Бухгалтерский и налоговый учет движения товаров в торговой организа

--PAGE_BREAK--Наименование статей
Велич.на начало года
Велич. на конец года
Структура
Изменения
на нач. года
на конец года
в абсол. величинах
в структуре
в % к велич. на начало
в % к измен. итога баланс.
Актив
Внеоборотные активы
1734
3526
14,8%
20,9%
1792
6,1%
103,3%
35,0%
Оборотные активы
9983
13316
85,2%
79,1%
3333
-6,1%
33,4%
65,0%
Баланс
11717
16842
100%
100%
5125
0%
43,7%
100%
Пассив
Капитал и резервы
980
628
8,4%
3,7%
-352
-4,6%
-35,9%
-6,9%
Долгосрочные обязательства
0
0
0
Краткосрочные обязательства
10737
16214
91,6%
96,3%
5477
4,6%
51,0%
106,9%
Баланс
11717
16842
100%
100%
5125
0%
43,7%
100%
Вывод: в 2006 г. произошло увеличение валюты баланса в полтора раза — на 43,7%. Происходит дальнейший прирост внеоборотных активов на 103,3% и прирост оборотных активов на 33,4%. Однако, собственный капитал опять резко уменьшается на 35,9%, а краткосрочные обязательства возрастают на 51%. То есть, ООО «Смик Рус» терпит убытки и увеличивает основные фонды и материальные запасы за счет заемных средств. Это свидетельствует о несколько возрастающей финансовой зависимости от внешних кредиторов.
Аналитический баланс за 2007 год приводится в таблице 2.
Таблица 2. Аналитический баланс ООО «Смик Рус» за 2007 год, тыс.руб.
Наименование статей
Велич.на начало года
Велич. на конец года
Структура
Изменения
на нач. года
на конец года
в абсол. величинах
в структуре
в % к величине на начало года
в % к измен. итога баланс.
1
2
3
4
5
6=3-2
7=5-4
8=6/2*100
9
Актив
Внеоборотные активы
3526
3417
20,9%
15,7%
-109
-5,2%
-3,1%
-2,2%
Оборотные активы
13316
18288
79,1%
84,3%
4972
5,2%
37,3%
102,2%
Баланс
16842
21705
100%
100%
4863
0%
28,9%
100%
Пассив
Капитал и резервы
628
-87
3,7%
-0,4%
-715
-4,1%
-113,9%
-14,7%
Долгосрочные обязательства
0
0
0
Краткосрочные обязательства
16214
21792
96,3%
100,4%
5578
4,1%
34,4%
114,7%
Баланс
16842
21705
100%
100%
4863
0%
28,9%
100%

Вывод: в 2007 году выявленные тенденции продолжаются. Баланс возрастает почти на треть — на 28,9%. Наблюдается продолжение роста оборотных активов на 37,3% на фоне некоторого снижения роста внеоборотных активов — на -3,1%. Снова идет резкое уменьшение собственного капитала и резервов — на -113,9% и на 34,4% увеличиваются краткосрочные обязательства. Можно сделать вывод, что предприятию приходится привлекать все больше и больше заемных средств.
Аналитический баланс за 2008 год приводится в таблице 3.
Таблица 3. Аналитический баланс ООО «Смик Рус» за 2008 год, тыс.руб.
Наименование статей
Велич.на начало года
Велич. на конец года
Структура
Изменения
на нач. года
на конец года
в абсол. величинах
в структуре
в % к величине на начало года
в % к измен. итога баланс.
1
2
3
4
5
6=3-2
7=5-4
8=6/2*100
9
Актив
Внеоборотные активы
3417
3471
15,7%
14,0%
54
-1,7%
1,6%
1,8%
Оборотные активы
18288
21288
84,3%
86,0%
3000
1,7%
16,4%
98,2%
Баланс
21705
24759
100%
100%
3054
0,0%
14,1%
100%
Пассив
Капитал и резервы
-87
-407
-0,4%
-1,6%
-320
-1,2%
367,8%
-10,5%
Долгосрочные обязательства
0
0
0
Краткосрочные обязательства
21792
25166
100,4%
101,6%
3374
1,2%
15,5%
110,5%
Баланс
21705
24759
100%
100%
3054
0%
14,1%
100%
Вывод: общий итог баланса увеличивается, правда, меньшими темпами — на 14,1%. Увеличиваются оборотные активы на 16,4%, незначительно увеличиваются внеоборотные активы — на 1,6%.
В увеличении валюты баланса доля оборотных активов составила 98,2%, доля внеоборотных активов — 1,8%. Капитал и резервы опять резко уменьшились — на 367,8%. Снова возрастают краткосрочные обязательства — на 15,5%.
Следовательно, увеличение имущества опять происходит за счет привлечения заемных средств. Предприятие практически не располагает собственными средствами, товар предоставляется на условиях последующей реализации. Рассмотрим динамику показателей прибылей и убытков ООО «Смик Рус» за исследованный период.
Сравнительный аналитический отчет о прибылях и убытках за исследуемый период приводится в таблице 4.
Таблица 4 Сравнительный аналитический отчет о прибылях и убытках за 2006-2008 гг.
Показатели
2006 г.
2007 г.
2008 г.
2007 к 2006, %
2008 к 2006,%
1. Товарооборот в целом (выручка от продаж)
60058
79018
61816
131,6%
102,9%
2. Себестоимость продаж
59767
79046
61963
132,3%
103,7%
3. Прибыль от продаж
291
-28
-147
-9,6%
-50,5%
Товарооборот увеличился в 2007 г. по сравнению с 2006 г. на 31,6%, однако в 2008 г. снизился и составил всего лишь 2,9% к 2006 году. В 2007 г. по сравнению с 2006 г. темп роста расходов составил 32,3%, в 2008 г. рост показателей затрат также выше, чем рост показателей выручки. Расходы на продажу снизились в 2008 г. по сравнению с 2007 г. на 28,6% (132,3% — 103,7%). В целом по предприятию за последний отчетный 2008 год наблюдается рост убытков, связанных со снижением продаж. Непосредственно из аналитического баланса можно получить ряд важнейших характеристик финансового состояния ООО «Смик Рус». Рассмотрим динамику основных показателей за 2006-2008 годы. Изменение в исследуемом периоде общей стоимости имущества организации, равной итогу баланса, приводится на рис.3.

 
  Рис.3. Динамика общей стоимости имущества ООО «Смик Рус»
Как можно видеть на рис.3, общая стоимость имущества проявляет тенденцию к росту. Стоимость имущества постоянно возрастает. По отношению к 1 января 2006 г. итог баланса на 1 января 2009 г. увеличился на 7917 тыс.руб., или на 47%. То есть, имущество предприятия увеличилось почти в полтора раза.
Динамика стоимости иммобилизованных (внеоборотных) средств (активов) или недвижимого имущества предприятия, равная итогу раздела 1 актива баланса (строка 190), показана на рис.4.

Рис.4. Динамика иммобилизации средств во внеоборотных активах
На рис.4 можно видеть резкое изменение стоимости внеоборотных активов в 2007 году, затем некоторое увеличение внеоборотных активов в течение 2008 года. На 01 января 2009 г. стоимость иммобилизованных средств снизилась по сравнению с базисным годом — на 55 тыс.руб., или на 2%. В целом в 2006-2008 годах изменение внеоборотных активов несущественно.
Далее следует рассмотреть динамику оборотных средств ООО «Смик Рус» за 2005-2008 годы. Открытие новых торговых точек потребует увеличения оборотных средств, в первую очередь, товарных запасов.
Стоимость мобильных (оборотных) средств, равная итогу раздела II актива баланса (строка 290), представлена на рис.5.

Рис.5. Динамика оборотных средств ООО «Смик Рус»
Как можно видеть по данным, представленным на рис.5, динамика оборотных средств подтверждает вывод об освоении новых торговых точек. Идет последовательное увеличение оборотных средств, причем, темпы прироста в 2006-2008 годах гораздо выше, чем у внеоборотных активов.
Можно сделать вывод, что в 2006 году была стадия освоения новых торговых точек, поэтому темп роста оборотных средств был ниже, чем темп роста внеоборотных активов.
В 2007-2008 годах, наоборот, внеоборотные активы менялись незначительно, а оборотные средства показывают высокие темпы роста, что, по всей видимости, связано с выходом на постоянный уровень товарооборота.
Товарооборот – это обращение товаров, процесс продвижения их от производителя к потребителю.
Оптовый товарооборот – продвижение товаров от производителя в розничную торговую сеть — разделяется на следующие виды:
— складской оборот – продажа товаров со склада торговому посреднику для дальнейшей перепродажи;
— транзитный оборот – продажа товаров со складов поставщиков минуя склады оптовой организации;
— внутрисистемный оборот – отпуск товаров одной базой другим базам одной и той же оптовой организации;
Розничный товарооборот – доведение товаров непосредственно до потребителей — разделяется на направления:
— продажа товаров населению за наличный расчет и по банковским картам;
— продажа товаров в кредит и с рассрочкой платежа;
— продажа товаров длительного пользования по образцам.
Товарные операции соответствуют указанным видам товародвижения.
Для подтверждения вывода о стратегии вложения средств в оборотные активы следует рассмотреть соотношение внеоборотных и оборотных активов в исследуемом периоде, представленное на рис.6.

