Введение
Консолидированнаяфинансовая отчетность согласно требованиям международных нормативных документовпредставляет собой объединение финансовой отчетности двух или более юридическисамостоятельных компаний, действующих совместно в экономическом и финансовомотношении. Цель объединения заключается в получении информации о группе этихкомпаний как о едином экономическом образовании без учета формальнойобособленности их как юридических лиц. Данная отчетность дает возможностьзаинтересованным пользователям представление о финансовом положении, финансовыхрезультатах деятельности и изменениях в финансовом положении группы компаний вцелом в отличие от сводной отчетности, которая составляется в рамках одногособственника или для статистического обобщения.
Потребность вконсолидации финансовой отчетности связана с процессами концентрации ицентрализации капитала, создания дочерних и зависимых обществ, филиалов иобособленных подразделений. Активное развитие рыночных отношений в России,создание предприятий с участием иностранного капитала, появление разнообразныхформ коммерческих, производственных и финансовых связей между компаниями такжепотребовали представления информации об их деятельности в формеконсолидированной отчетности.
Консолидированнаяфинансовая отчетность составляется материнской компанией и предназначена длятого, чтобы объективно и правдиво показать владельцам, что представляет собойих инвестиции, т.е. контроль и владение чистыми активами. Оценить, во чтопревратились инвестиции через ряд лет, как они влияют на результатыдеятельности группы компаний, можно лишь в консолидированной финансовойотчетности.
Состав консолидированнойотчетности для российских организацией определен Методическими рекомендациямисоставлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности и включаетследующие нормативные документы: консолидированный бухгалтерский баланс;консолидированный отчет о прибылях и убытках; пояснения к консолидированномубухгалтерскому балансу и консолидированному отчету о прибылях и убытках..Составление консолидированной отчетности – один из наиболее сложных участков бухгалтерского учета, таккак при формировании ее показателей необходимо соблюдение ряда нормативноустановленных правил.
К 2010 году всепредприятия составляющие консолидированную отчетность должны будут представлятьее в соответствии с международнымистандартами финансовой отчетности. Для российских организаций использованиеМСФО при составлении консолидированной отчетности пока не стало законодательной нормой, нопроект закона о консолидированной финансовой отчетности, разработанный МинфиномРоссии, прошел два чтения в Государственной Думе. В законопроекте определяютсяобщие требования к составлению, представлению и публикации консолидированнойфинансовой отчетности. Принятие этого закона должно сделать крупнейшиероссийские компании столь прозрачными, чтобы они стали привлекательными длядополнительных инвестиций в российскую экономику. Консолидированная бухгалтерская отчетность являетсянеобходимым атрибутом рыночной экономики и занимает достойное место всовременном международном учете. Этим и объясняется актуальность выбраннойтемы.
Целью данной работыявляется изучение понятия и сущности консолидированной отчетности, а также еесостава и структуры.
Для достижения поставленнойцели необходимо решить следующие задачи:
· изучитьсущность консолидированной отчетности;
· изучитьметодику консолидации данных отчетности;
· изучитьпорядок и особенности составления консолидированного бухгалтерского баланса иконсолидированного отчета о прибылях и убытках.
Особенности составленияконсолидированной отчетности, состав структура и принципы подготовкиконсолидированной отчетности, методика формирования данных консолидированногобаланса и отчета о прибылях и убытках, а также некоторые проблемы формированияконсолидированной отчетности изучались следующими авторами: Мешков А.А.,Бычкова О.А., Заббарова О.А., Слепов Ю.В., Модеров С. С. В таких периодическихизданиях, как «Все для бухгалтера», «Финансовая газета», «Финансы», «Международныйбухгалтерский учет» уделяется должное внимание проблемам формированияконсолидированной бухгалтерской отчетности и особенностям составления отчетныхформ.
