Содержание
Ведение
1. Объекты, цели и задачиаудита денежных средств
1.1 Задачи и источникиаудита денежных средств
1.2 План аудиторскойпроверки денежных средств
2. Аудит кассовыхопераций
2.1 Процедура аудитакассовых операций
2.2 Типичные ошибки,выявляемые при проведении аудита кассовых операций
3. Аудит операций насчетах в банках
3.3 Содержание аудитаопераций на счетах в банках
3.3 Типичные ошибки
Список использованнойлитературы
Введение
Денежные средства являются наиболее подвижными активами организаций,поэтому операции с денежными средствами носят массовый характер, затрагиваютпрактически все сферы финансово-хозяйственной деятельности и наиболее уязвимы сточки зрения нарушений и злоупотреблений.
В связи с этим следует периодически проводить аудиторскиепроверки.
Аудит — вид предпринимательской деятельности по осуществлениюнезависимых вневедомственных проверок бухгалтерской отчетности, платежно-расчетнойдокументации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств итребований хозяйствующих и экономических субъектов, а также по оказанию иныхаудиторских услуг. Исходя из целей проверки и объекта исследования аудитподразделяется на внешний и внутренний.
Цель аудита денежных средств — установление соответствия применяемойв организации методики учета и налогообложения операций по движению денежныхсредств нормативным актам, действующим в Российской Федерации в проверяемом периоде.
Объектом исследования являются кассовые и расчетные операции организации.Предметом исследования является система и механизм их аудиторской проверки.
В связи с этим цель курсового исследования – выявлениеособенностей проведения аудиторской проверки кассовых и расчетных операций.
В рамках этой общей целевой установки в работе поставлены следующиезадачи:
- показать задачии источники аудита денежных средств;
- описать планаудиторской проверки денежных средств;
- исследовать аудит кассовых операций;
- изучить аудитопераций на счетах в банках;
1. Объекты, цели и задачи аудита денежных средств
1.1 Задачи и источники аудита денежных средств
Основные задачи аудита учета и внутреннего контроля денежныхсредств:
1) проверка полноты и своевременности оприходования денежныхсредств в кассу;
2) проверка целесообразности и законности операций по использованиюденежных средств при осуществлении наличных и безналичных расчетов;
3) оценка своевременности и качества проведенных инвентаризацийденежных средств;
4) оценка состояния синтетического и аналитического учета;
5) выявление возможных нарушений (злоупотреблений, хищений,ошибок), допущенных при ведении денежных операций в результате прямого хищения;неоприходования поступивших денежных средств; излишнего списания денег поподложным документам, неправильного подсчета итогов в кассовых документах,повторного использования расходных документов за прошлые годы, присвоениядепонированной заработной платы, перевода денег на лицевые счета работников вбанке;
6) подтверждение достоверности соответствующих показателей бухгалтерскойотчетности.
Источники информации при проведении аудиторской проверки учетаденежных средств:
1. Унифицированные формы первичной учетной документации, служащиеоснованием для отражения в учете операций по учету денежных средств,утвержденных постановлением Госкомстата РФ от 30.10.97 № 71а (ред. от 21.01.03)- банковские выписки с приложенными к ним документами; приходные и расходныекассовые ордера; кассовая книга и отчеты кассира; журналы (книги) регистрацииприходных и расходных кассовых ордеров; книга регистрации выданныхдоверенностей; книга регистрации депонентов; книга регистрации ведомостей навыдачу заработной платы персоналу; оправдательные документы на оплатухозяйственных и командировочных расходов задолженности поставщикам, бюджету,банкам, физическим лицам приложенные к кассовым и авансовым отчетам, банковскимвыпискам.
2. Учетные регистры, используемые для отражения хозяйственныхопераций синтетического и аналитического учета денежных средств учета(журналы-ордера № 1,2,3, ведомости). В тех случаях, когда проверяемые организациииспользуют в учете вычислительную технику, контролю подлежат машинограммы посчетам 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальныесчета в банках», 57 «Переводы в пути».
3. Бухгалтерская финансовая отчетность организации («Бухгалтерскийбаланс» (ф. № 1), «Отчет о движении денежных средств» (ф. № 4).[1]
1.2 План аудиторской проверки денежных средств
Аудиторская проверка проводится в соответствии с утвержденнойруководителем группы аудиторов программой. План аудиторской проверки денежныхсредств состоит из следующих этапов:
Этап 1. Подготовительный:
1.1. Полная инвентаризация денежных средств, денежных документов ипереводов в пути.
1.2. Обследование проверяемых объектов с помощью составленноговопросника.
1.3. Оценка состояния внутреннего контроля за движением и сохранностьюденежных средств и других ценностей в кассе.
1.4. Предварительная оценка соблюдения кассовой дисциплины.
1.5. Разработка набора контрольных процедур.
1.6. Изучение материалов предыдущей аудиторской проверки.
1.7. Изучение актов инвентаризаций кассы и проверки учреждениембанка.
Этап 2. Методы и техника документальной проверки:
2.1. Аналитическая проверка — сравнение учетных показателей с нормативными.
2.2. Встречная проверка документов — сравнение их с другими документами,находящимися в проверяемом или других предприятиях.
2.3. Юридическая проверка — установление законности, правильностии целесообразности произведенных денежных операций.
2.4. Формальная проверка — установление полноты проставленных реквизитовв денежных документах и учетных регистрах.
2.5. Арифметическая проверка подсчета итогов в кассовых отчетах иучетных регистрах, а также правильности выведенных остатков.
2.6. Сплошная проверка документов и учетных данных по счетам денежныхсредств.
2.7. Хронологическая последовательность проверки документов иучетных записей.
2.8. Систематизированный порядок проверки документов и учетныхрегистров.
2.9. Перечень вопросов рабочей программы.
Этап 3. Заключительный:
3.1. Подготовка рабочих документов аудиторами для передачи руководителюгруппы.
3.2. Систематизация материалов аудита.
3.3. Составление аудиторского заключения.
