Курсовая работа
Применение налога на добавленную стоимость в РФ
Пермь 2009 г.
Содержание
Введение
Глава 1. Теоретические основы налога на добавленнуюстоимость в РФ
Глава 2. Применение налога надобавленную стоимость в РФ
Глава 3. Совершенствование налога на добавленную стоимостьв РФ
Заключение
Список литературы
Введение
Тема данной курсовой работы «Применение налога на добавленнуюстоимость РФ».
Налоги и сборы являются источниками бюджетных поступлений иважнейшими структурными элементами рыночного типа. В Налоговом кодексе РФ сформулированыосновные понятия, применяемые в налоговом законодательстве.
Актуальность работы заключается в том, что с помощью налоговгосударство достигает относительного равновесия между общественнымипотребностями и ресурсами для их удовлетворения. Необходимость налоговобусловлена потребностями общественного развития и вытекает из функций и задачгосударства, выполнение которых требует средств.
Налог на добавленную стоимость самый сложный. «Скажите,сколько и когда я должен платить?» — вопрос, который по отношению к НДСимеет самый неопределенный ответ. В отличии от других налогов, которые всегдавзимаются в пользу государства, НДС — может взиматься в пользуналогоплательщика. Ситуация, предусмотренная Налоговым кодексом РФ, но требуетот налоговых органов совершения незаконных действий. Актуальность решенияпроблемы исчисления и уплаты НДС возникла сразу же после введения данногоналога в РФ. Отсутствие научно обоснованных расчетов элементов налогооблагаемойбазы, экономических возможностей налогоплательщиков, потребностей бюджета,соотношений между различными видами налогов и общей суммой бюджетных потребностей.
Вступившая в силу с 1 января 2001г. глава 21 «Налог надобавленную стоимость» части второй Налогового кодекса РФ, даже с учётом внесённыхизменений и дополнений, не устранила по ряду существенных вопросовфункционирования налога на добавленную стоимость неточностей, нерешённыхпроблем, не позволяющие однозначно и твердо руководствоваться налоговымзаконодательством. Но также просчеты законодательства и незначительный срокпрактики применения данного налога вызвали отдельные спорные моменты. От решенияэтих споров значительно зависит справедливость и экономическая обоснованностьданного налога.
Цель данной работы является: рассмотрение сущности налога надобавленную стоимость и его применение в РФ, а также вопросы, связанные с последнимиизменениями с 2007 по 2009 гг.
Главные задачи:
Рассмотреть теоретические основы налога на добавленнуюстоимость в РФ;
Рассмотреть применение налога на добавленную стоимость в РФ;
Рассмотреть совершенствование налога на добавленнуюстоимость в РФ.
Работа состоит из трех глав.
Первая глава «Теоретические основа налога надобавленную стоимость в РФ» раскрывает понятие данного налога, плательщиков,принципы, концепции и др. Для понимания структуры налога требуется выяснитьтакие вопросы, как субъекты и объекты обложения налогом на добавленнуюстоимость, принципы определения налогооблагаемой базы, ставки, сроки уплатыналога и порядок его исчисления, особенности исчисления налога на добавленнуюстоимость для организаций различных видов деятельности и пр.
Одной из отрицательных сторон действующей налоговой системыбыло сложившееся с 1992 г. соотношение между прямыми и косвенными налогами: произошелрезкий сдвиг в сторону последних. Вновь введенные НДС и акцизы, как отмененныйналог с оборота, являются косвенными налогами и по сути своей представляютналоги на потребление, поскольку этими налогами в основном облагаются товары иуслуги по пути к потребителю. Конечный потребитель здесь выступает не толькокак частное лицо, но эти налоги уплачивают и потребители непроизводственнойсферы. НДС и акцизы зарекомендовали себя во многих странах с рыночнойэкономикой не только эффективными фискальными инструментами бюджета, но и какобеспечивающими равноправные условия хозяйствования для всех предпринимателей.
Оценка роли НДС неоднозначна: практики полагали, что налогкак нельзя лучше обеспечивает бюджетные потребности, а аналитики критиковалиэтот налог за излишнюю фискальность, неотработанная налоговая база и чрезмерновысокие ставки. НДС, считали они, не адаптирован к российской экономике наэтапе перехода к рынку, что объясняет существование недостатков в формированииналогооблагаемой базы и в технике исчисления НДС.
Вторая глава «Применение налога на добавленнуюстоимость в РФ» рассматривает применение налоговых ставок и вычетов и пр.
Налог на добавленную стоимость стал одним из самыхсущественных доходных источников федерального и региональных бюджетов. Однако, являясьважнейшим элементом в системе налогообложения, этот налог оказывает влияние нетолько на уровень налоговых поступлений, но и на состояние оборотных средствналогоплательщиков. По этой причине особое значение приобретает установленныйпорядок применения НДС (объект обложения, облагаемый оборот, количествоналоговых льгот), который в настоящее время является достаточно сложным,запутанным для многих налогоплательщиков, что приводит к возникновениюконфликтных ситуаций между работниками налоговых инспекций и разнымикатегориями плательщиков НДС.
Третья глава «Совершенствование налога на добавленнуюстоимость в РФ» рассматривает нормативно-правую базу, которая состоит издействующего законодательства РФ по состоянию на 1 января 2009г.
Теоретико-методологическую базу исследования составиличетыре группы источников. К первой отнесены авторские издания по исследуемойпроблематике. Ко второй отнесены учебная литература (учебники и учебныепособия, справочная и энциклопедическая литература, комментарии кзаконодательству). К третьей отнесены научные статьи в периодических журналахпо исследуемой проблематике. И к четвертой отнесены специализированныевеб-сайты организаций, в том числе веб-ресурс Консультант Плюс.
При работе над данной темой мною будут использованынормативно правовые акты: Налоговый кодекс РФ часть первая и вторая,,Федеральные законы РФ, Методические рекомендации по применению главы 21 «Налогна добавленную стоимость», Инструкции, Письма МНС и ГТК, а также научныестатьи в периодических изданиях.
Глава 1. Теоретические основы налога на добавленнуюстоимость в РФ
Под налогами понимаются обязательные платежи юридических ифизических лиц, поступающие государству в заранее установленных закономразмерах и в определенные законом сроки. Налоги представляют собой ту частьфинансовых отношений, которая связана с формированием денежных доходов государства,необходимых ему для выполнения соответствующих функций. За счет налоговыхпоступлений формируются финансовые ресурсы государства, которые аккумулируютсяв его бюджете и в бюджетах внебюджетных фондов. Налоги являются объективнойнеобходимостью, ибо обусловлены потребностями поступательного развития общества.
Основными элементами налога являются субъект, объект,налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога,порядок и сроки уплаты налога. Налог считается установленным, когда определеныплательщик (субъект) и остальные элементы налогообложения. В необходимыхслучаях при установлении налога в нормативном правовом акте могут такжепредусматриваться налоговые льготы и основания для их использованияналогоплательщиком. Под субъектом налога понимается юридическое или физическоелицо, которое по закону является плательщиком налога. Под объектом налога — предмет,наличие которого дает основание для обложения его владельца налогом. Процессначисления налогов состоит из следующих этапов: определение объекта налога; определениебазы налога; выбор ставки налога; применение налоговых льгот; расчет суммыналога.
Налоги в реальном налоговом механизме — безвозвратная,безэквивалентная и срочная форма принудительного взыскания с налогоплательщиковчасти их дохода с целью удовлетворения общественно необходимых потребностей. [13],[15]
Принципы классификации налогов:
1. По способу взимания различают прямые и косвенные налоги. Прямыеподразделяются на личные и реальные; Косвенные — на косвенные универсальные,фискальные монополии, таможенные пошлины.
2. По субъекту (налогоплательщику) различают налоги сфизических лиц, налоги с предприятий и смежные налоги.
3. По срокам уплаты различают срочные ипериодично-календарные налоги. Периодично-календарные налоги, в свою очередь,подразделяются на декадные, ежемесячные, ежеквартальные, полугодовые, ежегодные.
4. По органу, который устанавливает и конкретизирует налоги,различают федеральные, региональные и местные налоги.
5. По порядку введения различают общеобязательные ифакультативные налоги.
6. По уровню бюджета — закрепленные и регулирующие.
7. По целевой направленности — абстрактные и целевые.
