Вопрос № 1.Аттестация аудиторских кадров
Во всех странах к профессиональным и моральным качествам аудиторовпредъявляются самые высокие требования.
Принципиальные требования к уровню специальной и профессиональнойподготовки аудиторов закреплены в Федеральном законе «Об аудиторскойдеятельности» и в Правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Образованиеаудитора».
В законе отмечается, что аттестация на право осуществленияаудиторской деятельности — это проверка квалификации физических лиц, желающихзаниматься аудиторской деятельностью. Аттестация осуществляется в формеквалификационного экзамена. Лицам, успешно сдавшим квалификационный экзамен,выдается квалификационный аттестат аудитора, без ограничения срока егодействия.
Обязательными требованиями к претендентам на получениеквалификационного аттестата аудитора являются:
— высшее экономическое и (или) юридическое образование, полученноев российских образовательных учреждениях, имеющих государственную аккредитацию;
— наличие стажа работы по экономической или юридическойспециальности не менее трех лет.
Помимобазового образования и практического опыта аудитор должен иметь специальноепрофессиональное образование, люд которым подразумеваются и теоретическиезнания, и практические навыки работы. Достигается это путем специфическогопостроения процесса профессионального обучения аудиторов. Первый этап —обучение с отрывом или без отрыва от производства в определенныхучебно-методических центрах (УМЦ), продолжительность которого зависит отбазового образования и опыта работы. Второй этап — прохождение стажировки ваудиторской фирме, имеющей государственную лицензию на право осуществленияаудиторской деятельности. Изучение учебных дисциплин завершается сдачейвыпускных экзаменов по каждой дисциплине на русском языке в письменной форме.
Каждыйаудитор, имеющий квалификационный аттестат, обязан в течение каждогокалендарного года проходить обучение по программам повышения квалификации,утверждаемым уполномоченным федеральным органом.
Аудиторы,работающие самостоятельно, аудиторские фирмы, в том числе иностранные исозданные совместно с иностранными юридическими и физическими лицами, вправезаниматься аудиторской деятельностью в Российской Федерации только при наличиилицензии на осуществление этого вида деятельности.
Вопрос № 2.Содержание и формы аудиторского заключения
Основным нормативным документом для составления аудиторскогозаключения по результатам обязательного аудита является федеральное правило(стандарт) аудиторской деятельности «Аудиторское заключение о финансовой(бухгалтерской) отчетности» (утверждено Постановлением Правительства РФ от 23сентября 2002 г. № 696).
Это федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности,разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единыетребования к форме и содержанию аудиторского заключения, которое составляетсяпо итогам проведенного аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. Большаячасть этих требований может быть использована для подготовки аудиторскихзаключений по бухгалтерской информации, которая не является финансовой(бухгалтерской) отчетностью.
Аудиторское заключение является официальным документом одостоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица исоответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательствуРоссийской Федерации.
Под достоверностью во всех существенных отношениях понимаетсястепень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, котораяпозволяет пользователям этой отчетности делать правильные выводы о результатаххозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лици принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Для оценкистепени соответствия финансовой (бухгалтерской) отчетности законодательствуРоссийской Федерации аудитор должен установить максимально допустимые размерыотклонений путем определения в целях проводимого аудита существенностипоказателей бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности всоответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности«Существенность в аудите».
До принятия Федерального закона «Об аудиторской деятельности»требования по составлению аудиторского заключения содержались во Временныхправилах аудиторской деятельности и российском правиле (стандарте) «Порядоксоставления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности».
В соответствии с этими двумя документами аудиторское заключениесостояло из трех частей: вводной, аналитической и итоговой. Вводная ианалитическая части носили конфиденциальный характер, а итоговая часть носилапубличный характер, в ней давалась оценка аудиторской фирмы соответствия вовсех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативным актам,регулирующим бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.
В соответствии с федеральным стандартом заключение представляетединый документ, который включает вводную и итоговую части и дает оценкудостоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Что касается аналитической части (отчета аудитора), то она такжесоставляется аудитором и представляется заказчику. Основанием для этого служатроссийские правила (стандарты): «Письменная информация аудитора руководствуэкономического субъекта по результатам проведения аудита», «Прочая информация вдокументах, содержащих проаудированную бухгалтерскую отчетность» и др.
