1. Теоретическиеосновы аудита финансовых результатов
1.1 Нормативноерегулирование бухгалтерского учета финансовых результатов
В соответствии с Федеральным законом № 129 — ФЗ «О бухгалтерском учете»бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрациии обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствахорганизаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учетавсех хозяйственных операций.
Основными задачами бухгалтерского учета являются:
— формирование полной и достоверной информации о деятельности организациии ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователямбухгалтерской отчетности — руководителям, учредителям, участникам исобственникам имущества организации, а также внешним — инвесторам, кредиторам идругим пользователям бухгалтерской отчетности;
— обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователямбухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательстваРоссийской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и ихцелесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств,использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии сутвержденными нормами, нормативами и сметами;
— предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельностиорганизации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовойустойчивости.
Основными целями законодательства РФ о бухгалтерском учете являются:обеспечение единообразного ведения учета имущества, обязательств ихозяйственных операций, осуществляемых организациями; составление ипредставление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положенииорганизаций и их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерскойотчетности.
Вставить ПБУ 9 и 10!!
В соответствии с ПБУ 18/02 « Учет расчетов по налогу на прибыльорганизаций» сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерскойприбыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммыналогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условнымдоходом) по налогу на прибыль.
Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль равняется величине,определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетномпериоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ оналогах и сборах и действующую на отчетную дату.
Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль учитывается вбухгалтерском учете на обособленном субсчете по учету условных расходов(условных доходов) по налогу на прибыль к счету по учету прибылей и убытков.
Способ определения величины текущего налога на прибыль закрепляется вучетной политике организации.
Организация может использовать следующие способы определения величинытекущего налога на прибыль:
— на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете. При этомвеличина текущего налога на прибыль должна соответствовать сумме исчисленногоналога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль;
— на основе налоговой декларации по налогу на прибыль. При этом величинатекущего налога на прибыль соответствует сумме исчисленного налога на прибыль,отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.
1.2 Классификация возможных нарушений учета финансовых результатов
Типичными ошибками, выявленными в процессе аудиторских проверокформирования и использования финансовых результатов являются:
— включение в состав расходов от обычной деятельности операционных ивнереализационных расходов;
— неправомерное использование прибыли текущего отчетного года;
— некорректная корреспонденция счетов;
— неверное отнесение доходов и расходов к внереализационным,операционным, чрезвычайным;
— неправильное распределение прибыли, оставшейся в распоряженииорганизации;
— неправильное отнесение операционных и внереализационных расходов к томуили иному периоду;
— расходы, которые еще фактически не были понесены, были отражены вбухгалтерских регистрах экономического субъекта;
— ошибочное отнесение понесенных расходов на увеличение стоимостиактивов, либо ошибочное списание расходов, подлежащих включению в стоимостьактивов, на счета учета;
— намеренное занижение расходов путем пропуска сумм;
— намеренное завышение расходов путем искажения сумм или неправильногоотнесения расходов к тому или иному периоду;
— неправильная классификации расходов для обеспечения выполнения илизавышения запланированных показателей результатов деятельности;
— намеренное завышение расходов для сокрытия фактов ненадлежащегоиспользования денежных средств;
— оплата фиктивных расходов;
— нарушение порядка составления бухгалтерской отчетности посредствомотражения выручки от продажи продукции, по мере оплаты при отсутствии особыхусловий договора;
— на счетах отражены фиктивные операции;
— неверно отражены в учете компенсации разницы в тарифах и льготы,предоставляемые отдельным категориям населения;
— оказание услуг по договорам госзаказа не включается в объем продажипродукции (работ, услуг);
— неверное отнесение внереализационных расходов к тому или иному периоду,учет такого рода доходов и расходов не «по моменту признания», а «по оплате»влечет к искажению конечного финансового результата;
— неверное отражение в учетных регистрах бухгалтерского учета на счетахучета затрат, расходов по оплате процентов за полученные кредиты и услуг,оказываемых кредитными организациями;
— ошибочное отнесение понесенных расходов на увеличение стоимости активовлибо ошибочное списание расходов, подлежащих включению в стоимость активов, насчета учета расходов;
— надлежащего качества документы на списание потерь от стихийныхбедствий, некомпенсируемых потерь в результате пожаров, аварий и другихчрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями, убытков от хищений,виновники которых по решениям суда отсутствуют, штрафы за нарушения, не относящиесяк выполнению условий по хозяйственным договорам, не оформляются;
— надлежащего качества документы на списание штрафов за нарушения, неотносящиеся к выполнению условий по хозяйственным договорам, не составляются, ауплаченные суммы штрафов, наложенные на предприятие или на должностных лицорганизации, относятся на финансовые результаты;
— отсутствуют корректировки налогооблагаемой прибыли на суммы доходов ирасходов прошлых лет, выявленных в отчетном периоде;
— не начисляются дивиденды собственнику, полученная прибыльраспределяется по собственному усмотрению.