Рис.6. Динамика изменения структуры активов ООО «Смик Рус»
Как видно из рис.6, динамика изменения активов предприятия подтверждает предположение об освоении нового торгового оборудования. Внеоборотные активы выходят на относительно постоянный уровень, а оборотные средства начинают неуклонно увеличиваться. Можно сделать вывод об увеличении торговых запасов в магазинах ООО «Смик Рус».
Увеличение удельного веса торговых запасов может свидетельствовать:
о наращивании торгового потенциала организации;
о стремлении за счет вложений в торговые запасы защитить денежные активы организации от обесценивания под воздействием инфляции;
о нерациональности выбранной хозяйственной стратегии, вследствие которой значительная часть текущих активов иммобилизована в запасах, чья ликвидность может быть невысокой (происходит затоваривание).
1.3 Особенности организации бухгалтерского и налогового учета в ООО «Смик Рус» Для организации учета в ООО «Смик Рус» применяется программа «1С: Предприятие 7.7.», которая является универсальной системой для автоматизации бухгалтерского и налогового учета. За счет своей универсальности «1С: Предприятие» используется для ведения любых разделов учета на предприятиях различных типов. Разнообразные и гибкие возможности «1С: Предприятие» позволяют использовать ее как средство полной автоматизации учета от ввода первичных документов до формирования отчетности.
Это универсальная бухгалтерская программа, ориентированная на широкий спектр возможных объектов применения. Программа «1С: Предприятие» построена по принципу заполнения такого системно-хронологического регистра как Журнал хозяйственных операций и ориентирована на привычную для бухгалтера журнально-ордерную систему. Все расчеты ведутся автоматически, предоставляется возможность автоматического пересчета остатков и оборотов после ввода и изменения операций. Существует режим расчета внутри квартала как за один месяц или квартал, так и за любой интересующий период вообще.
Имеется также возможность автоматизации первичного учета вообще (приходные и расходные кассовые ордера, авансовые отчеты и т.п.). Включена функция калькулятора и памяти, существует режим формирования информации по всем счетам, автоматическое получение шахматной ведомости, оборотно-сальдовой ведомости (за любой период), баланса предприятия, а также других форм финансовой и налоговой отчетности.
Для анализа учетной политики ООО «Смик Рус» необходимо рассмотреть общую организацию бухгалтерского учета, приведенную в таблице 5.
Таблица 5 Общая организация бухгалтерского учета в ООО «Смик Рус»
Элемент организации бухгалтерского учета
Фактически в ООО «Смик Рус»
 1 Состав бухгалтерии и структурная схема бухгалтерии
В составе бухгалтерии 9 человек: главный бухгалтер, зам.главного бухгалтера, бухгалтеры учета розницы (3 чел), бухгалтеры учета дистрибьюции (2 чел), бухгалтер-расчетчик, бухгалтер-кассир
2 Наличие учетной политики
Приказ об учетной политике предприятия от 5 января 2009 г. № 1
3 Наличие должностных инструкций, фактические обязанности работников
Перечень обязанностей работников бухгалтерии и их полномочия отражены в должностных инструкциях
4 Наличие рабочего плана счетов и его особенности
Утвержден рабочий план счетов как приложение к Приказу об учетной политике
5 Наличие утвержденного графика документооборота и осуществление контроля за его выполнением
Утвержден график документооборота в приказе об учетной политике предприятия, контроль за выполнением осуществляет главный бухгалтер
6 Форма бухгалтерского учета
Автоматизированная
7 Применение в учете и управлении компьютерных программ
Программа ведения бухгалтерского учета «1С: Предприятие» v.7.7
8 Наличие утвержденной внутренней отчетности и осуществление контроля за ее составлением
Утвержденная внутренняя отчетность предприятия отсутствует
9 Наличие форм первичных учетных документов отличных от типовых
Формы первичных учетных документов типовые, унифицированные
10 Наличие положения о порядке проведения инвентаризации и организация инвентаризации
Утверждено положение о порядке проведения инвентаризации
При этом при составлении первичных документов данные соответствующих им хозяйственных операций автоматически заносятся в базу данных, составляются необходимые проводки. Кроме того, программным продуктом «1: С Предприятие» предусмотрено автоматическое формирование форм налогового учета по различным видам расходов.
Наконец, указанной программой предлагается набор форм отчетности для анализа финансового состояния предприятия на основе показателей, принятых не только в российской, но и международной практике.
Виды товарных операций приводятся на рисунке 1.
  SHAPE  \* MERGEFORMAT     продолжение
--PAGE_BREAK----PAGE_BREAK--В накладной № 269 от 18.03.2009 г. указана цена поставщика без учета НДС, количество товара и общая сумма поставки.
Так, по товару KLEIN Грабли пластм. малые Bosh 57979 цена поставщика составляет 25 руб. за шт., количество – 10 штук. Сумма поставки данного товара без учета НДС – 250 руб. Сумма поставки с учетом НДС – 295 руб.
Торговая наценка составляет в магазине «СМИК», по распоряжению администрации, 30%. Для определения продажной цены товара рассчитывается цена товара, исходя из суммы поставки с учетом НДС:
295 руб.: 10 шт. = 29,50 руб.
Цена увеличивается на торговую наценку 30% и округляется до целого числа:
29,50 руб. * 1,30 = 38,35 руб. округляется до 39 руб.
Сумма товара по продажной цене исчисляется, исходя из продажной цены и количества данного товара:
39 руб. * 10 шт. = 390 руб.
Сумма торговой наценки составляет разницу между суммой товара по продажной цене и суммой поставки с учетом НДС:
390 руб. – 295 руб. = 95 руб.
Общая сумма товара, принятого в магазин по накладной № 269 по продажным ценам, составила 8562,0 руб., торговая наценка – 2065,39 руб.
После таксировки составляется бухгалтерская проводка:
Дебет 41 «Товары»; Кредит 42 «Торговая наценка» — 2065,39 тыс.руб. Операция — поставлена торговая наценка на поступивший товар по накладной № 269 от 18.03.2009 г.
Кредиторская задолженность поставщику по товарам, поставленным в магазин, погашается через расчетный счет в банке в течение пяти банковских дней с момента получения товара.
В бухгалтерии ООО «Смик Рус» составляется проводка:
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; Кредит 51 «Расчетные счета» — 6500 руб. Операция – оплачен поставщику ООО «Канцлер» товар по договору поставки № 146 от 28 июня 2008 г., накладной № 269 от 18.03.2009 г.
С поставщиком ООО «Канцлер» расчеты проводятся с округлением до ближайшей круглой суммы, ежеквартально составляется акт сверки и погашается задолженность той стороной, у кого она образовалась.
Прямая поставка товаров от поставщика с доставкой в магазин чаще всего сопровождается товарно-транспортной накладной, являющейся для поставщика одновременно подтверждением передачи товаров и их доставки автомобильным транспортом. Наличие ТТН по форме № 1-Т у грузоотправителя (продавца) и перевозчика необходимо для подтверждения факта перевозки грузов (товаров).
От поставщика Empik Media & Fashion поступили товары – книжная продукция – на общую сумму 9274,73 руб. по товарно-транспортной накладной № 000481 от 16.03.2009 г. согласно договору поставки № 288 от 20.11.2008 г.
В момент поставки у ООО «Смик Рус» возникла кредиторская задолженность за товары, поставленные по ТТН № 000481 на сумму 9274,73 руб.
Поступление товаров при прямой поставке товаров от поставщика с доставкой в магазин в бухгалтерском учете ООО «Смик Рус» отражается следующими записями.
Дебет 41 «Товары»; Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 9274,73 руб. Операция — поступил товар от поставщиков.
На полученной товарно-транспортной накладной выставляется торговая наценка путем таксировки розничных цен.
Дебет 41 «Товары»; Кредит 42 «Торговая наценка» — 2801,30 тыс.руб. — поставлена торговая наценка на товар по накладной № 481 от 16.03.2009 г.
Сумма товара, поступившая в магазин по продажным ценам, по данной накладной, составляет 12076 руб.
В бухгалтерии ООО «Смик Рус» составляется проводка:
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; Кредит 50 «Касса» — 9274,73 руб. Операция – оплачен поставщику Empik Media & Fashion товар по накладной № 481 от 16.03.2009 г. через Гавриленко С.А. по доверенности № 84.
С Empik Media & Fashion расчеты проводятся по каждой накладной.
Передача товаров в розничную торговлю со своего дистрибьюторского склада оформляется внутренней накладной на перемещение товаров.
Со склада ООО «Смик Рус» в магазин розничной торговли переданы товары на общую сумму 2000,56 руб. по накладной на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары № 72 от 17.03.2009 г.
Данный вид товарных операций не влечет за собой дебиторскую или кредиторскую задолженность, изменяется только субсчет учета товаров.
Поступление товаров при перемещении их со склада дистрибьюции в магазин в бухгалтерском учете ООО «Смик Рус» отражается следующими записями.
Дебет 41 «Товары», субсчет 41/3 «Товары в розничной торговле»; Кредит 41 «Товары», субсчет 41/1 «Товары в оптовой торговле» — 2000,56 руб. Операция – передан товар со склада дистрибьюции в магазин.
На полученной накладной выставляется торговая наценка.
Дебет 41 «Товары», субсчет 41/3 «Товары в розничной торговле»; Кредит 42 «Торговая наценка» — 604,44 руб. Операция — поставлена торговая наценка на поступивший товар со склада по накладной № 72 от 17.03.2009 г.
Общая сумма товара, поступившая в магазин по продажным ценам, по данной накладной составляет 2605 руб.
Следующий вид поступления товаров в магазин ООО «Смик Рус» — закупка товаров подотчетным лицом за наличный расчет на оптовых складах.
Заведующая магазином получает наличные деньги из кассы по расходному кассовому ордеру на закупку товаров на основании распоряжения директора ООО «Смик Рус» № 5 от 05.01.2009 г. о разрешении приобретения товаров из текущей выручки магазина в пределах лимита 50000 руб. для расширения и обновления ассортимента.
Выдана под отчет из кассы сумма 18000 руб. заведующей магазином Недождиевой Г.И. по расходному кассовому ордеру № 80 от 16.03.2009 г. для закупки товаров за наличный расчет с целью расширения ассортимента.
Заведующей магазином закуплены товары по товарным накладным ООО «Аленка» № 413 от 16.03.2009 г. на сумму 12844,39 руб. и ООО «Центр Плюс» № 283 от 16.03.2009 г. на сумму 3615,17 руб…
Закупленные товары оприходованы в магазин, произведена таксировка продажных цен и выставлена торговая наценка.
При отражении в учете товаров, приобретенных для организации подотчетным лицом производятся следующие бухгалтерские записи:
Дебет 41 «Товары»; Кредит 71 «Расчеты с подотчетными лицами» — 3615,17 руб. — Отражена стоимость товаров, приобретенных для организации подотчетным лицом Недождиевой Г.И. по товарной накладной ООО «Центр Плюс» № 283 от 16.03.2009 г.
Увеличена стоимость оприходованных товаров на сумму торговой наценки, определяемой как разница между фактической себестоимостью и продажной стоимостью товаров — на товары, приобретенные подотчетным лицом, и произведена следующая запись.
Дебет 41 «Товары»; Кредит 42 «Торговая наценка» — 1189,83 руб. Операция — поставлена торговая наценка на поступивший товар по накладной ООО «Центр Плюс» № 283 от 16.03.2009 г. (через Недождиеву Г.И.)
Дебет 41 «Товары»; Кредит 71 «Расчеты с подотчетными лицами» — 12844,39 руб. Операция — Отражена стоимость товаров, приобретенных для организации подотчетным лицом Недождиевой Г.И. по товарной накладной ООО «Аленка» № 413 от 16.03.2009 г.
Увеличена стоимость оприходованных товаров на сумму торговой наценки и произведена следующая запись.
Дебет 41 «Товары»; Кредит 42 «Торговая наценка» — 1005,61 руб. Операция — поставлена торговая наценка на поступивший товар по накладной ООО «Аленка» № 413 от 16.03.2009 г. (через Недождиеву Г.И.).
Поступление товаров в магазин ООО «Смик Рус» по товарной накладной ООО «Аленка» № 413 от 16.03.2009 г. составило 3850 руб., по товарной накладной ООО «Центр Плюс» № 283 от 16.03.2009 г. – 14805 руб.
Всего поступление товаров в магазин по продажным розничным ценам по указанным накладным составило 18655 руб.
Далее поо товарным накладным поставщиков составляется авансовый отчет № 56 от 17.03.2009 г. Недождиевой Г.И. на общую сумму поставки 16459,56 руб… На основании данных утвержденного авансового отчета бухгалтерией производится списание подотчетных денежных сумм.
2.2 Учет издержек обращения в торговой организации Издержки обращения – один из главных оценочных показателей финансово-хозяйственной деятельности торговых организаций. Они позволяют определить качество и эффективность работы всего коллектива организации, а внедрение режима экономии издержек способствует росту прибыли, повышению уровня рентабельности. Издержки обращения участвуют в формировании финансового результата деятельности торговой организации, при прочих равных условиях их экономия позволит увеличить прибыль, упрочить конкурентные позиции торговых предприятий и организаций на рынке товаров и услуг.
В торговле издержки обращения направлены на наиболее полное удовлетворение спроса населения. Этим целям служат расходы в торговле, связанные с дополнительным вкладом в потребительную стоимость товаров, улучшением обслуживания населения, информацией покупателей о качестве, свойствах и способах потребления товаров, оказанием дополнительных услуг.
Издержки обращения в торговле всегда выражали, и будут выражать качество работы торговых организаций и предприятий. Относительное снижение издержек обращения наряду с уменьшением себестоимости продукции является экономическим условием снижения розничных цен, роста чистого дохода торговли, укрепления финансового состояния торговых предприятий.
Издержками обращения называются выраженные в денежной форме затраты живого и овеществленного труда по планомерному доведению и реализации товаров потребителям [16, с. 194]. Они включают расходы на оплату труда работников торговли, транспортирование, хранение, упаковку, подсортировку и подготовку товаров к продаже, а также расходы на организацию закупки и реализации, на управление торговлей, ведение учета и контроля за выполнением планов торгово-финансовой деятельности.
Однако не все затраты торговли можно относить на издержки обращения. Так, затраты и потери, возникающие в результате небрежного отношения к собственности, убытки, образующиеся по причине наличия дебиторской задолженности, не востребованной в срок, штрафы и пени, уплачиваемые вследствие невыполнения хозяйственных договоров, и прочие подобные потери не должны учитываться как издержки обращения. Указанные расходы необходимо взыскивать с виновных лиц, либо списывать на результаты хозяйственной деятельности.
По способу отнесения на себестоимость издержки делятся на прямые (контролируемые), непосредственно связанные с практической деятельностью того или иного отдела, магазина, и на косвенные, которые производятся всем магазином в целом или группой магазинов. К косвенным (неконтролируемым) затратам относятся: заработная плата административно-управленческого персонала всего магазина; расходы по содержанию общемагазинных служб (вычислительного центра, бухгалтерии и других отделов). Косвенные издержки рассматриваются как неизбежные, ибо их нельзя упразднить без ликвидации какой-либо функции или подразделения. Косвенные расходы должны распределяться на все секции и отделы магазина.
Существует несколько методов распределения косвенных издержек и затрат между товарными отделами (секциями), службами, функциями и прочими центрами затрат:
— пропорционально обороту отделов;
— пропорционально торговой площади, занимаемой отделами (натуральной или взвешенной), т.е. с учетом этажности, места расположения в зале [16, с. 166].
Издержки обращения непосредственно связаны с функционированием основного и оборотного капитала. Материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды — затраты собственного оборотного капитала; амортизация — собственного основного капитала; прочие затраты — собственного и заемного оборотного капитала, заемного основного капитала.
Правильная организация учета издержек обращения дает возможность выявить резервы их снижения. Учет издержек позволяет контролировать расходование материальных, трудовых и финансовых ресурсов.
Рассмотрим структуру издержек обращения ООО «Смик Рус» в 2008 г., представленную в таблице 8.
Таблица 8. Структура издержек обращения магазина «Смик Рус» в 2008 г.
Показатель
Структура
Сумма, тыс.руб.
Издержки обращения всего
100%
18589
I. Материальные затраты
39,31%
7307
 коммунальные услуги
9,68%
1800
 электроэнергия
22,59%
4200
 хранение, упаковка товаров
0,45%
84
 Износ сан. одежды
0,16%
30
 Потери товаров при хранении
2,33%
434
 Расходы по таре
0,16%
30
 Расходы на текущий ремонт, содержание зданий, сооружений, инвентаря
0,65%
120
 Расходы на собственный транспорт
3,28%
609
II. Затраты на оплату труда
37,89%
7044
III. Отчисления на социальные нужды
10,04%
1867
IV. Амортизация основных фондов
3,74%
695
V. Прочие затраты
9,02%
1676
 Оплата услуг сторонних организаций
0,52%
96
из них: услуги связи
0,13%
24
 Вневедомственной охраны
0,39%
72
 Другие затраты
5,16%
960
 Оплата услуг по инкассации торговой выручки
3,34%
620
По данным таблицы 8 видно, что значительная доля издержек приходится на расходы по оплате труда, а также на материальные затраты.
Наглядно структура издержек обращения в 2008 г. показана на диаграмме на рисунке 7.

