ПРИОБРЕТЕНИЕ ПИТЬЕВОЙ ВОДЫ ДЛЯУЧРЕЖДЕНИЯ И УЧЕТ ТАРЫ
Введение
В настоящее времяпотребность приобретения питьевой воды связана с неблагоприятной экологическойобстановкой в отдельных районах РФ. Пить воду из-под крана согласится сейчас некаждый человек, поэтому учреждения, которые заботятся о здоровье сотрудников,собственном имидже и корпоративной этике, покупают очищенную питьевую воду.
О том, как учесть питьевуюводу и тару в бухгалтерском и налоговом учете, пойдет речь в нашей работе.
Начиная разговор о воде,отметим нормативные требования к ней. Они представляют собой совокупностьустановленных научно-исследовательскими методами и регламентированныхсанитарными правилами допустимых показателей радиологического, химического имикробиологического (биологического) состава и органолептических свойств воды,определяющих ее безопасность (опасность) и безвредность (вредность) дляздоровья и здорового образа жизни человека.
В настоящее время действуютСанитарно-эпидемиологические правила и нормативы «Питьевая вода.Гигиенические требования к качеству воды централизованных систем питьевоговодоснабжения. Контроль качества» СанПиН 2.1.4.1074-01, утвержденныеПостановлением Минздрава России от 26.09.2001 N 24 и регламентирующиепоказатели качества питьевой воды, от значений которых напрямую зависитотражение расходов на приобретение питьевой воды в бухгалтерском и в налоговомучете.
Бухгалтерский учет
В соответствии с Указаниямио порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденной Приказом МинфинаРоссии от 08.12.2006 N 168н, затраты учреждения по приобретению бутилированнойпитьевой воды следует относить по подстатье 340 «Увеличение стоимостиматериальных запасов» ЭКР. Вместе с тем если учреждению органомсанитарно-эпидемиологического надзора (лабораторией организации,эксплуатирующей системы водоснабжения, аккредитованной в установленном порядкена право выполнения исследований (испытаний) качества питьевой воды) выданозаключение, подтверждающее неблагополучие системы водоснабжения, то расходы науказанные цели следует относить на подстатью 223 «Коммунальныеуслуги» ЭКР.
В бухгалтерском учетеданные операции отразятся следующим образом:
1. При наличииподтверждающей справки:
— за счет бюджетныхсредств:
Дебет счета 1 401 01 223«Расходы на коммунальные платежи»
Кредит счета 1 302 05 730«Расчеты с поставщиками и подрядчиками по оплате коммунальных услуг»
— за счет средств отприносящей доход деятельности:
Дебет счета 2 106 04 340«Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)»
Кредит счета 2 302 05 730«Расчеты с поставщиками и подрядчиками по оплате коммунальных услуг»
По мнению автора, если вучреждении есть подтверждающая справка о непригодности водопроводной воды купотреблению, поставляемую питьевую воду следует списывать в расходыучреждения, минуя материальный счет 105 02 340 «Продукты питания».Экономическую обоснованность объемов (потребления) питьевой воды следуетподтвердить расчетом: средний норматив потребления воды на каждого человека,умноженный на среднесписочную численность сотрудников учреждения.
2. При отсутствииподтверждающей справки:
Дебет счета 1 (2) 105 02340 «Продукты питания»
Кредит счета 1 (2) 302 22730 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками по приобретению материальныхзапасов»
Списание (отпуск) питьевойводы производится в соответствии с п. 55 Инструкции N 25н по фактическойстоимости каждой единицы или по средней фактической стоимости. Способ списаниявсех материальных запасов в учреждении должен быть закреплен отдельным пунктомв учетной политике.
Скачивая работу из сети –хотя бы прочти ее, а то преподаватель прочтет эту строку и узнает – ты украл ееиз Интернета.
Оценка по среднейфактической стоимости осуществляется по каждой группе (виду) материалов путемделения общей фактической стоимости группы (вида) запасов на их количество,складывающихся соответственно из средней фактической стоимости и количестваостатка на начало месяца и поступивших запасов в течение текущего месяца надату списания (отпуска).
Аналитический учет питьевойводы ведут на основании данных Накопительной ведомости по приходу продуктовпитания (ф. 0504037) и Накопительной ведомости по расходу продуктов питания (ф.0504038). Ежемесячно в Оборотной ведомости по нефинансовым активам (ф. 0504035)подсчитывают обороты и выводят остатки на конец месяца.