3.4. Вручение аудиторского заключения руководителю проверяемогосубъекта.[2]
2. Аудит кассовых операций
2.1 Процедура аудита кассовых операций
Наличные денежные средства имеют наибольшую подвижность. Движениеих совершается посредством кассовых операций.
Приступая к аудиту кассовых операций, необходимо изучить материалыпоследней инвентаризации, акты предыдущих проверок кассы, инвентаризационныеописи. При проверке кассовых операций необходимо изучить следующие документы:
- приходныеи расходные кассовые ордера;
- выпискибанков по движению денежных средств на счетах с приложенными к ним документами;
- кассоваякнига с отчетами кассира;
- журналрегистрации приходных и расходных кассовых ордеров;
- книгарегистрации депонентов;
- расчетно-платежныеведомости и другие оправдательные документы, подтверждающие оплату расходов нахозяйственные нужды, служебные командировки, задолженность юридическим и физическимлицам и пр.;
- регистрысинтетического учета — Главная книга;
- регистрыаналитического учета — контокоррентные книги при мемориально-ордерной формеучета, журналы-ордера и ведомости — при журнально-ордерной форме учета,машинограммы — при автоматизированной форме учета;
- бухгалтерскийбаланс (ф. № 1);
- отчето движении денежных средств (ф. № 4).
Согласно письму ЦБ РФ «Порядок ведения кассовых операций в РФ» вкассе организации могут храниться наличные деньги в пределах лимитов, устанавливаемыхобслуживающими их учреждениями банков по согласованию с руководителями этихпредприятий. Лимит остатка наличных денег в кассе устанавливается учреждениямибанков ежегодно всем предприятиям независимо от организационно-правовой формы исферы деятельности, имеющим кассу и осуществляющим налично-денежные расчеты.
При наличии у организации нескольких счетов в различных учрежденияхбанков организация по своему усмотрению обращается в одно из обслуживающихучреждений банков с расчетом для установления лимита остатка наличных денег вкассе.
После установления лимита остатка кассы в одном из учреждений банкаорганизация направляет уведомление об определенном ему лимите остатка кассы вдругие учреждения банков, в которых открыты ему соответствующие счета.
При проверке данного предприятия учреждения банков руководствуютсяэтим лимитом остатка наличных денег в кассе. По предприятию, не предоставившемурасчет на установление лимита остатка наличных денег в кассе ни в одно изобслуживающих учреждений банка, лимит остатка кассы считается нулевым, а несданная предприятием в учреждения банков денежная наличность — сверхлимитной.
За нарушение кассовой дисциплины применяется целый ряд санкций,основные из которых следующие.
В соответствии с Указом Президента Российской Федерации «Об осуществлениикомплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательныхплатежей» от 23.05.94 № 1006 за несоблюдение действующего порядка условийработы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций:
• за расчеты наличными денежными средствами с другими предприятиями,учреждениями и организациями сверх установленных предельных сумм (в настоящеевремя не более 60 тыс. руб. по одному платежу) — штраф в двукратном размересуммы произведенного платежа.
Однако следует отметить, что некоторые руководители, пытаясь обойтизаконы, разбивают сумму платежа и проводят ее по разным ордерам. Из совместногоразъяснения Госналогслужбы России, Минфина России и Банка России о Порядкеприменения Положения Указа Президента Российской Федерации № 1006 платежи,произведенные одним юридическим лицом в адрес другого юридического лица в одиндень по нескольким денежным документам в порядке реализации одного договора,рассматриваются как единый суммарный платеж. Некоторые предприятиярассчитываются сверх установленного лимита наличными деньгами, снятыми спластиковых карточек. По этому поводу существует разъяснение (пп. 16, 18 письмаБанка России от 16.03.95 № 14-4/95, с изменениями и дополнениями от 28.01.97).[3]
Организации, предпочитающей расплачиваться наличными деньгами,необходимо оплачивать сделку в течение нескольких дней с расчетом, чтобы суммаплатежа в один день не превышала установленный предел.
Таким образом, выявляя нарушения кассовой дисциплины, аудиторможет оценить величину финансовых санкций, которые могут быть наложены напредприятие в целом в случае его проверки, и сопоставить ее с финансовым результатомдеятельности предприятия.
Следовательно, проверка проводится с целью установить, совершаютсяли на предприятии расчеты с другими юридическими лицами суммами, превышающимиустановленную предельную величину. Для этого применяется метод сплошнойпроверки (просмотра) расходных кассовых ордеров, а также отчетов кассира, кассовыхкниг, договоров с юридическими лицами;
• за неоприходование (неполное оприходование) в кассу денежнойналичности — штраф в трехкратном размере выявленной неоприходованной денежнойналичности.
При определении нарушений выясняется, когда, в какой сумме и покакой причине имело место превышение лимита кассы. В случае неоднократного превышенияпредприятием установленного лимита остатка денежных средств в кассерассчитывается средняя величина сверхлимитной кассовой наличности (исходя изсуммы и количества дней превышения лимита остатка кассы).
Если на предприятии применяются контрольно-кассовые машины, то занарушение Федерального закона «О применении контрольно-кассовых машин приосуществлении денежных расчетов с населением» от 18.06.93 № 5215-1 могут быть примененыследующие штрафные санкции (в ред. Положения Правительства РФ по применению ККМ№ 745 от 30.07.99):
• в 50-100-кратном установленном законом размере минимальной месячнойоплаты труда в случае ведения предприятием денежных расчетов с населением безприменения контрольно-кассовой машины;
• в 28,6-57,1-кратном установленном законом размере минимальноймесячной оплаты труда при использовании для расчетов неисправной контрольно-кассовоймашины;
• в 14,3-28,6-кратном установленном законом размере минимальноймесячной оплаты труда, если предприятие не вывесило ценник на продаваемый товар(прейскурант на оказываемую услугу);
• в 10-кратном установленном законом размере минимальной заработнойоплаты труда, но не менее 20% стоимости покупки (услуги) в случае невыдачи чекалицами, обязанными выдать его покупателю, и при выдаче чека с указанием суммы,менее уплаченной.
