Общие положенияналогового права
1. Налоги, их понятие и роль
Вопросыправового регулирования налогообложения в настоящее время относятся к числунаиболее актуальных в экономической и социальной жизни Российского государства.Это обусловлено новыми явлениями в экономике России, ее нацеленностью напереход к рыночным отношениям, где управление народным хозяйством требуетактивного использования инструментов финансового механизма, в том численалогов.
Налоговоеправо как один из разделов (институтов) финансового права становится крупнейшейсоставной частью этой отрасли права с перспективой дальнейшего развития. Дляпоследнего времени характерно его существенное изменение. Это касаетсяструктуры и общего содержания налогового права, а также и его норм в отдельности.Формирующееся налоговое право Российской Федерации призвано сыграть важную рольв экономических и социальных преобразованиях, в развитии производства иукреплении финансов страны.
Налоги — одиниз древнейших финансовых институтов: они возникли вместе с появлениемгосударства и использовались им как основной источник средств для содержанияорганов государственной власти и материального обеспечения выполнения ими своихфункций'. С тех пор в мире многое изменилось, новые черты приобрели задачи ифункции государства. Однако главное предназначение налогов как источникасредств, обеспечивающих функционирование государства, сохранилось, хотя роль ихстала гораздо более многоплановой.
Современныегосударства для пополнения своей казны используют и другие виды поступлений иплатежей. Но на первое место среди них по своему значению и объему выступаютналоги.
Налоги — этообязательные и по юридической форме индивидуально безвозмездные платежиюридических и физических лиц, установленные органами государственной власти длязачисления в государственную бюджетную систему (или в указанных случаях —внебюджетные целевые фонды) с определением их размеров и сроков уплаты.
Какова жероль налогов в обществе и государстве?
Основная рольналогов — фискальная (от лат. Изсиз — государственная казна), соответственночему они используются как источник доходов государственной казны,предназначенной для удовлетворения интересов общества и государства. Вместе стем в налогах заложены большие возможности по регулированию социально-экономическихпроцессов в стране со стороны государства. При умелом использовании они могутбыть сильным регулирующим механизмом в системе социального управления.
Так, налогимогут использоваться для регулирования производства — стимулирования развитияопределенных отраслей, ограничения развития или сдерживания каких-либоэкономических процессов и т. п.
С помощьюналогов возможно регулирование потребления. Например, такой налог, как акциз,особенно высокие его размеры, влияет на спрос и покупательную способностьнаселения в отношении тех товаров, на которые распространяется этот налог.
В налогахзаложены возможности и регулирования доходов населения. Они могут быть нацеленына ограничение доходов высокого уровня, могут учитывать необходимость поддержкималоимущих граждан путем предоставления льгот.
Налоги могутбыть элементом механизма, регулирующего демографические процессы, молодежнуюполитику, иные социальные явления.
Порядокналогообложения может отражать признание государством особых заслугопределенных категорий граждан перед обществом (освобождение от налоговучастников Великой Отечественной войны, Героев СССР и Российской Федерации и т.д.).
Помиморассмотренных функций налогам свойственна и функция контроля. В ходеналогообложения со стороны государства проводится контроль зафинансово-хозяйственной деятельностью предприятий, организаций, учреждений, заполучением доходов гражданами, источниками этих доходов, за использованиемимущества, в том числе земли.
Учет всехэтих функций налогов только в совокупности может обеспечить успешнуюналоговую политику, сделает налоги эффективным механизмом воздействия наэкономику страны.
Насовременном этапе в условиях перехода от централизованного командногоуправления народным хозяйством к рыночным отношениям усилилось внимание состороны государства к системе налогообложения — она существенно перестроена. Вусловиях рыночных отношений метод прямых директивных воздействий на экономику,хозяйственную деятельность должен быть заменен преимущественно косвеннымиформами и методами воздействия, среди которых важнейшую роль призван выполнятьмеханизм налогообложения. Налоги должны стать одним из главных инструментовгосударственного регулирования экономики, процессов производства, распределенияи потребления.
Не случайнона фасаде здания одного из центральных налоговых учреждений США в Вашингтоневысечена фраза:
“Налоги —цена цивилизованного общества”. В ней выражена мысль о прямой связи оптимальнойналоговой системы с общественным прогрессом, экономической и социальной сбалансированностьюв обществе.
В РоссийскойФедерации, как и в других странах СНГ, проведена и продолжает развиватьсякардинальная реформа налогообложения с тем, чтобы привести его в соответствие сзадачами к рыночным отношениям.
Это не перваяналоговая реформа в стране. Преобразования в этой области проводились и преждев советский период: например, налоговая реформа 1930 года, изменения системыплатежей предприятий в бюджет в середине 60-х гг. и др. Однако тогда налоговаясистема оставалась элементом централизованно планируемой государством экономикис преобладанием государственного сектора народного хозяйства. Сейчас же вэкономике страны и соответственно в системе налогообложения происходятизменения принципиального характера, исходящие из равенства всех форм собственности.
Существенныйповорот в системе налогообложения начался в 1990 г. с принятием Закона СССР особственности (6 марта) и Закона Российской Федерации о собственности2 (24декабря). На этой основе в течение короткого времени изменения в области налоговследовали одно за другим. И наконец, в конце 1991 г. Верховный Совет РоссийскойФедерации принимает целый пакет (два десятка) законодательных актов, которыекардинально реформировали налоговую систему. Внесение в нее изменений идополнений, становление новой налоговой системы и регулирующего еезаконодательства продолжается.
Основныеновшества в этой области заключаются в следующем.
1. Налоговыйметод стал основным в формировании доходов государственной казны. Более 80%доходов бюджетной системы составляют налоговые платежи. Применявшиеся ранее вотношении к государственным предприятиям различные платежи неналоговой формы(отчисления от прибыли, плата за фонды и др.) были заменены налогами. Этовытекает из преобразований экономических отношений, усиления самостоятельностигосударственных предприятий, превращения их в равноправных субъектовхозяйственных отношений. После уплаты налогов в установленных законом размерахони распоряжаются прибылью по своему усмотрению.
2. Унификациясистемы налогов в отношении предприятий независимо от формы собственности, накоторой они основаны. В этом проявляется ориентировка на принцип организациирыночных отношений, основанных на равенстве их субъектов.
3.Разграничение налогов по трем уровням — на федеральные; налоги республик всоставе Российской Федерации, краев, областей, автономных образований; местные.Они закрепляются за соответствующими бюджетами, представляя их самостоятельнуюфинансовую базу. Число закрепленных доходных источников бюджетов нижестоящихуровней значительно расширено. Это обусловлено новыми принципами построениягосударственной бюджетной системы3. Если по ранее действовавшемузаконодательству все бюджеты объединялись в единый государственный бюджет,утверждаемый как единое целое высшим органом государственной власти, то теперькаждый бюджет является самостоятельным. Хотя связи между выше- и нижестоящимибюджетами по линии получения доходов сохраняются (дотации и субвенции, передачаотчислений от отдельных видов доходов). Следует однако заметить, что возросшеечисло закрепленных доходов нижестоящих (после федерального) бюджетов не снимаетпроблемы укрепления и расширения финансовой базы этих бюджетов, ибо получаемыеими в такой форме доходы лишь в небольшой части обеспечивают финансированиенеобходимых расходов.
