Структура налоговых и финансовых органов Российской Федерации

Содержание
 
Введение
I.Правовая основа налоговых и финансовых органов Российской Федерации
II.Права налоговых и финансовых органов
III.Обязанности налоговых и финансовых органов
IV.Полномочия налоговых и финансовых органов в области налогов и сборов
V.Ответственность налоговых и финансовых органов
Заключение
Расчетнаячасть курсовой работы
Списокиспользованных источников и литературы

Введение
Ниодно государство не может обойтись без налогов, соответственно не может онообойтись и без компетентных органов, отвечающих за их сбор. Поэтому в любомгосударстве создаются органы, отвечающие за учет налогоплательщиков исвоевременность, полноту уплаты начисленных налогов и обязательных платежей.Данные органы в каждом государстве прошли свой долгий исторический путьразвития, и имеют свою, только данному государству присущую структуру. Частофункции налоговых органов выполняют финансовые и иные органы, а на налоговыеорганы возложены функции, как связанные, так и не связанные с взиманиемналогов: составление переписных книг, сбор сведений по вопросам земледелия,состояния и строительства дорог и т.д.
Налоговыеорганы России так же, прошли долгий путь становления, развиваясь на протяжениивеков в соответствии с мировой тенденцией, но в своем развитии они имеютопределенные особенности, присущие отдельно взятой исторической эпохе. Сначалом экономических реформ 90-х годов, для осуществления контроля заправильностью исчисления и своевременностью внесения в бюджет налогов, сборов вРоссийской Федерации в 1991г. была создана Государственная налоговая служба РФ,представлявшая собой централизованную систему территориальных налоговых органовРФ. Но эта служба созданная как система контроля за соблюдением налоговогозаконодательства, не была приспособлена к ведению борьбы с противоправнымипосягательствами на налоговую систему. Поэтому в марте 1992г. при налоговыхинспекциях на местах были образованы подразделения налоговых расследований, в 1993 г преобразованных в Департамент налоговой полиции РФ. Дальнейшая реорганизация последовала вдекабре 1996г, когда Департаменту был определен статус Федеральной службыналоговой полиции (ФСНП РФ). ФСНП выполняла две функции — правоохранительную иконтрольную, что обусловливало двойственность задач, стоящих перед налоговойполицией, специфику обязанностей этой службы. Эта особенность и ряд другихпричин, в том числе и укрепление вертикали власти, проводимой ПравительствомВ.В. Путина, послужили тому, что с июля 2003г. ФСНП РФ, прекратила своенезависимое существование, была расформирована, а ее кадровый состав, влился вУправление по борьбе с незаконным оборотом наркотиков.
Государственнаяналоговая служба РФ и ее структурные подразделения в течение ряда лет такженеоднократно подвергалась реорганизации, продолжалась работа и посовершенствованию правовой регламентации ее деятельности, в конечном итоге вдекабре 1998г. путем преобразования указанной службы РФ, было созданоМинистерство РФ по налогам и сборам. Сейчас это ФНС и его территориальныеорганы — управления по субъектам РФ, межрегиональные инспекции, инспекции порайонам, районам в городах, инспекции межрайонного уровня образуют единуюсистему налоговых органов, от деятельности которых и зависит наполняемость государственнойказны.
Такимобразом, историческое становление, реорганизация налоговых и финансовых органовРоссии и их структурных подразделений, представляет собой динамичный, ни наминуту не прекращающийся процесс реформирования, который является объектомданного исследования.
Предметомисследования является — внутренняя организационнаяструктура указанных государственных органов управления.
Цельюданного исследования является изучение и фиксация сложившейсяна данный исторический момент структуры финансовых и налоговых органов РФ.
Длядостижения цели данной работы, в ней будут решены следующие задачи:
— Охарактеризовать Министерство РФ по налогам и сборам, как единуюцентрализованную систему инспекционных органов, входящих в систему центральныхорганов государственного управления;
— Раскрыть структуру, права и обязанности налоговых органов РФ;
— будут изучены полномочия, стоящие перед ФНС России в налоговой сфере;
— Рассмотреть ответственность налоговых и финансовых органов РФ.
Нормативно-праваябазаисследования состоит из действующего законодательства Российской Федерации посостоянию на 4 февраля 2009 г.
Теоретико-методологическуюбазу исследования составили четыре группы источников:
Кпервой отнесены документы государственных и управленческих структур поисследуемой проблематике.
Ковторой отнесены учебная литература (учебники и учебные пособия, справочная иэнциклопедическая литература, комментарии к законодательству).
Ктретьей отнесены научные статьи в периодической печати по исследуемойпроблематике. И к четвертой отнесены специализированные интернет-сайтыорганизаций.
Эмпирическуюбазусоставил практическая информация касательно налоговых и финансовых органов РФ.
Припроведении исследования (Финансовые и налоговые органы. Права, обязанности иответственность) были использованы следующие методы исследования:
— анализ существующей источниковой базы по рассматриваемой проблематике (методнаучного анализа).
— обобщение и синтез точек зрения, представленных в источниковой базе (методнаучного синтеза и обобщения).
— моделирование на основе полученных данных авторского видения в раскрытиипоставленной проблематики (метод моделирования).
Даннаяработа состоит из введения, глав основной теоретической части, практической части,заключения, списка использованных источников и литературы.
I. Правоваяоснова налоговых и финансовых органов Российской Федерации
Пункт1 статьи 30 НК РФ[1] закрепил, что налоговыеорганы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдениемзаконодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой исвоевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему России налогов исборов, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты(перечисления) в бюджетную систему России иных обязательных платежей. Даннойнорме корреспондирует статья 1 ФЗ от 21 марта 1991 года N 943-1 Закона РФ«О налоговых органах»[2], которая в частивозложения на налоговые органы фискальных функций в области налогообложенияпрактически дословно повторяет пункт первый статьи 30 НК РФ.
Однаконеобходимо отметить и наличие существенных отличий указанных норм. Закон N943-1 возложил на налоговые органы также функции контроля и надзора запроизводством и оборотом этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной итабачной продукции и за соблюдением валютного законодательства РоссийскойФедерации в пределах компетенции налоговых органов. Таким образом, вдействующем законодательстве мы наблюдаем коллизию двух норм: Налоговогокодекса и Закона «О налоговых органах».
Поправилам разрешения юридических коллизий в данном случае, при примененииследует руководствоваться нормой специального нормативно-правового акта, т.е.Закона «О налоговых органах».
Итак,на сегодняшний день система налоговых органов России — это единаяцентрализованная система федеральных исполнительных органов власти, на которыевозложены следующие функции:
— контроль за соблюдением налогового законодательства;
— контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения всоответствующий бюджет налогов, иных обязательных платежей;
— контроль и надзор за производством и оборотом этилового спирта,спиртосодержащей, алкогольной и табачной продукции;
— контроль и за соблюдением валютного законодательства Российской Федерации впределах компетенции, установленной законодательством.
Всоответствии с Постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2004 года N 506[3]главным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции поконтролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, являетсяФедеральная налоговая служба (ФНС России), которая осуществляет также:
— государственную регистрацию юридических лиц, физических лиц в качествеиндивидуальных предпринимателей и крестьянских (фермерских) хозяйств;
— обеспечивает представление в делах о банкротстве и в процедурах банкротстватребований об уплате обязательных платежей и требований Российской Федерации поденежным обязательствам.
Службаи ее территориальные органы управления — Службы по субъектам РоссийскойФедерации, межрегиональные инспекции Службы, инспекции Службы по районам,районам в городах, городам без районного деления, инспекции Службы межрайонногоуровня составляют единую централизованную систему налоговых органов.
Несмотряна наличие существенных различий приведенных выше норм, все законы иподзаконные акты, к которым мы обращаемся при рассмотрении системы налоговыхорганов, имеют в своем определении системы налоговых органов общие признаки:указывают, на такие ее характеристики, как единство и централизация.
Единствосистемы налоговых органов обусловлено принципом единства налоговой политикиРоссийской Федерации: для обеспечения единообразного применения налоговогозаконодательства в Российской Федерации требуется наличие единого контроляоргана. Федеральная налоговая служба осуществляет свои полномочия в отношениикак государственных, так и местных налогов.
Всоответствии с подпунктом «и», «н» пункта 1 статьи 72Конституции РФ[4] в совместном веденииРоссийской Федерации и субъектов Российской Федерации находятся установлениеобщих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации, установлениеобщих принципов организации системы органов государственной власти и местногосамоуправления.
Попредметам совместного ведения издаются федеральные нормативно-правовые акты ипринимаемые в соответствии с ними законы и иные нормативные акты субъектовРоссийской Федерации. Таким образом, единство системы налоговых органов беретсвое начало в основном законе Российской Федерации.
Централизацияналоговых органов обусловлена закреплением обязанности строго подчинениятерриториальных налоговых органов всех уровней главному органу федеральногоуровня — Федеральной налоговой службе. Каждый налоговый орган, независимо отуровня, находится в непосредственном подчинении ФНС России и ей подконтролен. Всоответствии со статьей 9 Закона РФ «О налоговых органах»[5]вышестоящим налоговым органам предоставляется право отменять решениянижестоящих налоговых органов в случае их несоответствия Конституции РоссийскойФедерации, федеральным законам и иным нормативным правовым актам. В этомзаключается сущность централизации.
Итак,мы рассмотрели характерные признаки системы, которые отражают ее сущность ипринцип построения. Далее необходимо рассмотреть структуру системы и ееэлементов. Как было указано выше, в соответствии с Постановлением ПравительстваРФ от 30 сентября 2004 года N 506[6] главным федеральныморганом исполнительной власти, осуществляющим функции по контролю и надзору засоблюдением законодательства о налогах и сборах, является Федеральная налоговаяслужба (ФНС России). Федеральная налоговая служба находится в веденииМинистерства финансов Российской Федерации.
Федеральнуюналоговую службу возглавляет руководитель, назначаемый на должность иосвобождаемый от должности Правительством Российской Федерации по представлениюМинистра финансов Российской Федерации. Федеральная налоговая службаосуществляет свою деятельность непосредственно и через свои территориальныеорганы. Таковыми в нисходящем по вертикали порядке построения являются:
— Управление Федеральной налоговой службы по субъекту Российской Федерации;
— Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по федеральному округу;
— Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по централизованнойобработке данных, Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы покрупнейшим налогоплательщикам;
— Федеральная налоговая служба межрайонного уровня и инспекция Федеральнойналоговой службы по району, району в городе, городу без районного деления.
Даннаяструктура системы определена приказом Министерства финансов РоссийскойФедерации от 9 августа 2005 г. N 101н «Об утверждении положений отерриториальных органах Федеральной налоговой службы»[7].В документе досконально расписаны права и обязанности всех перечисленныхинспекций, а также управлений по субъектам РФ.
Каждыйорган системы налоговых органов находится в непосредственном подчинении ФНСРоссии и ей подконтролен, за исключением Федеральной налоговой службымежрайонного уровня и инспекции Федеральной налоговой службы по району, районув городе, городу без районного деления, который находится в непосредственномподчинении Управления ФНС России по субъекту Российской Федерации иподконтрольна сразу двум вышестоящим органам: ФНС России и Управлению.
Ккомпетенции рядовых инспекций Минфин относит непосредственный контроль засоблюдением налогового законодательства и уплатой налогов, объемамипроизводства и реализации этилового спирта, валютными операциями, полнотойучета полученных доходов, учет налогоплательщиков на подведомственной территории,регистрацию юридических лиц и индивидуальных предпринимателей. Помимо этогоинспекции на местах регистрируют договоры коммерческой концессии, ведутоперативно-бухгалтерский учет по каждому налогоплательщику и виду платежа,проводят налоговые проверки и занимаются взысканием недоимки, пеней, а такженалоговых санкций.
НаУправления Федеральной налоговой службы по субъекту Российской Федерациисогласно Приказа возложены обязанности контролировать соблюдениезаконодательства о налогах и сборах, полноту уплаты налогов, производство иоборот этилового спирта, алкогольной и табачной продукции, а также валютногозаконодательства.[8] К их компетенции отнесенавыдача лицензий на закупку, хранение и поставки алкогольной и спиртосодержащейпродукции. Кроме того, управления будут регистрировать юридических лиц ипредпринимателей, контролировать правильность применения контрольно-кассовойтехники, представлять государство в делах о банкротстве. В их задачи входиттакже и бесплатное информирование налогоплательщиков о действующих налогах исборах. Помимо этого УФНС обязаны вести прием налогоплательщиков и отвечать накаждый поступивший запрос.
Вструктуру налоговой службы входят две специальные межрегиональные инспекции: покрупнейшим налогоплательщикам и по централизованной обработке данных.
Межрегиональнаяинспекция по крупнейшим налогоплательщикам призвана вести учет крупнейшихналогоплательщиков, оперативно-бухгалтерский учет сумм налогов, подлежащихуплате ими и фактически поступивших в бюджет.
Вее функции, как и прежде, входят полный налоговый контроль за крупнейшиминалогоплательщиками, их налоговое администрирование, возврат и зачет налогов,предоставление отсрочки и т.д.
Межрегиональнаяинспекция по централизованной обработке данных должна осуществлятьавтоматизированный контроль и надзор за соблюдением законодательства о налогахи сборах, ведение федеральных информационных ресурсов и информационноеобслуживание ФНС России. Эта инспекция отвечает за прием и входной контрольданных налоговой, бухгалтерской отчетности, получаемой от налоговых органов иналогоплательщиков, проводит их автоматизированную обработку. Соответственно, кее компетенции отнесено ведение ЕГРЮЛ, ЕГРИП, ЕГРН, реестров лицензий,разрешений, свидетельств, архивное хранение ресурсов на основе электронныххранилищ данных и бумажных носителей. На основании имеющихся данных инспекциядолжна осуществлять автоматизированный отбор налогоплательщиков для проведенияпроверок.
Межрегиональнаяинспекция Федеральной налоговой службы по федеральному округу не ведетналогового администрирования налогоплательщиков. Его сфера — координация иконтроль деятельности территориальных налоговых органов и межведомственнаякоординация в определенных предметных областях, обеспечение защиты сведений,составляющих государственную и налоговую тайну.
Так,она принимает участие по согласованию с ФНС России в проверках, организуемыхполномочным представителем Президента Российской Федерации в соответствующемфедеральном округе, организует взаимодействие ФНС России с полномочнымпредставителем Президента Российской Федерации в соответствующем федеральномокруге по вопросам, отнесенным к ее компетенции, и органами государственнойвласти субъектов Российской Федерации, входящих в состав соответствующегофедерального округа, организует и проводит проверки территориальных органов ФНСРоссии и организаций, находящихся в ведении ФНС России, в соответствующемфедеральном округе, в том числе по вопросам исполнения сметы доходов и расходови осуществления финансово-хозяйственной деятельности, проводит выездные(повторные выездные) налоговые проверки, назначаемые ФНС России, проводитанализ схем уклонения от налогообложения, подготовку предложений по выявлению,пресечению и предупреждению данных схем, выполняет ряд других полномочий.
Какмы видим, этому налоговому органу предоставлено право на проведение такназываемых контрольных проверок, когда региональное управление повторнопроверяет налогоплательщика, оценивая работу нижестоящей инспекции. Безусловно,что штрафовать налогоплательщика за нарушения, обнаруженные в ходе такихмероприятий, недопустимо, однако, по мнению налогового законодателя, легальнымрезультатом таких мероприятий может стать доначисление недоимки и пеней. Каксправедливо указывает О.В. Борисова, такие действия налогового органанеконституционны, нарушают целый спектр прав налогоплательщиков,гарантированных Конституцией РФ. По ее мнению, с которым мы соглашаемся, вперспективе этот вопрос может стать предметом рассмотрения в КонституционномСуде РФ. Существование в современном законодательстве о налогах и сборахподобных тривиальных норм свидетельствует о необходимости построения яснойсхемы налогового процесса в русле соответствия принципам конституционализма[9]
Всоответствии с п. 3 статьи № 30 НК РФ налоговые органы обязаны действовать впределах своей компетенции и в соответствии с законодательством РоссийскойФедерации.
Этоне что иное, как закрепление общеправового принципа законности в отраслиналогового права. Законность представляет собой достаточно абстрактную имногоплановую юридическую категорию. В правоведении под законностью понимают иобщеправовой принцип, и признак общеобязательности права, и методгосударственного управления, и особый режим общественной жизни, и результатправового регулирования, а также многое другое[10]
Вработах по общей теории права под законностью понимается принцип права, выражающийдемократический режим жизни общества и состоящий в требованиях строгого инеукоснительного соблюдения всеми субъектами правового общения и основанных наних подзаконных актов, полного и реального осуществления субъективных прав,надлежащего, обоснованного и эффективного применения права при исключениималейшего произвола в деятельности государственных органов и должностных лиц[11]
Отобщего понятия законности, от общеправового принципа законности следуетотличать принцип законности налогового права, который имеет своисамостоятельные правовые гарантии и, следовательно, может рассматриваться какпринцип отрасли права.
Во-первых,законность можно определить как точное и неуклонное выполнение всеми субъектамиправа нормативных предписаний действующего законодательства.
Нанаш взгляд, в данном институте можно выделить две составляющие, обособленные посубъекту — адресату требования законности.
