С.Фалько, К.Расселл, Л.Левин, www.intelcont.ru
Впоследние годы все чаще среди российских ученых и практиков в области экономикии управления используется термин контроллинг. Каждый трактует его по-своему.Некоторые говорят, что контроллинг — это внутренний контроль, другие жесчитают, что контроллинг сродни аудиту. Специалисты в областиавтоматизированных систем управления предприятиями (АСУП) полагают, чтоконтроллинг — это практически то же самое, что и АСУП, но лишь с учетом новыхусловий хозяйствования. Контроллинг сравнивают также с системойпрограммно-целевого планирования. Чаще всего контроллинг отождествляют частичноили полностью с управленческим учетом.
Помнению авторов, ни с одним из приведенных выше определений контроллинга нельзяв полной мере согласиться. В системе контроллинга есть место и управленческомуучету, и контролю, и аудиту и программно-целевому планированию, но это ещедалеко не все базовые принципы, инструменты и методы контроллинга.
Происхождениетермина «контроллинг» представлено в целом ряде работ [1,2,3]. Сам терминзародился в Америке, в 70-е годы перекочевал в Западную Европу, а затем вначале 90-х в Россию. В определении термин объединяет две составляющие:контроллинг как философия и контроллинг как инструмент:
1)Контроллинг — философия и образ мышления руководителей, ориентированные наэффективное использование ресурсов и развитие предприятия (организации) вдолгосрочной перспективе.
2)Контроллинг — ориентированная на достижение целей интегрированная системаинформационно — аналитической и методической поддержки руководителей в процессепланирования, контроля, анализа и принятия управленческих решений по всемфункциональным сферам деятельности предприятия.
Основныепостулаты современной философии контроллинга можно сформулировать следующимобразом:
1.Примат рентабельности деятельности предприятия над ростом объемных показателей,т.е. размеры предприятия, объемы выпуска, количество филиалов и клиентов,ассортимент продукции, сумма баланса и т.п. являются второстепенными посравнению с эффективностью работы предприятия в целом и его подразделений;
2.Рост объемов бизнеса предприятия (организации) оправдан лишь при сохранениипрежнего уровня или росте эффективности;
3.Мероприятия по обеспечению роста доходности не должны повышать допустимые дляконкретных условий функционирования предприятия уровни рисков.
Целеваязадача контроллинга заключается в системно — интегрированной информационной,аналитической, инструментальной и методической поддержке руководства дляобеспечения долгосрочного существования и развития предприятия.
Контроллинг в России: становление профессионалов
Специалисты,реализующие функции контроллинга на предприятии, обычно называютсяконтроллерами. Контроллеры выполняют следующие функции:
1.Разработка систем и поддержка процессов планирования и контроля деятельностипредприятия;
2.Организация сбора, измерения, анализа и интерпретации плановых и отчетныхданных, а также внешней и внутренней информации, прямо или косвенно связанной свидами деятельности предприятия;
3.Структурирование организационных систем и бизнес — процессов;
4.Координация и интеграция процессов управления в сфере разработок, закупок,логистики, производства, продаж, финансирования;
5.Обеспечение прозрачности, понятности и объективной интерпретации полученныхрезультатов;
6.Формирование интегрированной концепции управления предприятием и адекватнойсовременным требованиям менеджмента инфраструктуры: рыночно ориентированныхоргструктур, систем информационного обеспечения всех функциональных сфердеятельности предприятия.
Принципиальноеотличие руководителя и контроллера заключается в том, что руководитель, вконечном итоге, отвечает за результаты деятельности предприятия в целом и егоструктурных подразделений (центров ответственности). Контроллер отвечает заправильность использования методов и инструментов планирования, контроля,анализа и принятия решений, а также за прозрачность и наглядность представлениядостигнутых результатов. Данный принцип справедлив по отношению к руководителями контроллерам всех уровней иерархии управления.
Современноесостояние контроллинга в России характеризуется явным уклоном в оперативныйконтроллинг, который в методическом и инструментальном плане хорошо разработан.В оперативном контроллинге самыми развитыми составляющими являются контроллингзатрат и результатов. Практически все современные программные средстваинформационной поддержки систем управления включают в себя блоки «Контроллингзатрат», «Контроллинг финансов», «Контроллинг показателей эффективности».
Доминированиеучетно-аналитической компоненты привело, на наш взгляд, к микро кризису впрактике современного контроллинга. Руководители предприятий все чаще высказываютнедовольство в адрес служб контроллинга, упрекая их в излишней «мелочности» изацикленности на углубленном анализе данных финансового и управленческогоучета.
