МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИРОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮРФ
Государственное образовательноеучреждение
Высшего профессионального образования
РОССИЙСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ
ТОРГОВО-ЭКОНОМИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ
Кафедра «Бухгалтерского учета,анализа и аудита»
Контрольная работа
по дисциплине «Международныестандарты финансовой отчетности »
Воронеж 2009
Содержание
1. Промежуточная исегментарная отчетность
2. Учет и раскрытиеинформации о резервах, условных обязательств и условных активов в соответствиис МСФО. (IAS) 37 «Резервы, условные обязательстваи условные активы»
Список литературы
1. Промежуточная исегментарная отчетность
Сегментарнаяотчетность.
Хозяйственныйсегмент является отличимым составным элементом компании, занятым производствомпродукции или предоставлением услуг, подвергающимся рискам и получающим выгодыиные, чем другие хозяйственные сегменты (например, промышленные,сельскохозяйственные и финансовые сегменты).
Стандартустанавливает основные принципы для представления информации по сегментам оразличных типах продукции и услуг, предоставляемых компанией, и различныхгеографических областях, в которых она действует. Подобная информациянеобходима ее пользователям для того, чтобы:
— попятьрезультаты прошлой деятельности компании;
— оценить риски и доходы компании;
— принимать решения, основанные на большем количестве информации.
Географическийсегмент является отличимым составным элементом компании, занятым производствомпродукции или предоставлением услуг в конкретном экономическом окружении,подвергающимся рискам и получающим выгоды иные, чем составные элементы компаниив других экономических окружениях. Географические сегменты могут основываться взависимости от месторасположения компании либо рынков и клиентов.
Стандартприменяется ко всем компаниям, долевые или ценные бумаги которых циркулируют наоткрытом рынке ценных бумаг, а также к тем, которые находятся в процессеэмиссии подобных инструментов. Родительская компания предоставляет информациюпо сегментам только на основе сводной финансовой отчетности. Информация посегментам представляется как по географическим, так и по хозяйственнымсегментам.
Первичныйи вторичный форматы сегментной отчетности
Идентификациясегментов происходит на основе организационной и управленческой структур, атакже внутренней системы финансовой отчетности, что часто называютуправленческим подходом. Такой подход позволяет получить наглядноесвидетельство преобладающего источника риска и выгод для предоставленияотчетности по сегментам. Таким образом, он становится первичным форматомсегментной отчетности, а вторичный источник рисков и выгод становится вторичнымформатом сегментной отчетности.
Хозяйственныйи географический сегменты.
Еслириски и нормы прибыли компании главным образом зависят от различий впроизводимых товарах и услугах, ее первичным фактором для предоставлениясегментной отчетности должны быть хозяйственные сегменты, при этом вторичнаяинформация представляется по географическому признаку.
Еслиразвиваются внутренние сегменты, которые не имеют отношения ни к связаннойпродукции и услугам, ни к географическим областям необходимо использоватьследующий уровень внутренней сегментации (с отчетностью по группам продукцииили услуг или географически районам).
Отчетныйсегмент — хозяйственный или географический сегмент, для которого требуетсяпредоставление сегментной информации.
Еслився выручка от внешних клиентов по всем отчетным сегментам вместе составляетменее 75% всей выручки компании, необходимо идентифицировать дополнительныеотчетные сегменты, пока не будет достигнут уровень 75%.
Небольшиесегменты можно объединить в один, если их объединяет значительное количествофакторов, определяющих хозяйственный или географический сегмент, или их можнообъединить с аналогичным значительным отчетным сегментом.
Расходысегмента — расходы, возникающие в результате операционной деятельностисегмента, которые непосредственно распределяются на него, и соответствующаячасть расходов, которые могут быть обоснованно распределены на сегмент, и томчисле расходы, относящиеся к продажам внешним клиентам, и расходы, относящиесяк операциям с другими сегментами одной и той же компании.
Сегмент,не считающийся отчетным в текущем периоде, должен продолжать оставаться отчетным,если он значителен для целей принятия решений (например, в процессе разработкибудущей рыночной стратегии).
Представлениепромежуточной отчетности (МСФО 34).