Перваякасается сферы правотворчества, где законность состоит в соблюдениизаконодателем некоторых базовых идей, положений, принципов, требованийподготовки, принятия, введения в действие нормативных правовых актов,устанавливающих налоги и сборы. Нарушение указанных требований по форме или посуществу влечет ущербность нормативного акта, делает его оспоримым, позволяетучастникам правоотношений требовать его отмены.
Втораясоставляющая законности охватывает сферу реализации (применения) права исостоит в неукоснительном выполнении (соблюдении, исполнении, использовании)всеми участниками налоговых правоотношений, включая и государственные органы,действующего законодательства.
Поскольку,как уже отмечалось, принцип законности включает в себя требование точногоисполнения закона, то следует учитывать, что одним изданием закона нельзяобеспечить необходимый правопорядок. Важно не только создать хороший закон,всесторонне учитывающий потребности общественного развития в той или инойобласти отношений, но и обеспечить правильное применение этого закона напрактике, точное исполнение его всеми обязанными лицами. А поскольку налоговыеправоотношения — это в некотором роде правоотношения, ущемляющие финансовыеправа граждан, то в это сфере особенно важно соблюдение закона в работеналоговых органов.
II.Права налоговых и финансовых органов
Анализируяправа налоговых и финансовых органов, необходимо сказать, что соответствующаястатья[12] претерпела изменения всвязи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования — принятием Федерального закона РФ от 27 июля 2006 года N 137-ФЗ[13]
Итак,налоговые органы во исполнение возложенных на них функций имеют право требоватьот налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы поформам, установленным государственными органами и органами местногосамоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания иперечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильностьисчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.
Этоправо корреспондирует обязанности налогоплательщиков представлять вустановленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации(расчеты), обязанностью представлять по месту жительства индивидуальногопредпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката,учредившего адвокатский кабинет, по запросу налогового органа книгу учетадоходов и расходов и хозяйственных операций и представлять по месту нахожденияорганизации бухгалтерскую отчетность в соответствии с установленнымитребованиями, а также обязанностью представлять в налоговые органы и ихдолжностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ,документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, что предусмотреноподпунктами 4, 5, 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ.
Занеисполнение данной обязанности НК РФ предусмотрена ответственность
— штраф. Такой подход законодателя в закреплении гарантий осуществлениярассматриваемого права налогового органа представляется вполне обоснованным ицелесообразным, в противном случае оно во многих случаях осталось бы лишьдекларированным./>
Такжепредоставляется налоговым органам право проводить налоговые проверки в порядке,установленном НК РФ. Одной из самостоятельных формналогового контроля является налоговая проверка. Налоговый кодекс не содержитопределения налоговой проверки, а ограничивается лишь указанием на видыпроводимых проверок:
ст.87 НК РФ после внесения изменений Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗпредусматривает только два вида налоговых проверок:
— камеральные налоговые проверки, которые проводятся по месту нахожденияналогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов,представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельностиналогоплательщика, имеющихся у налогового органа (ст. 88 НК РФ);
— выездные налоговые проверки, которые проводятся непосредственно на территории(в помещении) налогоплательщика (ст. 89 НК РФ).
Встатьях 88, 89 НК РФ законодатель:
— характеризует каждый вид налоговой проверки (камеральная, выездная);
— устанавливает принципы и порядок проведения налоговых проверок;
— допускает возможность проведения проверки вышестоящим налоговым органом;
— определяет пределы времени проведения налоговых проверок.
Исходяиз системного анализа и обобщения норм НК РФ, можно сделать следующие выводы:
— лишь налоговые органы вправе проводить как камеральную, так и выезднуюналоговые проверки. Органы внутренних дел участвуют в них лишь по запросуналоговых органов. Не вправе самостоятельно осуществлять налоговые проверки ииные органы;
— камеральные и выездные налоговые проверки проводятся в отношении всех категорийналогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов;
— п. 4 статьи 89 НК РФ установлено, что выездная налоговая проверка можетохватывать не более чем три календарных года деятельности проверяемого,предшествующие времени проведения проверки.
Приэтом следует учесть, что календарный год начинается 1 января и заканчивается 31декабря. Первым календарным годом налогоплательщика-организации (созданной посленачала календарного года) является период времени со дня ее создания и до концаданного года;
— статья 88 НК РФ закрепляет, что срок проведения камеральной налоговой проверкисоставляет три месяца со дня представления налоговой декларации.
Исходяиз вышеизложенного можно вывести следующее определение налоговой проверки — этокомплекс мероприятий по анализу бухгалтерской документации и документовналоговой отчетности, проводимых с целью установления правильности исчисления исвоевременности уплаты налогов, которые проводятся в строго регламентируемомзаконом порядке по месту нахождения налогоплательщика (выездная налоговаяпроверка) либо по месту нахождения налогового органа (камеральная),исключительно налоговыми органами.
Всоответствии с п.п. 3) п. 1 статьи № 31 налоговые органы вправе производитьвыемку документов у налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агентапри проведении налоговых проверок в случаях, когда есть достаточные основанияполагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.
Данныйпункт комментируемой статьи воспроизведен также в п. 14 статьи 89 НК РФ: приналичии у осуществляющих выездную налоговую проверку должностных лицдостаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершенииправонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены,производится выемка этих документов.
Нанаш взгляд, дублирование этого положения в двух нормах одногонормативно-правового акта является необоснованным.
Целесообразнобыло бы в комментируемый пункт статьи 31 Налогового кодекса включить ссылки настатьи НК РФ, которые предусматривают случаи, когда возможна выемка документов,осуществляемая налоговыми органами, а также на норму, устанавливающую порядокпроизводства выемки, а именно на статью 94 НК РФ.
Всоответствии со статьей 94 НК РФ выемка документов и предметов производится наосновании мотивированного постановления должностного лица налогового органа,осуществляющего выездную налоговую проверку. Производится исключительно вдневное время (следует отметить, однако, что НК РФ не содержит указания навременные рамки дневного времени) в присутствии понятых и лиц, у которыхпроизводится выемка документов и предметов.
Можетучаствовать и специалист в той или иной области научного знания. До началавыемки всем присутствующим лицам разъясняются их права и обязанности. Выемкапроизводится принудительно в случае, если лицо, у которого она осуществляется,отказывается добровольно выдать необходимую документацию. При этом должностнымлицам налоговых органов необходимо помнить, что не подлежат изъятию документы ипредметы, не имеющие отношения к предмету налоговой проверки.
Вслучае нарушения данного правила действия налогового органа могут бытьобжалованы в суде и признаны незаконными. Изъятые документы и предметыперечисляются и описываются в протоколе выемки либо в прилагаемых к нему описяхс точным указанием наименования, количества и индивидуальных признаковпредметов, а по возможности — стоимости предметов.
Такженалоговые органы наделены правами вызывать на основании письменного уведомленияналогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачипояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборовлибо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных сисполнением ими законодательства о налогах и сборах.
Поясненияв зависимости от конкретных обстоятельств и цели вызова налогоплательщиковпредоставляются налогоплательщиком в устной или письменной форме. К поясненияммогут прилагаться необходимые документы (накладные, внутренние приказы ираспоряжения, счета-фактуры и др.).
Надосказать, что право налоговых органов вызывать налогоплательщиковнепосредственно в налоговые органы не корреспондирует установленной кодексомобязанности явиться в налоговые органы, в то время как статья 23 НК РФ п.п. 6)п. 3 возложила на налогоплательщика обязанность представлять в налоговые органыи их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НалоговымКодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.
Нанаш взгляд, целесообразным было бы не только закрепление обязанностиналогоплательщика являться по вызову налогового органа, но и установитьответственность в виде штрафа за не явку, например, по третьему вызову./>
П.п.5) п. 1 дает налоговым органам право приостанавливать операции по счетамналогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента в банках и налагатьарест на имущество налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента впорядке, предусмотренном Налоговым кодексом. Порядок приостановления операцийпо счетам в банке установлен статье 76 Налогового кодекса РФ.
Приосуществлении данного права налоговые органы обязаны действовать строго врамках закона и установленной процедуры, в противном случае действия налоговыхорганов могут быть оспорены и признаны незаконными и подлежащими отмене.
Итак,приостановление операций по счетам в банке применяется для обеспеченияисполнения решения о взыскании налога или сбора. Приостановление операций по счетуозначает прекращение банком всех расходных операций по данному счету в пределахсуммы, указанной в решении о приостановлении операцийналогоплательщика-организации по счетам в банке.
Решениео приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банкепринимается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа,направившим требование об уплате налога, пеней или штрафа в случае неисполненияналогоплательщиком-организацией этого требования. Решение о приостановленииопераций налогоплательщика-организации по его счетам в банке может такжеприниматься руководителем (заместителем руководителя) налогового органа вслучае непредставления этим налогоплательщиком-организацией налоговойдекларации в налоговый орган в течение 10 дней по истечении установленногосрока представления такой декларации.
Приэтом решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по егосчетам в банке может быть принято не ранее вынесения решения о взысканииналога.
Решениео приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банкепередается налоговым органом в банк на бумажном носителе или в электронномвиде.
Решениеоб отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации вбанке вручается представителю банка должностным лицом налогового органа подрасписку или направляется в банк в электронном виде.
Решениеналогового органа о приостановлении операций по счетамналогоплательщика-организации в банке подлежит безусловному исполнению банком.Копия решения о приостановлении операций по счетамналогоплательщика-организации в банке или решения об отмене приостановленияопераций по счетам налогоплательщика-организации в банке передаетсяналогоплательщику-организации под расписку или иным способом, свидетельствующимо дате получения налогоплательщиком-организацией копии соответствующегорешения.
Банкобязан сообщить в налоговый орган об остатках денежных средствналогоплательщика-организации на счетах в банке, операции по которымприостановлены, не позднее следующего дня после дня получения решения этогоналогового органа о приостановлении операций по счетамналогоплательщика-организации в банке.
Приостановлениеопераций налогоплательщика-организации по его счетам в банке действует смомента получения банком решения налогового органа о приостановлении такихопераций и до отмены этого решения.
Приостановлениеопераций по счетам налогоплательщика-организации в банке отменяется решениемналогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днемполучения налоговым органом документов (их копий), подтверждающих фактвзыскания налога.
Вслучае, если общая сумма денежных средств налогоплательщика-организации,находящихся на счетах, операции по которым приостановлены на основании решенияналогового органа, превышает указанную в этом решении сумму, этотналогоплательщик вправе подать в налоговый орган заявление об отменеприостановления операций по своим счетам в банке с указанием счетов, на которыхимеется достаточно денежных средств для исполнения решения о взыскании налога.
Послеполучения от банка информации о наличии денежных средств на счетахналогоплательщика в банке в размере, достаточном для исполнения решения овзыскании, налоговый орган обязан в течение двух дней принять решение об отменеприостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в частипревышения суммы денежных средств, указанной в решении налогового органа оприостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке.
Банкне несет ответственности за убытки, понесенные налогоплательщиком-организациейв результате приостановления его операций в банке по решению налогового органа.При наличии решения о приостановлении операций по счетам организации банк невправе открывать этой организации новые счета./>
П.п.6) п. 1 предоставляет налоговым органам право осматривать любые используемыеналогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектовналогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские,торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащегоналогоплательщику имущества. Порядок осмотра помещений и территорийрегламентирован статьей 92 Налогового кодекса РФ, поэтому не будемостанавливаться на нем.
Отметимлишь, что незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налоговогооргана, проводящего налоговую проверку в соответствии с Налоговым кодексом РФ,на территорию или в помещение налогоплательщика, плательщика сбора илиналогового агента влечет административную ответственность, предусмотренную ч. 1ст. 19.4 КоАП РФ[14].
Всоответствии с ч. 1 ст. 19.4 КоАП РФ неповиновение законному распоряжению илитребованию должностного лица органа, осуществляющего государственный надзор(контроль), а равно воспрепятствование осуществлению этим должностным лицомслужебных обязанностей влечет предупреждение или наложение административногоштрафа в размере:
— на граждан — от 5 до 10 минимальных размеров оплаты труда;
— на должностных лиц — от 10 до 20 минимальных размеров оплаты труда./>
П.п.7) п. 1 статьи № 31 предоставляет налоговым органам право определять суммыналогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему РоссийскойФедерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации оналогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках вслучаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа космотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий,используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных ссодержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двухмесяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов,отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или веденияучета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислитьналоги.
Такимобразом, налоговые органы вправе составить акт и самостоятельно расчетным путемна основании оценки имеющейся информации определить суммы налогов, подлежащихуплате налогоплательщиком, в случае в случаях отказа налогоплательщикадопустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных,складских, торговых и иных помещений и территорий, используемыхналогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектовналогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органунеобходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов ирасходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушениемустановленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Налогвзыскивается в бесспорном порядке. Это не относится к случаям, когда налоговыеорганы меняют юридическую квалификацию сделок или юридическую квалификациюстатуса и характера деятельности налогоплательщика. При таких обстоятельствахналоговая инспекция обращается в суд с иском о взыскании доначисленного налогав соответствии с пунктом 1 статьи 45 Налогового Кодекса.
Всоответствии с п.п. 8) п. 1 налоговые органы вправе требовать отналогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителейустранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах иконтролировать выполнение указанных требований.
Ав соответствии с п.п. 7) п. 1. статьи 23 Налогового кодекса РФналогоплательщики обязаны выполнять законные требования налогового органа обустранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а также непрепятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов приисполнении ими своих служебных обязанностей.
Налоговыеорганы вправе до вынесения решения и привлечения к налоговой ответственностипотребовать устранить выявленные нарушения в соответствии с п.п. 8 п. 1 ст. 31НК РФ, однако они этого не делают.
Какследствие, налогоплательщики, самостоятельно устранив все нарушения формальногохарактера, вынуждены отстаивать свои права в судах, посредством предъявленииисков об оспаривании ненормативных актов налоговых органов, где в большинствеслучаев одерживают победу[15]. Однако следует сказать,что не все предписания налоговых органов об устранении налогоплательщикомнарушений являются ненормативными актами.
Преждевсего, следует отметить, что к ненормативным актам налогового органа относятсяакты, имеющие властный характер и порождающие правовые последствия(возникновение обязанностей, изъятие денежных сумм и др.). Они носятиндивидуальный характер и устанавливают, изменяют или отменяют права иобязанности конкретных лиц.
Ктаковым относятся решения, постановления, требования, уведомления (например, опереводе на уплату единого налога на вмененный доход). Они должны бытьподписаны руководителем налогового органа либо его заместителем.
Актпроверки, протокол, составленные должностными лицами налогового органа, неявляются ненормативными актами, которые могут быть обжалованы в суд. Онипредставляют собой документы, содержащие сведения об обстоятельствах дела, т.е.являются доказательствами.
Приэтом необходимо отметить, что форма акта не является исключительным признакомотнесения документа к ненормативному акту, подлежащему обжалованию варбитражный суд. Следует обращать внимание и на содержание документа, изданногодолжностным лицом налогового органа. В том случае, если такой документ устанавливаетконкретные предписания и утвержден руководителем органа, действующим в пределахсвоих полномочий, то он приобретает силу документа, обязательного для лица,которому адресован. И потому этот акт может быть признан судомнедействительным.
Так,например, в арбитражный суд обратилось юридическое лицо с исковым заявлением опризнании недействительным письма, подписанного руководителем налоговогооргана. В указанном письме предлагалось налогоплательщику внести изменения вналоговый учет по итогам первого квартала 1999 года и перейти к уплате налоговпо общей системе налогообложения (в то время как предприятие осуществлялодеятельность, облагаемую единым налогом на вмененный доход). Судом исковыетребования были рассмотрены по существу. Так как обжалуемое письмо былоподписано руководителем налогового органа и принято им в порядке реализацииправ, закрепленных в подпункте 8 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ (правтребования от налогоплательщиков устранения выявленных нарушений налоговогозаконодательства и контроля за выполнением указанных требований). Данное письмопорождало для предприятия обязанность совершить определенные действия.
Ненормативныйакт налогового органа может быть обжалован полностью либо частично.
Требованияистца по данной категории исков должны содержать просьбу о признаниинедействительным конкретного акта (решения, постановления и т.д.), егонаименование, номер, дату издания, другие реквизиты акта и орган, его издавший,а также указание на обжалование акта полностью либо частично.
Приэтом, как показала практика, истцу необходимо подробно описать, в какой именночасти обжалуется акт с указанием обжалуемых пунктов акта и размера,установленных неправомерно, на взгляд истца, к взысканию сумм.
Характернойошибкой заявителей является просьба об отмене ненормативного акта, что невправе сделать арбитражный суд и что не отвечает интересам самого истца, таккак, будучи признанным недействительным, акт налогового органа не можетпорождать каких-либо гражданских прав и обязанностей с момента его изданияналоговым органом.
Отмененныйакт теряет свою юридическую силу с момента его отмены, и, следовательно,нарушенное изданием данного акта право не может быть восстановлено. Отмененныйакт прекращает свое действие на будущее.
Наосновании вышеизложенного следует вывод, что налоговым органам следует большеуделять внимание именно досудебному урегулированию налоговых споров. Необходимопредоставлять налогоплательщикам возможность устранить допущенные формальныеошибки в разумный срок и только в случае невыполнения данного требованияпринимать решение о доначислении соответствующих налогов и сборов.
