СОДЕРЖАНИЕ
Введение
1.Формирование бухгалтерской отчетности
1.1Правила формирования и требования к составлению бухгалтерской отчетности
1.2Состав бухгалтерской отчетности
1.3Регулирование бухгалтерской финансовой отчетности на международном уровне
1.3.1Необходимость и предпосылки международной стандартизации бухгалтерского учета иотчетности
1.3.2Формирование международных стандартов бухгалтерского учета и отчетности
1.3.3Переход к международным стандартам финансовой отчетности
1.4Особенности формирования бухгалтерской отчетности в 2009г.
1.5Проблемы и перспективы представления отчетности в электронном виде
Выводы ирекомендации
Библиографическийсписок
ВВЕДЕНИЕ
Бухгалтерская(финансовая) отчетность представляет собой источник информации для внешнего пользователяо финансовом состоянии предприятия. В условиях рыночной экономики бухгалтерская(финансовая) отчетность хозяйствующих субъектов становится основным средствомкоммуникации и важнейшим элементом информационного обеспечения финансовогоанализа. Не случайно концепция составления и публикации отчетности лежит воснове системы национальных стандартов в большинстве экономически развитыхстран. Логика здесь достаточна очевидна. Любое предприятие в той или инойстепени постоянно нуждается в дополнительных источниках финансирования. Найтиих можно на рынке капиталов, привлекая потенциальных инвесторов и кредиторов путемобъективного информирования их о своей финансово-хозяйственной деятельности, тоесть в основном с помощью финансовой отчетности.
Анализфинансовой отчетности организации – это часть финансового и соответственноэкономического анализа, связанная с исследованием финансового состояния ифинансовых результатов организации на основе данных ее финансовой отчетности.Финансовое состояние, или способность организации финансировать своюдеятельность, характеризуется обеспеченностью финансовыми ресурсами,необходимыми для нормального функционирования организации, целесообразностью ихразмещения, интенсивностью и эффективностью использования. Следовательно, результатанализа финансового состояния предприятия напрямую зависит от правильного инадлежащего формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности.
При формировании отчетности следует руководствоватьсяпрежде всего Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ (в ред. Федерального закона от 03.11.2006 №183-ФЗ), Положением по ведениюбухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденнымприказом Минфина России от 29 июля 1998 г. №34н (в ред. Приказа Минфина РФ от 26.03.2007 №26н),Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетностьорганизации» (ПБУ 4/99), Приказом Минфина России от 22.07.2003 №67н«О формах бухгалтерской отчетности организаций» (в ред. ПриказаМинфина РФ от 18.09.2006 №115н).В этих нормативных документах изложены принципы и базовые положения посоставлению и представлению бухгалтерской отчетности./>
1. ФОРМИРОВАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ/>1.1 Правила формирования и требования к составлению бухгалтерской отчетности
Все организации должны сдаватьбухгалтерскую отчетность. Это положение установлено Федеральным Законом РФ№129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Бухгалтерская отчетность — этоединая система показателей, которая характеризуют имущественное и финансовоеположение организации, а также отражают результаты ее хозяйственнойдеятельности организации.
Составляется бухгалтерскаяотчетность по установленным формам на основе данных бухгалтерского учета.
Основные правила составления ипредставления бухгалтерской отчетности, а также основные требования котчетности определены как в этом Законе, так и в Положении по ведениюбухгалтерского учета и отчетности в РФ. На основании этих правил и требованийразработано Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетностьорганизации» (ПБУ 04/99).
На основании ПБУ 04/99организации могут разработать свои формы бухгалтерской отчетности или же могутвоспользоваться уже утвержденными типовыми формами.
Основное правило длябухгалтерской отчетности — бухгалтерская отчетность должна быть достоверной иполной.
В пункте 6 ПБУ 04/99 говорится,что бухгалтерская отчетность является достоверной и полной, если онасформирована исходя из правил, которые установлены нормативными актами побухгалтерскому учету. При этом бухгалтерская отчетность формирует упользователя правильное представление о финансовом положении организации, офинансовых результатах ее деятельности и об изменениях в ее финансовомположении.
Если бухгалтер составляетотчетность по правилам, установленным ПБУ 04/99, но оказывается, что дляполноты и достоверности бухгалтерской отчетности данных и показателей,предусмотренных этим ПБУ, недостаточно, то Минфин РФ считает, что на первомместе должны находиться достоверность и полнота отчетности. Преследуя эту цель,пункт 6 ПБУ 04/99 разрешает включать в отчетность необходимые дополнительныепоказатели и пояснения, а также в исключительных случаях отступать от правил,установленных этим ПБУ.
Для того, чтобы годоваяотчетность была достоверной, необходимо провести инвентаризацию активов иобязательств перед ее составлением. Каждая статья бухгалтерской отчетностидолжна подтверждаться результатами проведенной инвентаризации (п. 38 ПБУ04/99). В ходе инвентаризации проверяются и документально подтверждаютсяналичие, состояние и оценка имущества и обязательств.
Вторым важным качествомбухгалтерской отчетности является ее нейтральность, то естьнезаинтересованность.
Это значит, что при составленииотчетности бухгалтер не должен преследовать цель удовлетворить интересыкакой-либо группы пользователей. Безусловно, если информация отбирается исистематизируется таким образом, чтобы она могла повлиять на решения и оценкипользователей информации, то такая информация не может считаться нейтральной.
Третьим необходимым условиемправильного формирования бухгалтерской отчетности является ее преемственность.
Это значит, что на протяженииряда лет бухгалтерская отчетность должна составляться по одной и той же форме исодержать одни и те же показатели.
В настоящее время предприятияимеют право составлять и представлять бухгалтерскую отчетность на бланках форм,разработанных ими самостоятельно, с учетом при этом требований ПБУ 04/99.Однако, чтобы сделать бухгалтерскую отчетность понятной и сопоставимой, нужносохранять структуру отчетных форм и минимально необходимый состав показателейотчетности. В этом случае по бухгалтерской отчетности можно проследить, какработает и развивается организация.
Изменять содержание и формубухгалтерской отчетности ПБУ 04/99 разрешает только в исключительных случаях.Причинами такого изменения могут быть смена вида деятельности, открытие илизакрытие филиалов, вложение капитала в дочерние или зависимые общества и др.При этом в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убыткахорганизация должна указать причину изменения отчетности, а также обосноватьнеобходимость такого изменения.
Не последнее значение имееттакое качество бухгалтерской отчетности, как сопоставимость.
Это значит, что к каждомупоказателю в отчетности приводится аналогичный показатель за прошлый год. ПБУ04/99 требует, чтобы в бухгалтерской отчетности показатели приводились за двагода — отчетный и предшествующий отчетному году. Организация может включать вотчетность данные и за три, и за четыре года. Данные за прошлый отчетный периоди за нынешний должны быть сопоставимы. То есть показатели должны рассчитыватьсяпо одним и тем же правилам.
Требования к составлениюбухгалтерской отчетности заключаются в следующем.
Бухгалтерская отчетностьсоставляется на русском языке.
Каждая отчетная форма должнасодержать наименование, отчетную дату и сведения об организации. Помимо этого,в бухгалтерском балансе указывается отчетная дата, а в отчете о прибылях иубытках, в отчете о движении капитала, в отчете о движении денежных средств — отчетныйпериод.
Кроме того, в каждом отчетенеобходимо указать название организации, ее ИНН, организационно правовую форму(ООО, ОАО, АО и т. д.) и форму собственности, основной вид деятельности, форматпредставления числовых показателей (тыс. или млн руб.). Местонахождениеорганизации указывается в заголовочной части бухгалтерского баланса. Там жеорганизация проставляет дату утверждения годовой бухгалтерской отчетности идату отправки отчетности по назначению.
Показатели отчетности должныбыть выражены в валюте РФ, то есть в рублях.
Если какой-либо показательотсутствует, то в соответствующей строчке типовой формы отчетности ставитсяпрочерк. А в отчетных формах, которые организация разрабатывает самостоятельно,строки с отсутствующими показателями не приводятся вовсе.
Оценивать статьи бухгалтерскойотчетности нужно по правилам, которые установлены соответствующими положениямипо бухгалтерскому учету.
Например, порядок определенияпервоначальной стоимости, начисления амортизации, переоценки основных средствопределен в ПБУ 06/01. Правила оценки нематериальных активов содержатся в ПБУ14/2007, а правила оценки материально-производственных запасов — в ПБУ 05/01.Положения по бухгалтерскому учету предлагают, как правило, несколько вариантовоценки имущества. В своей деятельности организация использует только один изних. Выбирая тот или иной способ оценки имущества, необходимо его зафиксироватьв учетной политике организации.
Существенные показателиотражаются в бухгалтерской отчетности обособленно. Существенные показателиотдельных активов, обязательств, доходов, расходов или хозяйственных операцийотражаются в бухгалтерской отчетности обособленно.
По мнению специалистов МинфинаРФ, каждая организация должна решать этот вопрос самостоятельно (письмо МинфинаРФ от 2 ноября 2004 года №07-05-14/286). При этом уровень существенностизависит от оценки показателя, его характера и конкретных обстоятельстввозникновения.
Иными словами, существенностьпри формировании бухгалтерской отчетности определяется совокупностьюкачественных и количественных факторов (письмо Минфина РФ от 7 февраля 2005года №07-03-01/93).
Если показатель имеет значениепри оценке финансового положения организации или при оценке финансовыхрезультатов ее деятельности, значит, это существенный показатель.
Если же показатель не имеетособого значения и не может повлиять на оценку отчетности заинтересованными пользователями,значит, показатель несущественен.
Что касается оценки показателя,то существенной признается информация о сумме, отношение которой к итогусоответствующих данных составляет не менее 5% (приказ Минфина РФ от 22 июля2003 года №67н).
Однако в целях формированиядостоверной отчетности организация может установить свой показательсущественности (например, 7% или 10%).
Зачет между статьями активов ипассивов, статьями прибылей и убытков производить нельзя. В первую очередь этоотносится к расчетам с дебиторами и кредиторами. Данные о расчетах с другимиорганизациями и с физическими лицами надо расписывать подробно: по тем счетам,где имеется дебетовое сальдо, — в активе, а по счетам с кредитовым сальдо — впассиве. Однако в некоторых случаях зачет между активами и пассивами не тольконе запрещается, но и предусмотрен соответствующими положениями побухгалтерскому учету. Это в первую очередь относится к финансовым вложениям.Принцип осмотрительности требует раскрытия в годовом бухгалтерском балансе информациио финансовых вложениях по рыночной стоимости в том случае, если она окажетсяниже их учетной стоимости. Корректировка оценки финансовых вложений в ценные бумагипроизводится с помощью резервов под обесценение вложений в ценные бумаги,которые формируется на счете 59. Однако информация об остатках резервов подобесценение вложений в ценные бумаги не отражается в пассиве бухгалтерскогобаланса. Сальдо счета 59 лишь корректирует (уменьшает) сумму статьи «Финансовыевложения» в активе баланса, обеспечивая тем самым оценку долевых идолговых ценных бумаг по рыночным ценам.