Промежуточнаяфинансовая отчетность призвана представить заинтересованным пользователям обновленнуюв сравнении с годовой отчетностью информацию, она должна привлечь их внимание кновым направлениям деятельности компании, событиям и обстоятельствам, возникшимпосле составления годовой отчетности. Будучи правильно составленной, интегрируясвоевременную и надежную информацию, промежуточная отчетность призванаоблегчить пользователям оценку финансового состояния и ликвидности компании,понимание того, какую прибыль и денежные потоки способна генерировать компания.
Сцелью успешной реализации всех перечисленных задач МСФО 34 «Промежуточнаяфинансовая отчетность», во-первых, определяет минимальное содержаниепромежуточной финансовой отчетности и, во-вторых, устанавливает принципыпризнания и оценки элементов финансовой отчетности за промежуточный период.
Стандартне настаивает на обязательном составлении промежуточной финансовой отчетности,сохраняя право подобного требования за национальным законодательством. Обязатькомпании составлять такую отчетность могут лишь правительственные органы,органы регулирования рынков ценных бумаг, фондовые биржи, а также организации,регулирующие порядок ведения бухгалтерского учета и составления финансовойотчетности в конкретной стране. Комитет по МСФО может лишь поощрять требованияназванных органов к тому, чтобы к отчетности компаний, чьи долговыеобязательства или акции обращаются на свободных рынках, применялись принципы,изложенные в МСФО, и в частности в МСФО 34.
Поощряясоставление промежуточной отчетности, МСФО 34 тем не менее не устанавливает:
• переченькомпаний, обязанных ее представлять;
• частоту(периодичность) опубликования такой отчетности;
• датуопубликования промежуточной отчетности.
Компаниям,ценные бумаги которых находятся в свободном обращении, МСФО 34 рекомендуетформировать промежуточную отчетность, по крайней мере, по состоянию на конецпервого полугодия их финансового года. При этом представлять ее пользователямследует не позднее чем через 60 дней после окончания промежуточного периода.
Подпромежуточным периодом понимается отчетный период, продолжительность которогокороче полного финансового года. Отчетность, составленная компанией запромежуточный период, названа в стандарте промежуточной финансовой отчетностью.При составлении промежуточной отчетности следует руководствоваться принципами,заложенными в основу подготовки годовой финансовой отчетности.
Особоевнимание МСФО 34 уделяет вопросам представления консолидированной отчетности.Отмечается, в частности, что в случае представления годовой отчетности вконсолидированном виде промежуточная финансовая отчетность также должнасоставляться на консолидированной основе.
Вместес тем совершенно очевидно, что отдельные формы финансовой отчетностиматеринской компании никак не согласуются и не поддаются сравнению с даннымиконсолидированной годовой финансовой отчетности. В этой части стандартопределяет: если годовая финансовая отчетность компании в дополнение кконсолидированным отчетам включала отдельные формы отчетности материнскойкомпании, в промежуточную финансовую отчетность не требуется и не запрещаетсявключение отдельных форм отчетности последней.
МСФО34 предусматривает два возможных варианта представления промежуточнойотчетности. В первом случае она должна содержать полный комплект финансовыхотчетов, предусмотренный МСФО 1. Формирование отчетности в этом случае требуетвыполнения норм всех соответствующих МСФО.
Однако,руководствуясь принципами своевременности и экономичности представляемойинформации, выбирают второй вариант представления отчетности. Он предоставляетпредприятию право формировать промежуточную отчетность в меньшем объеме, чемгодовую отчетность (в сжатом формате). Сжатый формат отчетности предполагаетвключение в отчет лишь заголовков и промежуточных статей, содержащихся впоследнем годовом отчете. Дополнительные статьи в соответствии с принципомсущественности включаются в промежуточную отчетность только в тех случаях,когда их отсутствие может ввести в заблуждение пользователей финансовойинформации.
Всоответствии с МСФО 34 в этом случае в состав промежуточной отчетности должнывойти:
• сжатыйбухгалтерский баланс (содержащий информацию об активах, обязательствах исобственном капитале компании);
• сжатыйотчет о прибылях и убытках (содержащий данные о выручке, о каждом компонентедоходов и расходов, представленном в последнем годовом отчете о прибылях иубытках);
• сжатыйотчет о движении денежных средств (включающий итоговые показатели по тремосновным классам — см. МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств»);
• сжатыйотчет об изменениях собственного капитала (содержащий информацию об измененияхкаждого компонента собственного капитала, которые были представлены в последнемгодовом отчете об изменениях собственного капитала);
• выборочныепояснительные примечания.