Согласно седьмому разделу Плана счетов бухгалтерского учета «Капитал»счета этого раздела предназначены для обобщения информации о состоянии идвижении капитала организации.
Счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» предназначен дляобобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли илинепокрытого убытка организации.
Сумма чистой прибыли отчетного года списывается заключительными оборотамидекабря в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» вкорреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки». Сумма чистого убытка отчетногогода списывается заключительными оборотами декабря в дебет счета 84 «Нераспределеннаяприбыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки».
Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям(участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетностиотражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» икредиту счетов 75 «Расчеты с учредителями»и 70 «Расчеты с персоналом по оплатетруда». Аналогичная запись делается при выплате промежуточных доходов.
Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается покредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» вкорреспонденции со счетами: 80 «Уставный капитал» — при доведении величиныуставного капитала до величины чистых активов организации; 82 «Резервныйкапитал» — при направлении на погашение убытка средств резервного капитала; 75 «Расчетыс учредителями» — при погашении убытка простого товарищества за счет целевыхвзносов его участников и др.
Аналитический учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытыйубыток)» организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информациипо направлениям использования средств. При этом в аналитическом учете средстванераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспеченияпроизводственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению(созданию) нового имущества и еще не использованные, могут разделяться.
Согласно восьмому разделу Плана счетов бухгалтерского учета «Финансовыерезультаты» счета этого раздела предназначены для обобщения информации одоходах и расходах организации, а также выявления конечного финансовогорезультата деятельности организации за отчетный период.
Счет 90 «Продажи» предназначен для обобщения информации о доходах ирасходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также дляопределения финансового результата по ним.
При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров,продукции, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту счета90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».Одновременно себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг и др.списывается с кредита счетов 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44«Расходы на продажу», 20 «Основное производство» и др. в дебет счета90 «Продажи».
К счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета:
90-1 «Выручка»;
90-2 «Себестоимость продаж»;
90-3 «Налог на добавленную стоимость»;
90-4 «Акцизы»;
90-9 «Прибыль / убыток от продаж».
На субсчете 90-1 «Выручка» учитываются поступления активов, признаваемыевыручкой.
На субсчете 90-2 «Себестоимость продаж» учитывается себестоимость продаж,по которым на субсчете 90-1 «Выручка» признана выручка.
На субсчете 90-3 «Налог на добавленную стоимость» учитываются суммыналога на добавленную стоимость, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика).
На субсчете 90-4 «Акцизы» учитываются суммы акцизов, включенных в ценупроданной продукции (товаров).
Субсчет 90-9 «Прибыль / убыток от продаж» предназначен для выявленияфинансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.
Записи по субсчетам 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налогна добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» производятся накопительно в течениеотчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота посубсчетам 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость»,90-4 «Акцизы» и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» определяетсяфинансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этотфинансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается ссубсчета 90-9 «Прибыль / убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Такимобразом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет.
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кромесубсчета 90-9 «Прибыль / убыток от продаж»), закрываются внутренними записямина субсчет 90-9 «Прибыль / убыток от продаж».
Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведется по каждому видупроданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг и др. Крометого, аналитический учет по этому счету может вестись по регионам продаж идругим направлениям, необходимым для управления организацией.
Счет 91 «Прочие доходы и расходы» предназначен для обобщения информации опрочих доходах и расходах отчетного периода.
К счету 91 «Прочие доходы и расходы» могут быть открыты субсчета:
91-1 «Прочие доходы»;
91-2 «Прочие расходы»;
91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».
На субсчете 91-1 «Прочие доходы» учитываются поступления активов,признаваемые прочими доходами.
На субсчете 91-2 «Прочие расходы» учитываются прочие расходы.
Субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» предназначен длявыявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.
Записи по субсчетам 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» производятсянакопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетовогооборота по субсчету 91-2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субсчету91-1 «Прочие доходы» определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетныймесяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки». Такимобразом, синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо на отчетнуюдату не имеет.
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 «Прочиедоходы и расходы» (кроме субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов ирасходов"), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 «Сальдопрочих доходов и расходов».
Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется покаждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитическогоучета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой,хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансовогорезультата по каждой операции.
Счет 99 «Прибыли и убытки» предназначен для обобщения информации оформировании конечного финансового результата деятельности организации вотчетном году.
Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток)слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а такжепрочих доходов и расходов. По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаютсяубытки (потери, расходы), а по кредиту — прибыли (доходы) организации.Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показываетконечный финансовый результат отчетного периода.