4. Помимобюджета налоги могут теперь включаться и в государственные или местныевнебюджетные целевые фонды, которые стали создаваться в последнее время, в1990-х гг., в связи с необходимостью более эффективного использования средств(например, дорожные фонды4).
5. Вналоговых платежах населения также заметна унификация: общий подход кплательщикам, не зависящий от организационно-правовой (рабочий, служащий илилица, занятые индивидуальной предпринимательской деятельностью и т. п.) илиотраслевой принадлежности, от формы собственности источника дохода или объектаналогообложения. Это также характеризует новые черты экономических отношений встране.
При этомзаконодательство при налогообложении граждан нацелено на учет в большей мересоциальных факторов — материального положения и возможностейналогоплательщиков. Льготы предоставляются, как правило, именно по этомупризнаку, а не по профессиональному или организационно-правовому.
6. Появилсяряд налогов, являющихся общими для юридических и физических лиц, что такжеотражает нацеленность экономики на переход к рыночным отношениям, где действуютравноправные хозяйствующие субъекты.
7. Особенноследует отметить, что налогов в 1990-х гг. стало по численности значительнобольше, чем в предыдущие годы. В этом проявилось стремление государства какукрепить свою финансовую базу, так и разработать механизм воздействия наэкономику, на хозяйствующих субъектов в новых условиях.
Эффективностьустановления новой системы налогообложения, ее возможности стимулированияобщественного производства будут проверены временем. Однако в начале еефункционирования в ней заметно преобладание фискальной функции, хотя это и непривело к достаточности средств в бюджетной системе.
В основныхсвоих положениях она нацелена на переход экономики России к рыночнымотношениям, построена с учетом опыта зарубежных стран, для которых характернаразвитость таких отношений. Вместе с тем механизм системы налогообложения в РФ,позволяющий регулировать народное хозяйство экономическими, а не административно-команднымиметодами, требует еще существенной отработки, учета особенностей переходного крыночным отношениям периода, своеобразия хозяйственных связей в стране.
2. Налоговая система Российской Федерации. Порядок установленияналоговых платежей
Преследуяцели пополнения казны и другие задачи, любое государство стремитсяразнообразить вводимые налоги. Обращаясь к истории дореволюционной (до 1917г.)России, встречаем немалое число налогов. Население уплачивало, например, личныйналог, подушную подать, несколько имущественно-подоходных налогов —поземельный, подомовый (на доходы с дома), квартирный (уплачиваемыйсодержателем квартиры), промысловый, с наследства и др.
Немалое числоналогов установлено и законодательством Российской Федерации, принятым в 1990-хгг. Следует заметить, что Закон “Об основах налоговой системы в РоссийскойФедерации” от 27 декабря 1991 г. содержит перечень не только налогов всобственном смысле слова, но и других платежей, подлежащих в обязательном порядкевнесению в бюджет или внебюджетные фонды. При этом они объединены в общемпонятии “налоговая система”. Сюда вошли помимо налогов государственная итаможенная пошлины, различные сборы — целевые, лицензионные и др.
Упомянутыеплатежи отличаются от налогов в собственном смысле слова. В определенной меречасть из них носит возмездный характер: они являются платой или за услуги,предоставляемые государством (например, государственная пошлина), или платой заполучение разрешения на какую-то деятельность и т. д. Такие платежи носятобычно разовый характер. Налогам же в отличие от них свойственна регулярностьуплаты, при наличии у налогоплательщика установленного законодательствомобъекта обложения (имущества, дохода и т. п.) налоги подлежат систематическому внесениюв казну в предусмотренные сроки.
С налогами ихобъединяют такие общие черты, как: обязательность уплаты при указанныхзаконодательством фактах; внесение в бюджет или внебюджетный фонд определенногогосударственного или местного уровня; возложение контроля за их уплатой, как иуплатой налогов, на одну и ту же систему государственных органов —государственную налоговую службу, а в соответствующих случаях — на таможенныеорганы, с одинаковыми контрольными полномочиями, мерами принудительного воздействия.При этом законодатель не делает различий в общих правах и обязанностяхсубъектов, касающихся всех этих платежей, в том числе налогов.
Учитываяобщие черты рассматриваемых платежей, законодатель условно именует налогами(помимо налогов в собственном смысле слова) также и другие платежи, понимая,под ними “обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или вовнебюджетный фонд, осуществляемый плательщиками в порядке и на условиях,определяемых законодательными актами” (ст. 2 Закона РФ “Об основах налоговойсистемы в Российской Федерации” от 27 декабря 1991 г.). А совокупность данныхплатежей (с оговоркой “далее — налоги”) называется налоговой системой. Вместе стем очевидно, что, хотя налоги и объединены с другими сходными платежами в однусистему, закон признает различие между ними. Это видно уже из текста ст. 2названного Закона Российской Федерации, дающей понятие налоговой системы.Следует однако заметить, что в целом в действующем законодательстве нет ещедостаточной четкости в разграничении упомянутых платежей, что проявляется и врешении конкретных вопросов отнесения того или иного платежа к налогу илисбору.
Объединениеналоговых платежей в систему предполагает возможность их классификации,позволяющей лучше уяснить сущность этой категории. Оснований для классификацииможет быть несколько.
По субъектам(плательщикам) можно выделить налоги с юридических лиц и налоги с физическихлиц. К той и другой группе относятся налоги разного территориального уровня. Кпервой группе относятся налоги на добавленную стоимость, на прибыль, акцизы идр. Ко второй — подоходный налог, налог на имущество, переходящее в порядкенаследования и дарения, и ряд других. Они будут рассмотрены освб”. Выявлениекруга платежей по субъектам имеет важное практическое значение в характеристикеправового статуса соответствующего юридического или физического лица,определении перспектив их деятельности, организации контроля за уплатойналогов.
Вместе с темдля настоящего времени характерно появление в Российской Федерации группы налогов,общих для юридических и физических лиц. Это земельный налог, налоги,зачисляемые в дорожные фонды, — налог с владельцев транспортных средств, налогна реализацию горюче-смазочных материалов и др. Эти налоги установлены общимидля тех и других субъектов нормативными актами и совпадают по своему основномусодержанию.
В зависимостиот характера использования налоги могут быть общего значения и целевыми. Налогиобщего значения, а они v большей части таковыми и являются, зачисляются вбюджет соответствующего уровня как общий денежный фонд соответствующейтерритории и используются при исполнении бюджета без привязки к конкретныммероприятиям. Целевые налоги зачисляются во внебюджетные целевые фонды иливыделяются в бюджете отдельной строкой для целевого использования (как, вчастности, земельный налог).
В зависимостиот формы возложения налогового бремени налоги могут быть прямыми и косвенными.Этот вопрос в настоящее время относится к числу актуальных. Налоговая системаРоссийской Федерации переходит к активному использованию косвенных налогов.
Прямыеналоги, в отличие от косвенных, непосредственно обращены к налогоплательщику —его доходам, имуществу, другим объектам налогообложения. Юридический ифактический плательщик в этом случае совпадает.
