Бухгалтерские счета. Двойная запись

Тема 2.

Бухгалтерские счета. Двойная запись.

1.Бухгалтерские счета – способ классификации объектов наблюдения и отражения на них информации

Важнейшим элементом информационной системы бухгалтерского учета, предназначенным для группировки и хранения данных о хозяйственных операциях, выступает бухгалтерский счет. Бухгалтерские счета открываются на каждый вид актива, капитала и обязательств, а также на доходы и расходы. В российском учете названия счетов и их коды определяются Планом счетов бухгалтерского учета, разрабатываемым централизованно Минфином России. Бухгалтерские счета предназначены для отражения на них результатов воздействия фактов хозяйственной жизни на объект бухгалтерского наблюдения, который учитывается на данном счете. Природа экономических воздействий может иметь два направления: увеличение (+) или уменьшение (-). В этой связи счет разбивается на две информационные зоны, каждая из которых (в зависимости от отражаемого на счете объекта наблюдения) предназначена для учета изменений, направленных на увеличение или уменьшение начальной величины показателя, характеризующего состояние объекта наблюдения на начало отчетного периода (такой показатель называется начальное сальдо
). Исторически сложилось, что левая сторона счета называется дебет,
а правая – кредит. Дебет
(лат. – он должен
), кредит (лат. – верит, имеет получить
). Данные термины стали применяться в период появления товарно-денежных отношений и использовались при совершении расчетных и судных (кредитных) операций. В настоящее время эти значения потеряли свой первоначальный смысл и применяются только в целях разграничения сторон (должник
) и кредитор (давший взаймы, в кредит, поверивший
) – сохранили свое первоначальное значение и применяются ныне.

Остатки и движение на счетах отражаются в зависимости от характера учитываемых объектов в натуральном, трудовом или денежном измерителях. Последний применяется во всех случаях, независимо от указанных особенностей. Такой подход связан с необходимостью получения обобщающих итоговых показателей

Счета, предназначенные для отражения хозяйственных средств, принято называть активными счетами
. Например, счет 01 «Основные средства», счет 50 «Касса» и пр.

Остатки в активных счетах записываются по дебету счета.

Активные счета открываются на основании статей актива баланса.

Счета, предназначенные для отражения наличия и движения источников формирования хозяйственных средств, принято называть пассивными счетами
. К ним относятся счета 80 «Уставный капитал», 02 «Амортизация основных средств» и т.п.

Остатки в пассивных счетах записываются по кредиту счета.

Пассивные счета открываются в текущем учете на основании статей пассива баланса.

Открытие счета предполагает запись в него начального остатка и всех последующих изменений, т.е. в конечном итоге оборотов, вызываемых хозяйственными операциями.

Сумму итогов записи по дебету или кредиту счета (без учета начального остатка) принято называть соответственно дебетовым и кредитовым оборотом. Разница между ними называется остатком, или сальдо*. Остаток расчета на начало периода называется входящим сальдо
. Остаток по счету на конец периода называется исходящим сальдо
.

Сальдо обязательно исчисляется по каждому счету по состоянию на первое число каждого месяца. В случае отсутствия конечного остатка, т.е. когда она равна нулю, счет считается закрытым.

Возникает вопрос: может ли конечный остаток иметь отрицательный результат? Ответ: да, может. Чаще всего это допустимо, если какой-либо актив оприходован в последних числах отчетного месяца при отсутствии, например, по каким-либо причинам сопроводительных документов поставщика. При наличии расхода в этом периоде в такой ситуации конечное сальдо будет отрицательным. Тем не менее, чтобы не нарушать общую схему активного счета, такой остаток на конец месяца будет все равно записан в дебет данного счета, но красными чернилами
.

В следующем отчетном месяце с поступлением документов поставщика это несоответствие будет устранено.

Итак, на любом счете конечный остаток является производной величиной от его начального сальдо, скорректированной на соответствующую сумму в сторону увеличения и уменьшения.

Различают еще активно-пассивные счета. Они открываются на основании соответствующих статей актива и пассива баланса. Их перечень определяет две группы счетов:

- счет финансовых результатов;

- счета расчетов.

Счет финансовых результатов – это счет 99 «Прибыли и убытки». Его применение связано с тем, что финансовый результат не является стабильным. Когда имеет место прибыль фирмы, ее формирование должно отражаться по кредиту счета, так как это источник собственных средств. Счета же для их отражения, как уже отмечалось, относятся к пассивным счетам. Увеличение учитываемого объекта в них показывается на правой стороне счета, т.е по кредиту.

