Ю.Л. Терновка, редактор-эксперт
Входе деятельности предприятия нередко происходит хищение товаров. Особенночасто эта неприятность случается в торговых организациях. Вот и приходится«ломать голову» бухгалтерам над вытекающими многочисленными вопросами. Например,как правильно отразить «последствия краж» в бухгалтерском учете? Нужно ливосстанавливать НДС? О том как решать эти и другие вопросы и пойдет речь.
Наторговых предприятиях, особенно в которых товар находится в свободном доступе, факткраж неизбежный. Как правило потери от хищения товаров в магазинахсамообслуживания составляют в среднем по отрасли 1, 5 % от товарооборота (этиданные приведены в пояснительной записке к проекту Федерального закона №488640-5 «О внесении изменения в ст. 265 ч. II НК РФ», далее — проект ФЗ №488640-5).
Торговыесети не раз пытались добиться того, чтобы «потери» от краж представлялосьвозможным включать в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Так, в январе 2011 г. депутатом Госдумы РФ Ильдаром Гималетдиновым был составлен проект ФЗ № 488640-5. Которымпредлагалось относить потери от краж по независящим от налогоплательщикапричинам в расходы. Предлагаемой нормой ответственность за обоснованностьсписания убытков от хищений в расходы возлагается на руководителя организации.В указанном документе отмечено, что установить факт хищения зачастую непредставляется возможным и сложившаяся арбитражная практика не позволяетприменять норму подпункта 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ, предусматривающуюсписание убытков от хищений. Ко всему прочему депутат ссылается на сложившуюсяпрактику развитых стран, таких как Германия, Великобритания, США, в которыхвозможно учитывать товарные потери в составе расходов. В проекте законаотмечено, что указанный порядок должен предусматривать возможность списанияубытков при условии соблюдения организацией превентивных мер по недопущениюхищений (видеонаблюдение, контроль внутренней службы безопасности, весовой ипоштучный контроль перемещаемого товара и др.), а также способы доказыванияфактов хищений (видеозапись, объяснения должностных лиц, акты замера веса ипересчета и др.).
Однакоданный законопроект не нашел своей поддержки у блюстителей закона и в отношениинего был получен отказ. Так, в официальном отзыве на проект ФЗ № 488640-5говорится, что хищение товаров является противоправным действием и влечетответственность в рамках УК РФ или КоАП РФ в зависимости от стоимостипохищенного имущества, и, соответственно, факт такого хищения должен бытьподтвержден уполномоченными органами. При этом стоит учитывать, что розничнаяторговля с открытым доступом покупателей может осуществляться в отношенииразных категорий товаров (продукты питания, мебель, одежда) и относить в убыткипотери в неограниченном размере для всех групп товаров представляется необоснованным.Кроме того, отнесение в расход даже 1 % от выручки торговых организацийприведет к снижению дохода бюджета РФ. Так, по подсчетам чиновников, прирозничном товарообороте в размере 19 трлн. рублей (прогнозные данные на 2011год) потери доходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации составят 38млрд. рублей. Что не допустимо.
Произошлохищение
Вслучае, если в торговом магазине произошло хищение. Первое и самое необходимое— это нужно обратиться в полицию. Поскольку для того, чтобы отразить данныепотери в налогооблагаемой базе по налогу на прибыль, такие расходы должны бытьдокументально подтверждены. Согласно подпункта 5 пункта 2 статьи 265 НалоговогоКодекса в целях главы 25 к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученныеналогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, расходы в виденедостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятияхторговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновникикоторых не установлены. В данных случая факт отсутствия виновных лиц долженбыть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.Уголовным Кодексом РФ установлено, что предварительное следствие по уголовномуделу приостанавливается, в случае, если лицо, подлежащее привлечению в качествеобвиняемого, не установлено (ст. 208 УК РФ). При этом следователь выноситсоответствующее постановление, копию которого направляет прокурору. А статьей24 Уголовно-процессуального Кодекса поясняется, что уголовное дело подлежитпрекращению в следующих случаях:
отсутствиесобытия преступления;
отсутствиев деянии состава преступления;
истечениесроков давности уголовного преследования;
смертьподозреваемого или обвиняемого, за исключением случаев, когда производство поуголовному делу необходимо для реабилитации умершего;
отсутствиезаявления потерпевшего, если уголовное дело может быть возбуждено не иначе какпо его заявлению, за исключением случаев, предусмотренных частью 4 статьи 20УПК РФ;
отсутствиезаключения суда о наличии признаков преступления в действиях одного из лиц, указанныхв пунктах 2 и 2.1 ст. 448 УПК РФ, либо отсутствие согласия соответственноСовета Федерации, Государственной Думы, Конституционного Суда РоссийскойФедерации, квалификационной коллегии судей на возбуждение уголовного дела илипривлечение в качестве обвиняемого одного из лиц, указанных в пунктах 1, 3-5статьи 448 УПК РФ.