На счете 99 «Прибыли и убытки» в течение отчетного года отражаются:
— прибыль или убыток от обычных видов деятельности — в корреспонденции сосчетом 90 «Продажи»;
— сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц — в корреспонденциисо счетом 91 «Прочие доходы и расходы»;
— суммы начисленного условного расхода по налогу на прибыль, постоянныхобязательств и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли,а также суммы причитающихся налоговых санкций — в корреспонденции со счетом 68 «Расчетыпо налогам и сборам».
По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерскойотчетности счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. При этом заключительнойзаписью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается сосчета 99 «Прибыли и убытки» в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль(непокрытый убыток)».
Построение аналитического учета по счету 99 «Прибыли и убытки» должнообеспечивать формирование данных, необходимых для составления отчета о прибыляхи убытках.
аудиторский риск проверкаконтроль финансовый
2Характеристика объекта исследования
2.1Организационно – экономическая характеристика объекта исследования
Акционерное общество медицинских препаратов и изделий«Синтез» — открытое акционерное общество. Аудитор — акционерная аудиторскаяфирма «Аудитинформ» г. Кургана. Комбинат «Синтез» работает в областипроизводства медицинской продукции более 40 лет. Предприятие занимает площадь 132гектара. Комбинат — многопрофильное предприятие. На комбинате производятсяприродные и полусинтетические антибиотики, эндокринные препараты, готовыелекарственные средства, медицинские изделия из пластмасс, типографскаяпродукция. Количество работающих на предприятии — 4164 человек. Количествоценных бумаг: 352 469 шт.; в т.ч. обыкновенных именных акций 264 352 шт.,привилегированных акций 88 117 шт. Номинальная стоимость одной акции выпуска 1р. Общий объем выпуска по номинальной стоимости 352 469 р. Вторичный рынокакций не существует.
Комбинат «Синтез» начал свою историю 15 сентября 1958 г. с производства субстанций антибиотиков. Благодарявысококвалифицированному научному и производственному потенциалу происходитсовершенствование имеющегося и разработка новых технологий, расширениеассортимента продукции. Следуя требованиям времени, сегодня основной объемпродукции приходится на готовые лекарственные формы. Однако «Синтез» продолжаеттакже производство субстанций, осваивает их новые виды. Производство природныхантибиотиков выпускает в год более 700 тонн продукции. Получаемые препаратыиспользуются как продукты для полусинтетических антибиотиков и субстанций дляполучения различных готовых лекарственных форм (таблетки, капсулы, мази,присыпки, суспензии, инъекционные препараты). На ОАО «Синтез» в 1997 г. был получен первый в России отечественный цифалотин по технологии, разработанной изапатентованной специалистами лаборатории комбината. К 1998 г. были созданы новые производства таблеток, капсул, стерильных растворов, мазей, присыпок, инфузионных препаратов. Центральная лаборатория комбината, специалистами которойполучено 20 патентов, активно ведет исследовательские работы по селекцииантибиотиков, осуществляет поиск нетрадиционных видов сырья, работает надрасширением номенклатуры готовых лекарственных форм и созданием новыхтехнологий. Прочных позиций предприятия удалось достичь, создав мощнуюкоммерческую структуру, способную решать весь комплекс проблем по реализациипродукции. ОАО «Синтез» обладает развитой сетью дистрибьюторов средигосударственных организаций и коммерческих предприятий.
Основнымивидами деятельности являются:
— производство,хранение и реализация медицинских препаратов различного назначения;
— оптовая и розничнаяторговля (организация аптек, торговых точек) изделиями медицинского назначенияи парафармацевтической продукцией, готовыми лекарственными средствами имедицинским оборудованием;
— производство и реализация продукции производственно-техническогоназначения;
— приобретение, хранение и реализация товаров промышленной ипродовольственной групп;
— проектирование и капитальное строительство;
— осуществление рекламной, редакционно-издательской и полиграфическойдеятельности;
— оказание доврачебной санаторно-курортной и амбулаторно-поликлиническойпомощи, а также оказание прочих работ и услуг здравоохранения всанатории-профилактории, расположенном по адресу: г.Курган, пр.Конституции, 54,являющимся структурным подразделением Общества, осуществляющим оказаниедоврачебной санаторно-курортной и амбулаторно-поликлинической помощи и вздравпункте Общества, расположенном по адресу: г.Курган, пр.Конституции, 7,являющимся структурным подразделением Общества, осуществляющим оказаниедоврачебной и врачебной амбулаторно-поликлинической помощи;
— оказание медицинских услуг в порядке, установленном действующимзаконодательством;
— энергообеспечение, водоотведение (включая очистку промстоков) производствпредприятия и сторонних потребителей;
— фармацевтическая деятельность;
— все виды внешнеэкономической деятельности в установленномзаконодательством порядке.