В РФ устанавливаются следующие виды налогов и сборов: федеральныеналоги и сборы, налоги и сборы субъектов РФ и местные налоги и сборы. Подфедеральными налогами и сборами Налоговый кодекс, устанавливаемые кодексом иобязательные к уплате на всей территории РФ. [17], [18]
Налог на добавленную стоимость (НДС) — является федеральным,косвенным одним из самых важных и в то же время самых сложных для исчисленияналогов. В основу исчисления этого налога положено понятие «добавленнойстоимости», которое неоднозначно трактуется в различных странах мира.
В западной концепции НДС объектом налога являетсядобавленная стоимость. Она представляет собой стоимость, которую, например,производитель в обрабатывающем производстве, предприниматель в сферераспределения, агент рекламы, парикмахер, фермер и т.д. добавляют к стоимостисырья, материалов или к стоимости тех товаров и продуктов, которые он приобрелдля создания нового изделия и услуги.
В российской концепции Налог на добавленную стоимостьпредставляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости,создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница междустоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальныхзатрат, отнесенных на издержки производства и обращения. [15]
Первый элемент любого налога, в том числе и НДС, — определениесубъекта обложения. Понятие плательщика является одним из центральных в системеналога на добавленную стоимость. Оно обозначает налогового субъекта, подконтролем которого находятся все экономические объекты — товары, услуги,подлежащие обложению этим налогом. Только этот субъект несет ответственностьперед налоговыми органами, ведет соответствующий бухгалтерский учет, имеетправо на зачет авансового налога, обязан выставлять счета по требованию своихклиентов, выделяя сумму налога в счете отдельной строкой, имеет право на отдельныельготы по налогу, и только оборот этого субъекта подлежит обложению НДС.
Плательщиками налога на добавленную стоимость являются:
Статья 143 НК РФ определяет круг лиц, которые являютсяплательщиками НДС. В качестве таковых названы организации и индивидуальныепредприниматели. Термин «организация» раскрывается в ст.11 частипервой НК РФ к организациям, в частности, относятся: юридические лица,образованные в соответствии с законодательством РФ; иностранные юридическиелица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданскойправоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранныхгосударств; международные организации, их филиалы и представительства,созданные на территории.
Наряду с организациями плательщиками НДС названыиндивидуальные предприниматели. Термин «индивидуальные предприниматели»в целях налогообложения объединяет следующие категории граждан (ст.11 НК РФ): физическиелица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющиепредпринимательскую деятельность без образования юридического лица; частныенотариусы, частные охранники, частные детективы.
Налогоплательщики, как организации, так и индивидуальныепредприниматели, при соблюдении условий, установленных НК РФ, могут получитьосвобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС. Налоговоезаконодательство предоставляет такую возможность налогоплательщикам. Освобождениеот исполнения обязанностей плательщика НДС не может быть предоставленоплательщикам акцизов.
Налоговое освобождение можно получить в случае, если в течениепредшествующих трех последовательных налоговых периодов налоговая базаорганизации (индивидуального предпринимателя), исчисленная по операциям,признаваемым объектом обложения НДС в соответствии с подп. «1-3» п.1ст.146 НК РФ, не превысит 2 млн. руб. (без учета НДС и налога с продаж).
Лица, претендующие на освобождение, должны представить вналоговые органы по месту своего учета соответствующее письменное заявление исведения, подтверждающие право на такое освобождение, не позднее 20-го числатого налогового периода, начиная с которого эти лица претендуют на получениеосвобождения. В течение 10 дней со дня представления документов налоговыеорганы выносят решение о предоставлении освобождения.
Освобождение производится на срок, равный двенадцати последовательнымналоговым периодам (месяцам). По истечении этого срока налогоплательщики могутпредставить документы с просьбой о продлении освобождения.
Пример. В январе, феврале и марте 2007 г. налоговаябаза по НДС у предприятия «Н» составила соответственно 500 000 руб.,400 000 руб., 700 000 руб.15 апреля 2007 г. предприятие «Н» представилов налоговые органы документы, необходимые для получения налогового освобождения(заявление и сведения, подтверждающее право на налоговое освобождение).
По решению налогового органа с апреля 2007 г. предприятие«Н» было освобождено от уплаты в бюджет НДС с оборотов по реализациитоваров (работ, услуг). Последний налоговый период, в котором будет действоватьданное освобождение от уплаты, — март 2008 г.
Освобождение применяется только в отношении обязанностей,возникающих в связи с осуществлением операций по реализации товаров (работ,услуг) (подп. «1» п.1 ст.146 НК РФ).
Таким образом, оно не распространяется на следующие операции:
безвозмездная передача товаров (работ, услуг);
передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд,расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходыорганизаций, в том числе через амортизационные отчисления;
выполнение строительно-монтажных работ для собственногопотребления;
ввоз товаров на таможенную территорию РФ.
При возникновении объекта обложения при совершении данныххозяйственных операций налогоплательщики исчисляют и уплачивают НДС в бюджет вобщеустановленном порядке.
При оформлении учетных документов и счетов-фактур приреализации товаров (работ, услуг) плательщики, получившие налоговое освобождение,не выделяют сумму НДС. На этих документах делается соответствующая надпись илиставится штамп «Без налога (НДС)» (п.5 ст.168 НК РФ). В случае, еслиналогоплательщик, освобожденный от уплаты налога, выставит счет-фактуру свыделением НДС, то эта сумма налога в полном объеме должна быть уплачена им вбюджет (п.5 ст.173 НК РФ).
Не являются плательщиками НДС организации и индивидуальныепредприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, перешедшиена уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности(п.4 ст.346.26 гл.26.3 «Система налогообложения в виде единого налога навмененный доход для отдельных видов деятельности»).
Предпринимателем может быть как физическое, так июридическое лицо, если оно удовлетворяет общепринятым признакам понятияпредпринимателя, т.е. самостоятельно и постоянно осуществляет производственную,коммерческую или профессиональную деятельность с целью получения дохода. Такимобразом, понятие «предприниматель» в системе налога на добавленнуюстоимость имеет самый широкий смысл, и им может являться любая хозяйственнаяструктура, которая соответствующим образом оформлена, признаетсязаконодательством и участвует в экономической жизни страны.
Объектами налогообложения являются:
В соответствии со ст.146 НК РФ объектом налогообложения поНДС являются, прежде всего, операции по реализации товаров (работ, услуг) натерритории РФ. При этом передача права собственности на товары, результатоввыполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе также признается дляцелей исчисления НДС реализацией товаров (работ, услуг). В качествесамостоятельного объекта обложения НДС Налоговый кодекс называет операции повыполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления. Ранееоперации по выполнению строительно-монтажных работ хозяйственным способом невыделялись в качестве самостоятельного объекта обложения НДС. Они подлежалиналогообложению в рамках оборотов по реализации товаров (работ, услуг) внутрипредприятия для собственного потребления, затраты по которым не относятся наиздержки производства и обращения. В настоящее время, объект обложения НДСвозникает при выполнении любых строительно-монтажных работ для нужд предприятия(не для сторонних заказчиков), независимо от источника финансирования этихработ.
Объектом обложения налогом также являются операции попередаче на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) длясобственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчисленииналога на доходы организаций, в том числе через амортизационные отчисления. Такимобразом, вторая часть НК РФ разрешила спорный вопрос о необходимости исчислениюв уплаты в бюджет НДС при передаче товаров, работ, услуг внутри предприятия длясобственного потребления, затраты по которым не относятся на издержки производстваи обращения. Поскольку объект обложения НДС возникает только в случаереализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, то значение для правильногоформирования объекта обложения НДС имеют главы 21 НК РФ, определяющие местореализации товаров (работ, услуг). Местом реализации товаров признаетсятерритория РФ (ст.147 НК РФ), если:
1) товар находится на территории РФ и не отгружается и нетранспортируется. При этом, вероятно, имеется в виду, что товар не отгружаетсяи не транспортируется за пределы РФ.
2) товар в момент начала отгрузки* или транспортировкинаходится на территории РФ.
Пример. Предприятие «А» реализуетнорвежскому контрагенту металлопрокат. Продукция транспортируется покупателю стерритории РФ. В соответствии с условиями договора право собственности напоставляемую продукцию переходит к покупателю на территории Норвегии. Посколькуотгрузка продукции осуществляется с территории РФ, следовательно, местомреализации продукции является РФ.
3) монтаж, установка или сборка товара производится натерритории РФ, в случаях, когда эти товары не могут быть по техническим,технологическим или иным аналогичным причинам доставлены получателю иначе, какв разобранном или несобранном виде.