9. П.п. 9) п. 1 устанавливает право налоговыхорганов применять в установленных случаях меры налоговой ответственности:взыскивать недоимки, а также пени и штрафы.
Всоответствии со статьей 11 Налогового кодекса РФ недоимка — сумма налога илисумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборахсрок.
Всоответствии со статьей 75 Налогового кодекса РФ пеней признается установленнаяденежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплатыпричитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых всвязи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, вболее поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах исборах сроки. Примечательно, что данная норма находится в главе 11 Налоговогокодекса РФ — «Способы обеспечения исполнения обязанностей по уплатеналогов и сборов», а не в главе 16 — «Виды налоговых правонарушений иответственность за их совершение».
Пеняза каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налогаили сбора. Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся куплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспеченияисполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственностиза нарушение законодательства о налогах и сборах.
Приэтом, пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанностипо уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленнымзаконодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.
Неначисляются пени на сумму недоимки, которую налогоплательщик не мог погасить всилу того, что по решению налогового органа или суда были приостановленыоперации налогоплательщика в банке или наложен арест на имуществоналогоплательщика. В этом случае пени не начисляются за весь период действияуказанных обстоятельств. Подача заявления о предоставлении отсрочки (рассрочки)или инвестиционного налогового кредита не приостанавливает начисления пеней насумму налога, подлежащую уплате. Процентная ставка пени принимается равнойодной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центральногобанка Российской Федерации. Пени могут быть взысканы принудительно.
Всоответствии со статьей 114 Налогового кодекса РФ штраф — это, прежде всего,денежное взыскание, которое по своей правовой природе является налоговойсанкцией. А налоговая санкция является мерой ответственности за совершениеналогового правонарушения. Размер штрафа может быть увеличен или уменьшен. Всоответствии со статьей 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственностьза совершение налогового правонарушения, признаются:
— совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейныхобстоятельств;
— совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силуматериальной, служебной или иной зависимости;
— тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственностиза совершение налогового правонарушения;
— иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело,могут быть признаны смягчающими ответственность.
Обстоятельством,отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушениялицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение.
Обстоятельства,смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налоговогоправонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело,и учитываются при применении налоговых санкций.
Приналичии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафаподлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером,установленным соответствующей статьей НК РФ. В случае, если виновное лицо ранееуже привлекалось к ответственности за налоговое правонарушение аналогичноетому, к которому привлекается вновь, размер штрафа увеличивается на 100процентов.
Присовершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкциивзыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менеестрогой санкции более строгой.
Исковоезаявление о взыскании штрафа с организации или индивидуального предпринимателяможет быть подано налоговым органом в течение шести месяцев после истечениясрока исполнения требования об уплате штрафа. Пропущенный по уважительнойпричине срок подачи указанного искового заявления может быть восстановленсудом.
Санкцияв виде штрафа установлена за следующие налоговые правонарушения:
— Статья 116. Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе;
— Статья 117. Уклонение от постановки на учет в налоговом органе;
— Статья 118. Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счетав банке;
— Статья 119. Непредставление налоговой декларации;
— Статья 120. Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектовналогообложения;
— Статья 122. Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора);
— Статья 123. Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислениюналогов;
— Статья 125. Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряженияимуществом, на которое наложен арест и др./>
Всоответствии с п.п. 10) п. 1 комментируемой статьи налоговые органы вправетребовать от банков документы, подтверждающие факт списания со счетовналогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента и скорреспондентских счетов банков сумм налогов, сборов, пеней и штрафов иперечисления этих сумм в бюджетную систему Российской Федерации.
Порядокнаправления запросов в кредитные организации установлен Письмом ЦБ РФ от10.06.2004 N 64-Т[16].
Всоответствии со статьей 86 Налогового кодекса Российской Федерации банкиобязаны выдавать налоговым органам справки по операциям и счетам организаций играждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образованияюридического лица, в порядке, определяемом законодательством РоссийскойФедерации, в течение пяти дней после мотивированного запроса налогового органа./>
Статья26 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1[17]разрешает кредитным организациям выдавать справки по операциям и счетамюридических лиц и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность безобразования юридического лица, органам государственной налоговой службыРоссийской Федерации в случаях, предусмотренных законодательными актами об ихдеятельности.
Направлениезапросов налоговых органов в адрес кредитных организаций мотивируютсяосуществлением мероприятий налогового контроля, проводимых в отношенииналогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов) в соответствии сзаконодательством о налогах и сборах./>
Согласностатье 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахожденияналогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленныхналогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а такжедругих документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налоговогооргана.
Припроведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать уналогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы,подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
Всоответствии со статьей 87 НК РФ, если при проведении камеральных и выездныхналоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость полученияинформации о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора), связанной сиными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы,относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора)(встречная проверка).
Статьей31 НК РФ предусмотрено право налоговых органов требовать от банков документы,подтверждающие исполнение платежных поручений налогоплательщиков, плательщиковсборов и налоговых агентов и инкассовых поручений (распоряжений) налоговыхорганов о списании со счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов иналоговых агентов сумм налогов и пени.
Такжестатьей 7 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1[18]налоговым органам предоставлено право получать от предприятий, учреждений,организаций (включая банки и иные финансово-кредитные учреждения) справки, документыи копии с них, касающиеся хозяйственной деятельности налогоплательщика инеобходимые для правильного налогообложения.
Налоговыйкодекс, а также иные действующие нормативные правовые акты законодательства оналогах и сборах не содержат ограничений в части направления запросов в банки опредоставлении информации по операциям организаций и граждан, осуществляющихпредпринимательскую деятельность без образования юридического лица, только врамках налоговых проверок, а также ограничений по видам операций и периодам, покоторым налоговым органом может быть запрошена указанная информация.
Всвязи с этим запросы о предоставлении указанной информации могут бытьнаправлены налоговым органом как в рамках, так и вне рамок налоговой проверки(в том числе на этапе подготовки к проведению выездной налоговой проверки).
Приотсутствии в запросе налогового органа мотивировки необходимости предоставлениясоответствующей информации либо при наличии ненадлежащей мотивировки, несвязанной с целями и задачами налоговых органов, а также при отсутствии взапросе указания на конкретный период, за который запрашивается информация,данные запросы исполнению банками не подлежат./>
Впроцессе осуществления налогового контроля в соответствии с п.п. 11) п. 1комментируемой статьи налоговое органы вправе привлекать специалистов,экспертов и переводчиков.
Всоответствии со ст. 96 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведенииконкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе припроведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может бытьпривлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, незаинтересованный в исходе дела. Привлечение лица в качестве специалистаосуществляется на договорной основе. При этом участие лица в качествеспециалиста не исключает возможности его опроса по этим же обстоятельствам каксвидетеля. Привлечение специалиста относится к числу дополнительных мероприятийналогового контроля. Она применяется в сочетании с основными действияминалогового контроля, коими являются: наложение ареста, выемка, осмотр. Во всехэтих действиях может участвовать специалист. Таким образом, привлечениеспециалиста осуществляется исходя из усмотрения должностных лиц налоговыхорганов.
Однакочасто непривлечение специалистов в отдельных ситуациях может повлечь для самихналоговиков негативные последствия. Приведем пример. Как правило, при осмотрах(обследованиях) объектов организации торговли (общественного питания)сотрудники ФНС самостоятельно производят замеры площади торгового зала (заладля обслуживания посетителей). Если при осмотрах для измерения площадей непривлекались специалисты, то суды практически единодушно не принимаютрезультаты таких осмотров в качестве доказательств[19].
Приэтом суды обосновывают свою позицию тем, что:
— должностные лица ФНС не обладают специальными познаниями и навыками,необходимыми для правильного определения площади. Для выполнения конкретныхдействий (замер площадей, используемых для осуществления предпринимательскойдеятельности) налогового контроля в соответствии с п. 1 ст. 96 НК РФ должныпривлекаться на договорной основе специалисты, обладающие соответствующимизнаниями и навыками;
— измерительные приборы, которыми пользуются сотрудники ФНС при измерениях, непроходят метрологического контроля.
Вто же время, если для осмотров (замеров) привлекаются специалисты (работникиБТИ), их результаты могут использоваться при налоговых проверках исвидетельствовать о занижении величины физического показателя — площадиторгового зала.
Эксперт,также как и специалист, обладает специальными познаниями и навыками, но в отличиеот специалиста его участие обусловлено назначением в установленном порядкеэкспертизы, в завершении которой он дает заключение. В необходимых случаях дляучастия в действиях по осуществлению налогового контроля на договорной основеможет быть привлечен переводчик. Переводчиком является не заинтересованное висходе дела лицо, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода.Данное положение распространяется и на лицо, понимающее знаки немого илиглухого физического лица. Переводчик обязан явиться по вызову назначившего егодолжностного лица налогового органа и точно выполнить порученный ему перевод.
Переводчикпредупреждается об ответственности за отказ или уклонение от выполнения своихобязанностей либо заведомо ложный перевод, о чем делается отметка в протоколе,которая удостоверяется подписью переводчика.
Крометого, налоговые органы вправе вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могутбыть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведенияналогового контроля (п.п. 12) п. 1.
Всоответствии с п. 1 ст. 90 НК РФ в качестве свидетелей для дачи показаний могутбыть вызваны любые физические лица, которым могут быть известны какие-либообстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.
Этомогут быть, в частности, сотрудники проверяемой организации-налогоплательщика,сотрудники организаций (индивидуальных предпринимателей), являющихся деловымипартнерами проверяемой организации, иные лица, которым могут быть известныфактические обстоятельства совершения налогоплательщиком хозяйственныхопераций, имеющих значение для формирования налоговой базы, при наличии упроверяющих оснований полагать, что данные операции совершены с нарушениемдействующего законодательства либо не отражены (неправильно отражены) в учетеналогоплательщика.
Вместес тем, в качестве свидетелей не могут допрашиваться физические лица, которые всилу малолетнего возраста, физических или психических недостатков не способныправильно воспринимать и (или) воспроизводить обстоятельства, имеющие значениедля осуществления налогового контроля (п.п. 1 п. 2 ст. 90 НК РФ).
Правомвызова лица в качестве свидетеля обладает руководитель (заместительруководителя) налогового органа, в компетенцию которого согласно п. 2 ст. 101НК РФ входит принятие решения по результатам рассмотрения материалов налоговыхпроверок и других документов, составляемых должностными лицами налоговыхорганов и фиксирующих факты налоговых правонарушений.
Вызовсвидетеля в налоговый орган производится на основании повестки за подписьюруководителя (заместителя руководителя) налогового органа, вручаемой лицу,вызываемому в качестве свидетеля, под расписку либо направляемой заказнымписьмом с уведомлением о вручении. Из содержания повестки следует, ктовызывается в качестве свидетеля, куда, к кому, в какой день и час ему следуетприбыть для дачи показаний.
Неявкабез уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении вкачестве свидетеля, образует состав налогового правонарушения, предусмотренногоабз. 1 ст. 128 НК РФ (штраф в размере 1 тыс. руб.).
Прирешении судом вопроса о взыскании штрафа за неявку по вызову доказывание фактаполучения вызываемым лицом повестки о вызове является обязанностью налоговогооргана.
Показаниясвидетеля могут быть получены по месту пребывания свидетеля, если он вследствиеболезни, старости, инвалидности не в состоянии явиться в налоговый орган, а поусмотрению должностного лица налогового органа — и в других случаях. Вместе стем в определенных ситуациях показания свидетеля могут быть получены по местуего жительства, работы, учебы.
Физическоелицо вправе отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотреннымзаконодательством РФ. Согласно ст. 51 Конституции РФ свидетель не обязан даватьпоказания против себя самого, своего супруга и близких родственников, кругкоторых определяется федеральными законами. В соответствии с п. 4 ст. 5 УПК РФнаряду с супругом близкими родственниками признаются родители, дети,усыновители, усыновленные, родные братья и сестры, дедушка, бабушка и внуки.
Правоопределенных лиц на отказ от дачи показаний (в частности, адвоката, депутатаСовета Федерации и депутата Государственной Думы Федерального Собрания РФ)закон связывает с характером осуществляемой ими деятельности./>
Всоответствии с п.п. 13) п. 1 НК РФ налоговые органы вправе заявлять ходатайстваоб аннулировании или о приостановлении действия выданных юридическим ифизическим лицам лицензий на право осуществления определенных видовдеятельности. В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 08.08.2001 N128-ФЗ[20]лицензия — это специальное разрешение на осуществление конкретного видадеятельности при обязательном соблюдении лицензионных требований и условий,выданное лицензирующим органом юридическому лицу или индивидуальномупредпринимателю.
Всилу норм статьи 13 Закона N 128-ФЗ приостановление или аннулирование лицензииосуществляется в судебном порядке на основании заявления лицензирующего органа.Исходя из положений вышеизложенных норм, налоговый орган вправе высказать своемнение по вопросу аннулирования или приостановления действия лицензий;окончательное же решение остается за уполномоченным лицензирующим органом.Таким образом, к компетенции налоговых органов не относится право на разрешениеили запрет осуществления определенной деятельности.
Налоговыеорганы наделены правами предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражныесуды иски:
— о взыскании недоимки, пеней и штрафов за налоговые правонарушения в случаях,предусмотренных Налоговым кодексом РФ;
— о возмещении ущерба, причиненного государству и (или) муниципальномуобразованию вследствие неправомерных действий банка по списанию денежных средствсо счета налогоплательщика после получения решения налогового органа оприостановлении операций, в результате которых стало невозможным взысканиеналоговым органом недоимки, задолженности по пеням, штрафам с налогоплательщикав порядке, предусмотренном Налоговым кодексом;
— о досрочном расторжении договора об инвестиционном налоговом кредите и др.(п.п. 14) п. 1 НК РФ).
Приэтом в соответствии с п. 1 статьи 333.37 НК РФ налоговые органы освобождаютсяот обязанности уплачивать государственную пошлину при обращении в арбитражныесуды.
Всоответствии с п. 2 перечень прав, содержащийся в ней, не являетсяисчерпывающим.
Налоговыеорганы осуществляют и иные права помимо перечисленных в ст. 31 НК РФ в случаях,предусмотренных Налоговым кодексом РФ. Таким случаем, в частности, следуетпризнать положение ст. 86 НК РФ, не содержащей ограничений в объеме банковскихопераций, включаемых в состав справки.
Системноетолкование п. 2 ст. 86 НК РФ и п. 2 ст. 31 НК РФ препятствует ошибочному выводуоб ограничении обязанности банка, которая заключается в предоставлении справок,подтверждающих уплату налогоплательщиками налоговых платежей.
Такжев п.п. 11 п. 1 ст. 31 НК РФ регламентируется, что банк обязан предоставлять вналоговые органы, помимо справок, первичные документы об исполнении платежных иинкассовых поручений на уплату налогов и сборов в бюджет.
Статья86 НК РФ не содержит каких-либо давностных сроков, которыми может бытьограничен объем операций, отражаемых в справке. Полагаем, что давностные срокипроведения налоговой проверки (ст. 87 НК РФ, абз. 2 п. 27 Постановления ПленумаВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5) не имеют отношения к срокам полученияинформации в рамках ст. 86 НК РФ, поскольку представляют собой частные случаиоснований для истребования налоговыми органами справок по счетам.
Вслучае, если проводимые налоговым органом контрольные мероприятия неосуществляются в форме налоговой проверки и прямо не ограничены какими-либодавностными сроками (например, сверяются данные учета и отчетности за пределамитрехгодичного срока или проверяется достоверность информации о дате открытияналогоплательщиком счета в банке), банк не имеет оснований для отказа в выдачесправки.
Кдавностному периоду истребования информации о проведенных операциях не имеютотношения и сроки ст. 113 НК РФ, поскольку последние имеют своей цельюустановление давностных сроков привлечения к ответственности за совершениеналогового правонарушения, отсутствующего со стороны банка на моментрассмотрения и подготовки банком справки по запросу налогового органа.
п.3 статьи № 31 закрепляется положение, согласно которого вышестоящие налоговыеорганы вправе отменять и изменять решения нижестоящих налоговых органов вслучае несоответствия указанных решений законодательству о налогах и сборах.Это положение тождественно закрепленному статьей 9 Закона РФ «О налоговыхорганах...» «вышестоящим налоговым органам предоставляется правоотменять решения нижестоящих налоговых органов в случае их несоответствия КонституцииРоссийской Федерации, федеральным законам и иным нормативным правовымактам».
Каждыйналоговый документ всегда строго установленной формы. И п. 4. анализируемойстатьи закрепляет, что формы предусмотренных Налоговым кодексом документов,которые используются налоговыми органами при реализации своих полномочий вотношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, а также порядоких заполнения утверждаются федеральным органом исполнительной власти,уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, если инойпорядок их утверждения не предусмотрен НК РФ.  Так, например Приказом ФНС РФ от01.12.2006 N САЭ-3-19/825@[21]  установлены формы  требованияоб уплате налога и др.
 
III. Обязанностиналоговых и финансовых органов
Пунктом17 статьи 1 Закона N 137-ФЗ[22] статья 32 НК РФполностью изложена в новой редакции, которая вступила в силу с 01.01.2007.Необходимо помнить, что данная норма применяется к правоотношениям,регулируемым законодательством о налогах и сборах, возникшим после 31.12.2006,если иное не предусмотрено НК РФ.
