Аудит и анализ денежных средств
Введение
Управление денежными средствами имеет такое же значение, как и управление запасами и дебиторской задолженностью. Искусство управления текущими активами состоит в том, чтобы держать на счетах минимально необходимую сумму денежных средств, которые нужны для текущей оперативной деятельности. Сумма денежных средств, которая необходима хорошо управляемому предприятию, — это по сути дела страховой запас, предназначенный для покрытия кратковременной несбалансированности денежных потоков. И сумма должна быть такой, чтобы ее хватало для производства всех первоочередных платежей. Поскольку денежные средства, находясь в кассе или на счетах в банке, не приносят дохода, их нужно иметь в наличии на уровне безопасного минимума. Наличие больших остатков денег на протяжении длительного времени может быть результатом неправильного использования оборотного капитала.
Целью данной дипломной работы является аудит и анализ денежных средств предприятия находящихся как в кассе, так и на расчетных, валютных и других счетах в банке.
Поэтому одним из современных аспектов деятельности аудитора является разработка рекомендаций по оптимизации стратегии управления финансовыми ресурсами. Такие рекомендации являются вполне логичным завершением работы аудитора, изучившего практику ведения бухгалтерского и финансового учета и составления финансовой отчетности ввиду того, что из проанализированных данных очевидны не только аспекты ведения учетной работы, но и основные проблемные моменты финансово-хозяйственной деятельности организации, в частности в управлении денежными средствами.
Реализация большинства управленческих решений по проведению хозяйственных операций связана с использованием денежных средств, обеспечивающих поддержание необходимого объема оборотного капитала и направляемых на финансирование внеоборотных активов организации и долгосрочные финансовые вложения в деятельность других хозяйствующих субъектов.
Управление денежными средствами подразумевает целенаправленное воздействие со стороны субъекта управления на денежные потоки организации и включает следующие основные аспекты: учет движения денежных средств, прогнозирование и анализ денежных потоков.
Целью анализа денежных потоков является подготовка информации об объектах, временных параметрах, источниках поступления и направлениях расходования денежных средств, которая необходима для обоснованного принятия решений по управлению ими с учетом влияния объективных и субъективных внутренних и внешних факторов.
Дипломная работа выполнялась с использованием данных бухгалтерского учета ООО «Лавоком». Предприятие относится к сфере материального производства. На предприятии осуществляется весь цикл производства – от разработки дизайна полиграфической продукции до ее отгрузки покупателям. Деятельность предприятие осуществляет на арендованных площадях на современном оборудовании немецких и швейцарских фирм. Основным и практически единственным видом деятельности данного предприятия является полиграфия. Предприятие входит в холдинг, и поэтому основными заказчиками полиграфической продукции являются предприятия, входящие в него. Предприятием разрабатывается и выпускается упаковка для продукции кондитерского производства (конфеты, печенье). Это накладывает на предприятие определенные обязательства – не только лицензирование самого предприятия, но и сертификация упаковки для пищевых продуктов, использование сертифицированного сырья. Также предприятием изготавливается и рекламная продукция. Предприятие создано в 2001 году и относится к малым предприятиям, среднесписочная численность за 2002 год составила 33 человека. Бухгалтерский учет ведется с использование автоматизированной системы бухгалтерского учета «БЭСТ-4».
1. Роль аудита и анализа движения денежных средств в успешном функционировании организации
Сегодня, когда финансовое положение многих российских предприятий крайне неустойчиво, для их финансово – бухгалтерских служб одним из основных объектов анализа и управления должны стать денежные потоки, под которыми понимают все поступления и выплаты денежных средств, осуществляемые предприятием в ходе его текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.
Цель анализа денежных потоков – это, прежде всего, анализ финансовой устойчивости и доходности предприятия.
В соответствии с ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденным Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, по видам деятельности выделяют три вида денежных потоков: по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. [12]
Денежные потоки по текущей деятельности формируются в результате деятельности организации, преследующей извлечение прибыли в качестве основной цели (для коммерческих организаций) либо не имеющей извлечение прибыли в качестве такой цели в соответствии с предметом и целями деятельности (для некоммерческой организации).
Денежные потоки по инвестиционной деятельности складываются в результате деятельности организации, связанной с капитальными вложениями в различные виды основных средств и нематериальных активов, а также их продажей и осуществлением долгосрочных финансовых вложений в другие организации, выпуском облигаций и других ценных бумаг долгосрочного характера.
Денежные потоки по финансовой деятельности генерируются в результате деятельности организации, связанной с осуществлением краткосрочных финансовых вложений, выпуском и выбытием ранее приобретенных ценных бумаг краткосрочного характера.
Анализ денежных потоков от текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, оценка структуры денежных потоков по видам рассматриваются в работах ряда отечественных аналитиков, таких, как А.Д. Шеремет, В.В. Ковалев и др. Наиболее развернуто концепция анализа денежных потоков представлена экономистами Л.В. Донцовой и Н.А. Никифоровой, Л.Т. Гиляровской и Н.С. Пласковой. В работах этих авторов формируются основные проблемы анализа денежных потоков и освещаются пути их решения.
Анализ денежных потоков должен основываться на достоверной информации, которая подтверждается в ходе аудита денежных средств.
Поэтому, цель аудита денежных средств – составить обоснованное мнение о достоверности и полноте раскрытия информации о них в финансовой отчетности проверяемой организации.
Экономическая сущность денежных средств в рыночной экономике
Бизнес в любой сфере деятельности начинается с определения суммы денежной наличности, за счет которой приобретается необходимое количество ресурсов, организуется производство и сбыт продукции. Капитал в процессе своего движения проходит последовательно три стадии кругооборота: заготовительную, производственную и сбытовую.
На первой стадии предприятие приобретает необходимые ему основные фонды, производственные запасы, на второй – часть средств в форме запасов поступает в производство, а часть используется на оплату труда работников, выплату налогов, платежей по социальному страхованию и другие расходы. Заканчивается эта стадия выпуском готовой продукции. На третьей стадии готовая продукция реализуется и на счет предприятия поступают денежные средства, причем, как правило, больше первоначальной суммы на величину полученной прибыли от бизнеса. Следовательно, чем быстрее капитал сделает кругооборот, тем больше предприятие получит и реализует продукции при одной и той же сумме капитала за определенный отрезок времени. Задержка движения средств на любой стадии ведет к замедлению оборачиваемости капитал, требует дополнительного вложения средств и может средств и может вызвать значительное ухудшение финансового состояния предприятия. [20, стр. 303-304]
Чтобы деньги работали на предприятие, необходимо их пускать в оборот
с целью получения прибыли:
расширять свое производство, прокручивая их в цикле оборотного
капитала;
инвестировать в доходные проекты других субъектов хозяйствования с
целью получения выгодных процентов;
уменьшать величину кредиторской задолженности с целью сокращения
расходов по обслуживанию долга;
обновлять основные фонды, приобретать новые технологии и т.д.
Увеличение или уменьшение остатков денежной наличности на счетах в
банке обусловливается уровнем несбалансированности денежных потоков, т.е. притоком и оттоком денег. Превышение притоков над оттоками увеличивает остаток свободной денежной наличности, и наоборот, превышение оттоков над притоками приводит к нехватке денежных средств и увеличению потребности в кредите.
Денежные потоки планируются, для чего составляется план доходов и
расходов на год с разбивкой по месяцам, а для оперативного управления – по декадам или пятидневкам. Если прогнозируется положительный остаток денежных средств на протяжении довольно длительного времени, то следует предусмотреть пути выгодного их использования. В отдельные периоды может возникнуть недостаток денежной наличности. Тогда нужно спланировать источники привлечения заемных средств. Поэтому роль денежных средств в рыночной экономике не просто велика, она огромна.
Задачи, объекты и источники информации аудита и анализа движения денежных средств
Целью аудиторской проверки движения денежных средств является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по разделу «Денежные средства» и соответствии применяемой методики учета денежных средств в кассе и на счетах в банке действующим в Российской Федерации нормативным документам.
Среди документов, подлежащих проверке, выделяют первичные документы, регистры бухгалтерского учета, отчетность.
Первичные документы включают:
1. Договор на расчетно — кассовое обслуживание с банком.
2. Выписки по лицевым счетам.
3. Платежные поручения.
4. Мемориальные ордера.
5.Платежные требования — поручения.
6. Приходные кассовые ордера.
7. Расходные кассовые ордера.--PAGE_BREAK--
Регистры бухгалтерского учета включают:
1. Главную книгу.
2. Журналы — ордера N 2, 3.
3. Ведомость N 2.
Отчетность включает:
1. Сведения о рублевых счетах в банках и иных кредитных учреждениях, действующих на территории Российской Федерации.
2. Отчет о движении денежных средств (форма N 4). продолжение
--PAGE_BREAK--
Чистая прибыль, руб.
— 3 284
2 011 441
Из приведенных данных видно, что в 2002 году значительно увеличилась рентабельность продаж с 0.19 % до 5.54 %. Убыток, полученный в 2001 году, связан с отсутствием деятельности. Операционные доходы 2002 года представляют собой выручку, полученную от реализации отходов производства (макулатура). К операционным расходов в 2002 году отнесены: целевые сборы на содержание муниципальной милиции и пожарной охраны, налог на имущество, расходы по оплате услуг кредитных организаций, себестоимость реализованной макулатуры, налог на рекламу.
Внереализационные доходы, полученные в 2002 году, представляют собой положительные суммовые разницы, возникающие при осуществлении расчетов в соответствии заключенными договорами, в рублях, в сумме, определяемой по официальному курсу соответствующей валюты.
Внереализационные расходы отрицательные суммовые разницы.
Внереализационные доходы и расходы связаны с приобретением запасных частей для печатного оборудования у немецкого производителя. Счета предъявляются поставщиком в евро. Расчеты осуществляются в рублях по курсу Центрального Банка.
Методика аудита движения денежных средств в организации
В зависимости от поставленной цели аудита, полноты охвата им проверяемых объектов и необходимости получения разнообразной, доказательной информации о хозяйственно – финансовой деятельности проверяемого субъекта аудиторы при проведении проверок могут использовать различные методологические приемы и технические способы аудирования. Так, например, аудиторы при выполнении процедур контроля могут пользоваться приемами фактического контроля, к которым относятся инвентаризация, экспертная оценка, контрольные проверки и устный опрос и др. [8, стр. 35]
Для обоснованного выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудитор должен получить достаточные для этого аудиторские доказательства на основе аудиторских процедур, таких как:
а) детальная проверка верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам;
б) аналитическая процедура;
в) проверка (тест) средств внутреннего контроля.
Аудитор на основе своего профессионального суждения самостоятельно принимает решение о количестве информации, необходимой для составления заключения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
Методика проверки включает проведение инвентаризации средств на счетах организации и установление соответствия первичных документов регистрам бухгалтерского учета.
Инвентаризация означает проверку объектов в натуре органолептическим путем. Сущность этого приема состоит в том, что наличие тех или иных объектов контроля устанавливается с помощью их визуального изучения путем осмотра, обмера, взвешивания и пересчета.
Инвентаризацию денежных средств в кассе, желательно провести в присутствии аудитора.
Инвентаризация денежных средств, находящихся в банках на расчетных и специальных счетах, производится путем сверки остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах, по данным бухгалтерского учета организации, с данными выписок банков. [8, стр. 39]
Наиболее ценными считаются аудиторские доказательства, полученные аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций, самостоятельного анализа. Аудиторам предоставлено право проверить в полном объеме не только документацию, но и фактическое наличие любого имущества, денежных средств, ценных бумаг, материальных ценностей, а экономический субъект обязан создавать аудитору условия для своевременного и полного проведения проверки.
Полезны также наблюдения за выполнением отдельных хозяйственных и бухгалтерских операций. Эта процедура важна прежде всего для оценки организации бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля.
Полнота аудиторского контроля для объективной оценки достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности достигается путем проведения документальных проверок. Поэтому аудиторы с целью установления сущности, законности, целесообразности и оценки достоверности совершаемых хозяйственных операций могут использовать различные методологические приемы проверки документов и регистров бухгалтерского учета.
Среди них следует выделить: проверку документов (формальная проверка и проверка по существу), арифметическую, или счетную, проверку документов, сопоставление (сверку) документов, письменный запрос и экономический анализ.
Проверка документов означает, что в первую очередь документ изучается с формальной стороны, с тем чтобы установить: составлен ли он по утвержденной форме, имеет ли все необходимые подписи должностных лиц, заполнены ли другие обязательные реквизиты (наименование документы, дата составления, содержание хозяйственной операции, измерители операции в натуральном и денежном выражении), нет ли в нем подчисток и неоговоренных исправлений, имеются ли надлежаще оформленные приложения, на которые дана ссылка в документе, и др.
Подлинность документов устанавливается путем проверки реальности имеющихся в них подписей должностных лиц и соответствия документов датам отражения в них операций.
При чтении документов, после установления их подлинности, проверяют документы по существу, то есть с точки зрения достоверности, законности и экономической целесообразности отраженных в них хозяйственных операций.
Достоверность операций, зафиксированных в документах, проверяется изучением этих и взаимосвязанных с ними документов, опросом соответствующих должностных лиц, осмотром объектов в натуре и т.д. Законность отраженных в документах операций устанавливается путем проверки их соответствия действующему законодательству. Достоверность и ценность информации, полученной в ходе такой проверки, во многом зависит от качества системы внутреннего контроля клиента.