Местом осуществления деятельности покупателя (продавца) услугв соответствии с требованиями НК РФ считается территория РФ в случаефактического присутствия покупателя (продавца) услуг на территории РФ на основегосударственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя. Приотсутствии государственной регистрации — на основании места, указанного вучредительных документах организации, места управления организации, местанахождения постоянного представительства (если услуги оказаны через постоянноепредставительство), места жительства физического лица.
Пример. ООО заключило договор с юридическим лицом,зарегистрированным в Германии, не имеющим представительства в РФ. Предметомдоговора является то, что исполнитель оказывает услуги по подключению инастройке новых серверов, подключению пользователей, инсталляции программногообеспечения и т.д. Дополнительная информация — для данных работ былоприобретено специальное компьютерное оборудование. ФГФ проводит эти работы варендованном офисе (компьютерная сеть была уже проведена). В соответствии с пп.2п.1 ст.148 НК при исчислении НДС местом реализации работ (услуг) признаетсятерритория РФ, если работы (услуги) связаны непосредственно с движимымимуществом… находящимся на территории РФ. К таким работам (услугам) относятся,в частности, монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническоеобслуживание. Следовательно, местом реализации работ (услуг), оказываемых немецкойорганизацией в данной ситуации, является территория РФ, в связи с тем, чторассматриваемые работы (услуги) непосредственно связаны с движимым имуществом (серверы,компьютеры), которое находится на территории РФ (Москва).
Согласно п.1 ст.161 НК РФ при реализации товаров (работ,услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками — иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качественалогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализацииэтих товаров (работ, услуг) с учетом налога. При этом налоговая ставкаопределяется как процентное отношение 18% к 118% (п.4 ст.164 НК РФ). Однако,как указано в письме Минфина России от 24 марта 2006 г. N 03-04-03/07: «Вслучае если иностранная организация в стоимости услуг… сумму НДС, подлежащуюуплате в бюджет РФ, не учитывает, российскому налогоплательщику при исчисленииНДС следует применять ставку налога в размере 18% к стоимости услуг (без учетаНДС) и уплачивать налог в бюджет за счет собственных средств».
Кроме того, согласно разъяснениям МНС России (письмо от 24сентября 2003 г. N ОС-6-03/995 «О порядке исчисления и уплаты НДС») налоговаябаза, указанная в п.1 ст.161 НК, при реализации услуг за иностранную валюту,определяемая налоговым агентом, рассчитывается путем пересчета расходовналогового агента в иностранной валюте в рублях по курсу ЦБ РФ на датуреализации услуг, т.е. на дату перечисления денежных средств налоговым агентомв оплату услуг иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах вкачестве налогоплательщика. Суммы НДС, уплаченные в качестве налогового агента,являются налоговым вычетом на основании п.3 ст.171 НК и п.1 ст.172 НК. Налоговыйвычет по НДС также применяется и в том случае, когда организацией НДС уплаченза счет собственных средств (письмо Минфина России от 12 апреля 2007 г. N03-07-08/75).
В соответствии главы 21 НК РФ облагаемый НДС оборот можнословно разделить на четыре составляющие:
1) Обороты по реализации товаров (работ, услуг), включаястоимость безвозмездно переданных товаров (работ, услуг);
2) Стоимость переданных товаров (выполненных работ,оказанных услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются квычету при исчислении налога на доходы организаций, в том числе черезамортизационные отчисления;
3) Стоимость строительно-монтажных работ, выполненных длясобственного потребления;
4) Суммы, связанные с расчетами по оплате товаров (работ,услуг).
По общему правилу налоговая база при реализации товаров (работ,услуг) определяется исходя из стоимости этих товаров (работ, услуг). При этомстоимость реализуемых товаров (работ, услуг) исчисляется исходя из цен,определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизныхтоваров и подакцизного минерального сырья) и без учета НДС, налога нареализацию ГСМ (далее — НГСМ) и налога с продаж.
Нельзя сказать, что приведенная выше формулировка пункта 1ст.154 НК РФ, определяющая порядок исчисления стоимости реализуемых товаров (работ,услуг), является предельно ясной и однозначной. Однако можно предположить, чтопри реализации товаров (работ, услуг) для целей налогообложения должнаприниматься рыночная цена сделки, которая в соответствии с п.1 ст.40 НК РФопределяется исходя из цены товаров (работ, услуг), указанной сторонами сделки.При этом контроль со стороны налоговых органов за соответствием цены сделки,указанной сторонами сделки, уровню рыночных цен возможен лишь в случаях,предусмотренных п.2 ст.40 НК РФ.Глава 2. Применение налога на добавленную стоимостьв РФ
Ставка налога на добавленную стоимость устанавливается вследующих размерах:
Применение налоговой ставки 0 процентов.
До введения в действие НК РФ действовал Закон РФ «Оналоге на добавленную стоимость» от 06.12.1991 № 1992-1 (далее — Закон«О НДС») разъясняющие его действие Инструкции Госналогслужбы РФ от 11.101995 N 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость»(далее — Инструкция № 39). Вышеуказанными нормативными правовыми актами такого правовогомеханизма как применение нулевой налоговой ставки предусмотрено не было. Существовалопредусмотренное статьей 5 Закона РФ «О НДС» освобождение от уплатыНДС, которое в этой и иных статьях именовалось как льгота. От уплаты НДСосвобождались согласно пункту «а» этой статьи экспортируемые товарыкак собственного производства, так и приобретенные, экспортируемые работы иуслуги, а также услуги по транспортировке, погрузке, разгрузке, перегрузкеэкспортируемых товаров и по транзиту иностранных грузов через территорию РФ.
Статьей 164 НК РФ (налоговые ставки) выделены 3 видаосновных налоговых ставок и 2 расчетных. Одной из основных налоговых ставокявляется нулевая. Так, пунктом 1 статьи 164 установлено, что налогообложение производитсяпо налоговой ставке 0 процентов при реализации:
1) товаров (за исключением нефти, включая стабильный газовыйконденсат, природного газа, которые экспортируются на территории государств — участников Содружества Независимых Государств), вывезенных в таможенном режимеэкспорта при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренныхстатьей 165 НК РФ;
2) работ (услуг), непосредственно связанных с производствоми реализацией товаров, указанных в подпункте 1 настоящего пункта;
3) работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой (транспортировкой)через таможенную территорию РФ товаров, помещенных под таможенный режимтранзита через указанную территорию;
4) услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, чтопункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределамитерритории РФ, при оформлении перевозок на основании единых международныхперевозочных документов;
5) товаров (работ, услуг), выполняемых (оказываемых) непосредственнов космическом пространстве, а также комплекса подготовительных наземных работ (услуг),технологически обусловленного и неразрывно связанного с выполнением работ (оказаниемуслуг) непосредственно в космическом пространстве;
6) драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющимиих добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственномуфонду драгоценных металлов и драгоценных камней РФ, Центральному банку РФ,банкам;
7) товаров (работ, услуг) для официального пользования иностраннымидипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личногопользования дипломатического или административно — технического персонала этихпредставительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей.
8) припасов, вывезенных с территории РФ в таможенном режимеперемещения припасов.
/>9) выполняемых российскими перевозчиками нажелезнодорожном транспорте работ (услуг) по перевозке или транспортировкеэкспортируемых за пределы территории РФ товаров и вывозу с таможеннойтерритории РФ продуктов переработки на таможенной территории РФ, а такжесвязанных с такой перевозкой или транспортировкой работ (услуг), в том числеработ (услуг) по организации перевозок, сопровождению, погрузке, перегрузке;
/>10) построенных судов, подлежащихрегистрации в Российском международном реестре судов, при условии представленияв налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Налогового КодексаРФ.
Перечень операций, подлежащих налогообложению по налоговойставке 0 процентов, является закрытым. Как пишет Брызгалин А.В., общим условиемдля применения налоговой ставки 0 процентов является подтверждение соответствующегоправа на ее применение. Применение налоговой ставки 0 процентов являетсяналоговым механизмом, основывающимся на положении пункта 9 статьи 165 НК РФ. В соответствиис которым, если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товароврегиональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита, налогоплательщикне представил в налоговый орган по месту его учета документы (их копии),предусмотренные статьей 165 НК РФ, операции по реализации товаров (выполнениюработ, оказанию услуг), вывезенных за пределы таможенной территории в режимеэкспорта, подлежат налогообложению по ставкам соответственно 10 процентов или20 процентов. Если в последствии налогоплательщик представляет в налоговыеорганы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки вразмере 0 процентов согласно перечню статьи 165 НК РФ, уплаченные суммы налогаподлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотреныстатьей 176 НК РФ. Общим для операции, облагаемых по налоговой ставки 0процентов и операции, освобождаемых от налогообложения, имеют то, что по нимНДС в бюджет не уплачивается. Вместе с тем по операциям, облагаемым по нулевой ставке,суммы (входящего) НДС, уплаченного поставщикам, подлежат вычету (возмещению). Апо операциям, освобожденным от налогообложения, суммы (входящего) НДС относятсяна себестоимость.
