, раскрытие которойв пояснениях к отчету требует Положение 5, освещает назначение и условия использованиявсех элементов собственного капитала, вопросы эмиссии и дивиденды на предприятия.
/>/>3 Международные стандарты бухгалтерского учета инациональные стандарты бухгалтерского учета, их сравнительные характеристики
Реформирование бухгалтерского учета в Украинеосуществляется на основании действующей законодательной и нормативной баз,которые регламентируют максимальное приближение интеграции ведениябухгалтерского учета в Украине к международным стандартам. Международныестандарты бухгалтерского учета и национальные стандарты бухгалтерского учетаимеют сходные и различные стороны. Сходство основано на: принципах учета иотчетности, главных задачах, качественных характеристик, элементах, концепции иподдержки капитала. Различные стороны отражены в таблице 3.1. — Сравнительнаяхарактеристика МСБУ и НСБУ. Так как, международные стандарты не доминируют надукраинским законодательством, то экономико-правовое состояние и традиции нашейстраны продолжают отражаться по указанным вопросам.
Таблица 3.1.Сравнительная характеристики МСБУ и НСБУБазовые вопросы МСБУ НСБУ 1 2 3 Главные пользователи Инвесторы Государственные регулирующие органы Надежность Достоверное отображение реального финансового состояния субъекта и результатов его деятельности Соблюдение действующих нормативно-правовых документов Определение активов Активы определяются при условии известности их цены и стоимости или если есть полная уверенность в их поступлении на предприятие Определение базируется на нормативных документах за соответствующий период 1 2 3 Осторожность Подтверждение факта, что доходы или активы не завышены, а обязательства не занижены Отсутствует механизм реализации Превалирование сущности над формой События отражаются по экономическому содержанию Учет ведется в соответствии с содержанием определенных документов Соответствие Информация релевантная при условии влияния на экономические решения пользователей путем оценки событий Соответствие определяется исключительно количественными показателями Профессиональные утверждения Приняты для личных вопросов бухгалтерского учета Не предусмотрено
/>Выводы
 Реформирование бухгалтерского учета в Украинеосуществляется согласно Программы реформирования бухгалтерского учета с учетоммеждународных стандартов финансовой отчетности, утвержденной постановлениемКабинета Министров Украины от 28.10.1998 года № 1706. Министерство финансовУкраины утвердило 15 Положений (стандартов) бухгалтерского учета.
В связи с интеграцией бухгалтерского учета на учет сприменением международных стандартов отражаются существенные изменения вотчетности и финансовых результатах деятельности. Так, в результатетрансформации остатков формы № 3 «Отчет о финансовых результатах» сумма прибылиизменяется в сторону уменьшения, что связано с исключением из прибыли запасов(издержки обращения вычитаются из прибыли) согласно Положения бухгалтерскогоучета 9 «Запасы» п. 3, 23. Таким образом финансовое состояние предприятия(результаты деятельности) формально не соответствуют предыдущему показателюдеятельности. Следует отметить, что согласно новому Плану счетов отраженияфинансовых результатов подразделено на операционную, финансовою, инвестиционнуюдеятельность.
Существенные изменения в бухгалтерском учете и егометодологии следующие:
—   в новомПлане счетов бухгалтерского учета отсутствуют счета аналогичные предыдущимсчетам 46 «Реализация» и 80 «Прибыли и убытки», доходы и расходы, которыеотображались на счете 46 «Реализация», будут учитываться на несколькихотдельных счетах доходов и расходов;
—   доходы ирасходы на протяжении отчетного периода накапливаются соответственно на счетахклассов 7 «Доходы и результаты деятельности» и 9 «Расходы деятельности».Данныесинтетического и аналитического учета по этим счетам используются длясоставления Отчета о финансовых результатах;
—   промежуточныеотчеты о финансовых результатах (квартальные, полугодовые) составляются поданным счетов определенных классов, а финансовые результаты (прибыли и убытки)могут определяться в промежуточных отчетах оперативно без соответствующихзаписей на бухгалтерских счетах;
—   особенностьюопределения финансовых результатов является отдельный отчет доходов и расходовосновной (операционной) деятельности, другой обычной деятельности (в том числеот финансовых операций) и чрезвычайных событий. Конечный результат от основнойдеятельности и других ее видов определяется в конце года и отображается в учетезаключительными записями на соответствующих субсчетов по счету 79 «Финансовыерезультаты». На этом счете после заключительных записей сальдируют за отчетныйгод чистый доход по видам деятельности и расходы на соответствующуюдеятельность. Поэтому, методология учета доходов, расходов и финансовыхрезультатов принципиально отличается от методологии учета их, котораяприменялась раньше;
—   существенноизменена методология бухгалтерского учета основных средств. С целью упрощенияучета основных средств выделен отдельный счет для учета других необоротныхматериальных активов и внесены существенные изменения в учет малоценных ибыстроизнашивающихся предметов;
—   изменилсяпорядок определения себестоимости готовой продукции (работ, услуг), которуюсейчас следует определять как фактическую производственную себестоимость (безобщих производственных расходов).