Арифметическая (счетная) проверка сводится к проверке правильности подсчетов в документах приведенных наценок (скидок, накидок), выделения сумм налогов и т.д. Такая проверка дополняется аналитической проверкой регистров бухгалтерского учета, балансов и отчетности.
Изучаются соответствие показателей отчетности данным аналитического и синтетического учета, согласованность показателей в отдельных формах бухгалтерской отчетности и баланса, в учетных регистрах и первичных документах.
В зависимости оп плана проверки, оценки системы внутреннего контроля и аудиторского риска она может быть выборочной или сплошной. Если клиент использует программное обеспечение бухгалтерского учета, то проверка расчетов должна соответствовать специальному стандарту.
Сопоставление документов заключается в том, что достоверность и правильность отраженных в документах хозяйственных операций проверяется путем сопоставления данных разных документов, относящихся к одним и тем же или различным, но взаимосвязанным хозяйственным операциям. Оно может производиться по документам, находящимся в бухгалтерии организации или организации, с которыми проверяемый экономический субъект вступил в хозяйственную связь.
Необходимо в указанных случаях применять сопоставление плановых и учетных, учетных и нормативных, внутренних и внешних, разовых и накопительных, первичных и сводных документов, что обеспечивает наиболее глубокое изучение объекта контроля.
Письменный запрос представляет собой получение необходимых сведений по проверяемому вопросу от соответствующих организаций и отдельных лиц в письменном виде путем запроса. Данный методический прием широко используется для получения исчерпывающих аудиторских доказательств от соответствующих специалистов и должностных лиц организации в ходе проведения аудиторской проверки.
Экономический анализ – один из наиболее широко применяемых методов в аудиторской деятельности. При помощи приемов экономического анализа аудиторы устанавливают финансовое состояние и платежеспособность организации, выявляют влияние различных факториальных признаков на результативные показатели производства, реализации продукции (работ, услуг), определяют резервы повышения экономической эффективности и направления развития деятельности организации, стратегию и тактику управления ее финансовыми ресурсами и финансовыми отношениями. [8, стр.40]
Анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей с целью выявления различных факторов и показателей, а также исследование причин их возникновения достигаются путем использования в аудиторской деятельности различных аналитических процедур: сопоставление остатков по счетам за различные учетные периоды; сопоставление показателей учета финансовой отчетности с плановыми показателями; оценки соотношения между различными статьями отчетности и сопоставления их с данными предыдущих периодов; сопоставления финансовых показателей деятельности организации со среднеотраслевыми; сопоставления финансовой и нефинансовой информации и т.д.
Кроме перечисленных методов и приемов в аудиторской практике могут быть использованы другие способы получения аудиторских доказательств. К ним относятся: пересчет (проверка арифметических расчетов клиента); проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций; прослеживание; сканирование; подготовка альтернативного баланса; инспектирование.
Пересчет заключается в проверке арифметической точности источников документов и бухгалтерских записей и в выполнении независимых расчетов. Пересчет осуществляется выборочно.
Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций означает контроль за учетными работами, выполняемыми бухгалтерией. Информация считается достоверной только в том случае, если она получена непосредственно в момент исследования операций.
Прослеживание представляет собой процедуру, в ходе которой аудитор проверяет некоторые первичные документы, проверяет отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что соответствующие хозяйственные операции правильно или неправильно отражены в бухгалтерском учете.
Инспектирование представляет собой проверку записей документов и материальных активов.
Для получения аудиторских свидетельств большое значение имеет методика аудита с использованием компьютеров. Относительно недавно в практику компьютерного аудита вошли два новых понятия: «аудиторская проверка без использования компьютерной техники» и «аудиторская проверка с использованием компьютера». Аудиторский подход в соответствии с первым понятием базируется на воспринимаемом визуально фактическом материале, таком как исходные данные, распечатки отчетов об ошибках, сведения по этапам контроля и подробные распечатки выходных данных. Второе понятие связано с аудиторской проверкой простых компьютерных систем, при которой используют аппаратные и программные средства проверяемой организации. При этом необходимо иметь компьютерные программы, используемые для проверки содержания файлов клиента; контрольные данные, применяемые аудитором с целью проверки функционирования компьютерных программ клиента. Процедура сбора информационного материала включают: наблюдение за проводимым клиентом контролем; проверку его документальных свидетельств; повторный контроль; проверку отдельных частей программы; проверку общего контроля. [8, стр.44] продолжение
--PAGE_BREAK--
Особенно эффективно использование компьютеров и программного обеспечения аудита при выборочном обследовании и аналитической проверке.
Эффективным приемом для получения аудиторских свидетельств является использование персональных компьютеров с пакетами прикладных программ.
В настоящее время многие аудиторы используют при проведении аудита экспертные системы. Экспертные системы представляют собой компьютерные программы, использующие уникальные методы программирования с целью представления информации пользователю. Они используются при планировании аудита, проверок и подготовке заключений финансовых отчетов.
Экспертные системы оказывают воздействие при изучении системы внутреннего контроля, сборе фактических данных о системе контроля, деталях хозяйственных операций, остатках на счетах, помогают оценить риск аудита, уточнить его данные, с их помощью осуществляется экономический анализ. Системы подтверждают аудитору, что все его требования были удовлетворены.
Таким образом, использование в практике проведения аудита различных методических приемов и технических способов или процедур зависит в основном от действующих организационных, методологических и технических аспектов бухгалтерского учета в проверяемом экономическом субъекте. В отдельных случаях при проведении аудита могут быть использованы: статистико-экономический, монографический, расчетно-конструктивный, балансовый и экономико-математический методы исследования.
Соответствие проверяемых первичных документов регистрам бухгалтерского учета.
Выполняются следующие действия.
1. Проверяется соответствие сумм платежных документов данным журнала — ордера N 1, 2 и ведомости N 1, 2, журнала — ордера N 3.
2. Проверяется соответствие данных журнала — ордера N 1, 2 и ведомости N 1, 2, журнала — ордера N 3 за каждый месяц данным по Главной книге.
3. Сопоставляются обороты по кредиту счетов 50 («Касса»), 51 («Расчетные счета») и 55 («Специальные счета в банках») с оборотами по дебету корреспондирующих счетов по данным Главной книги.
4. Проверяется соответствие данных журнала — ордера N 1, 2 и ведомости N 1, 2, журнала — ордера N 3 данным отчета о движении денежных средств (форма N 4).
5. Сопоставляется сальдо по счету 51 («Расчетный счет») в Главной книге на начало года и на конец соответствующего отчетного периода со строкой 262 граф 3 и 4 бухгалтерского баланса.
В случае, если организация ведет учет с применением средств вычислительной техники, приведенные выше данные первичных документов и отчетов сверяются с данными машинограмм по счетам 50 («Касса»), 51 («Расчетные счета»), 52 («Валютные счета») и 55 («Специальные счета в банках»). [17, стр.11]
/>
Проверка правильности документального оформления хозяйственных операций
Выполняются следующие действия:
Банк:
1. Для проверки достоверности и полноты сведений о рублевых счетах в банках и иных кредитных учреждениях, действующих на территории Российской Федерации по состоянию на последнюю отчетную дату, аудитору можно сделать запрос в налоговый орган. Эти сведения позволяют аудитору определить, все ли открытые организацией счета отражены в отчетности.
2. Проверяется наличие необходимых первичных документов по счетам — выписок по расчетным счетам и приложенных к ним платежных документов. Выписки вместе с платежными документами должны быть подобраны в хронологической последовательности, раздельно по каждому открытому счету. В целях проверки полноты первичных документов проверяется соответствие исходящего и входящего сальдо по выпискам по расчетному счету организации в те дни, когда имелось движение по счету. Исходящее сальдо по выписке предыдущего дня должно соответствовать входящему сальдо по выписке следующего дня движения по счету. Несоответствие указанных сальдо означает отсутствие части первичных документов.
Подлинность платежных документов можно проверить по наличию отметки банка о том, что данный платежный документ был проведен банком.
В случае, если в ходе проверки установлено отсутствие части платежных документов или отсутствие соответствующей отметки банка, аудитор может предложить организации восстановить недостающие первичные документы.
3. Проверяется соответствие данных выписок по расчетным счетам организации и приложенных к ним платежных документов данным журналов — ордеров N 2, N 3 и ведомости N 2 или данным машинограмм по счетам 51 («Расчетные счета») и 55 («Специальные счета в банках»).
Касса:
1. Аудитор проверяет, применяются ли для оформления кассовых операций формы первичной учетной документации, разработанные министерствами и иными федеральными органами исполнительной власти; имеют ли они заполненными все обязательные реквизиты, предусмотренные Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Следует обратить внимание на четкое оформление документов (наличие расписок получателей, погашение документов штампом «Оплачено» с указанием даты, отсутствие подчисток и исправлений. Проверяется наличие и подлинность на кассовых ордерах и других денежных документах подписей должностных лиц и получателей денег, законность произведенных из кассы выплат денежных средств. Кроме того, выявляются факты подписи расходных кассовых документов только одним руководителем или главным бухгалтером, а также случаи подписи ими незаполненных чеков и выдачи их кассиру для самостоятельного заполнения при получении денег в банке. При этом большое значение имеет корректность произведенных ошибок, допущенных в бухгалтерском учете, в особенности исправления ошибок, связанных с неправомерным отражением хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета, приводящих к занижению или завышению выручки от реализации, неправомерному отнесению производственных затрат на себестоимость.
2. В кассе предприятий могут храниться наличные деньги в пределах лимитов, устанавливаемых обслуживающими их учреждениями банков по согласованию с руководителями этих предприятий. Лимит остатка наличных денег в кассе устанавливается учреждениями банков ежегодно всем предприятиям независимо от организационно — правовой формы и сферы деятельности, имеющим кассу и осуществляющим налично — денежные расчеты. [5]
При наличии у предприятия нескольких счетов в различных учреждениях банков предприятие по своему усмотрению обращается в одно из обслуживающих учреждений банков с расчетом на установление лимита остатка наличных денег в кассе.
После установления лимита остатка кассы в одном из учреждений банка предприятие направляет уведомление об определенном ему лимите остатка кассы в другие учреждения банков, в которых открыты ему соответствующие счета.
Для проверки соблюдения лимита остатка денежных средств в кассе предприятия, установленного банком, необходимо провести сплошную проверку кассы, выявить отклонения от лимита.
Проверка проводится также с целью установить, совершаются ли на предприятии расчеты с другими юридическими лицами суммами, превышающими установленную предельную величину. Для этого применяется метод сплошной проверки (просмотра) расходных кассовых ордеров, а также отчетов кассира, кассовых книг, договоров с юридическими лицами.
3. Грубейшим нарушением расчетов наличными деньгами между предприятиями являются неоприходование и присвоение денежных средств, поступивших от различных физических, юридических лиц по приходным ордерам, а также денежных сумм из банков. Для выявления случаев присвоения денежных средств производится взаимная проверка операций по кассе и по банку.
4. Документами, подтверждающими движение (оприходование) денежных средств, являются приходные кассовые ордера, отражающие факт поступления денежных средств в кассу с расчетного счета, а также чековые книжки, корешки чековых книжек и выписки банка. Чековые книжки, корешки использованных чеков, а также неиспользованные чеки должны храниться у главного бухгалтера в условиях, исключающих возможность их утери. Испорченные чеки погашаются надписью «Аннулировано» и хранятся подклеенными к корешкам чеков.
Для оформления выводов аудитору необходимо последовательно просмотреть чековые книжки предприятия, проверяя в них количество корешков и незаполненных чеков (их должно быть столько, сколько указано на обложке чековой книжки).
5. При проверке аудитору следует проанализировать движение денежной наличности, выявить расхождение между суммами фактически произведенных оплат в погашение дебиторской задолженности и суммами, зачисленными в кассу, а также проконтролировать своевременность сдачи выручки в банк и выявить случаи ее расхода на различные цели.
В случаях, когда в учете значится задолженность за уволившимися сотрудниками, необходимо проверить эти факты методом письменных подтверждений от третьих лиц или методом устных опросов.
В соответствии с п.21 Порядка ведения кассовых операций [6] приходные кассовые ордера до передачи в кассу регистрируются бухгалтерией в журнале регистрации приходных кассовых ордеров. Кассовые приходные и расходные ордера должны иметь раздельную нумерацию. Прием денег по кассовым ордерам может производиться только в день их составления (п.19 Порядка ведения кассовых операций).
Если по выписанному приходному ордеру деньги в кассу не поступили, то кассир обязан вернуть его в бухгалтерию, о чем должна быть сделана отметка в журнале регистрации приходных кассовых ордеров. При обнаружении пропуска в нумерации ордеров следует проверить, не вызвано ли это уничтожением документов или другими злоупотреблениями.
6. Далее следует установить, все ли приходные и расходные кассовые ордера зарегистрированы в журналах регистрации приходных и расходных кассовых ордеров; совпадают ли эти суммы с теми, которые указаны в журнале регистрации, каков источник поступления денежных средств, совпадают ли даты приема и выдачи денег по кассовым ордерам с датами их составления.