Аналитическая часть представляетсобой отчет аудиторской организации экономическому субъекту об общихрезультатах проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета иотчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектомзаконодательства при совершении финансово-хозяйственных операций.
Аналитическаячасть должна включать: название данной части; кому адресована аналитическаячасть; наименование экономического субъекта; объект аудита; общие результатыпроверки состояния внутреннего контроля у экономического субъекта; общиерезультаты проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности; общиерезультаты проверки соблюдения законодательства при совершениифинансово-хозяйственных операций.
Аналитическая часть адресуется администрации экономическогосубъекта. В ней должны быть изложены результаты проверки состояния внутреннегоконтроля, организации и ведения бухгалтерского учета и отчетности, данных опроверке соблюдения экономическим субъектом законодательных и нормативных актовпри ведении производственно-хозяйственной деятельности.
Результаты проверки системы внутреннего контроля у экономического субъекта включают ответственность администрацииэкономического субъекта за организацию и состояние внутреннего контроля; цель ихарактер рассмотрения состояния внутреннего контроля при проведении аудита;общую оценку соответствия системы внутреннего контроля масштабам и характерудеятельности экономического субъекта; описание выявленных в ходе аудитасущественных несоответствий системы внутреннего контроля масштабам и характерудеятельности экономического субъекта.
Результаты проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта отражают общую оценку соблюденияустановленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерскойотчетности; описание выявленных в ходе аудита существенных нарушенийустановленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерскойотчетности.
Результаты проверки соблюдения экономическим субъектомзаконодательства при совершениифинансово-хозяйственных операций отражают цель и характер рассмотрениясоответствия ряда совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственныхопераций законодательству и нормативным актам; оценивают соответствие во всехсущественных отношениях совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственныхопераций законодательству; свидетельствуют о выявленных в ходе аудитасущественных несоответствиях в совершенных экономическим субъектомфинансово-хозяйственных операциях законодательству; ответственностьисполнительного органа экономического субъекта за несоблюдение законодательстваРоссийской Федерации при совершении финансово-хозяйственных операций.
Оценка общих результатов проверки состояния внутреннего контроля,бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюденияэкономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственныхопераций может быть выражена в произвольной форме. Однако для облегчения работыаудиторов и аудиторов-ассистентов для этой цели целесообразно разработатьвнутреннее правило (стандарт) аудиторской организации, в которомконкретизировать рассмотренные положения и привести примерную формуаналитического отчета аудиторской фирмы.
Рассмотрим содержание и структуру аудиторских заключений.
Аудиторское заключение включает в себя:
а) наименование;
б) адресата;
в) следующие сведения об аудиторской организации (аудиторе):организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального аудитора —фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности безобразования юридического лица; место нахождения; номер и дата свидетельства огосударственной регистрации; номер, дата предоставления лицензии наосуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившеголицензию, а также срок действия лицензии; членство в аккредитованномпрофессиональном аудиторском объединении;
г) следующие сведения об аудируемом лице: организационно-правоваяформа и наименование; место нахождения; номер и дата свидетельства огосударственной регистрации; сведения о лицензиях на осуществляемые видыдеятельности;
д) вводную часть;
е) часть, описывающую объем аудита;
ж) часть, содержащую мнение аудитора;
з) дату аудиторского заключения;
и) подпись аудитора.
Необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторскогозаключения, чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обнаружитьнеобычные обстоятельства в случае их появления.
Аудиторское заключение должно иметь наименование «Аудиторскоезаключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» для того, чтобы отличитьаудиторское заключение от заключений, составленных другими лицами, например,должностными лицами аудируемого лица, советом директоров.
Аудиторское заключение должно быть адресовано лицу,предусмотренному законодательством Российской Федерации и (или) договором опроведении аудита. Как правило, аудиторское заключение адресуется собственникуаудируемого лица (акционерам), совету директоров и т.п.