Итак,в соответствии с п.п. 1 п. 1) статьи 32 налоговые органы обязаны соблюдатьзаконодательство о налогах и сборах. В первую очередь эта норма являетсяпроводником межотраслевого принципа законности в деятельности государственных имуниципальных органах власти, организаций всех форм собственности, граждан идолжностных лиц.
Налоговыеорганы, естественно, не являются исключением. Обязанность соблюдатьзаконодательство о налогах и сборах со стороны налоговых органов имеетособенное значение, постольку поскольку, осуществляя свои полномочия, они частоограничивают находящиеся под особой охраной права граждан и юридических лиц.Например, налоговые органы вправе приостанавливать операции по счетамналогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента в банках и налагатьарест на имущество налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента,тем самым препятствуя в осуществлении конституционного права свободы частнойсобственности.
Крометого, эта обязанность корреспондирует праву налогоплательщика требовать отналоговых органов и должностных лиц налоговых органов, иных уполномоченныхорганов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении имидействий в отношении налогоплательщиков, гарантированным подпунктом 10 пункта 1статьи 21 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ).
Всоответствии с п.п. 2) п. 1 статьи 32 налоговые органы обязаны осуществлятьконтроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых всоответствии с ним нормативных правовых актов. Это не только обязанность но изадача, стоящая перед налоговыми органами как органами исполнительной властиРоссии.
Всоответствии со статьей 6 ФЗ «О налоговых органах РоссийскойФедерации» главными задачами налоговых органов являются контроль засоблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления,полнотой и своевременностью внесения в бюджетную систему Российской Федерацииналогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством РоссийскойФедерации, — за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесенияв бюджетную систему Российской Федерации других обязательных платежей,установленных законодательством Российской Федерации, а также контроль запроизводством и оборотом этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной итабачной продукции, валютный контроль, осуществляемый в соответствии с валютнымзаконодательством Российской Федерации и принятыми в соответствии с нимнормативными правовыми актами органов валютного регулирования и данным Законом.
Самоопределение налоговых органов, содержащееся в статье 1 указанного законаговорит о налоговых органах как органах налогового контроля: «налоговыеорганы Российской Федерации — единая система контроля за соблюдениемзаконодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой исвоевременностью внесения в бюджетную систему Российской Федерации налогов исборов, а в случаях, предусмотренных законодательством РоссийскойФедерации:».
Дляосуществления функций налогового контроля налоговые органы наделеныобязанностями по ведению в установленном порядке учета организаций и физическихлиц (п.п. 3) п. 1 комментируемой статьи).
Во-первых,обязанность налоговых органов, предусмотренная подпунктом 3 пункта 1 статьи 32НК, находится в системной связи с обязанностью налогоплательщиков встать научет в налоговых органах, установленной подпунктом 2 пункта 1 статьи 23 НК РФ(в редакции Закона N 137-ФЗ).
Всоответствии с пунктом 1 статьи 83 НК РФ в целях проведения налогового контроляорганизации и физические лица подлежат постановке на учет в налоговых органахсоответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ееобособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по местунахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и поиным основаниям, предусмотренным НК РФ.
Согласнопункту 4 статьи 83 НК РФ при осуществлении организацией деятельности вРоссийской Федерации через обособленное подразделение заявление о постановке научет такой организации подается в течение одного месяца со дня созданияобособленного подразделения в налоговый орган по месту нахождения этогообособленного подразделения, если указанная организация не состоит на учете пооснованиям, предусмотренным НК РФ, в налоговых органах на территориимуниципального образования, в котором создано это обособленное подразделение./>
Всоответствии со статьей 2 ФЗ «О государственной регистрации юридическихлиц и индивидуальных предпринимателей»[23]и Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 506[24]Федеральная налоговая служба является уполномоченным федеральным органомисполнительной власти, осуществляющим государственную регистрацию юридическихлиц, физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей и крестьянских(фермерских) хозяйств, а также уполномоченным федеральным органомисполнительной власти, обеспечивающим представление в делах о банкротстве и впроцедурах банкротства требований об уплате обязательных платежей и требованийРоссийской Федерации по денежным обязательствам, регистрирует Единыйгосударственный реестр юридических лиц, Единый государственный реестриндивидуальных предпринимателей и Единый государственный реестр налогоплательщиков.
Всоответствии с Постановлением Правительства РФ от 16.10.2003 N 630[25]государственный реестр формируется и ведется на муниципальном, региональном ифедеральном уровнях Федеральной налоговой службой и ее территориальнымиорганами.
Вуказанных государственных реестрах содержится самая полная информация оналогоплательщиках — организациях и физических лицах. Сведения в них вносятсяне только одноразово при осуществлении регистрации. Также в них вносятсяизменения как подлежащие, так и не подлежащие государственной регистрации, атакже сведения о ликвидации юридических лиц и прекращении статусаиндивидуального предпринимателя.
 Учет организаций и физических лиц проводится поопределенным в ст.ст. 83, 84 НК РФ правилам.
Постановкана учет организации или индивидуального предпринимателя в налоговом органе поместу нахождения или по месту жительства осуществляется на основании сведений,содержащихся соответственно в едином государственном реестре юридических лиц,едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, в порядке,установленном Правительством Российской Федерации.
Приосуществлении организацией деятельности в Российской Федерации черезобособленное подразделение заявление о постановке на учет такой организацииподается в течение одного месяца со дня создания обособленного подразделения вналоговый орган по месту нахождения этого обособленного подразделения, еслиуказанная организация не состоит на учете по основаниям, предусмотреннымНалоговым кодексом РФ, в налоговых органах на территории муниципальногообразования, в котором создано это обособленное подразделение.
Постановкана учет, снятие с учета организации или физического лица в налоговом органе поместу нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и (или) транспортныхсредств осуществляются на основании сведений, сообщаемых органами, указанными встатье 85 настоящего Кодекса. Организация подлежит постановке на учет вналоговых органах по месту нахождения недвижимого имущества, принадлежащего ейна праве собственности, праве хозяйственного ведения или оперативногоуправления.
Местомнахождения имущества признается:
— для морских, речных и воздушных транспортных средств — место (порт) приписки,при отсутствии такового место государственной регистрации, а при отсутствиитаковых — место нахождения (жительства) собственника имущества;
— для транспортных средств, не указанных в подпункте 1 настоящего пункта;
— место государственной регистрации, а при отсутствии такового — место нахождения(жительства) собственника имущества;
— для иного недвижимого имущества — место фактического нахождения имущества.
Постановкана учет организации по месту нахождения ее обособленного подразделенияосуществляется на основании заявления. При подаче заявления о постановке научет организации по месту нахождения ее обособленного подразделения организацияодновременно с заявлением о постановке на учет представляет в одном экземплярекопии заверенных в установленном порядке свидетельства о постановке на учет вналоговом органе организации по месту ее нахождения, документов, подтверждающихсоздание обособленного подразделения.
Припостановке на учет физических лиц в состав сведений об указанных лицахвключаются также их персональные данные:
— фамилия, имя, отчество;
— дата и место рождения;
— место жительства;
— данные паспорта или иного удостоверяющего личность налогоплательщика документа;
— данные о гражданстве.
Формазаявления о постановке на учет (снятии с учета) в налоговом органеустанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным поконтролю и надзору в области налогов и сборов — т.е. налоговыми органами.
Налоговыйорган обязан осуществить постановку на учет физического лица на основаниизаявления этого физического лица в течение пяти дней со дня полученияуказанного заявления налоговым органом и в тот же срок выдать ему свидетельствоо постановке на учет в налоговом органе.
Еслиналогоплательщик изменил место нахождения или место жительства, снятие с учетаналогоплательщика осуществляется налоговым органом, в котором налогоплательщиксостоял на учете:
— организации или индивидуального предпринимателя на основании сведений,содержащихся соответственно в едином государственном реестре юридических лиц,едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, в порядке,установленном Правительством Российской Федерации;
— нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката в течение пяти дней со дняполучения сведений о факте регистрации от органов, осуществляющих регистрациюфизических лиц по месту жительства, в порядке, утвержденном Министерствомфинансов Российской Федерации;
— физического лица, не относящегося к индивидуальным предпринимателям, в течениепяти дней со дня получения сведений о факте регистрации от органов,осуществляющих регистрацию физических лиц по месту жительства, в порядке,утвержденном Министерством финансов Российской Федерации.
Постановкана учет налогоплательщика в налоговом органе по новому месту нахождения илиновому месту жительства осуществляется на основании документов, полученных отналогового органа по прежнему месту нахождения или прежнему месту жительстваналогоплательщика.
Снятиес учета физического лица может также осуществляться налоговым органом приполучении им соответствующих сведений о постановке на учет этого физическоголица в другом налоговом органе по месту его жительства.
В случае ликвидации или реорганизации организации,прекращения деятельности в качестве индивидуального предпринимателя снятие их сучета осуществляется на основании сведений, содержащихся соответственно ведином государственном реестре юридических лиц, едином государственном реестреиндивидуальных предпринимателей, в порядке, установленном ПравительствомРоссийской Федерации.
Вслучае принятия организацией решения о прекращении деятельности (закрытии)своего обособленного подразделения снятие с учета организации по местунахождения этого обособленного подразделения осуществляется налоговым органомпо заявлению налогоплательщика в течение 10 дней со дня подачи такогозаявления, но не ранее окончания выездной налоговой проверки в случае еепроведения.
Вслучае прекращения полномочий нотариуса, занимающегося частной практикой,прекращения статуса адвоката снятие с учета осуществляется налоговым органом наосновании сведений, сообщаемых органами, указанными в статье 85 настоящегоКодекса, в порядке, утвержденном Министерством финансов Российской Федерации.
Постановкана учет, снятие с учета осуществляются бесплатно.
Каждомуналогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов, в томчисле подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границуРоссийской Федерации, и на всей территории Российской Федерацииидентификационный номер налогоплательщика.
Налоговыйорган указывает идентификационный номер налогоплательщика во всех направляемыхему уведомлениях.
Каждыйналогоплательщик указывает свой идентификационный номер в подаваемых вналоговый орган декларации, отчете, заявлении или ином документе, а также виных случаях, предусмотренных законодательством./>
Всоответствии с п.п. 4) п. 1. статьи 32 налоговые органы обязаны бесплатноинформировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиковсборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве оналогах и сборах и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах,порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностяхналогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочияхналоговых органов и их должностных лиц, а также представлять формы налоговыхдеклараций (расчетов) и разъяснять порядок их заполнения.
Такимобразом, в указанном подпункте определен круг информации, которую налоговыеорганы обязаны предоставлять налогоплательщикам бесплатно независимо от формы испособов ее предоставления.
Следуетотметить, что и эта обязанность налоговых органов находится во взаимосвязи справом налогоплательщиков. Статья 21 Налогового кодекса РФ закрепляет правоналогоплательщиков получать по месту своего учета от налоговых органов бесплатнуюинформацию (в том числе в письменной форме) о действующих налогах и сборах,законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативныхправовых актах. Следует отметить, что это право налогоплательщиков донастоящего времени в значительной степени продолжает оставаться декларативным,не обеспеченным механизмом реализации.
Какмы указывали в  комментарии к статье 30 НК РФ, налоговые органы — подразделенияФедеральной налоговой службы России находятся в ведении Министерства ФинансовРоссии. На руководящий орган исполнительной власти статьей 34.2. НК РФ такженаложены функции дачи письменных разъяснения налогоплательщикам, плательщикамсборов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства РоссийскойФедерации о налогах и сборах.
Каксправедливо указывает С.Е. Смирных, не предусмотрена ответственностьдолжностных лиц налоговых органов, не предоставляющих налогоплательщикаминформацию, указанную в п.п. 4 п. 1 ст. 32 Налогового кодекса РФ, либопредоставляющих заведомо ложную информацию, что ухудшает положениеналогоплательщиков[26]
Правоналогоплательщиков на достоверную информацию о действующих налогах и сборахможет быть реализовано только при условии активного взаимодействия налоговыхорганов и налогоплательщиков.
Приосуществлении своей деятельности — налогового контроля — налоговые органыобязаны руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансовРоссийской Федерации по вопросам применения законодательства РоссийскойФедерации о налогах и сборах.
Всоответствии с Федеральным законом от 29.06.2004 N 58-ФЗ[27]право издавать нормативные правовые акты по вопросам налогообложения и сборовзакреплено за Минфином России. Так, Минфин России вправе давать письменныеразъяснения по вопросам применения законодательства Российской Федерации оналогах и сборах, утверждать формы расчетов по налогам и формы налоговыхдеклараций, обязательные для налогоплательщиков, а также порядок их заполнения./>
Припостановке на учет в налоговых органах, последние обязаны сообщатьналогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам сведения ореквизитах соответствующих счетов Федерального казначейства. Кроме того, впорядке, определяемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченнымпо контролю и надзору в области налогов и сборов, доводить доналогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов сведения обизменении реквизитов этих счетов и иные сведения, необходимые для заполненияпоручений на перечисление налогов, сборов, пеней и штрафов в бюджетную системуРоссийской Федерации. Этот порядок утвержден Приказом ФНС РФ от 09.11.2006 NСАЭ-3-10/776@[28].Согласно данного приказа Управление ФНС России по субъекту Российской Федерациив пятидневный срок после получения от соответствующего управления Федеральногоказначейства по субъекту Российской Федерации информации об измененииреквизитов счета, открытого этому УФК направляет нижестоящим территориальнымналоговым органам указанные сведения. Нижестоящие территориальные налоговыеорганы:
1)в течение семи рабочих дней после получения информации от управления ФНС Россиипо субъекту Российской Федерации об изменении реквизитов счета, открытогосоответствующему УФК по субъекту Российской Федерации направляютналогоплательщикам (по почте с уведомлением о вручении) сведения, а такжеинформируют их через средства массовой информации;
2)размещают на своих информационных стендах сведения об изменении реквизитовсчета, открытого соответствующему УФК по субъекту Российской Федерации и иныесведения, необходимые для заполнения поручений на перечисление налогов, сборов,пеней и штрафов в бюджетную систему Российской Федерации;
3)в составе документов, выдаваемых при постановке на учет налогоплательщиков вналоговых органах, выдают им (направляют по почте с уведомлением о вручении)сведения, которые включают:
— наименование УФК по субъекту Российской Федерации;
— ИНН налогового органа;
— КПП налогового органа;
— наименование и местонахождение банка, в котором УФК по субъекту РоссийскойФедерации открыт счет;
— БИК банка, в котором УФК по субъекту Российской Федерации открыт счет;
— номер счета УФК по субъекту Российской Федерации;
— номер корреспондентского счета банка, в котором УФК по субъекту РоссийскойФедерации открыт счет.
Всеэти реквизиты своевременно и достоверно должны быть доведены до сведенияналогоплательщиков и налоговых агентов.
Налоговые органы обязаны принимать решения овозврате налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту суммизлишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов,направлять оформленные на основании этих решений поручения соответствующимтерриториальным органам Федерального казначейства для исполнения и осуществлятьзачет сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней иштрафов.
Порядоктакого возврата предусмотрен Налоговым кодексом, а именно главой 12 НК РФ. Небудем подробно останавливаться на данном порядке, отметим лишь, что налоговыйорган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговомуоргану факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога втечение 10 дней со дня обнаружения такого факта. А обязанность налоговыхорганов, предусмотренная подпунктом 7 пункта 1 статьи 32 НК, находится вовзаимной связи с правом налогоплательщиков на своевременный зачет или возвратсумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов,гарантированным подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ./>
Приосуществлении своей деятельности налоговые органы обязаны соблюдать налоговуютайну и обеспечивать ее сохранение. В соответствии со статьей 102 Налоговогокодекса РФ налоговую тайну составляют любые полученные налоговым органом,органами внутренних дел, органом государственного внебюджетного фонда итаможенным органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений:
— разглашенных налогоплательщиком самостоятельно или с его согласия;
— об идентификационном номере налогоплательщика;
— о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за этинарушения;
— предоставляемых налоговым (таможенным) или правоохранительным органам другихгосударств в соответствии с международными договорами (соглашениями), одной изсторон которых является Российская Федерация, о взаимном сотрудничестве междуналоговыми (таможенными) или правоохранительными органами (в части сведений,предоставленных этим органам).
Так,содержание данных налогового учета (в том числе данных первичных документов)является налоговой тайной (статья 313 НК РФ); сведения о налогоплательщике смомента постановки его на учет в налоговом органе являются налоговой тайной (п.9 статьи 84 НК РФ).
Налоговаятайна не подлежит разглашению налоговыми органами, органами внутренних дел,органами государственных внебюджетных фондов и таможенными органами, ихдолжностными лицами и привлекаемыми специалистами, экспертами, за исключениемслучаев, предусмотренных федеральным законом.
Кразглашению налоговой тайны относится, в частности, использование или передачадругому лицу производственной или коммерческой тайны налогоплательщика, ставшейизвестной должностному лицу налогового органа, органа внутренних дел, органагосударственного внебюджетного фонда или таможенного органа, привлеченномуспециалисту или эксперту при исполнении ими своих обязанностей.
Поступившиев налоговые органы, органы внутренних дел, органы государственных внебюджетныхфондов или таможенные органы сведения, составляющие налоговую тайну, имеютспециальный режим хранения и доступа.
