Введение
Тема данной курсовой работы– «Обеспечение обязанности по уплате налогов и сборов». В соответствии со ст.72НК РФ, данная обязанность обеспечивается следующими способами: залогомимущества, поручительством, пеней, приостановлением операций по счетам в банкеи наложением ареста на имущество налогоплательщика.
Обязанность по уплатеналога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований,установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах.
Она возлагается наналогоплательщика с момента возникновения установленных законодательствомобстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.
Налогоплательщик обязансамостоятельно исполнить обязанность по уплате налога в установленный срок,если иное не предусмотрено законодательством.
Она считается исполненнойналогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплатусоответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счетеналогоплательщика, а при уплате наличными деньгами — с момента внесенияденежной суммы в банк.
Целью данной курсовой работыявляется изучение способов обеспечения обязанности по уплате налогов.
Для того, чтобы достичьцели, необходимо, на мой взгляд, решить следующие задачи:
· рассмотреть такойспособ обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов, как залогимущества;
· изучитьпоручительство, как способ обеспечения обязанности по уплате налогов;
· рассмотреть пеню,порядок ее наложения;
· проанализироватьприостановление операций по счетам налогоплательщика;
· раскрытьсодержание понятия «Арест имущества».
1. Залог имущества
Институт залога (англ. pledge)привнесен в законодательство о налогах и сборах из гражданскогозаконодательства, где залог является одним из древнейших способов обеспеченияисполнения обязательств. Упоминания о нем содержатся в древнейших памятникахправа (например, в Законах XII таблиц).
Ст.73 НК РФ определяет содержание и порядок применения залога имущества вналоговых отношениях. Законодательство, действовавшее до введения в действиеНалогового кодекса, также упоминало залог (наряду с поручительством игарантией) в качестве меры, обеспечивающей исполнение обязанностейналогоплательщиков.
Правоваясущность залога имущества согласно ст.73 НК РФ заключается в том, что налоговыйорган по обеспеченной залогом налоговой обязанности осуществляет в случаенеисполнения налогоплательщиком (плательщиком сбора или иным обязанным лицом)этой обязанности ее исполнение за счет стоимости заложенного имущества. Такимобразом, из отношений залога имущества вытекает право государства в лиценалогового органа потребовать реализации предмета залога и передачи емувырученных по такой реализации денежных средств в размере, не превышающем суммыналоговой обязанности. Следует подчеркнуть, что залогом имуществаобеспечивается не только уплата налога (сбора), но и соответствующих пеней.
Приприменении залога имущества в налоговых отношениях необходимо использоватьсоответствующие положения гражданского законодательства РФ, к которым отсылаетст. 73 НК РФ. В этой же статье определено соотношение гражданскогозаконодательства и законодательства о налогах и сборах. К правоотношениям,возникающим при установлении залога в качестве способа обеспечения исполненияобязанностей по уплате налогов (сборов), применяются положения гражданскогозаконодательства, если иное не предусмотрено законодательством о налогах исборах. Таким образом, нормы, закрепленные в законодательстве о налогах исборах, являются специальными.
Всостав гражданского законодательства, подлежащего применению в данном случае,входит, прежде всего, ГК РФ (ст.64, 329, 334-358). Однако положения ГК РФ неявляются единственными нормами гражданского права, регулирующими залогимущества. Помимо них имеются Закон РФ от 29 мая 1992 г. «О залоге»(применяется постольку, поскольку не противоречит ГК РФ), Федеральный закон от26 октября 2002 г. N 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)», Федеральныйзакон от 16 июля 1998 г. N 102-ФЗ «Об ипотеке (залоге недвижимости)».
Сторонамидоговора выступают залогодержатель и залогодатель. Залогодержателем являютсяналоговые органы (ст.30 НК РФ), а залогодателем — налогоплательщик, плательщиксбора, иное обязанное лицо, а также любое третье лицо (например, другаякоммерческая организация). Если залогодателем выступает третье лицо, неучаствующее в основном правоотношении, его обязательства перед залогодержателемне могут превышать сумму, вырученную от реализации заложенного имущества.
Чтокасается залогодержателя, то законодатель не установил, какой именно налоговыйорган вправе выступать в данном качестве. Речь может идти либо о налоговоморгане по месту учета налогоплательщика, либо о налоговом органе по местунахождения недвижимого имущества, являющегося предметом ипотеки (по аналогии сгосударственной регистрацией ипотеки).
Особенностизалога имущества, установленные законодательством о налогах и сборах, касаются:
1)оснований применения залога;
2)договора залога;
3)предмета залога;
4)порядка использования заложенного имущества.
Договорзалога имущества заключается в письменной форме (п.2. ст.339 ГК РФ). Договор обипотеке должен быть нотариально удостоверен и зарегистрирован. Несоблюдениетребований к оформлению договора о залоге влечет его недействительность (ст.73НК РФ, ст.339 ГК РФ). Договор о залоге не может считаться заключенным, если внем отсутствуют сведения, индивидуально определяющие заложенное имущество.Министерство РФ по налогам и сборам в настоящее время не утвердило формутипового договора о залоге.