Аудиторское заключение должно содержать перечень провереннойфинансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица с указанием отчетногопериода и ее состава.
Аудиторскоезаключение должно включать заявление о том, что ответственность за ведениебухгалтерского учета, подготовку и представление финансовой (бухгалтерской)отчетности возложена на аудируемое лицо, и заявление о том, что ответственностьаудитора заключается только в выражении на основании проведенного аудита мненияо достоверности этой финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенныхотношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательствуРоссийской Федерации.
В вводной части аудиторского заключения отмечается следующее.
«Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской)отчетности организации «УУУ» за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г.включительно.
Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «УУУ» состоитиз: бухгалтерского баланса; отчета о прибылях и убытках; приложения кбухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках; пояснительной записки.
Ответственность за подготовку и представление этой финансовой (бухгалтерской)отчетности несет исполнительный орган организации «УУУ». Наша обязанностьзаключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенныхотношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерскогоучета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита».
В части, описывающей объем аудита, указывается, что аудит былпроведен в соответствии с федеральным законам, федеральными правилами(стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональныхаудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствиис иными документами. Под объемом аудита понимается способность аудиторавыполнить процедуры аудита, которые считаются необходимыми в данныхобстоятельствах, исходя из приемлемого уровня существенности. Это необходимодля получения пользователем уверенности в том, что аудит был проведен всоответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации, правилами истандартами.
Аудиторское заключение должно содержать заявление о том, что аудитбыл спланирован и проведен с целью обеспечения разумной уверенности в том, чтофинансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений.
При описании объема необходимо отметить, что аудит проводилсяпутем сплошной проверки документов и системы внутреннего контроля или навыборочной основе. Если аудит проводился на выборочной основе, то он включал всебя:
• изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающихзначение и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации офинансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;
• оценку принципов и методов бухгалтерского учета, а также правилподготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• определение главных оценочных значений, полученных руководствомаудируемого лица при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• оценку общего представления о финансовой (бухгалтерской)отчетности.
В части, содержащей мнение аудитора, должно быть отмечено, чтоаудит предоставляет достаточные основания для выражения мнения о достоверностиво всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности исоответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РоссийскойФедерации.
Помимо мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетностиможет возникнуть необходимость выразить в аудиторском заключении мнение поповоду соответствия этой отчетности другим требованиям, а также относительноиных документов и сделок, относящихся к финансово-хозяйственной деятельностиаудируемого лица, если они подлежат обязательной аудиторской проверке всоответствии с законодательством Российской Федерации.
Изложение информации в части, содержащей аудиторское мнение, можетбыть примерно следующим:
«По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации«УУУ» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положениена 31 декабря 20(ХХ) г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности запериод с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно».
Аудитор должен указать в аудиторском заключении дату, когда былзавершен аудит, так как данное обстоятельство предоставляет пользователюоснования полагать, что аудитор учел влияние, которое оказали на финансовую(бухгалтерскую) отчетность события и операции, имевшие место с даты окончания проведенияаудита до даты подписания аудиторского заключения.
Поскольку аудитор должен составить аудиторское заключение офинансовой (бухгалтерской) отчетности, подготовленной и представленнойруководством аудируемого лица, аудитор не должен указывать в заключении дату,предшествующую дате подписания или утверждения финансовой (бухгалтерской)отчетности руководством аудируемого лица.
Аудиторскоезаключение должно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченнымруководителем лицом и лицом, проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку),с указанием номера и срока действия его квалификационного аттестата. Этиподписи должны быть скреплены печатью. В случае если аудит осуществлялсяиндивидуальным аудитором, который самостоятельно проводил аудиторскую проверку,аудиторское заключение может быть подписано только этим аудитором.