Наличные деньги из кассы выдаются по расходным кассовым ордерамили надлежаще оформленным ведомостям, заявлениям на выдачу денег, счетам и т.д.с наложением на этих документах штампа с реквизитами расходного кассовогоордера. Документы на выдачу денег должны быть подписаны руководителем, главнымбухгалтером предприятия или лицами на это уполномоченными. В случаях, когда наприлагаемых к расходным кассовым ордерам документах, заявлениях, счетах и т.д.имеется разрешительная подпись руководителя предприятия, подпись на егорасходных кассовых ордерах не обязательна.
Под «распиской», используемой для маскировки растраты денежныхсредств, следует понимать, как правило, расходный кассовый ордер, не подверженныйхотя бы одной из приведенных подписей:
- получателяденег;
- главногобухгалтера или уполномоченного приказом руководителя предприятия должностноголица;
- руководителяпредприятия или должностного лица, уполномоченного приказом руководителяпредприятия.
Выдача денег из кассы, не подтвержденная подписью получателя врасходном кассовом ордере или другом заменяющем его документе, в оправданиеостатка наличных денег в кассе не принимается. Эта сумма считается недостачей ивзыскивается с кассира.
При этом составляются следующие бухгалтерские проводки:
1. Принятие к учету недостачи денег в кассе
Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» Кредитсчета 50 «Касса»
2. Отнесение недостачи денег в кассе на кассира
Дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» Кредитсчета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
3. Погашение недостачи денег, числящейся за кассиром, возможнопутем взноса им денег в кассу или удержанием из заработной платы Дебет счетов50 «Касса»,
70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» Кредит счета 73 «Расчетыс персоналом по прочим операциям».
Излишек денежных средств в кассе принимается к учету немедленнобухгалтерской проводкой: Дебет счета 50 «Касса» Кредит счета 91 «Прочие доходыи расходы». Как известно, документами, подтверждающими движение (оприходование)денежных средств, являются приходные кассовые ордера, отражающие фактпоступления денежных средств в кассу с расчетного счета, а также чековыекнижки, корешки чековых книжек и выписки банка. Чековые книжки, корешкииспользованных чеков, а также неиспользованные чеки должны храниться у главногобухгалтера в условиях, исключающих возможность их утери. Испорченные чекипогашаются надписью «Аннулировано» и хранятся подклеенными к корешкам чеков.Для оформления выводов аудитору необходимо последовательно посмотреть чековыекнижки предприятия, проверяя в них количество корешков и незаполненных чеков(их должно быть столько, сколько указано на обложке чековой книжки).
Проверка правильности и своевременности оприходования денег,получаемых по денежным чекам из банка, имеет цель выявить неоприходование денегв кассу предприятия. Для этого просматривается кассовая книга. В случаях, когдавстречается надпись «Получено из банка по чеку___», сверяется сумма, указаннаяв кассовой книге, с суммой, указанной на корешке чековой книжки, и суммой,указанной в выписке банка.
Кроме того, сличается номер чека, указанный в приходном ордере, сномером на корешке чека.
При проверке аудитору следует проанализировать движение денежнойналичности, выявить расхождение между суммами фактически произведенных оплат впогашение дебиторской задолженности и суммами, зачисленными в кассу, а такжепроконтролировать своевременность сдачи выручки в банк и выявить случаи еерасхода на различные цели.
Если задолженность сотрудника или стороннего лица (организации)погашена, т.е. деньги были внесены в кассу предприятия, то этот сотрудник(лицо, организация) должником не считается. Но если деньги в кассу не оприходованы,за ним будет числиться задолженность. При увольнении работники должны погашатьсвою задолженность.
В случаях, когда в учете значится задолженность за уволившимисясотрудниками, необходимо проверить эти факты методом письменных подтвержденийот третьих лиц или методом устных опросов.
Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации предусмотренряд моментов, соблюдение которых на практике позволяет, во-первых,предотвратить злоупотребления и, во-вторых, значительно облегчить работу аудиторов.Так, п. 11 Порядка ведения кассовых операций предусматривает, что лица,получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней поистечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их изкомандировки предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованныхсуммах и произвести окончательный расчет по ним.
В соответствии с п.21 Порядка ведения кассовых операций приходныекассовые ордера до передачи в кассу регистрируются бухгалтерией в журналерегистрации приходных кассовых ордеров. Кассовые приходные и расходные ордерадолжны иметь раздельную нумерацию. Прием денег по кассовым ордерам можетпроизводиться только в день их составления (п. 19 Порядка ведения кассовыхопераций).
Если по выписанному приходному ордеру деньги в кассу не поступили,то кассир обязан вернуть его в бухгалтерию, о чем должна быть сделана отметка вжурнале регистрации приходных кассовых ордеров. При обнаружении пропуска внумерации ордеров следует проверить, не вызвано ли это уничтожением документовили другими злоупотреблениями.
Наличие на предприятии утвержденного приказом руководителя спискалиц, которым могут выдаваться из кассы наличные деньги на хозяйственные нужды,оформление сотрудниками «заявлений на выдачу денег», указание в разрешительнойнадписи руководителя предприятия или уполномоченного лица срока, на который онивыданы, препятствуют злоупотреблениям. Вместе с тем лица, получившие деньги нахозяйственные нужды, также должны своевременно отчитаться и произвести полныйрасчет по выданным в под отчет суммам. Документами для проведения проверкибудут приходные кассовые ордера и журнал регистрации приходных кассовыхордеров, журнал-ордер № 7 «Расчеты с подотчетными лицами».
Если в кассовом ордере по строке «Основание» будет значиться «Остатокподотчетных сумм», в соответствии с которым производится возврат денежныхсредств, то просматриваются приложенные к авансовому отчету документы икомандировочные удостоверения или авансовый отчет с приложенными документами(хозяйственные расходы). Сравнивается дата составления авансового отчета(последний должен быть составлен не позднее трех рабочих дней со днявозвращения из командировки), является ли этот день рабочим для данногопредприятия, сверяется дата составления авансового отчета, номер приходногоордера, указанный в авансовом отчете, по которому вносится остаток неизрасходованныхсумм, с номером, датой и суммой по приходному ордеру, а также сжурналом-ордером «Расчеты с подотчетными лицами».