Утратадокументов, содержащих составляющие налоговую тайну сведения, либо разглашениетаких сведений влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами./>
Так,часть 1 статьи 183 УК РФ предусматривает ответственность за собирание сведений,составляющих налоговую тайну, путем похищения документов, подкупа или угроз, аравно иным незаконным способом в целях разглашения либо незаконногоиспользования этих сведений. Субъектом привлечения к уголовной ответственностипо данной статье будет нести любое лицо, достигшее 16-летнего возраста, неявляющееся владельцем налоговой тайны и не допущенное к ней в установленном порядке.
Частью2 статьи 183 УК РФ предусмотрена ответственность за незаконные разглашение илииспользование сведений, составляющих налоговую тайну, без согласия еевладельца, совершенные из корыстной или иной личной заинтересованности ипричинившие крупный ущерб. По данной части ответственность будет нести работникорганизации или иные лица, которым сведения, составляющие налоговую тайну,стали известны в связи с профессиональной или служебной деятельностью.
Часть3 статьи 183 УК РФ предусматривает ответственность за те же действия, если врезультате их совершения причинен крупный ущерб, а равно при наличии корыстнойзаинтересованности виновного. Обязательные элементы состава преступления — корыстная или иная личная заинтересованность виновного и крупный ущерб какпоследствие уголовно наказуемых действий; размер ущерба определяетсяприменительно к примечанию к статье 169 УК.
Всоответствии с примечанием к статье 169 УК РФ крупным ущербом признается ущербв сумме, превышающей двести пятьдесят тысяч рублей, особо крупным — одинмиллион рублей.
Отягчающимобстоятельством по части 4 статьи 183 УК РФ является наступление в результатедействий виновного лица тяжких последствий (экономическое разорение,дезорганизация работы коммерческого предприятия и т.п.).
Крометого, за разглашение сведений, составляющих налоговую тайну, в определенныхслучаях наступает ответственность по статье 285 УК РФ за злоупотреблениедолжностными полномочиями.
Каждоепринятое налоговым органом решение в соответствии с п.п. 9) п. 1 статьи 32 НКРФ должно быть доведено до сведения лица, в отношении которого оно принято:налоговые органы обязаны направлять налогоплательщику, плательщику сбора илиналоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, атакже в случаях, предусмотренных НК РФ, налоговое уведомление и (или)требование об уплате налога и сбора. И эта обязанность налоговых органовкорреспондирует праву налогоплательщиков получать копии акта налоговой проверкии решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования обуплате налогов, гарантированным подпунктом 9 пункта 1 статьи 21 НК РФ.
Реализацияправа, установленного подпунктом 9 пункта 1 статьи 21 НК РФ, является не чеминым как обстоятельством, обеспечивающим возможность налогоплательщика защищатьсвои права и представлять свои интересы. При этом направление письменныхрешении налоговых органов должно быть осуществлено таким образом, чтобывозможно было установить срок его вручения.
Таккак это важно для установления начала течения налоговых процессуальных сроков,например на обжалование. Препятствие реализации такого права со стороныналогового органа влечет недействительность решения налогового органа овзыскании с налогоплательщика налоговых санкций.
Налоговыеорганы обязаны представлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговомуагенту по его запросу справки о состоянии расчетов указанного лица по налогам,сборам, пеням и штрафам на основании данных налогового органа, чтопредусмотрено п.п. 10) п. 1 статьи 32 НК РФ.
Крометого, Письмом ФНС РФ от 06.07.2006 N ШТ-6-19/680@[29]закреплено указание нижестоящим налоговым органам выдавать Справку обисполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налогов, сборов, страховыхвзносов, пеней и налоговых санкций по форме и в соответствии с методическимиуказаниями, утвержденными Приказом ФНС России от 23.05.2005 N ММ-3-19/206@[30]по запросам уполномоченных получателей бюджетных средств на дату, указанную вданных запросах.
Форматаких справок и порядок их заполнения утвержден Приказом ФНС РФ от 04.04.2005 NСАЭ-3-01/138@ «Об утверждении форм по сверке расчетов по налогам, сборам,взносам, информированию налогоплательщиков о состоянии расчетов по налогам,сборам, взносам и методических указаний по их заполнению». Запрашиваемаясправка представляется в течение пяти дней со дня поступления в налоговый органсоответствующего письменного запроса налогоплательщика, плательщика сбора илиналогового агента.
Налоговыеорганы обязаны осуществлять по заявлению налогоплательщика, плательщика сбораили налогового агента совместную сверку сумм уплаченных налогов, сборов, пенейи штрафов.
Следуетотметить, что сходное положение закреплено также пунктом 7 статьи 45 НК РФ. Всоответствии с ним по предложению налогового органа или налогоплательщика можетбыть проведена совместная сверка уплаченных налогоплательщиком налогов.Результаты сверки оформляются актом, который подписывается налогоплательщиком иуполномоченным должностным лицом налогового органа.
Налоговыйорган вправе требовать от банка копию поручения налогоплательщика наперечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующийсчет Федерального казначейства, оформленного налогоплательщиком на бумажномносителе. Банк обязан представить в налоговый орган копию указанного порученияв течение пяти дней со дня получения требования налогового органа.
Вслучае, предусмотренном настоящим пунктом, на основании заявленияналогоплательщика и акта совместной сверки уплаченных налогоплательщикомналогов, если такая совместная сверка проводилась, налоговый орган принимаетрешение об уточнении платежа на день фактической уплаты налогоплательщикомналога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счетФедерального казначейства.
Приэтом налоговый орган осуществляет пересчет пеней, начисленных на сумму налога,за период со дня его фактической уплаты в бюджетную систему РоссийскойФедерации на соответствующий счет Федерального казначейства до дня принятияналоговым органом решения об уточнении платежа.
Всоответствии с пунктом 8 статьи 45 НК РФ правила, предусмотренные пунктом 7статьи 45 НК РФ, применяются также в отношении сборов, пеней, штрафов ираспространяются на плательщиков сборов и налоговых агентов.
Согласнопункту 3 статьи 78 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) в случае обнаруженияфактов, свидетельствующих о возможной излишней уплате налога, по предложениюналогового органа или налогоплательщика может быть проведена совместная сверкарасчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам. Результаты такой сверкиоформляются актом, подписываемым налоговым органом и налогоплательщиком.
Формаакта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафамутверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным поконтролю и надзору в области налогов и сборов.
Всоответствии с п.п. 3.4 Приказа ФНС РФ от 09.09.2005 N САЭ-3-01/444@ «Обутверждении регламента организации работы с налогоплательщиками, плательщикамисборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и налоговымиагентами»[31] заявления о проведениисверки расчетов налогоплательщика могут поступать от налогоплательщиков (ихпредставителей) лично или передаваться по почте.
Приприеме заявления лично на втором экземпляре заявления должностное лицо отделаработы с налогоплательщиками по просьбе налогоплательщика (его представителя)проставляет отметку о принятии и дате представления заявления. Должностное лицоотдела работы с налогоплательщиками формирует акт сверки расчетов по форме 23-а(краткая) в течение 5-ти рабочих дней со дня получения заявления налоговыморганом.
Первыйэкземпляр документа сверки с подписями налогоплательщика, должностного лицаотдела работы с налогоплательщиками передается налогоплательщику (егопредставителю) или направляется по почте, второй экземпляр с отметкойналогоплательщика (его представителя) о получении (или отправке по почте)остается в налоговом органе по месту проведения сверки.
Есливыявлена ошибка налогоплательщика, то готовится уведомление. Уведомлениеподписывается руководителем (заместителем инспекции) и направляетсяналогоплательщику по почте через отдел финансового и общего обеспечения.
Позаявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента выдаватькопии решений, принятых налоговым органом в отношении этого налогоплательщика,плательщика сбора или налогового агента. П.п. 9) п. 1 статьи 32 установленаобязанность направлять копии акта налоговой проверки и решения налоговогооргана, а также в случаях, предусмотренных НК РФ, налоговое уведомление и (или)требование об уплате налога и сбора. Эти два  подпункта являются, по сути,зеркальным отражением права налогоплательщиков получать копии акта налоговойпроверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления итребования об уплате налогов, гарантированным п.п. 9 п. 1 статьи 21 НК РФ.
Переченьобязанностей налоговых органов, указанных в комментируемой статье, не являетсяисчерпывающим (п. 2 статьи 32 НК РФ). Налоговый кодекс и иные федеральныезаконы могут предусматривать другие обязанности налоговых органов.
Например,статьи 45-48 НК РФ устанавливают обязанность налоговых органов взыскиватьналоги и сборы, статья 103 НК РФ — обязанность не допускать причинениенеправомерного вреда при проведении налогового контроля.
Закрепленоположение, согласно которому, если в течение двух месяцев со дня истечениясрока исполнения требования об уплате налога (сбора) налогоплательщик(плательщик сбора) полностью не погасил указанную в данном требовании недоимку,размеры которой позволяют предполагать факт совершения нарушениязаконодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления,налоговые органы обязаны в течение 10 дней со дня выявления указанныхобстоятельств направить материалы в органы внутренних дел для решения вопроса овозбуждении уголовного дела. В зависимости от обстоятельств дела будет решатьсявопрос о возбуждении уголовного дела в отношении виновного в неуплате налоговлица по статьям 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ.
Внастоящее время действует Инструкция о порядке направления материаловналоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств,позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах исборах, содержащего признаки преступления, утвержденная Приказом МВД РФ и МНСРФ от 22.01.2004 N 76/АС-3-06/37. В соответствии с ней признаками преступленияпри совершении нарушения законодательства о налогах и сборах соответственноявляются:
— непредставление физическим лицом налоговой декларации или иных документов,представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации оналогах и сборах является обязательным, либо включение в налоговую декларациюили такие документы заведомо ложных сведений, повлекшие за собой неуплатуналогов и (или) сборов в сумме, составляющей за период в пределах трехфинансовых лет подряд более ста тысяч рублей, при условии, что долянеуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплатесумм налогов и (или) сборов, либо превышающей триста тысяч рублей;
— непредставление налоговой декларации или иных документов, представление которыхв соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборахявляется обязательным, либо включение в налоговую декларацию или такиедокументы заведомо ложных сведений, повлекшие за собой неуплату налогов и (или)сборов в сумме, составляющей за период в пределах трех финансовых лет подрядболее пятисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или)сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов,либо превышающей один миллион пятьсот тысяч рублей;
— неисполнение налоговым агентом в личных интересах обязанностей по исчислению,удержанию или перечислению налогов и (или) сборов, подлежащих в соответствии сзаконодательством Российской Федерации о налогах и сборах исчислению, удержаниюу налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет, в сумме,составляющей за период в пределах трех финансовых лет подряд более пятисоттысяч рублей, при условии, что доля не исчисленных, не удержанных, неперечисленных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащихисчислению, удержанию и перечислению сумм налогов и (или) сборов, либо в сумме,превышающей один миллион пятьсот тысяч рублей;
— сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуальногопредпринимателя, за счет которых в порядке, предусмотренном законодательствомРоссийской Федерации о налогах и сборах, должно быть произведено взысканиенедоимки по налогам и (или) сборам, совершенное собственником или руководителеморганизации либо иным лицом, выполняющим управленческие функции в этойорганизации, или индивидуальным предпринимателем в крупном размере.
 
IV. Полномочияналоговых и финансовых органов в области налогов и сборов
Всоответствии с Постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2004 года N 506главным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции поконтролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, являетсяФедеральная налоговая служба (ФНС России), которая в свою очередь в веденииМинистерства финансов Российской Федерации.
 Какруководящий орган Министерство финансов Российской Федерации:
— дает письменные разъяснения налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговымагентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогахи сборах;
— утверждает формы расчетов по налогам и формы налоговых деклараций, обязательныедля налогоплательщиков, налоговых агентов;
— утверждает порядок их заполнения (пункт 1 комментируемой статьи).
Такимобразом, по вопросам применения законодательства о налогах и сборахналогоплательщик вправе обращаться за разъяснениями соответственно в МинфинРоссии и другие финансовые органы в субъектах Российской Федерации и органместного самоуправления. Это закреплено также в Письме Минфина РФ от 21.09.2004N 03-02-07/39[32].
Следуетотметить, что такие разъяснения по ряду важнейших вопросов налоговогозаконодательства в большинстве своем имеют особенное значение в связи ссущественными пробелами.
Например,о порядке определения налоговой базы по налогу на имущество организациями (ихобособленными подразделениями), созданными или ликвидированными в течениеналогового (отчетного) периода, а также о возможности досрочного представленияналоговой декларации по налогу на имущество организаций в отношенииликвидированного обособленного подразделения и (или) проданного объектанедвижимого имущества важное значение имеет Письмо Минфина РФ от 16.09.2004 N03-06-01-04/32 — разъясняющий акт налоговых органов. На этот счет сотрудникифинансового министерства высказываются уже не первый раз. Не оставляли безвнимания эту проблему и налоговые служащие (Приложение к Письму МНС России от19.04.2004 N СА14-21/53дсп). При этом надо заметить, что позиции этих двух ведомствсущественно отличались друг от друга. Отсутствие единства во мнениях вынудилоналоговую службу самостоятельно направить запрос в Минфин для того, чтобыокончательно прояснить данную ситуацию. Но и в этот раз финансисты неотступились от своей позиции, что весьма выгодно для организаций.
Междутем необходимо отметить, что согласно п.п. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органыобязаны бесплатно информировать (в т.ч. в письменной форме) налогоплательщиково действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятыхв соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплатыналогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочияхналоговых органов и их должностных лиц, а также предоставлять формы налоговой отчетностии разъяснять порядок их заполнения. Соответственно возникает вполнезакономерный вопрос о разграничении компетенции финансовых и налоговых органовв отношении дачи разъяснений в сфере налогообложения.
Какпояснил Минфин России в письме от 21 сентября 2004 г. N 03-02-07/39 «О компетенции налоговых органов в работе по разъяснению налоговогозаконодательства», в конкретных хозяйственных ситуациях по вопросам опорядке исчисления и уплаты налогов налогоплательщику следует обращаться вналоговый орган по месту своего учета (п. 1 письма). По вопросам же применениязаконодательства о налогах и сборах налогоплательщик вправе обращаться заразъяснениями соответственно в Минфин России и другие финансовые органы всубъектах РФ и органах местного самоуправления (п. 2 письма).
Приэтом следует учитывать, что в соответствии с п.п. 3 п. 1 ст. 111 НК РФвыполнение налогоплательщиком (плательщиком сборов, налоговым агентом)письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах исборах, данных ему финансовым, налоговым или другим уполномоченнымгосударственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции,является одним из обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налоговогоправонарушения. Указанное обстоятельство устанавливается при наличии документовэтих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, вкоторых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты изданияэтих документов.
Вп. 35 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РоссийскойФедерации» указано, что к разъяснениям, упомянутым в п.п. 3 п. 1 ст. 111НК РФ, следует относить письменные разъяснения руководителей соответствующихфедеральных министерств и ведомств, а также иных уполномоченных на тодолжностных лиц. При этом не имеет значения, адресовано ли разъяснениенепосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенномукругу лиц[33].
Наосновании изложенного можно сделать вывод, что бухгалтеры организаций имеютполное право следовать официальным разъяснениям Минфина России (п. 2 ст. 111 НКРФ). Тем более что ситуации, которые допускают двоякое толкование, должныразъяснять сотрудники именно этого ведомства (Письмо Минфина России от02.09.2004 N 03-02-07/39). А, как известно, выполнение таких письменныхуказаний освобождает налогоплательщика от ответственности (п.п. 3 п. 1, п. 2ст. 111 НК).
Пунктвторой статьи 34.2 НК РФ закрепляет следующее положение, согласно которогофинансовые органы субъектов Российской Федерации и муниципальных образований,дают письменные разъяснения налогоплательщикам и налоговым агентам по вопросамприменения соответственно законодательства субъектов Российской Федерации оналогах и сборах и нормативных правовых актов муниципальных образований оместных налогах и сборах.
Такимобразом, для разъяснения вопросы, касающихся региональных или местных налогов,обращаться нужно соответственно в финансовый орган субъекта РФ или к органамместного самоуправления (ст. 34.2 НК РФ).
Приэтом отметим, что шанс быстро получить разъяснения больше при обращении в ФНСРоссии, а не в налоговые органы. Дело в том, что налоговые органы имеют богатыйопыт разъяснительной и информационной работы. Да и для налогоплательщика важномнение именно тех органов, которые будут проводить проверку и давать своюоценку его действиям.
Ктому же выполнение разъяснений налоговых органов, так же как и финансовых, какмы указывали выше, освобождает налогоплательщика от ответственности (ст. 111 НКРФ). Причем независимо от того, адресовано разъяснение непосредственноналогоплательщику или неопределенному кругу лиц (п. 35 Постановления ПленумаВАС РФ от 28.02.2001 N 5).
Поэтомув сложных ситуациях, требующих быстрого ответа, можно посоветовать направлятьзапросы одновременно в налоговый и финансовый органы.