Следовательно, применение налоговой ставки 0 процентов налогоплательщикунеобходимо подтвердить в течение указанных 180 дней путем представления вналоговый орган по месту учета налогоплательщика документов, предусмотренныхстатьей 165 НК РФ и отдельной налоговой декларации. [26], [27]
Подтверждение права на применения налоговой ставки 0процентов.
В статье 165 НК РФ приведены перечни документов, которые необходимопредставить в налоговые органы предпринимателю — экспортеру для обоснованияприменения налоговой ставки 0 процентов в течение 180 дней с момента оформлениягрузовой таможенной декларации региональным таможенным органом. Перечнидокументов, предусмотренные статьей 165 НК РФ являются исчерпывающими, т.е. несодержат таких положений как «и т.д. », «иные подобные документы».Иными словами не могут толковаться налоговыми органами расширительно. Вместе стем утверждения подобного перечня на уровне законодательного акта тем болееНалогового кодекса приведет к тому, что таких документов у налогоплательщика — экспортералибо вообще не будет, либо будут, но несколько другие.
В частности в Постановлении Федерального Арбитражного судаУральского региона от 8 ноября 2007 г. N Ф09-9020/07-С2 Общество обратилось вАрбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительнымрешения налогового органа от 19.12.2006 N 419 в части отказа обоснованностиприменения налоговой ставки 0 процентов по операциям реализации товаров в сумме8746371 руб.84 коп., отказа в возмещении налога на добавленную стоимость всумме 1220328 руб., заявленного налогоплательщиком к возмещению из бюджета припредставлении налоговому органу декларации по ставке 0 процентов за август 2006г. Как следует из материалов дела, по результатам камеральной проверкиналоговой декларации по НДС за август 2006 г. и пакета документов,предусмотренных ст.165 Кодекса, на предмет обоснованности применения налоговойставки 0 процентов и налоговых вычетов по экспортным операциям инспекциейпринято решение от 19.12.2006 N 419, которым налогоплательщику отказано ввозмещении НДС в сумме 1461720 руб.
Основанием для отказа в возмещении обществу НДС воспариваемой сумме послужили выводы налогового органа об отсутствии уналогоплательщика документов, подтверждающих движение товара по территорииРоссийской территории от поставщиков до грузоотправителя, а такженесоответствии наименования грузоотправителя и грузополучателя в спорныхсчетах-фактурах (нарушение п.5 ст.169 Кодекса).
Полагая, что решение инспекции противоречит нормамналогового законодательства, нарушает его права и законные интересы, обществообратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным иподлежащим отмене.
Удовлетворяя заявленные требования, суды исходил из того,что порядок и условия для применения вычета НДС налогоплательщиком соблюдены,поэтому у налогового органа отсутствовали законные основания для отказа ввозмещении указанной суммы налога из бюджета, а также из того, что обществом всудебное заседание были представлены документы, подтверждающие факт оплатытовара по спорным счетам-фактурам, которые не были предметом исследования входе камеральной проверки и инспекцией не запрашивались.
В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральскогоокруга, инспекция просит указанные судебные акты отменить, в удовлетворениизаявленных требований отказать, ссылаясь на неправильное применение судамиположений ст.165, 169, 171, 172 Налогового кодекса РФ
Проверив обоснованность доводов, изложенных в жалобе, судкассационной инстанции полагает, что обжалуемые судебные акты подлежатоставлению без изменения по следующим основаниям. Согласно ст.164 Кодекса приреализации товаров на экспорт обложение НДС производится по ставке 0 процентовпри условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ ипредставления в налоговые органы документов, предусмотренных ст.165 Кодекса.
Возмещение НДС, уплаченного поставщикам экспортируемойпродукции, производится по правилам, предусмотренным ст.176 Кодекса.
Судами установлены и материалами дела подтвержденысоблюдение обществом таможенного режима экспорта продукции, уплата НДС егопоставщикам, представление в налоговый орган всех документов, установленных ст.165Кодекса. Налогоплательщик в силу п.1 ст.171 Кодекса имеет право уменьшить общуюсумму налога, исчисленную в соответствии со ст.166 Кодекса, на установленныеналоговые вычеты. Согласно ст.172 Кодекса налоговые вычеты производятся наосновании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщикомтоваров (работ, услуг), а также документов, подтверждающих фактическую уплатусумм налога, удержанного налоговыми агентами. Статьей 169 Кодексапредусмотрено, что счет-фактура является документом, служащим основанием дляпринятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке,предусмотренном гл.21 Кодекса. Пунктом 2 ст.169 Кодекса законодательимперативно установил, что счета-фактуры, составленные и выставленные снарушением порядка, установленного п.5 и 6 данной статьи, не могут являтьсяоснованием для принятия предъявленных налогоплательщику сумм НДС к вычету иливозмещению. Вместе с тем при неправильном оформлении продавцами счетов-фактурналогоплательщик в силу п.1, 2 ст.169, п.1 ст.171, п.1 ст.172, п.1 ст.173 и ст.176Кодекса может предъявить к вычету указанный в таких счетах-фактурах НДС (присоблюдении иных условий реализации права на налоговые вычеты) после полученияот поставщика исправленного счета-фактуры.
Судами с учетом совокупности доказательств, входящих впредмет доказывания по данному делу, и положений ст.169 Кодекса установлено иматериалами дела подтверждается, что все недостатки счетов-фактур былинесущественны, в дальнейшем обществом исправлены, приведены в соответствие сиными доказательствами по делу и представлены в судебное заседание.
Кроме того, правила, содержащиеся в главе 21 Кодекса, в томчисле регламентирующие порядок подачи налоговых деклараций (ст.174, 176 Кодекса),не устанавливают обязанности налогоплательщиков одновременно с налоговойдекларацией представлять в налоговый орган первичные документы, обосновывающиеналоговые вычеты. Поэтому инспекция в силу ст.88 Кодекса не только вправе, но иобязана затребовать первичные документы, подтверждающие вычеты путемвыставления соответствующего требования, в целях надлежащей проверкиобоснованности налоговых вычетов по НДС. В настоящем деле такого требования кобществу о предоставлении документов инспекцией не выставлялось.
Таким образом, судами обеих инстанций на основе полного ивсестороннего исследования всех представленных доказательств по делу в ихсовокупности согласно требованиям, предусмотренным ст.65, 71 Арбитражногопроцессуального кодекса РФ, установлено и материалами дела подтверждается, чтообществом представлены все необходимые документы для реализации им права наналоговые вычеты.
Доказательства наличия признаков злоупотребления правом наналоговые вычеты, перечисленных в Постановлении Пленума Высшего АрбитражногоСуда РФ от 12.10 2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованностиполучения налогоплательщиком налоговой выгоды», инспекцией не представлены.
С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежатоставлению без изменения, кассационная жалоба — без удовлетворения.
а) 10 процентов — по продовольственным товарам (заисключением подакцизных) по перечню, утверждаемому Правительством РФ, и товарамдля детей по перечню, утверждаемому Правительством РФ. При реализации дляпромышленной переработки и промышленного потребления указанныхпродовольственных товаров (за исключением подакцизных) также применяется ставканалога в размере 10 процентов.10 процентов — по зерну, сахару-сырцу; рыбноймуке, рыбе и морепродуктам, реализуемым для использования в технических целях,кормопроизводства и производства лекарственных препаратов; до 1 января 2012года при реализации услуг по передаче племенного скота и птицы во владение ипользование по договорам финансовой аренды (лизинга) с правом выкупаналогообложение налогом на добавленную стоимость также производится поналоговой ставке 10 процентов (ФЗ от 05.08.2000 N 118-ФЗ (в ред. от 24.06.2008).Медицинские товары отечественного и зарубежного производства:
б) 18 процентов — по остальным товарам (работам, услугам),включая подакцизные продовольственные товары.
Ответственность за правильность и своевременность уплатыналога в бюджет возлагается на плательщиков и их должностных лиц.
Контроль за полнотой, правильностью и своевременностьювнесения налога осуществляется налоговыми органами в соответствии сзаконодательством РФ.