Историческипрямые налоги — наиболее ранняя форма налогообложения5. В числе первыхвозникли, например, подушный, поземельный, подомовый налоги. В настоящее времяв Российской Федерации прямыми налогами являются подоходный, земельный налоги,налог с имущества и др., составляющие большую часть среди всех налоговдействующей системы. При такой форме взимания ясно видно, кто сколько платит вказну.
Косвенноеналогообложение отличается от этой формы своей замаскированностью. Налог в этомслучае устанавливается в виде надбавки к цене реализуемых товаров, и врезультате этого не связан непосредственно с доходом или имуществомфактического плательщика. Закон возлагает юридическую обязанность внесениясуммы налога в казну на предприятие, производящее или реализующее товары, оказывающееуслуги за счет выручки. Фактически же бремя уплаты налога возложено напотребителя, который приобретает эти товары (услуги) по ценам, повышенным насумму косвенного налога. Такими косвенными налогами являются введенные в странес 1922 г. акцизы, налог на добавленную стоимость (отмененный с января 1992 г.)и действовавшей в течение года 5-процентный налог на продажи.
Экономисты иполитики высказывают мнение о косвенных налогах как о несправедливых, посколькучем беднее человек, тем большую долю своего дохода он отдает государству в видеэтих налогов.
Однако взападных странах косвенные налоги по сей день находят широкое применение. Чемобъясняется предпочтение, отдаваемое такой форме налогообложения? Прежде всего,это наиболее удобная для мобилизации доходов в казну форма, позволяющаяоперативно и регулярно получать крупные суммы. Помимо того, в ней заложены ивозможности воздействия на экономику, стимулирования или сдерживанияпроизводства по тем или иным направлениям, возможности регулирования потребления,при этом — быстрого реагирования на экономические процессы. Важен прииспользовании этого механизма комплексный анализ последствий его применения,учет особенностей экономики страны. Не случайно в развитых капиталистическихстранах при всех негативных сторонах косвенного налогообложения оно непротиводействует развитию экономики.
Закон “Обосновах налоговой системы в Российской Федерации” ввел также подразделениеналогов на три вида в зависимости от их территориального уровня: федеральныеналоги; налоги субъектов Российской Федерации — республик в ее составе, краев,областей, автономной области, автономных округов; местные налоги.
К федеральнымналогам отнесены:
— налог надобавленную стоимость;
— акцизы наотдельные группы и виды товаров;
— налог на доходыбанков;
— налог надоходы от страховой деятельности6;
— налог сбиржевой деятельности (биржевой налог);
— налог наоперации с ценными бумагами;
— подоходныйналог (налог на прибыль) с предприятий;
— подоходныйналог с физических лиц;
— налоги,зачисляемые в дорожные фонды,— это налог с владельцев транспортных средств,налог на реализацию горюче-смазочных материалов, налог на пользователейавтомобильных дорог, налог на приобретение автотранспортных средств, кромеприобретаемых гражданами в личное пользование (правильнее было бы записать “вличную собственность”), акцизы с продажи легковых автомобилей в личноепользование граждан;
— налог симущества, переходящего в порядке наследования и дарения.
Помимоналогов к федеральным отнесены такие сборы и иные платежи, как:
—государственная пошлина;
— таможеннаяпошлина;
— гербовыйсбор;
— платежи запользование природными ресурсами, зачисляемые в бюджеты разных уровней впорядке и на условиях, предусмотренных законодательными актами РоссийскойФедерации7;
— отчисленияна воспроизводство минерально-сырьевой базы, зачисляемые в специальныйвнебюджетный фонд Российской Федерации8;
— сбор заиспользование наименований “Россия”, “Российская Федерация” и образованных наих основе слов'и словосочетаний;
— отчисления(сбор) на воспроизводство и охрану лесов9.
Частьплатежей из приведенного перечня — налог на добавленную стоимость, акцизы,налоги на доходы банков, от страховой деятельности, таможенная пошлина и др.—зачисляются в федеральный бюджет (с возможным отчислением в нижестоящиебюджеты).
Подоходныйналог с физических лиц и подоходный налог (налог на прибыль) с предприятийЗакон предписывает использовать для регулирования бюджетов республик, областей,краев и других бюджетов нижестоящего уровня, которым эти налоги передаются ввиде отчислений.
Другая частьналогов, иных платежей (государственная пошлина, гербовый сбор, налог,переходящий в порядке наследования и дарения) предназначена для зачисления вместные бюджеты.
Такимобразом, федеральные налоги отличают следующие особенности: они устанавливаютсязаконодательными актами Российской Федерации;, взимаются на всей ее территории;круг плательщиков, объекты налогообложения, ставки налога, порядок зачисления вбюджет во внебюджетный фонд определяются законами Российской Федерации. Это неисключает зачисления их не только в федеральный бюджет, но и бюджеты другогоуровня.
К налогамсубъектов Федерации отнесены:
— налог наимущество предприятий, который закон обязывает зачислять равными долями вреспубликанские, краевые, областные и бюджеты других уровней и местные бюджетыпо месту нахождения плательщика;
— леснойдоход;
— плата заводу, забираемую промышленными предприятиями из водохозяйственных систем.
ПозднееЗаконом РФ “О бюджетной системе Российской Федерации на 1992 год” от 17 июля1992 г. органы государственной власти субъектов Российской Федерации получилиправо вводить транспортный налог с предприятий и организаций (кроме бюджетных)и разовые сборы за право торговли товарами народного потребления.
Этот переченьдополнен сбором на нужды образовательных учреждений, взимаемым с юридическихлиц и используемым через бюджет целевым назначением на дополнительноефинансирование образовательных учреждений на основании Закона РФ “О внесенииизменений и дополнений в отдельные законы Российской Федерации о налогах” от 22декабря 1992 г.
Частьплатежей данной группы, как и федеральные налоги, устанавливаетсязаконодательными актами Российской Федерации и взимается на всей ее территории.Однако конкретные их ставки определяются органами государственной властисубъектов Федерации, если иное не будет установлено законом РоссийскойФедерации. Они зачисляются в соответствующие бюджеты, а также могут бытьпереданы полностью или частично в бюджеты районов, городов.
Однако вотношении транспортного налога, разовых сборов за право свободной торговлитоварами народного потребления и сбора на нужды образовательных учрежденийпредусмотрен другой порядок: они устанавливаются по усмотрению органовгосударственной власти субъектов Российской Федерации и взимаются на основанииих актов только на соответствующей территории.
Самаямногочисленная группа — местные налоги и сборы. Среди них:
— налог наимущество физических лиц;
— земельныйналог;
— налог настроительство объектов производственного назначения в курортной зоне;
— налог наперепродажу автомобилей, вычислительной техники и персональных компьютеров;
— налог насодержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы10.
Кроме этого вданную группу входит значительное число всевозможных сборов — 17 (по состояниюна 1 января 1993 года).