Такимобразом налогоплательщик вправе признать во внереализационных расходах (приприменении метода начисления) стоимость краденого товара на дату вынесенияпостановления о приостановлении уголовного дела. И при наличии копии указанногопостановления. Аналогичного мнения придерживаются чиновники Минфина РФ в письмеот 27 августа 2010 г. № 03-03-06/4/81.
Важнознать
Длянадлежащего доказательства образования недостачи в результате хищений или всвязи с иными обстоятельствами для отнесения убытков к внереализационнымрасходам в обязательном порядке должно присутствовать постановление органоввнутренних дел.
Однакоустановить виновных лиц не всегда представляется возможным, поскольку вмагазинах самообслуживания факт кражи обнаруживается уже во время проведенияинвентаризации, а не в момент совершения хищения. Таким образом получить документальноеподтверждение порой очень проблематично, поскольку полиция стремится незаводить дел, которые раскрыть не представляется возможным. В качестве примераможно привести Постановление ФАС Московского округа от 21 января 2008 г. № КА-А40/13938-07-2. В указанном деле налоговая инспекция исключила из состава расходов, уменьшающихдоходы, суммы недостач товаров, выявленных при инвентаризации. Судебныеинстанции признали позицию налоговиков правомерной и в вынесенном решении указали,что расходы обществом документально не подтверждены, поскольку помимобухгалтерских справок, актов инвентаризации должны в обязательном порядкеприсутствовать постановления органов внутренних дел о приостановлениипредварительного следствия в связи с не установлением лица, подлежащегопривлечению в качестве обвиняемого по факту кражи товаров.
Такимобразом для надлежащего доказательства образования недостачи в результатехищений или в связи с иными обстоятельствами для отнесения убытков к внереализационнымрасходам в обязательном порядке должно присутствовать постановление органоввнутренних дел.
Проводиминвентаризацию
Вслучае обнаружения факта хищения товаров организация должна обязательнопровести инвентаризацию. Данная норма закреплена в пункте 2 статьи 12 ФЗ от21ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункте 27 Положения поведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации,утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н, пункте 1.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств,утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49. Инвентаризацию необходимо оформить сличительной ведомостью унифицированной формы №ИНВ-18 (утв. постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. № 88).
Вобщем случае стоимость похищенного имущества списывается с того счета накотором оно числится в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».В случае, если виновное лицо не обнаружено, бухгалтеру при получении отследователя постановления о прекращении следствия необходимо с кредита счета 94«Недостачи и потери от порчи ценностей» списать в дебет счета 91 «Прочие доходыи расходы» субсчет 91-2 «Прочие расходы».
Кпримеру, при выбытии объектов основных средств первоначальная стоимостьпереносится в дебет счет 01 «Основные средства» в субсчет 01-2 «Выбытиеосновных средств». Сумма амортизации со счета 02 «Амортизация» списывается вкредит счета 01 субсчет 01-2 «Выбытие основных средств» (п. 29 ПБУ 6/01 «Учетосновных средств», утв. приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственнойдеятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н).
Остаточнаястоимость основного средства списывается со счета 01 субсчет 01-2 «Выбытиеосновных средств» в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», выбытиеоформляется актом формы № ИНВ-26 (утв. постановлением Госкомстата РФ от18.08.1998 г. № 88).