 Рис.7. Структура издержек обращения в 2008 г.
Динамика издержек обращения позволяет проследить изменения расходов торгового предприятия в течение ряда лет.

Рис.8. Динамика структуры издержек обращения в 2006-2008 гг.
Как можно видеть на рисунке 8, в целом структура сохраняется в течение ряда лет, изменения отдельных экономических статей незначительны. Наибольшую долю занимает оплата труда, которая колеблется в районе 40% — от 39% в 2006 г., до 41% в 2007 г. и до 38% в 2008 г. Примерно такую же часть издержек обращения занимают материальные затраты, включающие в себя коммунальные услуги, расходы на электроэнергию и др. Наиболее значительные колебания идут по статье «Прочие затраты» — от 4% до 9%, причем доля прочих затрат в последнем году наибольшая – 9%. Рассмотрим некоторые показатели эффективности издержек обращения и их изменение в ООО «Смик Рус» в 2006-2008 гг. Издержки обращения характеризуются следующими основными показателями: а) уровнем издержкоемкости торговой деятельности. Он определяется как отношение суммы издержек обращения к сумме товарооборота, выраженное в процентах. Уровень издержкоемкости является важнейшим качественным показателем экономичности хозяйственной деятельности торгового предприятия, отражая долю его текущих затрат в цене реализуемых товаров;