Вподготовке промежуточной финансовой отчетности существенную роль играет факторвремени, поэтому она публикуется обычно раньше годовой отчетности.Руководствуясь Принципами подготовки и составления финансовой отчетности, вцелях обеспечения уместности информации порой жертвуют ее достоверностью.Проявляется это в том, что некоторые оценки элементов промежуточной отчетностимогут выполняться не так тщательно, как при подготовке к публикации годовойотчетности. Так, для промежуточной отчетности запасы могут оцениваться безпроведения инвентаризации, с использованием, например, репрезентативнойвыборки. Для целей переоценки активов могут не привлекаться профессиональныеоценщики (в отличие от составления годовой финансовой отчетности). То жекасается порядка формирования резервов. Если при подготовке финансовой отчетностиза год для оказания помощи в расчетах компании иногда привлекают экспертов, тооценка на промежуточную дату может быть сведена к простому обновлению ранеерассчитанного годового резерва.
Каждыйпользователь промежуточной отчетности обычно имеет в своем распоряжении годовуюотчетность за предшествующих год, поэтому представляемая промежуточнаяотчетность не должна дублировать примечания к годовой финансовой отчетности. Впримечаниях к промежуточной финансовой отчетности компания обязана разъяснитьсодержание событий и операций, существенных для понимания изменений вфинансовом положении и результатах деятельности компании, произошедших последаты представления последней годовой отчетности.
Раскрытиеинформации в примечаниях к промежуточной финансовой отчетности. Примечаниясодержат:
• заявлениео том, что в промежуточной финансовой отчетности используются те же учетнаяполитика и методы вычислений, что и в последней годовой отчетности (в противномслучае — описание характера и следствий произошедших изменений);
• комментарииотносительно сезонности или цикличности промежуточных операций.
Крометого, подлежит раскрытию следующая информация:
• характери сумма статей, влияющих на активы, обязательства, собственный капитал, чистуюприбыль или потоки денежных средств, которые необычны для компании в силу иххарактера и размера;
• выплаченныедивиденды;
• доходыи результаты сегментов исходя из первичной основы сегментации отчетностикомпании;
• существенныесобытия, последовавшие после окончания промежуточного периода;
• влияниеприобретений или продаж дочерних компаний в течение промежуточного периода;
• измененияв условных обязательствах или условных активах, произошедшие за время послепоследней отчетной даты.
Стандартпоощряет компании к описанию:
• значительныхизменений в тенденциях хозяйственной деятельности (например, в спросе навыпускаемую продукцию, в доле завоеванного рынка, ценах и т.д.);
• обязательств,возникших после даты представления годовой отчетности и являющихся новыми длякомпании (например, обязательств по освоению капиталовложений);
• прогнозовна конец текущего финансового года, в отношении которого представляетсяпромежуточная финансовая отчетность.
Российскаяпрактика учета. В Российской Федерации не существует специального нормативногодокумента, регулирующего порядок формирования промежуточной отчетности. Вопросыподготовки и представления промежуточной бухгалтерской отчетности затрагиваютсяв разд. XI ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетностьорганизации». Документом определены более жесткие по сравнению с МСФО подходы.
Так,в отличие от МСФО 34 установлено, что организация должна составлятьпромежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал, нарастающим итогом сначала отчетного года, если иное не предусмотрено законодательством РФ. Составпромежуточной отчетности, степень детализации ее элементов (баланса, отчета оприбылях и убытках) соответствуют порядку формирования годовой отчетности. Этоположение коренным образом отличает российские подходы от международных.
Болеежесткими по сравнению с МСФО оказываются и сроки представления промежуточнойотчетности: российские организации обязаны сформировать промежуточнуюбухгалтерскую отчетность не позднее 30 дней по окончании отчетного периода,если иное не предусмотрено законодательством РФ.