Втом случае, когда виновное лицо установлено, со счета 94 «Недостачи и потери отпорчи ценностей» списывается в дебет 73 «Расчеты с персоналом по прочимоперациям» субсчет 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба». Погашениезадолженности отражается по дебету счета 50 «Касса» и кредиту счета 73 субсчет73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба». Если же товар был похищенсотрудником организации, то можно произвести удержание из заработной платы счет70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Дебет счета 70 «Расчеты с персоналомпо оплате труда» кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Налоговыйучет
Согласноположениям Налогового Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы насумму произведенных расходов (п. 1 ст. 252 НК РФ). Напомним, что квнереализационным расходам относят убытки от хищений на предприятиях торговли, вслучае, если виновные лица не обнаружены. Факт отсутствия виновных лиц долженбыть документально подтвержден (пп. 5 пю 2 ст. 265 НК РФ). Данная точка зрениявыражена в письмах Министерства Финансов РФ от 8 ноября 2010 г. № 03-03-06/1/695, от 20 июня 2011 г. № 03-03-06/1/365, от 27 августа 2010 г. № 03-03-06/4/81.
Относительноприказа Минторга РСФСР от 8 августа 1984 г. № 194 «Об утверждении дифференцированных размеров списания потерь непродовольственных и продовольственныхтоваров в магазинах (отделах, секциях) самообслуживания» чиновники Минфинасчитают, что при наличии прямой нормы Налогового Кодекса (пподп. 5 п. 2 ст. 265НК РФ) положения данного приказа на случаи хищения из торговых залов магазиновсамообслуживания в целях налогообложения прибыли не распространяются.
Суммаущерба, возмещенная лицом в добровольном порядке, признается внереализационнымдоходом (п. 3 ст. 250, пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).
ВосстановливаемНДС?
Ксожалению, Налоговый Кодекс не содержит прямой нормы, указывающей нужно ливосстанавливать НДС по товарам в случае их хищения. По данному вопросусуществует две противоположные точки зрения.
Так,чиновники Минфина в своих рекомендациях указывают, что восстанавливать НДСнужно. Судьи, в том числе Высшего Арбитражного Суда, относительно вопросавосстановления НДС придерживаются точки зрения, что этого делать не нужно.Попробуем разобраться как поступить выгоднее всего и как избежать споров сналоговиками.
Общиеположения
Наосновании счетов-фактур подлежат вычетам суммы налога, предъявленныеналогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) и после принятия ихна учет (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Обязательным условием дляприменения вычета — является применение приобретенных товаров для операций, подлежащихобложению НДС.
Случаи,в которых необходимо восстанавливать НДС ранее принятый к вычету, поименованы вподпункте 2 пункта 3 статьи 170 Налогового Кодекса. При чем данный списокявляется закрытым и хищение товаров в нем указано. Необходимо обратить внимание,что товары, выбывающие в виду их хищения, не будут участвовать вообще ни вкакой деятельности: ни в облагаемой НДС, ни в необлагаемой НДС. Таким образомвосстанавливать НДС ранее правомерно принятый к вычету- не нужно.
Мнениеконтролирующих органов
Однакопозиция Минфина в выпускаемых письмах иного содержания. Так в письмах от 19 мая 2010 г. № 03-07-11/186, от 1 ноября 2007 г. № 03-07-15/175 указано, что выбытие имущества по причинам, не связанным с реализацией или безвозмезднойпередачей объектом обложения НДС не является. Таким образом, суммы налога, ранеепринятые к вычету по указанному имуществу, необходимо восстановить. При этомвосстановление производится в том налогом периоде, в котором недостающееимущество списывается с учета в установленном порядке. По амортизируемомуимуществу восстновлению подлежит суммы налога пропорциональная остаточной(балансовой) стоимости имущества без учета переоценки. При этом восстановленныесуммы НДС учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством иреализацией (письмо Минфина РФ от 20 июля 2009 г. № 03-03-06/1/480).
Судьив вынесенных решениях придерживаются позиции налогоплательщиков и указывают, чтовсе случаи по которым необходимо восстанавливать налог перечислены в пункте 3статьи 170 Налогового кодекса. Так, в решении ВАС РФ от 23 октября 2006 г. № 10652/06 указал, что Налоговый Кодекс не содержит нормы права, возлагающей наналогоплательщиков обязанность по внесению в бюджет ранее принятых к зачетусумм НДС, в отношении похищенных товаров. В последующем судьи придерживаютсямнения Высший Арбитражный суд РФ в случае возникновения аналогичного вопроса повосстановлению НДС (постановление ФАС Центрального округа от 31 марта 2008 г. по делу № А-62-3848/2007, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 1 октября 2010 г. № А27-1420/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 21 февраля 2011 г. № А63-1359/2009).
Список литературы
Бухгалтерия.ру
Дляподготовки данной работы были использованы материалы с сайта www.pravcons.ru/