Числовые показатели включаются вбухгалтерский баланс в нетто-оценке, то есть за вычетом регулирующих величин.
Например, стоимость основныхсредств (кроме земельных участков и объектов природопользования),нематериальных активов, доходных вложений в материальные ценности отражаются заминусом суммы начисленного износа.
Бухгалтерская отчетностьподписывается руководителем и главным бухгалтером организации.
Если же в штате организации бухгалтеровнет, а бухгалтерский учет ведет специализированная организация, то в отчетностидолжна стоять подпись руководителя этой специализированной организации.
В отчетных формах не должно бытьникаких подчисток и помарок.
Отрицательные показателиотражаются в бухгалтерской отчетности в круглых скобках.
Коды строк для некоторых статейформы утверждены совместным приказом Минфина РФ и Госкомстата РФ от 14.11.03№475/102н. Остальные строки бухгалтер организации кодирует самостоятельно.
Годовая отчетность включает всебя данные бухгалтерского учета за календарный год с 1 января по 31 декабрявключительно.
Последней отчетной датой вслучае составления годовой бухгалтерской отчетности будет 31 декабря.
Для формирования годовойотчетности бухгалтеру дается 3 месяца. Последним днем представления отчетностиза год является 31 марта года, следующего за отчетным. До этого срока годовуюотчетность нужно представить каждому учредителю, а также в налоговые органы и встатуправление.
Кроме того, опубликовать годовуюотчетность организация может не позднее 1 июня следующего года.
Для организаций, которые созданыв 2008 году, имеет значение дата их государственной регистрации (ст. 14Федерального закона «О бухгалтерском учете»):
Если организация была создана впериод с 1 января по 30 сентября 2008 года, то первым отчетным годом для неебудет период с даты государственной регистрации по 31 декабря 2008 года;
Если организация была создана впериод с 1 октября по 31 декабря 2008 года, то первым отчетным годом для неебудет период с даты государственной регистрации по 31 декабря 2009 года. В этомслучае показатели за 4 квартал 2008 года должны быть включены в составпоказателей бухгалтерской отчетности за следующий год. Таким образом,составлять годовую бухгалтерскую за 2008 года этой организации не нужно.
Организации должны представлятьбухгалтерскую отчетность в налоговые органы. Если организация былазарегистрирована после 1 октября и до конца года вела хозяйственнуюдеятельность, то налоговики требуют представления бухгалтерской отчетностиорганизации за 4 квартал этого года.
Кроме того, если включитьпоказатели 4 квартала в отчетность за следующий год, как это установлено ПБУ04/99, то возникнут разногласия с налоговыми органами.
Дело в том, что организациядолжна отчитываться перед налоговой инспекцией по налогам. Основой для расчетасумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, является бухгалтерский учет (заисключением налога на прибыль). Отчетными периодами по налогам является квартал(НДС, ЕСН, взносы на обязательное пенсионное страхование, налог на имущество).
При камеральной проверкеналоговых деклараций по этим налогам налоговый инспектор опирается набухгалтерскую отчетность, которую представила организация./>1.2 Состав бухгалтерской отчетности
В состав годовой отчетностикоммерческой организации включается:
- бухгалтерскийбаланс (форма №1);
- отчето прибылях и убытках (форма №2);
- отчетоб изменениях капитала (форма №3);
- отчето движении денежных средств (форма №4);
- приложениек бухгалтерскому балансу (форма №5);
- пояснительнаязаписка;
- аудиторскоезаключение.
Некоммерческим организациямрекомендовано включать в состав годовой отчетности отчет о целевомиспользовании бюджетных средств (форма №6). А вот Приложения к бухгалтерскомубалансу и отчету о прибылях и убытках (формы №3, 4, 5) им представлять необязательно. Правда, при условии, что отсутствуют соответствующие данные.
Некоторым организациям разрешенов составе годовой отчетности представлять только Бухгалтерский баланс (форма№1) и Отчет о прибылях и убытках (форма №2). К таким организациям относятся:
- общественныеобъединения, которые не осуществляют предпринимательской деятельности и неимеют оборотов по продаже товаров, работ, услуг (кроме выбывшего имущества);
- субъектымалого предпринимательства, которые не обязаны проводить аудиторскую проверку.
Если же малое предприятиеобязано проводить ежегодную аудиторскую проверку достоверности бухгалтерскогоучета в соответствии с законодательством РФ, то не заполнять указанные формыможно только при отсутствии соответствующих данных.
Промежуточная отчетность состоиттолько из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках. Причем этокасается всех организаций без исключения.
Существует дифференцированный подходк объему информации, который представляется в составе бухгалтерской отчетностиразными типами коммерческих организаций (письмо Минфина РФ от 18 февраля 2004года №16-00-10/3).
Большинство организаций, которыене являются крупными, могут составлять бухгалтерскую отчетность по типовымформам, которые в Приложении к приказу Минфина РФ от 22.07.03 №67н.
Принять решение о представлениибухгалтерской отчетности по типовым формам организация может только в томслучае, если показатели, приведенные в типовых формах, позволяют представитьвсю необходимую информацию о деятельности организации. При этом в учетнойполитике организации необходимо указать, что в качестве форм бухгалтерскойотчетности предприятие использует типовые формы, утвержденные приказом Минфина №67н.
Субъекты малогопредпринимательства и некоммерческие организации могут не включать в составгодовой бухгалтерской отчетности формы №3, 4 и 5, если данные для заполненияэтих форм отсутствуют (п. 85 Положения по ведению бухгалтерского учета ибухгалтерской отчетности в РФ).
Более того, если какие-либопоказатели отсутствуют, то организации могут исключать из типовых формотдельные строки.
Каждая организация может наоснове этих образцов разработать и утвердить как часть учетной политики своисобственные формы отчетности, которые учитывают особенности деятельности даннойорганизации.
Например, крупные коммерческиеорганизации, которые ведут несколько видов предпринимательской деятельности,должны увеличить объем информации, раскрываемой в бухгалтерской отчетности, ивключить больше показателей, чем организация, средняя по величине. Для этогоони могут добавить в бухгалтерскую отчетность другие формы, разработанныесамостоятельно.
Таким образом, будут выполненыобщие требования к бухгалтерской отчетности, которые установленызаконодательством: достоверности, полноты, существенности, нейтральности,последовательности, сопоставимости и др.
У ряда организаций бухгалтерскаяотчетность имеет свои особенности. Например, если организация находится встадии реорганизации или же имеет дочерние или зависимые общества.
Кроме того, особенностибухгалтерской отчетности могут зависеть от вида деятельности, который ведетпредприятие. Это относится к страховым организациям, негосударственнымпенсионным фондам, а также профессиональным участникам рынка ценных бумаг. Дляних Минфин РФ утвердил особые формы бухгалтерской отчетности:
- страховыеорганизации — приказом Минфина РФ от 8 декабря 2003 года №113н «О формахбухгалтерской отчетности страховых организаций и отчетности, представляемой впорядке надзора»;
- негосударственныепенсионные фонды — приказом Минфина РФ от 21 февраля 2001 года №15н «Оформах бухгалтерской отчетности негосударственных пенсионных фондов»;
- профессиональнымиучастниками рынка ценных бумаг — совместным постановлением ФКЦБ и Минфина РФ от11 декабря 2001 г. №33/№109н «Об утверждении положения об отчетностипрофессиональных участников рынка ценных бумаг», а также распоряжение ФКЦБот 14 августа 2002 года №991/р «Об утверждении Методических рекомендацийпо заполнению форм отчетности профессиональных участников рынка ценных бумаг».
При составлении бухгалтерскойотчетности указанные организации обязаны руководствоваться положениями ПБУ04/99.
Кредитные и бюджетныеорганизации составляют бухгалтерскую отчетность в особом порядке. Положения ПБУ04/99 на них не распространяются.
Для бюджетных организаций МинфинРФ утвердил Инструкцию о годовой, квартальной и месячной бухгалтерскойотчетности (приказ Минфина РФ от 21 января 2005 года №5н).
/>/>/>1.3 Регулирование бухгалтерской финансовой отчетности на международномуровне/>/>/>1.3.1 Необходимость и предпосылки международной стандартизации бухгалтерскогоучета и отчетности
Глобализация рынков капитала обусловила потребность в единой мировойсистеме финансовой отчетности. Использование различных национальных стандартовфинансовой отчетности затрудняет работу инвесторов по сравнению возможностей ипринятию обоснованных финансовых решений.
Различия в стандартах приводят к дополнительным затратам компанийи фирм, формирующих финансовую информацию на основе многочисленных моделейотчетности для привлечения капитала на различных рынках, и вызывают неясность вотношении того, какие цифровые данные являются наиболее «реальными».
В этой связи проблемы гармонизации учета и отчетности сталиособенно актуальны [5].
Вопрос о необходимости замены, действовавшей в нашей стране в течениенескольких десятилетий системы учета на новую, адекватную требованиям рыночнойэкономики, стал очевидным уже в начале 80-х годов ХХ в., когда только делалисьпервые шаги к рыночной экономике. Поэтому не случайно среди первых проектовгуманитарной помощи Запада нашей стране оказались и те из них, которые былинаправлены на преобразование действовавшей системы бухгалтерского учета. Однимиз них оказался проект, финансируемый ООН. Члены ее Межправительственнойрабочей группы экспертов по международным стандартам учета и отчетностипринимали непосредственное участие в работе нашей комиссии по подготовке Планасчетов бухгалтерского учета, который в конечном итоге был внедрен в 1992 г. и действовал во многих организациях России до конца 2001 г.
Проблема гармонизации бухгалтерского учета чрезвычайно сложна имногогранна, т.к. национальные системы учета имеют множество специфическихособенностей, приводящих к значительным сложностям в выполнении работ посравнительному анализу финансовых результатов деятельности организаций в разныхстранах.