Списание питьевой водыследует производить на основании Меню-требования на выдачу продуктов питания(ф. 0504202) и оформлять следующими бухгалтерскими записями:
Дебет счетов 1 401 01 272«Расходование материальных запасов» либо 2 106 04 340«Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ,услуг)»
Кредит счета 1 (2) 105 02440 «Уменьшение стоимости продуктов питания»
Учет тары
В настоящее время многиеорганизации осуществляют производство и поставку своим транспортомвысококачественной бутилированной питьевой воды в таре однократного илимногократного использования. Соответственно, возникает вопрос: как ееучитывать?
Тара — это видматериально-производственных запасов, предназначенных для упаковки, транспортировкии хранения продукции, товаров и других материальных ценностей. Тараоднократного применения (полиэтиленовые, картонные, бумажные пакеты, кульки идр., мешки бумажные и из полимерных материалов и пр.), использованная дляупаковки продукции (товаров), как правило, включается в себестоимостьзатаренной продукции и покупателем — учреждением отдельно не оплачивается. Вучете данный вид тары не отражается, и после использования питьевой воды онаподлежит уничтожению.
Тара многократногоиспользования может быть как возвратной, так и невозвратной, в отличие от тарыоднократного использования, которая является невозвратной.
Понятия «возвратнаятара» и «невозвратная тара» регулируются исключительно условиямидоговора между продавцом и покупателем. Возвратной тара многократногоиспользования считается при ее определении таковой в договоре на поставкупродукции или купли-продажи товара при условии обязательного соблюдения срокови условий ее возврата поставщику (продавцу).
Учет бутылей какмногооборотной возвратной тары
Следует заметить, что тарапредставляет собой самостоятельную учетную единицу, учет которой зависит от ееназначения. Как правило, в счете-фактуре поставщика возвратная тара может иметьзалоговую стоимость.
В соответствии с п. 1 ст.481 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором купли-продажи и не вытекает изсущества обязательства, продавец обязан передать покупателю товар в таре и(или) упаковке, за исключением товара, который по своему характеру не требуетзатаривания и (или) упаковки.
На основании ст. 517 ГК РФ,если иное не установлено договором поставки, покупатель (получатель) обязанвозвратить поставщику многооборотную тару и средства пакетирования, в которыхпоступил товар, в порядке и сроки, установленные законом, иными правовыми актами,принятыми в соответствии с ними обязательными правилами или договором.
Пунктом 1 ст. 209 ГК РФпредусмотрено, что собственнику (поставщику воды) принадлежат права владения,пользования и распоряжения своим имуществом.
Договорами поставкипитьевой воды, как правило, предусматривается использование многооборотнойтары, подлежащей обязательному возврату поставщику (возвратная тара), всоответствии с условиями договора между поставщиком питьевой воды и еепокупателем. Это объясняется тем, что бутыли, в которых поставляется питьеваявода, являются собственностью поставщика. Поэтому при ее очередной поставкепоставщику возвращают все освободившиеся от воды бутыли. Бутыли должны бытьвозвращены собственнику в состоянии, пригодном для повторного использования, комплектными,очищенными от остатков воды.
При продаже питьевой воды вдоговор поставки, как правило, включается обязательство покупателя возвратитьвсе или определенное количество бутылей не позднее дня следующей доставкипитьевой воды. За каждую бутыль поставщик взимает с покупателя залог. Размерзалога указан в спецификации, фиксирован в рублях (условных единицах) и НДС необлагается.
Кроме того, если бутыли,переданные покупателю, не возвращены поставщику в указанный в договоре срок,поставщик имеет право не отдавать покупателю залоговую стоимость таких бутылей,а также предъявить покупателю претензию с требованием о возврате или оплате ихстоимости, а также выставить штраф или другие дополнительные санкции заневыполнение обязательств по возврату залоговой тары, если это предусмотреноусловиями договора.
Залоговая стоимость бутылейвозвращается покупателю при условии их возврата в том объеме, в которомпокупатель вносил ее, на основании выставленных продавцом счетов. Количествобутылей, находящихся у покупателя, не должно превышать количество оплаченныхзалоговых сумм. При увеличении заказываемого количества бутылей с питьевойводой покупатель обязан дополнительно оплатить залоговую стоимость за каждую неоплаченную ранее бутыль. Стоимость бутыли не включается в цену питьевой воды.