Существенные изменения произошли в порядкеопределения фактической себестоимости реализованных товаров и в порядкеотображения в бухгалтерском учете товарных наценок, которые относятся креализованным товарам.
Кроме указанных изменений, произойдут и другиесущественные изменения в методологии бухгалтерского учета. Например, измененияв синтетическом учете обуславливают значительные изменения в аналитическомучете, особенно в аналитическом учете доходов и расходов.
     
/>/>Приложение А
Основные определения
Статья —элемент финансового отчета, отвечающий критериям, который установлен настоящимПоложением (стандартом).
Существенная информация — информация, отсутствие которой может повлиять нарешение пользователей финансовой отчетности. Существенность информации определяетсясоответствующими положениями (стандартами) бухгалтерского учета и руководствомпредприятия.
Финансовая отчетность — бухгалтерская отчетность, содержащая информацию офинансовом состоянии, результатах деятельности и движения денежных средствпредприятия за отчетный период.
Гудвилл —превышение стоимости приобретения над долей покупателя в справедливой стоимостиприобретенных идентифицированных активов и обязательств на дату приобретения.
Дата приобретения — дата, на которую контроль за чистыми активами и деятельностьюпокупаемого предприятия переходи к покупателю.
Дочернее предприятия — предприятие, которое находится под контролемматеринского (холдингового) предприятия.
Слияние —объединение предприятий (путем создания нового юридического лица илиприсоединения предприятий к головному предприятию), в результате которого собственники(акционеры) объединяющихся предприятий будут осуществлять контроль над всемичистыми активами объединенных предприятий в целях достижения дальнейшего общегораспределения рисков и выгод от объединения. При этом ни одна из сторон неможет быть определена как покупатель.
Идентифицированные активы и обязательства — приобретенные активы и обязательства, которые надату приобретения соответствуют критериям признания статей баланса,установленных Положением (стандартом) бухгалтерского учета 2 “Баланс”.
Контроль —решающее влияние на финансовую, хозяйственную и коммерческую политику предприятияв целях получения выгод от его деятельности.
Материнское (холдинговое) предприятие — предприятие, осуществляющее контроль дочернихпредприятий.
Немонетарные активы — все активы, кроме денежных средств, из эквивалентов и дебиторскойзадолженности в фиксированной (или определенной) сумме денег.
Неблагоприятные контракты — контракты, в выполнении которых предприятие незаинтересовано вследствие их убыточности или других причин и готово передать ихдругим предприятиям.
Отрицательный гудвилл — превышение стоимости доли покупателя всправедливой стоимости приобретенных идентифицированных активов и обязательствнад стоимостью приобретения на дату приобретения.
Объединение предприятий — объединение отдельных предприятий в результате присоединенияодного предприятия к другому или вследствие получения контроля однимпредприятием над чистым активами и деятельностью другого предприятия.
Приобретение— объединение предприятий, в результате которого покупатель приобретаетконтроль над чистыми активами и деятельностью других предприятий в обмен напередачу активов, принятое на себя обязательств или выпуск акций.
Основная деятельность — операции, связанные с производством илиреализацией продукции (товаров, работ, услуг), являющиеся главной цельюсоздания предприятия и обеспечивающие основную долю его дохода.
Прибыль —сумма, на которую доходы превышают связанные с ними расходы.
Ассоциируемое предприятие — предприятие, в котором инвестору принадлежитблокировочный (более 25 процентов) пакет акций (голосов) и которое не являетсядочерним или совместным предприятием инвестора.