2.1 Планирование аудита движения денежных средств
Оперативное и эффективное проведение аудиторской деятельности требует предварительной работы и планирования. Планирование включает в себя составление плана ожидаемых работ и разработку оптимальной аудиторской программы.
Планирование аудита должно обеспечивать: получение необходимой информации о состоянии бухгалтерского учета, отчетности и эффективности внутреннего контроля, времени проведения и объема контрольных процедур, подлежащих выполнению. продолжение
--PAGE_BREAK--
Планирование включает: разработку графиков; определение сроков и обсуждение их с клиентом; проведение инструктажа с аудиторами; организацию связей с подразделениями клиента; обсуждение стратегии и подготовки к аудиту с клиентом.
Планирование аудита должно проводиться в соответствии не только с общими принципами аудита, но и с частными: комплексность планирования; непрерывность планирования; оптимальность планирования.
Во время проведения аудита план может быть пересмотрен.
Поэтому при планировании аудита аудиторской фирме следует выделить основные этапы: предварительное планирование аудита; подготовка и составление общего плана аудита; подготовка и составление программы аудита.
На основании плана работ перед началом аудита руководителем бригады аудиторов составляется программа проверки, в которой определяются: цель аудита; основные участки работы организации и разделы учета, подлежащие проверке; характер и методы проверки (сплошной, выборочный, фактический, документальный контроль); распределение и закрепление обязанностей между проверяющими аудиторами; сроки выполнения работ; уровень ответственности и оплаты труда аудиторов; форма и порядок оформления результатов аудита.
Для реализации общего плана аудита составляется Программа аудита. В соответствии с Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Планирование аудита» [21], аудиторскую программу следует составлять в виде программы тестов средств контроля и аудиторских процедур по существу. Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета.
Программы помогают выявить существенные недостатки, являясь составной частью рабочей документации аудита, способствуют документальному оформлению процесса аудита и его результатов.
Руководство экономического субъекта несет ответственность за разработку системы внутреннего контроля. Аудитору следует убедиться, что на проверяемом им экономическом субъекте применяются процедуры внутреннего контроля, предусмотренные Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита» (п.4.8). Имеются в виду проведение сверок расчетов, проверка наличия разрешительных записей руководящего персонала, периодических плановых и внезапных инвентаризаций кассовой наличности, бланков строгой отчетности, ценных бумаг и товарно — материальных ценностей.
Таблица 2.1
Аудиторская программа тестов средств контроля кассовых операций и аудиторских процедур [10]
N
п/п
Вопрос
Вариант
ответа
Информация
или документ,
который
следует
запросить
1
2
3
4
1
Кому было предоставлено право подписи приходных и расходных кассовых ордеров в качестве
главного бухгалтера
Только главному
бухгалтеру
Образец подписи
главного бухгалтера
Уполномоченному лицу
2
Имеются ли письменные
распоряжения предприятия о
назначении уполномоченного лица ставить
подписи на
приходных кассовых
ордерах в качестве
главного бухгалтера
Нет
Да
Письменные
распоряжения
руководителя
Сроки действия
полномочий
Образцы подписей
3
Кому предоставлено право подписи приходных и расходных
кассовых ордеров в качестве
руководителя организации
Только руководителю
организации
Образец подписи
руководителя
организации
Уполномоченному лицу (лицам)
4
Имеются ли письменные
распоряжения руководителя
организации о назначении
уполномоченного лица ставить
подписи на расходных
кассовых ордерах и
оправдательных документах в
качестве
руководителя
организации
Нет
Да
Письменные
распоряжения
руководителя
Срок действия
полномочий
Образцы подписей
уполномоченных
лиц
5
Ведется ли в организации журнал
регистрации приходных
кассовых ордеров
Нет
Да
Журнал регистрации
приходных кассовых
ордеров
6
Ведется ли в организации
журнал регистрации расходных
кассовых ордеров
Нет
Да
Журнал регистрации
расходных кассовых
ордеров
7
В каком размере банком установлен лимит денег в кассе
Лимит остатка денег в кассе организации,
установленный
банком
8
Установлены ли руководителем организации сроки внезапной ревизии кассы приказом по
организации
Нет
Да
Приказ об
установлении
сроков внезапной
проверки
Продолжение табл. 2.1
1
2
3
4
9
Сменялись ли кассиры в
продолжение
--PAGE_BREAK--организации в проверяемом
периоде --PAGE_BREAK----PAGE_BREAK--
Нумеруются ли выписанные банковские документы?
9
Регистрируются ли платежные документы в специальном журнале?
10
Отражается ли поступление выручки от реализации продукции на расчетном счете согласно учетной политике?
11
Обрабатываются ли и отражаются ли ежедневно выписки банка в учете?
12
Реальность
Осуществляет ли банк контроль за соблюдением платежно – расчетной дисциплины?
13
Проверяют ли внутренние аудиторы подлинность банковских документов?
1
2
3
4
5
6
14
Разрешение
Подписываются ли банковские документы руководителем и главным бухгалтером?
15
Точность
Проверяют ли внутренние аудиторы точность отражения операций по оприходованию и списанию денег на банковских счетах?
16
Проверяет ли главный бухгалтер соответствие данных о наличии и движении денежных средств, отраженных в документах и записях?
17
Классификация
Разработан ли примерный проект отражения банковских операций на счетах бухгалтерского учета?
18
Учет
Проверяет ли главный бухгалтер своевременность и правильность отражения данных выписок банка в регистрах бухгалтерского учета?
19
Верно ли отражаются в учете аккредитивы и расчеты по чекам из лимитированных (нелимитированных) книжек?
20
Периодизация
Датируются ли платежные документы в журнале регистрации по дате, указанной в документе?
После окончания тестирования вопросник должен быть заверен подписями главного бухгалтера и внутреннего аудитора. Сомнительные ответы должностных лиц должны быть перепроверены.
2.2 Аудит денежных средств в кассе (документальное оформление)
Денежные средства являются подвижными и легко реализуемыми активами. Наибольшую активность имеют наличные деньги. Их движение совершается посредством кассовых операций.
Все предприятия, организации и учреждения независимо от организационно — правовых форм и сферы деятельности обязаны хранить свободные денежные средства в учреждениях банков и производить расчеты по своим обязательствам с другими предприятиями, как правило, в безналичном порядке. Для осуществления расчетов наличными деньгами каждое предприятие имеет кассу. Операции по движению денежных средств проверяются сплошным порядком. [13]
Основные документы, изучаемые и проверяемые при аудите кассовых операций, следующие: приходные и расходные кассовые ордера; кассовая книга, отчеты кассира; журналы регистрации приходных кассовых ордеров, расходных кассовых ордеров, выданных доверенностей, депонированных сумм; платежные (расчетно — платежные) ведомости и др.
Целесообразность использования денежных средств и их многообразие находят отражение в учетных регистрах и отчетности:
журнал — ордер N 1 и ведомость N 1 по учету операций по кассе (согласно типовой форме, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации»);
Главная книга;
баланс предприятия (форма N 1), 2-й раздел актива;
движение денежных средств (форма N 4 приложения к балансу).
Основные правила ведения кассовых операций таковы: продолжение
--PAGE_BREAK--
Записи в кассовую книгу должны производиться кассиром сразу же после получения или выдачи денег.
При проверке (проведении аудита) необходимо уделить особое внимание правильному, всесторонне грамотному заполнению первичных документов, наличию и подлинности подписей получателей денег на расходных кассовых ордерах.
Наличные деньги из кассы выдаются по расходным кассовым ордерам или надлежаще оформленным ведомостям, заявлениям на выдачу денег, счетам и др. с наложением на этих документах штампа с реквизитами расходного кассового ордера. Документы на выдачу денег должны быть подписаны руководителем, главным бухгалтером предприятия или лицами на это уполномоченными. В случаях, когда на прилагаемых к расходным кассовым ордерам документах, заявлениях, счетах и др. имеется разрешительная подпись руководителя предприятия, подпись на его расходных кассовых ордерах не обязательна.
При аудите кассовых операций часто встречается нарушение лимита расчетов между юридическими лицами в пределах одной сделки. За несоблюдение действующего порядка хранения свободных денежных средств, а также за накопление в кассах наличных денег сверх установленного лимита, а также за неоприходование в кассу денежной наличности может быть налажен штраф. [4]
Таким образом, выявляя нарушения кассовой дисциплины, аудитор может оценить величину финансовых санкций, которые могут быть наложены на предприятие в целом в случае его проверки, и сопоставить ее с финансовым результатом деятельности предприятия.
Следовательно, проверка проводится с целью установить, совершаются ли на предприятии расчеты с другими юридическими лицами суммами, превышающими установленную предельную величину. Для этого применяется метод сплошной проверки (просмотра) расходных кассовых ордеров, а также отчетов кассира, кассовых книг, договоров с юридическими лицами.
Документами, подтверждающими движение (оприходование) денежных средств, являются приходные кассовые ордера, отражающие факт поступления денежных средств в кассу с расчетного счета, а также чековые книжки, корешки чековых книжек и выписки банка. Чековые книжки, корешки использованных чеков, а также неиспользованные чеки должны храниться у главного бухгалтера в условиях, исключающих возможность их утери. Испорченные чеки погашаются надписью «Аннулировано» и хранятся подклеенными к корешкам чеков.
Для оформления выводов аудитору необходимо последовательно просмотреть чековые книжки предприятия, проверяя в них количество корешков и незаполненных чеков (их должно быть столько, сколько указано на обложке чековой книжки).
Проверка правильности и своевременности оприходования денег, получаемых по денежным чекам из банка, является целью выявления неоприходования денег в кассу предприятия. Для этого просматривается кассовая книга. В случаях, когда встречается надпись «Получено из банка по чеку __», сверяется сумма, указанная в кассовой книге, с суммой, указанной на корешке чековой книжки, и суммой, указанной в выписке банка.
Кроме того, сличается номер чека, указанный в приходном ордере, с номером на корешке чека.
При проверке аудитору следует проанализировать движение денежной наличности, выявить расхождение между суммами фактически произведенных оплат в погашение дебиторской задолженности и суммами, зачисленными в кассу, а также проконтролировать своевременность сдачи выручки в банк и выявить случаи ее расхода на различные цели. [15]
Если задолженность сотрудника или стороннего лица (организации) погашена, т.е. деньги были внесены в кассу предприятия, то этот сотрудник (лицо, организация) должником не считается. Но если деньги в кассу не оприходованы, за ним будет числиться задолженность. При увольнении работники должны погашать свою задолженность.
В случаях, когда в учете значится задолженность за уволившимися сотрудниками, необходимо проверить эти факты методом письменных подтверждений от третьих лиц или методом устных опросов.
Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации предусмотрен ряд моментов, соблюдение которых на практике позволяет, во-первых, предотвратить злоупотребления и, во-вторых, значительно облегчить работу аудиторов. Так, п.11 Порядка ведения кассовых операций предусматривает, что лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.[6]
В соответствии с п.21 Порядка ведения кассовых операций приходные кассовые ордера до передачи в кассу регистрируются бухгалтерией в журнале регистрации приходных кассовых ордеров. Кассовые приходные и расходные ордера должны иметь раздельную нумерацию. Прием денег по кассовым ордерам может производиться только в день их составления (п.19 Порядка ведения кассовых операций).
Если по выписанному приходному ордеру деньги в кассу не поступили, то кассир обязан вернуть его в бухгалтерию, о чем должна быть сделана отметка в журнале регистрации приходных кассовых ордеров. При обнаружении пропуска в нумерации ордеров следует проверить, не вызвано ли это уничтожением документов или другими злоупотреблениями.
Наличие на предприятии утвержденного приказом руководителя списка лиц, которым могут выдаваться из кассы наличные деньги на хозяйственные нужды, оформление сотрудниками «заявлений на выдачу денег», указание в разрешительной надписи руководителя предприятия или уполномоченного лица срока, на который они выданы, препятствуют злоупотреблениям.
Вместе с тем лица, получившие деньги на хозяйственные нужды, также должны своевременно отчитаться и произвести полный расчет по выданным в подотчет суммам. Документами для проведения проверки будут приходные кассовые ордера и журнал регистрации приходных кассовых ордеров, журнал — ордер N 7 «Расчеты с подотчетными лицами».
Если в кассовом ордере по строке «Основание» будет значиться «Остаток подотчетных сумм», в соответствии с которым производится возврат денежных средств, то просматриваются приложенные к авансовому отчету документы и командировочные удостоверения или авансовый отчет с приложенными документами (хозяйственные расходы). Сравнивается дата составления авансового отчета (последний должен быть составлен не позднее трех рабочих дней со дня возвращения из командировки), является ли этот день рабочим для данного предприятия, сверяется дата составления авансового отчета, номер приходного ордера, указанный в авансовом отчете, по которому вносится остаток неизрасходованных сумм, с номером, датой и суммой по приходному ордеру, а также с журналом — ордером «Расчеты с подотчетными лицами».
Последовательный просмотр всех приложенных к отчету кассира за определенный день приходных и расходных кассовых ордеров позволит выявить перечень документов, реквизиты которых не совпадают с Журналом регистрации приходных и расходных кассовых ордеров (если таковые имеются).