Общество вправе осуществлять иные виды деятельности, не запрещенныезаконодательством Российской Федерации.
Общество выполняет работы, связанные с использованием сведений, составляющимигосударственную тайну, в соответствии с Федеральным Законом РоссийскойФедерации «О государственной тайне».
Сегодня «Синтез» известен не только в России и СНГ, но и далекоза их пределами, в силу высокого качества и широкого ассортимента лекарственныхсредств. Это антибиотики, эндокринные препараты, антисептические средства,галеновые препараты, витамины, изделия службы крови, товары для ветеринарии.
Современный уровень производства, квалифицированный персонал,тесные контакты с учеными и специалистами, опыт сотрудничества с зарубежными партнерами помогают предприятию преодолевать финансовые и социальныетрудности и создают реальные предпосылки для дальнейшего успешного развитияпредприятия.
ОАО «Синтез» — многопрофильное предприятие, производящее субстанции природных иполусинтетических антибиотиков, медицинскую технику и изделия медицинскогоназначения, а также эндокринные препараты. В настоящее время АКО «Синтез» — практически единственный фармпроизводитель вРоссии, сохранивший ферментационное производство антибиотиков.
У предприятияесть собственная научная база в области разработки препаратов и технологий ихпроизводства. Этим занимается центральная лаборатория комбината. Численность еесотрудников — 135 человек, среди которых 5 кандидатов наук. Центральнаялаборатория, специалистами которой получено 20 патентов, активно ведетисследовательские работы по селекции штаммов антибиотиков, осуществляет поискнетрадиционных видов сырья, работает над расширением номенклатуры готовых лекарственныхформ и созданием новых технологии.
Современный уровень производства, квалифицированный персонал,тесные контакты с учеными и специалистами, опыт сотрудничества с зарубежнымипартнерами создают реальные предпосылки для дальнейшего успешного развитияпредприятия.
Структурауправления и производственная структура ОАО «Синтез» представляют собойследующие взаимосвязи (Приложение 1,2).
Поставщикамисырья для ОАО «Синтез» являются: ЗАО «СИА Интернейшнл Лтд.», фармацевтическиезаводы Республики Узбекистан, ООО «Биотэк».
Покупателямиготовой продукции предприятия ОАО «Синтез» являются: ЗАО НПК «Катрен», ООО«Полло», ЗАО «Фирма «ЦВ»Протек», ЗАО « Роста», Компания «Гринфорд КонтиненталЛТД», ЗАО «Шрея Корпорэйшнл», ЗАО «Аптека-Холдинг», ЗАО «Империя Фарма».
2.2 Оценкасистемы бухгалтерского учета и внутреннего контроля на предприятии ОАО «Синтез»
В настоящеевремя неизмеримо возросло значение бухгалтерского учета как важнейшего средстваконтроля и функции управления хозяйственными процессами учреждения. Поэтомусогласно Федеральному закону «О бухгалтерском учете» (от 21 ноября 1996 года №129 — ФЗ) бухгалтерский учет в учреждении должен решать необходимые задачи.Чтобы успешно выполнялись задачи, необходимо строгое соблюдение требований,предъявляемых к бухгалтерскому учету: сопоставимость планируемых (прогнозных) иучетных показателей; достоверность учетных данных; оперативность учета; полнотаи простота учета; экономичность учета.
Эффективностьсистемы бухгалтерского учета может быть обеспечена только при соблюденииосновных принципов его ведения. В свою очередь, четкое соблюдение указанныхпринципов бухгалтерского учета зависит от правильности организации,использования методики и постановки техники ведения его в учреждении.
Для оценкисостояния бухгалтерского учета ОАО «Синтез» аудитор может использовать вопросы,представленные в таблице 1 (Приложение 4), в которой даны ответы, относящиеся коценке эффективности системы бухгалтерского учета предприятия. ПО таблице можносделать вывод, что оценка организационной структуры объекта: 3/3=1 – высокая;оценка разделения обязанностей ответственности: 6/6= 1 – высокая; оценкавнутреннего контроля активов, обеспечения их сохранности: 8/10=0,8 – высокая; оценкакадровой политики: 1/1=1 – высокая.
Наэффективность построения системы бухгалтерского учета, а также системыуправления организации в целом значительное влияние оказывает организацияпервичного учета. Своевременность получения информации для нужд управления иэффективности постановки бухгалтерского учета в значительной мере зависит отчеткости составления графика документооборота.
В ходе оценкисистемы бухгалтерского учета используют приемы фактического осмотра первичныхдокументов, учетных регистров и форм отчетности, проводят встречные сверки сПланом счетов, документооборотом. Здесь полезной процедурой для оценки можетстать устное тестирование персонала по вопросам разных участков учета.