Какза рубежом, так и в России, в работе служб контроллинга неоправданно многовнимания уделяется планированию и контролю оперативных бюджетов. В этой частирезервы роста эффективности предприятия, особенно в долгосрочной перспективе,весьма ограничены. Для условий России речь идет о потенциальном ростеинтегральных показателей эффективности деятельности предприятия на 1 — 3% вгод, что при существующем положении дел в отечественной экономике можно считатьнезначительной величиной. В индустриально развитых странах эти цифрысущественно ниже и исчисляются долями процентов.
Нарис.1 представлена пирамида контроллинга, в которой отражены базовые компонентыконтроллинга в иерархии их влияния на эффективность деятельности предприятия.
/>
Еслиоценивать современное состояние контроллинга по уровням пирамиды, тобольшинство систем контроллинга на предприятиях работают в верхней ее части,отделенной на рис.1 линией.
Посути дела, современный контроллинг работает с вторичными источникамиинформации, не выходя в те слои, которые оказывают на эффективностьдеятельности предприятия существенно большее влияние. Речь идет о такихнаправлениях, как организация рабочих мест и производственных процессов напринципах научной организации производства, за счет чего, по оценкам экспертов,можно добиться роста интегральных показателей эффективности на 15 — 30 %. Внастоящее время практически не затрагиваются проблемы управления инновациями напредприятии. А именно там заложен по разным оценкам потенциал ростаэффективности порядка 50 — 75%.
Знания, навыки и способности (ЗНС) контроллеров вРоссии
Требованияк ЗНС контроллеров в России существенно зависят от современного состояниявнутренней и внешней среды предприятия. С одной стороны, на многих российскихпредприятиях отсутствуют системы учета затрат по видам, местам возникновения икалькуляции, без чего невозможно обоснованное планирование и контроль затрат ирезультатов. С другой стороны, высокая динамика и неопределенность внешнейсреды требуют от контроллеров выполнения консультационных функций для высшегоруководства по подготовке и принятию управленческих решений. Контроллеры, видеале — это навигаторы руководителей при достижении целей, внутренние консультантыпо вопросам экономики, организации и управления для руководителейфункциональных сфер деятельности, а также — системные координаторы иинтеграторы бизнес – процессов.
Поэтомуконтроллеры в России должны, на наш взгляд, сначала ускоренно освоить иреализовать на предприятиях «азы» оперативного контроллинга, которые Западпрошел лет 15 — 20 назад, при этом параллельно изучать и внедрять на практикесовременные методы и инструменты, практикующиеся в наиболее продвинутыхзарубежных, совместных и отечественных компаниях. Особенность ситуации всовременной России такова, что от контроллера сегодня требуютсяпрофессиональные знания и навыки, позволяющие реализовать одновременно какрегистрационно-учетные функции контроллинга, так и консультационно-навигационные.
Внастоящее время контроллер предприятия должен поддерживать руководство вследующих областях:
1.Портфолио — менеджмент: комбинация рынок — продукты, обеспечивающая приемлемоесоотношение доходность/риски предприятия в долгосрочной перспективе(стратегический контроллинг);
2.Менеджмент инноваций и инвестиций (стратегический и оперативный контроллинг);
3.Бюджет — менеджмент: тонкое регулирование рентабельности путем составления иконтроля бюджетов доходов и расходов, поступлений и выплат (оперативныйконтроллинг).
Контроллингближайшего будущего должен будет переориентировать вектор своей деятельности всторону основных источников эффективности: разработка новых продуктов,технологий и методов организации труда и производства во всех функциональныхсферах деятельности предприятия. Тогда мы можем надеяться на то, чтоконтроллеры станут не привычными сегодня специалистами по учету и анализу, ареально востребованными помощниками руководителей предприятий различныхотраслей народного хозяйства и форм собственности.
Ситуацияс образованием по контроллингу в РоссииM
Современнаясистема образования по контроллингу молода и находится на этапе становления. Вбольшинстве университетов и экономических факультетов все еще преобладаетакцент на подготовку специалистов в области финансового учета, анализа иаудита. Однако, в настоящее время существует значительный разрыв междуреальными потребностями предприятий и знаниями, навыками и способностями (ЗНС),преподаваемыми студентам в университетах. Потребности в новых знанияхудовлетворяются, в основном, либо в рамках второго высшего экономическогообразования в тех университетах, которые близки к нуждам предприятий, либопутем переподготовки на специализированных краткосрочных курсах. Успешнозанимаются переподготовкой кадров в области контроллинга и управленческогоучета консалтинговые фирмы.