Последовательный просмотр всех приложенных к отчету кассира заопределенный день приходных и расходных кассовых ордеров позволит выявитьперечень документов, реквизиты которых не совпадают с журналом регистрацииприходных и расходных кассовых ордеров (если таковые имеются).
Далее следует установить, все ли приходные и расходные кассовые ордеразарегистрированы в журналах регистрации приходных и расходных кассовых ордеров;совпадают ли эти суммы с теми, которые указаны в журнале регистрации, каковисточник поступления денежных средств, совпадают ли даты приема и выдачи денегпо кассовым ордерам с датами их составления.
Злоупотребления посредством подлогов возможны в результате недоброкачественногосоставления первичных кассовых документов. Неотражение даты составлениядокументов, нумерации, других реквизитов позволяет использовать их для целейнезаконного списания денег. Недоброкачественность их исполнения может бытьвыявлена при формальном осмотре первичных документов. Сознательныеарифметические ошибки в ведомостях и кассовых отчетах приводят к образованиюискусственного излишка денег в кассе, которые затем могут быть присвоены.Перечень итогов всех кассовых отчетов и всех платежных ведомостей проводится сцелью выявления таких злоупотреблений.
Признаками подлога могут служить наличие среди первичных документовксерокопий, документов со следами подшивки, изменения цвета документа из-задавности его составления, штампов гашения документов.
Кассовые ордера и заменяющие их документы должны быть заполненыбухгалтерией четко и ясно чернилами, шариковой ручкой или выполнены на машине(пишущей, вычислительной), компьютерах. Подчистки, помарки или исправления недопускаются.
Все ранее проверенные аудитором документы следует отмечать егоподписью или штампом. Особое внимание следует проявить при проверке регистрацииплатежных ведомостей, так как одним из способов подлога служит внесение врасчетно-платежные ведомости подставных лиц, на которых выписывается заработнаяплата с целью ее присвоения. При проверке сверяют табели учета рабочеговремени, приказы о зачислении на работу и увольнении, первичные документы оначислении заработной платы с данными платежных ведомостей, карточек лицевыхсчетов, приказов о зачислении на работу и об увольнении, первичных документовпо начислению заработной платы. Обращают особое внимание на номер илинаименование подразделения (цеха, отдела), периода, за который производитсявыплата, период работы лица на данном предприятии.
В соответствии с п. 18 Порядка ведения кассовых операций в РоссийскойФедерации по истечении трех рабочих дней, включая день получения денег в банкедля выплаты средств на оплату труда и выплату социально-трудовых льгот, кассирдолжен: в платежной или расчетно-платежной ведомости против фамилий лиц,которым не произведены указанные выплаты, поставить штамп или сделать надписьот руки «Депонировано»; составить реестр депонированных сумм; в конце платежнойили расчетно-платежной ведомости сделать надпись о фактически выплаченных иподлежащих депонированию суммах, сверить их суммы с общим итогом по платежной ведомостии скрепить надписью. Нарушением (злоупотреблением) этого пункта являетсяприсвоение депонированной заработной платы и средств, начисленных по другимоснованиям. Выявить злоупотребления с депонированными суммами можно путемпроверки состояния аналитического учета депонентов и сверки данныханалитического учета с данными синтетического учета. В соответствии с Планомсчетов в настоящее время учет расчетов с депонентами ведется на счете 76«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по депонентам».Кредитовый оборот по субсчету «Расчеты по депонентам» — невыплаченные в течениепериода в установленный срок суммы, дебетовый оборот — погашенная в течениепериода задолженность по депонированным суммам. Сальдо по субсчету представляетсобой депонированные суммы на конец проверяемого периода. Аналитический учетдепонированных сумм ведется в журнале регистрации депонированных сумм.
Денежными документами, находящимися в кассе, считаются путевки всанатории и дома отдыха, почтовые марки, проездные билеты, собственные акции,выкупленные у акционеров, акции других предприятий, марки госпошлины,вексельные марки, приобретенные авиабилеты и другие документы. При аудите учетаденежных документов необходимо проверить:
— правильность учета денежных документов. Их учет должен производитьсяв книге по движению денежных документов. Поступление и списание денежныхдокументов должны быть оформлены кассовыми приходными и расходными документами.Таким же образом, как и по денежным средствам, кассир составляет отчет подвижению денежных документов и сдает его главному бухгалтеру. Аналитическийучет ведется по видам денежных документов,
— правильность составления бухгалтерских проводок, а также соответствиезаписей в книге по учету и движению денежных документов по счету 50-3 «Денежныедокументы» записям в журнале-ордере № 3 и в Главной книге прижурнально-ордерной форме учета.
Проверяя операции по приобретению и выдаче путевок в санатории,дома отдыха, туристские и пионерские лагеря, следует установить: не приобреталисьли путевки за счет средств эксплуатационной деятельности вместо законныхисточников (специальных фондов и средств социального страхования);соответствует ли сумма расхода на приобретение различных путевок ассигнованиямиз специальных фондов и средств социального страхования.
Аудитор проверяет правильность расходования и списания марок напочтовые отправления, а также уплаты государственной пошлины. Для этого проводятвыборочную проверку отчетов на списания марок по данным книги исходящейкорреспонденции и реестрам ее сдачи организациям связи и т.п.
2.2 Типичные ошибки, выявляемые при проведении аудитакассовых операций
Типичные ошибки, выявляемые при проведении аудита кассовых операций
• Неполное оформление первичных документов (нет подписей директора,руководителя, главного бухгалтера, не указаны дата, номер документа, код организациии т.д.).
• Неоприходование и присвоение поступивших денежных сумм (избанка, от физических лиц и т.д.).
• Излишнее списание денег по кассе, неоднократное использование однихи тех же документов.
• Списание сумм без оснований и по подложным документам.
• Искажение остатка на начало и конец дня путем неправильного подсчетаитогов в кассовых документах и кассовых отчетах.
• Некорректное отражение кассовых операций в регистрах синтетическогои аналитического учета.
• Присвоение сумм, законно и незаконно начисленных разным лицам иорганизациям.