1. Методические аспектыконсолидированной бухгалтерской отчетности
1.1. Понятие и сущностьконсолидированной бухгалтерской отчетности
Потребность вконсолидации финансовой отчетности связана с процессами концентрации ицентрализации капитала, создания дочерних и зависимых обществ, филиалов иобособленных подразделений. Активное развитие рыночных отношений в России,создание предприятий с участием иностранного капитала, появление разнообразныхформ коммерческих, производственных и финансовых связей между компаниями такжепотребовали представления информации об их деятельности в форме консолидированнойотчетности. Консолидированная бухгалтерская отчетность является необходимыматрибутом рыночной экономики и занимает достойное место в современноммеждународном учете.
В соответствии сдирективой Европейского сообщества от13.06.1983 № 7 консолидированная отчетность должна составляться в соблюдениеммеждународных принципов бухгалтерского учета в целях предоставленияпользователям отчетности информации о фактическом имущественном и финансовомположении деятельности концерна. Применительно к консолидированной отчетностинаиболее важными являются международные стандарты: 03 «Объединение бизнеса», 28«Учет инвестиций в ассоциированные компании», 27 «Консолидированная и индивидуальнаяфинансовая отчетность», 14 «Сегментная отчетность», 24 «Раскрытие информации освязанных сторонах».
Одним из важнейших стандартовв данной области является стандарт МСФО 27 «Консолидированная и индивидуальнаяфинансовая отчетность», в котором рассматриваются вопросы составления ипредставления финансовых отчетов для группы компаний, находящихся под контролемголовной компании. Консолидированные финансовые отчеты объединенных компанийразрабатываются в целях удовлетворения потребностей пользователей в информациио финансовом положении и результатах хозяйственной деятельности таких компаний.В стандарте даны определения основных показателей, используемых всодержательной части. К таким понятиям могут быть отнесены:
материнская компания (parent), которая является таковой, еслиимеет одно или более дочерних предприятий;
дочернее предприятие (subsidiary), которое является таковым, еслинаходится под контролем материнской компании;
группа (group)- материнская компания и все еедочерние предприятия;
контроль (control) – способность проводить финансовуюи коммерческую политику с целью получения выгоды;
консолидированнаяфинансовая отчетность (ConsolidatedFinancialStatement) — финансовая отчетность группы, представленнаякак отчетность одной компании;
доля меньшинства (manorityinterest) – доля итогов производственнойдеятельности и нетто-активов дочернего предприятия, которой материнскаякомпания не владеет ни прямо, ни косвенно. Это доля составляет менее 50 %акций;
Консолидированнаябухгалтерская отчетность объединяет бухгалтерскую отчетность дочерних обществ ивключает данные о зависимых обществах. Информация о дочерней компании невключается в консолидированный отчет в тех случаях, когда
· ожидается, что контроль будетвременным, так как дочерняя компания была приобретена в целях ее последующейперепродажи в ближайшем будущем;
· дочерняя компания работает в условияхстрогих долгосрочных ограничений, значительно снижающих ее возможностьпередавать средства материнской компании. (13. С 13-15., 6. С. 28 – 30.)
При составлении консолидированнойотчетности в соответствии с международными стандартами должны соблюдатьсяследующие принципы (требования):
· принцип полноты. Все активы, обязательства,расходы и доходы консолидированной группы принимаются в полном объеменезависимо от доли материнской компании. Доля меньшинства показывается в балансеотдельной статьей;
· принцип собственного капитала. Собственныйкапитал определяется по балансовой стоимости акций консолидируемых предприятий,а также финансовых результатов деятельности этих предприятий;
· принцип справедливой и достоверной оценки. Консолидированнаяотчетность должна быть представлена в ясной и удобной форме. Она должна даватьправдивую и достоверную картину активов, обязательств, финансового положения,прибылей и убытков предприятий, входящих в группу и рассматриваемых как единоецелое;
· принцип постоянства использования методовконсолидации и оценки и принцип функционирующего предприятия. Методыконсолидации должны применяться продолжительное время при условии, чтопредприятие является функционирующим, т.е. не намеревается прекращать своюдеятельность в обозримом будущем. Отклонения допустимы в исключительныхслучаях, причем они должны быть раскрыты в приложениях к отчетности ссоответствующим обоснованием. Этот принцип распространяется как на формы, так ина методы составления консолидированной отчетности;
· принцип существенности. Этот принциппредусматривает раскрытие таких статей, величина которых может повлиять напринятие или перемену решения о финансово-хозяйственной деятельности компании;
· единые методы оценки. Активы, пассивы, расходыбудущих периодов, прибыли и затраты консолидированной компании должны бытьучтены по всей полноте, оценены по единой методике, применяемой материнскойкомпанией;
· единая дата составления. Консолидированнаяотчетность должна составляться на дату баланса материнской компании. Показателиотчетности дочерних предприятий также должны быть пересчитаны на датуконсолидированной отчетности. (4. С. 228 — 229.)