ИЕ = ИО/ТО*100%,
где ИЕ – издержкоемкость,
ИО – издержки обращения,
ТО – товарооборот [12, с. 207].
Отсюда,
ИЕ 2006 = 16735/60058*100% = 27,9 %
ИЕ 2007 =22844/79018*100% = 28,9 %
ИЕ 2008 =18589/61816*100% = 30,1 %
Изменение составило 30,1%-27,9% =+ 2,2%.
Как видно из приведенных расчетов, уровень издержкоемкости за период 2006-2008 гг. повысился на 2,2%. Это говорит о том, что предприятию не удается сократить уровень своих издержек обращения.
б) уровнем издержкоотдачи. Этот показатель является обратным по отношению к уровню издержкоемкости. Он характеризует объем товарооборота, приходящийся на единицу издержек обращения предприятия, т.е. свидетельствует о результативности его текущих затрат;
Ио =1/ИЕ,
где Ио – издержкоотдача, ИЕ – издержкоемкость [12, с. 207].
Ио 2006 = 1/27,9% = 3,6
Ио 2007 = 1/28,9% = 3,5
Ио 2008 = 1/30,1% = 3,3
Изменение 3,3 – 3,6 = — 0,3.
За 2006-2008 гг. уровень издержкоотдачи понизился на 0,3, что говорит о некотором снижении результативности текущих затрат предприятия.
Как видно из приведенных расчетов, за исследуемый период времени увеличение товарооборота ООО «Смик Рус» на 2,9 процентных пункта вызвало рост уровня издержек обращения на 11,1 процентных пункта.
Издержки обращения — один из основных показателей качества работы предприятия, которые в конечном итоге влияют на финансовый результат деятельности предприятия.
Необходимо обратить особое внимание на наиболее емкие статьи издержек обращения, так как именно они являются основными показателями затрат, а следовательно и источником резерва их снижения.
Резервы экономии издержек обращения кроются в повышении эффективности использования оборотных средств и снижении затрат по содержанию товарных запасов.
Если учесть, что оборотные средства непрерывно возрастают, то ускорение оборачиваемости оборотных средств является важным источником повышения эффективности использования ресурсов.
    продолжение
--PAGE_BREAK--Значительным резервом экономии издержек обращения является снижение непроизводительных расходов. Основными мероприятиями по сокращению этих расходов являются: организация тщательной количественной и качественной приемки продукции от поставщиков, обеспечение надлежащего хранения.
2.3 Учет выбытия товаров в торговой организации Списание покупной стоимости товаров со счета 41 «Товары» происходит по мере признания в бухгалтерском учете выручки от их продажи, то есть по мере передачи покупателю права собственности на товары.
В то же время, если выручка от продажи отгруженных товаров определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, то до наступления этого момента такие товары следует учитывать на счете 45 «Товары отгруженные» (например, в случае, когда товары переданы покупателю, но право собственности на них остается у поставщика до наступления какого-либо события).
Кроме того, товары могут быть списаны:
— при их передаче в качестве вклада в уставный капитал;
— при их использовании для собственных нужд;
— при недостаче товаров;
— при любом ином выбытии товаров.
Таблица 9 Корреспонденция счетов на выбытие товаров
Хозяйственная операция
Корреспондирующие счета
Дебет
Кредит
 Списана стоимость товаров, оприходованных в качестве материалов
10
41
 Списана стоимость товаров, переданных третьим лицам без перехода права собственности
45
41
 Отражена стоимость товаров, переданных в качестве вклада в уставный капитал других организаций
58
41
 Списана стоимость товаров, переданных в оплату кредиторской задолженности
76
41
 Списана стоимость товаров, переданных при прекращении договора простого товарищества
80
41
 Списана на продажи стоимость реализованных товаров
90
41
 Отражена стоимость товаров, переданных безвозмездно
91
41
 Отражена стоимость товаров, переданных для коммерческих целей, связанных с их продажей (реклама и т.п.)
44
41
Выбытие товаров из магазина розничной торговли ООО «Смик Рус» происходит, прежде всего, при реализации товаров, при бартерных товарообменных и прочих товарных операциях.
К товарным хозяйственным операциям относятся и бартерные операции по погашению кредиторской задолженности за оказанные услуги.
Так, стоимость товаров, переданных в оплату кредиторской задолженности ПО «Электросети» филиала «Мосэнерго» ОАО «МРСК Центра и Приволжья» по товарной накладной № 9 от 18 марта 2009 г. на сумму 1155 руб. отражается в учете следующей проводкой:
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; Кредит 90 «Продажи», субсчет 90/1 «Доходы от продаж» — 1155 руб. Операция – отражена стоимость товаров, переданных в погашение кредиторской задолженности за электроэнергию.
Списание проданных товаров из магазина производится на основании сданной в кассу выручки от продаж, так как товары в магазине ООО «Смик Рус» учитываются по продажным ценам.
Выручка от продаж сдается заведующей магазином в кассу ООО «Смик Рус» ежедневно по приходному кассовому ордеру.
Списание реализованных товаров и отражение выручки от продаж в учете производится следующими проводками:
Дебет 50 «Касса»; Кредит 90 «Продажи», субсчет 90/1 «Продажи» — 12200 руб. – сдана в кассу выручка от продаж через зав.магазином Недождиеву Г.И.
Дебет 90 «Продажи», субсчет 90/2 «Себестоимость продаж»; Кредит 41/2 «Товары в рознице» — 12200 руб. – списана стоимость проданных товаров.
Подтверждением выручки служит кассовый чек (Z-отчет ККМ).
Первичные приходные и расходные документы являются основанием составления товарного отчета, который материально ответственное лицо – заведующая магазином Недождиева Г.И. — предоставляет в бухгалтерию ООО «Смик Рус» один раз в семь дней.
В ООО «Смик Рус» применяются товарные отчеты по форме ТОРГ-29, приходная часть которых совмещается с учетным регистром по счету 60, а расходная — с учетным регистром по счету 41. Итоговые данные отчетов — регистров за месяц используют для составления сводных регистров в целом по организации. В них приводятся сведения об остатках и движении — поступлении и расходе товаров. К товарным отчетам прикладываются первичные документы.
Товарный отчет состоит из трех частей: адресной, приходной и расходной.
В адресной части товарного отчета указывается наименование организации, торговой единицы и структурного подразделения, фамилия и инициалы материально ответственного лица, лимит остатка товаров, номер отчета, период, за который составляется товарный отчет.
В приходной части товарного отчета отражается в стоимостном выражении остаток товаров на дату составления предыдущего товарного отчета и поступление товаров и тары по сопроводительным документам.
Каждый приходный документ (источник поступления товаров, номер и дата документа, сумма поступивших товаров) записывают отдельно, рассчитывают общую сумму оприходованных товаров за отчетный период и итог прихода с остатком на начало периода.
В расходной части товарного отчета подсчитывают общую сумму расхода товаров за отчетный период.
Каждый расходный документ отражается отдельной строкой (продажа товаров мелким оптом, возврат недоброкачественных товаров, переброска товаров). Основой товарного отчета является подтверждение товарного остатка.
Все приходные и расходные документы, на основании которых составляются товарные отчеты, следует располагать в хронологическом порядке.
Нумерация товарных отчетов должна быть последовательной с начала и до конца года, с первого номера.
Товарный отчет № 14 от 23.03.2009 г. за отчетный период с 16 по 22 марта по форме ТОРГ-29 представлен в Приложении. Рассмотрим составление отчета и отражение движения товаров в данном товарном отчете.
Начальное сальдо товаров в магазине «СМИК» на 16 марта составляет 526160,68 руб. Это подтверждается данными предыдущего товарного отчета.
Далее указываются товарные операции по приходу товаров: поступление товаров от поставщиков, через подотчетное лицо и передачу со склада в магазин.
Таблица 10 Оформление товарного отчета по приходу товаров
Наименование операции
Дата
Номер док-та
Сумма, руб.
Empik Media & Fashion
16.03
481
12076,0
ООО «Аленка» ч/з Недождиеву
16.03
413
3850,0
ООО «Центр Плюс» ч/з Недождиеву
16.03
283
4805,0
Склад ООО «Смик Рус»
17.03
72
2605,0
ООО «Канцлер»
18.03
269
8562,0
Итого сумма прихода товаров в магазин за отчетный период 31898,0 руб.
Суммарно с остатком на начало периода — 558058,7 руб.
Далее рассчитывается расход товаров за отчетный период. К расходу товаров относятся реализованные товары, стоимость которых определяется выручкой, и прочая передача товаров. Данные приводятся в таблице 11.
Таблица 11. Данные реализации товаров по магазину «Смик»
Наименование операции
Дата
Номер док-та
Сумма, руб.
Выручка от продаж
16.03
93
12200,0
Выручка от продаж
17.03
95
11000,0
Возврат Empik Media & Fashion
18.03
8
1560,0
ПО «Новомосковские электросети»
18.03
9
1155,0
Выручка от продаж
18.03
97
8400,0
Выручка от продаж
19.03
99
7200,0
Выручка от продаж
20.03
103
12300,0
Выручка от продаж
21.03
104
16200,0
Выручка от продаж
22.03
105
12500,0
Итого расход товаров по магазину «Смик» за период товарного отчета с 16 по 22 марта 2009 г. составил 82515 руб.
Остаток товаров на 23 марта 2009 г. по магазину «Смик» в розничных ценах составил 475543,70 руб.
Товарные отчеты составляются материально ответственными лицами в двух экземплярах. Первый экземпляр отчета вместе со всеми оправдательными документами, подтверждающими поступление или выбытие товаров, представляется в бухгалтерию организации, а второй с распиской бухгалтера о приеме отчета остается у материально ответственного лица.
После проверки товарного отчета в бухгалтерии ООО «Смик Рус» проверяются итоговые суммы по журналам-ордерам.
После операции сторнирования суммы торговой наценки, относящейся к реализованным товарам на счете 90 «Продажи» образуется кредитовое сальдо, представляющее собой валовый доход от реализации товаров.
Торговая организация учитывает товары по ценам продажи (в розничной торговле), следовательно, чтобы отразить полученный от торговли доход, надо списать на доходы торговую наценку, приходящуюся на проданные товары.
Для расчета реализованного торгового наложения бухгалтерией ООО «Смик Рус» используется специальный бланк справки-расчета
Расчет производится на основании следующих исходных данных:
1. Остаток товаров на начало периода в продажных ценах
Тн — 752,80 тыс.руб.,
в т.ч. остаток торговых надбавок на начало ТНн — 218,31 тыс.руб.
2. Поступил товар от поставщиков в марте 2009 г.
Тп на сумму 1952,00 тыс.руб.
3. Поставлена торговая наценка на поступивший товар
ТНп в общей сумме 605,12 тыс.руб.
4. Выручка от продажи товаров в текущем месяце Вр — 2056,40 тыс.руб.
5. Возврат товаров Тв на сумму 33,40 тыс.руб.,
снята торговая наценка по возвращенным товарам
ТНв в сумме 10,35 тыс.руб.
6. Реализованную торговую надбавку, исходя из среднего процента, рассчитывают по формуле:
ВД = Т * П / 100.
где ВД – валовый доход (реализованная торговая наценка);
Т – товарооборот текущего периода;
П – средний процент торговой наценки;
В свою очередь, средний процент определяют по формуле:
П = ( ТНн + ТНп — ТНв) / (Т+Тк) * 100%,
где ТНн – торговая надбавка на остаток товаров на начало периода;
ТНп – торговая надбавка на товары, поступившие за период;
ТНв – торговая надбавка на выбывшие товары;
Тк – остаток товаров на конец отчетного периода.
7. Рассчитывается общий товарооборот текущего месяца:
Тобщ = Тн + Тп + ТНп = 752,80 + 1952,00 + 605,12 = 3309,92 тыс.руб.
8. Товарооборот по реализованным товарам рассчитывается за вычетом возвращенных товаров поставщику:
Т = Тобщ – Тв = 3309,92 — 33,40 = 3276,52 тыс.руб.
9. Рассчитывается торговая наценка в товарообороте по реализованным товарам:

ТНт = ТНн + ТНп — ТНв = 218,31 + 605,12 — 10,35 = 813,08 тыс.руб.
10. Средний процент торговой наценки в товарообороте:
П = 813,08 тыс.руб. / 3309,92 тыс.руб. = 24,8%
11. Для того, чтобы определить торговую наценку в остатке товаров на конец месяца, необходимо рассчитать товарный остаток на конец месяца:
Тк = Тобщ – Вр – Тв = 3309,92 — 2056,40 — 33,40 = 1220,12 тыс.руб.
12. Рассчитывается сумма торговой надбавки в остатке товара:
ТНк = Тк * П = 1220,12 тыс.руб. * 24,8% = 302,78 тыс.руб.
13. Реализованное торговое наложение находится как разность между торговой наценкой в товарообороте текущего периода и торговой надбавкой в остатке товара на конец месяца (Методические рекомендации по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли):
ВД = ТНт – ТНк = 813,08 тыс.руб. — 302,78 тыс.руб. = 510,30 тыс.руб.
Бухгалтерские записи при расчете реализованного торгового наложения за февраль 2009 г. в ООО «Смик Рус»:
Дебет 41 «Товары»; Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 1952,00 тыс.руб. — поступил товар от поставщиков;
Дебет 41 «Товары»; Кредит 42 «Торговая наценка» — 605,12 тыс.руб. — поставлена торговая наценка на поступивший товар;
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; Кредит 41 «Товары» — 33,40 тыс.руб. — возврат товаров поставщику;
Дебет 41 «Товары»; Кредит 42 «Торговая наценка» — СТОРНО (10,35) тыс.руб. — снята торговая наценка по возвращенным товарам;
Дебет 50 «Касса»; Кредит 90 «Продажи» — 2056,40 тыс.руб. — поступила торговая выручка за проданные товары;
Дебет 90 «Продажи»; Кредит 41 «Товары» — 2056,40 тыс.руб. — списана себестоимость проданных товаров по розничным ценам;
Дебет 90 «Продажи»; Кредит 42 «Торговая наценка» — СТОРНО (510,30 тыс.руб.) — реализованное торговое наложение по проданным товарам;
Дебет 90 «Продажи»; Кредит 99 «Прибыли и убытки» — 510,30 тыс.руб. — получена прибыль по торговой деятельности.
По окончании месяца в учетном регистре по счету 41 подсчитывают итоги, которые сверяют с соответствующими показателями учетных регистров по другим счетам.
Сумму товаров, полученных от поставщиков в марте 2009 г., сверяют с учетным регистром по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; стоимость товаров, реализованных в розницу за наличный расчет, сверяют с учетным регистром по счету 50 «Касса».
Итоги журнала-ордера записывают в Главную книгу. Дату этой записи и подпись лица, ее сделавшего, указывают в журнале-ордере. Итоги дебетовой ведомости переносят в журналы-ордеры по кредиту соответствующих счетов.
2.4 Учет товарных потерь в торговой организации В целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности в ООО «Смик Рус» ежеквартально производится инвентаризация имущества и финансовых обязательств, товарных остатков магазина и склада, тары. При этом выявляется соответствии фактического наличия товаров и тары на момент инвентаризации их остатков по данным бухгалтерского учета.
В ООО «Смик Рус» создана постоянно действующая инвентаризационная комиссия, отвечающая за полноту и достоверность результатов инвентаризации имущества и обязательств, в количестве пяти человек, состав которой утверждается приказом об учетной политике организации.
Материально ответственные лица до начала инвентаризации дают расписку в том, что все документы по приходу и расходу ценностей к отчету приложены и сданы в бухгалтерию.
Инвентаризацию проводят одновременно на складе и в торговом зале. Начинают инвентаризацию со снятия остатка денег в операционных кассах. Сведения о фактическом наличии товаров и тары записывают в инвентаризационную опись товаров, материалов и тары в торговле.
Результат инвентаризации товаров в сличительной ведомости выводят по общему итогу, что связано с учетом в стоимостном выражении.
Выбытие (списание) товаров в связи с их недостачей по вине работника не является операцией, признаваемой объектом налогообложения по НДС, при этом суммы НДС по недостающим товарам не подлежат вычету из бюджета.
По результатам инвентаризации за 1 квартал 2009 г. в магазине «СМИК» недостача составила 3520 руб. Заведующая магазином Недождиева Г.И. добровольно согласилась погасить недостачу. При этом в бухгалтерии была составлена справка, в которой недостача была отражена следующими бухгалтерскими записями:
Дебет 73/2 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»; Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» — 3520 руб. — отражается задолженность материально ответственного лица Недождиевой Г.И. за недостачу товаров по розничным ценам по результатам инвентаризации.
Дебет 42/1 «Торговая наценка»; Кредит 98/4 «Доходы будущих периодов» — 688 руб. — отражается включение торговой надбавки в состав доходов будущих периодов магазина.
Дебет 42/3 «НДС в торговой наценке»; Кредит 98/4 «Доходы будущих периодов» — 124 руб. — отражается включение НДС с торговой наценки в состав доходов будущих периодов.
Дебет 50 «Касса»; Кредит 73/2 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» — 3520 руб. — отражается погашение задолженности материально ответственного лица за недостачу товаров.
Дебет 98/4 «Доходы будущих периодов»; Кредит 91/1 «Прочие доходы и расходы» — 812 руб. — отражается включение торговой надбавки и НДС в состав прочих доходов.
В местах хранения товаров может произойти пересортица товаров с различной стоимостью единицы товара.
В результате инвентаризации в ООО «Смик Рус» была выявлена недостача бумаги «MegaCopy» в количестве 8 пачек по цене 150 руб. на общую сумму 1200 руб. и излишек 5 пачек бумаги «SvetoCopy» по цене 130 руб. на общую сумму 650 руб. (по учетным ценам).
    продолжение
--PAGE_BREAK--По распоряжению руководителя произведен зачет недостач излишками, а остающаяся после перезачета недостача относится на виновное лицо — кладовщика, который согласился возместить недостачу добровольно. Сумма недостачи удерживается из его заработной платы.
В результате зачета недостачи 5 пачек бумаги по цене 150 руб. излишками 5 пачек бумаги по цене 130 руб. определено превышение учетной стоимости недостающей бумаги над стоимостью излишка в сумме 100 руб. (5 пачек х (150 руб. — 130 руб.)), которое отнесено на виновное лицо – продавца Шаронову Р.А.
Окончательная недостача бумаги в количестве 3 пачек на общую сумму 450 руб. (3 пачки х 150 руб.) также относится на виновное лицо Шаронову Р.А.
В бухгалтерском учете произведены следующие записи:
Дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»; Кредит 41 «Товары» — 100 руб. — отражено превышение стоимости недостающей бумаги над учетной стоимостью ее излишка.
Дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»; Кредит 41 «Товары» — 450 руб. — отражена недостача бумаги после зачета ее излишками.
Дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»; Кредит 68, субсчет 68/3 «Расчеты с бюджетом по НДС» — 110 руб. — восстановлен НДС с общей суммы недостачи
Дебет 73/3 субсчет «Расчеты с персоналом по недостачам»; Кредит 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» — 660 руб. — недостача отнесена на виновное лицо.
Дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»; Кредит 73/3 субсчет «Расчеты с персоналом по недостачам» — 660 руб. — удержано из зарплаты в погашение недостачи.
Таблица 12. Корреспонденция счетов по учету товарных потерь, возникающих при хранении товаров
Хозяйственная операция
Корреспондирующие счета
Дебет
Кредит
 Списана стоимость утраченных товаров за счет страхового возмещения
76
41
 Отражена сумма недостач и потерь от порчи товаров, а также от их недостачи в результате хищения
94
41
 Отражена стоимость потерь в результате чрезвычайных обстоятельств (стихийных бедствий, пожаров, аварий и т.п.)
99
41
Отражение в учете недостачи товаров по результатам внеплановой инвентаризации приводится в таблице 13.