Налогоплательщик имеет право самостоятельно до проверкиналоговых органов внести исправления в ранее представленные налоговые расчеты (декларации).
По суммам налога, дополнительно подлежащим уплате в бюджетналогоплательщик представляет в соответствующие налоговые инспекциидополнительные налоговые расчеты (декларации) отдельно. В этих налоговыхрасчетах (декларациях) по соответствующим строкам указывается только суммавыявленной разницы, по сравнению с ранее представленными расчетами.
Введя новое в российское законодательство понятие «налоговыйвычет» законодатель отказался определить его. Поэтому возникает много вопросовс применением данного понятия. Следует учитывать, что в главе 23 НК РФ тожеговорится о налоговых вычетах, однако порядок их применения несколько иной (полагаем,что и сущность у них иная), чем у НДС. Так, согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщикимеет право уменьшить общую сумму налога (в данном случае — НДС), исчисленную всоответствии со статьей 166 НК РФ на установленные статьей 171 НК РФ налоговыевычеты.
Между тем при применении налога на доходы физических лицабзацем 1 пункта 3 статьи 210 НК РФ установлено, что для доходов, в отношениикоторых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НКРФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов,подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренныхстатьями 218 — 221 НК РФ. Следовательно, налоговые вычеты, предусмотренные 23главой НК РФ представляют собой нечто похожее на расходы у налога на прибыль организаций,чем на налоговые вычеты 21 главы НК РФ.
В частности в Постановлении Федерального Арбитражного СудаУральского округа от 8 ноября 2007г. № Ф09-9102/07-С2 указано следующеепредприятие обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением (с учетомуточнения требований в порядке, определенном ст.49 Арбитражного процессуальногокодекса РФ) о признании недействительный решения инспекции от 22.12.2006 N 168в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее — НДС) в сумме39061985 руб. Решением суда от 14.05.2007 (судья Зверева Н. И) заявленныетребования удовлетворены.
Как следует из материалов дела, оспариваемое решение принятоинспекцией по результатам выездной налоговой проверки предприятия по вопросамсоблюдения законодательства о налогах и сборах (НДС на товары (работы услуги),реализуемые на территории РФ, за период с 01.10 2004 по 30.06.2006). Основаниемдля начисления НДС в сумме 39061985 руб. явилось неправомерное, по мнениюинспекции, предъявление к вычету НДС при отсутствии реальных затрат по оплатеначисленных поставщиками сумм налога. Признавая решение налогового органа воспариваемой части недействительным, суды пришли к выводу о том, чтопредприятие в силу ст.171, 172 Налогового кодекса РФ имеет право на возмещениеиз бюджета спорной суммы налога, уплаченного своим контрагентам приприобретении у них товаров (работ, услуг).
В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральскогоокруга, инспекция просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь нанеправильное применение судами норм материального права и несоответствиевыводов судов фактическим обстоятельствам дела. При этом инспекция указывает нато, что предприятие фактически осуществляет деятельность в рамках договорапоручения и оказывает посреднические услуги. Реальных затрат, связанных суплатой НДС поставщикам товаров (работ, услуг), налогоплательщик не понес,учитывая, что коммунальные услуги оказаны другими организациями, расчеты за этиуслуги произведены за счет средств, собранных с населения и полученных избюджета, то есть не за счет собственных денежных средств.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в жалобе, судкассационной инстанции оснований к отмене обжалуемых судебных актов не нашел. Изобстоятельств дела следует, что предприятие получало из местного бюджетасредства на покрытие убытков, связанных с применением государственныхрегулируемых цен, а также льгот, предоставляемых отдельным потребителямсогласно федеральному законодательству. Кроме того, предприятию зареализованные жилищно-коммунальные услуги поступали денежные средства отнаселения. Указанные средства поступали в распоряжение предприятия, котороерасходовало их самостоятельно на обеспечение задач по жилищно-коммунальномусодержанию жилищного фонда. Судами первой и апелляционной инстанций установленои материалами дела подтверждено, что предприятие заключало договоры на содержаниеи ремонт жилищного фонда и объектов инфраструктуры, внешнего благоустройства,на оказание коммунальных услуг. Данная деятельность предприятия соответствуетцелям и видам деятельности, установленным в его уставе. То обстоятельство, чтосредства на покрытие убытков, связанных с применением государственныхрегулируемых цен, поступали из местного бюджета, не влияет на природу этихдотаций. Предприятие данные средства, так же как и средства, получаемые отпотребителей оказываемых им услуг, вправе было расходовать по своему усмотрениюна уставные цели.
Доказательств выделения этих дотаций непосредственно длявозмещения сумм НДС, уплаченных учреждением контрагентам, в материалах дела несодержится. Оказываемые предприятием услуги, в том числе связанные с предоставлениемкоммунальных услуг населению и приобретением энергоресурсов у поставщиков,подлежат налогообложению НДС в соответствии с п.2 ст.154 Кодекса. Исчислениеданного налога осуществляется налогоплательщиками на основании ст.153, 154,166, 171 и 172 Кодекса, касающихся порядка определения налоговой базы приреализации товаров (работ, услуг), порядка исчисления НДС и порядка примененияналоговых вычетов. Превышение сумм налоговых вычетов над суммами налога,исчисленными по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежитвозмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с п.1 ст.176Кодекса. Согласно ст.171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общуюсумму налога, исчисленную в соответствии со ст.166 Кодекса, на установленные ст.171вычеты. Статья 171 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) предусматривает,что вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные импри приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ, в отношении товаров (работ,услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектаминалогообложения. В силу ст.172 Кодекса налоговые вычеты производятся наосновании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретенииналогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающихфактическую уплату сумм налога.
Исследовав и оценив на основании ст.71 Арбитражногопроцессуального кодекса РФ совокупность имеющихся в деле доказательств, судыпришли к выводу о том, что отнесение спорной суммы НДС к налоговым вычетампроизведено налогоплательщиком с соблюдением условий, предусмотренных ст.171,172 Кодекса. Налоговое законодательство не содержит каких-либо ограничений наполучение права на налоговый вычет для организаций, реализующих товары (работы,услуги) по регулируемым ценам и получающих в связи с этим дотации. Такимобразом, вывод судов об отсутствии у инспекции правовых оснований длядоначисления предприятию спорной суммы НДС является правильным.
С учетом различных трактовок налоговых вычетов, а также то,что в статьях главы 21 НК РФ в понятие налоговых вычетов вкладывается различноесодержание можно предложить следующие определения понятия «налоговый вычет»:в широком понимании этого термина налоговый вычет представляет собой особуюпроцедуру уменьшения налога, подлежащего уплате в бюджет, на строго установленныеНК РФ суммы. Аналогичное, по сути, определение, но понятия «примененияналоговых вычетов» приведено Брызгалиным А. В.: Применение налоговыхвычетов, по его мнению, есть уменьшение общей суммы налога, исчисленной поналогооблагаемым операциям, на суммы НДС, предъявленные поставщиками товаров (работ,услуг) или уплаченные налогоплательщиками по иным основаниям (например, савансов, штрафов и т.п.); в узком смысле налоговый вычет представляет собойсумму, на которую подлежит уменьшению налог, подлежащий уплате в бюджет.
И, наконец, налоговый вычет означает сумму НДС, подлежащую возмещениюпутем возврата или зачета. Следует учитывать, что такое понимание налоговыхвычетов возможно только при возмещении НДС.
Возможно, условно классифицировать налоговые вычеты, предусмотренныестатьей 171 (и статьей 172) НК РФ на основные и производные налоговые вычеты. Основныминалоговыми вычетами, по нашему мнению, являются суммы НДС, предусмотренныепунктом 2 статьи 171 НК РФ. Налоговыми вычетами являются суммы НДС,предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ,услуг) на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров натаможенную территорию РФ в таможенных режимах выпуска для свободного обращения,временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:
1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций,признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренныхп.2 ст.170 НК РФ;
2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Пункт 2 статьи 171 НК РФ в отношении операций по реализации товаров,вывезенных в таможенном режиме экспорта за пределы таможенной территории РФ, ипредставления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ,следует рассматривать одновременно с пунктом 3 статьи 172 НК РФ, поскольку встатье 173 НК РФ упоминаются налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 3 статьи172 НК РФ.