Заметим,что налогоплательщик может не согласиться с полученным разъяснением иотстаивать свою позицию. При этом налогоплательщик не может быть привлечен кответственности за невыполнение норм подобного разъяснения, так как оно неотносится к законодательству о налогах и сборах. В Определении КонституционногоСуда РФ от 10.07.2003 N 316-О подтверждено, что налогоплательщик не можетпривлекаться к ответственности за нарушение предписаний, содержащихся введомственном нормативном акте. В нем говорится: «законодательствоРоссийской Федерации о налогах и сборах состоит из Налогового кодексаРоссийской Федерации и принятых в соответствии с ним федеральных законов оналогах и сборах (пункт 1 статьи 1 Налогового кодекса Российской Федерации).Издаваемые Министерством Российской Федерации по налогам и сборам инструкции повопросам, связанным с налогообложением, не входят в состав законодательства оналогах и сборах и не могут его изменять или дополнять (статья 4 Налоговогокодекса Российской Федерации). Согласно правовой позиции Конституционного СудаРоссийской Федерации, выраженной в
Определенииот 5 ноября 2002 года N 319-О по жалобе некоммерческой организации — учрежденияпо управлению персоналом „Персона“, эти положения не могутрассматриваться как содержащие основания для издания актов, допускающихограничение прав или возлагающих на налогоплательщиков дополнительныеобязанности по сравнению с тем, как они определены законом.
Следовательно,пункт 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающийответственность за непредставление налоговой декларации, не можетрассматриваться как основание для привлечения налогоплательщика кответственности за нарушение предписаний, содержащихся в ведомственном правовомакте».
 Правоналогоплательщиков требовать от чиновников Минфина РФ информации и разъясненийзакреплено в п.п. 1 и 2 п. 1 ст. 21 Налогового кодекса РФ.
Итак,получается, что Минфин России теперь должен «разъяснять», аналоговики «информировать». В чем разница? На наш взгляд, в том, чтофинансисты могут трактовать законодательство и делать выводы, которые прямо непрописаны в Налоговом кодексе РФ, но из него следуют.
Налоговикиже вправе лишь пересказывать законодательные нормы, не добавляя ничего от себя.Так, если вам нужен перечень действующих льгот по налогу на имущество или НДС,то его можно потребовать в инспекции. Если же возникает сложный вопрос, неимеющий однозначного решения, за разъяснениями стоит обратиться в МинфинРоссии. Наши выводы следуют из буквального прочтения ст.ст. 21 и 32 Налоговогокодекса РФ.
ОднакоМинфин России высказал несколько иное мнение по этому вопросу. В финансовомведомстве считают, что налоговики все же должны не только информироватьналогоплательщиков, но и давать им пояснения по поводу налогообложения в«конкретных хозяйственных ситуациях». Эта точка зрения содержится вПисьме Минфина России от 21 сентября 2004 г. N 03-02-07/39. По сути, такой подход означает, что налоговики, как и прежде, могут разъяснять любую налоговуюпроблему[34].
Обращаясьза разъяснением того или иного налогового вопроса для налогоплательщикасущественное значение имеет срок, в течение которого он получит мотивированноеразъяснение. Министерство финансов Российской Федерации, финансовые органысубъектов Российской Федерации и муниципальных образований дают письменныеразъяснения в пределах своей компетенции в течение двух месяцев со дняпоступления соответствующего запроса. По решению руководителя (заместителяруководителя) соответствующего финансового органа указанный срок может бытьпродлен, но не более чем на один месяц. Однако, как часто бывает приустановлении сроков для совершения действий или вынесения решения государственнымиорганами и должностными лицами, законодатель не установил никаких мерответственности за несоблюдение финансовыми органами этого срока. Получается,что налогоплательщику, жаждущему получить ответ на важный для него вопрос,остается надеяться лишь на добросовестность должностных лиц Министерствафинансов.
Новаяредакция ст. 34.2 Налогового кодекса РФ не уточняет, по каким причинамчиновники могут продлить двухмесячный срок. В связи с этим согласно прогнозамюристов меньше чем за три месяца чиновники отвечать на запросыналогоплательщиков не будут. В то же время, нарушение чиновниками срока ответана запрос от ответственности не освободит. Интересным представляется на нашвзгляд следующее мнение правоприменителей:
ДмитрийЧерепков, адвокат Московской коллегии адвокатов «Князев и партнеры»:«Появление в новой редакции Налогового кодекса РФ двухмесячного срока,думаю, упорядочит процедуру издания ответов на письменные обращенияналогоплательщиков. В то же время неполучение разъяснений в установленный срокнельзя трактовать как молчаливое согласие Минфина России с позициейналогоплательщика. В соответствии со ст. ст. 75 и 111 Налогового кодекса РФтолько выполнение письменных разъяснений чиновников относится кобстоятельствам, исключающим вину лица. Отсутствие своевременного ответаМинфина России будет свидетельствовать лишь о ненадлежащем выполнениифинансовым ведомством своих обязанностей. И в суде этот факт не поможет»[35].
Помимопроблемы с ответственностью за несвоевременный ответ финансовых органов иналоговых органов по вопросам толкования налогового законодательства, напрактике существует проблема законности даваемых разъяснений. Приведем пример:при расчете налога фирма руководствовалась письменным ответом налоговойинспекции на запрос фирмы. Ответ был подписан заместителем руководителяналоговой инспекции. Однако последующая выездная проверка показала, что врезультате выполнения разъяснения инспекции фирма не доплатила налог. Ее неоштрафовали, но взыскали пени. Советнику налоговой службы РФ II ранга С.В.Разгулину был задан вопрос: Насколько правомерно решение налогового органа?Советник пояснил: в изложенной в вопросе ситуации штраф за правонарушение,допущенное по причине выполнения разъяснений налогового органа, невзыскивается, поскольку налогоплательщик руководствовался письменнымразъяснением налогового органа, подписанным заместителем руководителяинспекции, то есть компетентным лицом. Это означает, что соблюдены условия,исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, а следовательно,и привлечение к ответственности. Данные положения закреплены в ст. 111Налогового кодекса РФ, Постановлении Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5, ПриказеМНС России от 05.05.1999 N ГБ-3-15/120, которым утверждено Положение обинформировании налогоплательщиков по вопросам налогов и сборов.
Вместес тем пени не являются штрафом, поэтому они подлежат взысканию вне зависимостиот вины лица в неуплате в установленный срок налога. Это подтверждается и п. 18Постановления Пленума ВС РФ N 41 и Пленума ВАС РФ N 9 от 11.06.1999.
Согласност. 35 НК РФ налоговые органы несут ответственность за убытки, причиненныенеправомерными действиями или решениями своих должностных лиц при исполненииими служебных обязанностей. Однако отнесение в рассматриваемой ситуации пени кубыткам не представляется возможным, поскольку разъяснением, предоставленнымналоговым органом, права налогоплательщика не нарушались. Разъяснениязаконодательства, предоставляемые налоговыми органами, носят рекомендательныйхарактер, и право выбора поведения сохраняется за налогоплательщиком.Налогоплательщик не обязан был руководствоваться полученным разъяснением. Приэтом ст.ст. 23, 52, 54 и другими статьями НК РФ предусматриваетсясамостоятельное выполнение налогоплательщиком обязанностей по исчислению иуплате налога.
Однаконе следует считать, что за свои незаконные действия налоговые и иные органы,наделенные полномочиями в сфере налогового контроля, не несут ответственностиперед налогоплательщиком за свои неправомерные действия.

V.Ответственность налоговых и финансовых органов
Пунктпервый статьи 35 НК РФ закрепил: налоговые органы несут ответственность заубытки, причиненные налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентамвследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равнонеправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и другихработников указанных органов при исполнении ими служебных обязанностей. Сходноеположение закреплено в статье 13 Закона РФ «О налоговых органах вРоссийской Федерации»: «Суммы налогов и другие обязательные платежи,неправильно взысканные налоговыми органами, подлежат возврату, а убытки (в томчисле упущенная выгода), причиненные налогоплательщику незаконными действияминалоговых органов и их должностными лицами, возмещаются в порядке,предусмотренном законом».
Данныеположения не что иное, как воплощение норм Конституции РФ — статей 52: правапотерпевших от преступлений и злоупотреблений властью охраняются законом.Государство обеспечивает потерпевшим доступ к правосудию и компенсациюпричиненного ущерба; и статьи 53: каждый имеет право на возмещение государствомвреда, причиненного незаконными действиями (или бездействием) органовгосударственной власти или их должностных лиц.
Приэтом следует отметить, что формулировка пункта 1 комментируемой статьи несодержит указания на необходимость наличия вины в действиях должностных лиц,для того, чтобы они подвергались установленной законно ответственности. В этойсвязи интересным на наш взгляд является позиция Конституционного суда РФ,представленная в Постановлении Конституционного Суда РФ от 25.01.2001 N 1-П«По делу о проверке конституционности положения пункта 2 статьи 1070 Гражданскогокодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан И.В. Богданова, А.ВЗернова, С.И. Кальянова и Н.В. Труханова»: «Согласно КонституцииРоссийской Федерации каждый имеет право на возмещение государством вреда,причиненного незаконными действиями (или бездействием) органов государственнойвласти или их должностных лиц (статья 53 Конституции РФ); права потерпевших отпреступлений и злоупотреблений властью охраняются законом, а государствообеспечивает потерпевшим доступ к правосудию и компенсацию причиненного ущерба(статья 52 Конституции РФ).
Отсутствиев данных конституционных нормах непосредственного указания на необходимостьвины соответствующего должностного лица или лиц, выступающих от имени органагосударственной власти, как на условие возмещения государством причиненноговреда, не означает, что вред, возмещается государством независимо от наличия ихвины.
Наличиевины — общий и общепризнанный принцип юридической ответственности во всехотраслях права, и всякое исключение из него должно быть выражено прямо инедвусмысленно, т.е. закреплено непосредственно. Исходя из этого, в гражданскомзаконодательстве предусмотрены субъективные основания ответственности запричиненный вред, а для случаев, когда таким основанием является вина, решенвопрос о бремени ее доказывания».
Институтответственности налоговых органов и их должностных лиц — комплексный институт,он содержит в себе нормы не только налогового, но и конституционного,гражданского, административного, трудового и уголовного права./>
Встатье 16 Гражданского кодекса РФ сформулирована норма об имущественнойответственности государственных органов (а значит, и налоговых) в видевозмещения убытков, причиненных гражданину или юридическому лицу(налогоплательщикам) вследствие незаконных действий (бездействия) этих органовили их должностных лиц: «Убытки, причиненные гражданину или юридическомулицу в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов,органов местного самоуправления или должностных лиц этих органов, в том числеиздания не соответствующего закону или иному правовому акту актагосударственного органа или органа местного самоуправления, подлежат возмещениюРоссийской Федерацией, соответствующим субъектом Российской Федерации илимуниципальным образованием».
Согласноп. 2 ст. 15 ГК РФ под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье правонарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенногоправа, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а такженеполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях, если быего право не было нарушено (упущенная выгода).
Всвете комментируемого положения хочется привести также следующий акт — Федерального Арбитражного суда Поволжского округа — Постановление кассационнойинстанции по проверке законности и обоснованности решений (определений,постановлений) арбитражных судов, вступивших в законную силу от 4 декабря 2003года по делу N А12-15531/02-С29:
Закрытоеакционерное общество «Фройндшафт» (далее — ЗАО «Фройндшафт»)обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением о признаниинезаконными действия и бездействия Инспекции Министерства Российской Федерациипо налогам и сборам по Советскому району г. Волгограда по своевременномувозврату переплаты НДС; обязании возместить переплату по НДС при пересечениитоваров через таможенную границу Российской Федерации путем возврата нарасчетный счет в сумме 324926,35 руб.; о взыскании материального ущерба в сумме611548,1 руб. и морального вреда в сумме 500000 руб.
Решениемот 12 марта 2003 г. Арбитражный суд Волгоградской области заявленные исковыетребования удовлетворил частично, признаны неправомерными действия Налоговойинспекции по несвоевременному возврату ЗАО «Фройндшафт» из федеральногобюджета суммы налога на добавленную стоимость, уплаченную в связи сперемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в размере84838 руб. по решению от 29 октября 2002 г. N 76-к, обязал налоговый орган возместить из бюджета налог на добавленную стоимость в размере 109389 руб.
Постановлениемапелляционной инстанции от 29-30 апреля 2003 г. решение суда первой инстанции от 12 марта 2003 г. изменено, в удовлетворении исковых требования ЗАО«Фройндшафт» в части возмещения из федерального бюджета сумм налогана добавленную стоимость в размере 109389 руб. отказано, в остальной частирешение суда оставлено без изменения.
Несогласившись с вынесенными судебными актами, ОАО «Фройндшафт»обратилось в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационнойжалобой, в которой просит их отменить, принять новый судебный акт по делу,ссылаясь на нарушение его прав в части отказа во взыскании упущенной выгоды иморального ущерба, а также в необоснованном отказе в возмещении из федеральногобюджета суммы налога на добавленную стоимость в размере 109389 руб., уплаченнойв связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации.
Судебнаяколлегия кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводыкассационной жалобы и проверив правильность применения судом первой иапелляционной инстанций норм материального и процессуального права, нашлакассационную жалобу не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям — прирассмотрении дела предыдущими инстанциями суды необоснованно не принимали вовнимание как материалы дела, так и норма материального права в областиналогового законодательства.
Согласноп. 1 ст. 35 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые и таможенныеорганы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикамвследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равнонеправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и другихработников указанных органов при исполнении ими служебных обязанностей.
Предъявленныеналогоплательщиком материальный ущерб, упущенная выгода и моральный ущерб невозникли вследствие неправомерных действий (решений) или бездействия налоговогооргана, а составляют расходы, связанные с предпринимательской деятельностьюналогоплательщика.
Следовательно,судами обоснованно сделан вывод о том, что отсутствует причинная связь междудействиями налогового органа по невозврату сумм налога на добавленную стоимостьпо авансовым платежам и невозможностью реализовать семь комбайнов по договору N5 от 7 октября 2002 г. с Крестьянским хозяйством Штепо А.В.
Согласноп. 1 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниямидля изменения или отмены решения, Постановления арбитражного суда первой иапелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся врешении, Постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленнымарбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деледоказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материальногоправа или норм процессуального права.
Судпостановил: решение от 12 марта 2003 г. и Постановление апелляционной инстанцииот 29-30 апреля 2003 г. Арбитражного суда Волгоградской области по делу NА12-15531/02-С29 оставить без изменения, кассационную жалобу Закрытогоакционерного общество «Фройндшафт», г. Волгоград, — без удовлетворения[36].
Такимобразом, убытки, причиненные налогоплательщикам, плательщикам сборов, налоговымагентам и другим участникам налоговых правоотношений в результате неправомерныхрешений или действий (бездействия) налоговых и таможенных органов, а также ихдолжностных лиц и других работников, возмещаются за счет средств федеральногобюджета (абз. 2 п. 1 ст. 35 НК РФ). Согласно п. 10 ст. 158 Бюджетного кодексаРФ по искам о возмещении вреда, причиненного незаконными решениями и действиями(бездействием) соответствующих должностных лиц и органов, по ведомственнойпринадлежности в суде от имени казны РФ выступает главный распорядитель средствфедерального бюджета. Для налоговых органов главным распорядителем средствфедерального бюджета является ФНС России, для таможенных органов — ФТС России.
 Вред,причиненный налогоплательщикам правомерными действиями (решениями) налоговыхорганов, таможенных органов, должностных лиц и других работников этих органов,возмещению не подлежит, за исключением случаев, предусмотренных законом (п. 3ст. 1064 ГК РФ).
3.В соответствии с пунктом 3 статьи 35 Налогового кодекса РФ за неправомерныедействия или бездействие должностные лица и другие работники органов, указанныхв пункте 1 настоящей статьи, несут ответственность в соответствии сзаконодательством Российской Федерации.
Согласност. 12 Закона РФ от 21 марта 1991 г. N 943-1 «О налоговых органахРоссийской Федерации» за невыполнение или ненадлежащее выполнениедолжностными лицами налоговых и финансовых органов своих должностныхобязанностей они привлекаются к дисциплинарной, материальной и уголовнойответственности в соответствии с действующим законодательством.
Такжев области налогообложения должностные лица налоговых органов могут нестиадминистративную ответственность — согласно положениям Кодекса РФ обадминистративных правонарушениях.
Аналогичнои должностные лица таможенных органов могут быть привлечены к дисциплинарной,материальной, административной или уголовной ответственности.
Итак,обратимся к рассмотрению отдельных видов ответственности должностных лицналоговых и финансовых органов:
Первымвидом является дисциплинарная ответственность должностных лиц налоговых ифинансовых органов.
Должностныелица налоговых органов, являясь государственными гражданскими служащими, несутдисциплинарную ответственность в соответствии с положениями Федерального законаот 27 июля 2004 г. N 79-ФЗ[37]. Согласно ч. 1 ст. 57указанного Закона за совершение дисциплинарного проступка, т.е. за неисполнениеили ненадлежащее исполнение гражданским служащим по его вине возложенных нанего должностных обязанностей, представитель нанимателя имеет право применитьследующие дисциплинарные взыскания:
— замечание;
— выговор;
— предупреждение о неполном должностном соответствии;
— освобождение от замещаемой должности гражданской службы;
— увольнение с гражданской службы по основаниям, установленным п. 2, подп.«а»-«г» п. 3, п.п. 5 и 6 ч. 1 ст. 37 данного Закона.
Основаниямидля этого являются:
Во-первых,неоднократное неисполнение гражданским служащим без уважительных причиндолжностных обязанностей, если он уже имеет дисциплинарное взыскание (п. 2 ч. 1ст. 37 Закона).