Таблица 13 Отражение в учете недостачи товаров по результатам внеплановой инвентаризации ООО «Смик Рус»
Операция
Сумма, руб.
Дебет
Кредит
а
Отражена продажная стоимость недостающих товаров
1000-00
94
41
Восстановлен НДС по недостающим товарам
180-00
94
68/НДС
б
Учетная стоимость недостающих товаров (включая восстановленный НДС) относится к взысканию с виновных лиц
1180-00
73-2
94
Отражена разница между рыночной стоимостью недостающих товаров и их продажной стоимостью
320-00
73-2
98-4
Ежемесячно в течение 6 месяцев:
в
Удержание из заработной платы работника части суммы недостачи
250-00
70
73-2
Часть разницы между рыночной стоимостью недостающих товаров и их учетной стоимостью, соответствующая сумме удержания, относится на прочие доходы
53-33
98-4
91-1
В ООО «Смик Рус» не проводятся контрольные проверки качества проведения инвентаризации, а также документы о составе комиссии не регистрируются в книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации, что является отрицательным моментом.
2.5 Учет возвратов товара и тары в торговой организации
Возврат товаров поставщику возможен по различным причинам. Возвращение партии товара поставщику может быть в случае несоответствия товара по качеству, сорту и другим параметрам договора на поставку, а может быть при неспособности покупателя оплатить уже полученный товар.
Возвратом товара также именуется возвращение владельцу непроданного товара, взятого на реализацию, либо по договору комиссии.
Таким образом, случаи возврата товара можно разделить на два вида:
 1) возврат поставщику качественного товара по дополнительному соглашению (наиболее частая причина — товар плохо реализуется);
 2) возврат некачественного товара (брак, некомплект и иные причины, предусмотренные Гражданским кодексом РФ или договором купли-продажи (договором поставки).
Схематически условия возврата товара поставщику можно представить следующим образом (рисунок 9).
 