Предметзалога (имущество), определяется в соответствии с гражданскимзаконодательством. Согласно ст.336 ГК РФ предметом залога может быть всякоеимущество (включая вещи и имущественные права), за исключением имущества,изъятого из оборота, требований, неразрывно связанных с личностью кредитора, вчастности требований об алиментах, о возмещении вреда, причиненного жизни илиздоровью, и иных прав, уступка которых другому лицу запрещена законом. Помимоимущества, изъятого из оборота, необходимо учитывать также положения ст.129 ГКРФ, допускающие существование ограниченно оборотоспособных объектов гражданскихправ (они могут принадлежать лишь определенным участникам оборота илинаходиться в обороте по специальному разрешению).
Безустановления четкой процедуры заключения и исполнения договоров залогаимущества в налоговых отношениях (с учетом их публично-правового характера) ипринятия по таким договорам решений налоговыми органами механизм реализациист.73 НК РФ нельзя признать удовлетворительным и работоспособным. По сравнениюс гражданско-правовыми нормами можно было бы усилить публичную составляющую прирегулировании налоговых отношений с использованием института залога (путемвведения ограничений по предмету залога, кругу залогодателей, установленияособой процедуры оформления договоров), так как уровень диспозитивности вправовом регулировании договоров, целью которых является реализация публичногоинтереса, должен быть значительно ниже, чем в гражданском законодательстве.
В НКРФ также предусмотрен порядок использования заложенного имущества: оно можетоставаться у залогодателя либо передаваться за счет средств залогодателяналоговому органу. В этом случае на налоговый орган возлагается обязанность пообеспечению сохранности заложенного имущества. НК РФ допускает совершениекаких-либо сделок в отношении данного имущества, но все они осуществляютсятолько по согласованию с залогодержателем (налоговым органом). Однако в ст. 73НК РФ не решены вопросы об оформлении согласования и о последствияхнесоблюдения этого требования. Вряд ли при отсутствии согласования можноприменить последствия, установленные в гражданском законодательстве, так какп.7 ст.73 НК РФ допускает применение гражданского законодательства к налоговымотношениям только «при установлении залога в качестве способа обеспеченияисполнения обязанностей по уплате налогов и сборов». Все эти недостатки посуществу юридически блокируют действия залогодателя и его контрагентов.
Говоряо правилах залога имущества при обеспечении исполнения налоговых обязанностей,необходимо отметить, что определенный опыт применения залога в публичныхотношениях наработан таможенными органами — такой опыт следует активноприменять и в практике налогового регулирования.2. Поручительство
Нормы, сосредоточенные вст. 74 НК РФ, регулируют порядок применения поручительства в налоговой сфере.Рассматриваемые правила применяются также в отношении поручительства при уплатесборов.
Общее основание дляприменения поручительства в качестве способа обеспечения исполнения налоговойобязанности — изменение сроков исполнения обязанностей по уплате налогов. Вовсех иных случаях исполнение обязанности по уплате налогов и сборов, как и вслучаях с залогом имущества, не может быть обеспечено поручительством.
Сущность налоговогопоручительства заключается в том, что поручитель обязывается перед налоговыморганом исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплатеналогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммыналога и соответствующих пеней. Данное определение понятия поручительствасоответствует определению, содержащемуся в ст. 361 ГК РФ. Отличие состоит втом, что ГК РФ допускает возможность использования института поручительства зачастичное исполнение обязательства.
Применение налоговогопоручительства позволяет государству гарантированно получить причитающиесяналоги и пени не с налогоплательщика, а с другого лица — поручителя.Безусловно, это повышает вероятность своевременной и полной уплаты платежей.
Указание в законе наответственность поручителя за уплату налога и пени говорит об ограниченииответственности поручителя в налоговых отношениях только этими суммами.Налоговые органы не могут произвольно изменить пределы этой ответственности.Кроме того, договор налогового поручительства (в отличие отгражданско-правового) не может быть заключен для обеспечения налоговойобязанности, которая может возникнуть в будущем.
Поручительствооформляется в соответствии с правилами гражданского законодательства(ст.361-367 ГК РФ).
В отношениях налоговогопоручительства участвуют налогоплательщик, поручитель и налоговый орган поместу учета налогоплательщика. Поручителем вправе выступать юридическое илифизическое лицо. По одной обязанности по уплате налога допускаетсяодновременное участие нескольких поручителей. Закон не запрещает налоговыморганам заключать одновременно несколько договоров с одним и тем жепоручителем, в том числе и при обеспечении обязательств разных должников. Вовсех случаях налоговым органам целесообразно истребовать у будущего поручителядокументы, подтверждающие его способность обеспечить исполнение налоговойобязанности (например, справки из банков о наличии и размере денежных средствэтого лица).
Договор о налоговомпоручительстве заключается в письменной форме между налоговым органом по местуучета налогоплательщика и поручителем. Согласно ст.362 ГК РФ несоблюдениеписьменной формы влечет недействительность договора поручительства. Он подлежитгосударственной регистрации в этом налоговом органе в течение трех рабочих днейсо дня заключения договора. Это отличительная особенность именно налоговогопоручительства, ведь гражданское законодательство не предусматривает подобнойгосударственной регистрации, ограничиваясь лишь указанием на обязательнуюписьменную форму договора поручительства. В налоговых органах необходимо вестиреестр заключенных договоров поручительства.
В ст. 74 НК РФустановлены также и правовые последствия неисполнения налогоплательщиком своейналоговой обязанности, обеспеченной поручительством. Указанные последствияадресованы налоговому органу и поручителю.