Консолидированнаяфинансовая отчетность должна содержать список крупных дочерних компаний,включая их названия, страну регистрации или нахождения, распределение долейкапитала либо пакетов акций с правом голова. В этих отчетах должны бытьотражены причины, по которым дочерняя компания не консолидируется, характервзаимоотношений между материнской и дочерними компаниями, если материнскаякомпания прямо или косвенно не владеет более чем половиной (50%) голосовдочерней компании, а также названия компаний, в которых материнская компаниявладеет более чем 50 % голосов, но из-за отсутствия контроля они не являютсядочерними компаниями. В отдельных разделах финансовых отчетов материнскойкомпании должно быть описание метода учета, применяемого дочерней компанией,если он отличается по методологии от учета в материнской компании. (13. С. 15.)
Консолидированная финансоваяотчетность используется:
· при котировке акций обществ, входящихв группу;
· для оценки эффективностиэкономических взаимосвязей хозяйственных обществ группы;
· при принятии решений о контролеосновного общества за деятельностью группы, с целью получения выгоды отиспользования контролируемого имущества группы.
Таким образом,консолидированной отчетности присущи две основные особенности:
· она не является отчетностьююридически самостоятельного предприятия. Ее цель – не выявлениеналогооблагаемой прибыли, а лишь получение общего представления о деятельностигруппы, т.е. она имеет явно выраженную аналитическую направленность;
· консолидация не есть простоесуммирование одноименных статей финансовой отчетности компаний группы. Любыевнутрикорпоративные финансово-хозяйственные операции идентифицируются и впроцессе консолидации исключаются.
Вместе с тем показателиконсолидированной отчетности не используются при расчете налогов, распределенииприбыли и определении сумм дивидендов к выплате.
Основными пользователямиконсолидированной отчетности являются:
· совет директоров (наблюдательныйсовет) и исполнительный орган (дирекция, правление) материнской компании;
· учредители (участники) материнскойкомпании;
· совет директоров (наблюдательныйсовет) и исполнительный орган (дирекция, правление) дочерних и зависимыхобществ. (4. С. 224 – 225.)
Консолидированнаяфинансовая отчетность дает возможность пользователям принимать обособленныерешения в отношении группы взаимосвязанных компаний. Это обусловлено тем, чтокомпания, которая контролирует другие компании, может совершать сделки,позволяющие исказить действительное финансовое положение и реальные финансовыерезультаты группы. Например, можно манипулировать доходами и расходамиотдельных компаний посредством продажи друг другу активов или оказания услуг позавышенным или заниженным ценам. Такие операции могут ввести в заблуждениевнешних пользователей, поскольку финансовая отчетность каждой компании вотдельности не позволяет выявить и оценить влияние внутригрупповых операций.
Для российскихорганизаций использование МСФО при составлении консолидированнойотчетности пока не стало законодательнойнормой, но проект закона о консолидированной финансовой отчетности,разработанный Минфином России, прошел два чтения в Государственной Думе. Взаконопроекте определяются общие требования к составлению, представлению ипубликации консолидированной финансовой отчетности. Принятие этого законадолжно сделать крупнейшие российские компании столь прозрачными, чтобы онистали привлекательными для дополнительных инвестиций в российскую экономику.(3. С. 151.)
1.2. Состав, структура и принципыподготовки консолидированной отчетности
В международной практикесостав консолидированной отчетности в разных странах различен. Так, в СШАкомпании публикуют консолидированный баланс, консолидированный отчет о прибыляхи убытках и консолидированный отчет о движении денежных средств, но непубликуют отчетность материнской компании.