• Присвоение депонированной заработной платы и средств по другимоснованиям.
• Расчеты суммами наличных денег, превышающими предельную величину.
• Расчеты с начислением наличных денег без примененияконтрольно-кассовых машин, без регистрации их в налоговых органах.
• Сверхлимитное накопление денежных средств в кассе. Отсутствиеподтверждения банка об установленном лимите кассы организации.
• Для проведения ревизии кассы не назначается приказомруководителя предприятия специальная комиссия.
• В нарушение приказа руководителя предприятия на предприятии внезапныеревизии кассы не проводились.
• Отсутствие договора о полной материальной ответственности с кассиром.
• На предприятии в установленном порядке не ведется кассоваякнига.
• В нарушение Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерациикассир при закрытии платежных ведомостей реестр депонированных сумм несоставляет.[4]
3. Аудит операций на счетах в банках
3.1 Содержание аудита операций на счетах в банках
Содержание аудита операций с денежными средствами на счетах в банкахопределяется его целями и объектами.
Цель аудита рассматриваемого комплекса операций вытекает из общей целиаудиторской деятельности и состоит в выражении мнения аудитора о достоверностистатей финансовой (бухгалтерской) отчетности, характеризующих состояниеденежных средств аудируемого лица, и соответствии порядка ведениябухгалтерского учета операций с денежными средствами на счетах в банкахзаконодательству РФ. При этом аудитор должен установить, соблюдаются лиаудируемым лицом нормативные акты, определяющие порядок совершения ибухгалтерского учета операций с денежными средствами в банках. По заданиюхозяйствующего субъекта, а также в качестве сопутствующей аудиту услугиаудиторами может осуществляться анализ движения и использования денежныхсредств.
Объектами аудита служат денежные средства и операции по расчетным, валютным испециальным счетам, открываемым организациями и индивидуальнымипредпринимателями в банках и других кредитных организациях (в том числе инебанковских) для хранения свободных денежных средств и осуществлениябезналичных расчетных операций.
К банковским операциям относятся:
1) привлечение денежных средств физических и юридических лиц вовклады (до востребования и на определенный срок);
2) размещение привлеченных средств от своего имени и за свой счет;
3) открытие и ведение банковских счетов физических и юридическихлиц;
4) осуществление расчетов по поручению физических и юридическихлиц;
5) инкассация денежных средств, векселей, платежных и расчетных документови кассовое обслуживание физических и юридических лиц;
6) купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах(в том числе оказание посреднических услуг по операциям купли-продажи иностраннойвалюты);
7) проведение операций с драгоценными металлами и драгоценнымикамнями в соответствии с законодательством РФ;
8) выдача банковских гарантий;
9) осуществление переводов денежных средств по поручению физическихлиц без открытия банковских счетов;
10) оказание услуг, связанных с установкой и эксплуатацией системы«клиент — банк»;
11) кассовое обслуживание организаций и физических лиц.[5]
Помимо перечисленных выше банковских операций кредитнаяорганизация вправе совершать следующие сделки:
1) выдачу поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнениеобязательств в денежной форме;
2) приобретение права требования от третьих лиц исполнения обязательствв денежной форме;
3) доверительное управление денежными средствами и иным имуществомпо договорам с физическими и юридическими лицами;
4) осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценнымикамнями;
5) предоставление в аренду физическим и юридическим лицам специальныхпомещений или находящихся в них сейфов для хранения документов и ценностей;
6) лизинговые операции;
7) оказание консультационных и информационных услуг.
Все банковские операции и другие сделки осуществляются в рублях, апри наличии соответствующей лицензии Банка России — и в иностранной валюте.
Правила совершения банковских операции, в том числе правила ихматериально-технического обеспечения, устанавливаются Банком России в соответствиис федеральными законами.
Информацию хозяйствующих субъектов, используемую при аудите и подлежащуюпроверке, можно подразделить на четыре группы:
• договорная и справочная информация;
• первичные документы (внутренние и внешние);
• регистры бухгалтерского учета;
• формы бухгалтерской отчетности.
К договорной информации относятся прежде всего договоры банковскогосчета, договоры банковского вклада и др.
К категории справочной информации относятся, в частности сведенияруководства аудируемого лица об открытии, закрытии и наличии расчетных,валютных и специальных счетов в банках, уведомления, направляемые в налоговыйорган по месту учета аудируемого лица, об открытии и закрытии соответствующихсчетов.
К справочной информации относятся также уведомления налоговыхинспекций, которые должны направляться хозяйствующими субъектами в десятидневныйсрок при открытии и закрытии счетов в банках.
Расчетные документы могут представляться на бумажном носителе или вэлектронном виде. Они содержат распоряжения:
• плательщика (клиента или банка) о списании денежных сумм со своегосчета и перечислении их на счет получателя;
• получателя средств (взыскателя) на списание денежных сумм сосчета плательщика и перечисление на счет, указанный получателем средств (взыскателем)(табл. 1).
Таблица 1
Перечень документов, используемых для оформления
операций движения денежных средств на расчетном счетеБезналичные расчеты Наличные расчеты
• платежные поручения
• аккредитивы
• чеки (расчетные)
• платежные требования
• инкассовые поручения
• объявление на взнос наличными
• чек (денежный)
Выписка банка по счетам представляется кредитной организацией клиентуежедневно (или в другие оговоренные сроки). В выписках банка по расчетным,валютным и специальным счетам фиксируются выполненные по счетам операции,указываются начальный и конечный остатки на расчетном счете и суммы пооперациям поступления и списания денежных средств. К выписке прилагаютсядокументы (копии документов), на основании которых банк зачисляет или списываетденежные средства с расчетного счета организации.
В выписках и относящихся к ним расчетных документах бухгалтеромпроставляются корреспонденции счетов бухгалтерского учета. Проверенные иобработанные данные выписок с расчетного счета служат основанием для ведениярегистров бухгалтерского учета.
Периодически, но не реже одного раза в год (на 31 декабря) банкоми клиентом составляется акт сверки наличия денежных средств на счетах в банках.