Для государства ипредставляющего его налогового органа большое значение имеет правило осолидарной ответственности поручителя и налогоплательщика. Исходя из указанногохарактера ответственности, налоговые органы вправе направить требование об уплатеналога непосредственно поручителю без выставления соответствующего требованияналогоплательщику. Если в отношениях налогового поручительства участвуютнесколько поручителей, требование об уплате налогов (сборов) может бытьпредъявлено к каждому из них (полностью или частично).
После исполненияпоручителем в полном объеме обязательств налогоплательщика к поручителюпереходит право требовать получения от налогоплательщика уплаченных им сумм ипроцентов по ним, а также возмещения убытков, понесенных в связи с исполнениемобязанности налогоплательщика. В этом случае, как указано в п.18 постановленияПленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 8 октября 1998 г. №13/14 «О практикеприменения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах запользование чужими денежными средствами, проценты на основании ст.395 ГК РФначисляются на всю выплаченную поручителем за должника сумму, за исключениемпредусмотренных договором поручительства сумм санкций, уплаченных поручителем всвязи с собственной просрочкой.
Ст. 74 НК РФ неустанавливает случаи прекращения поручительства, поэтому должны применятьсяобщий порядок прекращения поручительства, установленный ГК РФ.
Налоговое поручительствоне противоречит принципам налогового регулирования. Во-первых, в НК РФ нет нормыо том, что налоговая обязанность исполняется только лично налогоплательщиком.Во-вторых, поручитель возлагает на себя соответствующие обязанности добровольнов силу договора.3. Пеня
Налоговаяпеня имеет сложное, двоякое содержание. В силу статей 72, 75 НК РФ пенявыступает как мера материального обеспечения уплаты налогов и сборов и как административно-предупредительнаямера. При просрочке уплаты налога (сбора), когда происходит начисление пени приее дальнейшем бесспорном взыскании, она становится финансовой санкцией,дополнительным платежом, направленным на компенсацию потерь государственнойказны.
Статья 75 НК РФ посвященаправовому регулированию исчисления, уплаты и взыскания пени. Это регулированиеявляется императивным, что связано с публичным характером налоговых отношений,и в данной статье законодатель не предусмотрел отсылок к гражданскомузаконодательству, как это имеет место в ст.73 (залог имущества) и 74(поручительство) НК РФ.
В п.1 статьи 75 НК РФ приводитсялегальное определение понятия «пеня»: пеней признается установленная статьей 75НК РФ денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговыйагент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, втом числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможеннуюграницу РФ, в более поздние по сравнению с установленными законодательством оналогах и сборах сроки.
Сумма соответствующихпеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора инезависимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности поуплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушениезаконодательства о налогах и сборах.
Например, еслиналогоплательщик по результатам налоговой проверки был привлечен к налоговойответственности за неполную уплату суммы налога, он, кроме недоимки иналоженного штрафа, обязан будет уплатить и пени.
Не начисляются пени насумму недоимки, которую налогоплательщик не мог погасить в силу того, что порешению налогового органа или суда были приостановлены операцииналогоплательщика в банке или наложен арест на имущество налогоплательщика.
По общему правилу пениначисляются за каждый календарный день просрочки уплаты налогов и сборов,начиная со дня, следующего за днем истечения сроков уплаты налогов и сборов, подень исполнения обязанности по их уплате, либо по день принятия решения обизменении сроков уплаты налогов и сборов включительно. При этом подачазаявления о предоставлении отсрочки или рассрочки уплаты налогов и сборов неприостанавливает начисления пеней на сумму недоимки.
Пеня за каждый деньпросрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора.Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в этовремя ставки рефинансирования ЦБ РФ. Налоговые органы не наделены правомпроизвольно изменять размер пени.
Пример1:
Всоответствии со статьей 174 НК РФ уплата НДС за истекший налоговый периодпроизводится не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговымпериодом. Налогоплательщик исчислил НДС в размере 17 750 руб., но вустановленный срок уплатил в бюджет только 10 000 руб. В этом случае с 21-гочисла на сумму неуплаченного налога (7750 руб.) будет начисляться пеня закаждый календарный день просрочки. 28-го числа этого же месяца сумма недоимкибыла перечислена в бюджет. Просрочка составила 8 дней, сумма недоимки — 7750руб., ставка рефинансирования — 13 процента.
Суммапени к уплате в бюджет:
Ставкапени составит 0,043% (13% х 1: 300); Сумма пени составит 26,66 руб. (0,043% х7750 руб. х 8 дн.).
Еслив течение срока, пока числилась задолженность, ставка рефинансированияменялась, то нужно рассчитать пени за каждый промежуток времени, когда ставкабыла постоянна. А потом полученные результаты сложить.
Пример:
ООО «Зеленыйлес» по итогам работы за апрель 2003 года начислило НДС — 100 000 руб.Заплатить налог нужно было до 20 мая. Однако деньги в бюджет организацияперечислила только 25 июня. Следовательно, за несвоевременную уплату налога ООО«Зеленый лес» должно заплатить пени.
Срок,в течение которого за предприятием числилась задолженность, составляет 36 дней(с 21 мая по 25 июня включительно). С 21 мая по 20 июня, то есть в течение 31дня, ставка рефинансирования составляла 18 процентов. А с 21 июня она снизиласьдо 16 процентов. Таким образом, пени составят:
(100000 руб. x 31 дн. x 18%: 300) + (100 000 руб. x 5 дн. x 16%: 300) = 2126,67руб.