Платежиданной группы различаются между собой по порядку установления и взимания. Так,налог на имущество физических лиц, земельный налог и регистрационный сбор сфизических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, устанавливаютсязаконодательными актами республик или решениями представительных органовгосударственной власти других субъектов Федерации, органами местногосамоуправления, если иное не предусмотрено законодательными актами РоссийскойФедерации.
Налог насодержание жилищного фонда и объектов жилищно-культурной сферы имеетсоответствующее целевое назначение (предусмотрен Законом РФ “О внесенииизменений и дополнений в отдельные законы Российской Федерации о налогах” от 22декабря 1992 г.).
Налог настроительство промышленных объектов и курортный сбор могут быть введеныорганами местного самоуправления на соответствующих территориях.
Кроме того,по решению органов местного самоуправления могут устанавливаться следующиеплатежи:
— налог нарекламу с юридических и физических лиц;
— налог наперепродажу автомобилей, вычислительной техники и персональных компьютеров сюридических и физических лиц;
— целевыесборы с граждан и предприятий, учреждений, организаций на содержание милиции,на благоустройство территории, на нужды образования и другие цели;
— сбор свладельцев собак, уплачиваемый физическими лицами;
—лицензионный сбор за право торговли винно-водочными изделиями с юридических ифизических лиц;
—лицензионный сбор за право проведения местных аукционов и лотерей;
— сбор завыдачу ордера на квартиру;
— сбор запарковку автотранспорта с юридических и физических лиц;
— сбор заправо использования местной символики, вносимый производителями продукции;
— сбор заучастие в бегах и на ипподромах с юридических и физических лиц;
— сбор завыигрыш на бегах;
— сбор с лиц,участвующих в игре на тотализаторе на ипподроме;
— сбор сосделок, совершаемых на биржах, за исключением сделок, предусмотренныхзаконодательными актами о налогообложении операций с ценными бумагами;
— сбор заправо проведения кино- и телесъемок;
— сбор зауборку территорий населенных пунктов;
— сбор заоткрытие игорного бизнеса с юридических и физических лиц (предусмотрен ЗакономРФ “О внесении изменений и дополнений в налоговую систему России” от 16 июля1992 г.);
— сбор заправо торговли, устанавливаемый районными, городскими (без районного деления),районными (в городе), поселковыми, сельскими представительными органами власти.
Перечисленныеплатежи относятся к источникам доходов местных бюджетов.
Необходимоподчеркнуть, что законодательство РФ закрепляет исчерпывающий перечень налогов,сборов и других платежей, отнесенных к налоговой системе. Дополнение к Закону“Об основах налоговой системы в Российской Федерации” от 27 декабря 1991 г.особо подчеркивает эту характеристику налоговой системы РФ. В соответствии сним органы государственной власти всех уровней не вправе вводить дополнительныеналоги и обязательные отчисления, не предусмотренные законодательством РФ,равно как и повышать ставки установленных налогов и налоговых платежей".Представляется, что по смыслу данной нормы и упомянутого Закона в целом этоограничение, помимо органов государственной власти, распространяется и наорганы местного самоуправления — органы районов, городов и другихадминистративно-территориальных единиц.
Такимобразом, право устанавливать налоги и другие платежи, входящие в налоговуюсистему РФ, независимо от их уровня — прерогатива представительных органовгосударственной власти и в предусмотренных законодательством случаях — органовместного самоуправления.
Установлениеналогов означает введение платежей в пределах определенной территории суказанием круга плательщиков, объектов налогообложения, размеров и сроковуплаты. Органы власти того или иного уровня в соответствии с законодательствомрешают все перечисленные вопросы или отдельные из них. С установлением налоговсвязан и вопрос о предоставлении льгот. При этом органы государственной властинационально-государственных, автономных и административно-территориальныхобразований могут предоставлять дополнительные льготы по налогообложению,помимо установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации,только в пределах сумм налогов, зачисляемых в соответствующие бюджеты.
3. Налоговое право Российской Федерации, его источники
Общественныеотношения, возникающие в связи с установлением и взиманием налогов,регулируются нормами финансового права, которые в своей совокупностипредставляют один из его институтов — налоговое право.
Такимобразом, налоговое право — это совокупность финансово-правовых норм,регулирующих общественные отношения по установлению и взиманию налогов сюридических и физических лиц в бюджетную систему и в предусмотренных случаях —внебюджетные целевые фонды.
Главнымиисточниками налогового права являются законодательные акты РоссийскойФедерации, принятые на их основе законы республик в составе РоссийскойФедерации, акты представительных органов государственной власти краев,областей, автономных образований, органов местного самоуправления. Все онибазируются на конституционных нормах, закрепивших исходные положения налоговогоправа. Конституция РФ относит установление общих принципов налогообложения натерритории республик, краев, областей, других субъектов РФ к сфере ихсовместного с федеральными органами государственной власти ведения. Вопросыфедеральных налогов и сборов относятся к ведению федеральных органовгосударственной власти Российской Федерации.
Органыместного самоуправления регулируют вопросы налогообложения на своей территориив пределах, предусмотренных законодательством РФ12.
Исключительноважная роль среди источников налогового права принадлежит Закону РоссийскойФедерации “Об основах налоговой системы в Российской Федерации”13 от 27 декабря1991 г. Законодательный акт подобного содержания появился в истории СССР иРоссийской Федерации впервые. Его особенности состоят в том, что он регулируетналоговые отношения комплексно, определяет общие, наиболее существенныеположения налогового права в едином нормативном акте, а именно:
принципыпостроения налоговой системы РФ и ее содержание, то есть перечень налогов, ихклассификацию, порядок установления налогов; обязанности и праваналогоплательщиков, их ответственность; полномочия налоговых органов и ихдолжностных лиц; обязанности банков и ответственность их должностных лиц вобласти налогообложения.
Положенияэтого Закона конкретизируются в законодательных актах, относящихся копределенным видам налоговых платежей. Более подробно порядок взимания налоговпредусматривается в инструкциях по применению законов, издаваемыхГосударственной налоговой службой РФ по согласованию с Министерством финансовРФ, а в соответствующих случаях — также с участием Государственного таможенногокомитета РФ. Закон о каждом налоге содержит следующие основные элементы.
1.Определение круга плательщиков (налогоплательщиков), их основных признаков. Кним относятся юридические лица, другие категории плательщиков (например,филиалы юридических лиц) и физические лица, на которые в соответствии сзаконодательными актами возложена обязанность уплачивать налог.
2.Определение объекта налогообложения, т. е. того предмета, на которыйначисляется налог. Это могут быть доходы (прибыль), стоимость определенныхтоваров, отдельные виды деятельности, имущество и другие объекты.
3. Вопределенных случаях требуется указать единицу налогообложения, т. е. частьобъекта налогообложения, при помощи которой исчисляется налог (например, 1 кв.м земли, 1 га пашни и ДР.).
4. Ставка, т.е. размер налога, который взимается с единицы налогообложения или объектаналогообложения в целом.
Ставки могутбыть выражены в разных формах и в разной зависимости от изменений объектаналогообложения. Так, они могут быть выражены в процентах и твердых денежныхсуммах, в их сочетании. Применяются пропорциональные ставки, т. е. неизменяющиеся в зависимости от увеличения или уменьшения объектаналогообложения, и прогрессивные, размер которых зависит от количественнойхарактеристики объекта налогообложения (при его увеличении увеличивается иставка налога).