Методика составленияконсолидированных отчетов такова, что при консолидации материнской и дочернихкомпаний финансовые отчеты сначала сводятся по методу «строка за строкой»,объединяя такие статьи, как активы, обязательства, акционерный капитал, доходыи расходы. Далее из сведенной отчетности исключается (элиминируется) все взаимныерасчеты внутри группы, а именно необходимо:
· исключить балансовую стоимостьинвестиций материнской компании в каждую дочернюю компанию и, соответственно,для головной компании в собственном капитале каждой дочерней компании;
· скорректировать прибыль группы исходяиз суммы чистой прибыли дочерних обществ, причитающейся материнской компании,т.е. за минусом суммы чистой прибыли, приходящейся на долю, которой материнскаякомпания не владеет прямо или косвенно;
· отразить в балансе группы отдельно отобязательств и капитала материнской компании долю в чистых активах сведенныхдочерних компаний, не принадлежащую прямо или косвенно материнской компании(доля меньшинства);
· исключить любую задолженность порасчетам внутри группы; операции, совершенные внутри группы; нереализованнуюприбыль и нереализованные убытки от таких операций, за исключением случаев,когда затраты не могут быть возмещены. (13. С. 14 -15.)
Консолидированнаябухгалтерская отчетность составляется поформам, разрабатываемым головной организацией. При этим типовые формыбухгалтерской отчетности могут дополнятся статьями и данными, необходимымизаинтересованным пользователям отчетности. Головная организация устанавливаетобъем, строки и порядок представления информации и формы отчетности, представляемойим дочерними и зависимыми обществами, и требованиями к ней. При этом учитываютсятребования, выдвигаемые учредителями для целей формирования сводной информациипо группе. Дочерние и зависимые общества обязаны учитывать эти требования приразработке форм бухгалтерской отчетности.
Состав консолидированнойотчетности для российских организацией регламентируется ПБУ 4/99 «Бухгалтерскаяотчетность организации» и определен Методическими рекомендациями составлению ипредставлению сводной бухгалтерской отчетности и включает следующие нормативныедокументы:
· консолидированный бухгалтерский баланс;
· консолидированный отчет о прибылях и убытках;
· пояснения к консолидированному бухгалтерскомубалансу и консолидированному отчету о прибылях и убытках.
В консолидированнойотчетности выделяется доля меньшинства, если вложения основного общества вдочернее менее 100% уставного капитала. В консолидированном бухгалтерскомбалансе доля меньшинства в чистых активах дочерних компаний показываетсяотдельно от обязательств и капитала материнской компании. При этом доляменьшинства в чистых активах состоит из суммы на дату первоначальногообъединения и доли меньшинства в изменениях (приросте) капитала компании. (8.С. 12)
В консолидированном отчетео прибылях и убытках показатель доли меньшинства отражает величину финансовогорезультата деятельности дочернего общества, не принадлежащую головнойорганизации. Доля меньшинства для составления консолидированного отчета оприбылях и убытках определяется исходя величины нераспределенной прибыли илинепокрытого убытка дочернего общества за отчетный период и процента непринадлежащих головной организации голосующих акций в их общем количестве (долине принадлежащего головной организации уставного капитала в его общейвеличине). Если показатель доли меньшинства в убытках дочернего общества заотчетный период больше показателя доли меньшинства в капитале этого общества наотчетную дату, то на сумму исчисленной разницы между этими показателями в консолидированномбалансе подлежит уменьшению величина резервного капитала, а при егонедостаточности – добавочного и затем уставного капитала дочернего общества.