Суммапеней уплачивается одновременно с уплатой сумм налога (сбора) или после уплатытаких сумм в полном объеме. Если уплаченной суммы недостаточно для покрытия вполном объеме недоимки и пени, то в первую очередь погашается задолженность поналогу, а затем суммы пени. Закон допускает принудительное взыскание пени засчет:
1)денежных средств налогоплательщика, находящихся на его счетах в банке;
2)иного имущества налогоплательщика в предусмотренном в НК РФ порядке (порядокпринудительного взыскания пени может быть бесспорным или судебным: в бесспорномпорядке пеня взимается с организаций (юридических лиц), а в судебном порядке — с физических лиц).4. Приостановлениеопераций по счетам налогоплательщика — организации, налогового агента — организации,плательщика сбора — организации или налогоплательщика — индивидуальногопредпринимателя
Приостановление операций по счетампредставляет собой согласно п. 1 ст. 72 НК РФ один из способов обеспеченияисполнения обязанности по уплате налогов и сборов, который имеет своиспецифические признаки и направленность по сравнению с другими способами, хотяв п. 1 ст. 76 НК РФ указано, что приостановление операций по счетам в банкеприменяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога или сбора,если иное не предусмотрено п. 2 ст. 76 НК РФ.
Данный способ довольно частоиспользуется налоговыми органами, хотя и не все из них используют его активно. По-прежнемуосновными и, как правило, наиболее эффективными формами работы сналогоплательщиками остаются требования об уплате налогов и инкассовыепоручения.
Приостановление операций по счетаморганизаций, так же как и все другие способы обеспечения, указанные в ст. 72 НКРФ, направлено на гарантирование исполнения конституционной обязанности поуплате законно установленных налогов и сборов, однако специальной цельюиспользования данного способа обеспечения исполнения обязанности являетсянепосредственное предотвращение, путем запрета, действий недобросовестныхсубъектов соответствующей обязанности с использованием их счетов в банках и,прежде всего, действий активного характера. Применение данного способа возможнотолько в строго определенных случаях и при соблюдении строго определенныхусловий.
Приостановление операций по счетамприменяется в следующих двух случаях:
1) приостановление операций по счетамодновременно с вынесением решения о взыскании недоимок и пеней в порядке,установленном статьей 46 НК РФ;
2) приостановление операций по счетам вслучае непредставления налогоплательщиком налоговой декларации.
Согласно п. 2 ст. 76 и п. 8 ст. 76 НК РФв первом случае могут быть приостановлены операции по счетам толькоорганизаций, являющихся налогоплательщиками, плательщиками сборов илиналоговыми агентами, а во втором — еще и индивидуальных предпринимателей,являющихся налогоплательщиками.
Полномочиями на принятие в указанныхслучаях решений о приостановлении операций по счетам обладают налоговые органы.Приостановление операций по счетам в порядке, установленном ст. 76 НК РФ, неприменяется при обеспечении исполнения обязательств по уплате налогов и сборовв государственные внебюджетные фонды.
Приостановлениеопераций по счетам налогоплательщика-организации в банке означает прекращениебанком всех расходных операций по счету за исключением тех расходных операций,которые прямо указаны в ст. 76 НК РФ. Указанное ограничение не распространяетсяна платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданскимзаконодательством РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов исборов (таким образом, банк может списать деньги: по исполнительным документамо возмещении вреда жизни и здоровью, который фирма причинила своим работникамили другим гражданам; по исполнительным документам о выплате заработной платы ивыходных пособий; по инкассовым поручениям самой налоговой инспекции). В иныхслучаях банк обязан отказать в исполнении соответствующего платежного документа.Любые операции по зачислению денежных средств на соответствующий счет могутосуществляться банком без ограничений в соответствии с гражданским и банковскимзаконодательством. Банк также не вправе при наличии решения о приостановленииопераций по счетам организации открывать ей новые счета.
Обычно в банки направляются решения оприостановлении операций только по тем счетам, на которые налоговый орган невыставляет инкассовые поручения на перечисление недоимок и пеней со счетаорганизации.
Основаниями для принятия решения оприостановлении операций по счету в случае непредставления налоговой декларацииявляются:
· непредставлениеналогоплательщиком (организацией, индивидуальным предпринимателем) налоговойдекларации в налоговый орган в течение двух недель по истечении установленногосрока представления такой декларации;
· отказот представления налогоплательщиком-организацией и налогоплательщиком — индивидуальным предпринимателем налоговых деклараций.
Принятие решения о приостановленииопераций по счету в случае непредставления налоговой декларации является необязанностью, а правом налогового органа.
Решение о приостановлении операций посчету принимается руководителем или заместителем руководителя налогового органапо форме, утвержденной Приказом МНС России от 29.08.2002 №БГ-3-29/465, как вслучае его принятия вместе с решением о взыскании недоимок и пеней со счетаорганизации, так и в случае непредставления налоговой декларации. Несоблюдениеуказанной формы является основанием для признания соответствующего решениянедействительным.
Решение о приостановлении операций посчету направляется банку налоговым органом по месту учета владельцасоответствующего счета. Банк должен направить в налоговый орган, принявшийсоответствующее решение о приостановлении операций по счету, отрезной корешокуказанного решения со своей отметкой о его получении.