В учреждении полученныебутыли следует учитывать по фактическим (залоговым) ценам, указаннымпоставщиком в расчетных и отгрузочных документах. Согласно п. 66 Инструкции N25н учет тары, подлежащей возврату, учитывается отдельно от затаренной воды, насчете 105 06 000 «Прочие материальные запасы». Учреждение обязанопринять ее на ответственное хранение и обеспечить своевременный возвратпоставщику.
Рассмотрим на примерахпорядок отражения операций по приобретению питьевой воды в бутыляхмногократного использования.
Пример 1. Библиотеказаключила договор на поставку питьевой воды в бутылях на 2007 г. за счетсредств от приносящей доход деятельности. Согласно договору поставщикпоставляет 10 бутылей емкостью 10 л. Залоговая стоимость за бутыли составляет1000 руб. (10 бут. x 100 руб.). Стоимость воды — 120 руб. за каждую емкость.Договором предусмотрена первоначальная предоплата в сумме залоговой стоимостиза бутыли.
В бюджетном учете данныеоперации отразятся следующим образом:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Согласно договору поставки перечислен аванс за питьевую воду
2 206 22 560
2 201 01 610
1000
Получена от поставщика питьевая вода по счету-фактуре (10 бут. x 120 руб.)
2 105 02 340
2 302 22 730
1200
Оприходована тара (10 бут. x 100 руб.)
2 105 06 340
2 302 22 730
1000
Зачтен аванс от поставщика
2 302 22 830
2 206 22 660
1000
С банковского счета перечислены денежные средства поставщику за питьевую воду
2 302 22 830
2 201 01 610
1200
При возврате тары бюджетноеучреждение предъявляет поставщику счет на ее возврат. Выбытие тары отражаетсяпо кредиту счета 105 06 000 «Прочие материальные запасы».Аналитический учет возвратной тары ведется в Карточках количественно-суммовогоучета материальных ценностей (ф. 0504041). Материально ответственным лицам длясохранности тары необходимо вести ее учет в Книге учета материальных ценностейв разрезе наименования, сорта и количества (ф. 0504042).
Водочка, водочка – ты идешькак лодочка.
Поступление возвратной тарыотражается в Журнале операций расчетов с поставщиками и подрядчиками (ф.0504071), ее возврат — в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовыхактивов (ф. 0504071).
Денежные средства,полученные от поставщика, зачисляются на лицевой счет бюджетного учреждения.
Рассмотрим отражение вучете возврата тары бюджетным учреждением.
Пример 2. Воспользуемсяусловиями примера 1. В течение года согласно договору поставки питьевой водывозвратная тара (бутыли) возвращается и вновь поставляется вместе с водой. Поокончании года договор на поставку воды расторгнут, тара возвращена поставщику,поставщик перечислил за возвращенную тару денежные средства в размере залоговойстоимости — 1000 руб.
В бюджетном учете данныеоперации отразятся следующим образом:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
В течение года
Отгружена тара поставщику и выставлен счет в течение месяца
2 302 22 830
2 105 06 440
1000
Получена поставленная тара с водой в течение месяца
2 105 06 340
2 302 22 730
1000
В конце года
Возвращена тара поставщику и выставлен счет
2 302 22 830
2 105 06 440
1000
Получены денежные средства от поставщика за полученную тару на лицевой счет
2 201 01 510
2 302 22 730
1000
Учет невозвратной тары
Если тара возврату неподлежит, то желательно при составлении договора поставки указать, что привыставлении счета-фактуры (счета, накладной) ее стоимость включается встоимость питьевой воды. В этом случае при принятии ее к учету от поставщика вучете бюджетное учреждение отразит только стоимость воды без тары.
В случае если всчете-фактуре тара выделена отдельной строкой, указаны ее стоимость и количество,она подлежит учету.
Полученная тара, невозвращенная поставщику, может быть:
— использована учреждениемдля собственных нужд;
— списана (в случае порчиили уничтожения);
— реализованатарособирающим организациям.
Рассмотрим отражение данныхопераций на примерах.