2. Учет ираскрытие информации о резервах, условных обязательств и условных активов всоответствии с МСФО. (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»
Порядокучета резервов, условных обязательств и условных активов, требования к раскрытиюинформации о них, а также условия, необходимые для признания резервов,установлены МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы». Нормыданного стандарта применимы ко всем резервам и условным статьям, за исключениемтех, на которые распространяются требования следующих МСФО: МСФО И «Договорыподряда», МСФО 19 «Вознаграждения работникам», МСФО 12 «Налоги на прибыль» иМСФО 17 «Аренда». Стандарт применяется только к тем резервам, которые являютсяобязательствами (но не к резервам на амортизацию, покрытие сомнительнойзадолженности и т.п.). Требования стандарта распространяются на резервы,созданные в связи с реструктуризацией бизнеса (включая прекращаемуюдеятельность).
Резервпредставляет собой обязательство компании с неопределенными временем и суммой.
Обязательствопризнается текущим, если оно возникло из прошлых (обязывающих) событий и еслиурегулирование этого обязательства приведет к оттоку из компании ресурсов,содержащих экономическую выгоду.
Обязывающеесобытие — это событие, которое приводит к возникновению юридического илитрадиционного обязательства, погашению которого нет альтернативы.
Условноеобязательство представляет собой:
1) возможноеобязательство, еще не подтвержденное текущим обязательством, которое можетпривести к выбытию ресурсов компании, заключающих экономические выгоды;
2)текущее обязательство, возникшее в связи с прошлыми событиями, которое непризнано вследствие:
• малойвероятности выбытия ресурсов, заключающих экономическую выгоду, в связи с егоурегулированием;
• невозможностиоценить с достаточной надежностью сумму этого обязательства.
Какотмечалось выше, резервы отличаются от других обязательств (таких каккредиторская задолженность по торговым операциям) существованиемнеопределенности в отношении времени или суммы будущих затрат, необходимых дляпогашения обязательства. Все резервы по своей сути являются условными,поскольку в их сроке или сумме нет определенности. Однако в рамкахрассматриваемого стандарта термин «условный» применяется к обязательствам иактивам, которые не признаны в связи с тем, что их существование будетподтверждено в результате будущих неопределенных событий, контролируемыхкомпанией.
Условныеобязательства и активы не отвечают критерию признания, определенному вПринципах подготовки и составления финансовой отчетности.
МСФО37 различает: во-первых, резервы, которые, будучи текущими обязательствами,подлежат признанию; и, во-вторых, условные обязательства, которые не подлежатпризнанию, так как являются лишь возможными обязательствами или текущимиобязательствами, которые не поддаются оценке с достаточной степенью надежности.
Признаниерезервов. Резерв должен признаваться при выполнении всех трех следующихусловий:
1)компания имеет текущее обязательство по передаче экономических выгод(юридическое или традиционное) в результате прошлых событий;
2)существует вероятность того, что для погашения обязательства потребуется оттокресурсов, заключающих в себе экономическую выгоду;
3)сумма обязательства может быть надежно оценена.
Резервформируется только тогда, когда обязательство существует вне зависимости отбудущих действий компании. Если компания сохраняет за собой возможностьизбежать, каких бы то ни было расходов, обязательство не возникает и резерв непризнается.
Такимобразом, резервы представляют собой обязательство и отражаются в бухгалтерскомбалансе компании. Следует обратить внимание, что резерв — это текущееобязательство, т.е. обязательство, существующее на отчетную дату. Причем отобычных обязательств его отличает неопределенность момента исполнения(погашения) и (или) неопределенность суммы.
Оценкарезервов. Сумма, признанная в качестве резерва, должна представлять собойнаилучшую оценку затрат, необходимых для погашения обязательства компании наотчетную дату.
Наилучшаяоценка затрат — это сумма затрат на немедленное погашение обязательства илиперевод его на третью сторону. Она может основываться на профессиональноммнении руководства, подкрепленном опытом проведения аналогичных операций и внекоторых случаях — экспертными заключениями.
Дополнительнымиоснованиями для расчетов могут служить события, произошедшие после отчетнойдаты.
Размеррезерва зависит от степени вероятности убытков. Если возможно несколькоравновероятных вариантов развития событий, то в расчет принимается среднеезначение соответствующих им оценок резерва.