Решение о приостановлении операций посчету передается налогоплательщику-организации (владельцу счета) под распискуили иным способом, свидетельствующим о дате получения этого решения.Налогоплательщику-организации предоставляется копия решения, и уполномоченныйпредставитель налогоплательщика-организации (руководитель организации либолица, его замещающие) расписывается о получении этой копии. А в случаенаправления решения о приостановлении операций по счету заказным письмом суведомлением делается отметка налогового органа о вручении налогоплательщикузаказного письма, согласно полученному уведомлению о вручении.
НК РФ устанавливается обязанность банкапо безусловному исполнению направленного ему решения налогового органа оприостановлении операций по счету. Банк не может выдвигать какие-либовозражения против исполнения этого решения, основанные на его отношениях свладельцем счета, а также не обязан проверять соответствие законодательству РФоснований вынесения такого решения, и не имеет законных оснований для егооспаривания в суде. За нарушение режима приостановления операций по счету банкнесет ответственность в соответствии со ст. 134 НК РФ.
Приостановление операцийналогоплательщика-организации по его счетам в банке действует с моментаполучения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций идо отмены этого решения (отменяется решением налогового органа не позднееодного операционного дня, следующего за днем представления налоговому органудокументов, подтверждающих выполнение решения о взыскании налога или следующегоза днем представления налоговой декларации).
Законодатель нашел целесообразнымуказать, что банк не несет ответственности за убытки, понесенныеналогоплательщиком, плательщиком сборов, налоговым агентом в результатеприостановления его операций в банке по решению налогового органа.5. Арест имущества
Арестимущества следует признать самой жесткой мерой государственного принуждения,которую законодатель включил в число способов обеспечения исполненияобязанностей по уплате налогов и сборов.
Статья77 НК РФ предусматривает арест имущества в качестве способа обеспеченияисполнения решения о взыскании налога. Арестом имущества, в соответствии с НКРФ, признается действие налогового или таможенного органа с санкции прокурорапо ограничению права собственности налогоплательщика-организации в отношенииего имущества. Следует согласиться с мнением, что «арест имущества являетсясамой строгой из перечисленных мерой обеспечения, ее применение целесообразнотолько в случае невозможности обеспечения обязательств другими мерами».
ПомимоНК РФ регулирование данного способа обеспечения обязательства по уплате налогови сборов осуществляется также Методическими рекомендациями по порядку наложенияареста на имущество налогоплательщика (плательщика сборов) или налоговогоагента в обеспечение обязанности по уплате налога (утверждены Приказом МНС РФот 31 июля 2002 г. N БГ-3-29/404).
Несмотряна то, что, в отличие от таких способов обеспечения как залог и поручительство,существует проработанная нормативная база, некоторые инспекции вообще неиспользуют в своей деятельности права, предоставленные им ст. 77 НК РФ (см.приложения 1 и 2).
Выделяется два вида ареста имущества:
1. полный арест имущества,под которым понимается такое ограничение прав налогоплательщика-организации вотношении его имущества, при котором он не вправе распоряжаться арестованнымимуществом, а владение и пользование этим имуществом осуществляются сразрешения и под контролем налогового или таможенного органа;
2. частичный арест имущества,под которым признается такое ограничение прав налогоплательщика-организации вотношении его имущества, при котором владение, пользование и распоряжение этимимуществом осуществляются с разрешения и под контролем налогового илитаможенного органа.
Арест имуществаналогоплательщика-организации в первую очередь предназначен длявоспрепятствования отчуждению данного имущества, в том числе в форме егопередачи в качестве взносов в уставный (складочный) капитал при создании новыхорганизаций.
Арестимущества налогоплательщика в качестве способа обеспечения решения о взысканииналога производится при одновременном наличии двух условий:
а)неисполнение налогоплательщиком (плательщиком сборов) или налоговым агентом вустановленный срок обязанности по уплате налога;
б)достаточные основания полагать, что указанное лицо предпримет меры, чтобыскрыться или скрыть свое имущество.
Подоснованиями, свидетельствующими о том, что налогоплательщик, плательщик сборовили налоговый агент предпримет меры скрыться либо скрыть свое имущество,налоговым органам рекомендуется понимать одно из нижеследующих оснований:
1. наличие набалансе налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента движимогоимущества, в т.ч. ценных бумаг, денежные средства от реализации которогодостаточны для погашения более 25 процентов суммы неуплаченного налога;
2. размер общейсуммы задолженности по налоговым и иным обязательным платежам (с учетом штрафови пени), в т.ч. отсроченной (рассроченной) к уплате, превышает 50 процентовбалансовой стоимости имущества налогоплательщика (плательщика сборов) илиналогового агента;
3. получениеналоговым органом сведений из органов прокуратуры, внутренних дел, и из иныхофициальных источников, свидетельствующих о выводе (сокрытии) активоворганизации или о намерении должностных лиц налогоплательщика (плательщикасборов) или налогового агента организации скрыться;
4. анализ должностнымилицами налогового органа деятельности налогоплательщика (плательщика сборов)или налогового агента, позволяющий сделать вывод о возможном уклонении отуплаты налога, например: систематическое уклонение налогоплательщика илиналогового агента от явки в налоговый орган, срочная распродажа имущества илипереоформление имущества на подставных лиц, участие посреднических фирм врасчетах налогоплательщика;
5. получениеналоговым органом сведений о фактах сокрытия выручки от реализации товаров(работ, услуг) за прошлые налоговые периоды, по которым наступил срок уплатыналога;
6. несовпадениеместонахождения имущества организации должника с его юридическим адресом;
7. руководительорганизации должника выступает учредителем нового юридического лица и осуществляетпередачу имущества руководимого им юридического лица в качестве уставногокапитала вновь создаваемой организации;
8. юридическое лицоне представляет в налоговые органы необходимые для расчета налогов документыдва и более отчетных периода и при этом невозможно найти руководствоюридического лица по указанному в учредительных документах адресу.