Если баланс дочернего илизависимого общества составлен в иностранной валюте, то он пересчитывается вроссийскую валюту по установленным правилам:
· пересчет стоимости активов и пассивов,величины доходов и расходов производится по курсу Банка России, последнему повремени котировки в отчетном периоде;
· пересчет величины доходов и расходов,формирующих финансовые результаты деятельности дочернего общества, производитсяс использованием курсов, действовавших на соответствующие даты совершенияопераций в иностранной валюте. Пересчет может производиться с использованиемсредней величины курсов, исчисленной как результат от деления суммы произведенийвеличин курсов и дней их действия в отчетном периоде на количество дней вотчетном периоде;
· курсовые разницы, возникающие в результатепересчета стоимости активов и пассивов, величины доходов и расходов, отражаютсяв консолидированном бухгалтерском балансе в составе добавочного капитала иотдельно в пояснительной записке к консолидированной отчетности.
Консолидированные учетные регистры неведутся. Все операции по составлению консолидированной отчетности выполняютсярасчетным путем в процессе ее формирования и в учетных регистрах организацийгруппы не отражаются. (9. С. 52-56.)
В пояснениях кконсолидированному бухгалтерскому балансу и консолидированному отчету оприбылях и убытках раскрываются следующие данные:
· перечень дочерних обществ (полное наименование);место государственной регистрации и (или) место ведения хозяйственнойдеятельности; доля участия головной организации в дочернем обществе; доляпринадлежащих головной организации голосующих акций (уставного капитала), еслиона отличается от доли участия;
· стоимостная оценка влияния на финансовоеположение группы, оказанного приобретением и выбытием дочерних и зависимыхобществ на отчетную дату, и на финансовые показатели ее деятельности заотчетный период;
· перечень зависимых обществ с указанием полногонаименования; места государственной регистрации и (или) места веденияхозяйственной деятельности, а также величины уставного капитала, доли участияголовной организации в зависимом обществе, доли принадлежащих головнойорганизации голосующих акций (уставного капитала), если она отличается от долиучастия.
В пояснительной запискеголовная организация делает расшифровку своих вложений в разрезе каждогозависимого общества (в разделе о финансовых вложениях): данные о наименованиизависимого общества, его юридическом адресе, величине уставного капитала, долеголовной организации в общей сумме вклада, а также изложение намерений одальнейшем участии. Пояснительная записка к консолидированной отчетности содержиттакже объяснения тех случаев, когда показатели дочерних и зависимых обществотражаются в консолидированной бухгалтерской отчетности непосредственно какфинансовые вложения, к которым не применяются рассмотренные принципы и правилаконсолидации.
Консолидированная бухгалтерская отчетность подписывается руководителеми главным бухгалтером (бухгалтером) головной организации либо бухгалтером –специалистом, ведущим бухгалтерский учет. Составление консолидированнойотчетности – один из наиболее сложныхучастков бухгалтерского учета, так как при формировании ее показателейнеобходимо соблюдение ряда нормативно установленных правил.(4. С. 233 – 234.)
1.3. Методика консолидации
Консолидированнаяфинансовая отчетность составляется материнской компанией и предназначена длятого, чтобы объективно и правдиво показать владельцам, что представляет собойих инвестиции, т.е. контроль и владение чистыми активами. Оценить, во чтопревратились инвестиции через ряд лет, как они влияют на результатыдеятельности группы компаний, можно лишь в консолидированной финансовой отчетности.Бывают случаи, когда финансовая отчетность группы, подготовленная материнскойкомпанией, не приносит никакой пользы. При таких обстоятельствах материнскиекомпании в соответствии с требованиями МСФО 27 «Консолидированная ииндивидуальная финансовая отчетность» освобождаются от обязанности готовитьконсолидированную отчетность. Материнская компания при составленииконсолидированной отчетности должна свести в нее все контролируемые дочерниекомпании, как зарубежные, так и национальные, за исключением тех, которыеисключены стандартом МСФО 27 «Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций вдочерние компании».