Пример 3. Музыкальный театрчерез подотчетное лицо за счет средств от приносящей доход деятельностиприобрел минеральную воду для проведения конференции — 60 стеклянных бутылок наобщую стоимость 1800 руб. Стоимость бутылки выделена в счете-фактуре отдельнойстрокой и составляет 0,5 руб. По условиям договора купли-продажи тара неподлежит возврату поставщику.
В бюджетном учете даннаяоперация отразится следующим образом:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Приобретена минеральная вода через подотчетное лицо
2 105 06 340
2 208 22 660
1800
Оприходована тара (60 бут. x 0,5 руб.)
2 105 06 340
2 208 22 660
30
Пример 4. Дополним условияпримера 3. После проведения конференции 50 пустых бутылок были реализованы тарособирающейорганизации по 1 руб. за бутылку (в том числе НДС (18%) — 7,63 руб.), а 10бутылок были разбиты. Комиссией учреждения было принято решение списатьразбитую тару.
Обратите внимание!Реализация тары подлежит обложению НДС, учреждение становится плательщикомналога на добавленную стоимость в соответствии с гл. 21 НК РФ.
На разбитую тару бухгалтерсоставил Акт о списании материальных запасов (ф. 0504230) и сделал следующиезаписи:
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Реализована стеклянная тара тарособирающей организации
2 205 03 560
2 401 01 130
50
Начислен НДС
2 401 01 130
2 303 04 730
7,63
Списана фактическая стоимость реализованной тары
2 106 04 340
2 105 06 440
25
Списана стеклянная тара, пришедшая в негодность
2 106 04 340
2 105 06 440
5
Налоговый учет
Налог на прибыль
Следует отметить, что дляучреждений, приобретающих питьевую воду за счет средств от приносящей доходдеятельности, включить данные затраты в состав налоговых расходов по налогу наприбыль до сих пор нельзя. Так, в Письме Минфина России от 02.12.2005 N03-03-04/1/408 сообщается, что единственной возможностью учесть эти расходы наосновании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ (как расходы на обеспечение нормальныхусловий труда) является несоответствие водопроводной воды требованиям СанПиН2.1.4.1074-01: расходы на приобретение питьевой воды могут приниматься вуменьшение суммы доходов, полученных предприятием, при исчислении налоговойбазы по налогу на прибыль только в случае, если по заключениюсанитарно-эпидемиологической службы вода из-под крана не пригодна для питья.Вместе с тем понятно, что получить такую справку в центре санэпиднадзора могутне все учреждения. Поэтому остальным налогоплательщикам, следуя разъяснениям Минфина,эти расходы нужно осуществлять за счет средств, не уменьшающих налогооблагаемуюприбыль.
Однако многие учреждения иорганизации часто не согласны с таким подходом. В результате споры предприятийс налоговыми органами разрешаются в судах. Арбитражная практика на сегодняшнийдень в большинстве случаев на стороне налогоплательщика. Например, ФАС МО,рассматривая ситуацию с приобретением питьевой воды, в Постановлении от09.08.2006 N КА-А40/7454-06 сделал выводы, что затраты по обеспечениюсотрудников питьевой водой глубокой очистки являются документальноподтвержденными и экономически оправданными и обоснованно учтены в качестверасходов на обеспечение нормальных условий труда, предусмотренныхзаконодательством РФ, в соответствии со ст. 252, пп. 7 п. 1 ст. 264, ст. 49 НКРФ, ст. 22 ТК РФ, в связи с чем не образуют объекта обложения НДС согласно п. 1ст. 159 НК РФ. Наличие заключения санэпидемстанции о несоответствииводопроводной воды требованиям ГОСТ не может быть в силу ст. 264 НК РФ условиемдля включения затрат в состав расходов. Таким образом, в данном случае судьисогласились с тем, что эти затраты являются прочими расходами, связанными спроизводством и реализацией.
Однако есть ипротивоположное мнение. Примером может служить Решение Арбитражного суда г.Москвы от 06.07.2005 N А40-15236/05-114-111. Позиция налогового органа былаоснована на том, что налогоплательщик не представил доказательств того, чтокачество питьевой воды в централизованной системе водоснабжения несоответствует требованиям ГОСТ, следовательно, уменьшить налогооблагаемуюприбыль нельзя.