Наличиехотя бы одного из перечисленных обстоятельств, при неисполненииналогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом обязанности по уплатеналога в установленный срок, является основанием для вынесения решения оналожении ареста на имущество указанного налогоплательщика,
Решениео наложении ареста на имущество налогоплательщика, плательщика сборов илиналогового агента принимается руководителем налогового органа либо егозаместителем) в форме соответствующего постановления.
Постановлениео наложении ареста на имущество налогоплательщика, плательщика сборов илиналогового агента не позднее дня, следующего за днем вынесения данного постановления,направляется в 3-х экземплярах в орган прокуратуры, осуществляющий надзор зазаконностью деятельности соответствующего налогового органа, вынесшегоуказанное постановление, для решения вопроса о санкционировании ареста.
Должностныелица налогового органа обязаны предоставить все документы прокурору,подтверждающие основания, свидетельствующие о том, что налогоплательщик,плательщик сборов или налоговый агент предпримет меры скрыться либо скрыть своеимущество.
Постановлениео наложении ареста на имущество налогоплательщика (плательщика сборов) илиналогового агента должно содержать: фамилию, имя, отчество должностного лица инаименование налогового органа, вынесшего постановление; дату вынесения и номерпостановления; наименование и адрес налогоплательщика (плательщика сборов) илиналогового агента; ссылку на закон, устанавливающий порядок уплаты конкретныхналогов; сумму недоимки по налогам и иным обязательным платежам в бюджет игосударственные внебюджетные фонды, на которую должно быть арестовано имущество;вид ареста (полный или частичный); перечень имущества, подлежащего аресту;основания, позволяющие полагать, что указанное лицо предпримет меры, чтобыскрыться либо скрыть свое имущество. Постановление подписывается должностнымлицом и заверяется гербовой печатью налогового органа.
Приналожении частичного ареста постановление должно содержать порядок распоряженияналогоплательщиком арестованным имуществом, устанавливающий обязательностьобращения налогоплательщика в налоговый орган за разрешением на отчуждение, втом числе по договорам залога, аренды арестованного имущества. Постановлениедолжно предусматривать предупреждение налогоплательщика об ответственности занесоблюдение установленного порядка владения, пользования и распоряженияимуществом.
Решениео санкционировании ареста принимает орган прокуратуры. В случае отказа в дачесанкции прокурором налоговый орган вправе обратиться с этим же вопросом квышестоящему прокурору. Налоговый орган не позднее дня, следующего за днемполучения санкции прокурора, вручает постановление об аресте имуществаналогоплательщику либо его представителю под роспись либо направляет его попочте заказным письмом. Арест имущества производится налоговым органом в срокне позднее 3-х рабочих дней, следующих за днем получения санкции органапрокуратуры. При производстве ареста составляется протокол об аресте имущества.В случае нахождения имущества, подлежащего аресту, не в одном месте допускаетсясоставление нескольких протоколов об аресте. В протоколе либо в прилагаемой кнему описи перечисляется и описывается имущество, подлежащее аресту, с точнымуказанием его наименования, количества и индивидуальных признаков предметов, апри возможности — их стоимости.
Припроизводстве ареста налоговым органам необходимо учитывать, что хотя арестможет быть наложен на все имущество, ему подлежит только то имущество, котороенеобходимо и достаточно для исполнения обязанности по уплате налога, т.е.балансовая стоимость которого равна указанной в постановлении сумменеуплаченного налога. При невозможности определения балансовой стоимостиимущества (например, когда документы уничтожены, а найти должностных лиц фирмыинспекторы не могут) его стоимость определяется должностным лицом, производящимарест, с учетом мнения специалиста, при участии такового в произведении ареста,или специализированной организации.
Пример3
ООО «Пассив»занимается оптовой продажей одежды. За III квартал 2004 года оно должно былозаплатить НДС в сумме 320 000 руб., однако не сделало это в срок. В сентябре2004 года общество учредило три фирмы, в уставный капитал которых было передано420 000 руб. Налоговая инспекция посчитала, что таким образом ООО хочетуклониться от уплаты налогов. Поэтому было принято решение об аресте имуществафирмы.
Постановлениеоб аресте вручено директору «Пассива» 5 ноября 2004 года. По состоянию на этудату общество имело следующее имущество:
зданиесклада: балансовая стоимость — 900 000 руб.;
автопогрузчик:балансовая стоимость — 120 000 руб.;
товарыдля перепродажи: стоимость, по которой они приняты к учету, — 400 000 руб.;
оргтехника:балансовая стоимость — 60 000 руб.
Посостоянию на 5 ноября 2004 года налоговики начислили пени за несвоевременнуюуплату налога — 9600 руб. Они могут арестовать имущество только на: 320 000 +9600 = 329 600 руб.
Этомогут быть, например, автопогрузчик (120 000 руб.) и товары для перепродажи(209 600 руб.).