Часто на предприятиях используются бланки расходных кассовых ордеров, объединенных с заявлением на выдачу денег на оборотной стороне. Если срок, на который выдаются деньги, установлен, то аудитор сверяет эту дату с датой составления авансового отчета и датой приходного ордера. Необходимо помнить, что в случае несвоевременной сдачи авансового отчета и невозврата остатка денежных средств эта сумма присоединяется к основному заработку и облагается подоходным налогом.
Далее следует установить, все ли приходные и расходные кассовые ордера зарегистрированы в журналах регистрации приходных и расходных кассовых ордеров; совпадают ли эти суммы с теми, которые указаны в журнале регистрации, каков источник поступления денежных средств, совпадают ли даты приема и выдачи денег по кассовым ордерам с датами их составления.
Злоупотребления посредством подлогов возможны в результате недоброкачественного составления первичных кассовых документов. Неотражение даты составления документов, нумерации, других реквизитов позволяет использовать их для целей незаконного списания денег. Недоброкачественность их исполнения может быть выявлена при формальном осмотре первичных документов. Сознательные арифметические ошибки в ведомостях и кассовых отчетах приводят к образованию искусственного излишка денег в кассе, которые затем могут быть присвоены. Пересчет итогов всех кассовых отчетов и всех платежных ведомостей проводится с целью выявления таких злоупотреблений.
Кассовые ордера и заменяющие их документы должны быть заполнены бухгалтерией четко и ясно чернилами, шариковой ручкой или выполнены на машине (пишущей, вычислительной), компьютерах. Подчистки, помарки или исправления не допускаются.
Все ранее проверенные аудитором документы следует отмечать его подписью или штампом. Особое внимание следует проявить при проверке регистрации платежных ведомостей, так как одним из способов подлога является внесение в расчетно — платежные ведомости подставных лиц, на которых выписывается заработная плата с целью ее присвоения. При проверке сверяют табели учета рабочего времени, приказы о зачислении на работу и увольнении, первичные документы о начислении заработной платы с данными платежных ведомостей, карточек лицевых счетов, приказов о зачислении на работу и об увольнении, первичных документов по начислению заработной платы. Обращают особое внимание на номер или наименование подразделения (цеха, отдела), период, за который производится выплата, период работы лица на данном предприятии.
Если в расчетно — платежной ведомости будет завышена сумма начисленной заработной платы, то этот подлог можно выявить путем сравнения данных синтетического и аналитического учета по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Сомнения в подлинности документов могут появиться в связи с наличием подчисток и помарок в ведомостях. Проверяются: Главная книга, журналы — ордера (по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», по кредиту счета 50 «Касса»), журнал регистрации платежных ведомостей. Также проводится выборка дебетовых оборотов по счету 70 в корреспонденции со счетами 68, 69 и т.д.
В соответствии с п.18 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации по истечении трех рабочих дней, включая день получения денег в банке для выплаты средств на оплату труда и выплату социально — трудовых льгот, кассир должен:
в платежной или расчетно — платежной ведомости против фамилий лиц, которым не произведены указанные выплаты, поставить штамп или сделать надпись от руки «Депонировано»;
составить реестр депонированных сумм;
в конце платежной или расчетно — платежной ведомости сделать надпись о фактически выплаченных и подлежащих депонированию суммах, сверить их суммы с общим итогом по платежной ведомости и скрепить надписью. Нарушением (злоупотреблением) этого пункта является присвоение депонированной заработной платы и средств, начисленных по другим основаниям. Выявление злоупотреблений с депонированными суммами возможно путем проверки состояния аналитического учета депонентов и сверки данных аналитического учета с данными синтетического учета. В соответствии с Планом счетов в настоящее время учет расчетов с депонентами ведется на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по депонентам». Кредитовый оборот по субсчету «Расчеты по депонентам» за период — невыплаченные в течение периода в установленный срок суммы, дебетовый оборот — погашенная в течение периода задолженность по депонированным суммам. Сальдо по субсчету представляет собой депонированные суммы на конец проверяемого периода. Аналитический учет депонированных сумм ведется в журнале регистрации депонированных сумм.
Важность аудита данного участка учета определяется значительным числом нарушений, которые следует исключить в учетной практике. продолжение
--PAGE_BREAK--
Ниже приводится список наиболее часто встречающихся ошибок при аудите кассовых операций [9].
Типичные ошибки, выявляемые при проведении аудита кассовых операций
Неполное оформление первичных документов (нет подписей директора, руководителя, главного бухгалтера, не указаны дата, номер документа, код организации и т.д.).
Неоприходование и присвоение поступивших денежных сумм (из банка, от физических лиц и юридических лиц и т.д.).
Излишнее списание денег по кассе, неоднократное использование одних и тех же документов.
Списание сумм без оснований и по подложным документам.
Искажение остатка на начало и конец дня путем неправильного подсчета итогов в кассовых документах и кассовых отчетах.
Некорректное отражение кассовых операций в регистрах синтетического и аналитического учета.
Присвоение сумм, законно и незаконно начисленных разным лицам и организациям.
Присвоение депонированной заработной платы и средств по другим основаниям.
Расчеты суммами наличных денег, превышающими предельную величину.
Расчеты с начислением наличных денег без применения контрольно — кассовых машин, без регистрации их в налоговых органах.
Сверхлимитное накопление денежных средств в кассе. Отсутствие подтверждения банка об установленном лимите кассы по данному предприятию (организации).
Для проведения ревизии кассы не назначается приказом руководителя предприятия специальная комиссия.
В нарушение приказа руководителя предприятия на предприятии внезапные ревизии кассы не проводились.
Отсутствие договора о полной материальной ответственности с кассиром.
На предприятии в установленном порядке не ведется кассовая книга.
В нарушение Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации кассир при закрытии платежных ведомостей реестр депонированных сумм не составляет.
При аудиторских проверках кассовых операций и расчетов в наличной иностранной валюте прежде всего снимаются остатки валютной кассы и составляется акт о сумме наличных денежных средств в иностранной валюте, находящихся в кассе. В акте указывается также, соответствует ли сумма наличных денежных средств данным кассовой книги и бухгалтерского учета.
Затем необходимо проверить полноту оприходования и списания валютных средств. Для этого записи в кассовой книге сличаются с документами, приложенными к отчетам кассира. Суммы, записанные в кассовой книге, должны соответствовать тем суммам, которые указаны в первичных документах.
Проведение расчетов в наличной иностранной валюте при осуществлении финансово — хозяйственной деятельности российских организаций может быть связано только с загранкомандировками.
Положением о порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов, утвержденным Банком России 25.06.1997 N 62 [3], предусмотрена возможность выдачи организациям наличной иностранной валюты для оплаты расходов по загранкомандировкам. Наличная валюта может быть выдана организации с ее текущего валютного счета из средств, полученных ею в результате осуществления хозяйственной деятельности. Валютное законодательство Российской Федерации разрешает организациям приобретать иностранную валюту для оплаты командировочных расходов на внутреннем валютном рынке (Инструкция Банка России от 29.06.1992 N 7 с последующими изменениями и дополнениями). В этом случае купленная валюта согласно Указанию Банка России от 20.10.1998 N 383-У (в ред. от 21.06.2000) «О порядке совершения юридическими лицами — резидентами операций покупки и обратной продажи иностранной валюты на внутреннем валютном рынке Российской Федерации» зачисляется на специальный транзитный валютный счет организации и должна быть использована на заявленные цели в течение 7 календарных дней. В пределах этого срока организация может получить наличную валюту для выдачи авансов работникам, выезжающим в загранкомандировки. Не использованная в течение указанного срока валюта подлежит обратной продаже. Полученная, но не использованная валюта должна быть возвращена организацией для осуществления обратной продажи. [19]
Иностранная валюта, полученная организацией на командировочные расходы, может быть использована строго по целевому назначению, т.е. только на оплату тех расходов, которые признаются командировочными. Перечень командировочных расходов по загранкомандировкам утвержден Постановлением Госкомтруда СССР от 25.12.1974 N 365. К ним относятся: стоимость проезда; стоимость проживания; суточные; провоз 30 кг багажа; оформление загранпаспорта и визы; прописка паспорта (регистрационный сбор); расходы по обмену банковского чека на валюту страны пребывания.[24]
В сроки, установленные в соответствии с Положением N 62, организация должна отчитаться за целевое расходование полученных валютных средств. При этом банк имеет право потребовать предъявления первичных документов, подтверждающих произведенные затраты. Такое требование распространяется и на валюту, полученную организацией со своего текущего валютного счета.
Необходимо проверить при проведении аудита кассовых операций, все ли командируемые за рубеж лица состоят в штате организации. Штатными работниками являются лица, оформленные по трудовому договору или в качестве совместителей. Для остальных физических лиц, не состоящих в штате организации, поездка за рубеж не может считаться командировкой.
Лицо, не состоящее в штате организации, не является ее работником, следовательно, оно не находится в административном подчинении руководителя данной организации и на него не распространяется действие его распоряжений. Оно не может выполнять служебные задания для данной организации, а организация не может иметь перед ним обязательства по компенсационным выплатам. С такими лицами организация должна заключать договор подряда на выполнение определенного объема работ или договор на возмездное оказание конкретных услуг, по которому исполнителю выплачивается оговоренная договором сумма вознаграждения за выполненные работы или оказанные услуги.
Проверка соблюдения расчетно-кассовой дисциплины
Цель: проверить соблюдение предприятием порядка ведения кассовых операций и работы с денежной наличностью, установленных нормативными актами Банка России.
Круг предприятий, подлежащих проверке, определяется руководителем учреждения банка в зависимости от объема налично — денежного оборота и имеющейся в банке информации о соблюдении предприятиями установленного порядка работы с денежной наличностью.
Для осуществления проверки выбираются сведения о произведенных в проверяемом периоде операциях по поступлениям (зачислению) на счета предприятия в учреждении банка наличных денег и их выдачам (списанию) из кассы учреждения банка. Уточняется сумма установленного лимита остатка денег в кассе, наличие разрешения на расходование денежной выручки из кассы предприятия и его условия, согласованный порядок и сроки сдачи выручки в учреждение банка.
Проверка оформляется Справкой о результатах проверки соблюдения предприятием порядка работы с денежной наличностью по форме 0408026. [5]
В ходе проверки предприятия рассматривается:
1. Полнота оприходования денежной наличности, полученной в учреждении банка (раздел I Справки).
Проверяется соответствие записей в кассовой книге данным учреждения банка по суммам и срокам. При наличии расхождений между данными учреждения банка и записями в кассовой книге предприятия выясняются причины.
Фактическое наличие денег в кассе предприятия, а также условия хранения наличных денег и ценностей представителем учреждения банка не проверяются.
Полнота оприходования в кассу предприятия наличных денежных средств, полученных в результате хозяйственной деятельности, рассматривается налоговыми органами при проведении проверок соблюдения налогового законодательства.
2. Полнота сдачи денег в кассу учреждения банка (раздел II Справки).
Рассматривается соблюдение согласованного порядка и сроков сдачи денежной выручки в учреждение банка, уточняется сумма наличных денег, поступивших в кассу за проверяемый период и сопоставляется с суммой денег, сданных в банк. Проверяется своевременность возврата в учреждение банка не выплаченных в срок средств на заработную плату, выплаты социального характера, других денежных средств.
Сверяются суммы и даты сдачи наличных денег в банк с записями в кассовой книге, при наличии расхождений между данными учреждения банка и записями в кассовой книге выясняются причины такого положения.
3. Соблюдение согласованных с учреждением банка условий расходования поступающих в кассу предприятия наличных денежных средств (раздел III Справки).
На основании первичных документов по учету кассовых операций и других бухгалтерских данных рассматривается соблюдение согласованных с банком условий расходования наличных денег из выручки, поступившей в кассу предприятия.
4. Соблюдение установленных предельных сумм расчетов наличными деньгами между юридическими лицами (раздел IV Справки).
В целях выявления фактов превышения предприятием предельных сумм расчетов наличными деньгами с юридическими лицами за товарно — материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги рассматриваются записи в документах первичной учетной документации по кассовым операциям (записи в кассовом журнале, приходно — расходных документах, кассовой книге), отчеты подотчетных лиц о расходовании полученных наличных денег (проверяются обороты по счету «Расчеты с подотчетными лицами»), а также товарные чеки, счета, счета — фактуры. При наличии таких фактов в Справке по проверке проставляется сумма произведенного платежа и наименование участников расчетов.
5. Соблюдение установленного учреждением банка лимита остатка наличных денег в кассе предприятия (раздел V Справки).
Рассматривается соблюдение установленного учреждением банка лимита остатка кассы на каждый день проверяемого периода. В Справке по проверке проставляются данные о лимите остатка кассы, фактических остатках наличных денег в кассе предприятия в дни, когда был превышен лимит. продолжение
--PAGE_BREAK--
Определяется общая сумма превышения лимита остатка кассы в проверяемом периоде, а также сверхлимитная кассовая наличность (средняя величина), рассчитанная исходя из общей суммы и количества дней превышения лимита остатка кассы.
6. Ведение кассовой книги и других кассовых документов (раздел V Справки).
Рассматривается соблюдение установленного порядка оформления операций по приему и выдаче наличных денег из кассы предприятия, ведение форм первичной учетной документации по кассовым операциям (приходных и расходных кассовых ордеров, журнала регистрации приходных и расходных кассовых документов, кассовой книги, книги учета принятых и выданных кассиром наличных денег), составление ежедневного отчета кассира по произведенным кассовым операциям в соответствии с приходно — расходными документами, расчетно — платежными ведомостями.