Однако при прочтении пункта 3 статьи 172 НК РФ видно, чтоникакие налоговые вычеты им не предусмотрены. В соответствии с пунктом 3 статьи172 НК РФ вычеты сумм НДС, предусмотренных статьей 171 НК РФ, в отношенииопераций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164НК РФ, производятся только при представлении в налоговые органы соответствующихдокументов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. Безусловно, что в пункте 3статьи172 идет речь о налоговых вычетах, предусмотренных пунктом 2 статьи 171 НК РФ,в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых понулевой налоговой ставке.
Названные налоговые вычеты в силу исторических причин,упоминаемых ранее, получили название как суммы НДС, уплаченного поставщикам материальныхресурсов, использованных при производстве и реализации экспортной продукции.
Порядок применения налоговых вычетов.
Брызгалин А.В. выделяет в качестве условий для принятия суммналога к вычету (возмещению) выделяет следующие общие условия:
1) факт оплаты товаров (работ, услуг) (по товарам, ввезеннымна таможенную территорию РФ — фактическая уплата НДС при ввозе);
2) приобретение товаров (работ, услуг) для использования приосуществлении деятельности, подлежащей обложению НДС;
3) наличие счетов-фактур;
4) принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет.
Порядок подтверждения права на применения налоговых вычетовв отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), налогообложение которыхпроизводится по нулевой налоговой ставке, включает в себя представление вналоговые органы следующих документов: отдельной налоговой декларации (какупоминалась ранее, эта декларация именуется как декларация по НДС по налоговойставке 0 процентов); документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ; счетов-фактур,выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком (экспортером) товаров(работ, услуг), которые использованы экспортером при изготовлении, приобретенииэкспортной продукции; документов, подтверждающих фактическую уплату экспортеромсумм НДС поставщикам материальных ресурсов, которыми могут быть платежныепоручения, выписки банка, письма о проведении взаимозачетов, векселя, чеки иныеплатежные документы.
Наибольшую привилегию со стороны налоговых органов вызываютплатежные поручения экспортера о перечислении денежных средств своим поставщикам.Наименьшую — письма о проведении взаимозачетов, к которым они требуют акты опроведении взаимозачетов, составленные после проведения зачета.
В постановлении от 21.10 2008 N КА-А41/9818-08 ФАСМосковского округа рассмотрел следующую спорную ситуацию. По результатамкамеральной налоговой проверки корректирующей налоговой декларации по НДС за Iквартал 2007 года и документов, представленных в подтверждение правомерностиприменения налоговых вычетов, инспекция отказала организации в возмещении НДС. Фирмасочла это неправомерным и обратилась в суд. Судьи установили, что на основаниистатьи 171 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога,исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные даннойстатьей вычеты.
При этом вычетам подлежат суммы налога, предъявленныеналогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) натерритории РФ в отношении товаров, покупаемых для осуществленияпроизводственной деятельности и иных операций, признаваемых объектами налогообложения,и товаров для перепродажи. Согласно статье 172 НК РФ налоговые вычеты,предусмотренные в статье 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур,выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ,услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено в статье 172 НК РФ, толькосуммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ,услуг), имущественных прав на территории РФ, после принятия на учет указанныхтоваров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующихпервичных документов. Выяснили, что право организации на возмещение НДСосновано на положениях статей 171 и 172 НК РФ. Кроме того, суд отклонил доводинспекции о том, что недостатки в оформлении инвентарных карточек учета объектаосновных средств являются основанием для отказа в возмещении НДС. При этом онуказал, что в соответствии с постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N7 указанные документы применяются исключительно для учета наличия объектовосновных средств и их движения внутри организации. Поэтому инвентарные карточкиучета объектов основных средств не могут рассматриваться в качестве документов,являющихся основаниями для принятия к вычету НДС по приобретенным объектамосновных средств.
Отсутствие у компании в спорном налоговом периоде налоговойбазы по НДС также не влияет на возмещение НДС. Более того, судьи установили,что в налоговой декларации организации была отражена реализация услуг по аренденедвижимости и исчислен НДС с сумм полученной арендной платы.
Таким образом, суд пришел к выводу, что, посколькуорганизация выполнила условия применения вычетов по НДС, подтвердивхозяйственные операции, отказ инспекции в возмещении НДС является неправомерным.[25]
Статьей 168 НК РФ установлено следующее:
1) при реализации товаров (работ, услуг), передачеимущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5статьи 161 Налогового Кодекса РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемыхтоваров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить коплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных правсоответствующую сумму налога. (с 1 января 2009 года положение пункта 1 ст.168изменено).
Хотя статья и носит название «сумма налога,предъявляемая продавцом покупателю», но в тексте статьи «продавец»уже именуется «налогоплательщиком». Полагаем, что более правильнымбудет использовать термин «продавец» вместо налогоплательщик,поскольку термин «налогоплательщик» носит более абстрактный (общий) характер,чем «продавец». При этом следует учитывать, что «продавец» вналоговом законодательстве может соответствовать и «арендодателю»,«подрядчику», «комиссионеру» и т.д. в гражданскомзаконодательстве, т.е. стороне в договоре, которая непосредственно оказываетуслуги, выполняет работы, передает товар.
2) сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателютоваров (работ, услуг), имущественных прав, исчисляется по каждому виду этихтоваров (работ, услуг), имущественных прав как соответствующая налоговой ставкепроцентная доля указанных в пункте 1 статьи 168 НК РФ цен (тарифов).
3) при реализации товаров (работ, услуг), передачеимущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счетпредстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачиимущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пятикалендарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказанияуслуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты,частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ,оказания услуг), передачи имущественных прав.
4) в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков иреестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и всчетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой. (Абзацутратил силу с 1 января 2009 года. — Федеральный закон от 26.11.2008 N 224-ФЗ)
5) При реализации товаров (работ, услуг), операции пореализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются отналогообложения), а также при освобождении налогоплательщика в соответствии со статьей145 Налогового Кодекса РФ от исполнения обязанностей налогоплательщикарасчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактурывыставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанныхдокументах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога(НДС)».
6) При реализации товаров (работ, услуг) населению порозничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанныецены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами,а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога невыделяется. />.
7) При реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями)и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания,а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющимиработы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования,установленные пунктами 3 и 4 ст.168 НК РФ, по оформлению расчетных документов ивыставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдалпокупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.
Таким образом, можно подвести итог, применение налога надобавленную стоимость налоговые органы и налогоплательщики трактуют по разному.Исходя из практики налоговые органы имеют в такой ситуации стандартный алгоритм.По факту получения Декларации по НДС, по которой НДС начисляется в пользу налогоплательщика,проводится камеральная налоговая проверка по ст.88 НК РФ, только в отличие отдокументов, которые вправе требовать налоговики на проверку по указаннойстатье, требуется все документы, как на выездную проверку. Затребованныедокументы должны представляться в виде заверенных копий, что требует усилий, втом числе и времени. Конечно, индивидуальный предприниматель может сдать иоригиналы, но в этом случае ему просто нечего будет представлять в Арбитражныйсуд для защиты своих интересов. В результате камеральной проверки почти всегданалоговые органы принимают незаконное решение об отказе в предоставлении вычетапо НДС. В качестве причины они указывают отсутствие реализации («не к чемуприменять вычет» — говорят они).
Если реализация есть, но НДС к возмещению, то начинаютпридираться к счетам-фактурам: расшифровка подписи, ошибка в адресе, отсутствиеИНН покупателя и т.п. Если счета фактуры сделаны правильно, то проверяютпоставщика. Если у него есть признаки недобросовестного налогоплательщика, тоэто также будет поводом для отказа. Все эти Решения Арбитражными судамипризнаются недействительными во всех инстанциях, но время, деньги и усилияналогоплательщиком будут затрачены.
В данной главе использовались материалы из веб-ресурса«Консультант Плюс»Глава 3. Совершенствование налога на добавленнуюстоимость в РФ
В рамках работы по совершенствованию налога на добавленнуюстоимость с 2007 года введена единая декларация по налогу на добавленнуюстоимость и общий порядок возмещения этого налога. Налогоплательщики уменьшаютсуммы налога, начисленные по операциям, облагаемым налогом по ставкам в размере10 или 18 процентов, на суммы налога по материальным ресурсам, использованнымпри производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), как облагаемыхналогом по ставке 10 или 18 процентов, так и по ставке в размере 0 процентов,без специального решения налогового органа.
Это позволяет производить зачет соответствующих сумм налога,предъявленных при приобретении товаров (работ, услуг), использованных дляосуществления операций, облагаемых по нулевой ставке, в течении одногоналогового периода.