В ряде стран (Франция, Германия) многие учетные стандарты соответствуютгосударственным законам, обязательным к исполнению, в других (США, Великобритания),большинство стандартов носит рекомендательный характер. Поскольку эти стандартыне имеют юридической силы, любая компания может исполнять их лишь в тойстепени, в какой она считает это оправданным и выгодным. Таким образом, даже врамках одной страны имеются значительные расхождения в практике ведения учета иподготовки отчетности. Дело еще более осложняется с выходом компаний намеждународный рынок – необходимо в той или иной степени руководствоватьсязаконами и учетными стандартами третьих стран, а также крупнейших фондовыхбирж. Усиление роли мультинациональных корпораций (МНК) явилось одним изрешающих факторов в актуализации проблемы гармонизации учета.
Первые МНК появились около сорока лет назад. В то время их влияниена мировые экономические процессы было незначительным. Однако сейчас онистановятся все более реальной экономической силой, так как на долю ихвнутрикорпорационного оборота приходится, в настоящее время, около трети всего международногокапиталистического экспорта.
Различия в национальных учетных стандартах могут быть как по форме(горизонтальное или вертикальное представление баланса, упорядоченность балансовыхстатей, количество и наименование отчетных форм, структура годового отчета ит.п.), так по существу (переоценка статей отчетности, пересчет иностранных валют,консолидация финансовой отчетности и т.д.).
В большинстве стран составление отчетности базируется на оценке статейпо себестоимости. Иное положение в латиноамериканских странах, длительное времястрадавших от гиперинфляции. Компаниям этих стран вменяется предоставлениебухгалтерской отчетности, пересчитанной при помощи общего индекса цен.
В процессе работы составителей и использователей финансовыхотчетов во всем мире возникает проблема унификации бухгалтерского учета,которая имеет два подхода ее решения: гармонизация и стандартизация. Онисначала различались как по заложенной в них идеологии, так и по принципамреализации. Однако в последние годы оба термина зачастую используются каксинонимы или как взаимодополняющие понятия.
Идея гармонизации различных систем бухгалтерского учетареализуется в рамках Европейского сообщества (ЕС). Суть ее заключается в том,что в каждой стране может существовать своя модель организации учета и системанациональных стандартов, ее регулирующих. Главное, чтобы эти стандарты не противоречилианалогичным стандартам в странах – членах сообщества, то есть находились вотносительной «гармонии» друг с другом. Работа в этом направлении ведетсяс 1996 года. В целях формирования концепции развития учета в странах ЕС быласформирована исследовательская группа по проблемам бухгалтерского учета. Еедеятельность рассматривалась как составная часть программы гармонизациинациональных версий Закона о компаниях. Результаты этой работы опубликованы ввиде нормативных документов, которые были включены каждым членом ЕС в своенациональное законодательство в части бухгалтерского учета.
Идея стандартизации учетных процедур реализуется в рамках унификацииучета, которую проводит Комитет по международным стандартам финансовойотчетности – КМСФР, разрабатывая и публикуя Международные стандарты финансовойотчетности – МСФО. Суть этого подхода состоит в разработке унифицированногонабора стандартов, применяемых к любой ситуации в любой стране, в силу чегоотпадает необходимость создания национальных стандартов.
Этот подход является основным в стратегическом курсе ЕС в вопросахгармонизации учета в международном масштабе, который был провозглашен в 1995 г. Суть последнего сводилась к тому, что европейским фирмам и компаниям, расположенным натерритории стран – членов ЕС, было рекомендовано составлять свои финансовыеотчеты в соответствии с положениями, разработанными Комитетом по международнымстандартам учета, поскольку Директивы ЕС и Международные стандарты учета(финансовой отчетности), подготовленные вышеуказанным Комитетом, по своемусодержанию рассматриваемой области довольно близки друг к другу. Зачастую онине противоречат один другому, хотя и не совпадают абсолютно. В июне 2000 г. Европейский союз сделал очередной шаг в данном направлении. Он объявил о своем намерениисделать МСФО обязательными для применения во всех 6700 компаниях, входящих в котировальныелисты фондовых бирж ЕС, а также для всех компаний, выпускающих проспектыэмиссии. Эту работу по обязательному их переходу на МСФО ЕС планирует завершитьк 2005 г.
В мировом экономическом сообществе на протяжении уже более четвертивека идет дискуссия о том, какие стандарты должны быть положены в основумеждународных. Одна группа стран считает, что таковыми должны стать стандартысистемы GAAP (Generally Accepted Accounting Principles – общепринятые принципыбухгалтерского учета). Это, прежде всего, США, где они собственно и были разработаны,а также страны, акции ведущих фирм которых котируется на американскомфинансовом рынке, являющемся на сегодняшний день ведущим в мире рынковсвободного капитала. Другая группа стран, число которых превышает сто,поддерживающих деятельность Комитета по международным стандартам учета (КМСУ),отдала предпочтение естественно, стандартам, разработанным этим органом.
ЕС, выбрал в данном споре сторону КМСУ, многие другие международныеэкономические организации также отдают предпочтение указанным стандартам. Впоследнее время его поддержал и Всемирный банк. Данный банк финансирует более5000 проектов в различных регионах мира. И он установил и строго придерживаетсяправила, в соответствии с которым по каждому из них вся требуемая финансоваяотчетность должна составляться и представляться банку с учетом положений,зафиксированных в МСУ, разработанных вышеуказанным Комитетом. В последнее времяаналогичную позицию заняли и ряд других ведущих международным финансовыхинститутов, в частности Европейский банк реконструкции и развития (ЕБРР), атакже Международная финансовая корпорация (МФК) стали рассматриватьинвестиционные проекты только в том случае, если финансовая отчетностьсоставлена по МСФО.
Достигнуто соглашение между КМСУ и Международной организациейкомиссий по ценным бумагам (IOSCO), которая в середине 90-х годов заявила о необходимостиунификации финансовой отчетности, в основу которой должен быть положен наборстандартов КМСУ. В мае 2000 г. были утверждены основные стандарты КМСУ, но этоутверждение носило в значительной мере условный характер, посколькурегулирующим органам было предоставлено право действовать по собственномуусмотрению в отношении тех или иных принципов учета, заложенных в данныестандарты.
На Западе в 90-е годы была принята программа, предусматривающаяпроведение комплекса работ по согласованию принципов учета, заложенных в МСУ и GААР. Причем за основу были взяты МСУ.
Таким образом, в ходе работ по стандартизации учета в различныхстранах мира, в т.ч. и в России, предпочтение отдается КМСУ, как организации,способной решить эту проблемы на высоком уровне./>/>/>1.3.2 Формирование международных стандартов бухгалтерского учета и отчетности
Создание универсальных правил составления финансовой отчетности –задача непростая. С момента своего основания в 1973 г. Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) получил всеобщее признаниекак эффективная структура, разрабатывающая такие стандарты.
К началу ХХI века КМСФОутвердил более 40 стандартов, некоторые из которых претерпели за времясуществования по 2-3 редакции, а отдельные были настолько модернизированы, чтопришлось изменить их названия. Все действующие стандарты МСФО были утверждены восновном в конце 90-х годов, самый «старый» из них действует вредакции 1992 года.
Достоинства международных стандартов перед национальными в отдельныхстранах проявляются в четкой экономической логике; обобщении лучшей современноймировой практики в области учета; простоте восприятия для пользователейфинансовой информации во всем мире. При этом международные стандарты учетапозволяют не только сократить расходы компаний по подготовке своей отчетности,особенно в условиях консолидации финансовой отчетности предприятий, работающихв разных странах, но и снизить затраты по привлечению капитала. Одной из причининформационной недостаточности является отсутствие стандартизированнойфинансовой отчетности, которая, сохраняя капитал, фактически приумножает его.Это объясняется тем, что инвесторы согласны получать более низкие доходы, зная,что большая открытость информации снижает их риск.
Совокупность данных преимуществ во многом обеспечивает стремлениеразличных стран к использованию МСФО в национальной практике учета.
Однако следует отметить и недостатки МСФО. К ним, в частности, можноотнести: обобщенный характер стандартов, предусматривающий достаточно большоемногообразие в методах учета; отсутствие подробных примеров приложения стандартовк конкретным ситуациям.
Различие МСФО и национальных стандартов России проявляется в следующем:
- по МСФО, финансовый год может не совпадать с календарным.Более того, система налогообложения США разрешает фирмам самостоятельно устанавливатьсроки финансового года. В российской практике такие подходы исключены. Финансовыйгод должен совпадать с календарным;
- в российской системе бухгалтерского учета (РСБУ)используется национальная валюта – рубль и ее составляющая – копейка.Отчетность межнациональных компаний формируется в валюте страны, где находитсяих штаб-квартира, чаще всего в долларах США, в то время как дочерниепредприятия этих компаний в национальной валюте страны пребывания;
- в плане счетов англо-американской модели нумерация счетовотсутствует, а расположение их построено по степени ликвидности – от наиболееликвидных видов имущества и обязательств к наименее ликвидным. В российскомплане счета размещены в обратной зависимости. Аналогично размещение статейбухгалтерских балансов;
- бухгалтерский баланс по международным стандартам, в отличиеот РСБУ, содержит более подробную информацию, так как наряду с данными отчетногопериода он включает аналогичные показатели за тот же период прошлого года. В тоже время по РСБУ отдельные статьи баланса более детализированы, особенно вразрезе отдельных видов дебиторской и кредиторской задолженности. По МСФО такаядетализация имеет место в «Отчете о прибылях и убытках»;
- в отчетности по МСФО нет знака "-" (минус). Есливозникает необходимость исключения какой-либо суммы из итога, то онапоказывается в скобках;
- по МСФО исправление ошибок допускается только методом «черногосторно», т.е. предыдущая ошибочная запись корректируется только в сторонуувеличения. В российской практике допускается, кроме того, и использованиеметода «красного сторно»;
- в МСФО общепринята практика одновременного отражения хозяйственныхопераций в учете по дебету нескольких счетов и кредиту нескольких счетов.Отечественная методология бухгалтерского учета отрицает такую корреспонденциюсчетов, обоснованно считая, что подобный подход искажает экономическоесодержание хозяйственной операции.
ВРоссии установлен также порядок учета доходов, несколько отличающийся отпорядка заложенного в МСУ № 18. В ряде случаев сами хозяйствующие субъекты(например, предприятия малого бизнеса) выбирают вариант учета продаж ( в частности,по отгрузке или по оплате продукции), а следовательно, и срок зачисленияресурсов в их доходы.