Впроцессе оценки суммы резерва следует принять во внимание риски инеопределенности. Риск указывает на возможность различных вариантов развитиясобытий. Корректировка с учетом риска может увеличить оценку обязательства.Поэтому необходима осторожность, для того чтобы не допустить завышения величиныдохода или активов либо занижения расходов или обязательств. Неопределенностьне является основанием для образования неоправданно больших резервов или для преднамеренногозавышения суммы обязательств.
В томслучае, если влияние временной стоимости денег на оценку резерва существенно,величину резерва следует дисконтировать с использованием доналоговой ставкидисконтирования.
Будущиесобытия (например, предполагаемые изменения в законодательстве,совершенствование существующих на отчетную дату технологий) могут существенноповлиять на оценку суммы резерва, поэтому их следует учитывать тогда, когда наотчетную дату высока вероятность того, что эти события произойдут. При расчетерезерва рекомендуется учитывать предполагаемое снижение затрат на основеимеющегося опыта. Компания не ожидает разработки принципиально новойтехнологии, если это не подкреплено объективными доказательствами. При оценкесуществующего обязательства принимается во внимание влияние возможного принятиянового законодательства в том случае, когда определенность принятия такогозаконодательства исключительно высока.
Поэтомупри оценке резерва следует учитывать присущую ему неопределенность. Для этого:
1)при наличии диапазона возможных результатов рекомендуется применить метод«ожидаемой стоимости»;
2) вслучае единого обязательства нужно выбрать наиболее вероятный результат;
3) неследует дублировать корректировки на риск и неопределенность;
4) вслучае существенности обязательства можно применить дисконтированную стоимость;
5) неследует учитывать прибыль от ожидаемого выбытия активов, даже если это выбытиетесно связано с резервом;
6)сумму резерва рекомендуется оценивать до начисления налога на прибыль.Соответствующие корректировки делаются в общем порядке в рамках расчетаотсроченного налога на прибыль.
Возмещениянекоторых или всех затрат, необходимых для погашения обязательства другойстороной (например, за счет удовлетворения страхового иска, компенсаций илигарантий поставщиков), признаются и учитываются следующим образом:
• возмещениепризнается только тогда, когда действительно определено, что оно будет полученокомпанией, погашающей обязательство, сумма, признанная в отношении возмещения,не должна превышать сумму резерва;
• возмещениедолжно учитываться в качестве отдельного актива;
• вотчете о прибылях и убытках расход, относящийся к резерву, представляется завычетом суммы, признанной в отношении возмещения.
Резервынеобходимо пересматривать на каждую отчетную дату и корректировать дляотражения текущей наилучшей оценки. Резерв следует использовать только для техзатрат, в отношении которых он первоначально признавался.
МСФО37 выделяет три особых случая, касающихся будущих операционных убытков,обременительных контрактов и проведения реструктуризации.
1.Для будущих операционных убытков резервы признавать не следует. Будущиеоперационные убытки указывают на возможное обесценение определенных активов. Вданном случае более уместно применение МСФО 36 «Обесценение активов».
2.Текущее обязательство по обременительному контракту (договору) должнопризнаваться и оцениваться в качестве резерва. Обременительный договорпредставляет собой договор, в котором неизбежные затраты на выполнение обязательствпревышают ожидаемые по нему экономические выгоды.
3.Реструктуризация представляет собой программу, разработанную и контролируемуюруководством, реализация которой существенно изменит либо масштаб деятельности,либо способ ее осуществления. Резерв на затраты при реструктуризации признаетсятолько при соблюдении общих критериев признания для резервов. Резерв нареструктуризацию должен предусматривать, к примеру, затраты на сохранение илиперераспределение остающегося персонала, маркетинговые расходы или инвестиции вновые сети сбыта. Они напрямую могут быть не связаны с проведениемреструктуризации, могут быть обусловлены текущей деятельностью компании. Еслиже реструктуризация влечет за собой продажу сегмента компании, никакихобязательств по продаже не возникает до появления соглашения о продаже.
Компанияне должна признавать условное обязательство. Информацию о нем следует раскрытьв случае, если возможность выбытия ресурсов, заключающих в себе экономическиевыгоды, не является отдаленной. Условные обязательства оцениваются нанепрерывной основе, при этом определяется вероятность выбытия ресурсов,заключающих экономические выгоды. Резерв признается лишь после того, какподобная вероятность возникнет в отношении статьи, ранее рассматривавшейся в качествеусловного обязательства.
