--PAGE_BREAK--Основная часть 1 Сущность аудита и аудиторской деятельности 1.1 Понятие аудита и аудиторской деятельности
Аудит- это лицензируемая предпринимательская деятельность аттестованный независимых юридических и физических лиц (аудиторских компаний и отдельных аудиторов) — законных участников экономической деятельности, направленная на подтверждения достоверности финансовой, бухгалтерской и налоговой отчетности, для уменьшения, до приемлемого уровня информационного риска для заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности, представляемой предприятием (организацией) собственниками, а также другим юридическим и физическим лицам [ 5, с. 21].
Данное определение отражает:
— единую цель проведения аудита — подтверждение достоверности отчетности, снижение риска использования ее в экономической деятельности;
— единые требования ведения аудита — наличие аттестатов о лицензий;
— единые и обязательные условия — аудит проводится независимыми субъектами.
Под аудитом бухгалтерской отчетности в правилах (стандартах) аудиторской деятельности в РФ понимается независима проверка, осуществляемая аудиторской организацией и имеющая своим результатом выражение мнения аудиторской организации о степени достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта [9, с. 69].
На макроэкономическом уровне аудит выступает как элемент рыночной инфраструктуры, необходимость функционирования которого определяется следующими обстоятельствами:
1. Бухгалтерская отчетность используется для принятия решений заинтересованными пользователями ее, в том числе руководством, участниками и собственниками имущества экономического субъекта, реальными и потенциальными инвесторами, работниками заимодавцами, поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, органами власти и общественностью в целом.
2. Бухгалтерская отчетность может быть подвержена искажениями в силу факторов, в частности применения оценочных значений и возможности неоднозначной интерпретации факторов хозяйственной жизни; помимо этого, достоверность бухгалтерской отчетности не обеспечивается автоматически ввиду пристрастности ее составителей.
3. Степень достоверности бухгалтерской отчетности, как правило, не может быть самостоятельно оценена большинством заинтересованных пользователей из-за затрудненности доступа к учетной и прочей информации, а также многочисленности и сложности хозяйственных операций, отражаемых в бухгалтерской отчетности экономических субъектов [11, с. 58].
Помимо аудиторских проверок аудиторы и аудиторские фирмы могут оказывать связанные с аудитом услуги по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского учета, составлению деклараций о доходах и бухгалтерской (финансовой) отчетности, анализу финансово-хозяйственной деятельности, оценке активов и пассивов экономического субъекта, консультированию в вопросах финансового, налогового, банковского или иного хозяйственного законодательства, а также проводить обучение и оказывать другие услуги по профилю деятельности.
Согласно определению проверка достоверности отчетности проводится независимыми аудитором.
Независимость аудитора определяется:
— свободным выбором аудитора (аудиторской фирмы) хозяйствующим субъектом;
— договорными отношениями между аудитором и клиентом, что позволяет аудитору свободно выбирать своего клиента и быть независимым от указаний каких-либо государственных органов;
— возможностью отказать клиенту в выдаче аудиторского заключения до устранения отмеченных недостатков;
— невозможностью аудиторской проверки при родственных или деловых отношениях с клиентом, превышающих договорные отношения по поводу аудиторской деятельности;
— запрещается аудиторам и аудиторским фирмам заниматься хозяйственной, коммерческой и финансовой деятельность, не связанной с выполнением аудиторских, консультационных и других услуг, разрешенных законодательством [7, с. 248].
Аудиторские стандарты – это единые базовые принципы, которым должны следовать все аудиторы (аудиторские фирмы) в процессе своей профессиональной деятельности [4, с. 197].
Соблюдение аудиторский стандартов в процессе осуществления аудиторской деятельности гарантирует определенный уровень качества аудита и надежности его результатов.
Аудиторские стандарты составляют основу всех учебных программ для подготовки аудиторов и программ квалификационных экзаменов по разделу «Аудит» на право заниматься аудиторской деятельностью.
Аудиторские стандарты являются также основанием в суде для доказательства качества проведения аудита и в зависимости от того, насколько отступил аудитор от стандарта, определяется мера ответственности аудитора. Аудитор, допустивший в своей практике отступление от какого-либо стандарта, должен быть готов объяснить причину этого.
Значение аудиторских стандартов состоит в том, что они:
— при их соблюдении обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;
— содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;
— определяют действия аудитора в конкретных ситуациях [4, с. 199].