Каудиторскому заключению прилагается финансовая (бухгалтерская) отчетность, вотношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скрепленапечатью аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательстваРоссийской Федерации относительно подготовки такой отчетности. Аудиторскоезаключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет,листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указаниемобщего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится вколичестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но иаудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляруаудиторского заключения и прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Задача
Аудиторская фирма, при проведении проверки бухгалтерскоеотчетности фирмы за ОАО «Виктория» за 200_г должна подготовитьписьмо-обязательство, при написании которого необходимо принимать во вниманиеследующее:
1. Письмо направляется Совету директоров фирмы ОАО «Виктория»
2. Аудиторская фирма утверждается официальным аудитором насобрании акционеров фирмы ОАО «Виктория», о чем получено письмо от клиента №135от 10.06.200_г
3. В письме-обязательстве следует дать ссылку на действующиезаконодательство по аудиту бухгалтерскому учета.
4. Имеется устная договоренность с клиентом:
— О предоставлении клиенту календарного плана аудита
— О проведении достоверности не только бухгалтерской, но и налоговойотчетности
5. Письмо направляется клиенту в феврале 200_г.
6. Аудитпланируется завершить к 01.04.200_г
Подготовитьтекст письма-обязательства аудиторской фирмы о согласии на проведение аудитабухгалтерской отчетности фирмы ОАО «Виктория» за 200_г.
Ответ:
Письмо-обязательствоо согласии на проведение аудита
На Ваш №135 Совету управляющих
От10.06.2000г. или директору предприятия фирмы ОАО «Виктория»
Вашепредложение о проведении аудиторской проверке финансовой отчётности фирмы ОАО«Виктория» нами принимается. Согласно действующим положениям и нормам аудитаизучению будут подвергнуты баланс, приложение к балансу, отчёт о финансовыхрезультатах и их использовании, регистры бухгалтерского учёта и отдельныепервичные документы.
Аудитпроводится нами в соответствии с действующим законодательством РФ, в частности,с Временными правилами аудиторской деятельности, Законом РФ «О бухгалтерскомучёте», нормативными актами и положениями, в том числе Положением обухгалтерском учёте и отчётности в РФ, Положением о составе затрат попроизводству и реализации продукции, включаемых в себестоимость продукции, и опорядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложенииприбыли.
Цель аудита– оценить степень полноты и достоверности учёта и исчисления основныхпоказателей и результатов деятельности Вашего предприятия, представленных вфинансовой отчетности за 2000 год. Для обоснования своих выводов мы используемряд тестов проверки достоверности и достаточности учётной информации, вреализации которых надеемся на участие служащих Вашего предприятия. Ввидувыборочного характера тестов и других свойственных аудиту ограничений имеетсяопределённый риск пропуска отдельных ошибок и неточности. Мы сделаем всё, чтобысвести их к минимуму, но гарантировать абсолютную точность выводов не можем. Овсех выявленных отклонениях в учёте и отчётности от установленного порядка,равно как об ошибках и фактах мошенничества, Вы будете проинформированыотдельным письмом.
НапоминаемВам об ответственности руководства за составление финансовой отчетности,включая соответствующее отражение первичных данных учёта, обеспечениеадекватности бухгалтерских записей и внутреннего контроля, выбор и применениеучётных решений. Мы просим от руководства предприятия письменного подтверждениядостоверности и полноты представленной для аудита информации. Надеемся навсестороннее сотрудничество с Вашим персоналом и то, что в наше распоряжениепредставят любые записи, документацию и другую информацию, необходимую дляпроведения аудиторской проверки. Наш гонорар будет определён по мере выполненияработы в зависимости от времени, требуемого для проведения аудита, от прямыхтекущих расходов. Оплата отдельных видов работ может изменяться в соответствиисо степенью ответственности, опытом и требуемым уровнем квалификации аудиторови ассистентов.
Проси Васподписать и вернуть приложенную копию данного письма с указанием егосоответствия Вашему пониманию аудита финансовой отчётности.
Аудиторскаяфирма Подпись
10.06.2000г.
Списокиспользуемой литературы
1. Демьяненко Э.Ю. Аудит:Справочник. – М, 2003.
2. Полисюк Г.Б. Аудитпредприятия. – М., 2001.
3. Подольский В.И. Аудит:Уч. – М: Мастерство, 2006.
4. Терехов А.А. Аудит. – М.,2004