Внастоящее время при поддержке Объединения контроллеров России, специализация«Контроллинг на предприятии», в рамках специальности «Менеджмент организаций»,включена в официальный перечень специализаций, утвержденных МинистерствомОбразования РФ. В частности, в МГТУ им. Н.Э. Баумана уже третий год ведетсяприем на обучение по специализации «Контроллинг на предприятии» за счетгосударственного бюджета. Там же с 1997 г. осуществляется подготовка ипереподготовка кадров по контроллингу на коммерческой основе.
Вуниверситетах при обучении контроллингу используются принципиально различныеподходы. Естественно, что и программы подготовки специалистов имеютсущественные отличия по структуре и содержанию. Некоторые университеты ифакультеты в России ведут подготовку и переподготовку кадров по специализации«Управленческий учет», считая, что это синоним специализации «Контроллинг». Вих программах преобладает набор дисциплин по «классической» подготовкеэкономистов, с большим блоком дисциплин по финансовому учету и отчетности,анализу финансово-хозяйственной деятельности, финансовому и инвестиционномуменеджменту, управленческому учету, аудиту, ревизии и т.п.
Другиеуниверситеты считают, что «Контроллинг» является самостоятельнойспециализацией, а не синонимом специализации «Управленческий учет». В учебныхпланах и программах делается упор на системную подготовку, базирующуюся наизучении фундаментальных дисциплин: классическая математика, эконометрика,физика, информатика, системный анализ и синтез, моделирование и проектированиесистем и т.п. При этом, конечно же, преподаются дисциплины из «классической»подготовки экономистов, но в меньшем объеме. Курс обучения включает в себястажировки в компаниях, что позволяет вовлечь студентов в реальный бизнеспредприятия, а также через механизм обратной связи получить реальную оценкупрактической значимости теоретических курсов.
Учебныйплан подготовки специалистов по контроллингу в МГТУ им. Н.Э. Баумана включаетбольшое число фундаментальных инженерных дисциплин, а также курсов поорганизации производства. На наш взгляд, эта составляющая университетскихпрограмм является очень важным конкурентным преимуществом, позволяющимвыпускникам быстрее и глубже осваивать не только предмет, но и особенностиобъекта управления. Новая специализация «Контроллинг на предприятии» становитсяочень популярной среди абитуриентов. Эта популярность тесно связана сотсутствием специалистов по контроллингу в России, а также увеличивающимсяспросом на выпускников с этой специализацией со стороны частных компаний игосударственных организаций.
Контроллинг в США
Контроллингсуществовал в США еще до того, как эта страна была образована. Практикаконтроллинга была заимствована из Англии как часть общепринятой практикибизнеса в соответствии с требованиями правил «Company Acts», дошедшими до насиз 1700-х годов.
Многоеиз того, что традиционно ассоциируется с должностью и функциями контроллера,непосредственно входит в обязанности вице-президента по финансам (CFO). Вдополнение к традиционным концепциям контроллеры вовлечены в значительнобольший круг бизнес — операций.
Контроллерыотвечают за выполнение функции финансового учета, наполнение основныхкомпонентов информационных систем. Кроме того, американские контроллерысохраняют ответственность за финансовые системы предприятия, аспектыфинансового менеджмента, а также за элементы финансовой отчетности предприятия.Недавние исследования выявили следующие функции контроллера: «1) регулярныйежемесячный финансовый менеджмент и внешняя отчетность в соответствии сзаконодательством; 2) процесс бюджетирования, соответствующая отчетность ианализ; 3) создание среды финансового контроля и налоговой отчетности; и 4)чисто финансовая деятельность: счета к уплате, фиксированные активы, общийбухучет и так далее» [4].
Такжелегко идентифицировать несколько дополнительных обязанностей контроллера вновых условиях глобализации бизнеса. Эти обязанности включают в себя глобальноефинансовое бюджетирование и планирование, надзор за руководством операциями иглобальная отчетность по показателям прибыльности. Фактически наибольшееучастие в операционной деятельности предприятия принимают контроллеры, тесносвязанные с функциональными сферами деятельности, а не контроллеры вкорпоративных штаб-квартирах.
Что бизнес ожидает от контроллера
Самыйбольшой вызов контроллеру — увеличивающиеся ожидания со стороны менеджеровтого, что контроллер будет предлагать стратегическое видение бизнеса, становясьпартнером по бизнесу в процессе управления, а не просто поставлять информацию вкачестве исполнителя. Контроллеры слишком часто остаются в роли исполнителя,вместо того, чтобы активно сотрудничать с руководителями бизнесов в качествепартнеров. Слишком многие контроллеры продолжают искать пути сокращения илиограничения своих функций, в то время как на практике требуется расширениесервисных функций высшему руководству в вопросах обеспечения стратегическихинициатив, а также в более эффективном управлении персоналом.