Доход —превышение суммы расходов над суммой дохода, для получения которого былиосуществлены эти расходы.
Обычная деятельность — какая-либо, основная деятельность предприятия, атакже операции, ее обеспечивающие или возникающие вследствие ее проведения.
Метод участия в капитале — метод учета инвестиций, согласно которомубалансовая стоимость инвестиций соответственно увеличивается или уменьшается насумму увеличения или уменьшения доли инвестора в собственном капитале объемаинвестирования.
Чрезвычайное событие — событие или операция, котораяотличается от обычной деятельности предприятия и не ожидается, что она будетповторяться периодически в каждом последующем отчетном периоде.
Операционная деятельность — основная деятельность предприятия, а также другиевиды деятельности, не являющиеся инвестиционной или финансовой деятельностью.
Справедливая стоимость — сумма, по которой может быть осуществлен обмен активаили оплата обязательств в результате операции между осведомленными, заинтересованнымии независимыми сторонами.
Доля меньшинства — часть чистой прибыли (убытка) и чистых активов дочернегопредприятия, не принадлежащая материнскому предприятию (прямо или через другиедочерние предприятия).
Чистые активы— активы предприятия за вычетом его обязательств.
Дебиторы —юридические и физические лица, которые в результате прошедших событий задолжалипредприятию определенные суммы денежных средств, их эквивалентов ли другихактивов.
Дебиторская задолженность — сумма задолженности дебиторов предприятию наопределенную дату.
Долгосрочная дебиторская задолженность — сумма дебиторской задолженности, которая невозникает в ходе нормального операционного цикла и будет погашена последвенадцати месяцев с даты баланса.
Текущая дебиторская задолженность — сумма дебиторской задолженности, которая возникаетв ходе нормального операционного цикла или будет погашена в течение двенадцатимесяцев с даты баланса.
Сомнительный долг — текущая дебиторская задолженность за продукцию, товары, работы,услуги, относительно которой существует неуверенность ее погашения должником.
Чистая реализационная стоимость дебиторскойзадолженности — сумма текущей дебиторскойзадолженности за товары, работы, услуги с вычетом резерва сомнительных долгов.
Обязательства— задолженность предприятия, возникшая вследствие прошедших событий, погашениекоторой, как ожидается, приведет к уменьшению ресурсов предприятия, воплощающихв себе экономические выгоды.
Эквиваленты денежных средств — краткосрочные высоколиквидные финансовые инвестиции,свободно конвертируемые в определенные суммы денежных средств и характеризуемыенезначительным риском изменения стоимости.
Финансовые инвестиции — активы, удерживаемые предприятием в целяхувеличения прибыли (процентов, дивидендов и т.п.), роста стоимости капитала илидругих выгод инвестора.
Текущие обязательства — обязательства, которые будут погашены в течениеоперационного цикла предприятия или должны быть погашены в течение двенадцатимесяцев, начиная с даты баланса.
Необоротные активы — все активы, не являющиеся оборотными.
Операционный цикл — промежуток времени между приобретением запасов для осуществлениядеятельности и получением средств от реализации произведенной из них продукцииили товаров и услуг.
Дата баланса— дата, на которую составлен баланс предприятия. Обычно датой баланса являетсяконец последнего дня отчетного периода.
Учетная оценка — предварительная оценка, которая используется предприятием в целяхраспределения расходов и доходов между соответствующими отчетными периодами.
Событие после даты баланса — событие, которое происходит между датой баланса идатой утверждения руководством финансовой отчетности, подготовленной кобнародованию, которая повлияла или может повлиять на финансовое состояние, результатыдеятельности и движение средств предприятия.
Денежные средства — наличность, средства на счетах в банках и депозиты до востребования.
Группа —материнское (холдинговое) предприятие и его дочерние предприятия.
Эквиваленты денежных средств — краткосрочные высоколиквидные финансовые инвестиции,которые свободно конвертируются в определенные суммы денежных средств и которыехарактеризуются незначительным риском изменения их стоимости.
Неденежные операции — операции, не требующие использования денежных средств и ихэквивалентности.
Инвестиционная деятельность— приобретение и реализация тех необоротных активов,а также тех финансовых инвестиций, которые не являются составной частью эквивалентовденежных средств.