Отмечается качество и периодичность составления первичных кассовых документов по приему и выдаче наличных денег, соответствие записей в приходно — расходных документах записям в кассовой книге и другие.
7. По результатам проверки (раздел VII Справки) проверяющим делаются выводы и вносятся необходимые рекомендации руководству предприятия по устранению имеющихся недостатков по оформлению кассовых операций и работе с денежной наличностью.
Справка по результатам проверки (форма 0408026) составляется в 3 экземплярах и подписывается руководителем, главным (старшим) бухгалтером предприятия и представителем учреждения банка (проверяющим).
В случаях, когда в ходе проверки не установлены факты нарушений предприятием порядка ведения кассовых операций и работы с денежной наличностью, проверяющий может ограничиться заполнением 2 экземпляров Справки.
Результаты проверки в трехдневный срок рассматриваются руководителем учреждения банка или его заместителем. После этого третий экземпляр Справки передается предприятию, второй — остается в документах учреждения банка. При установлении фактов нарушений порядка работы с денежной наличностью первый экземпляр Справки направляется органам Государственной налоговой службы Российской Федерации по месту учета налогоплательщика для определения мер ответственности, предусмотренных законодательными и иными правовыми актами Российской Федерации.
ОКУД
БИК
0408026
СПРАВКА
О РЕЗУЛЬТАТАХ ПРОВЕРКИ СОБЛЮДЕНИЯ ПРЕДПРИЯТИЕМ ПОРЯДКА
РАБОТЫ С ДЕНЕЖНОЙ НАЛИЧНОСТЬЮ
______________________________________________________________
наименование предприятия
______________________________________________________________
номер счета
______________________________________________________________
почтовый адрес
тыс. руб.
┌───────────────────────────────────────┬────────────────────────┐
│ Наименование показателей │ Проверяемый период │
│ │ (месяцы) │
├───────────────────────────────────────┼───────┬───────┬────────┤
│ А │ 1 │ 2 │ 3 │
└───────────────────────────────────────┴───────┴───────┴────────┘
I. Полнота оприходования денежной наличности, полученной в банке:
1.1. По данным предприятия.
1.2. По данным банка.
II. Полнота сдачи денег в кассу банка
1. Остаток денежных средств в кассе на
начало месяца.........................
2. Поступило денежных средств............
3. Выдано предприятием...................
4. Сдано в банк:
4.1. по данным предприятия...............
4.2. по данным банка.....................
5. Остаток денежных средств в кассе на
конец месяца..........................
6. Соблюдение порядка и сроков сдачи
выручки в банк
6.1. Согласовано с банком................
6.2. Фактически (факты выявленных
нарушений соглашения с банком)
III. Соблюдение согласованных с банком условий расходования наличных денег из выручки, поступающей в кассу предприятия
┌───────────────────────────────────────┬───────────┬──────┬─────┐
│ А │ 1 │ 2 │ 3 │
└───────────────────────────────────────┴───────────┴──────┴─────┘
1. Разрешено расходование выручки
(указать цели)
2. Поступило в кассу предприятия выручки
и прочих поступлений…
3. Направлено (выдано предприятием из
собственных поступлений)
(указать цели)…
продолжение
--PAGE_BREAK--
IV. Соблюдение установленных предельных сумм расчетов наличными деньгами между юридическими лицами
Сумма произведенного платежа
Наименование предприятия -
(превышение предельной суммы
получателя наличных денег
налично — денежных расчетов)
V. Соблюдение установленного банком лимита остатка наличных денег в кассе предприятия
2. Фактические остатки кассы в дни, когда был превышен лимит
1. Лимит остатка касс _____________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
3. Превышение лимита остатка кассы (2 — 1) __________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
4. Общая сумма превышения лимита остатка кассы в проверяемом
периоде __________________________________________________________
5. Количество дней превышения лимита ____________________________
6. Сверхлимитная кассовая наличность в проверяемом периоде
(средняя величина) (4: 5) ___________________________________________
__________________________________________________________________
VI. Ведение кассовой книги и оформление кассовых документов
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________ продолжение
--PAGE_BREAK--
__________________________________________________________________
VII. Выводы и предложения
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
Представитель банка _________________________________ (Ф.И.О.)
Руководитель предприятия ____________________________ (Ф.И.О.)
Главный (старший) бухгалтер _________________________ (Ф.И.О.)
VIII. Распоряжение руководителя банка по результатам проверки
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
__________________________________________________________________
Руководитель учреждения банка _______________________ (Ф.И.О.)
Проведем аудит кассовых операций ООО «Лавоком». В ходе предварительного ознакомления выяснено, что предприятие не осуществляет расчеты наличными денежными средствами и наличные от физических лиц не принимает. Поэтому необходимости в контрольно — кассовом аппарате предприятие не имеет. Отдельного помещения для кассы на предприятии нет. Функции кассира выполняет бухгалтер, которому эта функция вменена должностной инструкцией. Договор о полной материальной ответственности заключен не только с бухгалтером – кассиром, но и со всеми подотчетными лицами (Приложение 3). Имеются приказы руководителя разрешающие выдачу наличных денежных средств в подотчет (Приложение 4). Денежные средства выдаются в подотчет после утверждения заявления о выдаче денежных средств в подотчет руководителем. Таким образом, отпадает необходимость подписи расходного кассового ордера на выдачу наличных денег в подотчет у руководителя. В расходном кассовом ордере обязательно указывается на какие цели произведена выдача денежных средств подотчет (приобретение ГСМ, канцелярских товаров или расчеты с поставщиками). Предприятие хранит чековые книжки и денежные средства в сейфе, ключ от которого имеет кассир и генеральный директор. Чековая книжка ведется аккуратно. Испорченные чеки перечеркиваются, и делается отметка «Испорчен». Количество использованных чеков совпадает с числом оприходования денежных средств в кассу предприятия. Изучены также были акты инвентаризаций кассы. Инвентаризации проводятся ежеквартально, как это и описано в Приказе об учетной политике (Приложение 5). В ходе проведенных инвентаризаций излишков и недостач комиссией не выявлено. Приходные и расходные кассовые ордера выписываются бухгалтером и после подписи главного бухгалтера и если это необходимо генерального директора, передаются бухгалтеру – кассиру для оформления хозяйственной операции. В конце дня бухгалтер – кассир составляет отчет кассира (Приложение 6), распечатывает его и утром следующего дня передает его вместе с вкладным листом кассовой книги на проверку главному бухгалтеру. В конце месяца отчеты кассира сшиваются и пронумеровываются. Вкладные листы кассовой книги прикладываются к первичным документам и также брошюруются помесячно. В связи с тем, что бухгалтерский учет ведется на компьютере, предприятием не ведутся отдельные журналы регистрации приходных и расходных кассовых ордеров. Автоматизированный учет позволяет свести к минимуму количество самостоятельно заполняемых обязательных реквизитов, большинство из них заполняется автоматически. Денежные средства для выплаты заработной платы сотрудникам выплачиваются или из средств поступивших от покупателей продукции, либо снимаются в банках по чековым книжкам. Чековую книжку заполняет бухгалтер, он же собирает подписи руководителя и главного бухгалтера и предает бухгалтеру – кассиру. После получения средств бухгалтер составляет приходный кассовый ордер на оприходование их в кассу с обязательным указанием номера чека, по которому осуществлено снятие денежных средств. Выдача заработной платы осуществляется по платежной ведомости, на которую оформляется расходный кассовый ордер на общую сумму ведомости. Ведомость так же перед тем как попасть к кассиру проходит процедуру проверки и подписи руководителем и главным бухгалтером. Депонированных сумм не обнаружено. Все кассовые документы заполняются и ведутся в соответствии с требованиями нормативных документов в части порядка оформления кассовых документов. Остатка в кассе практически не бывает (Приложение 7). Денежных документов в кассе также нет.
Арифметические проверки подсчетов проведены сплошным методом в связи с небольшим объемом проверяемых операций. Счетных ошибок нет.
2.3 Аудит денежных средств на расчетном счете и других счетах
Целью аудиторской проверки операций на расчетном, валютном и других счетах в банке является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по разделу «Денежные средства» и соответствии применяемой методики учета денежных средств на счетах в банке действующим в Российской Федерации нормативным документам.
Аудиторская проверка операций по счетам в банке начинается с того, что аудитор знакомится со сведениями о рублевых счетах и счетах в иностранной валюте в банках. При этом он устанавливает количество и номера счетов, открытых в банках; наименования банков. Эти данные нужны для проверки наличия банковских выписок по всем счетам и регистров синтетического учета по каждому счету.
Затем аудитор определяет юридические основы взаимоотношений организации и банка, проверяет соответствие договора банковского счета (договора на банковское обслуживание) нормам Гражданского кодекса Российской Федерации.
Проверка документального оформления операций по счетам в банке. Операции по зачислению и списанию денежных средств со счетов в банке оформляют первичными документами, формы и порядок заполнения которых установлены инструктивными указаниями Центрального банка Российской Федерации. К таким документам относятся:
— выписки банка с приложенными утвержденными банком формами расчетно — платежных документов: платежное поручение, платежное требование, платежное требование — поручение, платежный ордер, инкассовое поручение (распоряжение), заявление на взнос наличных денег на расчетный счет, бланк денежного чека на снятие наличных денег с расчетного счета, поручение на обязательную продажу валюты, поручение на покупку валюты, распоряжение резидента о переводе купленной валюты и др.;
— первичные документы, прилагаемые к расчетным банковским документам и обосновывающие правомерность совершаемых операций.
Аудитор проверяет правильность оформления документов, проводит арифметическую проверку документов и проверку на законность совершаемых по банковским счетам хозяйственных операций.
Особое внимание аудитор должен уделить операциям по бесспорному (безакцептному) списанию банком денежных средств. Это возможно лишь на основании решения суда, прямого указания закона, договора клиента с банком.
Операции по счетам в банке могут быть приостановлены согласно ст.76 Налогового кодекса Российской Федерации для обеспечения решения о взыскании налога или сбора. Указанное ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предшествует исполнению обязанности по уплате налогов. Приостановление операций по счетам действует с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций и до отмены этого решения.
Для подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности нужно проверить соответствие ее показателей данным синтетического и аналитического учета и выпискам банка.
Данная процедура проверки оформляется рабочими документами аудитора. При выявлении расхождений необходимо показать сумму отклонений и выявить их причины.
Таким образом, в ходе аудита операций по счетам в банке осуществляются следующие процедуры:
проверка соответствия произведенных операций нормативным документам и законодательным актам, действующим на территории Российской Федерации;
проверка правильности оформления выписок со счетов в банке и документов, приложенных к выпискам, подтверждающих операции; продолжение
--PAGE_BREAK--
арифметическая проверка правильности выведения остатков на конец дня и подсчета оборотов по приходу и расходу денежных средств в выписках банка и регистрах по учету денежных средств в банке;
проверка соответствия записей в выписках банка и регистрах бухгалтерского учета, регистрах бухгалтерского учета и Главной книге, а также сальдо по Главной книге и статей баланса.
Проверка полноты и правильности синтетического учета операций по расчетному счету проводится по каждому счету, открытому в банке. В первую очередь аудитору необходимо ознакомиться с классификатором типовых бухгалтерских записей по банковским операциям, связанным с расчетным счетом. Это позволит выявить наиболее часто встречающиеся операции и проверить правильность корреспонденции счетов. Если в организации нет такого классификатора, соответствующую информацию можно получить, воспользовавшись корреспонденцией счетов, указанной в Главной книге. Особое внимание следует обратить на корреспонденцию счетов по записям, не типичным для организации.
Если по договору банковского счета предусмотрена выплата банком процентов за пользование денежными средствами, аудитор должен проверить, начисляет ли организация доходы ежемесячно или отражает их по факту зачисления процентов на расчетный счет. Неправильное отражение причитающихся процентов может привести не только к искажению финансового результата за отчетный период, но и к налоговым санкциям.
При аудите операций по расчетному счету аудитор также проверяет:
порядок ведения учетных регистров;
ведутся ли регистры синтетического учета по каждому расчетному счету, открытому в банке, составляется ли сводный регистр;
своевременность отражения в регистрах синтетического учета операций по движению денежных средств на расчетном счете; производятся ли записи в учетные регистры по каждой выписке банка;
тождественность записей в учетных регистрах и в выписке банка.
Проверяя полноту зачисления денежных средств, перечисленных покупателями и заказчиками в оплату поставленных материально – производственных запасов, выполненных работ и оказанных услуг, необходимо сверить записи по дебету счета 51 «Расчетные счета» с кредитовыми записями учетных регистров по счетам 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». [8, стр. 302 ]
Поступление денежных средств от финансово – кредитных организаций в виде кредитов, зачисление средств с других расчетных счетов проверяют путем встречной сверки записей по регистрам бухгалтерского учета по счетам 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», субсчетам к счету 51 «Расчетные счета», счету 55 «Специальные счета в банках», а также сверки выписок и приложенных к ним документов.
Особое внимание аудитор должен уделить проверке полноты оприходования наличных денежных средств, сдаваемых в кассу банка (кредитной организации). Для этого проводят встречную проверку записей с данными учетного регистра по кредиту счета 50 «Касса».