Арестимущества производится с участием понятых. В качестве понятых могут бытьвызваны любые не заинтересованные в исходе дела физические лица. Присутствиепонятых, с одной стороны, усиливает охрану прав налогоплательщика, а с другой — ограждает должностных лиц налоговых органов от возможных необоснованныхпретензий, ложность которых было бы трудно доказать, если при аресте имуществаприсутствовали бы только заинтересованные в деле лица. Правовая природаозначенных действий характеризуется необходимостью четкого соблюденияпроцессуальных требований, что существенно отличает арест имущества от другихспособов обеспечения исполнения налоговой обязанности.
Проведениеареста имущества в ночное время не допускается, за исключением случаев, нетерпящих отлагательства. Протокол подписывается должностным лицом, производящимарест, понятыми, специалистами, при их участии в произведении ареста, а такженалогоплательщиком или его представителем. В случае отказа кого-либо из числавышеперечисленных лиц подписать протокол должностное лицо отражает данный фактв протоколе. Налоговый орган не позднее дня, следующего за днем составленияпротокола, вручает его налогоплательщику или его представителю под роспись либонаправляет его по почте заказным письмом.
Смомента наложения ареста ограничивается право собственности на арестованноеимущество. В случае совершения в отношении арестованного имущества каких-либогражданско-правовых сделок без разрешения соответствующего налогового органатакие гражданско-правовые сделки будут ничтожными как противоречащиетребованиям законодательного акта. Если налогоплательщик нарушил запрет нараспоряжение арестованным имуществом, он может быть оштрафована на 10 000рублей (ст. 125 НК РФ).
Основаниемдля отмены решения об аресте имущества является:
а)решение должностного лица налогового органа об отмене ареста;
б)решение вышестоящего налогового органа;
в)решение суда или арбитражного суда.
Должностноелицо, принявшее решение о наложении ареста, принимает решение о его отмене непозднее дня, следующего за днем получения от налогоплательщика документов,подтверждающих уплату налога, либо соответствующих решений налогового органаили вступления в законную силу решения суда. Решение об отмене арестаоформляется постановлением. Данное постановление в течение трех рабочих днейнаправляется в орган прокуратуры, давший санкцию на арест имущества.
Послеареста имущества на недоимку перестают начисляться пени.
Арестимущества может быть применен только для обеспечения взыскания налога за счетимущества налогоплательщика-организации в соответствии со ст. 47 НК РФ. Арестоватьимущество индивидуального предпринимателя налоговая инспекция не может. Посленаложения ареста на имущество налогоплательщика судебным приставом исполнителемдля взыскания налога в порядке, предусмотренном статьей 47 НК РФ, арест,наложенный по решению должностного лица налогового органа на основании ст. 77НК РФ, считается прекращенным и подлежит отмене руководителем или заместителемруководителя налогового органа.
Арест имущества в рамках налоговыхправоотношений не предусматривает в качестве обязательного последствияреализацию арестованного имущества; соответствующих полномочий у налоговыхорганов нет. Таким образом, арест имущества в налоговых правоотношенияхпредставляет собой меру государственного принуждения, обеспечительное правовоесредство, применяемое без учета вины нарушителя. Установление ареста в НК РФ вкачестве способа обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (сборов)оказывает стимулирующее воздействие на обязанного субъекта, а непосредственноналожение ареста фиксирует материальный источник для исполнения фискальнойобязанности в принудительном порядке.
Заключение
Итак,подведем выводы о проделанной работе.
Залогимущества и поручительство применяются в случае изменения сроков исполнения обязанностей по уплатеналогов и сборов.
Залогоформляется договором между налоговым органом и залогодателем(налогоплательщиком, плательщиком сборов, третьим лицом).
Поручительствооформляется договором между налоговым органом и поручителем (юридическим илифизическим лицом).
Принеисполнении налогоплательщиком (плательщиком сбора) обязанности по уплатеналога (сбора) и соответствующих пеней налоговый орган осуществляет исполнениеэтой обязанности, обеспеченной:
1. залогом — за счетстоимости заложенного имущества в порядке, установленном гражданскимзаконодательством РФ;
2. поручительством — в принудительном порядке с поручителя (в судебном порядке). При этом поручительи налогоплательщик (плательщик сборов) несут солидарную ответственность.
Пеня— уплачивается независимо от применения других меробеспечения исполнения обязанности по уплате налога (сбора), а также мерответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Пеняначисляется за каждый календарный день просрочки в размере 1/300 ставкирефинансирования ЦБ РФ.
Пеняне начисляется на сумму недоимки, не погашенной в результате приостановленияопераций по счетам налогоплательщика (по решению суда, налогового органа) илиналожения ареста на его имущество.
Пенимогут быть взысканы принудительно за счет денежных средств налогоплательщика насчетах в банке, а также за счет иного его имущества в определенном порядкеПринудительное взыскание пеней с организаций производится в бесспорном порядке,а с физических лиц — в судебном порядке.
Приостановлениеопераций по счетам в банке применяется для обеспечения исполнения решения налогового органа о взысканииналога (сбора) в случае:
1) неисполнения налогоплательщиком- организацией (плательщиком сборов, налоговым агентом) обязанности по уплате налогав установленные сроки (решение может быть принято только одновременно с вынесениемрешения о взыскании налога);
2) непредставления налогоплательщиками- организациями (плательщиками сборов, налоговыми агентами) и налогоплательщиками- индивидуальными предпринимателями налоговой декларации в налоговый орган втечение двух недель по истечении установленного срока или отказа от еепредставления.