Стандарт, так же как и другие нормативные документы, должен содержать такие непременные реквизиты, как номер стандарта, анализ проблемы, возможные процедуры решения проблемы.
Помимо аудиторских стандартов, являющихся нормативными документами и обязательными для применения, в аудиторских фирмах могут разрабатываться и собственные, внутрифирменные аудиторские стандарты.
Как правило, в качестве таких стандартов выступают разработанные ведущими специалистами фирмы и проверенные на практике методики проведения конкретных аудиторских процедур. такие методики обычно аудиторская фирма держит в строжайшем секрете, справедливо полагая, что методика проверки, позволяющая с наименьшим риском и наименьшими затратами времени и сил провести аудиторскую проверку, является «ноу-хау».
продолжение
--PAGE_BREAK--1.2 Цели и задачи аудита
Основной целью аудита является установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам.
Цель аудита определяется законодательством, системой нормативного регулирования аудиторской деятельности, договорными обязательствами аудитора и клиента.
Целями аудита бухгалтерской отчетности, как это определено в правиле (стандарте) РФ «Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности», являются формирование и выражение мнения аудиторской организации о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта во всех существенных отношениях[8, с. 148].
В ходе аудита бухгалтерской отчетности должны быть получены достаточные и уместные аудиторские доказательства, позволяющие аудиторской организации с приемлемой уверенностью сделать выводы относительно:
а) соответствия бухгалтерского учета экономического субъекта документам и требованиям нормативных актов, регулирующих порядок ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерского отчетности в Российской Федерации;
б) соответствия бухгалтерского отчетности экономического субъекта тем сведениям, которыми располагает аудиторская организация о деятельности экономического субъекта [6, с. 425].
Мнение аудиторской организации о достоверности бухгалтерской отчетности может способствовать большому доверию к этой отчетности со стороны пользователей, заинтересованных в информации об экономическом субъекте.
Вместе с тем пользователи бухгалтерской отчетности не должны трактовать мнение аудиторской организации как полную гарантию будущей жизнеспособности экономического субъекта либо эффективности деятельности его руководства.
Аудиторское заключение, содержащее мнение аудиторской организации о степени достоверности бухгалтерской отчетности, не должно трактоваться как гарантия аудиторской организации в том, что не существуют какие-либо иные (помимо изложенных в аудиторском заключении) обстоятельства, влияющие или способные повлиять на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта.
Цель проверки финансовых отчетов:
• подтверждение достоверности отчетов или констатация их недостоверности;
• контроль за соблюдением законодательства и нормативных документов, регулирующих правила ведения учета и составления отчетности, методологии оценки активов, обязательств и собственного капитала;
• проверка полноты, достоверности точности отражения в учете и отчетности затрат, доходов и финансовых результатов деятельности предприятия за проверяемый период;
• выявление резервов лучшего использования собственных основных и оборотных средств, финансовых резервов и заемных средств [11, с. 195].
Основная цель аудита может дополняться обусловленным договором с клиентом задачами выявления резервов лучшего использования финансовых ресурсов, анализом правильности исчисления налогов, разработкой мероприятий по улучшению финансового положения предприятия, оптимизации затрат и результатов деятельности, доходов и расходов.
Для достижения основной цели и представления заключения аудитор должен составить мнение по следующим вопросам:
Общая приемлемость отчетности: соответствует ли отчетность в целом всем требованиям, предъявленным к ней, и не содержит ли противоречивой информации?
Обоснованность: существуют ли основания для включения в отчетность указанных там сумм?
Законченность: все ли суммы, которые должны быть включены в отчетность, действительно входят туда? В частности, все ли активы и пассивы принадлежат компании?
Оценка: все ли статьи правильно оценены и безошибочно подсчитаны?
Классификация: есть ли основания относить сумму на тот, на который она записана?
Разделение: отнесены ли операции, проводимые незадолго до или непосредственно после даты составления баланса, к тому периоду, в котором были произведены?
Аккуратность: соответствуют ли суммы отдельных операция данным, приведенным в книгах и журналах аналитического учета, правильно ли они просуммированы, соответствуют ли итоговые суммы данным, приведенным в Главной книге?
Раскрытие: все ли статьи занесены в финансовую отчетности и правильно описаны в самих отчетах и приложениях к ним [11, с. 175]?
Для реализации этих целей аудитор может использовать различные способы накопления необходимой информации.