В нашей стране существует и своеобразная система налогообложения,которая постоянно изменяется с целью совершенствования. Причем изменения носятнередко глобальный характер. Это связано с принятием Налогового и ТрудовогоКодексов, которые содержат принципиально новые подходы к построению налоговойполитики государства.
До последнего времени в системе налогообложения отсутствовалитакие понятия, как «отложенные налоги», «временные разницы вналогах», «налоговые потери», «налоговая экономия» ицелый ряд других экономических показателей, применяемых западными фирмами изафиксированных в МСУ № 12. Поэтому, естественно, учет налогов осуществляетсяне в соответствии с указанным выше стандартом, а в самой финансовой отчетностихозяйствующих субъектов информация о налогах существенно искажалась. Указанныйнедостаток частично устранен с введением в действие ПБУ 18/2002.
Раскрытие отложенных налоговых активов и обязательств в международнойфинансовой отчетности регулирует МСФО-12 «Налоги на прибыль» (ред. 1996 г.), в рамках US GAAP – FAS-109 «Учет налогов на прибыль».
Признание отдельных доходов (расходов) для составления финансовойотчетности и целей налогообложения может не совпадать. В результате междуприбылью для целей налогообложения возникают разницы, влияющие на сумму текущихи будущих обязательств по налогу на прибыль.
Для определения этого уменьшения (увеличения) будущих налоговыхобязательств согласно МСФО 12 (1996 г.) и FAS-109 используется «обязательственный» метод,ориентированный на бухгалтерский баланс.
Для понимания сути отложенных налоговых активов и обязательств приведемряд терминов, используемых в стандартах.
Отложенные налоговые обязательства – суммы налога на прибыль, подлежащиеуплате в будущих периодах в отношении налогооблагаемых временных разниц.
Отложенные налоговые активы – суммы налога на прибыль, подлежащиевозмещению в будущих периодах в отношении вычитаемых временных разниц и переносаубытков прошлых лет.
Временные разницы – это разницы между балансовой стоимостью активаи обязательства и их налоговой базой. Временные разницы могут быть:
— налогооблагаемые временные разницы – временные разницы, которыеприводят к возникновению налогооблагаемых сумм при определении налогооблагаемойприбыли (убытка) будущих периодов, когда возмещается или погашается балансоваястоимость этого актива или обязательства;
— вычитаемые временные разницы – временные разницы, приводящие квозникновению сумм, которые вычитаются при расчете налогооблагаемой прибыли(убытка) будущих периодов, когда возмещается или погашается балансовая стоимостьактива или обязательства.
Обязательства – это вероятные уменьшения экономических выгод, возникающиеот текущих обязанностей лица, по передаче активов или оказанию услуг другимлицам в будущем в результате произошедших событий.
Активы – вероятные в будущем экономические выгоды, полученные иликонтролируемые определенным лицом в результате произошедших операций или событий.
Балансовая стоимость активов и обязательств – стоимость, покоторой актив или обязательство учитываются для целей налогообложения:
Налоговая база актива – величина, которую для целейналогообложения вычитают из любых налогооблагаемых экономических выгод, которыеполучит компания после возмещения балансовой стоимости актива. Если этиэкономические выгоды не облагаются налогом, то налоговая база актива равна егобалансовой стоимости;
Налоговая база обязательства – величина, равная его балансовойстоимости за вычетом любой суммы, которая будет вычитаться для целей налогообложенияв отношении этого обязательства в будущих периодах. При получении дохода авансомналоговая база обязательства равна его балансовой стоимости за вычетом суммыдохода, который в будущих периодах не будет облагаться налогом.
Разницы между балансовой стоимостью активов и обязательств и их налоговойбазой образуют отложенные налоговая активы и обязательства, а перенос убытковпрошлых лет – отложенные налоговые активы.
Возмещение стоимости активов для целей финансовой отчетности и дляцелей налогообложения может происходить по-разному, например:
- для целей налогообложения используется ускоренный методамортизации основных средств, а для составления финансовой отчетности –линейный метод;
- товары и материалы списываются в производство для целейналогообложения – по методу ФИФО;
- выручка в отчете о прибылях и убытках и, соответственно,дебиторская задолженность в балансе признаются в финансовой отчетности всоответствии с принципом начисления, для целей налогообложения доходы могутбыть признаны по факту оплаты;
- убытки прошлых лет не имеют балансовой стоимости, нопозволяют уменьшить будущие платежи по налогу на прибыль в соответствии сналоговым законодательством.
Для целей составления финансовой отчетности в соответствии с МСФОи US GAAP компании могут выбирать один из следующих методов амортизации:линейный, списание стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования,уменьшаемого остатка, метод текущей стоимости, списание стоимости пропорциональнообъему продукции и комбинированный метод.
Согласно гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФналогоплательщики вправе использовать для некоторых амортизационных групп основныхсредств не только линейный, но и нелинейный способ амортизации, фактическиудваивающий суммы амортизационных начислений, и применять специальные коэффициентыдля оборудования, являющегося предметом лизинга, и основных средств,используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышеннойсменности.
Первоначальная стоимость основных средств как для целей финансовойотчетности, так и для целей налогообложения одна. Но в первые 3 года эксплуатацииоборудования суммы амортизационных отчислений для целей налогообложения больше,чем для целей финансовой отчетности. Соответственно, сумма налогооблагаемойприбыли уменьшается не больше суммы, чем прибыль в финансовой отчетности. Впоследующие 7 лет ситуация обратная. Поэтому первые 3 года сумма налога наприбыль в текущем периоде для целей налогообложения будет уменьшаться, а после– увеличиваться.
В соответствии с МСФО и USGAAP выручка в отчете о прибылях и убытках и,соответственно, дебиторская задолженность в балансе признаются в финансовойотчетности в соответствии с методом начисления.
Выручку для целей налогообложения признают по методу начисления.Но, если в среднем за предыдущие 4 квартала сумма выручки от реализации товаров(работ, услуг) организации без учета НДС не превысила одного миллиона рублей закаждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ), налогоплательщик вправе выбирать междупризнанием выручки по методу начисления или по методу оплаты.
В соответствии с МСФО и USGAAP убытки прошлых лет не рассматриваютсяотдельной статьей в активе баланса. Однако для целей налогообложения согласногл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ налогоплательщики вправеуменьшить (по определенным правилам) налогооблагаемую прибыль будущих периодовна убытки прошлых лет.
Признание обязательства предполагает, что его балансовая стоимостьбудет возмещена в будущих периодах путем выбытия из компании ресурсов, содержащихэкономические выгоды. Возмещение налоговой базы обязательств уменьшает налогооблагаемуюприбыль.
В финансовой отчетности российских организаций в отличие от западныхобычно нет информации об их денежных средствах, заблокированных или «замороженных»в банках на счетах, хотя такие явления встречаются на практике довольно часто.В этом случае трудно определить реальное финансовое состояние организации. Потребованиям МСУ такая информация в отчетности должна быть.
В формах финансовой отчетности, составляемых российскими хозяйствующимисубъектами, в отличие от западных нет информации о количестве разрешенных квыпуску акций, о доходах с каждой акции, правах, преимуществах и ограничениях вотношении распределения дивидендов, начисленных, но не выданных дивидендах припривилегированным акциям и др. В то же время не всегда объективна самаинформация о стоимости ценных бумаг, показанная в балансе. На практике по видомценных бумаг продают в ряде случаев бумаги, которые по своему действительномустатусу таковыми не являются. В результате в этой области встречается довольномного злоупотребления. И как следствие – стоимость таких «ценных бумаг»(которые не котируются на фондовом рынке), показанная в балансе, являетсядовольно сомнительной.
В финансовой отчетности организации России приводится весьма скуднаяинформация и о кредитах. Нет, в частности, отдельных данных по гарантированными негарантированным кредитам, о процентных ставках, сроках их возврата и др.Это весьма снижает значимость финансовой отчетности в управлении экономикой организациии не согласуется с требованиями МСУ.
На Западе годовую финансовую отчетность акционерные общества идругие организации имеют право составлять на любую выбранную ими дату ( а не на1 января как в России), причем по неутвержденным формам, но с соблюдениемминимум статей в ней, по которым в обязательном порядке должна быть предоставленаинформация. Финансовая отчетность западных организаций, прежде чем будетопубликована, должна, как правило, иметь аудиторское заключение. В России этотребование не стало обязательным, поскольку многие хозяйствующие субъектыосвобождены в законодательном порядке от обязательного аудирования. Врезультате достоверности информации в отчетности подобных организаций ни кем негарантировано.
Достаточной большой перечень «нестыковок» нашихнормативных актов по постановке бухгалтерского учета с требованием МСУпозволяет сделать вывод, что Россия находится пока на начальном этапе переходана МСУ. Данную проблему, несмотря на ее трудоемкость и сложность, придетсярешать ускоренными темпами в ближайшее время в целях создания дополнительныхусловий для укрепления делового экономического сотрудничества с зарубежнымипартнерами./>/>/>1.3.3 Переход к международным стандартам финансовой отчетности
Предусмотренный новым Уставом Комитета по МСФО (действует с 2001года) процесс конвергенции (convergency)предполагают выработку Комитетом и национальными регулирующими органамисовместных решений учетных задач, которые обеспечивают наиболее эффективную икачественную подготовку и представление информации в финансовой отчетности.Иными словами, в отличие от гармонизации конвергенция представляет собойдвижение Комитета и национальных регулирующих органов на встречу друг другу длянахождения и принятия наилучшего решения. Процесс конвергенции обеспечиваетсярядом конкретных мер, предусмотренных Уставом и процедурами Комитета по МСФО.Важнейшими среди них являются: определение ряда национальных регулирующихорганов в качестве партнеров Комитета; регулярное (не менее 3 раз в год)проведение встреч Правления Комитета с национальными регулирующими органами;координация планов работы; назначение членов Правления, ответственных за связис конкретными национальными регулирующими органами; согласования процессовпринятия стандартов; создания совместных рабочих групп.
Европейский Союз принял законодательный акт, предусматривающий,что начиная с 2005 г. все компании в Европе, акции которых котируются нафондовых биржах, должны подготавливать консолидированную финансовую отчетностьв соответствии с МСФО. Компании, акции которых котируются на европейскихфондовых биржах и которые расположены в странах Центральной и Восточной Европыи планируют вступить в ЕС, должны готовиться к принятию МСФО.