Под контролем для целейконсолидации понимается возможность определять финансовую и хозяйственнуюполитику компании с целью получения выгод от ее деятельности. Существованиеконтроля предполагает владение материнской компанией прямо или косвенно черездочерние компании более чем половиной голосующих акций компании, кромеисключительных случаев, когда может быть четко продемонстрировано, что такоевладение не обеспечивает контроль. Контроль также может существовать, еслиинвестор обладает возможностью:
· управлять более чем половиной акций,имеющих право голоса, по соглашению с другими инвесторами;
· определять финансовую и хозяйственную политикукомпании согласно уставу или соглашению;
· назначать или смещать большинство членовсовета директоров или аналогичного органа управления;
· иметь большинство голосов на заседаниях советадиректоров или аналогичного органа управления;
· иметь договор залога на имущество предприятия;
· иметь договор займа между головнойорганизацией и предприятием.(2. С. 505 — 507.)
Практика показала, чточасто головная организация может иметь не прямое, а опосредованноепреобладающее влияние на дочернее общество, когда участниками этого дочернегообщества является головная организация и другие дочерние по отношению к нейобщества (одна и та же группа организацией).
На рисунке 1 отраженаситуация, при которой акционерами организации В являются головная организацияА (30% голосующих акций), организация Б (20%) и организация Г (20%).
Организации Б и Гпризнаются дочерними обществами, так как преобладающее количество голосующихакций принадлежит головной организации А, которая является для них материнскойкомпанией. При отсутствии преобладающего владения голосующими акциями и другихпризнаков отнесения к дочернему обществу, общество В формально можно классифицировать какзависимое по отношению к головной организации и организациям Б и Г.
Рис. 1 Влияниеголовной организации на дочерние
Однако группевзаимосвязанных организаций принадлежит 70% голосующих акций организации В (30%+ 20% + 20%), а другим (сторонним) акционерам принадлежит всего 30% голосующихакций. Исходя из того, что консолидированная отчетность – система показателей,отражающих финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты заотчетный период группы взаимосвязанных обществ, фактически три организациигруппы имеют преобладающее влияние в капитале четвертой организации. С нашейточки зрения, есть основания для включения бухгалтерской отчетности организацииВ в консолидированную отчетность группы.
В реальной жизнигрупповая структура часто бывает очень сложной и запутанной. В связи с этим,прежде чем составлять консолидированную отчетность, необходимо изучить всеимеющиеся связи между организациями группы, для того чтобы исключить ситуациинеобоснованного невключения показателей тех организаций, которые по формальнымпризнакам не попадают в состав дочерней структуры. Данный пример приведен вПриложении 1.
Консолидироваться должна отчетностьвсех компаний, находящихся под контролем головного общества, независимо оттого, каким видом деятельности занимается дочерняя компания и отличается ли онот основного вида деятельности головного общества. МСФО 27 запрещает исключениедочерних компаний из консолидации по причине того, что деятельность дочернихкомпаний отличается от деятельности других компаний группы. Это связано с тем,что раскрытие в консолидированной отчетности дополнительных данных одеятельности таких компаний помогает представить информацию лучше. Объяснитьзначение различных видов хозяйственной деятельности в рамках группы помогаюттребования стандарта МСФО 14 «Сегментная отчетность».
Например, головноеобщество металлургического холдинга должно будет включить в консолидированнуюотчетность не только производственные предприятия, но также и входящие вхолдинг дочернюю страховую организацию, дочерний банк, дочернюю организацию –профессионального участника рынка ценных бумаг и т.п. (3. С. 157 – 159.)
В обобщенном виде внастоящее время применяется несколько методов консолидации компаний:
· метод приобретения – при консолидациидочерних компаний. Показатели отчетности консолидируемой компании складываютсяс показателями отчетности головной компании, выделяется гудвилл по приобретениюи доля меньшинства, характеризующая долю в активах, пассивах, прибылях иубытках, принадлежащую сторонним организациям, не входящим в группу;
· метод чистой стоимости капитала – приконсолидации зависимых компаний. Деятельность консолидируемой компании вотчетности головной компании отражается только путем корректировки стоимостифинансовых вложений в консолидируемую компанию на величину изменения в еечистых активах;
· метод пропорциональной консолидации –при консолидации результатов совместной деятельности. Доля в показателяхотчетности консолидируемой компании, соответствующая доле владения этойкомпанией, складывается с показателями отчетности головной компании.(10. С.34.)