Применительно к проверке отдельных групп операция, например для аудиторской проверки, товарно-материальных запасов, структура промежуточных целей и положительное (подтверждающее) мнение аудитора будут выглядеть следующим образом:
— общая приемлемость: общая сумма товарно-материальных запасов является приемлемой и в принципе соответствует реальным потребностям предприятия;
— обоснованность: все товарно-материальные запасы, отраженные в отчетности, существуют на дату составления баланса;
— законченность: все существующие товарно-материальные запасы подсчитаны и внесены в баланс; все товарно-материальные запасы являются собственностью предприятия;
— оценка: количество товарно-материальных запасов в учете совпадает с имеющимися в наличии; цены, используемые для оценки товарно-материальных запасов, правильны; период применения указанных цен является верным;
— классификация: товарно-материальные запасы правильно классифицированы как материалы, незавершенное производство и готовая продукция;
— разделение: сумма покупки и продажи товарно-материальных запасов правильно разделена между двумя периодами;
— раскрытие: основные категории товарно-материальных запасов, методы их оценки правильно отражены в отчетности [8, с. 177].
Аудиторы (аудиторские фирмы) в процессе своей деятельности решают ряд задач, связанных с оказанием аудиторских услуг:
— проверка ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, законности хозяйственных операций;
— помощь в организации бухгалтерского учета;
— помощь в восстановлении и ведении учета, составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности;
— помощь в налоговом планировании и расчете налогов;
— консультирование по отдельным вопросам ведения учета и составления отчетности;
— экспертные оценки и анализ результатов хозяйственной деятельности;
— консультирование по широкому кругу финансовых и правовых вопросов, маркетингу, менеджменту, технологическое и экологическое консультирование и др.;
-разработка учредительных документов и др.;
— предоставление информации о будущих партнерах;
— информационное облуживание клиентов;
— другие услуги.
продолжение
--PAGE_BREAK--2 Виды аудита 2.1 Внутренний и внешний аудит
Основная задача внутреннего аудита – решение отдельных функциональных проблем управления, разработка и проверка информационных систем предприятия. Внутренний аудит – неотъемлемая часть управленческого контроля предприятия. Он может быть и независимым, то есть непосредственно подчиняться не исполнительному органу предприятия, а внешним учредителям.
Правило (стандарт) аудиторской деятельности в РФ определяет внутренний аудит как организованная экономическим субъектом, действующая в интересах его руководства и (или) собственников, регламентированная внутренними документами система контроля за соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля.
Внутренний аудит – один из способов контроля за эффективностью деятельности звеньев структуры экономического субъекта.
Организация, роль и функции внутреннего аудита определяются самим экономическим субъектов, а именно его руководством и (или) собственниками в зависимости от:
— содержания и специфики деятельности экономического субъекта;
— объемов показателей финансово-экономической деятельности экономического субъекта;
— сложившейся системы управления экономического субъекта;
— состояния внутреннего контроля.
Функции внутреннего аудита могут выполнять специальные службы или отдельные аудиторы, состоящие в штате экономического субъекта, ревизионные комиссии (ревизоры), привлекаемые для целей внутреннего аудита сторонние организации и (или) внешние аудиторы.
К институтам внутреннего аудита относятся назначаемые собственниками и (или) руководством экономического субъекта ревизоры, ревизионные комиссии, внутренние аудиторы или группы внутренних аудиторов.
Работа внутреннего аудита имеет для руководства и (или) собственников экономического субъекта информационное и консультационное значение; она призвана содействовать оптимизации деятельности экономического субъекта и выполнению обязанностей его руководства.
Объекты внутреннего аудита могут быть различными в зависимости от особенностей экономического субъекта и требований его руководства и (или) собственников. Как правило, функции внутреннего аудита включают:
— проверки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, их мониторинг и разработку рекомендаций по улучшению этих систем;
— проверки бухгалтерской и оперативной информации, включая экспертизу средств и способов, используемых для идентификации, оценки, классификации такой информации и составления на ее основе отчетности, а также специальное изучение отдельных статей отчетности, включая детальные проверки операций, остатков по бухгалтерским счетам;
— проверки соблюдения законов и других нормативных актов, а также требований учетной политики, инструкций, решений и указаний руководства и (или) собственников;
-проверку деятельности различных звеньев управления;
— оценку эффективности механизма внутреннего контроля, изучение и оценку контрольных проверок в филиалах, структурных подразделениях экономического субъекта;
— проверки наличия, состояния и обеспечения сохранности имущества экономического субъекта;
— работу над специальными проектами и контроль за отдельными элементами структуры внутреннего контроля;
— оценку используемого экономическим субъектом программного обеспечения;
— специальные расследования отдельных случаев, например подозрений в злоупотреблениях;
— разработку и представление предложений по устранению выявленных недостатков и рекомендаций по повышению эффективности управления. [10, с 348]
Объективность внутреннего аудита обеспечивается степенью его независимости в структуре управления экономического субъекта. Это требование в внутреннему аудиту, как правильно, обеспечивается тем, что он подчиняется и обязан предоставлять отчеты только назначившему его руководству и (или) собственникам и независим от руководителей проверяемых филиалов экономического субъекта, структурных подразделений, органов внутреннего контроля и т.п.