Результатыоценки эффективности системы бухгалтерского учета могут оформляется в видезаключений, справок, рекомендаций или в виде разработок проекта постановки,организации учета, учетной политики организации.
— формирование полной и достовернойинформации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимойвнутренним пользователям бухгалтерской отчетности – руководителям, учредителям,участникам и собственникам имущества организации, а также внешним инвесторам,кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;
— обеспечение информацией, необходимойвнутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля засоблюдением законодательства Российской Федерации при осуществленииорганизацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием идвижением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых ифинансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами исметами;
— предотвращение отрицательных результатовхозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервовобеспечения ее финансовой устойчивости.
Главныйбухгалтер формирует учетную политику, организует и контролирует работу всехгрупп бухгалтерии. Заместитель главного бухгалтера ведет учет кассовыхопераций, производит записи в главную книгу, составляет бухгалтерский баланс идругие формы финансовой отчетности.
В составбухгалтерии (Приложение 3) входят следующие группы:
— материальная группа, отвечающая за учет приобретения материальных ценностей, ихпоступления и расходования и состоит из четырех человек;
— группаучета оплаты труда, осуществляющая учет затрат труда, исчисление заработнойплаты работникам, контроль за использованием фонда оплаты труда, учет всехрасчетов с работниками предприятия, бюджетом, фондом социального страхования идругими ведомствами, связанными с оплатой труда в состав этой группы входятдевять бухгалтеров;
— производственная группа, где ведется учет затрат на производство,калькулируется себестоимость продукции, выявляются результаты внутризаводскогохозрасчета, составляется отчетность о производстве, состоит из пяти человек;
— группаучета готовой продукции, где осуществляется учет готовой продукции на складах иее реализации, в составе группы два бухгалтера;
— ревизионнаягруппа производит плановые и внеплановые ревизии, инвентаризации и проверкиимущества и обязательств, состоит из трех человек;
— общаягруппа, работники которой ведут учет основных средств, учет расчетов сподотчетными лицами, учет расчетов с разными дебиторами и кредиторами, учетденежных средств на расчетном, валютном, спецссудном счетах, учет расчетов повекселям, учет кредитов банка, учет авансов полученных, в состав этой группывходят шесть человек.
Всего вбухгалтерии работают тридцать четыре человека, из них семнадцать человек имеетвысшее образование и семнадцать средне — специальное. Рабочее место каждогобухгалтера оснащено компьютером.
На предприятии используетсяжурнально-ордерная форма бухгалтерского учета. Обработка информации ведетсяавтоматизированным способом. Бухгалтерские программы обработки документовразрабатываются программистами предприятия совместно с бухгалтерами, учитываяособенности учета. Существует финансовая сеть, поэтому, обработав определенныйучасток учета, бухгалтер итоговые данные передает по сети в главную книгу.Информация в главную книгу вносится также с электронных и бумажных носителей.
Журналы-ордеранаходят свое отражение в главной книге по счетам и субсчетам рабочего планасчетов. Главная книга содержит следующую информацию:
— остаток наначало периода по конкретному счету, субсчету;
— номержурнала-ордера, по которому были внесены данные по счету;
— суммы повсем корреспондирующим счетам и по дебету и по кредиту;
— остаток наконец периода.
Рабочий плансчетов разработан на основе утвержденного приказом Минфина РФ №94н. В нем указанвесь перечень счетов и субсчетов, необходимых для отраженияфинансово-хозяйственной деятельности ОАО «Акционерное Курганское общество медицинских препаратов иизделий «Синтез». Вседанные электронного учета на предприятии дублируются на бумажных носителях.Одним из основных слагаемых системы организации бухгалтерского учета являетсяинвентаризация. Порядок проведения инвентаризаций на ОАО «Акционерное Курганское обществомедицинских препаратов и изделий «Синтез» определен приказом.
В приказе опроведении инвентаризации зафиксированы следующие положения:
— срокипроведения инвентаризаций имущества и финансовых обязательств;
— составинвентаризационной комиссии;
— указанияразличным службам по подготовке и проведению инвентаризаций.
Вступление всилу части второй Налогового кодекса Российской федерации привело кнеобходимости разрабатывать учетную политику для целей налогообложения. Учетнаяполитика организации – это принятая ею совокупность способов ведениябухгалтерского учета (первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущаягруппировка и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности).
Учетнаяполитика для целей бухгалтерского учета на ОАО «Акционерное Курганское обществомедицинских препаратов и изделий «Синтез» утверждена приказом.
Учетная политика ОАО «АкционерноеКурганское общество медицинских препаратов и изделий «Синтез» состоит из двухразделов:
1) общиеположения, которые содержат следующее:
— сведения о организации: полноенаименование, адрес, организационно-правовую форму;
— сведения о руководителях;
— особенности деятельности ОАО «АкционерноеКурганское общество медицинских препаратов и изделий «Синтез».