Традиционноамериканские контроллеры рассматривались как «люди чисел», успешно выполняющиеэту функцию. Тем не менее, в процессе изменения среды бизнеса, контроллерунеобходимо адаптироваться к существенно отличающимся требованиям, которыевключают в себя стратегическое планирование и партнерство. Преуспевающиеконтроллеры должны выработать навыки, которые включают в себя помощьруководителю в формировании стратегического видения для предприятия, сохранивпри этом свою базовую компетенцию, т.е. умение работать с числовымихарактеристиками процесса, приобретать навыки по оказанию консультационныхуслуг руководству в целеполагании, а также принимать равноправное участие вформировании стратегии предприятия.
Нижеприведен перечень основных методов и инструментов контроллинга, которыми долженвладеть современный контроллер в Америке:
1.Balanced Scorecard (Система сбалансированных показателей): Название происходитот попытки сбалансировать традиционный финансовый анализ фирмы с нефинансовымиизмерителями. Концепция ставит в соответствие стратегию, миссию, цели и задачипредприятия с полным набором нефинансовых и финансовых показателей. Подходсистемы сбалансированных показателей включает в себя анализ внутренних бизнес — процессов, удовлетворение потребителя, корпоративное развитие и обучение,финансовые результаты. Многие американские фирмы используют этот подход.
2.Activity — Based Costing (Система распределения косвенных затрат): Данныйподход определяет и агрегирует косвенные затраты, а затем распределяет их наоснове различных ключей. Метод ABC позволяет распределять различные компонентыкосвенных затрат на основе предварительно выбранного ключа. Он также широкоиспользуется в США.
3.Theory of Constraints (Теория ограничений): Этот метод, разработанный ЭлиГолдратом ставит целью максимизировать операционный доход предприятия, принимаяво внимание существующие ограничения, с которыми неизбежно сталкиваетсяпроизводственный процесс. В общем, теория ограничений позволяет наращивать стоимостипо всему производственному процессу и одновременно уменьшать соответствующиеинвестиции и операционные издержки.
4.Six Sigma Quality Standard (Стандарт качества Шесть Сигма): Данный стандарткачества подразумевает всего 3 — 4 дефекта на 1 миллион операций. Шесть Сигмаявляется квантовым эталоном качества для производителей. Моторола, GE и Black& Decker — примеры американских компаний, использующих Шесть Сигма длязначительного увеличения удовлетворения потребителей и конкурирования на международныхрынках.
5.Strategy Maps (Стратегические карты): Данный подход отражает графическистратегические и бизнес — планы. Многие рассматривают его как графическоепредставление подхода Balanced Scorecard. Стратегические карты делают стратегиюкомпании понятной и измеряемой, концентрируясь на росте бизнеса и прибылях. Онапредполагает, что фирма разработала правильную концепцию бизнеса, тем не менее,выявляется несоответствие между стратегией, требуемой квалификацией и набороммероприятий, необходимых для роста бизнеса и операционной прибыли.
6.Open Book Management (Политика открытой отчетности): В рамках данной концепциивесь персонал предприятия имеет доступ к отчетным документам. Такое участиеперсонала основано на том, что когда сотрудник понимает стратегию фирмы и еефинансовые результаты, он будет более продуктивно помогать руководствудостигать поставленные стратегические цели.
7.Swarm Intelligence (Принципы стаи): Метод признает, что коллективноесозидательное поведение сотрудников может управляться лучшим образом, если егосравнивать с коллективными насекомыми (пчелами, осами, муравьями и пр.). Данныйподход основан на признании, что сотрудники, следующие нескольким простымправилам, могут выполнять сложные мероприятия и достигать более высокой производительностипри меньшем участии руководства. Этот новый подход, иногда называемый«философией Амеба — менеджмента», дает возможность индивидуумам максимальнопроявить свои творческие способности.
Знания, навыки и способности (ЗНС), необходимыеконтроллерам в Америке
Cконца 1980-х годов многие исследования выявили ЗНС, необходимые для успеха вмеждународной, интернет — ориентированной бизнес среде. Результатамиисследований стали рекомендации для начинающих профессионалов в областиконтроллинга, каким образом лучше подготовить себя к переходу изуниверситетской аудитории в реальную профессию контроллера.