К учетным регистрам по расчетным счетам относятся: журнал-ордер №2, ведомость № 2; по валютным — журнал-ордер № 2/1, ведомость № 2/1; регистрыпо специальным счетам; Главная книга.
Кроме указанных учетных регистров для аудита наличия и движенияденежных средств на счетах в банках требуются некоторые бухгалтерские регистры.
Отдельные статьи бухгалтерской отчетности по расчетным, валютным испециальным счетам характеризуют значения показателей бухгалтерского баланса иотчета о движении денежных средств, о наличии денежных средств на счетах вбанках. Остаток денежных средств на счетах в банках отражается в активе бухгалтерскогобаланса (раздел II «Оборотные активы») по соответствующей строке.
В составе годовой отчетности в «Отчете о движении денежныхсредств» (форма № 4) отражаются сведения о движении денежных средств наосновании записей на счетах бухгалтерского учета: 50 «Касса», 51 «Расчетныесчета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета» и 57 «Переводы в пути».
Сведения о движении денежных средств отражаются в бухгалтерскойотчетности нарастающим итогом с начала года и представляются в валютеРоссийской Федерации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.
Планирование аудита осуществляется в соответствии с требованиямиодноименного правила (стандарта) аудиторской деятельности № 3 «Планированиеаудита» от 23 сентября 2002 г.
В плане аудита фиксируются состав выполняемых в ходе аудита работ,исполнители работ, сроки исполнения. В содержании плана аудита денежных средствна счетах в банках следует выделить задачи аудита операций по расчетным,валютным и специальным счетам. В табл. 3.4 приведено извлечение из общего планааудита в части проверки денежных средств на счетах в банках.
Для оценки аудиторского риска и аудиторской выборки осуществляетсятестирование системы внутреннего контроля банковских операций в процессе опросааудитором должностных лиц и исполнителей аудируемого лица либо путемсамообследования персонала хозяйствующего субъекта с последующим контролемаудитором его результатов.
Состав включаемых в программу аудита денежных средств на счетах вбанках аудиторских процедур, направленных по существу на получение аудиторскихдоказательств ошибок и искажений в бухгалтерском учете и в финансовой(бухгалтерской) отчетности, а также объемы аудиторской проверки определяютсяособенностями соответствующих операций по счетам в банках, предпосылкамиподготовки (критериями достоверности) статей финансовой (бухгалтерской)отчетности, планируемыми уровнями существенности и аудиторского риска, методамиаудита и другими факторами.
К предпосылкам подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетностисогласно правилу (стандарту) аудиторской деятельности № 5 «Аудиторскиедоказательства» относятся: возникновение; существование прав и обязательств;полнота; стоимостная оценка; точность; представление и раскрытие информации.Наряду с указанными предпосылками следует назвать приемлемость(непротиворечивость) информации. Предпосылки подготовки бухгалтерскойотчетности в аудите используются, как правило, в качестве критериев достоверностибухгалтерской отчетности. Для проверки соблюдения критериев достоверностифинансовой (бухгалтерской) отчетности используются различные методы контроля:нормативной проверки, подтверждения, прослеживания, арифметической проверки,опроса персонала и представителей третьей стороны, другие приемы аудита.Использование методов аудита для проверки элементарных аудиторских работпозволяет сформировать аудиторские процедуры в целях инспектирования записей,документов, активов и получения аудиторских доказательств достоверности статейотчетности, правильности ведения учета.
Процедуры аудита следует подразделить на общие, применимые дляконтроля всех видов операций по всем счетам в банках, и специальные по видамсчетов и операций.
К общим процедурам относятся следующие.
1. Подтверждение наличия действующих счетов в банках.
2. Подтверждение сумм сальдо по счетам в банках (на расчетных; навалютных в России и за рубежом, на специальных счетах).
3. Арифметическая проверка итогов в выписках банков.
4. Встречная проверка (прослеживание) соответствия записей в выпискахбанков, приложенных к ним расчетных документах и документах, подтверждающиххозяйственные операции с денежными средствами (договорах, соглашениях и т.п.).
5. Нормативная проверка отражения операций с денежными средствамина счетах в банках на счетах бухгалтерского учета.
6. Нормативная проверка отражения операций с денежными средствамина счетах в банках в регистрах бухгалтерского учета.
7. Нормативная проверка раскрытия информации о наличии денежныхсредств на счетах в банках в бухгалтерской отчетности.[6]
8. Встречная проверка (прослеживание) и арифметическая проверка(пересчет) правильности отражения операций в первичных документах, на счетах, врегистрах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.
Подтверждение наличия действующих счетов в банках (процедура 1)осуществляется с использованием подготавливаемых по запросу аудиторов сведенийо счетах в банках аудируемого лица, договоров банковского счета, уведомлений оботкрытии и закрытии счетов. Выполнение данной процедуры позволяет подтвердитькритерии возникновения и существования, свидетельствующие о том, что ворганизации открыты и работают указанные в сведениях аудируемого лицабанковские счета. Наличие договоров банковского счета дает возможностьустановить соблюдение критерия прав и обязательств и подтвердить принадлежностьаудируемому лицу денежных средств на соответствующих счетах.
Подтверждение остатков денежных средств на счетах в банках (2), атакже процедуры прослеживания и арифметической проверки (3, 4, 8) предназначеныдля проверки критериев полноты, точности представления и раскрытия,приемлемости (непротиворечивости) информации. Это означает, что все операции,подлежащие учету, отражены в регистрах бухгалтерского учета; все включенные вучетные регистры по счетам в банках сальдо в полном объеме перенесены вбухгалтерский баланс и в отчет о движении денежных средств в соответствии справилами отражения рассматриваемых. активов в бухгалтерской отчетности;отсутствуют противоречия в информации выписки банка, регистров бухгалтерскогоучета и бухгалтерской отчетности.
Для подтверждения сальдо по счетам в банках используются последниеза отчетный период выписки из соответствующих счетов в банках, журналы-ордера №2, 2/1, 3, 3/1, Главная книга и статьи остатков денежных средств вбухгалтерском балансе, акты сверки остатков денежных средств (при их наличии).