В конце 2002 г. Комитет по МСФО и Совет по стандартам финансовогоучета США пришли к соглашению, что конвергенция МСФО и US GAAP является«первоочередной задачей обеих структур». За последние годыофициального взаимодействия между двумя структурами взаимный мониторингосновных проектов и работы над совместными проектами заметно сгладили различиямежду двумя системами международно признанных стандартов.
Кроме того, Комитет и МСФО и Совет по стандартам финансового учетаСША недавно включили в планы действий краткосрочный проект по конвергенции.Объем работ по этому проекту ограничивается устранением различий по вопросам,решение которым может быть осуществлено в кратчайшие сроки, как правило, путемвыбора в пользу одной из методик, уже реализуемых в рамках МСФО или US GAAP.
В последствии Комитет и Совет приняли Меморандум, в котором официальнозаявили о своих решениях работать над конвергенций стандартов на основепоходов, обеспечивающих высокое качество финансовой отчетности. Они также обязалисьоказывать поддержку конвергенции путем постоянной работы над совместнымипроектами и координацией программ будущей работы. Комиссия по ценным бумагам ибиржам США (SEС) и Европейская комиссия приветствовалидостижения формального соглашения между Комитетом по МСФО и Советом постандартам финансового учета США.
Если Комитету по МСФО и Совету по стандартам финансового учета СШАудастся достичь значительного прогресса в сближении стандартов и в созданииэффективной инфраструктуры для интерпретации и обеспечения внедрения стандартов,SEC рассмотрит вопрос о том, чтобы разрешитьиностранным компаниям представлять документы на фондовом рынке США, используяМСФО без выверки данных с US GAAP. Представители SEC заявили о твердой поддержке действий по созданию единого длявсего мира похода к стандартам финансовой отчетности.
Принятие МСФО в стране, где существуют многочисленные различиямежду национальными и международными стандартами, может быть эффективно, еслипервоначально она будет реализована для ограниченного числа компаний (например,только для компаний, акции которых котируются на фондовых биржах в стране, гдеколичество таких компаний находится в разумных пределах) и при наличии хорошоподготовленных специалистов в области бухгалтерского учета. Однако бездостаточного времени на подготовку единовременная конвергенция («большойвзрыв») создаст более серьезную угрозу качеству применения новыхстандартов в краткосрочной перспективе, чем поэтапный подход, в рамках которогопреобразование происходит постепенно.
Конечной целью плана конвергенции в каждой стране должно быть принятиеМСФО, которые будут дополнены в тех, как представляется, редких случаях, когданеобходимо учесть какие то национальные особенности. Если страна не избираетстратегию конвергенции, предусматривающую постепенную замену национальныхстандартов на МСФО, то маловероятно, что компании, находящиеся на ее территории,смогут перейти к соблюдению всех без исключения международных стандартов.
Кроме того, если страна не примет официальный план для компаний, акциикоторых не котируются на фондовых биржах, появится реальная опасностьвозникновения «двухстандартной» системы, в которой компании, акциикоторых котируются на фондовых биржах, примут МСФО, а другие компании будутготовить финансовую отчетность на основе национальных стандартов. Принятие МСФОдля компаний, акции которых котируются на фондовых биржах, является логичнымэтапом в общем процессе конвергенции. Однако реализация «двухстандартной»системы финансовой отчетности окажется сложной в долгосрочной перспективе.
Дальнейшие шаги в процессе конвергенции российской системы финансовойотчетности, равно как и других национальных систем, с МСФО предполагаютобъединение усилий и работу в тесном сотрудничестве всех участников рынка. Ихглавными задачами являются [5]:
- принятие официального плана конвергенции с конкретнымисроками перехода на МСФО компаний, акции которых котируются на фондовых биржах,и других компаний;
- устранение препятствия на пути к конвергенции (например,связь между финансовой отчетностью и налоговым законодательством);
- организация эффективного и действенного механизма,обеспечивающего последовательное и качественное применение МСФО;
- выявление потенциальных областей, в которых могутпотребоваться дополнительные к МСФО стандарты, учитывающие национальныеособенности.1.4 Особенности формирования бухгалтерской отчётности в 2009 году
В соответствии сзаконодательством о бухгалтерском учете отчетность должна составляться посостоянию на последнюю дату отчетного периода. Если речь идет о промежуточнойотчетности, то отчетная дата — последнее число последнего месяца отчетногопериода. Однако, несмотря на то что это прямо установлено нормативными актами,до сих пор многие бухгалтеры составляют промежуточные балансы по состоянию на1-е число месяца, следующего за отчетным периодом. Составлять промежуточнуюотчетность надо, не затрагивая 1-го числа следующего отчетного периода, то естьна 30-е (или 31-е) число последнего месяца текущего отчетного периода.
При составлении промежуточнойбухгалтерской отчетности в 2009 году необходимо учитывать положения новых ПБУ,вступивших в действие с 01.01.2009 [30]:
— ПБУ 1/2008 «Учетнаяполитика организации», утвержденное Приказом Минфина России от 06.10.2008№106н;
— ПБУ 21/2008 «Изменениеоценочных значений», утвержденное Приказом Минфина России от 06.10.2008№106н;
— ПБУ 2/2008 «Учет договоровстроительного подряда», утвержденное Приказом Минфина России от 24.10.2008№116н;
— ПБУ 15/2008 «Учетрасходов по займам и кредитам», утвержденное Приказом Минфина России от27.10.2008 №107н.
С утверждением ПБУ 1/2008 и ПБУ21/2008 стали очевидны изменения, с которыми теперь (в 2009 г.) приходится сталкиваться при ведении бухгалтерского учета и составлении бухгалтерскойотчетности:
— изменение учетной политики побухгалтерскому учету;
— изменения, связанные сисправлением ошибок, обнаруженных в бухгалтерском учете;
— изменения оценочных значений.
В п. 15 ПБУ 1/2008 вводятсяновые понятия: ретроспективное и перспективное отражение последствий измененияучетной политики. Определение ретроспективного способа раскрывается в абз. 2этого пункта. При ретроспективном способе отражения последствий измененияучетной политики следует исходить из предположения, что измененный способведения бухгалтерского учета применялся с момента возникновения фактовхозяйственной деятельности данного вида. Значит, бухгалтеру следуетскорректировать значение тех показателей бухгалтерского учета и отчетности,которые относятся к предыдущим отчетным периодам. В п. 15 ПБУ 1/2008разъясняется, как осуществить указанную корректировку.
При ретроспективном отражениипоследствий изменения учетной политики корректируется «входной»остаток по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» засамый ранний период, представленный в бухгалтерской отчетности. Врекомендованной форме баланса это показатель графы 3 «На начало отчетногопериода» по строке 470 разд. III «Капитал и резервы». Почемурекомендованные формы отчетности?
Формы бухгалтерской отчетности,применяемые организациями, должны утверждаться учетной политикой организации.Образцы форм бухгалтерской отчетности приведены в Приказе Минфина России от22.07.2003 №67н.
При составлении годовойбухгалтерской отчетности необходимо заполнить разд. I Формы №3 «Отчет обизменениях капитала». В нем указываются показатели, отражающие изменениевеличины капитала, в том числе нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), всвязи с изменением учетной политики.
Кроме корректировки показателя«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» также пересчитываютзначения связанных статей бухгалтерской отчетности за каждый отчетный период,представленный в отчетных формах. Эти показатели корректируются таким образом,как если бы измененная учетная политика применялась с начала возникновениясоответствующих фактов хозяйственной деятельности.
Изменения вступительных остатковна 1 января 2009 г. с ретроспективным методом связаны с изменением ставкиналога на прибыль в 2009 г. [20].
В соответствии с ПБУ 18/02отложенные налоговые активы равняются величине, определяемой как произведениевычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога наприбыль организаций, установленную законодательством Российской Федерации оналогах и сборах и действующую на отчетную дату. Отложенные налоговыеобязательства равняются величине, определяемой как произведениеналогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставкуналога на прибыль организаций, установленную законодательством РоссийскойФедерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. Исходя из этого,отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства отражаются вгодовой бухгалтерской отчетности за 2008 г. по ставке налога на прибыль, действующей на 31 декабря отчетного года, то есть 24%.
Вместе с тем в случае измененияставок налога на прибыль в соответствии с законодательством РоссийскойФедерации о налогах и сборах информация об изменении ставки налога на прибыль иоценке влияния этого на показатели бухгалтерской отчетности организациираскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях иубытках (с учетом ее существенности). Ставка налога на прибыль в 2009 г. — 20%.
В соответствии с ПБУ 18/02 вслучае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательствомРоссийской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых активов иотложенных налоговых обязательств подлежит пересчету с отнесением возникшей врезультате пересчета разницы на счет учета нераспределенной прибыли(непокрытого убытка). Исходя из этого, величина отложенных налоговых активов иотложенных налоговых обязательств отражается в бухгалтерской отчетности посостоянию на 1 января 2009 г., с учетом пересчета на условия измененной ставкиналога на прибыль.
Как и прежде, в ПБУ 1/2008подчеркивается, что отражать последствия изменения учетной политикиретроспективным способом нужно не всегда. Такие корректировки производятся приналичии двух условий:
— если последствия измененияучетной политики оказали или способны оказать существенное влияние нафинансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или)движение денежных средств;
— если оценку таких последствийв денежном выражении за предшествующие отчетные периоды можно произвести сдостаточной надежностью.
Когда какое-либо из этих условийне соблюдается, организация не применяет ретроспективный способ отраженияпоследствий изменения учетной политики (то есть не пересчитывает показателибухгалтерской отчетности за предшествующие отчетные периоды). В этом случае онаприменяет перспективный способ отражения последствий изменения учетнойполитики. В последнем абзаце п. 15 ПБУ 1/2008 зафиксировано следующее: «Вслучаях, когда оценка в денежном выражении последствий изменения учетнойполитики в отношении периодов, предшествующих отчетному, не может бытьпроизведена с достаточной надежностью, измененный способ бухгалтерского учетаприменяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности,свершившихся после введения измененного способа (перспективно)».
Иными словами, если изменениеучетной политики не повлияло существенным образом на финансовое положениеорганизации и (или) последствия таких изменений нельзя пересчитать сдостаточной степенью надежности, организация не корректирует в бухгалтерскойотчетности показатели за предыдущие отчетные периоды (ретроспективный метод).Ей нужно применять изменившийся способ ведения бухучета перспективно, то естьтолько к тем фактам хозяйственной деятельности, которые появятся уже послевнесения изменений в учетную политику.