Следуетотметить, что условные обязательства не признаются в бухгалтерском балансекомпании, так как они либо являются возможными, а не текущими обязательствами,либо не отвечают критериям признания в бухгалтерском балансе.
Условноеобязательство, информация о котором раскрывается в отчетности на одну отчетнуюдату, может быть признано в качестве резерва на другую отчетную дату, посостоянию на которую у компании будет достаточно информации, чтобы достовернооценить обязательство и вероятность уменьшения экономических выгод в результатеего исполнения в будущем.
Условныйактив представляет собой возможный актив, возникший в результате прошлыхсобытий. Его существование будет подтверждено только в случае появления илинепоявления одного или более неопределенных событий, не контролируемыхкомпанией (например, предъявление компанией в судебном порядке страхового иска,когда результат судебного разбирательства является неопределенным). Компания недолжна признавать условный актив, потому что это может привести к признаниюдохода, который, возможно, никогда не будет получен. В том случае, еслиполучение дохода фактически определено (например, окончательное решение судабыло принято в пользу компании и у ответчика есть достаточно ресурсов, чтобыисполнить это решение), соответствующий актив не является условным и егопризнание уместно.
Информациюоб условном активе следует раскрыть при существовании вероятности поступления вкомпанию экономических выгод. При этом раскрывается только сам факт наличиятакого условного актива без раскрытия данных о его величине. Поэтому порядокраскрытия в отчетности информации об условных активах основывается на принципеосмотрительности. Если такая вероятность велика, то соответствующий актив неявляется условным и его признание должно происходить в соответствии сПринципами подготовки и представления финансовой отчетности.
Раскрытиеинформации о резервах. Согласно МСФО 37 компания должна раскрыть информацию обалансовой стоимости резервов по видам обязательств на начало и конец периода иоб изменениях (использовании, создании, списании) резервов в течение отчетногопериода. Следует также представить информацию о допущениях и неопределенностяхв отношении суммы и даты погашения обязательств, которые учтены при оценкерезервов, и о величине ожидаемых возмещений.
Крометого, подлежит раскрытию информация об условных обязательствах (примерныйрасчет (оценка) суммы обязательства, вероятность получения связанного с этимобстоятельством возмещения от третьих лиц), а также о неопределенности вотношении суммы и даты погашения обязательств.
Информацияо наличии и величине условных активов раскрывается только в том случае, есливероятность поступления связанных с ними экономических выгод велика.
Отдельнопо каждому классу резервов компания должна раскрыть информацию о балансовойсумме на начало и конец отчетного периода с указанием движения по типам, в томчисле с указанием:
• дополнительныхрезервов, созданных за период, включая увеличение существовавших резервов;
• использованныхсумм понесенных или начисленных резервов в течение периода;
• неиспользованныхсумм, восстановленных в течение периода;
• увеличенияв течение периода дисконтированной суммы и влияния любых изменений в ставкахдисконта.
Крометого, для каждого класса резервов компания должна:
1)раскрывать характер обязательства (краткое описание) и предполагаемое времявыбытия экономических выгод;
2) указатьнеопределенности в отношении суммы или времени такого выбытия;
3) показатьсумму любых ожидаемых возмещений с указанием величины любого актива,признанного для этого возмещения.
Покаждому классу условных обязательств должна быть раскрыта следующая информация:характер обязательства (краткое описание); оценочное значение его финансовоговоздействия; неопределенности в отношении суммы и времени выбытия; возможностьлюбого возмещения.
Покаждому классу условных активов описывается характер актива (кратко) иоценочное значение его финансового воздействия.
Вслучаях, когда требуемую информацию по условным обязательствам и условнымактивам раскрыть практически невозможно, на это нужно указать в отчетности.Иногда могут возникнуть предположения, что частичное или полное раскрытиеинформации нанесет серьезный ущерб положению компании в споре с другимисторонами в отношении резерва, условного обязательства или условного актива. Втаких случаях, не раскрывая информацию, следует разъяснить общий характер споравместе с фактом и причиной нераскрытия информации.