Рис.9. Условия возврата товара поставщику
Возврат качественного товара поставщику возможен лишь путем обратной реализации. При этом происходит переход права собственности от поставщика к покупателю. Если покупатель купит у поставщика качественный товар и последний надлежащим образом исполнит свои обязательства по договору купли-продажи (договору поставки), то оснований для отказа от части товара и возврата его поставщику у покупателя нет. Поэтому если поставщик и покупатель договорятся о возврате поставленного товара, то фактически между сторонами возникнет новый договор, в котором поставщик и покупатель меняются местами друг с другом. Тогда в договоре следует указать причины возврата товара, условия возврата и цену возвращаемого товара.
В бухгалтерском учете хозяйственные операции по реализации и возврату товара у продавца будут отражаться следующим образом:
Дебет «Расчеты с покупателями и заказчиками»; Кредит 90-1 «Выручка» — отражена выручка от реализации товара;
Дебет 90-3 «Налог на добавленную стоимость»; Кредит 68 «Налог на добавленную стоимость» — отражено начисление НДС с суммы реализации;
Дебет 90-2 «Себестоимость продаж»; Кредит 41 «Товары» — отражаются расходы, связанные с реализацией товара;
Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»; Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражен НДС;
Дебет 68 «Налог на добавленную стоимость»; Кредит 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — принят к вычету НДС по счету-фактуре поставщика за полученные товары;
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и под­рядчиками»; Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — на основании акта произведен зачет взаимных требований.
Возврат некачественного товара. Возврат покупателем некачественного товара следует рассматривать как отказ покупателя от исполнения договора купли-продажи (договора поставки). При этом происходит существенное нарушение продавцом условий договора по качеству, ассортименту, комплектности, упаковке или другим условиям, предъявляемым к товару. В данном случае договор купли-продажи в части некачественного товара согласно ст. 475 части второй Гражданского кодекса РФ считается расторгнутым.
Покупатель, принимая товар от поставщика, обязан проверить количество и качество полученного товара. Гражданский кодекс РФ дает покупателю право не принимать переданный ему товар, если продавцом существенно нарушены требования к его качеству, а также в других случаях, когда он имеет право отказаться от исполнения договора (п. 1 ст. 460, ст. 464, п. 1 ст. 466, пп. 1, 2 ст. 468 ГК РФ).
При обнаружении брака (некомплектности, несоответствия товара стандарту или согласован­ному образцу по качеству) в процессе реализации возврат товара поставщику осуществляется путем оформления расходной накладной (унифицированная форма № ТОРГ-12), в которой должна быть ссылка на реквизиты акта о признании товара некачественным (унифицированные формы № ТОРГ-2 и ТОРГ-3). Акт по форме № ТОРГ-2 составляется на отечественные товары, по форме № ТОРГ-3 — на импортные. Акты оформляются при первоначальной приемке товара покупателем и являются юридическим основанием для предъявления претензии поставщику.
Прием товара, возвращаемого розничным покупателем, оформляется такой же товарной накладной (форма № ТОРГ-12) в двух экземплярах, один из которых прикладывается к товарному отчету, а второй вручается покупателю и является основанием для обмена товара или получения денежной суммы за данный товар. Порядок возврата товаров, приобретенных по договору розничной купли-продажи, регламентируется гл. 30 ГК РФ и Законом РФ от 09.02.1992 № 2300-1 «О защите прав потребителей». Однако есть товары, которые не подлежат возврату. Их Перечень утвержден постановлением Правительства РФ от 19.01.1998 № 55 (в ред. от 27. 03. 2007). К таким товарам относят парфюмерию, текстиль, ювелирные изделия, автомобили и др.
Для товаров, которые не попадают в этот перечень, законодательством предусмотрены следующие случаи их возврата:
— продавец не предоставил покупателю возможность получить полную и достоверную информацию о приобретаемом товаре при его продаже (п. З ст. 495 ГК РФ, ст. 12 Закона РФ № 2300-1);
— покупателю продан товар ненадлежащего качества при приобретении товаров надлежащего качества (п. З ст. 503 ГК РФ, ст. 18 Закона РФ №2300-1);
— приобретенный товар не подошел покупателю по форме, габаритам, фасону, расцветке, размеру или комплектации (ст. 25 Закона РФ № 2300-1).
В подобных случаях на продавца возлагается обязанность принять проданный товар обратно и вернуть деньги покупателю, обменять товар на аналогичный, снизить покупную цену, безвозмездно устранить недостатки, возместить убытки и пр.
После составления акта покупатель должен направить поставщику уведомление или претензию о выявленных недостатках в качестве товара. В направляемой поставщику претензии обязательно должны быть:
— ссылка на договор поставки или договор купли-продажи;
— детальное описание товара и характер брака по каждому изделию (вид товара, номер партии и др.);
— ссылка на документ (акт) о браке с указанием составивших его лиц;
— четкое изложение требований покупателя относительно выявленной некачественной продукции;
— ссылка на приведенные выше нормы гражданского законодательства в обоснование своей позиции;
— ссылка на заключение независимой экспертизы. При возврате товара поставщик (продавец) возвращает все уплаченные ему средства. Транспортные расходы по возврату некачественной продукции также несет поставщик (продавец).
В бухгалтерском учете покупателя данные хозяйственные операции отражаются следующим образом:
Дебет 41 «Товары»; Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — оприходованы товары, полученные от поставщика;
Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»; Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражен НДС, относящийся к поступившим товарам;
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; Кредит 51 «Расчетные счета» — оплачен товар поставщику;
Дебет 68 «Налог на добавленную стоимость»; Кредит 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — НДС по приобретенному товару предъявлен к вычету. Возврат некачественного товара:
Дебет 76-2 «Расчеты по претензиям»; Кредит 41 «Товары» — отражена стоимость некачественного товара, возвращенного поставщику;
Дебет 76-2 «Расчеты по претензиям»; Кредит 68 «Налог на добавленную стоимость» — восстановлен НДС, ранее учтенный в налоговом вычете;
Дебет 51 «Расчетные счета»; Кредит 76-2 «Расчеты по претензиям» — получены денежные средства от поставщика за возвращенный товар.
При обнаружении брака на стадии приемки товара такой товар на баланс покупателем не приходуется, а учитывается по дебету забалансового счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» до момента возврата поставщику. При возврате поставщику товара, не соответствующего условиям договора купли-продажи, счет 002 кредитуется. При выявлении брака не всей партии товара, а только его части, по дебету счета 002 отражается только часть бракованного товара, а товар надлежащего качества принимается к учету с отражением на счете 41 «Товары».
Оформление возврата денежных средств покупателю — физическому лицу зависит от того, возвращен ли товар в день покупки или позднее. Если возврат происходит в день покупки, то на сумму возврата денежных средств оформляется акт по форме КМ-3, утвержденной постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132. Данный акт составляется в одном экземпляре комиссией в составе заведующего товарным отделом (секцией), старшего кассира и кассира-операциониста. Принятые от покупателя и погашенные кассовые чеки наклеивают на лист бумаги и вместе с указанным актом сдают в бухгалтерию при кассовом отчете.
Денежные суммы, выплаченные по возвращенным покупателям кассовым чекам, отражаются в графе 16 Книги кассира-операциониста. На итог этой графы уменьшается сумма выручки, полученной торговой организацией за данный день.
В случае предъявления покупателем кассового чека, содержащего несколько наименований товара, торговая организация может выдать покупателю взамен копию чека, заверенную администрацией организации. Порядок оформления документов описан в письме УФНС России от 08.06.2006 № 22-12/49655.
Если товар возвращается на следующий день, а также если кассовый чек покупателем утерян, то следует руководствоваться Порядком ведения кассовых операций в РФ, утвержденным решением Совета директоров ЦБ РФ от 22. 09. 1993 № 40. В этом случае возврат денег осуществляется только из главной кассы по расходному кассовому ордеру (форма КО-2) на основании письменного заявления покупателя при предъявлении документа, удостоверяющего личность. Такой же порядок предусмотрен и Методическими рекомендациями. Заявление на возврат денег составляется покупателем в произвольной форме.
При обнаружении недостатков потребитель вправе потребовать замены товара как на товар аналогичной марки (модели, артикула), так и на такой же товар другой марки (модели, артикула). Замена товара должна производиться в семидневный срок со дня предъявления требования потребителем, а при необходимости дополнительной проверки качества товара — в течение 20 дней. Если на момент предъявления требования о замене необходимый товар у продавца отсутствует, то замена товара производится в течение месяца. В таком случае потребителю по его требованию должен быть предоставлен безвозмездно (с доставкой) на период замены аналогичный товар длительного пользования.
Однако в отношении технически сложных и дорогостоящих товаров требование о замене подлежит удовлетворению только в случае обнаружения существенных недостатков товаров.
При возникновении спора между продавцом и потребителем вопрос о том, является ли товар дорогостоящим или нет, решается судом с учетом конкретных обстоятельств дела.
Если цена возвращаемого товара меньше, покупатель доплачивает необходимую сумму, если возвращаемый товар дороже, то покупателю возвращают часть уплаченных им ранее денег.
При оформлении и учете операций по приему и обмену некачественных товаров необходимо руководствоваться Методическими рекомендациями по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденными письмом Роскомторга России от 10.07.1996 № 1-794/32-5.
Если продавец заменил некачественный товар качественным товаром аналогичной марки (например, другого размера), то цена товара (реализации) не пересчитывается, следовательно, вопросов об отражении данной операции в бухгалтерском учете не возникнет.
При замене товара ненадлежащего качества товаром другой марки или модели может возникнуть разница в их стоимости, которая либо доплачивается покупателем, либо возвращается ему.
В бухгалтерском учете такую замену можно отразить как разницу в цене реализации (путем доначисления или сторнирования).
Таблица 14. Корреспонденция счетов по учету возврата товаров от покупателя к поставщику
Хозяйственная операция
Корреспондирующие счета
Дебет
Кредит
 Сторнирована стоимость некачественного товара, возвращенного покупателями
(90)
(41)
 Отражена стоимость некачественных товаров, поступивших от поставщиков, и выставлена претензия поставщику за товары, не соответствующие условиям договора
76
41
    продолжение
--PAGE_BREAK--Рассмотрим отдельные ситуации по возврату товаров в ООО «Смик Рус».
Договор поставки товаров с Empik Media & Fashion предусматривает возврат бракованных или нереализованных товаров поставщику.
Произведен возврат нереализованных товаров по накладной № 8 от 18.03.2009 г. на сумму 1198,70 руб. по покупным ценам. Одновременно снимается торговая наценка в сумме 361,30 руб. при помощи таксировки возвратной накладной, с магазина списывается товаров на сумму 1560 руб. (по продажным ценам). При возврате товаров в учете производятся записи:
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; Кредит 41 «Товары» — 361,30 руб. Операция — возврат товаров поставщику Empik Media & Fashion по накладной № 8 от 18.03.2009 г.
Дебет 41 «Товары»; Кредит 42 «Торговая наценка» — (361,30) руб. Операция — снята торговая наценка по возвращенным товарам Empik Media & Fashion по накладной № 8 от 18.03.2009 г.
ООО «Смик Рус» приобретает у поставщика ТД «Белый медведь» школьно-письменные товары по накладной № 372 от 25.03.2009 г. на общую сумму 360000 рублей (в том числе НДС 54915 рублей). В документах поставщика стоимость тары (50000 рублей) выделена отдельной строкой. По истечении недели ООО «Смик Рус» возвращает поставщику часть тары в размере половины ее стоимости. В бухгалтерском учете производятся следующие записи:
Таблица 15. Журнал хозяйственных операций по операциям с тарой
Корреспонденция счетов
Сумма, тыс.руб.
Содержание операций
Дебет
Кредит
41
60
360
Приняты к учету товары от поставщика ТД «Белый медведь» по накл.372 от 25.03.09
41
42
72
Торговая наценка на товары, принятые от поставщика ТД «Белый медведь» по накл.372
41-4
60
50
Принята к учету возвратная тара от поставщика ТД «Белый медведь»
В момент возврата тары поставщику
60
41-4
25
Возвращена часть тары поставщику ТД «Белый медведь»
Возвратная тара, поступившая от поставщиков вместе с товарами, в ООО «Смик Рус» учитывается одновременно с оприходованием товаров на субсчете 41-4 «Тара под товаром и порожняя», в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Возврат тары отражается обратной проводкой.
2.6 Учет скидок в торговой организации Торговая скидка — это сумма, на которую снижается продажная цена товаров, реализуемых покупателю при условии выполнения им определенных условий, необходимых для получения скидки. Скидки предоставляются либо в форме уменьшения цены на продаваемый товар либо в форме бесплатной передачи определенного количества товара.
Порядок предоставления скидки и ее размер определяются условиями договора и зависят от срока оплаты, количества закупаемого товара и т.п.
Рассмотрим порядок отражения факта предоставления скидок в бухгалтерском учете продавца и получения данных скидок у покупателя.
Организации торговли самостоятельно определяют цену на свою продукцию. Предоставляемые скидки со стоимости купленных товаров — это не расходы, а всего лишь уменьшение ранее заявленной продавцом цены.
При этом цена товара с учетом скидки и будет являться ценой, фактически предусмотренной договором купли-продажи. Скидки учитываются при налогообложении и относятся на уменьшение валового дохода (прибыли). Основанием предоставления скидки является внутренний распорядительный документ предприятия торговли.
Величина поступления от продажи товаров (выручка) определяется с учетом всех скидок (накидок), предоставленных организацией согласно договору (п. 6.5 ПБУ 9/99 «Доходы организации»).
Обычно скидка на приобретение товара в определенном количестве предоставляется при покупке товара одного наименования, а скидка при приобретении товаров на установленную сумму устанавливается при покупке товаров как одного наименования, так и различной номенклатуры.
Данный вид скидки позволяет продавцу стимулировать сбыт, увеличить прибыль за счет ускорения оборачиваемости товаров вследствие увеличения объема продаж и уменьшения за счет этого постоянных издержек обращения.
Обе разновидности данной скидки отражаются в бухгалтерском учете сторон одинаково в момент ее предоставления. Ведь до этого неизвестно, воспользуется ли покупатель правом на ее приобретение или нет. И в бухгалтерском учете до момента предоставления скидки реализация товара отражается по обычной цене, без учета предоставления скидки.
Если условие предоставления скидки выполняется сразу, без отсрочки — покупатель единовременно приобретает товар в количестве или сумме, необходимой для получения скидки, то у покупателя и продавца нет необходимости отражать факт предоставления скидки в бухгалтерском учете.