Законзакрепляет принцип однократности налогообложения, соответственно которому одини тот же объект может облагаться налогом одного вида только один раз заопределенный законом период налогообложения.
5. Определениесроков уплаты налогов в течение года. Они предусматриваются по каждому из видовналогов особо.
6.Установление льгот, т. е. полного или частичного освобождения от уплаты налоговкаких-либо категорий налогоплательщиков.
Льготы, какправило, предусматриваются в законе о соответствующем налоге или в немуказываются органы, которые вправе предоставить льготы, в частностидополнительные, сверх закрепленных в законе.
По всем видамналогов льготы должны применяться только в соответствии с действующим законодательством.При этом запрещено предоставлять налоговые льготы, носящие индивидуальныйхарактер.
Льготы могутбыть выражены в разных формах:
—установление необлагаемого налогом минимума объекта налогообложения;
— изъятие изобложения определенных элементов объекта налога;
—освобождение от уплаты налогов отдельных лиц или категорий плательщиков;
— понижениеналоговых ставок;
— вычет изналогового склада (налогового платежа за расчетный период);
— целевыеналоговые льготы, включая налоговые кредиты (отсрочку взимания налогов), идругие налоговые льготы.
Большая частьперечисленных форм налоговых льгот применялась и ранее, хотя они имели другоесодержание. Некоторые формы появились в последнее время, напримеринвестиционный налоговый кредит14, предоставляемый на основе соглашений междуналогоплательщиком и компетентным государственным органом (или органом местногосамоуправления) в целях стимулирования какой-либо деятельности.
4. Налоговые правоотношения. Субъекты налогового права
Налоговыеправоотношения — это урегулированные нормами налогового права общественныефинансовые отношения, возникающие по поводу взимания налогов с юридических ифизических лиц, других категорий налогоплательщиков.
Основнымсодержанием налогового правоотношения является обязанность налогоплательщикавнести в бюджетную систему или внебюджетный государственный (местный) фондденежную сумму в соответствии с установленными ставками и в предусмотренныесроки, а обязанность компетентных Органов — обеспечить уплату налогов.Невыполнение налогоплательщиками своей обязанности влечет за собой причинениематериального ущерба государству, ограничивает его возможности по реализациифункций и задач. Поэтому законодательство предусматривает строгие мерывоздействия к лицам, допустившим такое правонарушение, чтобы обеспечитьвыполнение этих обязанностей.
В налоговыхправоотношениях участвуют: налогоплательщики, органы государственной налоговойслужбы и кредитные органы — банки, которые принимают и зачисляют налоговыеплатежи на счета соответствующих бюджетов. Они являются носителями юридическихправ и обязанностей в данных отношениях, т. е. субъектами налогового права.
В Законе “Обосновах налоговой системы в Российской Федерации” впервые дан обобщенныйперечень прав и обязанностей участников налоговых правоотношений. Причем прихарактеристике налогоплательщиков Закон не разделяет их на юридические ифизические лица, закрепляя их статус общими нормами. Конкретизируются же праваи обязанности налогоплательщиков в законодательных и иных актах, относящихся ккаждому конкретному налоговому платежу.
Налогоплательщикиобязаны:
— уплачиватьналоги своевременно и в полном объеме;
— вестибухгалтерский учет, составлять отчеты о финансово-хозяйственной деятельности,обеспечивая их сохранность не менее пяти лет;
—представлять налоговым органам необходимые для исчис-•ления и уплаты налоговдокументы и сведения;
— вноситьисправления в бухгалтерскую отчетность в размере суммы сокрытого дохода,выявленного проверками налоговых органов;
— в случае несогласияс фактами, изложенными в акте проверки, произведенной налоговым органом,представлять письменные пояснения мотивов отказа от подписания этого акта;
— выполнятьтребования налогового органа об устранении выявленных нарушенийзаконодательства о налогах;
— в случаеликвидации (реорганизации) юридического лица по решению собственника (органа,им уполномоченного) либо по решению суда сообщать налоговым органам в10-дневный срок о принятом решении по ликвидации (реорганизации) и др.
Обязанностиналогоплательщика возникают при наличии у него объекта налогообложения и пооснованиям, установленным законодательными актами. Закон закрепляет факты,обусловливающие прекращение обязанностей по уплате налога. Для физических лицэто — уплата налога, отмена налога, смерть налогоплательщика при невозможностипроизвести уплату налога без его личного участия, если иное не установленозаконодательными актами.
Условиямипрекращения таких обязанностей для юридического лица являются: уплата налогаили отмена налога. Невозможность уплаты налога юридическим лицом,осуществляющим предпринимательскую деятельность, является основанием дляпризнания этого лица в установленном законом порядке банкротом. Еслиюридическое лицо ликвидируется в судебном порядке или по решению собственника,то обязанность уплаты недоимки по налогу возлагается на ликвидационнуюкомиссию.
Налогоплательщикиимеют следующие права, которые направлены на то, чтобы обеспечить имвозможность защиты своих прав и интересов:
—представлять документы, подтверждающие право на льготы по налогам;
—пользоваться льготами по уплате налогов на основании и в порядке, установленномзаконодательными актами;
— знакомитьсяс актами проверок, проведенных налоговыми органами;
—представлять налоговым органам пояснения по исчислению и уплате налогов и поактам проведенных проверок;
— вустановленном законом порядке обжаловать решения налоговых органов и действияих должностных лиц и другие права, установленные законодательными актами.
Неисполнениеналогоплательщиками своих обязанностей обеспечивается мерами государственногопринуждения. В этих случаях применяются меры административной и уголовнойответственности, а также финансовые санкции. Помимо них используются залогденежных и товарно-материальных ценностей, поручительство или гарантиякредиторов налогоплательщиков.
Взысканиенедоимки по налогам и другим обязательным платежам, а также сумм штрафов и иныхсанкций производится в бесспорном порядке — с юридических лиц, в судебном — сфизических лиц. Срок исковой давности по взысканию налогов с физических лицсоставляет три года, бесспорный порядок взыскания недоимок с юридических лицможет быть применен в течение шести лет. При этом взыскание недоимки сюридических и физических лиц обращается на их доходы, а в случае отсутствия таковых— на имущество.
Анализируяпредусмотренные законодательством санкции, которые применяются кналогоплательщикам, а также вносимые в правовые нормы изменения, можно заметитьусиление материального воздействия с помощью санкций, налагаемых на нарушителейналогового законодательства. Характерен также переход санкций, применяемых кдолжностным лицам и гражданам, в соответствующих случаях в размерах, кратныхустановленной законодательством минимальной заработной плате. Применениесанкции к налогоплательщикам — юридическим лицам сопровождается всоответствующих случаях и ответственностью должностных лиц.