Процедуры нормативной проверки (5-7) направлены на подтверждениекритериев представления и раскрытия информации в регистрах бухгалтерского учета(в ведомостях № 2 по дебету счета 51 «Расчетные счета»; № 2/1 по дебету счета52 «Валютные счета»; № 3 по дебету счета 55 «Специальные счета в банках»; № 3/1по дебету счета 55/1 «Специальные счета в иностранной валюте»; вжурналах-ордерах по кредиту названных счетов; в Главной книге, в статьяхбухгалтерского баланса и отчета о движении денежных средств.
Для встречной и арифметической проверки правильности отражения операцийв первичных документах, на счетах, в регистрах бухгалтерского учета и вбухгалтерской отчетности дополнительно привлекаются ведомости по дебету счетовв банках, бухгалтерский баланс и отчет о движении денежных средств. Специальныепроцедуры аудита по видам счетов в банках и разновидностям операций по счетамсвязаны преимущественно с нормативной проверкой соблюдения правил выполнениясоответствующих операций.
К специальным процедурам аудита движения денежных средств по расчетномусчету следует отнести нормативную проверку состава и порядка использованияаудируемым лицом форм расчетов. К специальным процедурам аудита операцийдвижения денежных средств по расчетному счету относится встречная проверкаполноты сдачи и зачисления на расчетный счет ле ных средств из кассыаудируемого лица, получения и принятия к учету денежных средств с расчетногосчета в кассу организации,
Основные специальные процедуры аудита операций с иностранной валютойвключают нормативную проверку:
1) наличия разрешений Банка России на совершение операций,связанных с движением капитала;
2)правильности совершения операций (например, продажи иностраннойвалюты, покупки и обратной продажи иностранной валюты и др.);
3) целевого использования иностранной валюты и своевременности возвратав банк неиспользованных валютных средств;
4) расчета и бухгалтерского учета курсовых разниц;
5) правильности пересчета стоимости иностранной валюты в целях бухгалтерскогоучета и формирования бухгалтерской отчетности.
При выполнении указанных процедур используются основные положениясоответствующих нормативных документов. Так, необходимость получения разрешенийБанка России на совершение валютных операций, связанных с движением капитала,определяется Федеральным законом «О валютном регулировании и валютномконтроле». Понятие курсовой разницы, порядок ее расчета и отражения в учете и вотчетности изложены в ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимостькоторых выражена в иностранной валюте» и в Положении по ведению бухгалтерскогоучета и бухгалтерской отчетности в РФ.
Аудитом операций по специальным счетам в банках кроме представленныхв табл. 3.6 общих процедур предусматривается проверка соблюдения нормативныхактов при осуществлении соответствующих фактов хозяйственной деятельности. Так,при наличии аккредитивов в программу аудита следует включить процедуру проверкисоблюдения условий договора на открытие аккредитива (наименование банков,получатель средств, сроки и сумма аккредитива, его вид, сроки действия,перечень и характеристика документов, которые должны предъявляться получателямисредств). При этом устанавливается своевременность возврата неиспользованногоаккредитива.
Для проверки расчетов с поставщиками, транспортными и другими организациямирасчетными чеками требуется сопоставление сумм, депонированных плательщикомсредств с расчетного счета либо за счет кредитов банков и займов, и сумм оплатрасчетными чеками. При этом суммы кредитовых оборотов по счету 55 «Специальныесчета в банках», субсчет 2 «Чековые книжки», в журнале-ордере № 3 сверяются ситоговыми суммами по корешкам чековых книжек. Процедурой нормативной проверкидепозитных операций аудируемого лица предусматривается проверка договорабанковского вклада, документов, удостоверяющих внесение вклада (сберегательнойкнижки, сберегательного или депозитного сертификата и др.), в процессе которойтребуется установить соответствие названных документов предъявляемымтребованиям, а также проверить наличие условий договора в части величины исроков начисления процентов по депозитным вкладам.
При использовании филиалами, представительствами и иными обособленнымиподразделениями организации, выделенными на отдельный баланс, текущих счетов вбанках по месту нахождения подразделений необходимо проверить соблюдениеусловий договора банковского счета, для чего предусматривается нормативнаяпроверка условий договора банковского счета и их соблюдения. В договоретекущего банковского счета указывается перечень операций, разрешенных дляобособленных подразделений.
При проверке специальных счетов целевого финансирования к основнымаудиторским процедурам следует отнести проверку оснований финансирования ицелевое использование выделенных средств.
При открытии организациями банковских корпоративных (пластиковых)карт (расчетных и кредитных) аудитору необходимо предусмотреть процедурынормативной проверки соответствия использования денежных средств подотчетнымлицом (пользователем карты) условиям заключенного с банком договора и встречнойпроверки (прослеживания) информации выписки из специального счета, авансовогоотчета подотчетного лица и документов, подтверждающих принятие к учетуприобретенных по корпоративной карте материальных ценностей.
На этапе планирования аудитор должен определить не только состав аудиторскихработ и процедур, но и объемы аудиторской выборки, которые, в свою очередь,зависят от уровней существенности и аудиторского риска.
Источниками проверки служат извещения (авизо) о переводе денег, суказанием номера, даты, суммы, наименования учреждения банка или почтовогоотделения, принявшего перечисление, квитанции банка или почты на прием денег идругие первичные документы, а также копии препроводительных ведомостей на сдачувыручки через инкассаторов банка. Выручка, сдаваемая инкассаторам банка вопломбированных суммах, зачисляется на расчетный счет в размере суммы,указанной в препроводительной ведомости, не позднее 12 часов следующего послесдачи выручки дня. В случае выявления отклонений между суммой выручки,указанной в препроводительной ведомости, и фактическим наличием денег составляетсяакт.