Изменение вступительных остатковв бухгалтерской отчетности на 01.01.2009 перспективным методом связано свступлением в действие положений ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам икредитам». В соответствии с п. 4 ПБУ 15/2008 расходы по займам и кредитам,к которым относятся проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), вбухгалтерском учете отражаются обособленно от основной суммы обязательства пополученному займу (кредиту).
В старой редакции ПБУ 15/01задолженность по полученным займам и кредитам отражалась в бухгалтерскойотчетности вместе с суммой начисленных процентов. На 01.01.2009 проценты позаймам отражаются в бухгалтерской отчетности обособленно от основной суммыобязательств в составе «Прочей краткосрочной кредиторскойзадолженности» [20].
С 01.01.2009 вступило в действиеновое ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений», утв. ПриказомМинфина России от 06.10.2008 №106н. Согласно ПБУ 21/2008 изменением оценочныхзначений признается корректировка стоимости активов (обязательств) или величиныпогашения стоимости актива при составлении бухгалтерской отчетности [20].
Речь идет не об изменениистоимости активов (обязательств), по которой они были приняты к учету, а обуменьшении их оценочных значений на дату составления отчетности. Изменениеспособа оценки не является изменением оценочных значений. Если нельзяопределить, является ли это изменением учетной политики или изменениемоценочных значений, то признается изменение оценочных значений.
Это принципиально новая норма. Вдействующей нормативной базе уже давно действуют оценочные резервы. Нобольшинство организаций эти положения нормативных документов с легкостьюигнорируют. Реального отражения изменения стоимости актива (обязательства) вбухгалтерском учете не происходит, и только при составлении бухгалтерскойотчетности необходимо отразить изменения оценочных значений активов(обязательств).
Отражение изменения оценочныхзначений при составлении бухгалтерской отчетности, во-первых, носитобязательный характер и, во-вторых, не является элементом учетной политики.
Перечень оценочных значенийприведен в ПБУ 21/2008. К ним относятся:
1) резерв по сомнительнымдолгам;
2) резерв по снижению стоимостиМПЗ;
3) резерв под обесценение ценныхбумаг;
4) сроки полезного использованияОС и НМА;
5) оценка будущих экономическихвыгод.
Не существует отдельного ПБУ,которое бы вменяло организациям в обязанность создавать резерв по сомнительнымдолгам. Есть запись в п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета ибухгалтерской отчетности в РФ (далее — Положение). И первая фраза этого пунктавводила организации в заблуждение. Написано, что «организация можетсоздавать резерв сомнительных долгов». И это позволяло делать вывод многиморганизациям, что в учетной политике можно сделать запись «Организациярезерв сомнительных долгов не создает». Но это не является элементомучетной политики. Организация при наличии сомнительных долгов обязана создаватьрезерв.
Резерв под снижение стоимостиМПЗ отражается в годовом бухгалтерском балансе, на это указывает п. 25 ПБУ 5/01«Учет материально-производственных запасов». В промежуточнойотчетности резерв под снижение стоимости МПЗ не отражается.
Термин «обесценениефинансовых вложений» введен в употребление п. 37 ПБУ 19/02 «Учетфинансовых вложений», утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002№126н.
«Устойчивое существенноеснижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущаярыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые организациярассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях еедеятельности, признается обесценением финансовых вложений».
Во-первых, упоминается«устойчивое существенное снижение». В нормативной базе бухгалтерскогоучета нет количественной оценки существенности устойчивого снижения стоимостифинансовых вложений. Это означает, что организация самостоятельно устанавливаетколичественную оценку существенности.
Во-вторых, нужно разобраться стермином снижения ниже величины экономических выгод, которые организациярассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях еедеятельности.
Можно предположить, что пофинансовым вложениям есть какой-то обычный уровень доходности, а обесценениенаступает тогда, когда происходит существенное снижение обычного уровнядоходности.
В-третьих, в приведенномопределении говорится о финансовых вложениях, по которым текущая рыночнаястоимость не определяется, это вторая группа финансовых вложений.
Упоминаются возможные случаиобесценения финансовых вложений.
Организация должна осуществитьпроверку наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений.
Если есть какие-либодоказательства устойчивого снижения вложений в ценные бумаги, то вбухгалтерском учете создается резерв под обесценение финансовых вложений.
Обязательность создания этогорезерва предусмотрена п. 38 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений».Согласно этому пункту, если у организации имеются финансовые вложения, покоторым не определяется текущая рыночная стоимость, но демонстрируетсяустойчивое существенное снижение стоимости, то должен быть создан резерв под ихобесценение.
Прежде всего, организация должнавыявить факт устойчивого снижения стоимости финансовых вложений согласно п. 37ПБУ 19/02.
Проверку на обесценениефинансовых вложений нужно проводить не реже одного раза в год по состоянию на31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Кроме того,организация вправе проводить эту проверку на отчетные даты промежуточнойбухгалтерской отчетности, то есть ежемесячно или ежеквартально. Периодичностьвыявления признаков обесценения финансовых вложений определяется учетнойполитикой. Результаты проверки должны быть документально подтверждены.
При составлении промежуточнойбухгалтерской отчетности в 2009 году необходимо помнить порядок применения п.20 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» [20].
В соответствии с п. 20 ПБУ 19/02финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядкетекущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конецотчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки напредыдущую отчетную дату.
Для определения текущей рыночнойстоимости финансовых вложений для целей бухгалтерской отчетности организациядолжна использовать все доступные ей источники информации о рыночных ценах наэти финансовые вложения, в том числе данные иностранных организованных рынковили организаторов торговли.
В случае, когда установленные п.20 ПБУ 19/02 правила последующей оценки объекта финансовых вложений в период с1 июля по 31 декабря 2008 г. не позволяли достоверно отразить имущественноесостояние и финансовые результаты деятельности организации, такой объектотражался в годовой бухгалтерской отчетности организации за 2008 г. по стоимости его последней оценки в бухгалтерском учете (например, в оценке по состоянию на30 июня 2008 г. — для объектов, приобретенных до 1 июля 2008 г., по первоначальной стоимости — для объектов, приобретенных после 30 июня 2008 г.).
Такой порядок применения п. 20ПБУ 19/02 можно сохранить и при составлении промежуточной бухгалтерскойотчетности. При этом в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерскомучете» в пояснительной записке представить соответствующие обоснования.
При заполнении бухгалтерскогобаланса ошибки у всех в основном типовые. А вот при составлении отчета оприбылях и убытках ошибки у всех индивидуальные.
Рассмотрим ошибки, наиболеераспространенные при составлении Отчёта о прибылях и убытках.
Первая ошибка — неправильноеразнесение расходов, затрат по предназначенным для них категориям, то естьигнорирование требований Плана счетов финансово-хозяйственной деятельностиорганизации.
Общехозяйственные расходыучитываются на счете 26. Эти расходы выделяются в строке «Управленческиерасходы» только в случае, когда организация применяет директ-костинг.
Директ-костинг (неполнаясебестоимость) — метод калькуляции стоимости продукции (работ, услуг) понеполной себестоимости. Означает, что в себестоимость не включаютсяусловно-постоянные затраты, в том числе общехозяйственные. Общехозяйственныезатраты списываются непосредственно за счет выручки от реализации.
В случае же, если директ-костингне применяется, общехозяйственные расходы должны отражаться по строке«Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» отчета оприбылях и убытках.
Кроме того, на практикебухгалтеры, когда не ясно, куда отнести какие-либо расходы, относят их на 26-йсчет. На нем можно увидеть, например, проценты по кредиту, которые должныучитываться по счету 91, налоги, которые также не могут отражаться по счету 26,потому что их в принципе там не должно быть. Налоги, как правило, отражаются посчету 91, за исключением налога на имущество, так как Минфин сказал, что уплатаналога на имущество формирует расходы по обычным видам деятельности, а непрочие расходы.
На 20-м счете организуется учетзатрат по видам выпускаемой продукции. И никакого котлового метода, то естьучета без аналитики, здесь в принципе быть не может, за исключениеммонопроизводств. Например, в бухгалтерском учете угледобывающей компании,которая, кроме угля, ничего не добывает и не производит, аналитики по счету 20не будет. В других случаях аналитика должна присутствовать. Расходы должныраспределяться по видам производств, по видам затрат. Далее на 20-м счетеучитываются только затраты, напрямую связанные с производством продукции. Дляпрочих затрат есть другие счета. Так, затраты обслуживающих производствучитываются по счету 23. По 25-му счету учитываются расходы, связанные спроизводством вообще. Сюда относится, например, амортизация производственногоздания. Причем счет 25 присутствует в учете всегда. Только в самых маленькихорганизациях прямые расходы могут учитываться по счету 20, а косвенные — посчету 26.
Всегда присутствует в учете счет44 «Расходы на продажу». Ведь любая производственная организациянесет какие-то расходы по сбыту своей продукции. Однако на практике зачастуюданный счет не используется. То есть многие организации расходы, связанные спродвижением продукции на рынок, например расходы на рекламу и другие, относятна 26-й счет. И мотивируют это достаточно разнообразно, начиная с того, чтоорганизация оказывает услуги, а не производит товары, и заканчивая тем, что44-й счет ведут только торговые организации. Это неправильно. Все расходы,связанные со сбытом, в том числе работ и услуг, учитываются на 44-м счете исписываются на 90-й счет. В отчетности они отражаются по строке«Коммерческие расходы».
По счету 44 отражаются, кромепрочего:
— расходы на рекламу;
— транспортировка продукции допокупателя, если она производится за счет организации-продавца;
— страхование продукции,транспортируемой покупателю;
— все вознаграждения агентов посбыту, вознаграждения дилеров.
Некоторые бухгалтеры, даже имеяв рабочем плане счетов счет 44, часто относят вознаграждения комиссионеров,агентов по сбыту на счет 20 или 26. Это тоже является ошибкой. Такие расходы нужноучитывать по счету 44 и в отчете о прибылях и убытках выделять отдельнойстрокой.
И вторая наиболее типичнаяошибка, допускаемая бухгалтерами при составлении отчета о прибылях и убытках, — не соблюдается принцип соответствия доходов и расходов. Этот принцип означает,что расходы по конкретной операции должны отражаться в тот же период и в той жеаналитике, что и доходы по этой же операции. Например, если доходы от арендыотражаются организацией по кредиту счета 91 и считаются прочими доходами, тоамортизация сдаваемого в аренду имущества не может учитываться в себестоимости,а должна отражаться в прочих расходах.