Операционная деятельность — основная деятельность предприятия, а также другиевиды деятельности, которые не являются инвестиционной или финансовойдеятельностью.
Движение денежных средств — поступление и выбытие денежных средств и их эквивалентов.
Финансовая деятельность — деятельность, приводящая к изменениям размера и составасобственного и заемного капитала предприятия.

Список ссылок
 
1.  Закон Украины от 16.07.99 г.№ 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетностив Украине».
2.  Приказ Министерства финансовУкраины от 31.11.99 г. № 291, зарегистрированный в Министерстве юстиции Украины21.12.99.г. № 892/4185.
3.  План счетов бухгалтерскогоучета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий иорганизаций, утвержденный приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г.№ 291, зарегистрированным в Министерстве Юстиции Украины 21.12.99 г. №892/4185.
4.  Инструкция по применениюПлана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств ихозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказомМинистерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291, зарегистрированным вМинистерстве Юстиции Украины 21.12.99 г. № 892/4185.
5.  Инструкция № 291 —Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала,обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденнаяприказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291.
6.  П(С)БУ 9 — Положение(стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденное приказом Министерствафинансов Украины от 20.10.99 г. № 246.
7.  Положение № 250 — Положениеоб организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине, утвержденнаяпостановлением Кабинетом Министров Украины от 03.04.93 г. № 250, с изменениямии дополнениями.
8.  Порядок № 124 — Порядокведения учета прироста (уменьшения) балансовой стоимости покупных товаров(кроме активов, подлежащих амортизации, ценных бумаг и деривативов),материалов, сырья (топлива), комплектующих изделий и полуфабрикатов на складах,в незавершенном производстве и остатках готовой продукции (в том числемалоценных предметов на сладах), утвержденный приказом Министерства финансовУкраины от 11.06.98 г. № 124.
9.  Положение (стандарт)бухгалтерского учета 6 «Исправления ошибок и изменения в финансовых отчетах»,утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 28.05.99 г. № 137,зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 21.06.99 г. № 392/3685.
10.                                         Положение (стандарт) бухгалтерского учета 19 «Объединение предприятий»,утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 07.07.99 г. № 163,зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 23.07.99 г. № 499/3792.
11.                                         Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции ЗаконаУкраины от 22.05.97 г. № 283/97-ВР, с изменениями и дополнениями.
12.                                         Инструкция по бухгалтерскому учету балансовой стоимости орупп основныхфондов, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 24.07.97 г. №159, с изменениями и дополнениями.
13.                                         Алборов Р.А. Выбор учетной политики предприятия. Принципы и практическиерекомендации. — М.: 1995, 86 с.
14.                                         Бирюкова И.К., Кодрянский Л.В. Бухгалтерский учет в Украине. — К.:«Знание», 1998, 406 с.
15.                                         Грабова Н.М. Теорія бухгалтерського обліку: Навч. посібник/ Під ред. М.В. Кутельного — К.: 1999, 224 с.
16.                                         Задорожний З.В. Бухгалтерський облік: Практичний посібник/ З.В. Задорожний, Л.Д. Крупка, Р.О. Мельник. — К.: ІЗМН МОУ, 1996, 414 с.
17.                                         Карпова Т.П. Основы управленческого учета: Учебное пособие. — М.:Инфра-М, 1997, 386 с.
18.                                         Кущик А.П. Международные системы учета и отчетности. — Запорожье, 1996,84 с.
19.                                         Международные стандарты учета и аудита: Сборник с комментариями. — К.:1993, 95 с.
20.                                         Национальные стандарты бухгалтерского учета: Нормативная база. — Х.:«Фактор, 1999, 100 с.
21.                                         Положения (стандарты) бухгалтерского учета: Сб. Законодательных инормативных актов. — Запорожье, Полиграф, 1999, 44 с.
22.                                         Система бухгалтерского учета: Сб. Законодательных и нормативных актов /Сост. АФ «Мираж». — Запорожье, Полиграф, 160 с.
23.                                         Соловьева О.В. Зарубежные стандарты учета и отчетности: Учебное пособие.— М.: Аудиторская фирма «ЦБА», 1998, 284 с.
24.                                         Церетели Л.Г. Бухгалтерский учет в проводках и примерах: Метод. Пособие.— Запорожье, Полиграф, 1999.