С 1 января 2008 года налоговый период по налогу надобавленную стоимость установлен как квартал. Принятие указанных норм упростилопроцедуру применения нулевой ставки налога и налоговых вычетов и в ряде случаевпривело к сокращению сроков возмещения налога и уменьшению налоговой отчетности.
В целях предотвращения фиктивного экспорта и контроля завозмещением налога на добавленную стоимость по экспортным операциям проведенаработа по подготовке необходимых документов, направленных на создание единойгосударственной автоматизированной информационной системы контроля за вывозомтоваров с таможенной территории РФ и возмещением налога на добавленнуюстоимость при экспорте товаров.
Разработана Концепция создания системы контроля вывозатоваров с таможенной территории РФ и контроля правомерности применения ставки 0процентов по налогу на добавленную стоимость при экспорте товаров иподготовлено распоряжение Правительства РФ об одобрении этой Концепции.
Создание такой системы позволит организовать оперативноевзаимодействие между таможенными и налоговыми органами по обмену информацией вэлектронном виде о фактическом вывозе товаров в таможенном режиме экспорта запределы территории РФ, повысить эффективность контрольных мероприятий налоговыхорганов и сократить потери федерального бюджета из-за неправомерного возмещениясумм налога на добавленную стоимость по экспортным операциям.
С 1 января 2008 года установлен упрощенный порядокприменения нулевой ставки налога на добавленную стоимость в отношении товаров,реализуемых на экспорт, в случае их вывоза за пределы территории РФ через портовыеособые экономические зоны.
Установлен льготный порядок применения налога на добавленнуюстоимость в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг) российскимиорганизаторами Олимпийских и Паралимпийских игр, а также товаров, перемещаемыхчерез таможенную границу РФ для их использования в целях проведения указанныхигр.
С одной стороны, положительный момент: нет необходимостиежемесячно подавать декларации и уплачивать НДС в бюджет. Но есть и минусы этойнормы, в частности для тех налогоплательщиков, которые применяют ставку 0процентов, а именно: НДС к вычету по операциям, облагаемым по такой ставке,принимается на момент определения налоговой базы. С 2008 года, согласно пункту9 статьи 167 Налогового кодекса, при реализации товаров (работ, услуг),облагаемых по ставке 0 процентов, налоговая база определяется на последний деньквартала, в котором собран полный пакет документов, то есть возмещение НДС понулевой ставке откладывается на несколько месяцев. Например, полный пакетдокументов, подтверждающих ставку 0 процентов, собран в январе. Если быналоговый период оставался, равен месяцу, то после представления декларации заянварь и получения, например, по окончании трех месяцев камеральной проверкиположительного решения налогового органа приблизительно в конце мая деньги былибы возвращены на расчетный счет. Теперь же при сборе полного пакета документовв январе ждем окончания I квартала, представляем декларацию за I квартал, и влучшем случае к концу июля деньги будут возвращены на расчетный счет.
С 1 января 2009 года по операциям, не подлежащимналогообложению (ст.149) теперь не облагается НДС реализация лома и отходов не толькоцветных, но и черных металлов (подп.25 п.2). То есть данная льготавосстановлена в том виде, в котором она существовала до 01.01.2008, правда, вотличие от прежнего порядка ее применение обязательно. Реализация лома иотходов черных металлов облагалась НДС на общих основаниях только один год. [11]
Особенности определения налоговой базы налоговыми агентами (ст.161)- организации и индивидуальные предприниматели признаются налоговыми агентамине только при аренде государственного и муниципального имущества, но и приреализации им государственного (муниципального) имущества, не закрепленного за государственнымиили муниципальными предприятиями, а составляющего государственную казну РФ. Онидолжны исчислить расчетным методом и уплатить в бюджет соответствующую суммуНДС (абз.2 п.3).
Установлено, что обязанности налогового агента возникают, в томчисле при продаже имущества, реализуемого по решению суда (в том числе припроведении процедуры банкротства в соответствии с законодательством РФ). Налоговымагентом в этом случае будет орган, организация или индивидуальныйпредприниматель, реализующий это имущество (п.4). Налоговыми агентамипризнаются комиссионеры, агенты, поверенные не только при реализации товаровиностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах РФ, но и в случаяхвыполнения этими иностранными лицами работ, оказания услуг, передачиимущественных прав на территории России (п.5).
Теперь порядок, сходный с тем, который применялся вотношении аренды государственного имущества, распространен и на случаиреализации (передачи) на территории РФ государственного (муниципального) имущества,не закрепленного за государственными (муниципальными) предприятиями иучреждениями, составляющего государственную (муниципальную) казнусоответствующего уровня.
Напомним также, что согласно п.3 ст.171 НК РФ налоговыеагенты имеют право на вычет уплаченного НДС. Правда, это не касаетсяупомянутого нами п.5 ст.161 НК РФ и реализации на территории РФ конфискованногоимущества, имущества, реализуемого по решению суда (в том числе при проведениипроцедуры банкротства в соответствии с законодательством РФ), бесхозяйныхценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших поправу наследования государству (п.4 ст.161 НК РФ).
Так вот, раньше условием для такого вычета было удержание иуплата налога из доходов налогоплательщика, теперь достаточно просто уплатитьналог в бюджет. [12]
Подтверждение ставки 0% (ст.165) — для подтверждения нулевойставки налогоплательщик вправе представить вместо таможенных деклараций (копий)реестр таможенных деклараций. Данный реестр должен содержать сведения о фактическивывезенных товарах с отметками таможенного органа (подп.3 п.1). Ведь длянадлежащего налогового контроля налоговым органам нужна информация только одате фактического вывоза товара в режиме экспорта. Это особенно важно дляналогоплательщиков, осуществляющих большое количество экспортных поставок. Порядоких представления определяется Минфином по согласованию с ГТК.
НДС при предоплате (ст.168-172) — установлено, что приполучении суммы предоплаты от покупателя налогоплательщик обязан предъявитьсумму НДС покупателю, исчислив ее по расчетной ставке согласно п.4 ст.164 НК РФ(18/1,18 или 10/1,1). При этом, как и при отгрузке, не позднее 5 календарныхдней со дня получения сумм предоплаты продавец должен будет выписатьсчет-фактуру в 2 экземплярах и передать его покупателю (ст.168).
Особенности заполнения в данном случае счетов фактурперечислены в новом п.5.1 ст.169 НК РФ. Разумеется, в нем отсутствуютнаименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя, так как на моментпредварительной оплаты они еще неизвестны. По аналогичной причине неуказываются единица измерения, количество товаров (работ, услуг), цена заединицу измерения, сумма акциза. Вместо общей стоимости без налога указываетсясумма оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполненияработ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Не указываются также стоимость всего количества поставляемых(отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг),переданных имущественных прав с учетом суммы налога; страна происхождениятовара и номер таможенной декларации.
Покупатель имеет право принять к вычету сумму НДС по своейпредоплате. Основаниями для вычета у него являются: соответствующийсчет-фактура продавца; документы, подтверждающие фактическое перечисление суммпредоплаты; наличие договора, предусматривающего перечисление указанных сумм (ст.171,172). Принятый к вычету НДС по предоплате нужно восстановить в том квартале, в которомпринят к вычету НДС по отгрузке. Также восстановление производится в случаеизменения условий или расторжения договора и возврата соответствующих суммпредоплаты продавцу (подп.3 п.3 ст.170).
Сумма налога, предъявляемая продавцом покупателю (ст.168) — привзаимозачетах, осуществлении товарообменных операций, использовании в расчетахценных бумаг не нужно перечислять НДС продавцу отдельным платежным поручением.
Налоговые вычеты (ст.172) — установлено, что суммы НДС,исчисленные при выполнении СМР для собственного потребления, можно принимать к вычетуна момент определения налоговой базы по этим работам (абз.2 п.5).
Но суммы налога, исчисленные налогоплательщиком при выполнениис 01.01.2006 до 01.01.2009 строительно-монтажных работ для собственногопотребления и не принятые к вычету до дня вступления в силу Федерального законаN 224 ФЗ, подлежат вычетам в порядке, предусмотренном ст.172 НК РФ в редакции,действовавшей до дня вступления в силу данного закона.
Возмещение налога (ст.176)
Из новой редакции данной нормы следует, что при частичномотказе в возмещении НДС налоговый орган должен вынести два решения: первое — о частичномвозмещении суммы налога, второе — об отказе в возмещении оставшейся суммы НДС (абз.4п.3).