МСФО 27 допускает толькоодно исключение: отчетность дочерней компании может не включаться вконсолидированную отчетность группы, если инвестиция в данную компаниюприобретена (сделана) с целью перепродажи в ближайшее время и контроль в связис этим является временным. Величина инвестиций в такую компанию, как правило,включается в показатель «Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи»консолидированного бухгалтерского баланса (Available-for-salefinancialassets).
При составленииконсолидированной отчетности с 01 апреля 2004 г. единственно допустимым методомявляется метод приобретения (purchasemathod). Он установлен IFRS3 «Объединение бизнеса» ипредполагает, что объединяющиеся компании осуществляют бизнес. Обычно приобъединении материнскую компанию всегда идентифицируют как покупателя. В отдельныхслучаях весьма затруднительно определить предприятие-покупателя. IFRS3 «Объединение бизнеса» предполагаетвоспользоваться для этого несколькими критериям:
· справедливая стоимость (fairvalue) чистых активов одной компаниизначительно больше, чем другой. В таких случаях первая компания будетпокупателем;
· объединение компаний происходит припомощи обмена обыкновенных голосующих акций на денежные средства или другиеактивы. В таких случаях покупателем является фирма, передающая денежныесредства или другие активы.
· объединение бизнеса ведет к тому, чтоменеджмент одной компании получает преимущество при подборе управленческихкадров организации, возникающей в результате объединения. В таком случаедоминирующее предприятие будет покупателем;
· компания, выпускающая акции, обычноявляется покупателем при объединении предприятий на основе обмена акций.«Обратная покупка» подразумевает приобретение акций компании-покупателя.
· сторона, определяющая финансовую ихозяйственную политику, признается покупателем. (3. 159 – 160.)
Консолидированныефинансовые отчеты должны оставляться на основе единой учетной политики. Еслидочерняя компания использует учетную политику, отличную от политики материнскойкомпании, то в финансовом отчете этой компании делаются соответствующие поправки.Если финансовые отчеты, используемые при консолидации, составлены на разныеотчетные даты, то следует внести корректировки в итоге существенных операцийили других событий хозяйственной деятельности, которые произошли в период междуотчетными датами. В любом случае разница между отчетными датами не должнапревышать трех месяцев.(13. С. 15.)
Результаты операцийдочерней компании включаются в консолидированную финансовую отчетность, начинаяс момента покупки, т.е. дата покупки – дата фактического перехода контроля надприобретенной дочерней компанией покупателю. Рассмотрим пример определения даты покупки, когда приобретение дочернейкомпании осуществляется поэтапно.
Пример:
Компания М 01 марта даласогласие на покупку компании Д. Покупка осуществлялась в несколько этапов:
01 марта компания Мкупила 10% акций, 01 апреля – 50%, 01 мая – последние 40%. Стоимость покупкисоставляет 105 000 000 руб. 01 марта, 01 апреля, 01 мая являютсядатами обмена.
01 апреля – дата покупки,поскольку именно на эту дату компания Мприобрела контрольный пакет акций компании Д.
Результаты деятельностиотчужденной дочерней компании включаются в консолидированный отчет о прибылях иубытках до даты отчуждения, т.е. даты утраты материнской компанией контроля наддочерней компанией. (3. С. 161.)
2. Бухгалтерская практикаформирования консолидированной бухгалтерской отчетности на примере АО «КонсолЪ»
2.1. Консолидированный баланс АО «КонсолЪ»и его дочерней компании
Порядок составленияконсолидированной отчетности группами взаимосвязанных организаций (холдингами,корпорациями, концернами, ассоциациями и др.) имеет ряд особенностей.Рассмотрим их на практическом примере.
Перед началомсоставления сводной отчетности головное предприятие должно получить от всехорганизаций группы следующие данные:
- о финансовыхвложениях организаций группы в уставные капиталы других организаций;
- о номинальнойстоимости акций (долей капитала) организаций группы;
- о полученноморганизациями группы эмиссионном доходе;
- об остатках кредиторскойи дебиторской задолженности организаций группы друг другу;
- о кредитах и ссудах,выданных организациями группы друг другу;