Аудитору необходимо проверить реальность сумм, числящихся в бухгалтерскомучете на счете 57 «Переводы в пути», проверить правильность составлениябухгалтерских проводок и соответствие записей в первичных документах записям вжурнале-ордере № 3 и в Главной книге (при журнально-ордерной форме учета).Прежде всего необходимо убедиться в тождественности остатков данныханалитического учета остатку по синтетическому счету 57 «Переводы в пути». Приаудите денежные средства в пути необходимо проверить каждую запись вотдельности по данным первичных документов, послуживших основанием для записи вучете. Аудитор, сверяя записи по кредиту счета 57 «Переводы в пути» и дебетусчетов, предназначенных для учета денежных средств, проверяет своевременность иполноту зачисления денежных средств в пути, также выявляет, не значатся лисреди сумм в пути недостачи наличных денег в кассе, а также суммы по расчетам сзаказчиками, покупателями и прочими дебиторами, по которым истекли срокиисковой давности. Аудитор обязан установить факты неправильного списанияденежных средств в пути или факты сокрытия сумм, выяснить, с какой цельюдопущены неправильные действия, кто виновен в их совершении, какой ущербнанесен деятельности предприятия. Кроме того, необходимо выяснить, нет ли наэтом счете претензионных сумм, не зачисленных банком, с истекшими срокамиисковой давности, не остались ли на счете суммы недостач или излишков,выявленные банком при проверке выручки, сданной инкассатором.
На счете 57 «Переводы в пути» отражаются также операции, связанныес продажей иностранной валюты. Стоимость иностранной валюты, подлежащей продажебанкам согласно поручению организации, первоначально отражается по дебету счета57 «Переводы в пути» в корреспонденции с кредитом счета 52 «Валютные счета»,субсчет «Транзитный валютный счет», с последующим отнесением стоимости этойвалюты в дебет счета 51 «Расчетные счета» с кредита счета 57 «Переводы в пути»при поступлении от рублевого эквивалента на расчетный счет. Поэтому аудитордолжен проверить правильность использования валютной выручки по платежнымпоручениям, бухгалтерским проводкам, соответствие записей в выписках банказаписям в журнале-ордере № 2/1 и ведомости № 2/1 по счету 52 «Валютные счета» ив Главной книге (при журнально-ордерной форме учета), при автоматизированномучете — в машинограммах и оборотных ведомостях по счетам 52 «Валютные счета» и57 «Переводы в пути».
3.2 Типичные ошибки
Типичные ошибки, выявляемые при проведении аудита операций с денежнымисредствами:
• Отсутствие выписок банка.
• Отсутствие денежно-расчетных документов (поручений).
• Отсутствие платежных документов (счетов, счетов-фактур).
• Отсутствие разрешений руководства на оплату платежныхдокументов.
• Несоблюдение установленных сроков совершения валютных операций.
• Незачисление или неполное зачисление валютной выручки на счета вуполномоченных банках.
• Осуществление наличных расчетов с нерезидентами (например, нерезидентвносит или получает наличную рублевую сумму в кассу или из кассы предприятия).
• Неотражение в учете курсовых разниц на отчетную дату.
• Неправильное определение даты совершения операции в иностраннойвалюте.
Итоговой деятельностью аудитора по проверке финансовой (бухгалтерской)отчетности является аудиторское заключение.[7]
Заключение
Таким образом, правильно спланированная работа на объекте проверкиспособствует своевременному и качественному выполнению всех контрольных процедур,объем которых зависит от степени доверия аудитора к качеству внутреннегоконтроля.
Таким образом, выявляя нарушения кассовой дисциплины, аудитор можетоценить величину финансовых санкций, которые могут быть наложены на предприятиев целом в случае его проверки, и сопоставить ее с финансовым результатомдеятельности предприятия.
При проверке (проведении аудита) необходимо уделить особоевнимание правильному, всесторонне грамотному заполнению первичных документов, наличиюи подлинности подписей получателей денег на расходных кассовых ордерах. Припроверке методом инвентаризации выявляется ничем не замаскированное хищениеденежных средств. Для этого необходимо провести инвентаризацию денежнойналичности в момент выхода аудитора на предприятие.
Важность аудита данного участка учета определяется значительным числомнарушений, выявить которые в учетной практике в значительной мере поможетвопросник аудитора.
Объектами аудита также служат денежные средства и операции по расчетным,валютным и специальным счетам, открываемым организациями и индивидуальнымипредпринимателями в банках и других кредитных организациях (в том числе инебанковских) для хранения свободных денежных средств и осуществлениябезналичных расчетных операций.
При проверке операций на счетах в банках целесообразно выборочноосуществить синтаксический контроль расчетной документации (проверку правильностизаполнения документов). В процессе синтаксического контроля следует обратитьвнимание на наличие штампов банка в прилагаемых к выпискам банка документам.
Список использованной литературы
1.Аудит: Учебник / В. И. Подольский,Г.Б. Поляков, А.А. Савин и др.; Под ред. проф. В.И.Подольского. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2006.
2.Богатая И.Н., ХахоноваН.Н. Бухгалтерский учет. 3-е изд. Серия «Сдаем экзамен». — Ростов н/Д: «Феникс», 2005.
3.Бухгалтерский(финансовый) учет: Учет активов и расчетных операций: Учеб. пособие / В.А.Пипко, В. И. Бережной, Л.Н. Булавина и др. — М.: Финансы и статистика, 2009.
4.Вестник ИПБ: Выпуск 3.Справочник корреспонденции счетов бухгалтерского учета / Под ред. А.С. Бакаева.- Институт профессиональных бухгалтеров России: Информационное агентство «ИПБ — БИНФА», 2010.
5.Глушков И.Е. Бухгалтерский учет насовременном предприятии. Эффективное пособие по бухгалтерскому учету. – Новосибирск«Экор», Москва «КНОРУС», 2009.
6.Денежные средства: учет,анализ, аудит: Учеб. пособие / Под ред. В.А. Пипко. — М.: Финансы и статистика,2009.
7.Основные нормативные актыпо бухгалтерскому учету и аудиту. Часть I / Сост. В.А. Пипко, И.Б. Манжосова. — Ставрополь: Изд-во СтГАУ «АГРУС», 2009.
8.Сорокина Е.М. Анализденежных потоков предприятия: теория и практика в условиях реформированияроссийской экономики. — 2-е изд., перераб. — М.: Финансы и статистика, 2006.
9.Финансовый учет: Учебник/ Под ред. проф. В.Г. Гетьмана. -М.: Финансы и статистика, 2009.