Проверка законности списания денежных средств с расчетного счета.
Перечисление денежных средств с расчетного счета в погашение задолженности поставщикам следует анализировать в разделе аудита расчетных операций по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», чтобы установить, насколько реально и обоснованно они использованы.
Детальной проверке должны быть подвергнуты операции по счету 51 «Расчетные счет « в сопоставлении со счетами учета затрат (20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 25 «Общепроизводственные расходы», 44 «Расходы на продажу»), так как в данном случае может быть сокрыто перечисление средств за невыполненные работы, неоказанные услуги.
Детальная проверка и анализ первичных документов, подтверждающих списание денежных средств, в корреспонденции со счетами учета затрат позволяют также выявить ошибки (возможно и умышленные) по списанию расходов на научно – исследовательские работы, на оплату социально – бытовых услуг и др. На себестоимость продукции, что ведет к искажению финансовых результатов и может иметь существенные налоговые последствия.
Пересекающейся процедурой аудиторской проверки операций по расчетному счету является проверка списания денежных средств со счета и полноты оприходования наличных денег в кассу. Аудитор должен проверить:
приложена ли к выписке банка по операции снятия наличных денег квитанция к приходному кассовому ордеру;
тождественность записей в регистрах синтетического учета по кредиту счета 51 «Расчетные счета» и дебету счета 50 «Касса».
Выявленные в ходе проверки операций по расчетному счету нарушения аудитор фиксирует в рабочей документации и отражает в справке (отчете) по результатам данного раздела аудиторской проверки.
Проверка законности операций по валютному счету.
При проверке законности открытия валютного счета используется Закон Российской Федерации от 09.10.1992 № 3615-1 «О валютном регулировании и валютном контроле», в котором указано, что резиденты могут иметь счета в иностранной валюте в уполномоченных банках.
Резиденты могут иметь счета в иностранной валюте в банках за пределами Российской Федерации в случаях и на условиях, устанавливаемых Центральным банком Российской Федерации.
Резиденты могут иметь счета в иностранной валюте, не являющейся свободно конвертируемой валютой, в банках за пределами территории Российской Федерации для расчетов по договорам международного строительного подряда, заключенным с субподрядчиками, выполняющими отдельные виды работ (услуг), расчетов, связанных с закупкой необходимых для исполнения указанных договоров товаров, и расчетов с командированными специалистами – гражданами Российской Федерации, осуществляемых в соответствии с этими договорами.
Порядок открытия и ведения уполномоченными банками счетов резидентов в иностранной валюте устанавливает Центральный банк Российской Федерации.
Поэтому при проверки законности открытия валютного счета необходимо уточнить цели его открытия и использования, наличие договоров об открытии валютных счетов, проверяет соответствие договора банковского счета (договора на банковское обслуживание) нормам Гражданского кодекса Российской Федерации.
При осуществлении внешнеэкономической деятельности организации получают выручку от экспорта продукции (работ, услуг), производят платежи по импорту товаров, оплачивают расходы по загранкомандировкам и другие операции в иностранной валюте через валютные счета, открываемые в банках Российской Федерации, а также за границей. В соответствии с действующими нормативными актами юридические лица – резиденты могут иметь следующие валютные счета:
транзитный валютный счет для зачисления в полном объеме поступлений экспортной валютной выручки;
специальный транзитный валютный счет для учета операций по покупке иностранной валюты за рубли на валютном рынке Российской Федерации и ее обратной продаже;
текущий валютный счет для учета средств, остающихся в распоряжении юридического лица после обязательной продажи экспортной выручки и совершения иных операций по счету в соответствии с валютным законодательством;
валютный счет за рубежом, который открывают по специальному разрешению Центрального банка Российской Федерации организации, имеющие представительства за границей. [19]
При проверке операций по валютным счетам в банке особое внимание аудитор должен обратить на соблюдение правового режима текущих валютных операций и валютных операций, связанных с движением капитала;
проведение валютных операций через уполномоченные банки, имеющие лицензии Центрального банка Российской Федерации на осуществление валютных операций; наличие разрешений и лицензий Центрального банка Российской Федерации, предоставляемых уполномоченному банку на проведение отдельных операций; осуществление расчетов в иностранной валюте юридическими лицами – резидентами в пределах имеющихся в их распоряжении валютных средств, которые должны иметь легальное происхождение; учет операций денежных средств в валюте на счете 52 «Валютные счета», к которому открываются субсчета «Транзитные валютные счета», «Текущие валютные счета», «Специальные транзитные счета», «Валютные счета за рубежом».
Аудит операций на валютных счетах осуществляется отдельно по каждому валютному счету, открытому в банке, в том числе и за рубежом.
Для проверки полноты зачисления выручки сравнивают сумму поступившей в течение года валютной выручки со стоимостью экспортированного товара.
При проверке операций по валютному счету особое внимание обращают на правильность отражения операций по покупке и продаже валюты, и при расчетах курсовых разниц по этим операциям и пересчете валюты в рубли.
Проверку операций по покупке (приобретению) валюты на соответствие валютному законодательству и порядку отражения их в бухгалтерском учете целесообразно проводить по такой схеме.
Проверяемый вопрос
На соответствие требованиям
нормативных документов
Соблюдение валютного законодательства
Цель приобретения валюты:
для осуществления текущих валютных операций,
для осуществления валютных операций, связанных с движением капитала
Пункт 24 Инструкции ЦБ РФ N 7 от 29.06.1992 (в ред. От 18.06.1999) определяет перечень целей приобретения валюты за рубли через уполномоченные банки на внутреннем валютном рынке,
Статья 1 Закона РФ от 09.10.1992 N 3615-1 «О валютном регулировании и
валютном контроле»
2. Относится ли валютная операция, связанная с движением капитала, к операциям, не требующим разрешения (лицензии) ЦБ РФ продолжение
--PAGE_BREAK--
Пункт 1 Положения ЦБ РФ от 24.04.1996 N 39 «Об изменении порядка проведения в РФ некоторых видов валютных
операций»
3. Имеется ли разрешение (лицензия) ЦБ РФ на проведение валютной операции, связанной с движением капитала
Пункт 27 Инструкции ЦБ РФ N 7 от 29.06.1992 (в ред. От 18.06.1999)
4. Использована ли купленная валюта по целевому назначению в соответствии с основаниями, указанными в поручении на покупку
Приложение 2 к Указанию ЦБ РФ от 20.10.1998 N 383-У (в ред. От 21.06.2000)
5. Соблюдены ли сроки списания валюты по целевому назначению со специального транзитного счета
Пункт 11 Указания ЦБ РФ от 20.10.1998 N 383-У (в ред. От 21.06.2000)
6. Осуществлена ли операция обратной продажи купленной иностранной валюты
Пункт 12 Указания ЦБ РФ от 20.10.1998 N 383-У (в ред. От 21.06.2000)
7. Соблюдены ли условия покупки валюты на оплату импортных товаров до таможенного оформления товаров – открытие рублевого депозита
Пункт 3.2 Указания ЦБ РФ от 22.03.1999 N 519-У (в ред. От 28.06.1999)
Проверка порядка отражения операций в бухгалтерском учете
8. Счета по рабочему плану,
используемые для отражения операций по покупке валюты
Пункт 5 Положения по
бухгалтерскому учету «Учетная
политика организации» (ПБУ 1/98)
9. Включение комиссионного вознаграждения банка в стоимость приобретенных материально – производственных запасов, для оплаты которых приобретается валюта
Пункт 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально —
производственных запасов» (ПБУ 5/01)
10. Списание комиссионного вознаграждения банку на дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности предприятий по счету 91 «Прочие доходы и расходы»
11. Проверка правильности установления даты пересчета иностранной валюты в рубли при
покупке валюты
Статья 11 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ (в ред. От 23.07.1998), Пункт 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в
иностранной валюте» (ПБУ 3/2000)
12. Проверка правильности курсов ЦБ РФ, использованных при пересчете валюты
Пункты 6, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ
3/2000)
13. Проверка корреспонденции счетов по отражению операции по покупке валюты
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности предприятий
Продажа валюты согласно валютному законодательству может быть классифицирована как обязательная, обратная или добровольная.
При обязательной и обратной продаже валюты проверке подлежат вопросы как соблюдения обязательных условий порядка продажи, установленных законодательством, так и отражения этих операций в бухгалтерском учете, а при добровольной продаже в основном проверяют правильность отражения этих операций в бухгалтерском учете.
Операции по продаже валюты могут быть осуществлены с транзитного валютного счета, со специального транзитного валютного счета и с текущего валютного счета.
Кроме расчетных и валютных счетов организации могут иметь и прочие счета в банках, на которых учитываются денежные средства, подлежащие обособленному хранению. Открытие специальных счетов в банке вызвано также спецификой ведения отдельных форм расчетов между организациями. Аудиторская проверка проводится по каждому специальному счету в банке.
Для учета операций на прочих счетах в банке предназначен счет 55 «Специальные счета в банках», на котором отражается движение денежных средств как в российской, так и в иностранной валюте.
Для контроля за движением денежных средств, требующих обособленного хранения, открываются субсчета 55-1 «Аккредитивы», 55-2 «Чековые книжки». В зависимости от целевого предназначения денежных средств к счету 55 «Специальные счета в банках» могут быть открыты субсчета:
для учета денежных средств целевого финансирования (поступления);
для аккумулирования средств на финансирование капитальных вложений;
специальный карточный счет в банке, предназначенный для хранения денежных средств при осуществлении расчетов с использованием банковских карт.
Аудитор должен проверить, обеспечивает ли построение аналитического учета на счете 55 «Специальные счета в банках» возможность получения данных о наличии и движении денежных средств по видам целевого назначения.
Аудиторская проверка операций по специальным счетам проводится по общей методике.
При проверке операций по субсчету 55-1 «Аккредитивы» необходимо дополнительно проверить соблюдение правил применения аккредитивной формы расчетов:
предусмотрена ли данная форма расчетов договором;
соблюдение сроков действия аккредитивов;
не выплачивались ли наличные денежные средства с аккредитива;
правильность документального оформления закрытия аккредитива.
При проверке операций по субсчету «Специальный карточный счет» следует обратить внимание на:
наличие договора на открытие специального карточного счета, перечень лиц – держателей корпоративной карты организации, тип выданной банковской карты;
соблюдение действующего валютного законодательства при осуществлении трансграничных платежей (расчеты в иностранной валюте за пределами Российской Федерации);
наличие разрешения Центрального банка Российской Федерации на осуществление безналичных расчетов (п.4.6 Положения о порядке эмиссии кредитными организациями банковских карт и осуществлении расчетов по операциям, совершаемым с их использованием);
наличие отчетов держателей корпоративной карты;
не использовались ли корпоративные карты для выплаты заработной платы и других выплат социального характера;
правильность расчета и полноту отражения курсовых разниц.
Аудиторской проверке денежных средств на расчетных счетах ООО «Лаваком» подвергнуты два счета, открытые в Банке Москвы и Новосибирсквнешторгбанке. Обслуживание счетов осуществляется с использованием системы «Клиент-Банк». С каждым банком заключены не только договора банковского счета, но и договора на обслуживание клиентов с использованием документов в электронной форме, подписанных электронно-цифровой подписью. Договора заключены в соответствии с положениями Гражданского кодекса.
При проверке документального оформления операций по счетам в банке следует отметить, что использование системы «Клиент-банк» позволяет избежать ошибок при оформлении первичных документов на перечисление денежных средств. Выписки и приложенные к ним первичные документы хранятся предприятием в отдельных папках по банкам и по месяцам. Это позволяет проводить сплошную проверку достаточно быстро, так как переходящее сальдо проверяется простым сравнение и арифметическим подсчетом. Первичные документы прилагаются к выписке по порядку отражения в ней, что позволяет избежать пропуска или утери документа. Сверка сальдо денежных средств по счету 51 «Расчетные счета» по состоянию на 01.01.2003 года, отраженное в Главной книге тождественно сальдо, отраженному в бухгалтерском Балансе по состоянию на 01.01.2003г. (Приложение 8, 9). Оприходование поступившей выручки отражается по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» по аналитике в соответствии с наименованием плательщика. При перечислении денежных средств поставщикам в платежных поручениях обязательно делается ссылка на номер документа, согласно которому производиться оплата. Если это счет, то он прикладывается к платежному поручению. В конце месяца журнал-ордер и ведомость по счетам распечатываются и прикладываются к банковским выпискам. Не типичных записей в корреспонденциях счетов по движению денежных средств на расчетных счетах в ходе аудиторской проверки не обнаружено. В течении 2002 года предприятием погашались задолженности по кредитам и займам. Сверка расчетов с договорами показала, что предприятием не нарушались сроки погашения задолженности. продолжение
--PAGE_BREAK--
Плата за услуги банков отражается ООО «Лаваком» на счете 91 «Прочие доходы и расходы» на аналитическом счете «Услуги банка».
Погашение задолженности поставщикам товарно-материальных ценностей отражается по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», погашение задолженности за услуги отражается по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Перечисление налогов и платежей во внебюджетные фонды производиться не всегда своевременно, о чем говорят инкассовые платежные требования, выставляемые Инспекцией Министерства по налогам и сборам.
Валютных и специальных счетов в банках у предприятия нет.