Вслучае такого решения банк:
1) прекращает всерасходные операции по данному счету (кроме платежей, очередность исполнения которыхв соответствии с гражданским законодательством РФ предшествует исполнению обязанностипо уплате налогов и сборов);
2) безусловноисполняет решение, которое действует с момента получения его и до отмены (непозднее одного операционного дня, следующего за днем представленияналогоплательщиком налоговому органу документов, подтверждающих выполнениерешения)- не вправе открывать этой организации новые счета.
Посколькуст. 76 НК РФ не содержит специальных правил о порядке применения указанной мерык налогоплательщикам-индивидуальным предпринимателям, при разрешении споров,связанных с приостановлением операций по их банковским счетам, судам необходиморуководствоваться положениями данной статьи, регламентирующими порядок приостановленияопераций по банковским счетам налогоплательщиков-организаций.
Арестимущества предприятия — действие налогового или таможенного органа с санкции прокурора по ограничениюправа собственности налогоплательщика-организации (плательщика сборов,налогового агента) в отношении его имущества.
Арестимущества производится в случае неисполнения налогоплательщиком (плательщиком сборов,налоговым агентом) — организацией в установленные сроки обязанности по уплате налогаи при наличии у налоговых или таможенных органов достаточных основанийполагать, что указанное лицо предпримет меры, чтобы скрыться либо скрыть свое имущество.
Арестимущества может быть:
· полным (владение ипользование имуществом осуществляются с разрешения и под контролем налоговогоили таможенного органа);
· частичным (владение,пользование и распоряжение имуществом осуществляются с разрешения и под контролемналогового или таможенного органа).
Ареступодлежит только то имущество, которое необходимо и достаточно для исполненияобязанности по уплате налога. Арест производится на основании постановления налоговогоили таможенного органа в присутствии понятых. Орган, производящий арест, не вправеотказать налогоплательщику (его законному и (или) уполномоченномупредставителю) присутствовать при аресте имущества.
Решениеоб аресте имущества отменяется уполномоченным должностным лицом налогового илитаможенного органа при прекращении обязанности по уплате налога.
Литература
1. КонституцияРоссийской Федерации.
2. Налоговый кодексРоссийской Федерации.
3. Гражданскийкодекс Российской Федерации.
4. Закон РФ от 27декабря 1991г. №2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации».
5. Письмо МНС РФ от31 августа 2000г. №ФС-6-09/708@ «О наложении ареста на имуществоналогоплательщика по решению налогового органа или суда».
6. Письмо МНС РФ от9 июня 2001г. №18-1-04/1057-Р027 «О начислении пени на сумму недоимки, числящейсяза налогоплательщиком».
7. Письмо МНС РФ от16 сентября 2002г. №24-1-13/1083-АД665.
8. Методическиерекомендации по порядку наложения ареста на имущество налогоплательщика(плательщика сборов) или налогового агента в обеспечение обязанности по уплатеналога, утвержденные приказом МНС РФ от 31 июля 2002г. №БГ-3-29/404.
9. Абова Т.Е.,Кабалкина А.Ю. Комментарий к Гражданскому кодексу Российской Федерации. Частьпервая. – Москва, Издательство «Юрайт-Издат», 2003г. – 678 с.
10. Козырин А.Н.,Ялбуганов А.А. Комментарий к Налоговому кодексу РФ, ч.1. – Москва, Издательство«Эксмо», 2005г. – 670 с.
11. Тедеев А.А,Парыгин В.А. Налоговое право. Учебник – Москва, Издательство «Эксмо», 2004г. –588 с.
12. Брызгалин А.В.,Бабанин В.А., Штромвассер И.Р. и др. Актуальные вопросы налогового,гражданского и корпоративного права. — «Налоги и финансовое право», 2004 г.
13. Кислов Д.В.Штрафы, пени, недоимки. Налоговые правонарушения и ответственность. — М.: ЗАО «ИздательскийДом «Главбух», 2002 г.
14. У пеней тоже естьсрок давности / Д. Бакулин «Учет, налоги, право», №43, ноябрь 2004 г.
15. Как инспекцияобеспечивает уплату налога / К. Пашков «Финансовая газета», №38,39 — сентябрь2004 г.
16. О наложенииареста на имущество налогоплательщика / А.А. Устинов действительныйгосударственный советник налоговой службы РФ III ранга 28 мая 2004 г.
17. Приостановлениеопераций по счетам юридического лица / Е.А. Леоненкова «Аудиторские ведомости»,№10, октябрь 2004 г.
18. Банковская гарантия- международный опыт / Л. Бирюкова «эж-ЮРИСТ», №46, ноябрь 2004 г.
19. Пеняйте на себя.Если не перепроверили налоговиков / А. Исанова Двойная запись», №8, август2004 г.
20. Как инспекцияобеспечивает уплатуналога / К. Пашков «Финансовая газета», №38, 39сентябрь 2004г.
21. Штрафы и пени занарушение налогового законодательства / М.С. Шевченко «Главбух», N 15, август2003 г.
22. В каком случаеобязанность по уплате налогов и сборов может быть обеспечена залогом имуществаналогоплательщика и каков порядок осуществления налоговым органом исполнениявышеуказанной обязанности за счет заложенного имущества? / В.Н. Воробьева «Налоговыйвестник», N 2, февраль 2003 г.
23. Ограничение праввладельца банковского счета / Ф. Гизатуллин «Финансовая газета», №24, июнь 2003г.