Кналогоплательщикам — юридическим и физическим лицам применяются следующиефинансовые санкции за нарушение налогового законодательства:
1) взысканиевсей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли) либо суммы налога за инойсокрытый или неучтенный объект налогообложения и штрафа в размере той же суммы,а при повторном нарушении — соответствующей суммы и штрафа в двукратном размереэтой суммы. При установлении судом факта умышленного сокрытия или занижениядохода (прибыли) приговором либо решением суда по иску налогового органа илипрокурора может быть взыскан в федеральный бюджет штраф в пятикратном размересокрытой или заниженной суммы дохода (прибыли);
2) штраф закаждое из следующих нарушений:
— заотсутствие учета объектов налогообложения и за ведение учета объектовналогообложения с нарушением установленного порядка, повлекшее за собойсокрытие или занижение дохода за проверяемый период,— в размере 10% доначисленныхсумм налога;
— занепредставление или несвоевременное представление в налоговый орган документов,необходимых для исчисления, а также уплаты налога,— в размере 10% причитающихсяк уплате по очередному сроку сумм налога;
3) взысканиепени с налогоплательщика в случае задержки уплаты налога в размере 0,7%неуплаченной суммы налога за каждый день просрочки платежа, начиная сустановленного срока уплаты выявленной задержанной суммы налога, если закономне предусмотрены иные размеры пени.
Взысканиепени не освобождает налогоплательщика от других видов ответственности.
Кналогоплательщикам могут быть применены и другие санкции при условии, чтопредусмотрены законодательными актами15. Кроме того, должностные лица, виновныев нарушении налогового законодательства, привлекаются в установленном закономпорядке к административной, уголовной и дисциплинарной ответственности, аграждане — к административной и уголовной ответственности.
Так, Законом“О государственной налоговой службе16 от 21 марта 1991 г. предоставлено правогосударственным налоговым инспекциям налагать административные штрафы в суммеот двух до десяти минимальных размеров оплаты труда на должностных лицпредприятий, организаций, учреждений, а также на граждан, виновных в нарушенииналогового законодательства.
Усилилисьмеры уголовной ответственности, применяемые к должностным лицам и гражданам зарассматриваемые правонарушения. До недавнего времени в УК РСФСРпредусматривалась уголовная ответственность лишь за уклонение от налогов ввоенное время (ст. 82 УК предусматривает лишение свободы от одного года до пятилет или исправительно-трудовые работы до двух лет). Позднее, в 1986 г.,Уголовный кодекс был дополнен ст. 162' об ответственности за уклонение отподачи деклараций о доходах, прежде всего деклараций занимающихсякустарно-ремесленными промыслами, другой индивидуально-трудовой деятельностью.Мера наказания — исправительно-трудовые работы на срок до двух лет.
На основанииЗакона от 2 июля 1992 г.17, внесшего изменения и дополнения в ряд законодательныхактов Российской Федерации, Уголовный кодекс дополнен двумя статьями,усилившими ответственность за правонарушения в области налогообложения: этостатьи 1622 и 1623, которыми предусмотрены новые составы преступлений в этойобласти. По статье 1622 — это сокрытие доходов (прибыли) или иных объектовналогообложения в крупных размерах, наказываемое штрафом в размере до 350минимальных заработных плат, установленных законодательством, и в особо крупныхразмерах, ' либо произведенное лицом, ранее уже совершившим такое преступление,что влечет наказание в виде лишения свободы на срок до пяти лет с конфискациейимущества либо штраф в сумме от 300 до 500 минимальных размеров оплаты труда.
Если налогпревышает пятьдесят минимальных зарплат — это сокрытие в крупных размерах. Подособо крупными размерами понимается сокрытие доходов (прибыли) или иныхобъектов налогообложения, налог с которых превышает тысячу минимальных размеровоплаты труда.
Статья 1633предусматривает уголовное наказание за противодействие или неисполнениетребований налоговой службы в целях сокрытия доходов (прибыли) или неуплатыналогов, а именно уклонение от явки в органы государственной налоговой службыдля дачи пояснений об источниках доходов (прибыли) и фактическом ее объеме, атакже непредставление документов и иной информации о деятельностихозяйствующего субъекта по требованию названных органов в виде штрафа в суммеот 100 до 150 минимальных размеров оплаты труда, установленныхзаконодательством.
Обязанностиналоговых органов закреплены в Законе о государственной налоговой службе иЗаконе об основах налоговой системы в Российской Федерации и состоят вследующем:
— обеспечениипоступления налогов в бюджетную систему и внебюджетные фонды в установленныесроки и в соответствии с предусмотренными ставками. Эта обязанность реализуетсячерез широкий круг соответствующих функций, закрепленных Законом “ОГосударственной налоговой службе РФ”;
— веденииучета налогоплательщиков. Банки и другие кредитные учреждения открываютрасчетные, иные счета налогоплательщикам только при предъявлении темидокумента, подтверждающего постановку на учет в налоговом органе, и впятидневный срок сообщают в этот орган об открытии указанных счетов;
— охранекоммерческой тайны, тайны сведений о вкладах физических лиц;
— возмещениив установленном порядке ущерба (включая упущенную выгоду), причиненногоналогоплательщикам вследствие ненадлежащего осуществления налоговыми органами иих сотрудниками возложенных на них обязанностей. Кроме того, налоговые органы иих сотрудники могут привлекаться к другим видам ответственности,предусмотренным законодательными актами Российской Федерации.
Дляреализации возложенных на них обязанностей налоговым органам и их должностным,лицам предоставлены соответствующие права.
Налоговые органывправе:
а) возбуждатьходатайства о запрещении заниматься предпринимательской деятельностью;
б)предъявлять в суд или арбитражный суд иски: о ликвидации предприятий; опризнании сделок недействительными и взыскании в доход государства всегополученного по таким сделкам; о взыскании неосновательно приобретенного не посделке, а в результате незаконных действий; о признании регистрации предприятиянедействительной в случае нарушения установленного порядка создания предприятияили несоответствия учредительных документов требованиям законодательства ивзыскании доходов, полученных этим предприятием, а также другие права,предусмотренные законодательством.
Законодательствоустанавливает права должностных лиц налоговых органов, в основномконтролирующего характера: проверять документы, связанные с исчислением иуплатой налогов; обследовать производственные, складские помещенияналогоплательщика; получать без оплаты от всех юридических лиц данные,необходимые для исчисления налоговых платежей налогоплательщика.
Кроме того,должностные лица налоговых органов вправе применять меры пресечения:
—приостанавливать операции налогоплательщиков по счетам в банках и другихкредитных учреждениях в случаях непредставления в налоговый орган документов,связанных с исчислением или уплатой налогов;
— изымать уналогоплательщиков документы, свидетельствующие о сокрытии или занижении дохода(прибыли) или о сокрытии иных объектов от налогообложения, с одновременнымпроизводством осмотра документов и фиксацией их содержания.
К правамдолжностных лиц налоговых органов отнесено также наложение административныхштрафов на руководителей банков, кредитных учреждений и финансовых органов вслучае невыполнения указаний налоговых органов.
При этомправа приостанавливать операции налогоплательщиков по счетам в банках иналагать административные штрафы в указанных случаях принадлежат начальникам изаместителям начальников государственных налоговых инспекций и осуществляютсяпутем принятия соответствующих постановлений. Эти же лица вправе применять кналогоплательщикам-гражданам, а также предприятиям, организациям и ихдолжностным лицам рассмотренные выше финансовые санкции и административныештрафы.