2.4 Оценка состояния расчетно–платежной дисциплины
Для оценки состояния расчетно-платежной дисциплины, просроченной кредиторской и дебиторской задолженности проведем анализ динамики и структуры дебиторской и кредиторской задолженности, оборачиваемости этой задолженности и рассчитаем показатели платежеспособности и финансовой устойчивости.
Для анализа дебиторской задолженности целесообразно использовать показатели, характеризующие ее величину и структуру, сроки погашения, долю дебиторской задолженности в общем объеме оборотных активов.
Таблица 2.3
Структура и динамика дебиторской задолженности за отчетный год, руб.
Показатели
На начало
На конец
Структура, %
Изменение, +/-
Дебиторская задолженность по строке 240
5 870 082
14 857 521
100
100
+ 8 987 439
В том числе:
Покупатели
5 870 082
14 117 657
100
95,0
+ 8 247 575
Авансы выданные
483 764
3,3
+ 483 764
Прочие дебиторы
256 100
1,7
+ 256 100
Анализируя дебиторскую задолженность предприятия, следует отметить следующее:
в отчетном году произошло увеличение дебиторской задолженности более
чем на 8,99 млн. руб. к концу года по сравнению с его началом;
произошли изменения в структуре задолженности: уменьшилась доля
задолженности покупателей и увеличилась доля выданных авансов и прочих дебиторов. Можно предположить, что предприятие постепенно переходит на расчеты «по предоплате».
Наиболее полно финансовая устойчивость предприятия может быть раскрыта на основе изучения соотношения между статьями актива и пассива баланса. Между статьями актива и пассива баланса существует тесная взаимосвязь. Каждая статья актива баланса имеет свои источники финансирования.
Собственный капитал в балансе отражается общей суммой в 1 разделе пассива баланса. Чтобы определить, сколько его используется в обороте, необходимо от общей суммы по 3 и 4 разделам пассива баланса вычесть сумму долгосрочных (внеоборотных) активов (сумма 1 и 3 разделов актива).
Таблица 2.4
Расчет собственного капитала, его структура
Показатели
На начало
На конец
Общая сумма текущих активов, руб.
8 090 222
27 631 520
Общая сумма краткосрочных долгов предприятия,
руб.
5 208 720
36 696 878
Сумма собственного оборотного капитала, руб.
2 881 502
-9 065 358
Доля в сумме текущих активов, %
Собственного капитала
Заемного капитала
35,6
64,4
100
Приведенные данные показывают, что на начало года текущие активы на 64,4 % были сформированы за счет заемных средств, а на конец доля заемных средств в формировании текущих активов составила 100%.
Коэффициент маневренности показывает, какая часть собственного капитал находится в обороте, т.е. в той форме, которая позволяет свободно маневрировать этими средствами. Для ООО «Лавоком» на конец года не представляется возможным рассчитать этот коэффициент в связи с отсутствием собственного оборотного капитала, что характеризует денежную политику предприятия не лучшим образом.
Ликвидность баланса – возможность субъекта хозяйствования обратить активы в наличность и погасить свои платежные обязательства, а точнее – это степень покрытия долговых обязательств предприятия его активами, срок превращения которых в денежную наличность соответствует сроку погашения платежных обязательств.
Для анализа ликвидности баланса необходимо сравнить активы, сгруппированные по степени убывающей ликвидности, с краткосрочными обязательствами по степени срочности их погашения. продолжение
--PAGE_BREAK--
Таблица 2.5
Группировка текущих активов по степени ликвидности по данным отчетного года, руб.
Текущие активы
На начало
На конец
Денежные средства
50 146
2 623
Краткосрочные финансовые вложения
Итого по первой группе
50 146
2 623
Готовая продукция
662 207
5 472 332
Товары отгруженные
Дебиторская задолженности, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев
5 870 082
14 857 521
Итого по второй группе
6 532 289
20 329 853
Дебиторская задолженности, платежи по которой ожидаются через 12 месяцев
Производственные запасы
713 790
1 689 142
Незавершенное производство
Расходы будущих периодов
6 552
20 844
Итого по третьей группе
720 342
1 709 986
Итого текущих активов
7 302 777
22 042 462
Сумма краткосрочных финансовых обязательств
5 208 720
36 696 878
Для оценки платежеспособности в краткосрочной перспективе рассчитываются следующие показатели: коэффициент текущей ликвидности, коэффициент промежуточной ликвидности и коэффициент абсолютной ликвидности. [20, стр. 663]
Коэффициент текущей ликвидности показывает степень, в которой активы покрывают текущие пассивы. Превышение текущих активов над текущими пассивами обеспечивает резервный запас для компенсации убытков, которые может понести предприятие при размещении и ликвидации всех текущих активов, кроме наличности. Чем больше величина этого запаса, тем больше уверенность кредиторов, что долги будут погашены. Удовлетворяет обычно коэффициент > 2. По данным нашего предприятия на начало периода он равен 1,4, на конец – 0,6.
Коэффициент быстрой ликвидности – отношение ликвидных средств первых двух групп к общей сумме краткосрочных долгов предприятия. В данном случае на начало периода величина этого коэффициента составляет 1,26, а на конец — 0,55. Удовлетворяет обычно соотношение 0,7-1,0. Для данного предприятия этого недостаточно, так как большую часть ликвидных средств составляет дебиторская задолженность, часть которой трудно своевременно взыскать.
Коэффициент абсолютной ликвидности (норма денежных резервов) определяется отношением ликвидных средств первой группы ко всей сумме краткосрочных долгов предприятия. Чем выше его величина, тем больше гарантия погашения долгов, так как для этой группы активов практически нет опасения потери стоимости в случае ликвидации предприятия. Значение коэффициента признается достаточным, если он составляет 0,20-0,25. На анализируемом предприятии, на начало года абсолютный коэффициент ликвидности составлял 0,0096, а на конец – 0,0001.
Таблица 2.6
Показатели ликвидности предприятия
Показатель
На начало
На конец
Абсолютной ликвидности
0,0096
0,0001
Быстрой ликвидности
1,26
0,55
Текущей ликвидности
1,4
0,6
Коэффициенты ликвидности – показатели относительные и на протяжении некоторого времени не изменяются, если пропорционально возрастают числитель и знаменатель дроби. Поэтому для более полной и объективной оценки ликвидности можно использовать следующий показатель:
Текущие активы Балансовая прибыль
К лик = — х —,
Балансовая прибыль Краткосрочные долги
чем выше его величина, тем лучше финансовое состояние предприятия.
Особое внимание следует обратить на тот факт, что суммы дебиторской задолженности явно не достаточно для покрытия кредиторской задолженности. Отмечено значительное снижение дебиторской задолженности с 69,4% в общей валюте баланса на начало до 38,5 % на конец.
Оборачиваемость капитала служит важнейшим показателем, характеризующим интенсивность использования средств предприятия и его деловую активность. Поэтому в процессе анализа необходимо изучить оборачиваемость активов и установить, на каких стадиях кругооборота произошло замедление или ускорение движения средств.
Скорость оборачиваемости капитала характеризуется следующими показателями:
коэффициентом оборачиваемости; продолжение
--PAGE_BREAK--
продолжительностью одного оборота.
Коэффициент оборачиваемости капитала рассчитывается по формуле:
Чистая выручка от реализации (сумма оборота)
Коб= — .
Среднегодовая стоимость капитала
Продолжительность оборота активов:
Среднегодовая стоимость капитала х Д
Поб = — ,
Чистая выручка от реализации
где Д – количество календарных дней в анализируемом периоде.
Оборачиваемость активов, с одной стороны, зависит от скорости оборачиваемости основного и оборотного капитала, с другой – от его органического строения: чем большую долю занимает основной капитал, который оборачивается медленно, тем ниже коэффициент оборачиваемости и выше продолжительность оборота всего совокупного капитала.
3. Методика анализа движения денежных средств
Раскрытие в составе бухгалтерской отчетности информации об источниках денежных средств коммерческой организации и направлениях использования этих средств не является абсолютно новой задачей для России и для всего мирового экономического сообщества. В последние годы для составления финансовой отчетности с учетом требований международных стандартов возникла необходимость раскрывать данные именно о денежных потоках, а не о многообразных формах финансирования коммерческих организаций.
В соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, а также требованиями ряда национальных стандартов (GAAP) отчет о движении денежных средств как отдельная форма отчетности является составной частью полного пакета бухгалтерской отчетности. В то же время в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» [1, гл.3, ст.13, п.2] этот отчет не рассматривается как самостоятельная форма бухгалтерской отчетности, а относится к разряду приложений справочного, дополнительного, расшифровочного характера. [23]
Отчетный бухгалтерский баланс раскрывает имущественное и финансовое положение организации с точки зрения источников финансовых ресурсов (собственный капитал и обязательства (заемный капитал)), а также размещения привлеченного капитала организации в экономические ресурсы (активы).
Отчет о прибылях и убытках формируется таким образом, что в нем находят отражение экономические обороты организации за отчетный период, показывающие доходы от деятельности и сопряженные с ведением деловой активности расходы. Экономический эффект оборота от совершения хозяйственных операций выражается в превышении доходов над расходами, т.е. в образовании прибыли отчетного периода. Формирование финансового результата исходя из допущения о непрерывности деятельности организации приводит к тому, что прибыль определяется учетным способом по методу начисления. Доходы и расходы организации рассматриваются в связи с движением активов и обязательств, приводящим к приросту собственного капитала. Несмотря на тесную связь отчета о прибылях и убытках с бухгалтерским балансом остается недостаточно раскрытой информация, характеризующая экономические обороты организации, прямо не связанные с доходообразующими операциями, например привлечение новых источников финансирования, передача экономических ресурсов третьим лицам и т.п.
Отчет о движении денежных средств – это динамический отчет, который методами балансовых обобщений определенных хозяйственных операций отчетного периода объясняет в существенных аспектах поступление и выбытие реальных финансовых средств. В сравнении с балансом и отчетом о прибылях и убытках он ориентирован на раскрытие для внешних пользователей бухгалтерской отчетности дополнительных сведений о финансовом положении организации, которые не могут быть прямо или косвенно получены из каких-либо других составных частей отчетности.
Отчет о движении денежных средств воспроизводит оборот физического капитала организации в его наиболее ликвидной форме – денежного капитала – в виде той части финансовых средств организации, которая носит универсальную и общепризнаваемую форму в платежных операциях – денежную форму.
Пользователи финансовой отчетности предполагают получить ограниченные по объему, но полезные, информационно насыщенные данные о состоянии и движении денежного капитала организации, которые в сочетании с показателями других форм отчетности:
отражают масштабы оборота организации (откуда поступили денежные средства; каков характер их происхождения; на что они были направлены при их расходовании);
раскрывают обстоятельства того, как исполнены обязательства организации перед собственниками, деловыми партнерами, государством и персоналом. Погашение обязательств позволяет оценить текущую ликвидность и долгосрочную платежеспособность организации;
показывают способность организации к генерированию денежных средств в результате совершения хозяйственных операций и тем самым представляют уровень кредитоспособности организации, возможности реализации проектов по расширению масштабов деятельности организации (путем инвестиционного проектирования, бюджетирования капитала, контроля кассовых смет). Сведения о денежном обороте помогают оценить способность организации и в будущем обеспечить превышение притока денежных средств над их оттоком;
позволяют установить причины и размеры расхождений между приростом денежных средств и чистой прибылью организации; обеспечить ясную связь между доходами, расходами, запасами, задолженностью, поступлением и расходованием денежных средств. Это поможет оценить условия привлечения денежного капитала, размеры иммобилизации денежных средств, а также рассмотреть последствия недоходообразующих внутренних денежных оборотов организации;
позволяют контролировать процесс обслуживания долговых обязательств и создания необходимых резервов по погашению основной суммы долга.
Кроме указанных целей данные отчета о движении денежных средств широко используются в оценке оборачиваемости активов, в создании моделей дисконтирования инвестиций и будущих экономических выгод, в оценке оптимальных остатков денежных средств. Бюджеты и сметы денежных средств в современных условиях хозяйствования стали нормой планирования бизнеса.
Целью анализа денежных потоков является подготовка информации об объемах, временных параметрах, источниках поступления и направлениях расходования денежных средств, которая необходима для обоснованного принятия решений по управлению ими с учетом влияния объективных и субъективных внутренних и внешних факторов. [12]
Одна из проблем анализа движения денежных средств – определение размера притока денежных средств, достаточного для финансового благополучия организации. Анализ достаточности объема денежных средств целесообразно проводить прямым методом. Необходимым условием финансовой стабильности по этому методу признается такое соотношение притоков и оттоков средств в рамках текущей деятельности, которое обеспечивает увеличение финансовых ресурсов, достаточное для осуществления инвестиций.
Косвенный метод более распространен в мировой практике как метод составления отчета о движении денежных средств. Он включает в себя элементы анализа, так как базируется на сопоставлении изменений различных статей бухгалтерского баланса за отчетный период, характеризующих имущественное и финансовое положение организации, а также включает анализ движения основных средств, их амортизацию и другие показатели, которые невозможно получить исключительно из данных бухгалтерского баланса. В результате применения косвенного метода финансовый результат (чистая прибыль) организации за период преобразуется в разность между величинами денежных средств, находящихся в распоряжении организации по состоянию на начало и конец отчетного периода. Прямой метод основан на информации обо всех операциях, произведенных в отчетном периоде по счетам в банках и с кассовой наличностью, сгруппированной определенным образом. [11]
3.1 Анализ динамики структуры денежных средств предприятия
По данным бухгалтерского баланса ООО «Лавоком» предприятие имело остатки денежных средств в кассе и на расчетных счетах в банках.