Во-вторых,однократное грубое нарушение гражданским служащим своих должностныхобязанностей:
— прогул (отсутствие на служебном месте без уважительных причин более четырехчасов подряд в течение служебного дня);
— появление на службе в состоянии алкогольного, наркотического или иноготоксического опьянения;
— разглашение сведений, составляющих государственную и иную охраняемуюфедеральным законом тайну, и служебной информации, ставших известнымигражданскому служащему в связи с исполнением им должностных обязанностей;
— совершение по месту службы хищения (в т.ч. мелкого) чужого имущества, растраты,умышленного уничтожения или повреждения такого имущества, установленныхвступившим в законную силу приговором суда или постановлением органа,уполномоченного рассматривать дела об административных правонарушениях (п.п.«а»-«г» п. 3 ч. 1 ст. 37 Закона).
В-третьих,принятие гражданским служащим, замещающим должность гражданской службыкатегории «руководители», необоснованного решения, повлекшего засобой нарушение сохранности имущества, неправомерное его использование или иноенанесение ущерба имуществу государственного органа (п.п. 5 п. 1 ст. 37 Закона).
В-четвертых,однократное грубое нарушение гражданским служащим, замещающим должностьгражданской службы категории «руководители», своих должностныхобязанностей, повлекшее за собой причинение вреда государственному органу и(или) нарушение законодательства РФ (п.п. 6 ч. 1 ст. 37 Закона).
Закаждый дисциплинарный проступок может быть применено только одно дисциплинарноевзыскание (ч. 2 ст. 57 Закона).
Доприменения дисциплинарного взыскания представитель нанимателя должензатребовать от гражданского служащего объяснение в письменной форме. В случаеотказа гражданского служащего дать такое объяснение составляетсясоответствующий акт. Однако отказ гражданского служащего от дачи объяснения вписьменной форме не является препятствием для применения дисциплинарноговзыскания.
Передприменением дисциплинарного взыскания по решению представителя нанимателя илиписьменному заявлению гражданского служащего проводится служебная проверка, входе которой должны быть полностью, объективно и всесторонне установлены:
— факт совершения гражданским служащим дисциплинарного проступка;
— вина гражданского служащего;
— причины и условия, способствовавшие совершению гражданским служащимдисциплинарного проступка;
— характер и размер вреда, причиненного гражданским служащим в результатедисциплинарного проступка;
— обстоятельства, послужившие основанием для письменного заявления гражданскогослужащего о проведении служебной проверки (ч. 2 ст. 59 Закона).
Служебнаяпроверка должна быть завершена не позднее чем через 1 месяц со дня принятиярешения о ее проведении. При этом гражданский служащий, в отношении которогопроводится служебная проверка, на время проведения проверки может бытьотстранен от замещаемой должности гражданской службы с сохранением на этотпериод денежного содержания по замещаемой должности гражданской службы. Временноеотстранение гражданского служащего от замещаемой должности гражданской службыпроизводится представителем нанимателя, назначившим служебную проверку (ч. 7ст. 59 Закона).
Гражданскийслужащий, в отношении которого проводится служебная проверка, имеет право (ч. 8ст. 59 Закона):
— давать устные или письменные объяснения, представлять заявления, ходатайства ииные документы;
— обжаловать решения и действия (бездействие) гражданских служащих, проводящихслужебную проверку, представителю нанимателя, назначившему ее;
— ознакомиться по окончании служебной проверки с письменным заключением и другимиматериалами по результатам проверки, если это не противоречит требованиямнеразглашения сведений, составляющих государственную и иную охраняемуюфедеральным законом тайну.
Результатыслужебной проверки оформляются в виде письменного заключения, в которомуказываются, во-первых, факты и обстоятельства, установленные в ходе проверки,и, во-вторых, предложение проверяющих о применении к гражданскому служащемудисциплинарного взыскания или же о неприменении к нему дисциплинарноговзыскания (ч. 9 ст. 59 Закона).
Приприменении дисциплинарного взыскания учитываются тяжесть совершенногогражданским служащим дисциплинарного проступка, степень его вины,обстоятельства, при которых совершен дисциплинарный проступок, и предшествующиерезультаты исполнения гражданским служащим своих должностных обязанностей.
Применяетсядисциплинарное взыскание непосредственно после обнаружения дисциплинарногопроступка, но не позднее 1 месяца со дня его обнаружения (не считая периодавременной нетрудоспособности гражданского служащего, пребывания его в отпуске,других случаев отсутствия его на службе по уважительным причинам, а такжевремени проведения служебной проверки). В любом случае дисциплинарное взысканиене может быть применено позднее 6 месяцев со дня совершения дисциплинарногопроступка, а по результатам проверки финансово-хозяйственной деятельности илиаудиторской проверки — позднее 2 лет со дня совершения дисциплинарногопроступка. В эти сроки не включается, однако, время производства по уголовномуделу.
Копияакта о применении дисциплинарного взыскания с указанием оснований егоприменения вручается гражданскому служащему под расписку в течение 5 дней содня издания соответствующего акта.
Гражданскийслужащий вправе обжаловать дисциплинарное взыскание в письменной форме вкомиссию государственного органа по служебным спорам или в суд.
Еслив течение 1 года со дня применения дисциплинарного взыскания гражданскийслужащий не подвергнут новому дисциплинарному взысканию, то он считается неимеющим дисциплинарного взыскания. Представитель нанимателя вправе снять сгражданского служащего дисциплинарное взыскание и до истечения 1 года со дняего применения по собственной инициативе, по письменному заявлению гражданскогослужащего или по ходатайству его непосредственного руководителя (ч.ч. 3-9 ст.58 Закона).
Помимо дисциплинарной ответственности сотрудникиналоговых и финансовых органов несут материальную ответственность.
Материальнуюответственность должностные лица и другие работники налоговых и таможенныхорганов несут перед тем налоговым или таможенным органом, с которым они связанытрудовым договором.
Всоответствии с положениями Трудового кодекса РФ (ТК РФ) материальная ответственностьстороны трудового договора наступает за ущерб, причиненный ею другой сторонеэтого договора в результате ее виновного противоправного поведения (действийили бездействия). Каждая из сторон трудового договора обязана доказать размерпричиненного ей ущерба.
Согласност. 238 ТК РФ работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямойдействительный ущерб. Неполученные доходы (упущенная выгода) взысканию сработника не подлежат. Под прямым действительным ущербом понимается реальноеуменьшение наличного имущества работодателя или ухудшение состояния указанногоимущества (в т.ч. имущества третьих лиц, находящегося у работодателя, еслиработодатель несет ответственность за сохранность этого имущества), а такженеобходимость для работодателя произвести затраты либо излишние выплаты наприобретение, восстановление имущества либо на возмещение ущерба, причиненногоработником третьим лицам.
Запричиненный ущерб работник несет материальную ответственность в пределах своегомесячного заработка, если иное не предусмотрено ТК РФ или иными федеральнымизаконами (ст. 241 ТК РФ).
Вслучаях, указанных в ТК РФ и иных федеральных законах, работник несет полнуюматериальную ответственность. Полная материальная ответственность работникасостоит в его обязанности возмещать причиненный работодателю прямойдействительный ущерб в полном размере (ст. 242 ТК РФ).
Согласност. 243 ТК РФ полная материальная ответственность работника наступает вслучаях:
— когда в соответствии с Трудовым кодексом РФ или иными федеральными законами наработника возложена материальная ответственность в полном размере за ущерб,причиненный работодателю при исполнении работником трудовых обязанностей;
— недостачи ценностей, вверенных ему на основании специального письменногодоговора или полученных им по разовому документу;
— умышленного причинения ущерба;
— причинения ущерба в состоянии алкогольного, наркотического или иноготоксического опьянения;
— причинения ущерба в результате преступных действий работника, установленныхприговором суда;
— причинения ущерба в результате административного проступка, если таковойустановлен соответствующим государственным органом;
— разглашения сведений, составляющих охраняемую законом тайну (государственную,служебную, коммерческую или иную), в случаях, предусмотренных федеральнымизаконами;
— причинения ущерба не при исполнении работником трудовых обязанностей.
Полнаяматериальная ответственность может быть установлена трудовым договором,заключаемым с заместителями руководителя организации или главным бухгалтером.
Порядоквзыскания ущерба с работника следующий:
Взысканиес виновного работника суммы причиненного ущерба, не превышающей среднегомесячного заработка, производится по распоряжению работодателя. Распоряжениеможет быть сделано не позднее одного месяца со дня окончательного установленияработодателем размера причиненного работником ущерба.
Еслимесячный срок истек или работник не согласен добровольно возместить причиненныйработодателю ущерб, а сумма причиненного ущерба, подлежащая взысканию с работника,превышает его средний месячный заработок, то взыскание может осуществлятьсятолько судом.
Принесоблюдении работодателем установленного порядка взыскания ущерба работникимеет право обжаловать действия работодателя в суд.
Работник,виновный в причинении ущерба работодателю, может добровольно возместить егополностью или частично. По соглашению сторон трудового договора допускаетсявозмещение ущерба с рассрочкой платежа. В этом случае работник представляетработодателю письменное обязательство о возмещении ущерба с указаниемконкретных сроков платежей.
Приувольнении работника, который дал письменное обязательство о добровольномвозмещении ущерба, но отказался его возместить, непогашенная задолженностьвзыскивается в судебном порядке.
Ссогласия работодателя работник может передать ему для возмещения причиненногоущерба равноценное имущество или исправить поврежденное имущество. Возмещениеущерба производится независимо от привлечения работника к дисциплинарной,административной или уголовной ответственности за действия или бездействие,которыми причинен ущерб работодателю (ст. 248 ТК РФ). При этом необходимоотметить, что работодатель имеет право с учетом конкретных обстоятельств, прикоторых был причинен ущерб, полностью или частично отказаться от его взысканияс виновного работника (ст. 240 ТК РФ). Также и орган по рассмотрению трудовыхспоров может с учетом степени и формы вины, материального положения работника идругих обстоятельств снизить размер ущерба, подлежащий взысканию с работника.Однако снижение размера ущерба, подлежащего взысканию с работника, непроизводится, если ущерб причинен преступлением, совершенным в корыстных целях(ст. 250 ТК РФ).
Приопределенных обстоятельствах материальная ответственность работника исключаетсявообще. Такими обстоятельствами, исключающими материальную ответственностьработника, согласно ст. 239 ТК РФ, являются:
— непреодолимая сила;
— нормальный хозяйственный риск;
— крайняя необходимость;
— необходимая оборона;
— неисполнение работодателем обязанности по обеспечению надлежащих условий дляхранения имущества, вверенного работнику.
Третьимвидом ответственности должностных лиц налоговых и финансовых органов являетсяадминистративная ответственность.
Правовуюоснову привлечения должностных лиц налоговых и таможенных органов кадминистративной ответственности за неправомерные действия или бездействие всфере налогообложения составляет КоАП РФ[38].
Согласност. 2.4 КоАП РФ должностное лицо подлежит административной ответственности вслучае совершения им административного правонарушения в связи с неисполнениемлибо ненадлежащим исполнением своих служебных обязанностей. При этом поддолжностным лицом для целей привлечения к административной ответственностиследует понимать лицо, постоянно, временно или в соответствии со специальнымиполномочиями осуществляющее функции представителя власти, т.е. наделенное вустановленном законом порядке распорядительными полномочиями в отношении лиц,не находящихся в служебной зависимости от него, а равно лицо, выполняющееорганизационно-распорядительные или административно-хозяйственные функции вгосударственных органах, органах местного самоуправления, государственных имуниципальных организациях, а также в Вооруженных Силах РФ, других войсках ивоинских формированиях РФ.
Организационно-распорядительныефункции реализуются в сфере подчиненности одних лиц другим, т.е. выполняютсяначальником в процессе его взаимоотношений с подчиненными по службе. Онивключают в себя, например, подбор и расстановку кадров, организацию труда ислужбы подчиненных, поддержание дисциплины, применение мер поощрения иналожение дисциплинарных взысканий. Административно-хозяйственные функциипредставляют собой полномочия по управлению и распоряжению имуществом иденежными средствами, находящимися на балансе и банковских счетах органов иучреждений, воинских частей и военных учреждений, по принятию решений оначислении заработной платы и премий, по осуществлению контроля за движениемматериальных ценностей, определению порядка их хранения и т.д. Данныеопределения организационно-распорядительных и административно-хозяйственныхфункций отсутствуют в КоАП РФ. Они приведены в п. 3 Постановления Пленума ВС РФот 10 февраля 2000 г. N 6[39] 
Однако,в связи с тем, что трактовка понятия должностного лица по Уголовному кодексу РФ[40](примечание 1 к ст. 285 УК РФ) аналогична трактовке понятия должностного лицапо ст. 2.4 КоАП РФ, указанные определения организационно-распорядительных иадминистративно-хозяйственных функций применимы не только в уголовном, но и вадминистративном праве. То же и с трактовкой термина «представительвласти».
Всоответствии со ст. 2.4 КоАП РФ представитель власти — это должностное лицо,«наделенное в установленном законом порядке распорядительными полномочиямив отношении лиц, не находящихся в служебной зависимости от него». В УК РФподобное определение содержится в примечании к ст. 318 УК РФ, которое надлежитрассматривать в совокупности с уже указанным примечанием 1 к ст. 285 УК РФ.
Согласнопримечанию к ст. 318 УК РФ представителем власти признается «должностноелицо правоохранительного или контролирующего органа, а также иное должностноелицо, наделенное в установленном законом порядке распорядительными полномочиямив отношении лиц, не находящихся от него в служебной зависимости». Данноеопределение представителя власти имеет значительное сходство с определениемдолжностного лица, приведенным в примечании 1 к ст. 285 УК РФ: представителемвласти признается должностное лицо, а должностное лицо — это лицо,осуществляющее (среди прочего) функции представителя власти, или, иначе говоря,функции должностного лица.
Визвестной степени подобная нечеткость законодательных дефиниций нивелируетсяразъяснениями Верховного Суда РФ. Так, согласно п. 2 уже упомянутогоПостановления Пленума ВС РФ от 10 февраля 2000 г. N 6 к представителям власти следует относить, в частности, лиц, осуществляющих исполнительнуювласть, а также работников государственных надзорных или контролирующихорганов, наделенных в установленном законом порядке распорядительнымиполномочиями в отношении лиц, не находящихся от них в служебной зависимости,либо правом принимать решения, обязательные для исполнения гражданами, а такжеорганизациями, независимо от их ведомственной подчиненности (например,наделенные соответствующими полномочиями работники налоговых и таможенныхорганов). Безусловно, данное разъяснение ВС РФ значимо и в уголовном, и вадминистративном праве.
Согласност. 2.4 КоАП РФ и примечанию 1 к ст. 285 УК РФ функции всех указанных вышевидов (функции представителя власти, организационно-распорядительные иадминистративно-хозяйственные) могут осуществляться постоянно, временно или поспециальному полномочию. Постоянное осуществление функций предполагает занятиелицом определенной должности — по выборам, по назначению. Временноеосуществление функций — также замещение определенной должности, но только поназначению и на конкретный, как правило, непродолжительный срок. Осуществлениефункций по специальному полномочию означает, что лицо выполняет определенныефункции, возложенные на него (без замещения должности) законом, инымнормативным актом, приказом или распоряжением вышестоящего должностного лицалибо уполномоченным на то органом или должностным лицом (например, стажерыналоговых и таможенных органов). Такие функции могут осуществляться в течениеконкретно обозначенного периода времени или для выполнения заранее указанногообъема работы, либо они могут носить разовый характер.
Приэтом при привлечении к любому виду ответственности (будь то дисциплинарная,административная или уголовная) необходимо учитывать следующее. Должностноелицо может нести ответственность по службе только при условии, что должностныефункции были возложены на данное лицо в установленном законом порядке и тольков пределах предоставленных ему прав и возложенных на него обязанностей.[41]
Однаковернемся к административной ответственности должностных лиц налоговых ифинансовых органов.
Всфере налогообложения должностными лицами указанных органов могут бытьсовершены следующие административные правонарушения:
— отказ в предоставлении гражданину информации (ст. 5.39 КоАП РФ);
— разглашение информации с ограниченным доступом (ст. 13.14 КоАП РФ);
— невыполнение законных требований члена Совета Федерации или депутата ГосударственнойДумы (ст. 17.1 КоАП РФ);
— воспрепятствование деятельности Уполномоченного по правам человека в РоссийскойФедерации (ст. 17.2 КоАП РФ);
— неисполнение распоряжения судьи или судебного пристава (ст. 17.3 КоАП РФ);
— непринятие мер по частному определению суда или по представлению судьи (ст.17.4 КоАП РФ).
Вместес тем следует отметить, что все вышеперечисленные составы административныхправонарушений имеют общий характер.
Составов,специально посвященных административным правонарушениям должностных лицналоговых и таможенных органов, КоАП РФ в настоящее время не содержит. То жеможно сказать и о положениях УК РФ в части уголовной ответственностидолжностных лиц налоговых органов (см. вопрос 64). В связи с этим в последнийгод налоговым подкомитетом Государственной Думы РФ ведется активная работа подополнению КоАП РФ и УК РФ статьями, предусматривающими ответственностьдолжностных лиц налоговых и таможенных органов за вынесение заведомонезаконного решения, превышение своих должностных полномочий.