Внутренними аудиторами являются сотрудники, находящиеся в штате предприятия и подчиненные его руководству. Задачи внутреннего аудита определяются руководством, исходя из потребностей управления, как подразделениями предприятия, так и предприятием в целом.
Деятельность внутреннего аудитора заключается в выполнении широкого круга различных функций, входящих в его обязанности.
Эти функции включают:
— проверку систем контроля, направленную на выработку политики компании в рамках законодательства;
— оценку экономичности и эффективности операций компании;
— проверку уровня достижений программных целей;
— подтверждение достоверности информации, используемой руководством при принятии решений.
В определенной мере функции внутренних аудиторов выполняют ревизорские группы при бухгалтериях крупных предприятий, подчиненные главному бухгалтеру или финансовому директору, однако функции внутренних аудиторов шире.
Внутренний аудит решает следующие задачи:
-контроль за состоянием активов и недопущение убытков.
-подтверждение выполнения внутрисистемных контрольных процедур.
-анализ эффективности функционирования системы внутреннего контроля и обработки информации.
-оценка качества информации, выдаваемой управленческой информационной системой [9, с.289].
Внутренний и внешний аудит дополняются друг друга и в то же время существенно отличаются.
В приложении 1 перечислены основные особенности и отличия внутреннего и внешнего аудита.
Некоторые виды аудита называются управленческим или производственным аудитом. Основной их задачей является проверка и совершенствование организации и управления предприятием, качественных сторон производственной деятельности, оценка эффективности производства и финансовых вложений, производительности, рациональности использования средств, их экономии.
Управленческий аудит, выполняемый независимыми аудиторами, является одним из видов консультационных услуг в помощь клиенту для повышения эффективности использования его мощностей и ресурсов и достижения намеченных целей.
Достаточно близок в управленческому аудиту аудит хозяйственной деятельности, который заключается в систематическом анализе хозяйственной деятельности организации, проводимом для определенных целей. Этот вид аудита иногда называют аудитом эффективности работы или административного управления и организации. При аудите хозяйственной деятельности предполагается, что аудитор должен провести объективное обследование и сделать всесторонний анализ определенных видов деятельности.
Проведение аудита хозяйственной деятельности может осуществляться как по заказу администрации, так и по требованию третьей стороны, в том числе и государственных органов.
продолжение
--PAGE_BREAK--2.2 Аудит на соответствие требованиям
Данный вид аудита заключается в анализе определенной финансовой и хозяйственной деятельности субъекта в целях определения ее соответствия предписанным условиям, правилам, законам [5, с.451].
Если такие условия, например внутренние правила контроля, установлены администрацией, то этот вид аудита осуществляется сотрудниками предприятия, которые выполняют функции внутренних аудиторов.
Если же условия установлены кредиторами (требования поддержания определенного соотношения между оборотным капиталом и краткосрочными обязательствами), то поскольку выполнение этих условий часто находит отражение в финансовых отчетах компании, этот вид аудита проводится вместе с аудитором финансовых отчетов.
На основе вышеизложенного можно сформулировать задачи аудита на соответствие требованиям:
— проверка, соответствует ли деятельности предприятия его Уставу;
— проверка правильности начисления заработной платы и других выплат работникам;
— проверка правильности начисления налогов и сборов в бюджеты различных уровней, а также во внебюджетные фонды;
— обосновано производится ли производственной списание затрат на себе стоимость продукции (работ, услуг) и не занижается ли при этом прибыль [9, с. 279].