Так по состоянию на 01.01.2002 года сумма остатков денежных средств составляла 50 146 руб., из них 440 руб. – остаток в кассе, 49 706 руб. – остаток денежных средств на расчетных счетах в банках. Структуру денежных средств ООО «Лавоком» по состоянию на 01.01.2002 представим в виде диаграммы:
/>
Структура остатков денежных средств по состоянию на 01.01.2003 года будет выглядеть следующим образом: 95 руб. – касса, 2 528 руб. – остаток денежных средств на расчетных счетах.
Диаграмма 3.2
/>
3.2 Анализ движения денежных средств прямым методом
Методика анализа движения денежных средств прямым методом достаточно проста. Необходимо дополнить форму бухгалтерской финансовой отчетности N 4 «Отчет о движении денежных средств» расчетами относительных показателей структуры «притока» и «оттока» по видам деятельности в соответствии со схемой, представленной на рисунке (см. рис.). [12]
Рис 1. Алгоритм анализа движения денежных средств прямым методом
/> продолжение
--PAGE_BREAK--
Прямой метод анализа движения денежных средств по видам деятельности позволяет оценить:
в каком объеме, из каких источников были получены поступившие денежные средства и каковы направления их использования;
достаточно ли собственных средств организации для инвестиционной деятельности или необходимо привлечение дополнительных средств в рамках финансовой деятельности;
в состоянии ли организация расплатиться по своим текущим обязательствам.
Таблица 3.1
Анализ движения денежных средств прямым методом
(Приложение 10)
Руб.
Показатель
Текущая деятельность
Инвестиционная деятельность
Итого
Сумма
%
Сумма
%
Сумма
%
Поступило денежных средств
43 267 160
89,4
5 138 000
10,6
48 405 160
100
Направлено денежных средств
27 682 815
57,1
20 182 036
41,7
48 452 682
98,8
Из данных проведенного анализа видно, что 89,4% всех поступивших денежных средств — средства от текущей деятельности. 99,5% из этой суммы выручка от продажи готовой продукции полученная в счет расчетов за уже отгруженную продукцию, 0,4% — авансы, полученные от покупателей в счет предстоящих поставок и менее 0,1% — займы полученные для осуществления текущей деятельности (займ у физического лица). Сумма в размере 5 138 000 рублей, поступившая на осуществление инвестиционной деятельности — займы полученные от банка и физических лиц.
Всего на осуществление текущей деятельности предприятием в отчетном году направлено 27 682 815 рублей. 94,3 % этой суммы потрачено на оплату приобретенного сырья и оплату оказанных предприятию услуг. 4,5 % направлено на выполнение предприятием налоговых обязательств перед бюджетами различных уровней. Порядка 1 % средств направленных на текущую деятельность – средства на выдачу подотчетных сумм. 0,2 % являются прочими выплатами и перечислениями.
Сумма, направленная на инвестиционную деятельность представлена двумя значительными суммами – 11 775 096 руб. (58,3 %) на оплату приобретаемого оборудования и 8 406 940 руб. (41,7 %) на оплату процентов и основной суммы по полученным кредитам и займам.
Как показывает проведенный анализ предприятию недостаточно собственных средств для осуществления инвестиционной деятельности и поэтому, оно вынуждено было прибегнуть к привлечению заемных средств.
В оправдание данной политики следует отметить начало деятельности предприятия и отсутствие свободных денежных средств в связи с небольшим сроком работы данного предприятия.
Следует также отметить, что финансовой деятельностью в отчетном периоде предприятие не занималось.
Однако этот метод не раскрывает взаимосвязи между полученным финансовым результатом и движением денежных средств на счетах организации. Работник финансовой службы, предоставляющий руководству организации информацию о наличии и движении денежных средств, должен уметь разъяснять руководителю причину расхождения размера прибыли и изменения денежных средств. С этой целью ему лучше воспользоваться косвенным методом анализа движения денежных средств.
3.3 Косвенный метод анализа движения денежных средств
При косвенном методе финансовый результат преобразуется с помощью ряда корректировок в величину изменения денежного потока за анализируемый период. [12]
При этом необходимо осуществить корректировки, связанные с:
несовпадением времени отражения доходов и расходов в бухгалтерском учете с притоками и оттоками денежных средств по этим операциям;
хозяйственными операциями, не оказывающими непосредственного влияния на расчет показателя чистой прибыли, но вызывающими движение денежных средств;
операциями, оказывающими непосредственное влияние на расчет показателя прибыли, но не вызывающими движения денежных средств.
В результате осуществления перечисленных корректировок финансового результата его величина преобразуется в значение изменения остатка денежных средств за анализируемый период:
Ркор. = ДЕЛЬТА ДС,
где Ркор. — скорректированная величина чистой прибыли за период,
ДЕЛЬТА ДС — изменение остатков денежных средств за период.
Для получения скорректированной величины чистой прибыли за период необходимо к величине прибыли прибавить сумму корректировок:
Ркор. = Р + SUM КОР,
где Р — сумма чистой прибыли организации за период,
SUM КОР — сумма корректировок.
Указанные корректировки целесообразно проводить по видам деятельности организации (текущей, инвестиционной и финансовой):
SUM КОР = SUM КОРт.д. + SUM КОРи.д. + SUM КОРф.д.,
где SUM КОРт.д. — сумма корректировок по текущей деятельности,
SUM КОРи.д. — сумма корректировок по инвестиционной деятельности,
SUM КОРф.д. — сумма корректировок по финансовой деятельности.
Таблица 3.2
Перечень необходимых корректировок по видам деятельности
Вид деятельности
Корректировки
Текущая
Сумма амортизации основных средств и нематериальных активов
Прирост (снижение) суммы запасов материальных
оборотных активов, дебиторской и кредиторской
задолженности
Инвестиционная
Превышение (снижение) суммы поступления
основных средств и нематериальных активов над
суммой их выбытия
Превышение (снижение) суммы реализации
долгосрочных финансовых инструментов
продолжение
--PAGE_BREAK--инвестиционного портфеля над суммой их
приобретения
Сумма дивидендов (процентов), полученных по
долгосрочным финансовым вложениям
Сумма процентов, выплаченных в связи с
инвестиционной деятельностью
Сумма прироста незавершенного капитального
строительства
Финансовая
Превышение (снижение) суммы дополнительно
привлеченных долгосрочных и краткосрочных
займов (кредитов) над суммой их погашения
Сумма средств, поступивших в порядке целевого
финансирования
Превышение (снижение) суммы дивидендов
(процентов), полученных в связи с
осуществлением финансовой деятельности, над
уплаченными
Таким образом, изменение уровня денежных средств за период происходит в результате генерирования чистого денежного потока организации, т.е. разности между положительным и отрицательным денежными потоками по трем видам деятельности — текущей, инвестиционной и финансовой:
ДСк.п. = ДСн.п. + ДЕЛЬТА ДС,
где ДСк.п.- объем денежных средств организации на конец периода,
ДСн.п. — объем денежных средств организации на начало периода,
ДЕЛЬТА ДС — изменение объема денежных средств организации за период.
Существуют две неразрывно связанные друг с другом причины изменения объема денежных средств организации за период: изменение чистых денежных потоков в рамках всех трех видов деятельности организации (текущей, инвестиционной, финансовой) и изменение финансовых результатов по всем трем видам деятельности организации.
Изменение чистых денежных потоков в рамках трех видов деятельности организации определяется по формуле:
ДЕЛЬТА ДС = ЧДП = ЧДПт.д. + ЧДПи.д. + ЧДПф.д.,
где ЧДП — сумма совокупного чистого денежного потока организации за период,
ЧДПт.д. — сумма чистого денежного потока организации по текущей деятельности,
ЧДПи.д. — сумма чистого денежного потока организации по инвестиционной деятельности,
ЧДПф.д. — сумма чистого денежного потока организации по финансовой деятельности.
Изменение финансовых результатов по всем видам деятельности организации определяется по формуле:
ДЕЛЬТА ДС = Ркор = Р + ДЕЛЬТА КОР = Р + ДЕЛЬТА КОРт.д. +
+ ДЕЛЬТА КОРи.д. + ДЕЛЬТА КОРф.д.
Из расчетов, выполненных с использованием представленной методики, становится ясно, какие хозяйственные операции и генерируемые ими финансовые результаты по какому виду деятельности — текущей, инвестиционной или финансовой — оказали наибольшее влияние на величину чистого денежного потока организации за период. Таким образом, косвенный метод позволяет выяснить, достаточно ли полученной прибыли для обслуживания текущей деятельности, а также установить причины расхождения величины полученной прибыли и наличия денежных средств.
Применим косвенный метод анализа движения денежных средств используя данные ООО «Лавоком».
Чистая прибыль за 2002 год составила 2 011 441 рубль, а сумма изменения остатка денежных средств на отчетный период составила — 47 522 руб.
Неравенство этих двух показателей абсолютно объективно и объясняется тем, что чистая прибыль определяется в соответствующем отчете методом начисления, а остатки денежных средств – кассовым методом, лежащим в основе формирования данных Отчета о движении денежных средств. Косвенный метод, заключающийся в корректировке суммы чистой прибыли отчетного периода, позволяет рассчитать и оценить влияние различных факторов на рост (уменьшение) остатка денежных средств во взаимосвязи с изменением показателей, формирующих финансовые результаты деятельности организации. После проведения ряда необходимых корректировок величина чистой прибыли отчетного периода становится равной приросту остатка денежных средств за анализируемый период.
Таблица 3.3
Косвенный метод балансирования потоков, руб.
Показатель
За отчетный период
Чистая прибыль
2 011 441
Изменение дебиторской задолженности
— 8 987 439
Изменение запасов
— 5 799 770
Амортизация основных средств
+ 829 341
Изменение основных средств
+ 11 898 905
Изменение остатка денежных средств
(47 522)
Помимо косвенного метода анализа денежных потоков в работах отечественных аналитиков предлагается использование факторного анализа денежных потоков, построенного на основе коэффициентного метода. В рамках данного метода предлагается изучать динамику различных коэффициентов посредством исследования их отклонений от плановых или базисных значений. Предполагается, что это позволит выявить положительные и отрицательные тенденции, отражающие качество управления денежными средствами организации, а также разработать необходимые мероприятия для оптимизации управления ими.
В этой связи предлагаются следующие коэффициенты: достаточности чистого денежного потока; эффективности денежных потоков; реинвестирования денежных потоков; рентабельности положительного денежного потока, среднего остатка денежных средств и чистого денежного потока в анализируемом периоде.
Коэффициент рентабельности чистого потока денежных средств может исчисляться по деятельности организации в целом:
Рдп = Р / ЧДП.
Коэффициенты рентабельности положительных денежных потоков по текущей (Рпдпт), инвестиционной (Рпдпи) и финансовой (Рпдпф) деятельности исчисляются по приведенным ниже формулам:
Рпдпт = Рп / ПДПт.д.,
где Рп — валовая прибыль (прибыль от обычной деятельности) организации за период, тыс. руб.,
ПДПт.д. — положительный денежный поток по текущей деятельности организации за анализируемый период, тыс. руб.;
Рпдпи = Ри / ПДПи.д.,
где Ри — прибыль от инвестиционной деятельности организации за период, тыс. руб.;
ПДПи.д. — положительный денежный поток по инвестиционной деятельности организации за анализируемый период, тыс. руб.;
Рпдпф = Рф / ПДПф.д.,
где Рф — прибыль от финансовой деятельности организации за период, тыс. руб.,
ПДПф.д. — положительный денежный поток по финансовой деятельности организации за анализируемый период, тыс. руб.
Максимальное среди указанных коэффициентов рентабельности положительных денежных потоков значение соответствует тому виду деятельности, который для организации наиболее эффективен, т.е. генерирует большую сумму прибыли по отношению к величине положительного денежного потока.
3.4 Мероприятия по оптимизации денежных средств организации
В ходе проведенного аудита и анализа было проверено движение денежных средств ООО «Лавоком» за 2002 год. Проверка показала, что к концу 2002 года существенно ухудшилась финансовая дисциплина данного предприятия. Значительный рост кредиторской задолженности, необеспеченной соответствующим размером дебиторской задолженности характеризует предприятие отрицательно. Отсутствие четкого и грамотного планирования запасов, остатков готовой продукции и как следствие, движения денежных средств привело к тому, что приобретение основных средств было осуществлено за счет увеличения кредиторской задолженности на конец года по сравнению с его началом. Объективными причинами такой финансовой политики можно считать малый срок деятельности предприятия и отсутствие информации для планирования. В целях приведения показателей деятельности предприятия к нормативным следует обратить внимание на согласованность показателей прироста капитала в форме прибыли и величины чистых активов организации, а в дальнейшем использовать выявленную закономерность соотношений в финансовом планировании, бюджетировании денежных средств, в оценке перспектив генерирования будущих денежных потоков. продолжение
--PAGE_BREAK--