Вбалансе резервы отражают в оптимальной оценке расходов, необходимых дляпогашения текущего обязательства на отчетную дату, т.е. с учетом всех рисков инепредвиденных обстоятельств. Вместе с тем непредвиденные обстоятельства неоправдывают создания чрезмерных резервов или намеренного завышенияобязательств.
Размерырезерва не должны сокращаться за счет прибыли от ожидаемой реализации активов(даже если она тесно связана с событием, вызвавшим создание данного резерва)или за счет получения ожидаемого возмещения (например, на основании договоровстрахования, положений о гарантиях возмещения или гарантий поставщиков). Еслифакт получения возмещения очевиден, оно подлежит учету как самостоятельныйактив.
Длявыявления событий, при которых возникает необходимость начисления резервов, нанаш взгляд, следует проанализировать следующие моменты:
• судебныеиски к организации от контрагентов, государства и др. (следует узнать мнениеюристов обо всех претензиях и исках, в том числе находящихся в производстве ипризнанных, а также мнение руководства и экспертов по поводу вероятностибудущих убытков);
• разногласияс бюджетом по данным о задолженности по налогам, штрафам, пеням;
• разногласияс поставщиками по вопросам кредиторской задолженности;
• фактыналичия у компании обременительных контрактов и послепродажных гарантий покупателям;
• наличиепланов проведения реструктуризации;
• требованияпо защите окружающей среды;
• наличиеопубликованной политики по возврату денег контрагентам.
Вотечественной практике порядок отражения в бухгалтерском учете условных фактовхозяйственной деятельности, условных активов и условных обязательстврегламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Условные фактыхозяйственной деятельности» (ПБУ 8/01).
Условныйфакт хозяйственной деятельности (УФХД) определяется этим документом как имеющийместо по состоянию на отчетную дату факт, в отношении последствий которого ивероятности их возникновения в будущем существует неопределенность, т.е.возникновение последствий зависит от того, произойдут или не произойдут вбудущем неопределенные события. Согласно ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетностьорганизации» к условным фактам хозяйственной деятельности, подлежащим раскрытиюв пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, относятся:
• незавершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых организациявыступает истцом или ответчиком и решения, по которым могут быть приняты лишь впоследующие отчетные периоды;
• неразрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу уплатыплатежей в бюджет;
• выданныедо отчетной даты гарантии, поручительства и другие виды обеспеченияобязательств в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым не наступили;
• учтенные(дисконтированные) до отчетной даты векселя, срок платежа по которым ненаступил до отчетной даты;
• какие-либоосуществленные до отчетной даты действия других организаций или лиц, врезультате которых организация должна получить компенсацию, величина которойявляется предметом судебного разбирательства;
• выданныеорганизацией гарантийные обязательства в отношении проданных ею в отчетномпериоде продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг;
• обязательствав отношении охраны окружающей среды;
• продажаили прекращение какого-либо направления деятельности организации, закрытиеподразделений организации или их перемещение в другой географический регион идр.;
• другиеаналогичные факты.
ПБУ8/01 устанавливает порядок отражения УФХД и их последствий в бухгалтерскойотчетности коммерческих организаций. Последствиями УФХД могут быть условныеобязательства и условные активы.
Подусловным обязательством в российской учетной практике понимается такоепоследствие условного факта, которое в будущем с очень высокой или высокойстепенью вероятности может привести к уменьшению экономических выгодорганизации.
Условныеобязательства делятся на две группы:
1)существующие на отчетную дату обязательства организации, в отношении величинылибо срока исполнения которых существует неопределенность, например начавшееся,но не завершенное в отчетном году судебное разбирательство и т.п.;
2) возможныеобязательства организации, существование которых на отчетную дату может бытьподтверждено исключительно наступлением либо ненаступлением будущих событий, неконтролируемых организацией, например выданные гарантийные обязательства напроданную продукцию.
Подусловным активом понимается такое последствие условного факта, которое вбудущем с очень высокой или высокой степенью вероятности приведет к увеличениюэкономических выгод организации.
Условныеобязательства и условные активы отражаются в бухгалтерской отчетности в случаеих существенности. При этом отражаются все существенные последствия независимоот того, благоприятны они для организации или нет.
ПБУ8/01 установлены различные способы оценки условного обязательства организации.