В этом случае продавец фиксирует реализацию товаров по цене со скидкой, а у покупателя фактической ценой приобретения товара будет являться цена с учетом предоставленной скидки.
Факт предоставления скидки торговой организацией отражается в бухгалтерском учете специальной проводкой лишь в случае, если реализуемые товары отражены в учете розничной торговой организации по продажной цене. В этом случае предоставленная скидка сторнируется проводкой по дебету счета 41 в корреспонденции с кредитом счета 42. Дальнейшие бухгалтерские проводки отражают реализацию товара исходя из цены фактической реализации.
Необходимость составления сторнировочной проводки объясняется тем, что вариант учета товаров по продажным ценам предполагает соответствие стоимости товаров, отраженных на счете 41, ценам их фактической реализации покупателям. Это правило положено также в основу расчета величины реализованной торговой наценки. Следовательно, отсутствие при предоставлении скидок соответствующих корректировок продажной стоимости товаров приведет к завышению сумм реализованной торговой наценки.
ООО «Смик Рус» является розничной торговой организацией и в магазинах учитывает товар по продажным ценам.
Покупная цена дистрибьюторского товара составляет 84 000 руб., в т.ч. НДС 14 000 руб. Данная партия товара с розничной стоимостью 120.000 руб., реализуется покупателю со скидкой 10% за 108.000 руб., в т.ч. НДС 18.000 руб. Скидка предоставляется в момент реализации товара на всю партию приобретаемого товара. Отражение операции в бухгалтерском учете:
Дебет 41 «Товары»; Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 70 000 руб. — оприходован поступивший товар от поставщика;
Дебет 19 «НДС по приобретенным материальным ценностям»; Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 14 000 руб. — учтен НДС по приобретенному товару;
Дебет 41 «Товары»; Кредит 42 «Торговая наценка» — 50 000 руб. — начислена торговая наценка на приобретенный товар;
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; Кредит 51 «Расчетные счета» — 84 000 руб. — перечислена оплата поставщику товара;
Дебет 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»; Кредит 19 «НДС по приобретенным материальным ценностям» — 14 000 руб. — принят к вычету НДС по приобретенному товару после оплаты поставщику;
Дебет 62 «Расчеты с покупателями»; Кредит 90-1 «Продажи» — 108 000 руб. — отражена выручка от продажи товара (по продажной цене с учетом предоставленной скидки).
Дебет 90-3 «НДС с продаж»; Кредит 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» — 18 000 руб. — начислен НДС с оборота по реализованным товарам;
Дебет 90-2 «Себестоимость продаж»; Кредит 42 «Торговая наценка» — 12 000 руб. — (красное сторно) — отражена сумма скидки, предоставленной покупателю с продажной цены товара;
Дебет 90-2 «Себестоимость продаж»; Кредит 41 «Товары» — 120 000 руб. — списана стоимость проданных товаров;
Дебет 90-2 «Себестоимость продаж»; Кредит 42 «Торговая наценка» — 38 000 руб. — (50 000 — 12 000) — (красное сторно) — отражена реализованная торговая наценка;
Дебет 90-9 «Прибыль по продажам»; Кредит 99 «Прибыли и убытки» — 20000 руб. (38 000 — 18 000) — определен финансовый результат от реализации товара со скидкой.
Если торговая организация (оптовая или розничная) ведет учет товаров по покупным ценам, без использования счета 42 «Торговая наценка», предоставленная в момент покупки товара скидка в бухгалтерском учете не отражается.
Покупателю может быть предоставлено право получить скидку при приобретении товаров в определенном количестве либо на определенную сумму не единовременно, а в течение установленного периода, при котором суммарный объем закупок должен достичь установленного размера для предоставления скидки. Факт реализации товаров в количестве или сумме, не превышающем необходимого для предоставления скидки, отражается в учете продавца по цене без учета скидки.
В данном случае возможно два варианта представления скидки — либо при наступлении определенных условий скидка представляется на последующие покупки, либо на всю приобретенную, в том числе приобретенную ранее партию товара.
В первом случае отражения скидки в бухгалтерском учете тот же, что и в случае предоставления ее в момент покупки товара.
Во втором варианте после продажи товаров в количестве достаточном, для предоставления скидки, продажная цена товаров, реализованных до момента предоставления скидки, подлежит корректировке в целях налогообложения и рассматривается в следующей главе.
Глава 3.                    Особенности налогового учета в ООО «Смик Рус» 3.1 Учет поступления товаров в торговой организации Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. Для целей налогообложения прибыли стоимость товаров также определяется, исходя из общей суммы затрат на их приобретение (п. 2 ст. 254 НК РФ). Но при этом нужно учитывать, что те расходы, для которых гл. 25 НК РФ установлен особый порядок признания, в стоимость товаров не включаются. К таким расходам относятся:
— проценты по заемным средствам;
— сверхнормативные командировочные расходы (в части суточных);
— расходы на страхование.
При наличии таких расходов стоимость материалов в бухгалтерском и налоговом учете различается, что является источником возникновения постоянных и временных разниц, подлежащих учету по правилам ПБУ 18/02.
Сумму НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) можно предъявить к вычету при одновременном выполнении следующих условий:
1) приобретенные товары (работы, услуги) предназначены для осуществления операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ);
2) товары (работы, услуги) приняты к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ);
3) имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура поставщика товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 172 НК РФ).
В общем случае наличие счета-фактуры является обязательным условием для применения налоговых вычетов. Без счета-фактуры вычет получить нельзя, даже если сумма НДС выделена отдельной строкой во всех первичных и расчетных документах. Счет-фактура должен быть оформлен в строгом соответствии с требованиями, установленными налоговым законодательством — согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные с нарушением требований п. 5 и 6 этой же статьи, не могут являться основанием для вычета указанных в них сумм НДС.
Если организация начала использовать освобождение от уплаты НДС по статье 145 Налогового кодекса, то нужно восстановить входной НДС по остаткам товарно-материальных ценностей. Налоговый кодекс также требует восстановить принятый к вычету НДС, когда материальные ценности:
— используют для реализации, местом которой не является территория РФ;
— использованы фирмой, которая получила освобождение от НДС, перешла на ЕНВД или упрощенную систему;
— используют для операций, не признаваемых объектом налогообложения (перечислены в п. 2 ст. 146 НК РФ).
Поступающие по договору мены товары учитываются исходя из стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией (п. 10 ПБУ 5/01). Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей). Таким образом, величина кредиторской задолженности поставщику за приобретенные товары определяется исходя из обычной продажной стоимости.
При товарообменных сделках на основании пп. 2 п. 1 ст. 167 Налогового кодекса организация должна начислять НДС со стоимости полученных от контрагента товаров, если еще не отгрузила в его адрес товары. В такой ситуации у нее возникает налоговая база в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ.
Право на вычет НДС по приобретенным товарам при бартере появляется только после того, как покупатель отгрузит товары в адрес поставщика. В этом случае сумма налога, подлежащая вычету, определяется исходя из балансовой стоимости отгруженных товаров (п. 2 ст. 172 Налогового кодекса РФ).
Согласно п. 4 ст. 274 НК РФ доходы, полученные в натуральной форме, учитываются исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ.
3.2 Учет выбытия товаров в торговой организации Реализация товаров является объектом налогообложения – по налогу на прибыль, по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Сумма выручки за проданные товары определяется как разница между показаниями счетчика кассовой машины на начало и конец дня или смены. При возврате товаров покупателями выручка, определенная по показаниям кассовой машины, уменьшается. Показатели кассового счетчика регистрируются в книге кассира-операциониста, которая ведется по кассовой машине. Сумма фактической выручки отражается в кассовой книге. Стоимость проданных товаров записывается также материально ответственными лицами в товарных отчетах. Стоимость проданных товаров, отраженную в товарном отчете, следует сверять с торговой выручкой, указанной в кассовом отчете. При этом суммы в товарном и кассовом отчетах должны быть равными.
Стоимость оплаченных и отпущенных покупателям товаров списывается с материально ответственных лиц на основании их товарных отчетов по продажной стоимости (при учете товаров по продажным ценам согласно учетной политике) или по покупной стоимости (при их учете по покупным ценам).
При учете товаров по продажным ценам в течение месяца (отчетного периода) стоимость проданных товаров отражается по дебету и кредиту счета 90 «Продажи» в одинаковой оценке, т.е. по продажным, розничным ценам. Такой порядок учета продаж позволяет контролировать правильность отражения в учете объема продаж (розничного товарооборота) и списания товаров материально ответственными лицами путем сопоставления оборотов по дебету и кредиту данного счета. В конце месяца делается сторнировочная запись на сумму наценки по проданным товарам.
Налог на прибыль рассчитывается по формуле:
НП = НОП х СН: 100,
где
НОП – налогооблагаемая прибыль;
СН – ставка налога на прибыль.
Одной из наиболее вероятных причин роста налогооблагаемой прибыли является превышение фактических расходов над нормативными. В связи с этим следует выяснить целесообразность произведенных затрат.
Влияние различий между прибылью до налогообложения и налогооблагаемой прибылью на сумму налога на прибыль осуществляется методом абсолютных разниц по формуле:
SYMBOL 68 \f «Symbol» \s 14DНП (НБ) = (ПДН – НОП) х СН: 100.
После расчета потерь выявляются резервы дальнейшего роста прибыли. При этом следует помнить, что, во-первых, в составе операционных расходов находятся налоги и сборы, которые следует планировать, во-вторых, потери станут резервами только после разработки и внедрения в практику реальных мероприятий, устраняющих причины их возникновения. [28, с.72]
Объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. Вмененный доход — это потенциально возможный доход налогоплательщика ЕНВД, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины ЕНВД по установленной ставке.
Таким образом, законодатель вменил налогоплательщику тот доход, который потенциально может быть им получен при осуществлении той или иной деятельности (с учетом различных факторов, оказывающих влияние на доход, таких, как место и фактическое время ведения деятельности, сезонность и т.д.).
Налоговой базой для исчисления ЕНВД признается величина вмененного дохода. Рассчитывается она как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности
    продолжение
--PAGE_BREAK--При этом базовая доходность корректируется (уменьшается или увеличивается) на коэффициенты К1 и К2.
Таким образом, налоговая база в ООО «Смик Рус» рассчитывается так:
НБ = (БД * К1 * К2) * ФП,
где НБ — налоговая база;
БД — базовая доходность за налоговый период (квартал);
К1 — коэффициент-дефлятор;
К2 — корректирующий коэффициент;
ФП — физический показатель.
Сумму ЕНВД исчисляют по итогам налогового периода, применив следующую формулу:
ЕНВД = НБ х С,
где НБ — налоговая база;
С — ставка налога.
К1 — это коэффициент-дефлятор, с его помощью учитывается изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в России в предшествующем периоде. Размер К1 устанавливается на календарный год Министерством экономического развития и торговли РФ.
Так, на 2008 г. К1 установлен в размере 1,081 на основе Приказа Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации от 19 ноября 2007 г. N 401 «Об установлении коэффициента-дефлятора К1 на 2008 год». Следовательно, при расчете суммы ЕНВД в 2008 г. базовую доходность необходимо умножать на 1,081.
К2 — это корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности.
К2 устанавливается представительными органами муниципальных районов, городских округов, законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга. Исчисляем ЕНВД для определённых видов деятельности в соответствии с Законом РФ от 16го июля 1998 года « О ЕНВД для определённых видов деятельности».
1.Площадь всего торгового помещения – 800 кв.м.
2.Вспомогательная площадь – 100 кв.м.
3.Численность работающих — 20 чел.
4.Территориальное нахождение магазина К=1.0
5.Коэффициент инфляции – 1.9
6.Ставка налога – 15.0 % (Вменённого дохода)
Определим торговую площадь.
800 – 100 = 700 кв.м.
Базовая доходность согласно закона из расчёта на год по торговой площади установлена в размере 3 тыс.руб. на 1 кв.м.
Рассчитаем сумму базового вменённого дохода по торговой площади.
3000 руб. / 12 мес = 250 руб. в месяц за 1кв.м.
250 руб.\кв.м. * 700 кв.м. * 1,0 * 1,9 * 1,081 = 332500 рублей в месяц (без вменённого дохода)
Рассчитываем сумму базового вменённого дохода по вспомогательной площади. Базовая доходность из расчёта на год по вспомогательной пло-щади установлена в размере 50% базовой доходности по торговой площади в год и равна 15000 рублей.
15000 руб. / 12 мес = 1250 руб. в мес. за 1 кв.м. вспомогательной площади.
125 руб. * 100 кв.м. * 1,0 * 1,081 *1,9 = 23750 руб. в месяц (без вменённого дохода)
Рассчитаем общую сумму вменённого дохода за 1 месяц.
332500 руб. + 23750 руб. = 356250 руб.
Рассчитаем общую сумму единого налога за квартал.
35625 руб. * 15% = 53437,5 руб. – сумма ЕНВД в месяц
53437,5 руб. * 3мес. = 160312,5 руб.
Общая сумма ЕНВД, подлежащая к уплате в бюджет за I квартал 2010 года составляет 160312,5 руб., в том числе: в срок до 20 декабря 2009 года 53437,5 руб., в срок до 20 января 2010 года 53437,5 руб., в срок до 20 февраля 2010 года 53437,5 руб.
По ЕНВД для определённых видов деятельности штрафные санкции не предусмотрены и пени не исчисляются.
Помимо розничной торговли, ООО «Смик Рус» ведет оптовую торговлю дистрибутивными товарами марки «Смик».
При дистрибьютерской продаже фирменных товаров «Смик» другим магазинам розничной торговли ООО «Смик рус» учитывает товары по фактической себестоимости. Ставка налога на прибыль в 2009 году составляет 20% в соответствии со ст. 284 НК РФ.
Рассмотрим начисление НДС с реализованных товаров к уплате в бюджет и сумму налога на прибыль с продаж в 2008 г. в ООО «Смик Рус».
Количество поступивших товаров первой партии — 280 единиц по цене 25,60 тыс.руб. за единицу (НДС 18%. Количество поступивших товаров второй партии – 270 единиц по цене 30,30 тыс.руб. за единицу. Реализовано покупателям 380 единиц по отпускной цене 41,20 тыс.руб., включая НДС 18%.
Рассчитывается выручка от продажи товаров
— выручка с учетом НДС 18%:
41,20 * 380 = 15656,00 тыс.руб.
— НДС с продаж:
15656,00 * 18 / 118 = 2388,20 тыс.руб.
— Выручка от продаж без учета НДС
15656,00 — 2388,20 = 13267,80 тыс.руб.
Рассчитываются складские цены на поступивший товар
по 1 партии:
цена поступившего товара с учетом НДС 18% = 25,60 тыс.руб.
НДС с единицы поступившего товара 1 партии
25,60 * 18 / 118 = 3,91 тыс.руб.