При заполнении отчета о прибыляхи убытках встречается такая распространенная ошибка, как включение штрафов,пеней, уплачиваемых в бюджет, в статью «Прочие расходы» отчета либо встатью «Текущий налог на прибыль». По данным статьям санкции,уплачиваемые в бюджет, учитываться не должны. Они учитываются по счету 99 иотражаются в отчете о прибылях и убытках по отдельно вводимой строке передпоказателем «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода».
В состав промежуточнойбухгалтерской отчетности входит расчет чистых активов.
Чистые активы — это балансоваястоимость имущества общества, уменьшенная на сумму его обязательств. То естьфактически это активы, свободные от всех обязательств. Данный показательформируется на основании бухгалтерской отчетности организации и по сутиявляется отражением ее финансового состояния.
Порядок оценки стоимости чистыхактивов акционерных обществ (далее — Порядок) утвержден совместным ПриказомМинфина России №10н и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 29.01.03№03-6/пз.
Несмотря на то что Порядокустанавливает правила расчета чистых активов только для акционерных обществ,этим документом могут пользоваться и общества с ограниченной ответственностью.Ведь для компаний с такой организационно-правовой формой не разработанспециальный нормативный правовой акт. Минфин России также неоднократноразъяснял, что общества с ограниченной ответственностью имеют право использоватьметодику расчета чистых активов, предназначенную для акционерных обществ(Письма от 22.10.2004 №07-05-19/7, от 26.01.2007 №03-03-06/1/39 и от 29.10.2007№03-03-06/1/737).
Стоимость чистых активовопределяется как разница между величиной активов организации и суммой еепассивов. Учитываются только те активы и пассивы, которые принимаются к расчетув соответствии с Порядком. Они перечислены в п. п. 3 и 4 названного документа.
Чистые активы оцениваются наосновании данных бухгалтерской отчетности, то есть бухгалтерского баланса. Дляэтого составляется специальный расчет, форма которого приведена в Приложении кПорядку.
В состав активов, принимаемых красчету, полностью включается итог разд. I и II бухгалтерского баланса. Правда,из разд. II необходимо исключить:
— фактические затраты на выкупсобственных акций (долей) у акционеров (участников) для последующей перепродажиили аннулирования таких акций (долей);
— задолженность участников(учредителей) по взносам в уставный капитал общества. Суммы таких долгов показываютвместе с другой дебиторской задолженностью в строке 240 разд. II баланса.
В составе пассивов необходимоотражать итоги разд. IV и V бухгалтерского баланса, за исключением доходовбудущих периодов (строка 640 разд. V баланса).
Универсальная формула длярасчета чистых активов выглядит так:
ЧА = (разд. I + разд. II — стоимость СА — задолженность УК) — (разд. IV + разд. V — доходы БП),
где ЧА — стоимость чистыхактивов организации;
разд. I — итог разд. I бухгалтерскогобаланса;
разд. II — итог разд. II бухгалтерскогобаланса;
стоимость СА — стоимость собственныхакций (долей), выкупленных у акционеров (участников) для последующейперепродажи или аннулирования;
задолженность УК — задолженностьучредителей (участников) по взносам в уставный капитал;
разд. IV — итог разд. IV бухгалтерскогобаланса;
разд. V — итог разд. V бухгалтерскогобаланса;
доходы БП — доходы будущих периодов(строка 640 разд. V баланса).
Акционерные обществаоценивают стоимость чистых активов ежеквартально по окончании каждого квартала,а также по итогам года. Об этом говорится в п. 5 Порядка.
Из положений Федерального законаот 08.02.1998 №14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»(далее — Закон №14-ФЗ) следует, что общества с ограниченной ответственностьюмогут определять величину чистых активов только по итогам года.
Обязанность контролироватьразмер чистых активов возложена на все общества с ограниченной ответственностьюи акционерные общества на основании п. 4 ст. 90 и п. 4 ст. 99 ГК РФсоответственно.
В ст. 4 Федерального закона от21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, чтоперешедшие на УСН организации освобождаются от обязанности вести бухгалтерскийучет. Они должны вести лишь бухучет основных средств и нематериальных активов.Доходы и расходы такие организации учитывают в порядке, установленном гл. 26.2Налогового кодекса.
Компании, перешедшие на уплатуЕНВД, не освобождены от ведения бухгалтерского учета. Каких-либо особенностей вотношении хозяйственных обществ, применяющих спецрежимы в виде УСН или ЕНВД, несодержится ни в Законе №14-ФЗ, ни в Законе №208-ФЗ.
Кроме того, в Гражданскомкодексе закреплено требование, согласно которому акционерное общество не вправеобъявлять и выплачивать дивиденды, если стоимость чистых активов меньшеуставного капитала и резервного фонда либо станет меньше после выплатыдивидендов (п. 3 ст. 102 ГК РФ).
Общества с ограниченнойответственностью также имеют право распределять чистую прибыль междуучастниками общества (ст. 28 Закона №14-ФЗ). Размер чистой прибыли определяетсяпо правилам бухгалтерского учета в соответствии с Планом счетов (Приказ МинфинаРоссии от 31.10.2000 №94н).
Таким образом, хозяйственныеобщества, применяющие УСН или уплачивающие ЕНВД, рассчитывают величину чистыхактивов в общем порядке по данным бухгалтерского учета [30].
Информация о стоимости чистыхактивов раскрывается в промежуточной и годовой бухгалтерской отчетности (п. 6Порядка). Этот показатель отражается в Форме №3 «Отчет об изменениикапитала», которая входит в состав годовой бухгалтерской отчетности.Однако по собственному усмотрению фирма вправе сдавать эту форму ежеквартально.1.5 Проблемы и перспективы и представления отчетности в электронном виде
Налогоплательщики обязаныпредставлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговыедекларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством оналогах и сборах (ст. 23 НК РФ). Налоговый кодекс предоставляетналогоплательщику выбор способа сдачи отчетности: лично, через представителя,по почте с описью вложения или по телекоммуникационным каналам связи (ст. 80)[13].
При этом отдельные категории налогоплательщиковобязаны подавать в налоговый орган отчетность только в электронном виде. К нимотносятся [25]:
— налогоплательщики,среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарныйгод превышает 100 человек, а также вновь созданные (в том числе приреорганизации) организации, численность работников которых превышает указанныйпредел;
— налогоплательщики, отнесенныек категории крупнейших в соответствии со ст. 83 НК РФ.
Порядок расчетасреднесписочной численности работников утвержден Приказом Росстата от12.11.2008 №278. Сведения о среднесписочной численности работников запредшествующий календарный год представляются налогоплательщиком в налоговыйорган не позднее 20 января текущего года, а в случае создания (реорганизации)организации — не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котороморганизация была создана (реорганизована) (п. 3 ст. 80 НК РФ). Указанныесведения представляются по форме «Сведения о среднесписочной численностиза предшествующий календарный год». Рекомендации по поводу порядказаполнения данной формы приведены в Письме Минфина России и ФНС России от26.04.2007 №ЧД-6-25/353@.
Критерии отнесения организаций — юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговомуадминистрированию на федеральном и региональном уровнях, утверждены ПриказомМинфина России и ФНС России от 16.05.2007 №ММ-3-06/308@.
Налогоплательщики, неподпадающие под данные критерии, также имеют право подавать в налоговые органыотчетность в электронном виде, но это не является их обязанностью. Аналогичноемнение приведено в Письме Минфина России от 10.12.2008 №03-02-08/26.
Согласно п. 3 ст. 80 НК РФ, еслиналогоплательщик должен прилагать к налоговой декларации документы, он имеетправо представить их в электронном виде [25].
Порядок представления налоговойдекларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи утвержденПриказом МНС России от 02.04.2002 №БГ-3-32/169 «Об утверждении Порядкапредставления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационнымканалам связи» (далее — Порядок). Методические рекомендации об организациии функционировании системы представления интернет-отчетности утвержденыПриказом МНС России от 10.12.2002 №БГ-3-32/705@ «Об организации ифункционировании системы представления налоговых деклараций и бухгалтерскойотчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи»(далее — Методические рекомендации).
При представлении налоговыхдеклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде потелекоммуникационным каналам связи налогоплательщик после подготовки отчетов всоответствии с утвержденным форматом подписывает ее электронной цифровой подписьюи отправляет в адрес налогового органа.
Далее в течение суток (без учетавыходных и праздничных дней) с момента отправки налоговой декларации(бухгалтерской отчетности) налогоплательщик должен получить следующие документы(п. 6.7.2 Методических рекомендаций) [13]:
— квитанцию о приеме налоговойдекларации (отчетности) в электронном виде;
— протокол входного контроляналоговой декларации (отчетности);
— подтверждение оператора.
Протокол входного контролявысылается обратно в налоговый орган в течение суток. Выходные и праздничныедни в учет не берутся (п. 6.7.4 Методических рекомендаций).
Если в протоколе содержитсяинформация о том, что отчетность не прошла входной контроль, тоналогоплательщик устраняет указанные в протоколе ошибки. Затем по исправленнойотчетности он должен повторить процедуру сдачи (п. 6.7.5 Методическихрекомендаций).
Еслиже налогоплательщик не получил от налогового органа квитанцию о приеме отчетовв электронном виде или протокол входного контроля, он заявляет об этомналоговому органу и/или оператору и при необходимости повторяет процедуру сдачиотчетов (п. 6.7.6 Методических рекомендаций).
Таким образом, под сдачейотчетности в электронном виде финансисты понимают передачу данных потелекоммуникационным каналам связи. При этом на практике многие бухгалтерыпонимают под этим магнитный носитель (дискету, диск или флэш-карту) и бумажныйвариант отчетности. В Письме от 10.03.2009 №03-02-07/1-119 Минфин разъясняет:обязанность представления налоговых деклараций (расчетов) в налоговый орган поустановленным форматам в электронном виде исполняется передачей соответствующихданных по телекоммуникационным каналам связи.
По результатам анализаинформации по состоянию на 01.07.2008 по 27 управлениям ФНС по субъектам РФдоля налогоплательщиков, имеющих возможность доступа к персонифицированнойинформации о состоянии расчетов с бюджетом, превышает 50%, то есть, достигнутплановый показатель 2010 г. В среднем по России доля налогоплательщиков,имеющих возможность доступа к персонифицированной информации о состояниирасчетов с бюджетом, — 45,1%. При этом доля налогоплательщиков, имеющих доступи воспользовавшихся данной услугой, значительно ниже и составляет в среднем поРоссии 9% (177 640 налогоплательщиков) [25].