Организация исходила изтого, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ возможно учесть для целей налогообложениялюбые расходы, которые необходимы для получения дохода и подтвержденыдокументами. Исключения составляют лишь затраты, перечисленные в ст. 270 НК РФ.В соответствии с пп. 49 п. 1 ст. 264 и пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ переченьпрочих и внереализационных расходов является открытым. При этом Трудовымкодексом на работодателя возложена обязанность обеспечения бытовых нуждработников, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей. Однако у судейсложилось другое мнение: расходы по приобретению питьевой воды глубокой очисткидля сотрудников не связаны с деятельностью организации, следовательно, пп. 49 п.1 ст. 264 НК РФ в данном случае не применяется.
Согласно ст. 163 ТК РФ кнормальным условиям труда относятся:
— исправное состояниепомещений, сооружений, машин, технологической оснастки и оборудования;
— своевременное обеспечениетехнической и иной необходимой для работы документацией;
— надлежащее качествоматериалов, инструментов, иных средств и предметов, необходимых для выполненияработы, их своевременное предоставление работнику;
— условия труда,соответствующие требованиям охраны труда и безопасности производства.
Иных обязанностей в даннойситуации Трудовой кодекс на работодателя не возлагает. Поэтому у предприятия небыло законных оснований отнести расходы на приобретение питьевой воды назатраты при исчислении налога на прибыль, поэтому налоговый орган обоснованноначислил недоимку, пени и штраф. Организация обжаловала такое решение, ноДевятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 20.09.2005 N09АП-9764/05-АК в удовлетворении ее требований отказал.
По мнению автора, чтобыизбежать неблагоприятных налоговых последствий, учреждение может включить вколлективный и трудовые договоры с работниками условие, обязывающееработодателя обеспечивать сотрудников питьевой водой глубокой очистки. Тогда всилу ст. 22 ТК РФ, возлагающей на работодателя обязанность соблюдать условияколлективного договора, соглашений и трудовых договоров и обеспечивать бытовыенужды работников, связанные с исполнением ими трудовых обязанностей, данныезатраты будут признаны расходами на обеспечение нормальных условий труда,уменьшающими налогооблагаемую прибыль на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Следует также учесть, чтоесли учреждение не может включить данный пункт в коллективный и трудовыедоговоры, то самый безопасный вариант — производить данные затраты за счет средств,остающихся в учреждении после уплаты налога на прибыль.
НДФЛ, ЕСН
На практике возникаетвопрос: следует ли начислять ЕСН и удерживать НДФЛ со стоимости выпитойработниками воды? Согласитесь, учесть количество выпитой воды каждым конкретнымсотрудником учреждения технически очень сложно, а порой и вовсе невозможно.Скорее всего, вести такой учет экономически нецелесообразно, так как расходынепосредственно на воду могут быть значительно меньше стоимости затрат на ихучет. Между тем НДФЛ удерживается лишь в том случае, если сумма доходаработника может быть четко определена.
Поэтому в ситуации, когда вучреждении не ведется учет выпитого каждым сотрудником количества воды,удерживать НДФЛ не нужно. Эта позиция подтверждается и арбитражной практикой. Вчастности, в Постановлении ФАС МО от 19.07.2000 N КА-А40/2965-00 указано, что вналогооблагаемый доход работника не могут включаться обезличенные суммы оплатыуслуг, так как этими услугами он может и не воспользоваться. Факт заключенияорганизацией договора на приобретение продуктов питания и его оплата не могутсчитаться достаточным доказательством получения работником дохода.
По мнению автора, настоимость потребленной работниками воды не нужно начислять и ЕСН. Ведь единымсоциальным налогом облагаются доходы, полученные работниками по трудовым игражданско-правовым договорам (ст. 236 НК РФ). Как уже отмечалось выше, расходына приобретение питьевой воды должны рассматриваться не как выплаты физическимлицам по трудовым или гражданско-правовым договорам, а как затраты учреждения,направленные на создание нормальных условий труда.
Если бюджетная организацияне учитывает расходы на приобретение питьевой воды при исчислении налога наприбыль, так как они могут осуществляться за счет средств учреждения после егоуплаты, то ЕСН не начисляется в силу п. 3 ст. 236 НК РФ. Не бери чужие курсовыеиз Сети Интернет, могут и заметить, что они списаны.
Всего 3 строки, подтверждающие, что работа скачана, а ненаписана тобою, перепрочти все с самого начала внимательно, глядишь и умаприбавиться.