Аудит на соответствие требованиям, установленным государственными актами, проводится ревизорами, работающими в государственных органах, осуществляющими контроль за исполнением этих актов (Инспекция федеральной налоговой службы, Контрольно-ревизионное управление, пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и др.) или сторонними аудиторами, которым поручен такой контроль. Результаты аудита докладываются соответствующему государственному органу.
2.3 Специальный аудит и аудит финансовой отчетности
Специальный аудит направлен на проверку конкретных вопросов деятельности хозяйствующего субъекта, соблюдения определенных процедур, норм и правил.
Обычно имеет целью подтвердить законность, добросовестность и эффективность деятельности управляющих, правильность составления налоговой отчетности, использования социальных фондом, другие цели [6, с.457].
При проведении специального аудита составляется отчет по проверяемому периоду с выявленными ошибками и рекомендациями по их исправлению.
Между предприятием и аудиторской фирмой может быть заключен договор на проведение специального аудита в течение года. То есть в течение срока действия договора регулярно составляется обзор изменений законодательства, даются вновь принятые или измененные отчетные формы, даются ответы на вопросы бухгалтерии.
По способам осуществления во времени специальный аудит, оказываемый аудиторской фирмой, может включать:
— сопроводительный аудит, проводимый в течение и по истечении отчетности коммерческого периода;
— периодический аудит, осуществляемый по истечении отдельных отчетных периодов коммерческого года [6, с.401].
Аудит финансовой отчетности выполняется с целью определения согласованности сводной финансовой отчетности с установленными правилами ведения бухгалтерского учета и определенными критериями. Данный вид аудита проводится сторонними аудиторами, приглашенными компанией.
Отчеты и коэффициенты проверяются. Результаты аудита финансовой отчетности публикуются и рассылаются широкому кругу пользователей – владельцам акций, кредиторам, органам государственного регулирования.
Проведение аудиторских проверок финансовой отчетности предприятий в соответствии с требованиями российского законодательства может производиться за любой период времени (квартал, год) с выдачей письменного аудиторского заключения о подтверждении достоверности составленной отчетности.
2.4 Специальный и инициативный аудит
В соответствии с Федеральным Законов от 07.08.01г. № 119-Ф3 «Об аудиторской деятельности» может проводиться обязательный и инициативный аудит.
Обязательная аудиторская проверка проводится в случаях, установленных непосредственно законодательством, или по поручению государственных органов.
Объем и порядок проведения обязательной аудиторской проверки регламентируется законодательными нормами.
Правительством РФ утверждены основные критерии (система показателей), деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая), отчетности подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке (приложение 2).
Инициативный (добровольный) аудит осуществляется по решению экономического субъекта на основе договора с аудитором (фирмой). Характер и масштабы такой проверки определяет клиент [10, с. 383].
При этом цели инициативного аудита могут быть самыми различными. Например, контроль и анализ состояния бухгалтерского учета в целом или отдельных его разделов; выявление состояния финансовой отчетности; организация делопроизводства по бухгалтерскому учету; оценка применяемых средств и методов автоматизации учета.
Можно определить несколько причин проведения инициативного аудита:
Многие предприятия, особенно экс-государственные, ранее подвергавшиеся тщательному внутриведомственному контролю, прошедшие в последние годы процедуру приватизации и акционирования и превратившиеся в акционерные общества, лишились контроля со стороны специальных органов.
Низкая квалификация бухгалтерских кадров на некоторых предприятиях, особенно на вновь образованных.
Инициативный аудит отличается от обязательного тем, что проводится независимо от требований законодательства лишь по инициативе руководства либо учредителей юридического лица. Побудительным мотивом служит, как правило, следующее:
— прямое указание на проведение аудита в учредительных документах;
— смена руководства (аудит инициируется собственниками);
-смена бухгалтера или ключевых фигур в бухгалтерии (аудит инициируется либо собственниками, либо руководством);
— существенные изменения в законодательстве и, как следствие, неуверенность бухгалтера в правильности ведения бухгалтерского учета и налоговых расчетов.
Инициативный аудит, как правило, сопровождается (в отличие от обязательного) дополнительным аудиторским заданием. Это может быть и детальная проработка правильности расчетов с бюджетом, и упор на тот участок учета, на котором работает слабый специалист. В ряде случаев бывает необходимо рассмотреть обоснованность тех или иных расходов, особенно связанных с расчетами со сторонними организациями для выявления мошенничества. Бывает, что в ходе аудита решается вопрос о компетентности персонала.
продолжение
--PAGE_BREAK--