В целях выполнения плановыхпоказателей представления налогоплательщиками, среднесписочная численностьработников которых более 100 человек, налоговых деклараций (расчетов) по ТКС,обеспечения налогоплательщикам возможности доступа по каналам связи и черезИнтернет к персонифицированной информации рекомендован ряд мероприятий:
— продолжать осуществление напостоянной основе информационно-разъяснительных мероприятий;
— организовывать персональныевстречи с руководителями организаций и индивидуальными предпринимателями;
— направлять уведомления онеобходимости представления налоговых деклараций (расчетов) в электронном видепо ТКС, о предоставлении налоговыми органами информационных услуг по каналамсвязи и через Интернет налогоплательщикам, представляющим налоговые декларации(расчеты) в электронном виде по ТКС.
Таким образом, намеренияналоговиков перевести всех налогоплательщиков на сдачу отчетности потелекоммуникационным каналам связи весьма серьезны. Понятно, что на путиперехода к представлению налогоплательщиками отчетности в электронном видевозникает много трудностей, начиная со стоимости программных продуктов для этихцелей и квалификации персонала, заканчивая большими проблемами с ЭЦП(электронно-цифровая подпись). Не говоря уже о том, что без посредника в лицеспециализированного оператора связи сегодня сдать отчетность потелекоммуникационным каналам связи просто невозможно. Для решения всех этихвопросов потребуется ряд законодательных актов и новый порядок представленияотчетности в электронном виде, утвержденный Минфином. Но у тех организаций,которые обязаны сдавать отчетность в электронном виде, выбора нет, а остальнымнеобходимо планировать переход на этот вид представления отчетности в самомближайшем будущем, осваивать новые технологии.
По мнению Минфина, высказанномув Письме от 24.12.2007 №03-01-13/9-269, представление налогоплательщикомналоговой декларации (расчета) в ненадлежащем виде и (или) неустановленнымспособом является неисполнением налогоплательщиком обязанности. Соответственно,такой налогоплательщик будет привлечен к ответственности по ст. ст. 119 и 126НК РФ. Однако в определении ВАС РФ. от 14.02.2008 №1475/08 сказано, чтоположения Налогового кодекса не предусматривают ответственность за сдачудекларации по неустановленной форме. Общество, которое обязано былопредставлять отчетность в электронном виде, представило декларацию на магнитномносителе вместе с бумажным вариантом. Налоговики отказали в приеме декларации,сославшись на обязанность представления ее по телекоммуникационным каналамсвязи. Общество повторно подало декларацию по телекоммуникационным каналамсвязи уже с пропуском сроков ее представления, после чего было привлечено кналоговой ответственности по п. 1 ст. 119 НК РФ за несвоевременную сдачу отчетности[25].
По мнению судей, п. 3 ст. 80 НКРФ предусмотрено, что налоговая декларация представляется в налоговый орган поустановленной форме на бумажном носителе или в электронном виде, то есть сдачадекларации на бумажном носителе соответствует закону. Поскольку ст. 119 НК РФответственность за представление декларации по неустановленной форме непредусмотрена, арбитражный суд пришел к правильному выводу об отсутствииоснований для привлечения общества к ответственности.
ВЫВОДЫ И РЕКОМЕНДАЦИИ
Бухгалтерскаяотчетность является одним из основных элементов бухгалтерского учета, высшейформой обобщения и детализации информации, накопленной на счетах бухгалтерскогоучета.
Современнаябухгалтерская отчетность должна быть полезна для понимания и оценки реальнойдоходности организации, рисков, связанных с вложениями и сотрудничеством с ней,прогнозирования ее деятельности.
Все организации должны сдаватьбухгалтерскую отчетность. Это положение установлено Федеральным Законом РФ№129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Современнаябухгалтерская отчетность должна быть полезна для понимания и оценки реальнойдоходности организации, рисков, связанных с вложениями и сотрудничеством с ней,прогнозирования ее деятельности.
Изучив вопросыформирования бухгалтерской отчетности в Российской Федерации в условияхперехода на Международные стандарты финансовой отчетности, можно заключить, чтов течение последних лет в нашей стране медленно, но неуклонно менялась методикабухгалтерского учета для составления бухгалтерской и налоговой отчетности.Однако, сегодня по-прежнему сохраняются существенные проблемы, в частности,касающиеся отражению финансовых результатов предприятия в соответствии с МСФО.Требования, изложенные в МСФО, в целом подходят для Российской Федерации,поэтому задача дальнейшего реформирования отечественного учета заключается втом, чтобы соответствовать им не только теоретически, но и на практике.
В последнее десятилетие вмировом сообществе, и прежде всего среди профессионалов, велись оживленныедискуссии и споры по вопросу о том, целесообразно или нет создаватьмеждународные стандарты финансовой отчетности для малых и средних коммерческихпредприятий. Комитет (Совет) по МСФО провел на этот счет обширное исследование,а также ряд конференций и посвятил данной проблематике не одно свое заседание.В процессе обсуждения этих вопросов не удалось достичь полного консенсуса.Представители одной группы стран считали, что в разработке таких МСФО нетнеобходимости, а другие придерживались противоположной точки зрения. Совет поМСФО после долгих раздумий и дискуссий принял в конечном итоге следующеерешение:
— создать упрощенный вариантМСФО специально для непубличных компаний (средних и малых предприятий);
— не настаивать на повсеместномобязательном их применении. Решение об их внедрении (или отказе) должнапринимать каждая в отдельности страна. При этом она вправе устанавливатьпорядок их использования: все ли средние и малые предприятия или толькоотдельные их группы должны будут применять эти «упрощенные МСФО».
/>/>Россия ещё не обозначила четкосвою позицию в данном вопросе: в частности, будут или нет применяться МСФО длямалых и средних предприятий (МСФО для МСП). Совет по МСФО еще в феврале 2007 г. опубликовал предварительный проект МСФО для МСП. Предполагается, что окончательный его вариантдолжен вступить в действие для финансовой отчетности предприятий за периоды,начинающиеся с 1 января 2010 г.
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙСПИСОК
1 Бакина,С.Н. Бухгалтерский учет и годовая отчетность малых предприятий [Текст] / С. Н.Бакина // Финансовая газета. – 2007. – №12. – С.5.
2 Бреславцева, Н.А. Анализ иклассификация проблем бухгалтерской отчетности для составителей и пользователей[Текст] / Н.А.Бреславцева, О.Ф.Сверчкова // Экономический анализ: теория ипрактика. – 2009. – №13.
3 Бухгалтерскийучет: учебник [текст] / П.С. Безруких, В.Б. Ивашкевич, Н.П. Кондраков и др.;под. ред. П.С. Безруких. – 4-е изд., перераб. и доп. – М: Бухгалтерский учет,2005. – 448 с.
4 Генералова,Н.В. Профессиональное суждение и его применение при формировании отчетности,составленной по МСФО [Текст] Н.В. Генералова // Бухгалтерский учет. – 2006. –№23. – С.54-61.
5 Гетьман, В.Г. Международнаястандартизация бухгалтерского учета и финансовой отчетности на малыхпредприятиях [Текст] / В.Г. Гетьман // Международный бухгалтерский учет. –2009. – №5. – С.38-42.
6 Гетьман,В.Г. Новые требования и нормы в международных стандартах финансовой отчетности[Текст] / В. Г. Гетьман // Всё для бухгалтера. – 2007. – №8. – С.5-11.
7 Гетьман,В.Г. Научные проблемы бухгалтерского учета и его нормативного обеспечения[Текст] / В.Г. Гетьман // Всё для бухгалтера. – 2005. – №20. – С.2-18.
8 Годовойотчет — 2007 [Текст] / Под ред. А.В. Касьянова. — М.: Гросс-Медиа: Росбух,2008. — 1104 с.
9 Годовойотчет — 2007 [Текст] / Под ред. В.И. Мещерякова. — М.: «Бератор-Пресс»,2007. — 782 с.
10 Дуканич,Л.В. Налоги и налогообложение [Текст] / Л.В. Дуканич. — Ростов н/Д, Феникс,2004. — 156 с.
11 Ендовицкий,Д.А. Бухгалтерский и налоговый учет на малом предприятии [Текст]: научноеиздание / Д.А. Ендовицкий, Р.Р. Рахматуллина; под ред. Д.А. Ендовицкого. – М.:КНОРУС, 2006, – 264 с.
12 Ефимова, О.В. Финансовый анализ[текст] / О.В. Ефимова. – 5-е изд., перераб. и доп. М.: Бухгалтерский учет,2004. – 528 с.
13 Ефремова, А.А. Сокращение сроков подготовки годовойбухгалтерской отчетности: цели и их достижение [Текст] / А.А. Ефремова //Главная книга. – 2009. – №10. – С.18-22.
14 Клинов,Н. Субъекты малого предпринимательства [Текст] / Н. Клинов // Финансоваягазета. – 2006. – №5. – С.13.
15 Кутер,М.И. Отложенные налоги: необходимость и реальность [Текст] / М.И. Кутер, Д.В.Луговской // Всё для бухгалтера. С.2-5. – 2005. – №19.
16 Макальская,А.К. Бухгалтерский учет и налогообложение на малых предприятиях [Текст] / А. К.Макальская // Бухгалтерский учет и налоги. – 2006. -№6. – С.77-81.
17 Маркарьян,Э.А. Финансовый анализ [текст] / Э.А. Маркарьян, Г.П. Герасименко. – Ростов наДону: РГЭА. – 2003.- 140 с.
18 Медведев,М.Ю. Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ): постатейные комментарии [текст] /М.Ю. Медведев. — М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2006. — 312 с.
19 Плансчетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий иИнструкция по его применению [Текст], утвержденные Приказом Минфина РФ от31.10.2000 №94н (в редакции в ред. Приказов Минфина РФ от 07.05.2003 №38н, от18.09.2006 №115н).
20 Положениепо ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РоссийскойФедерации [Текст], утвержденное Приказом МФ РФ от 29.07.1998 №34н (в ред.Приказов Минфина РФ от 30.12.1999 №107н, от 24.03.2000 №31н, от 18.09.2006№116н).
21 Программареформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартамифинансовой отчетности [Текст], утвержденная постановлением Правительства РФ от6.03.98 №283.
22 Пястолов,С.М. Анализ финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Учебник [Текст] /С.М. Пястолов – М.: Мастерство, 2001. – 336 с.
23 РоссийскаяФедерация. Законы. Налоговый Кодекс Российской Федерации. Ч.2. [Текст]: федер.закон. – Ростов-на-Дону: «Феникс». – 224 с.