Если фирма имеет убыток, то его сумма должна быть записана в дебет счета 99 «Прибыли и убытки» как результат нерационального использования хозяйственных средств. В таком случае счет 99 «Прибыли и убытки» несет в себе признак активного счета. Поэтому формирование убытка следует отражать на левой стороне данного счета.

*Сальдо – итал.
– расчет.

В зависимости от того, какая сумма итога оборота по дебету и кредиту больше, остаток по счету 99 «Прибыли и убытки» может быть дебетовым или кредитовым, т.е. данный счет имеет признаки как активного, так и пассивного счета.

Другое дело – группа счетов расчетов. В ней представлены счета, природа которых по отношению к балансу:

- четко определена. Например, счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». По данному счету может быть два остатка: один по дебету, другой по кредиту. Это связано с тем, что он объединяет, по сути, два счета: «Расчеты с разными дебиторами» (активный счет) и «Расчеты с разными кредиторами» (пассивный счет);

- четко не определена. Так, счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» может иметь как дебетовое, так и кредитовое сальдо в зависимости от того, кто кому должен: подотчетные лица фирме или последняя указанным лицам. Может иметь место ситуация, при которой сложились взаимные обязательства. В таком случае по данному счеты будет два остатка: один по дебету (отдельные подотчетные лица должны фирме), другой по кредиту (фирма должна подотчетным лицам).

Примером активно-пассивных счетов является также счета 75 «Расчеты с учредителями», 79 «Внутрихозяйственные расчеты» и др.

Вывод если природа счета определенно не обозначена и сальдо в нем может быть дебетовым или кредитовым, то такое сальдо называется «плавающим».

Когда в текущем учете по какому-либо счету одновременно два остатка – это развернутое сальдо
. При составлении баланса на отчетную дату дебетовое сальдо следует показать в активе, а кредитовое – в пассиве.

Ниже приведена схема активно-пассивного счета, когда данный счет имеет два остатка.

Счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

В такой схеме конечный остаток (дебетовый, кредитовый) исчисляется исходя из природы активного и пассивного счетов.

В практике ведения бухгалтерского учета развернутое сальдо по активно-пассивному счету можно исчислить только в случае детализации учетных записей.

Активные, пассивные и активно-пассивные счета принято называть балансовыми счетами, так как они соответствуют статьям актива и пассива баланса.

Все это дает основание сделать вывод о тесной взаимосвязи между счетами и балансом, основанной на единой экономической классификации объекта учета. Данная взаимосвязь проявляется в следующем:

1) счета в текущем учете открываются на основании данных вступительного баланса;

2) начальные остатки в активных счетах записываются на левой стороне; в пассивных – на правой стороне, т.е. там, где они отражены в балансе на соответствующих им статьях;

3) конечные остатки по счетам, исчисленные с учетом их начальных остатков и экономических событий в отчетном периоде, служат исходными данными для составления бухгалтерского баланса на начало следующей отчетной даты;

4) раскрытие содержания балансовых показателей проявляется только с применением данных об оборотах, отражаемых на соответствующих счетах.

В бухгалтерском учете применяются еще забалансовые счета
. На этих счетах отражается формирование информации об имуществе организации, не принадлежащем ей.

2.Счета аналитического и синтетического учета

Современные средства регистрации и обработки учетной информации позволяют получать показатели с любой степенью детализации и обобщения.

Если, например, для руководителя фирмы важно знать степень обеспеченности в целом производственными запасами, то начальника цеха в большей степени интересует информация о номенклатуре этих запасов. От этого зависит выполнение производственной программы цеха, выпуск готовой продукции в соответствующем ассортименте, загрузка отдельных групп и видов оборудования, использование рабочих и т.п. Исходя из этого в бухгалтерском учете для получения различных по степени детализации показателей используются синтетические и аналитические счета. Соответственно этим двум видам счетов ведется синтетический и аналитический учет.

Определение данных видов учета закреплено ст. 2 Закона РФ «О бухгалтерском учете».

Синтетический учет по законодательству рассматривается как учет обобщенных данных, раскрывающих виды имущества, обязательства и хозяйственные операции по строго установленным экономическим признакам, который ведется на синтетических счетах бухгалтерского учета.

Аналитический учет – учет, информация которого накапливается в лицевых, материальных и иных аналитических счетах, группирующих детальную информацию об имуществе, обязательствах и о хозяйственных операциях внутри каждого синтетического счета.

Аналитический учет является наиболее трудоемким, так как составляет основу бухгалтерского учета в той степени детализации учитываемых объектов, в какой это нужно для аппарата управления предприятием, а также его внешних пользователей.