В Законе РФоб основах налоговой системы впервые на законодательном уровне специальноурегулированы обязанности и ответственность банков в области налогообложения.
Банки,кредитные учреждения, биржи и иные предприятия обязаны представлятьсоответствующим налоговым органам данные о финансово-хозяйственных операцияхналогоплательщиков — клиентов этих учреждений и предприятий за истекшийфинансовый год. Порядок представления устанавливается Министерством финансовРоссийской Федерации. В случае непредоставления таких данных на руководителейуказанных учреждений налагается в административном порядке штраф в размерепятикратного определенного законом размера минимальной месячной оплаты труда закаждую неделю просрочки.
Законодательуделяет особое внимание обеспечению своевременного перечисления налоговыхплатежей в казну, устанавливая меры взыскания за правонарушения в даннойобласти.
Банкам икредитным учреждениям запрещено задерживать исполнение порученийналогоплательщиков на перечисление налогов в бюджет или во внебюджетные фонды ииспользовать неперечисленные суммы в качестве кредитных ресурсов. При установлениитаких фактов налоговый орган должен взыскать полученный банком доход вфедеральный бюджет, а на руководителя банка налагает в административном порядкештраф в размере пятикратного размера минимальной месячной оплаты труда.
С банкавзыскивается пеня в размере 0,2% с неуплаченной суммы налога за каждый деньпросрочки при неисполнении (задержке) им поручения налогоплательщика по винебанка". Взыскание пени не освобождает банк от других видовответственности.
Установленаответственность и за несвоевременное удержание и перечисление предприятиямиподоходного налога с физических лиц с выплачиваемых им доходов. Руководителипредприятий в этом случае несут ответственность в виде штрафа в размерепятикратной минимальной месячной оплаты труда.
Рассмотренныесанкции обеспечивают интересы государства. Интересы налогоплательщиков подлежатзащите в судебном или административном порядке.
5. Защита прав субъектов налоговых правоотношений
Российскимзаконодательством предусмотрены два порядка защиты прав и законных интересовсубъектов налоговых правоотношений: а) административный и б) судебный. Ониприменяются при защите прав не только налогоплательщиков юридических ифизических лиц, но и государства. От имени последнего выступают государственныеналоговые (финансовые) органы, являющиеся второй обязательной стороной всехналоговых правоотношений.
Содержаниесудебного порядка защиты для всех субъектов названных правоотношений одинаково.Оно заключается в праве обращения налоговых (финансовых) органов, а такженалогоплательщиков за защитой своих правовых интересов в суд общей юрисдикцииили арбитражный суд.
Содержаниеадминистративного порядка защиты разное для различных субъектов налоговыхправоотношений. Так, для налогоплательщиков административный порядок защиты ихнарушенных прав заключается в возможности обращения с жалобой в вышестоящиеналоговые (финансовые) органы. Для налоговой же службы — это бесспорноесписание со счетов налогоплательщиков подлежащих уплате в бюджет денежныхсредств. Но в любом случае административный порядок не исключает возможностиобращения в суд для разрешения спора.
Широкая сфераприменения административного порядка обусловлена необходимостью оперативныхдействий в сфере налогов. Ведь налоги — категория государственная. Налоговая жеполитика является важнейшей составной частью бюджетно-финансовой политикиРоссийского государства, призванной обеспечить полную и своевременнуюаккумуляцию налоговых платежей в бюджеты различных уровней. Поэтомупрерогативой государственной налоговой службы является бесспорное взысканиеналогов с организаций и предприятий. С граждан же взыскание осуществляетсятолько в судебном порядке.
В случаеоспаривания законности действий налоговых органов по бесспорному списаниюденежных средств в бюджет законодательство предусматривает возможностьналогоплательщика защищать свои права в административном порядке. Жалобыюридических лиц и граждан на действия должностных лиц государственных налоговыхинспекций подаются в те государственные налоговые инспекции, которым онинепосредственно подчинены. Жалобы рассматриваются и решения по ним принимаютсяв течение не более одного месяца со дня поступления жалобы19. Решения пожалобам могут быть обжалованы в течение одного месяца в вышестоящиегосударственные налоговые инспекции. Подача жалобы не приостанавливаетобжалуемого действия должностных лиц налоговых инспекций. Закон обязываетруководителей налоговых органов всех степеней обеспечить строгий учет всехпоступающих жалоб и заявлений, лично рассматривать жалобы и принимать меры кустранению нарушений и недостатков.
Принятые впоследние годы законодательные акты, регулирующие налоговые правоотношения ипорядок защиты прав налогоплательщиков, позволили значительно продвинуться попути демократизации взаимоотношений государства, хозяйствующих субъектов играждан как налогоплательщиков к созданию равных условий защиты нарушенных правкак государства, так и налогоплательщиков.
Указанияобщего прядка о возможности обращения за судебной защитой содержатся в ст. 46 КонституцииРоссийской Федерации, более конкретные — в нормативных актах, регулирующихправа и обязанности налоговых органов и налогоплательщиков. К ним относятсяЗаконы “О государственной налоговой службе РСФСР” от 21 марта 1991 г. и “Обосновах налоговой системы в Российской Федерации” от 27 декабря 1991 г. споследующими изменениями и дополнениями, Указ Президента Российской Федерацииот 31 декабря 1991 г., утвердивший Положение “О государственной налоговойслужбе Российской Федерации”. Действуют и акты СССР: Положение о взыскании невнесенных в срок налогов и неналоговых платежей, утвержденное Указом ПрезидиумаВерховного Совета СССР от 26 января 1981 г. (в редакции Закона СССР от 5 марта1991 года)20, Инструкция Министерства финансов СССР от 12 июня 1981 года поприменению этого Положения в части, не противоречащей законодательствуРоссийской Федерации, и другие. При несогласии граждан с принятым решениемдействия должностных лиц государственных налоговых инспекций обжалуются всудебном порядке в соответствии с Законом Российской Федерации “Об обжалованиив суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан”, от 27 апреля1993 г.
Подведомственностьвышеуказанной категории гражданских дел определяется в соответствии с ГПКРоссийской Федерации и АПК Российской Федерации. С принятием новогоАрбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (5 мая 1995 г.)21произошли существенные изменения в порядке защиты нарушенных прав субъектовналоговых правоотношений. Так,/ раньше ст. 2 АПК РФ 1992 г.22 закреплялаперечень налогоплательщиков и государственных органов, которые были вправеобращаться за защитой своих нарушенных или оспариваемых законных прав иинтересов в арбитражный суд. К ним относились: а) предприятия, учреждения,организации (включая колхозы), являющиеся юридическими лицами; б) граждане,осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридическоголица и имеющие статус предпринимателя, приобретенный в установленном закономпорядке.
Всоответствии же с п. 4 ст. 22 нового АПК РФ в случаях, предусмотренных Кодексоми другими федеральными законами, арбитражному суду теперь подведомственны делапо экономическим спорам и иные дела с участием образований, не являющихсяюридическими лицами, а также граждан, не имеющих статуса индивидуальногопредпринимателя.