1.Если величина условного обязательства оценивается путем выбора из некоторогонабора ее значений, то в качестве оценки этого условного обязательствапринимается средневзвешенная величина, которая рассчитывается как среднее изпроизведений каждого значения на вероятность.
2. Есливеличина условного обязательства оценивается путем выбора из некоторогоинтервала значений, то в качестве оценки этого условного обязательствапринимается среднее арифметическое из наибольшего и наименьшего значенийинтервала.
3. Есливеличина условного обязательства оценивается путем выбора из определенногонабора интервалов значений, сначала определяются средние арифметическиевеличины из наибольшего и наименьшего значений каждого интервала, которые затемоцениваются с учетом степени вероятности проявления соответствующего интервалазначений. Полученная таким образом средневзвешенная величина принимается вкачестве оценки условного обязательства.
Следуетобратить внимание, что резервы в связи с УФХД создаются при формировании годовойбухгалтерской отчетности, т.е. по состоянию на 31 декабря отчетного года, кромерезервов в связи с гарантийными обязательствами организации по проданнойпродукции, отчисления в которые в целях равномерного включения расходов взатраты на производство могут производиться ежемесячно.
Вуказанном порядке могут создаваться резервы только при одновременном выполнениидвух условий:
— во-первых,существует очень высокая или высокая вероятность, что будущие события приведутк уменьшению экономических выгод организации. Очень высокая или высокаявероятность обычно свидетельствует о том, что у организации отсутствуетвозможность отказаться от исполнения обязательства исходя из требованийдоговора или действующего законодательства либо из сложившейся практики деятельностиорганизации;
— во-вторых,величина обязательства, порождаемого условным фактом, может быть оцененадостаточно обоснованно.
Еслине выполняется хотя бы одно из этих условий, резерв в связи с условнымиобязательствами не создается. В этом случае в пояснительной записке кбухгалтерской отчетности организации раскрывается информация, содержащаякраткое описание характера обязательства, ожидаемый срок его исполнения икраткую характеристику неопределенностей в отношении срока исполнения ивеличины обязательства.
Информацияоб условных активах раскрывается в пояснительной записке к бухгалтерскойотчетности за отчетный период в том случае, если существует высокая или оченьвысокая вероятность того, что организация их получит. Эта информация не должнасодержать указаний на степень вероятности или величину оценки условного актива.
Прифактическом получении актива, признанного условным, в бухгалтерском учетепериода, следующего за отчетным, в котором фактически получен актив, исоответственно в бухгалтерской отчетности в общем порядке делается запись,отражающая получение этого актива. Таким образом, реализуется принципосмотрительности при отражении последствий УФХД.
Покаждому условному обязательству в бухгалтерской отчетности раскрываетсяинформация, содержащая краткое описание характера обязательства и ожидаемогосрока его исполнения, краткую характеристику неопределенностей, существующих вотношении срока исполнения и величины обязательства.
Приформировании резервов в связи с условными обязательствами для каждого резервадополнительно раскрывается информация:
• осумме резерва на начало и конец отчетного периода;
• сумме,списанной в отчетном периоде в связи с признанием организацией обязательства,ранее признанного условным;
• неиспользованной(излишне начисленной) сумме, отнесенной в отчетном периоде на внереализационныедоходы организации.
Информацияоб условных фактах и резервах, образованных в связи с последствиями условногофакта, может раскрываться по группам однородных условных обязательств или резервов,образованных в связи с однородными условными фактами хозяйственнойдеятельности, например в связи, с гарантийными обязательствами организации,судебными разбирательствами и т.п.
Информацияо наличии и величине выданных организацией гарантий, обязательствах, вытекающихиз учтенных (дисконтированных) организацией векселей и других аналогичныхобязательств организации, как правило, раскрывается в пояснительной записке кбухгалтерской отчетности независимо от степени вероятности возникновенияпоследствий таких фактов хозяйственной деятельности.
международнаяфинансовая отчетность сегментарный
Списоклитературы
1. МСФО: учеб.пособие, Вахрушина М. А., Мельнков Л. А., Пласков Н. С., Омега-Л, 2006.
2. МСФО: учебник,Чая В. Т., Чая Г. В., КНОРУС, 2006.
3. МСФО: учеб.пособие/ Ю. И. Проскуровская – Москва: Омега-Л, 2007.