Синтетические счета (греч. synthetikos – основанный на синтезе, сводный, обобщенный, объединенный) содержат информацию о хозяйственных средствах и операциях в обобщенных показателях. Поскольку эти показатели в учете формируются только в денежном измерителе, то синтетический учет ведется в стоимостном выражении. К таким счетам относятся счета 04 «Нематериальные активы», 50 «Касса», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.

Аналитические счета (греч. analytikos – разложение, расчленение, разбор) используются в целях детальной характеристики учитываемых объектов. Между синтетическими и аналитическими счетами существует тесная связь и взаимозависимость. Аналитические счета открываются в развитие каждого синтетического счета. Степень детализации аналитических счетов достигается путем использования трех видов измерителей: натурального, трудового и денежного. Например, к синтетическому счету «Материалы» могут быть открыты аналитические счета: ключ гаечный размером 12х14, штангенциркуль и т.д.

Общий вывод, который следует сделать из взаимосвязи аналитических и синтетических счетов, состоит в том, что начальные и конечные остатки, равно как и обороты по дебету и кредиту аналитических счетов, должны быть соответственно равны начальному и конечному остатку, а также обороту по дебету и кредиту объединяющего их синтетического счета.

Наряду с синтетическими и аналитическими счетами в бухгалтерском учете применяются субсчета
. Это промежуточные счета между синтетическими и аналитическими счетами. Их назначение – в дополнительной группировке некоторых аналитических счетов. Они используются как в текущем учете, так и при составлении отчетности и анализе хозяйственной деятельности в целях получения обобщенных показателей в дополнение к информации, содержащейся в синтетических счетах. Субсчета открываются не ко всем счетам, а только в отношении тех, которые представлены значительной номенклатурой учитываемых объектов. По сути, субсчета предназначены для «разгрузки» отдельных синтетических счетов. Например, к счету 10 «Материалы» открывается 9 субсчетов:

1. Сырье и материалы.

2. Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали.

3. Топливо.

4. Тара и тарные материалы.

5. Запасные части.

6. Прочие материалы.

7. Материалы, переданные в переработку на сторону.

8. Строительные материалы.

9. Инвентарь и хозяйственные принадлежности.

Исходя из вышеизложенного систему бухгалтерского учета можно представить тремя уровнями обобщения и детализации:

- первый уровень – синтетические счета (счета первого порядка);

- второй уровень – субсчета (счета второго порядка);

- третий уровень – аналитические счета (счета третьего, четвертого и т.д. порядков).

3.. Двойная запись, ее сущность и значение

Двойственность записи, характерная для счетов, на которых отражаются обязательства участников экономического события порождена двойственным характером процесса обмена. Следовательно, каждая хозяйственная операция должна быть отражена как минимум на двух взаимосвязанных счетах в одной и той же сумме.

Счета, затрагиваемые в одной хозяйственной операции методом двойной записи, принято называть корреспондирующими счетами
. Такую связь между счетами принято называть корреспонденцией счетов
. Она устанавливается исходя из экономической сущности конкретного экономического события и указывается зачастую в самом первичном документе.

Отразить в учете корреспонденцию счетов значит указать, на какой счет по данной операции должна быть записана сумма в дебет и на какой – в кредит. Поэтому при осуществлении данной процедуры должен четко соблюдаться принцип, согласно которому запись в дебет счета должна сопровождаться указанием на корреспондирующий с ним счет по кредиту в этой же сумме. Когда производится запись операции в кредит счета, одновременно указывается корреспондирующий с ним счет по дебету.

Применение корреспонденции счета в системе бухгалтерского учета позволяет уяснить сущность каждой записи, понять экономическое содержание хозяйственных операций. Если подобная связь между счетами отсутствует, то о таких счетах принято говорить, что они не корреспондирующие. Так, счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению, в силу своей экономической сущности, не может быть связан со счетом 80 «Уставный капитал».

Саму запись хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета на основании оправдательного документа принято называть бухгалтерской проводкой.

Для того чтобы составить бухгалтерскую проводку, надо обладать не только определенной суммой знаний, но и представлять последовательность ее оформления. Прежде всего надо четко понимать экономическую сущность конкретной хозяйственной операции. Только на основании такого понимания можно определить, какие два корреспондирующих счета будут отражать данную операцию.

В литературе нередко рассматривают понятия «бухгалтерская проводка» и «корреспонденция счетов» как одно целое. Действительно, исходя из рассмотрения их определений, эти два понятия очень созвучны по своей сути.