НДС с 1 партии товара
280 * 3,91 тыс.руб. = 1093,42 тыс.руб.
цена поступившего товара 1 партии без учета НДС
25,60 — 3,91 = 21,69 тыс.руб.
стоимость поступившего товара 1 партии без учета НДС
280 * 21,69 = 6074,58 тыс.руб.
по 2 партии:
цена поступившего товара с учетом НДС 18% = 30,30 тыс.руб.
НДС с единицы поступившего товара 2 партии
30,30 * 18 / 118 = 4,62 тыс.руб.
НДС со 2 партии товара
270 * 4,62 тыс.руб. = 1247,95 тыс.руб.
цена поступившего товара 2 партии без учета НДС
30,30 — 4,62 = 25,68 тыс.руб.
стоимость поступившего товара 2 партии без учета НДС
270 * 25,68 = 6933,05 тыс.руб.

Далее рассчитывается себестоимость списанных товаров.
Всего продано 380 единиц, в том числе:
товары 2 партии (полностью) — 270 ед.
товары 1 партии
380 — 270 = 110 ед.
Себестоимость списанных товаров:
по 1 партии
110 * 21,69 = 2386,44 тыс.руб.
по 2 партии
270 * 25,68 = 6933,05 тыс.руб.
Итого себестоимость списанных товаров
2386,44 + 6933,05 = 9319,49 тыс.руб.
Расчет налога на прибыль с продаж производится следующим образом.
Полученная прибыль от продаж
13267,80 — 9319,49 = 3948,31 тыс.руб.
Налог на прибыль 20%
3948,31 * 20% = 947,59 тыс.руб.
НДС к уплате в бюджет:
НДС с реализованного товара 1 партии
110 * 3,91 = 429,56 тыс.руб.
НДС с реализованного товара 2 партии
270 * 4,62 = 1247,95 тыс.руб.
Итого НДС к зачету по проданным товарам:
429,56 + 1247,95 = 1677,51 тыс.руб.
НДС к уплате в бюджет исчисляется, исходя из начисленного НДС с продажи товаров и НДС к зачету по приобретенным товарам:
2388,20 — 1677,51 = 710,69 тыс.руб.
Бухгалтерские проводки в учете
Дебет 41 «Товары»; Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 6074,58 тыс. руб. — закуплены товары 1 партии.
Дебет 19 «НДС по приобретенным материальным ценностям»; Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 1093,42 тыс. руб. — НДС по закупленным товарам 1 партии.
Дебет 41 «Товары»; Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 6933,05 тыс.руб. — закуплены товары 2 партии.
Дебет 19 «НДС по приобретенным материальным ценностям»; Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 1247,95 тыс. руб. — НДС по закупленным товарам 2 партии.
Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»; Кредит 90 «Продажи» — 15656,00 тыс.руб. – выручка от продаж.
Дебет 90 «Продажи»; Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» — 2388,20 тыс.руб. — начислен НДС с продажи товаров.
Дебет 90 «Продажи»; Кредит 41 «Товары» — 9319,49 тыс.руб. — списана себестоимость проданных товаров.
Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам»; Кредит 19 «НДС по приобретенным материальным ценностям» — 1677,51 тыс.руб. — зачтен НДС по проданному товару.
Дебет 99 «Прибыли и убытки»; Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» — 947,59 тыс.руб. — начислен налог на прибыль по ставке 20%.
Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2, и кредитового оборота по субсчету 90-1 определяют финансовый результат от продаж за отчетный месяц. Выявленную прибыль или убыток ежемесячно заключительными проводками списывают с субсчета 90-9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет.
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж». Расчеты по налогам проводятся с использованием счета 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам».
3.3 Учет издержек обращения в торговой организации Отличие налогового учета от бухгалтерского заключается в различном признании доходов и расходов по правилам бухгалтерского учета и для целей исчисления налога на прибыль. Очень часто это отличие выражается лишь в различной группировке расходов и доходов в бухгалтерском и налоговом учете.
Сравнивая порядок признания и группировки доходов и расходов в бухгалтерском учете и для целей налогообложения налогом на прибыль можно разбить хозяйственные операции на следующие типы.
1. Идентичные операции
Хозяйственные операции, в которых признание и группировка доходов (расходов) в налоговом и бухгалтерском учете совпадают. Для этой группы хозяйственных операций нет необходимости вести налоговый учет, поскольку совместное применение норм статьи 54 и 313 НК РФ позволяет определять составляющие налоговой базы по таким операциям на основании данных бухгалтерского учета.
2. Зеркальные операции
Хозяйственные операции, в которых признание и (или) группировка доходов (расходов) в бухгалтерском и налоговом учете различны. Эти хозяйственные операции требуют отдельного отражения (группировки) в регистрах бухгалтерского учета и в регистрах налогового учета.
3. Сторно операции
Хозяйственные операции, которые признаются доходами (расходами) в бухгалтерском учете, но не признаются таковыми для целей налогообложения по налогу на прибыль. В данном случае необходимость отражения таких хозяйственных операций в налоговом учете отсутствует.
4. Налоговые операции
Хозяйственные операции или операции по учету объектов налогового учета, которые никак не отражаются в регистрах бухгалтерского учета, то есть такие операции, для которых главой 25 НК РФ установлен особый порядок учета, не имеющий аналогов хозяйственных операций в бухгалтерском учете.
Организации, осуществляющие торговую деятельность (как розничную, так и оптовую), имеют право затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов, производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу (издержек обращения).
Торговые организации имеют право выбора в бухгалтерском учете способа отражения транспортных расходов:
1) в составе фактической себестоимости товаров;
2) в составе издержек обращения.
При этом выбранный вариант учета должен быть в обязательном порядке отражен в учетной политике для целей бухгалтерского учета.
Сумму транспортных расходов, которая относится к остаткам нереализованных товаров, нужно определять по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца.
Делается это следующим образом (абз. 3 ст. 320 НК РФ):
1) определяется сумма прямых расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров на начало месяца и осуществленных в текущем месяце;
2) определяется стоимость приобретения товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость приобретения остатка нереализованных товаров на конец месяца;
3) рассчитывается средний процент как отношение суммы прямых расходов (п. 1) к стоимости товаров (п. 2);
4) определяется сумма прямых расходов, относящихся к остатку нереализованных товаров, как произведение среднего процента и стоимости остатка товаров на конец месяца.
Согласно ст. 320 НК РФ, в конце месяца все издержки обращения списываются на расходы торговой организации за исключением суммы транспортных (прямых) расходов, относящихся к остаткам товаров на складе (в кладовой точки общепита). При этом величина таких расходов определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца. Как видно, порядок таких расчетов целиком совпадает с аналогичными требованиями бухгалтерского учета.
Рассмотрим расчет для определения текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка). Прибыль до налогообложения (бухгалтерская прибыль) составляет 126 110 рублей. Ставка налога на прибыль составила 20 процентов. Механизм образования временных разниц указан в таблице 16.

Таблица 16 Механизм образования временных разниц
Факторы, которые повлияли на отклонение налогооблагаемой прибыли:
1. Представительские фактические расходы в бухгалтерском учете превысили ограничения по представительским расходам, принимаемым для целей налогообложения, на 3 000 руб.
2. Амортизационные отчисления, рассчитанные для целей бухгалтерского учета, составили 4 000 рублей. Из этой суммы для целей налогообложения к вычету принимается 2 000 руб.
3. Начислен, но не получен процентный доход в виде дивидендов от долевого участия в размере 2 500 руб.
Используя приведенные в таблице 16 данные, произведем необходимые расчеты по налогу на прибыль с целью определения текущего налога на прибыль.
Условный расход по налогу на прибыль –
126 110 (руб.) x 20 / 100 = 25222 (руб.)

Постоянное налоговое обязательство составляет –
3 000 (руб.) x 20 / 100 = 600 (руб.)
Отложенный налоговый актив составляет –
2 000 (руб.) x 20 / 100 = 400 (руб.)
Отложенное налоговое обязательство составляет –
2 500 (руб.) x 20 / 100 = 500 (руб.)
Текущий налог на прибыль составит:
25222 (руб.) + 600 (руб.) + 400 (руб.) — 500 (руб.) = 25722 (руб.)
В целях проверки механизма отражения расчетов по налогу на прибыль в системе бухгалтерского учета, на правильность исчисления налога на прибыль, предназначенного для уплаты в бюджет, произведем расчет текущего налога на прибыль, используя способ корректировки бухгалтерских данных в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль.
Требуемые корректировки – увеличение и уменьшение прибыли, рассчитанной по данным бухгалтерского учета с целью расчета налогооблагаемой прибыли указаны в таблице 17.
Таблица 17 Корректировка бухгалтерских данных для целей налогообложения
Текущий налог на прибыль = 128 610 (руб.) x 20 / 100 = 25722 (руб.)
Следовательно, расчет проведен верно.
Рассмотрим расчет налога на прибыль в бухгалтерском и налоговом учете ООО «Смик Рус». Организация учитывает дистрибьюторские товары по фактической себестоимости. Методы оценки товаров для целей бухгалтерского учета и для целей налогового учета различаются. Ставка налога на прибыль 20% в соответствии со ст.284 НК РФ.
Бухгалтерия расчет проводит следующим образом:
Таблица 18 Данные управленческого учета для расчета списания товаров
1. Количество поступивших товаров 1 партии, ед.
820
2. Цена поступивших товаров 1 партии, руб.
27,62
3. Количество поступивших товаров 2 партии, ед.
116
4. Цена поступивших товаров 2 партии, руб.
34,28
5. Количество реализованного товара покупателям, ед.
860
6. Отпускная цена на товар (без учета НДС), руб.
35,60
    продолжение
--PAGE_BREAK--