В связи сэтим могут произойти существенные изменения в порядке защиты прав субъектовналоговых правоотношений и в частности прав граждан.
Ранеедействовавшим законодательством было установлено для представителей налоговых(финансовых) органов требование до обращения в арбитражный суд с искомпредъявлять налогоплательщику претензию. Данное требование основывалось наположении, закрепленном в ст. 2 АПК РФ 1992 г., где говорилось, что органыгосударственной власти и управления вправе обращаться в суд, но лишь послепринятия сторонами мер по непосредственному урегулированию спора вустановленном порядке. Этот порядок был установлен и Положением “Опретензионном порядке урегулирования споров”, утвержденном ПостановлениемВерховного Совета РФ от 24 июня 1992 г.23
Всоответствии же с Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации 1995г. все истцы по вышеуказанной категории дел освобождены от доарбитражногоурегулирования споров24. Ранее только граждане, имеющие статус предпринимателя,освобождались от доарбитражного урегулирования споров, причем только в сфереуправления. Они вправе были, в соответствии с АПК РФ 1992 г., сразу обращатьсяв арбитражный суд с иском. Юридические же лица вправе были обращаться с искомбез соблюдения доарбитражного разрешения спора только по определенным видамспоров в сфере управления: об обжаловании отказа в государственной регистрациии по требованиям о признании недействительными актов государственных и иныхорганов, в том числе и актов налоговых (финансовых) органов (ст. 2, 22 АПК РФ1992 г.). В соответствии с АПК РФ 1995 г. (ст. 22) суду подведомственны дела поэкономическим спорам, к которым, в частности, относятся споры: о признании неподлежащим исполнению исполнительного или иного документа, по которомувзыскание производится в бесспорном (безакцептном) порядке; о возврате избюджета денежных средств, списанных органами, осуществляющими контрольныефункции, в бесспорном (безакцептном) порядке с нарушением требований закона илииного нормативного правового акта; о признании недействительными (полностью иличастично) ненормативных актов государственных и иных органов, несоответствующих законам и иным нормативным актам и нарушающих права и законныеинтересы организаций и граждан, и другие. Следует отметить, что к последним неотносятся акты документальных проверок государственных налоговых инспекций поустановлению задолженности бюджетам. Связано это с тем, что акт проверки неявляется правоустанавливающим и распорядительным документом, он не порождаетправовые последствия и подписывается, как правило, не руководителем налоговойслужбы, а инспектором. В соответствии с законодательством оспаривание такогоакта арбитражному суду не подведомственно: его можно обжаловать лишь вадминистративном порядке в вышестоящую налоговую службу. Ведь в арбитражномпорядке оспариваются лишь “акты государственных органов, не соответствующиезаконодательству и нарушающие охраняемые законом права и интересы предприятий,учреждений, организаций...”. К таким актам может быть в данном случае отнесеноинкассовое поручение о списании с расчетного счета юридического лица вбезакцептном порядке недоимки по налогам за подписью начальника или заместителяначальника налоговой инспекции (если таковое будет предъявлено до разрешенияспора по существу в административном порядке).
Арбитражныйсуд рассматривает также иски налогоплательщиков к органам налоговой полиции25,поскольку последние выполняют как функции правоохранительных органов, так ифункции государственных налоговых инспекций. Арбитражный суд рассматриваетследующие виды исков налогоплательщиков: о признании недействительнымутвержденного в установленном порядке акта проверки органа налоговой полиции,нарушающего законные права и интересы налогоплательщиков; иск о возвратесписанных сумм; иск о признании недействительным постановления органа налоговойполиции о наложении административного ареста на имущество.
По общемуправилу через судебные органы общей компетенции осуществляется взысканиенедоимок по налогам с граждан. Взыскание недоимок по платежам с физических лицобращается на полученные ими доходы, а в случае отсутствия таковых — наимущество этих лиц.
Однако доподачи в суд заявления о взыскании недоимки налоговыми органами в соответствиис Положением “О взыскании не внесенных в срок налоговых и неналоговых платежей”должен быть наложен арест на имущество недоимщика, который состоит впроизводстве описи имущества и объявлении запрета распоряжаться им. Об описиимущества составляется акт в трех экземплярах. Один экземпляр — для налоговогооргана, второй вручается недоимщику и третий направляется в суд. Актподписывается должностным лицом налогового органа, недоимщиком либосовершеннолетним членом его семьи и двумя понятыми, которые обязаныприсутствовать при описи имущества. Одновременно с наложением ареста наимущество недоимщика последнему вручается предупреждение о передаче дела в суд,если недоимка в течение десяти дней с момента наложения ареста на имущество небудет погашена.
Заявление овзыскании недоимки с граждан оформляется и подается налоговыми органами всоответствии со ст. 240—244 ГПК Российской Федерации в народный суд по местужительства недоимщика либо по месту нахождения его имущества. Эти деларассматриваются в порядке производства по делам, возникающим изадминистративно-правовых отношений. Это предусмотрено главой 25 ГПК РоссийскойФедерации.
Суд,установив, что требование о взыскании недоимки является законным, выноситрешение о ее взыскании с доходов недоимщика: заработной платы, пенсии,стипендии и/ т. п. В случае отсутствия у недоимщика заработка производитсяизъятие описанного имущества по исполнительному листу. Об изъятии имуществагосударственными налоговыми инспекциями составляется акт в двух экземплярах,один из которых под расписку вручается недоимщику, другой передается начальникугосударственной налоговой инспекции или его заместителю для утверждения. Актдолжен быть утвержден в течение трех дней с момента составления, после чегопроизводится реализация изъятого у недоимщика имущества. Реализацияосуществляется в порядке, установленном для реализации конфискованного,бесхозного имущества или имущества, перешедшего государству по правамнаследования. На органы внутренних дел возложена обязанность по оказаниюпрактической помощи работникам налоговых органов при производстве ими описиимущества и его изъятии в случаях оказания тем противодействия26
Граждане, неимеющие статуса предпринимателя, вправе предъявлять в суде самостоятельные либовстречные иски к налоговым (финансовым) органам о возврате излишне внесенныхсумм и о возмещении убытков. Суммы налогов и других обязательных платежей,неправильно взысканные налоговыми органами, подлежат возврату, а убытки (в томчисле упущенная выгода), причиненные налогоплательщику незаконными действиямигосударственных налоговых инспекций и их должностными лицами, возмещаются впорядке, установленном законом. Следует отметить, что ранее в самом текстеЗакона о налоге никогда не оговаривалось право граждан на возмещение убытков,хотя само это правило для российского права нововведением не является, ибо былозакреплено еще в ГК РСФСР 1922 г. (ст. 117), а затем и в ГК РФ 1964 г. (ст.187, 219, 457), а также в ч. I ГК РФ 1994 г. (ст. 15, 16).
Излишнеевнесение сумм налоговых платежей может быть следствием не только неправомерныхдействий со стороны должностных лиц налоговых органов, но и измененияисточников дохода, новелл в законодательстве и рядом других причин. По желаниюналогоплательщика причитающиеся к возврату суммы могут быть зачтены в счетпоследующих удержаний налога.