Так,предлагается дополнить КоАП РФ статьей об ответственности за невыполнение илиненадлежащее выполнение должностным лицом налогового, таможенного,антимонопольного органов своих служебных обязанностей. За совершение указанногодеяния предусматривается взимание административного штрафа в размере от 10 до30 МРОТ.
Ипоследним видом ответственности является уголовная ответственность должностныхлиц налоговых и финансовых органов.
Уголовнаяответственность к должностным лицам налоговых и таможенных органов применяетсяв общем порядке и на общих основаниях, предусмотренных Уголовным кодексом РФ.
Всфере налогообложения должностные лица налоговых и таможенных органов могутбыть привлечены к уголовной ответственности за совершение таких преступлений,как:
— незаконные получение и разглашение сведений, составляющих коммерческую,налоговую или банковскую тайну (ст. 183 УК РФ);
— разглашение государственной тайны (ст. 283 УК РФ);
— утрата документов, содержащих государственную тайну (ст. 284 УК РФ);
— злоупотребление должностными полномочиями (ст. 285 УК РФ);
— превышение должностных полномочий (ст. 286 УК РФ);
— отказ в предоставлении информации Федеральному Собранию РФ или Счетной палатеРФ (ст. 287 УК РФ);
— получение взятки (ст. 290 УК РФ);
— служебный подлог (ст. 292 УК РФ);
— халатность (ст. 293 УК РФ);
— неисполнение приговора суда, решения суда или иного судебного акта (ст. 315 УКРФ).
Необходимоотметить, что на сегодняшний день уголовное законодательство имеетнаправленность на привлечение к уголовной ответственности налогоплательщиков(плательщиков сборов, налоговых агентов).
Напротив,для должностных лиц налоговых органов нарушение закона, в т.ч. и уголовного,фактически ничего не значит.
Врезультате — полная безнаказанность работников налоговых органов на фонепричинения крупного ущерба налогоплательщику, нарушения нормальногофункционирования налоговых органов и подрыва их репутации.
Объясняетсяподобная ситуация во многом тем обстоятельством, что все вышеперечисленныепреступления должностных лиц налоговых органов имеют общий характер и к тому жетруднодоказуемы. Для сравнения: законодательства многих зарубежных государствпредлагают более простой фактический состав: излишнее взимание налогарассматривается как посягательство на собственность налогоплательщика, особогорода хищение[42]. Нарушения налоговогозаконодательства в составе уголовно наказуемых должностных преступленийпредусмотрены в законодательстве Германии, Франции, Швейцарии, Дании, Норвегии,Эстонии, Турции, Китая, Кыргызстана.
Вроссийском же Уголовном кодексе специальной статьи, посвященной уголовнойответственности должностных лиц налоговых органов за незаконноеналогообложение, вымогательство налоговых платежей, нарушение процедурыпредоставления налоговых льгот, неправомерные действия при осуществлениимероприятий налогового контроля и т.д., не содержится. Именно поэтому впоследнее время в Госдуме РФ идет работа над важными поправками в Уголовныйкодекс РФ. Депутаты предлагают установить персональную уголовнуюответственность должностных лиц налоговых органов за умышленное причинениевреда налогоплательщику. В частности, предлагается ввести такой составпреступления, как вынесение заведомо незаконного решения о привлеченииналогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушениялибо отказ в вынесении такого решения.
Предложениядепутатов и сенаторов по введению уголовной ответственности должностных лицналоговых органов
Предлагаетсядополнить Уголовный кодекс РФ следующими статьями:
Статья199.3 УК РФ.
Преступление:
— Вынесение заведомо незаконного решения о привлечении к ответственности засовершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении кответственности за совершение налогового правонарушения.;
— Те же действия, повлекшие крупный ущерб гражданину, организации или государству(свыше 1 млн. руб.).
 Наказание:
— Штраф до 300 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного доходаосужденного за период до 2 лет либо лишение свободы на срок до 4 лет;
— Лишение свободы на срок от 2 до 10 лет.
Статья199.4 УК РФ.
Преступление:
— Совершение должностным лицом органов, осуществляющих налоговый контроль, действий,явно выходящих за пределы его полномочий и повлекших нарушение прав и законныхинтересов граждан и организаций;
— Те же действия, повлекшие крупный ущерб гражданину или организации (свыше 1млн. руб.).
Наказание:
— Штраф до 80 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного доходаосужденного за период до 6 месяцев, либо лишение права занимать определенныедолжности или заниматься определенной деятельностью на срок до 5 лет, либоарест на срок от 4 до 6 месяцев, либо лишение свободы на срок до 4 лет;
— Штраф от 100 до 300 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного доходаосужденного за период от 1 года до 2 лет либо лишение свободы на срок до 7 летс лишением права занимать определенные должности или заниматься определеннойдеятельностью на срок до 3 лет или без такового.
Еслиданные поправки будут утверждены, в вопросе уголовной ответственностиналогоплательщиков и налоговых органов наступит некая «зеркальность».В то же время нельзя утверждать, что в случае введения в УК РФ новых составовпреступлений улучшится качество налогового администрирования. Это признают исами разработчики законопроекта.
Внастоящее время необходимо реформирование всей системы принциповгосударственной службы.
Так,следует закрепить принцип добросовестности (запрет злоупотребления правом)государственных служащих в любой сфере деятельности, в т.ч. и при осуществленииналогового контроля.
Пословам судьи Конституционного Суда РФ Г.А. Гаджиева, «нельзя забывать, чтопонятие добросовестности должно распространяться и на налоговые органы. Судыпри рассмотрении дел должны проверять не только добросовестностьналогоплательщика, но проверять, не допускают ли налоговые инспекции такназываемую полицейскую шикану, то есть не злоупотребляют ли своими должностнымиполномочиями. Именно по этим причинам о добросовестности нужно говорить как обобщей концепции развития налогового права»[43].

Заключение
Итак,мы рассмотрели роль и значение налоговых и финансовых органов в обеспеченииэкономической безопасности государства, правовую основу, а также права иобязанности налоговых и финансовых органов РФ.
Внастоящее время вектор развития российскойгосударственности повернулся в сторону централизации и сосредоточения власти. Вэтом же духе выдержана и реформа налоговых органов. В идеологии текущейадминистративной реформы предусматривается укрупнение министерств и ведомств спараллельным уменьшением штата. Таким образом, Министерство по  налогам исборам РФ стало Федеральной налоговой службой в рамках Министерства финансовРФ.
НаМинфин возложены функции по координации и контролю деятельности находящейся вего ведении Федеральной налоговой службы. Это закреплено в Указе ПрезидентаРоссийской Федерации от 09.03.2004 № 314 «О системе и структуре федеральныхорганов исполнительной власти», которым МНС России преобразовано в Федеральнуюналоговую службу, а также Постановлениями Правительства от 07.04.2004 № 185«Вопросы Министерства финансов Российской Федерации» и от 30.06.2004 № 329 «ОМинистерстве финансов Российской Федерации».
Конкретно,Минфин будет определять план работы и показатели деятельности службы. Этопоступление налогов, размер задолженности, эффективность проверочныхмероприятий и т. д. Соответственно ФНС будет представлять в министерство отчетоб исполнении. Минфин вправе давать поручения налоговой службе, отменятьрешение, принятое ФНС, если оно противоречит законодательству.
Можноожидать, что освобожденный от законотворческой деятельности ФНС будет выполнятьсвои прямые функции более эффективно. Разделение полномочий между ФНС иМинфином обещает улучшить контроль деятельности налоговых органов. Минфинобещает меньше беспокоить налогоплательщиков инструкциями и разъяснительнымиписьмами, а только когда будут вноситься поправки в законодательство или когдаэто действительно потребуется. Все это, по мнению представителей власти, будетспособствовать дальнейшему улучшению налоговой сферы нашей страны, к общейпользе государства и налогоплательщика.
Извсего вышеизложенного можно сделать следующие выводы.
— Налоговые и финансовые органы действуют не разрозненно, а совместно, находятсяв тесной взаимосвязи, взаимодействии и взаимозависимости и составляют единуюсистему.
— Единство системы налоговых и финансовых органов отражает единство их сущностикак органов исполнительной власти, находящихся в административном соподчинении.Это единство органов обусловлено общностью их задач и функций, которые онипризваны осуществлять. Для всех органов устанавливается единый правовой режимих деятельности, и они нацелены на достижение общей главной цели — обеспечениезаконности и правопорядка в налоговой сфере.
— Главными задачами налоговых и финансовых органов являются контроль засоблюдением налогового законодательства, за правильностью исчисления, полнотойи своевременностью внесения в соответствующий бюджет государственных налогов идругих платежей, установленных законодательством Российской Федерации, а такжевалютный контроль, осуществляемый в соответствии с валютным законодательствомРоссийской Федерации и принятыми в соответствии с ним нормативными правовымиактами органов валютного регулирования

Список использованныхисточников и литературы
I. Документыгосударственных и управленческих структур
1.«Конституция Российской Федерации» (принята всенародным голосованием12.12.1993) // «Российская газета», № 237, 25.12.1993
2.Закон РФ от 21 марта 1991 г. № 943-I «О налоговых органах РоссийскойФедерации» // Ведомости Съезда народных депутатов РФ и ВС РФ от 11 апреля 1991 г., № 15, ст. 492
3.Налоговый кодекс Российской Федерации (Часть первая) от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ // «Российская газета» от 6 августа 1998 г.
4.Указ Президента РФ от 8 декабря 1992 г. № 1556 «О федеральномказначействе» // „Российские вести“, 1992 г., № 113
5.Указ Президента РФ от 23 декабря 1998г.№ 1635 «О Министерстве РоссийскойФедерации по налогам и сборам»// СЗ РФ. 1998г. № 52. ст. 6393
6.Постановление Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 273 „Об утверждении Положения о Министерстве финансов Российской Федерации“ //»Российская газета" от 19 марта 1998 г.
7.Постановление Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 276 «О Департаменте государственного финансового контроля и аудита Министерствафинансов Российской Федерации»// Собрание законодательства РФ от 9марта1998 г., № 10, ст. 1204
8.Постановление Правительства РФ от 6 августа 1998 г. № 888 «О территориальных контрольно-ревизионных органах Министерства финансов РоссийскойФедерации»// «Российская газета» от 15 августа 1998 г.
9.Постановление Правительства РФ от 27.02.1999 № 254 (ред. от 01.02.2001)«Вопросы Министерства Российской Федерации по налогам и сборам»//«Собрание законодательства РФ», 15.03.1999, № 11, ст. 1299.
10.Постановление Правительства РФ от 12.08.2000 № 592 «О взаимодействииПравительства РФ и федеральных органов исполнительной власти с полномочнымипредставителями Президента РФ в федеральных округах и схеме размещениятерриториальных органов федеральных органов исполнительной власти»//«Российская газета», № 162, 22.08.2000
11.Постановление Правительства РФ от 23 августа 2000 г. № 624 «Вопросы Министерства финансов Российской Федерации» // Собраниезаконодательства РФ от 28 августа 2000 г., № 35, ст. 3592
12.Постановление Правительства РФ от 16 октября 2000 г. № 783 «Об утверждении Положения о Министерстве Российской Федерации по налогам исборам»// Собрание законодательства РФ от 23 октября 2000 г., № 43, ст. 4242
13.Постановление Правительства РФ от 16 октября 2003 г. N 630 «О Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, Правилаххранения в единых государственных реестрах юридических лиц и индивидуальныхпредпринимателей документов (сведений) и передачи их на постоянное хранение вгосударственные архивы, а также о внесении изменений и дополнений впостановления Правительства Российской Федерации от 19 июня 2002 г. N 438 и 439»// “Российская газета”, №321, 22.10.2003.
14.Постановление Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. N 506 «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе»//Собрание законодательства РФ от 3 октября 2004 г., №65, ст. 5676
15.Приказ ФНС РФ от 21.05.99 № ГБ-3-20/150 (ред. от 09.06.99) «О системеорганов министерства Российской Федерации по налогам и сборам и егоподведомственных организациях»// «Нормативные акты по финансам,налогам, страхованию и бухгалтерскому учету», № 8, 1999.
16.Приказ Минфина РФ от 14.04.2000 № 42н «Об утверждении инструкции проведенияревизии и проверки контрольно-ревизионными органами Министерства финансовРоссийской Федерации»// «Финансовая газета», № 23, 2000
17.Приказ ФНС РФ от 24.08.2000 № БГ-3-20/307 «Об утверждении положения итиповой структуры межрегиональной инспекции МНС России по Федеральному округу»// „Нормативные акты по финансам, налогам, страхованию и бухгалтерскомуучету“, №12, 2000
18.Приказ Минфина РФ от 9.08.2005 N 101н „Об утверждении Положенийо территориальных органах Федеральной налоговой службы“» //»Нормативные акты по финансам, налогам, страхованию и бухгалтерскомуучету", №11, 2005
II. Учебная и научнаялитература
19.Алексеев С.С. «Проблемы теории права». Свердловск, 1972. Т. 1.
20.Бабаева Б.К. Государственная налоговая служба. – М: ЮНИТИ, 1995.
21.Борисов А.Н. «Налоговые проверки, или как защитить свои права»/ЗАОЮстицинформ, 2005.
22.Грачева Е.Ю. Налоговое право. Вопросы и ответы: Учебное пособие. — М. ИНФРА-М2001.
23.Демин А.В. Налоговое право России: Учебное пособие. РУМЦ ЮО, 2006.
ДеминА.В. «Принцип законности налогообложения: содержание, проблемы, тенденции».– М., ИНФРА-М, 2001.
24.Правоохранительные органы Российской Федерации: Учебник /под ред В.П. Божьева.3-е изд, — М.: Спарк, 1999.
25.Усанов В.Е, Хмелевский С.В. Конституционное (государственное) право Рос-сийскойФедерации: Учебник / Под общ ред. д.ф.н. Хмелевской С.А., к.ф.н. Хмелев-скогоС.В.- М.: ПЕР СЭ, 2003.
26.Финансы и кредит: Учебник / Под ред. проф. М.В. Романовского, проф. Г.Н,Белоглазовой. – М.: Юрайт-Издат, 2004
27.Финансовое право. Учебник. Ответственный редактор Н.И. Химичева.- М.:Издательство БЕК, 1995.

III. Периодическая печать
28.Бакаев А.С. Регулирование бухгалтерского учета: роль государства ипрофессионального сообщества. Бухгалтерский учет. 2005. N 1
29.Вестник ФАС 2003. N 12.
30.Воробьева В.С. МНС России // Налоги. 2003. — №22.
31.Воронцов Л.Д. Письменные разъяснения чиновников: инструкция поприменению//Главбух, 2004, N 21.
32.Гаджиев Г.А. У нас огромный поток жалоб налогоплательщиков, и он вряд лиуменьшится в обозримом будущем//Российский налоговый курьер. 2004. N 24.
33.Конституционный формат налоговых споров (Окончание)//«Налоговые споры:теория и практика», 2006, N 12.
34.Смирных С.Е. «Вопросы реализации права налогоплательщиков на получениедостоверной информации о налогах и сборах»//Право и политика, 2006, N 7.
35.Стеркин Ф. М., Николаев К. Н. Налоговый кодекс: все, что вы должны государству// Деньги. 1997. Май (№18).
36.Стрельников В.В. Налоговые органы злоупотребляют правом//Налоговед. 2005. N 4
37.Огиренко Е.А. Какими разъяснениями чиновников пользоваться в 2007году.//Главбух, 2006, N 24.
IV. Ресурсы интернет
38.Интервью с С.Г. Пепеляевым, управляющим партнером юридической компании«Пепеляев, Гольцблат и партнеры»//Интернет-издание GAAP.ru(http://www.gaap.ru).
39.Цели и задачи структурных подразделений центрального аппарата Министер-ства РФпо налогам и сборам (опубликовано 2 апреля 20004) Министерство РФ по налогам исборам www.nalog.ru
40.Постановления ФАС Уральского округа от 31.01.2005 дело N Ф09-6081/04АК; ФАСМосковского округа от 14.01.2005 дело N КА-А40/12562-04; ФАС Центральногоокруга от 21.12.2004 дело N А09-8064/04-16) // www.garant.ru.
41.Приказ МНС РФ от 18.05.99 № ГБ-3-34/140 «Об утверждении положения омежрегиональной государственной налоговой инспекции по оперативному контролюпроблемных налогоплательщиков».//www.garant.ru
42.Приказ Федеральной налоговой службы от 1 декабря 2006 г. N САЭ-3-19/825@ «Об утверждении форм требования об уплате налога, сбора, пени,штрафа, документа о выявлении недоимки у налогоплательщика (плательщика сборов)или налогового агента, а также документов, используемых налоговыми органами приприменении обеспечительных мер и мер принудительного взыскания задолженности пообязательным платежам в бюджетную систему Российской Федерации».//www.garant.ru
43.Федеральный закон от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ «О валютном регулированиии валютном контроле». Принят Государственной Думой 21 ноября 2003 года.Одобрен Советом Федерации 26 ноября 2003 года//www.garant.ru
44.Федеральный закон от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ «О внесенииизменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерациии в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи сосуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» (сизменениями от 30 декабря 2006 г.). Принят Государственной Думой 7 июля 2006года. Одобрен Советом Федерации 14 июля 2006 года.//www.garant.ru.