2) содержание принятой учетной политики,которое включает следующее:
— нормативные документы, регламентирующиеформирование учетной политики;
— требования по ведению бухгалтерского иналогового учета и цели создания учетной политики, этот пункт содержит переченьслучаев внесения изменений в учетную политику, допущений, требований, которыедолжна обеспечивать учетная политика;
— основы организации бухгалтерского учета,этот пункт представлен в виде таблицы с изложением методических, технических иорганизационных аспектов учета. Таблица содержит следующие данные: положениеучетной политики; нормативные акты, служащие обоснованием; принято комиссией поразработке учетной политике.
В учетной политике по основным средствамраскрыта следующая информация. Единицей бухгалтерского учета основных средствявляется инвентарный объект. Основные средства на предприятии принимаются кбухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостьюосновных средств приобретенных за плату признается сумма фактических затрат наприобретение, сооружение, изготовление за исключением НДС. Объекты основныхсредств стоимостью не более 10000руб. за единицу, а также книги, брошюры и т.п.издания списываются на затраты по мере отпуска их в производство. Объекты,отнесенные ранее к основным средствам в разряд средств в обороте непереводятся. Затраты на ремонт основных производственных фондов включаются всебестоимость текущего отчетного периода. После окончания ремонтных работ этизатраты включаются в первоначальную стоимость объектов и относятся надобавочный капитал. При наличии у одного объекта нескольких частей, имеющихразный срок полезного использования, замена каждой такой части привосстановлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного объекта.
Срок полезногоиспользования объекта основных средств определяется при принятии объекта кбухгалтерскому учету. Начисление амортизации на полное восстановлениепроизводится линейным способом. По машинам, оборудованию и транспортнымсредствам амортизационные отчисления производятся в течение нормативного срока.
Сумма амортизации основных средств,подлежащая отражению в учете, определяется ежемесячно, исходя из установленныхнорм амортизационных отчислений на полное восстановление. Аналитический учет посчету 02 ведется по видам и отдельным инвентарным объектам основных средств. Пожилищному фонду амортизация начисляется ежегодно в конце года и учитывается назабалансовом счете 014 «Износ жилищного фонда». При выбытии жилищного фонда(включая безвозмездную передачу) сумма износа по ним списываются со счета 014.
Поматериально-производственным запасам в учетной политике отражены следующиеэлементы:
а) отражение в учете процессаприобретения и заготовления материалов. Производственные запасы (сырье,материалы, топливо, покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, запасныечасти, тара под них) отражаются в учете по фактической себестоимости, включающейзатраты по приобретению, комиссионные сборы, таможенные пошлины, расходы подоставке, хранению. Фактическая себестоимость материальных ценностей,учитываемых на счете 10 «Материалы», формируется с использованием данных счета16 «Отклонение в стоимости материалов»;
б) оценка товаров. Товары отражаются вбухгалтерском балансе по продажной стоимости. Разница между стоимостьюприобретения и стоимостью по продажным ценам отражаются на счете 42 «Торговаянаценка». Расходы по транспортировке и заготовке товаров относятся насебестоимость товара;
в) оценка материально-производственныхзапасов при отпуске в производство и ином выбытии. Фактическая себестоимостьматериально-производственных запасов, списываемых в производство, определяетсяпо средней себестоимости.
По затратам на производство и по учетуготовой продукции в учетной политике отражены следующие элементы:1) оценка готовой продукции. Готовая продукция отражается вбухгалтерском учете по фактической себестоимости. Осуществляется раздельныйучет готовой продукции, произведенной на экспорт, с выделением её впроизводственных отчетах. Формируется полная производственная себестоимостьготовой продукции (дебет счета 43, кредит счета 20). Аналитический учет ведетсяпо местам хранения готовой продукции, её видам, в количественном и стоимостномвыражении;
2) отражение в учете порядка списанияобщехозяйственных расходов. Общехозяйственные расходы списываются в концемесяца на счете учета продаж (дебет 90, кредит 26);
3) отражение в учете порядка списаниярасходов будущих периодов. Расходы, произведенные в отчетном периоде, ноотносящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в учете на счете 97«Расходы будущих периодов» и подлежат отнесению на расходы производства(обращения), либо на соответствующие источники средств, в течении срока, ккоторому они относятся.