Согласно п.1 ст.176 НК РФ после представленияналогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяетобоснованность суммы НДС, заявленной к возмещению, при проведении камеральнойналоговой проверки в порядке, установленном ст.88 НК РФ. По результатамрассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместительруководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщикак ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе впривлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения(п.3 ст.176 НК РФ).
Одновременно с этим решением выносилось решение о возмещении(полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, или решение оботказе в ее возмещении. Теперь налоговые органы имеют право не отказывать ввозмещении всей суммы налога, если есть сомнения в отношении определенной еечасти, а принимать одновременно два решения — одно в отношении той суммы, покоторой у налогоплательщика и налогового органа нет спора, другое касательносуммы, по которой между ними имеется спор. Такую возможность дает новаяредакция п.3 ст.176 НК РФ в отношении решений, принимаемых после 01.01.2009.
Закон вноситизменения, направленные на совершенствование регулирования отдельных вопросовналогового администрирования, а также порядка исчисления и уплаты НДС. Изменения,вносимые в часть вторую Налогового кодекса, направлены на устранение пробелов взаконодательстве в части НДС, создание более комфортного режима налогообложенияНДС, упрощение налогового администрирования этого налога и снижениеадминистративных расходов налогоплательщиков.
Руководитель Экспертного управления Президента РФ АркадийДворкович, комментируя посвященном стратегии развития России до 2020 года,сказал, что ставка НДС, возможно, будет снижена с 18% до 12-13%. По мнениюДворковича, снижение налога до 15-16% не изменит ничего с точки зрениястимулирования к уплате НДС, не изменит общий характер администрирования. Установлениеналога на уровне 10%, как настаивают представители российского бизнеса, чреватодля бюджета. Снижение ставки налога до 12-13%, считают в Экспертном управлении президентской администрации, — наиболеереальный и обсуждаемый вариант.
Сразу после заявления главы государства стало известно, чтов Госдуме также имеются конкретные предложения по реформе налоговогозаконодательства в целом и по налогу на добавленную стоимость в частности. Оказывается,избранники народа, рассказал спикер нижней палаты российского парламента БорисГрызлов, также обсуждают сейчас возможность установления ставки НДС на уровне12%. Минфин, которые буквально накануне еще раз повторили свою неизменнуюпозицию о том, что не собираются снижать ставку НДС, взяли тайм-аут и перенеслина месяц рассмотрение основных направлений налоговой политики на ближайшуютрехлетку (2009-2011 годы) — с февраля на март. [29], [30]
Заключение
Налоги в результате изъятия становятся собственностьюгосударства и используются им для выполнения политических, экономических,внешнеэкономических, оборонных, социальных и других функций. Налоги позволяютгосударству решать различные социальные и другие общественные задачи, в томчисле и задачу выравнивания уровня доходов своих граждан. Государство формируетсоответствующую налоговую систему, совершенствует ее структуру и механизмфункционирования в финансовой системе страны. Переход к рыночной системепотребовал от государства проведения коренной перестройки налоговой системы ибюджетной политики. Налоговое регулирование обеспечивает экономическоевоздействие на инвестиционные процессы, обновление технологий в отраслях,балансирование бюджета, саморегулирование внутри налоговых отчислений.
Система налогового регулирования представляет собой комплексмероприятий по обеспечению текущего процесса маневрирования финансовымиресурсами в рамках налоговой системы. Осуществляя налоговое регулированиепосредством увеличения доли налоговых изъятий, диверсификации налоговых ставоки льгот государство может стимулировать или ограничивать развитие отдельныхотраслей и регионов.
В системе налогового регулирования применяются налоговыерычаги, регуляторы и стимулы, способствующие проведению протекционистскихмероприятий (льготы, пониженные ставки налогов); действуют и ограничительныемероприятия (санкции, повышенные ставки налогов), а также используютсяналоговые платежи, ориентированные на определенное воздействие на экономическиепроцессы
Налог на добавленную стоимость является одним из наиболеесложных для понимания и расчета налогов в РФ. Для применения данного налога надобавленную стоимость требуется изучить законодательную базу (закон, инстру/>кцию, различные изменения и дополнения к этимдокументам), относящуюся к данному вопросу и выяснить ряд основных проблем. Нотем не менее налог на добавленную стоимость является одним из самых распространенных.Поэтому очень важно создать отложенный механизм его применения, как дляналоговых органов, так и налогоплательщиков. Большинство ошибок неправильногоприменения возникают из-за не понимания в частных случаях, а также постоянныхизменений в налоговом законодательстве РФ.
Выводы сделанные по данной работе могут быть использованыдля будущих исследований применения налога на добавленную стоимость.
Список литературы
1. Налоговый кодекс РФ. Часть первая. Принят 16 июля 1998 г. № 146-ФЗ // Собраниезаконодательства РФ.
2. Налоговый кодекс РФ. Часть вторая. Принят 5 августа 2000 г // Собраниезаконодательства РФ.
3. Федеральный Закон от 26.11.2008 N 224-ФЗ «О внесении изменений вчасть первую, часть вторую Налогового кодекса РФ и отдельные законодательныеакты РФ»
4. Письмо Минфина России от 30.03.2007 N 03-07-11/91, от 03.04.2007 N03-07-11/93, от 12.04.2007 N 03-07-11/104
5. Постановление Федерального Арбитражного суда Уральского региона от 8ноября 2007 г. N Ф09-9020/07-С2
6. Постановление Федерального Арбитражного суда Уральского региона
7. от 24 ноября 2008 г. N Ф09-8700/08-С2
8. Постановление Федерального Арбитражного суда Уральского региона
9. от 8 ноября 2007 г. N Ф09-9102/07-С2
10. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16 августа 2004 г. № А79-8933,2003-СК1-8559).
11. ПостановлениеФАС Волго-Вятского округа от 5 октября 2004 г. по делу №А11-2395/2004-К2-Е-2111).
12. Ильичева М.Ю. «Налоговое право в вопросах и ответах». Учебноепособие, М.: ООО ТК Велби, 2002, 256 с.
13. Галицкая С.В. «Деньги. Кредит. Финансы. », М.: Экзамен, 2002,224с.
14. Рябова Р.И. «Налоги», М.: ЗАО «Бизнес школа», 2001,192 с.
15. Мальцев В.А. «Налоговое право». Учебник, М.: Издательский центр«Академия», 2004, 240 с.
16. «Финансы»/ под. Ред.В. В. Ковалева, М.: Издательство Проспект,2004, 512 с.
17. Дмитриев Н.Г., Дмитриева Д.Б. «Налоги и налогообложение РФ». Учебник,Ростов н/Д: Феникс, 2004, 512 с.
18. Бродский Г.М. «Право и экономика налогообложения», СПб: ИздательствоСанкт-петербургского Ун-та, 2000, 404 с.
19. Перов А.В., Толкушкин А.В. «Налоги и налогообложение». Учебноепособие, М.: Юрайт-М, 2001, 555 с.
20. «Налоги». Учебное пособие/под ред.Д.Г. Черниля, М.: Финансы истатистика, 2002, 656 с.
21. Скворцов О.В. «Налоги и налогообложение». Учебное пособие, М.:Издательский центр «Академия, 2003, 240 с.
22. Меркулова Т. А „Налогообложение“, Ульяновск: УлГТУ, 2005г.,112 с.
23. Мишле Н.А. „НДС: Налог на добавленную стоимость, М.: Экзамен, 2003г.,272 с.
24. Медведев А.Н. “Нюансы практического налогообложения НДС. Налога наприбыль», М.: МЦФЭР, 2003, 352 с.
25. Смирнова С.А. «НДС: налог на добавленную стоимость в вопросах иответах», М: Экзамен, 2004, 160 с.
26. Журнал «Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения. Декабрь 2008 г. // Е.С. Казаков „Предновогоднийсюрприз для налогоплательщиков“
27. Журнал „Московский налоговый курьер“ Декабрь 2008г. // „Применениеналоговых вычетов по НДС“
28. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. »Налог на добавленнуюстоимость в 2006г. ", М: Налги и Финансовое право, 2006 г., 352 с.
29. Брызгалин А.В. «Комментарий к Налоговому кодексу РФ части 2».Книга 2, М: Аналитика, 2003г., 720 с.
30. АКДИ «Экономика и жизнь» // Бодрягина Оксана «Скоросказка сказывается, да не скоро дело делается»
31. Основные направление налоговой политики на 2009г и на плановый период2010 и 2011 гг.
32. «Московский бухгалтер» №8 (72) (апрель 2008) // Елена Салапина«Экспортный» НДС".