Дляудовлетворения потребностей членов IMA (Институт Специалистов поУправленческому Учету), при помощи Организации Гари Сигеля, IMA взял на себялидирующую роль в определении необходимых ЗНС для контроллеров будущего. Нижекратко приведены результаты исследования IMA:
1.«What Corporate America Wants in Entry — Level Accountants» (1994): Этоисследование выявило несколько важных ЗНС. К ним относятся:
Бюджетирование;
Калькулированиесебестоимости продукции;
Управлениеактивами;
Консолидированнаяотчетность;
Управлениеоборотным капиталом;
Стратегическоеуправление издержками;
Контрольи оценка эффективности;
Созданиеинформационных систем.
Наименееважными ЗНС были:
Расчетподоходного налога для физических лиц;
Внешнийаудит;
Деятельностьгосударственных и некоммерческих предприятий.
Исследованиесформулировало 3 основные рекомендации:
Определитьнаправление развития специализации «Управленческий Учет».
Укрепитьвзаимоотношения между корпоративной Америкой и преподавателями по контроллингуи бухучету для разработки новых учебных планов по контроллингу иуправленческому учету.
Передобсуждением необходимости введения 150 кредитных часов в высших учебныхзаведениях разработать соответствующий учебный план для специализации«Управленческий Учет».
2.«The Practice Analysis of Management Accounting» (1996): На основе данныхисследований выявлено и проранжировано 6 ЗНС для начинающих контроллеров. Кэтим ЗНС относятся:
Деловаяэтика;
Умениеслушать;
Использованиекомпьютеризированных баз данных;
Аналитическиеспособности;
Глубокоепонимание баланса, отчета о прибылях и убытках и отчета о движении денежныхсредств.
Крометого, исследование выявило несколько ЗНС, которые станут очень важными вбудущем:
Расчетприбыльности клиента и продукта;
Оптимизацияпроцессов;
Оценкадеятельности;
Долгосрочноестратегическое планирование (видение);
Компьютерныесистемы и операции.
3.«Counting More, Counting Less: Transformations in the Management AccountingProfession» (1999): Исследование выявило профессиональные области, на которыеконтроллеры тратят все меньше времени. К этим областям относятся:
Бухгалтерскиесистемы и финансовая отчетность
Консолидированнаяотчетность
Учетнаяполитика
Краткосрочноебюджетирование
Учетпо проектам
Отчетность,регламентируемая законодательством
Области,на которые контроллеры тратят больше времени:
Внутреннийконсалтинг
Долгосрочноестратегическое планирование
Компьютерныесистемы и операции
Оптимизацияпроцессов
Финансовыйи экономический анализ
Факторы,выявленные как наиболее критические для успеха компании в ближайшие три года:
Долгосрочноестратегическое планирование
Финансовыйи экономический анализ
Прибыльностьпо продукту и клиенту
Компьютерныесистемы и операции
Оптимизацияпроцессов
Новейшеекомплексное исследование «Accounting Education: Charting the Course Through aPerlious Future» (2000) было выполнено совместно IMA, Американским ИнститутомБухгалтеров (AICPA), Американской Ассоциации Бухгалтеров (AAA) и большойконсалтинговой пятерки с бюджетом в 350000 $ США. Руководители исследованияСтив Албрехт и Роберт Сэк поставили задачу оценить текущий статус профессииконтроллера и бухгалтера, роль образования в формировании профессии, а такжевыявить, что нужно предпринять для выживания профессии в будущем.
Наоснове проведенного исследования Албрехт и Сэк выявили следующие рекомендациипо выживанию для университетов с бухгалтерскими специализациями:
Спомощью методов стратегического планирования оценить окружающую среду, длякоторой готовятся специалисты;
Тщательнопроанализировать каждый диплом на предмет соответствия спросу потребителей;
Тщательнопроанализировать учебные планы и содержание курсов;
Тщательнопроанализировать уровень преподавателей в каждом классе;
Инвестироватьв подготовку преподавателей.
Исследованиерезюмировало, что образование по контроллингу и бухучету должно бытьтрансформировано в соответствии с рыночным спросом на необходимые ЗНС.«Нежелание сделать это может стать роковым».
Список литературы
ФалькоС.Г., Носов В.М., Контроллинг на предприятии. — М.: Знание России, 1995. — 80с.
ХанД., Планирование и контроль: концепция контроллинга /Пер. с нем. — М.: Финансыи статистика, 1997. — 800 с.
Контроллингв бизнесе: методологические и практические основы построения контроллинга ворганизациях /А.М. Карминский, Н.И. Оленев, А.Г. Примак, С.Г. Фалько. — М.:Финансы и статистика, 1998. — 256 с.
«Why isn't the Controller Having More Impact?», Schuemann, Jon.Strategic Finance, Aril, 1999, pg. 32.
Дляподготовки данной работы были использованы материалы с сайта www.cfin.ru/