Учетнаяполитика ОАО «Акционерное Курганское общество медицинских препаратов иизделий «Синтез» содержит также следующиеэлементы:
— созданиеоценочных резервов. Создается резерв сомнительных долгов по расчетам сорганизациями и гражданами за продукцию, товары, работы, услуги. Сумма резерваотносится на финансовые результаты;
— учеткурсовых разниц. Курсовые разницы учитываются на счете 91. Перерасчет стоимостиактивов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, производится на датусовершения операции, а также на отчетную дату составления бухгалтерскойотчетности;
— план счетовбухгалтерского учета. Рабочий план счетов разработан на основе утвержденногоприказом Минфина РФ №94н. В нем указан весь перечень счетов и субсчетов,необходимых для отражения финансово-хозяйственной деятельности ОАО «Акционерное Курганское обществомедицинских препаратов и изделий «Синтез», является приложением учетной политики;
— инвентаризацияимущества и обязательств. Порядок и сроки проведения инвентаризацииустанавливается приказами руководителя;
— бухгалтерскаяотчетность организации. Срок предоставления годового бухгалтерского отчета непозднее 28 марта. Показатели об отдельных видах активов, обязательств, доходов,расходов и хозяйственных операций приводятся в бухгалтерском балансе и отчете оприбылях и убытках общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскомубалансу;
— организационнаяструктура бухгалтерской службы. Бухгалтерская служба – отдел аппарата управления.Структура бухгалтерии согласно штатному расписанию. Выполнение обязанностейсогласно должностным инструкциям;
— формыбухгалтерского учета. Используются машинные и ручные технологии учетнойинформации;
— технологияобработки информации. Применение унифицированных форм первичной учетнойдокументации и их электронных версий;
— на ОАО «Акционерное Курганское обществомедицинских препаратов и изделий «Синтез» ведутся аналитические регистры налогового учета. Налоговыерегистры составляются непосредственно теми бухгалтерами, которые ведут учеттого или иного участка бухгалтерии. Данные регистров налогового учета затемиспользуют при заполнении налоговых деклараций.
Важноезначение для определения эффективности системы внутреннего контроля имеетоценка того, насколько обоснованно составлены планы ревизии внутреннегоконтроля и четко выполняется все запланированные работы по отношению котдельным объектам контроля во времени; какие при этом проценты проверкииспользованы и насколько они были эффективны; насколько можно доверятьнадежности информации по результатам внутреннего контроля.
Система внутреннегоконтроля требует: наличие компетентного, заслуживающего доверия персонала счетко определенными правами и обязанностями; разделения обязанностей; созданиянеобходимых условий для работы службы внутреннего аудита; организация охранытруда, повышения квалификации членов штатного аппарата службы; организоватьподготовку проверки выполнения обязанностей.
Для оценкисистемы внутреннего контроля ОАО «Синтез» аудитор может использовать вопросы,представленные в таблице 2 (Приложение 5). Предварительная оценка системывнутреннего контроля определена как высокая (76%). На основе высокой оценки вцелом, полученной на предварительной стадии проверки, аудиторская организация всвоей работе может полагаться на систему внутреннего контроля предприятия.
При проверкеможно осуществить процедуры подтверждения достоверности системы внутреннегоконтроля. Для этой цели используются методы и приемы, которые разрабатываютсяаудиторской организацией, а так же специальные аудиторские процедуры – тесты.По данным теста можно сделать вывод, что организация системы внутреннегоконтроля находится среднем уровне, бухгалтерский учет отвечает требованиямоперативности.
На этапеоценки надежности внутреннего контроля процедуры контроля направлены напредотвращения, выявление и исправления ошибок и искажений, которые могутвозникнуть в ходе учета хозяйственной операций. Процедуры оценки проводят посеми основным направлениям: реальность; полнота; разрешение; точность; классификация;учет; периодизация. Все этапы оценки системы внутреннего контроля посоответствующим направлениям проверки надлежащим образом документируются саргументов.
3.Планирование аудиторской проверки
3.1Расчет уровня существенности
Существенность– вероятность того, что применяемые аудиторские и иные, в том числеюридические, экспертные и т.д., процедуры позволяют определить наличие ошибки вотчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующихрешений ее пользователями. Следует помнить, что эта вероятность отражаетвозможность (или невозможность) определить наличие ошибки, влияющей надостоверность отчетности экономических субъектов, оценить эту ошибку дляпринятия соответствующего аудиторского решения. Это качественная составляющаясущественности. Количественная ее составляющая выражается через определениеуровня существенности.
Различают две стороны существенности: качественную и количественную. Скачественной точки зрения аудитор должен использовать свое профессиональноесуждение для того, чтобы определить, носят или не носят существенный характер отмеченныев ходе проверки отклонения совершенных экономическим субъектом финансовых ихозяйственных операций нормативным актам, действующим в России.
С количественной точки зрения, аудитор должен оценить, превосходят ли по отдельностии в сумме обнаруженные ошибки (отклонения) от предельно допустимого критерия, т.е. уровня существенности.
Подуровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерскойотчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности сбольшей степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основеправильные выводы и принимать правильные экономические решения. При нахожденииабсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основунаиболее важные показатели (базовые показатели бухгалтерской отчетности),характеризующие достоверность отчетности экономического субъекта, подлежащегоаудиту.
Аудиторскиеорганизации обязаны вычислять уровень существенности, беря определенную долю откаких-либо базовых показателей: итоговых значений счетов бухгалтерского учета,статей баланса или показателей бухгалтерской отчетности. При этом могутиспользоваться как базовые показатели текущего года, так и усредненныепоказатели текущего и предшествующих лет, а также любые расчетные процедуры,которые могут быть формализованы.
Значениеуровня существенности для конкретной аудиторской проверки должно бытьопределено по завершении этапа планирования аудиторской проверки. Полученноезначение уровня существенности в обязательном порядке фиксируется в общем планеаудита.
Длянахождения уровня существенности можно использовать таблицу.
Таблица1- Значение уровня существенностиНаименование базового показателя Значение базового показателя бух. отчетности проверяемого субъекта Доля, % Значение, применяемое для нахождения уровня существенности Выручка от продажи товаров 1673063 10 167306 С/с проданных товаров 1263276 5 63163 Прочие операц-е доходы 893 2 17 Прочие операц-е расходы 28807 2 576 Чистая прибыль 107927 5 5396
Значениеуровня существенности составит: 47292 тыс.р. [(167306+63163+17+576+5396)/5].Полученное значение округляем и используем 47000 тыс.р. как показатель уровнясущественности. Различие между значением уровня существенности до и послеокругления составляет 0,62%, что находится в пределах 20%. Уровень точностиравен: 47000*75/100=35250 тыс.р.
Такимобразом, 47000 тыс. р. — это предельное значение ошибки бухгалтерскойотчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности сбольшой степенью вероятности не сможет делать на ее основе правильные выводы ипринимать правильные управленческие решения.
Полученноезначение уровня существенности — 47000 тыс. р., должно быть зафиксировано вобщем плане аудита.
3.2Определение аудиторского риска
Рискаудитора (аудиторский риск) означает вероятность того, что бухгалтерскаяотчетность экономического субъекта может содержать невыявленные существенныеошибки и (или) искажения после подтверждения ее достоверности или что онасодержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений вбухгалтерской отчетности нет.
Аудиторскийриск состоит из трех компонентов:
— неотъемлемыйриск;
— рисксредств контроля;
— рискнеобнаружения.
Математически модельаудиторского риска можно представить выражением:
АР = НР * РСК * РНО (1)
где АР – аудиторскийриск;
НР – неотъемлемыйриск;
РСК – риск средствконтроля;
РНО – рискнеобнаружения ошибок.
Неотъемлемый и риск средств контроля отличаются отриска необнаружения тем, что аудитор может только оценить уровень указанныхрисков, но не может их контролировать. Неотъемлемый риск и риск средствконтроля могут изменяться в зависимости от счета или группы счетов,соответственно от счета к счету будет изменяться и риск необнаружения и, какследствие, необходимое количество аудиторских доказательств. Для оценки неотъемлемогориска может быть использован тест (Приложение 6). Неотъемлемый риск ОАО «Синтез»составляет 83%. Предварительная оценка системы внутреннего контроля определенакак высокая (76%). Процедуры подтверждениядостоверности этой системы произведена на основании изучения, анализа и оценкисведений о некоторых сторонах хозяйственной деятельности предприятия, значит,риск средств контроля – 76%.
На основе оценки неотъемлемого риска ириска средств контроля рассчитывается риск необнаружения (РНО) по формуле:
РНО = АР / (ВХР *РСК) (2)
Аудиторский риск беремза 5%. Риск необнаружения ОАО «Синтез» равен
РНО = 0,05 / (0,83 *0,76) = 0,079 или 7,9 %
Риск необнаруженияопределяет количество свидетельств, которые аудитор планирует собрать. Принизком уровне риска необнаружения аудитор не соглашается брать на себя большойриск невыявления ошибок из-за недостатка свидетельств. Когда аудитор готоввзять на себя большой риск, свидетельств требуется меньше. Между рискомнеобнаружения и комбинацией неотъемлемого риска и риска средств контролясуществует обратная связь: если аудиторская организация оценила неотъемлемыйриск и риск средств контроля как высокие, то она обязана снизить рискнеобнаружения. Аудиторский риск представляет собой оценку риска неэффективностипроверки, основывающуюся на установлении степени надежности системы учетаклиента и эффективности его системы внутреннего контроля в целях защитыинтересов внешних пользователей. Чем ниже величина желаемого риска дляаудитора, тем в большей степени он должен быть уверен в том, что отчетность несодержит материальных ошибок и пропусков. Нулевой риск означает абсолютнуюуверенность аудитора.