--PAGE_BREAK--Таблица 3.1. Расчет амортизации
Год эксплуатации
Сумма амортизации, исчисленная
линейным способом
способом уменьшаемого остатка
способом списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования
Способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)
Объем выпуска, шт.
Сумма амортизации
1-й
30 000
60 000
50 000
3 000
30 000
2-й
30 000
36 000
40 000
4 000
40 000
3-й
30 000
21 600
30 000
2 000
20 000
4-й
30 000
12 960
20 000
2 000
20 000
5-й
30 000
7 776
10 000
4 000
40 000
Из таблицы 3.1. видно, что при линейном способе амортизационные отчисления распределяются равномерно по годам эксплуатации. При способе уменьшаемого остатка организация большую часть амортизации начисляет в первые годы эксплуатации шлифовального станка, а затем постепенно снижает начисления. Для способа списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования самые большие отчисления приходятся на первые годы эксплуатации объекта основных средств. В последующие годы сумма амортизационных отчислений довольно резко падает. Очевидно, что при списании стоимости пропорционально объему продукции (работ) увеличение годового выпуска влечет за собой пропорциональное увеличение амортизационных отчислений.
На основе сравнительного анализа способов начисления амортизации с помощью таблицы видно, что самым экономически обоснованным (но не всегда возможным и не всегда более выгодным) является способ начисления пропорционально объему продукции. Если согласно расчетам организации экономически выгодно как можно быстрее списать балансовую стоимость станка, к его услугам способ списания по сумме чисел лет полезного использования. Для фондоемких крупных производств, видимо, окажется полезным способ уменьшаемого остатка.
Ускоренное начисление амортизированной стоимости основных средств
В соответствии с постановлением Правительства РФ «Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов» предприятия всех организационно-правовых форм могут применять механизм ускоренного исчисления амортизации активной части основных средств при определенных условиях, причем годовая норма амортизационных отчислений увеличивается не более чем в два раза. Ускоренная амортизация в большом размере должна быть согласована с финансовыми органами РФ. Решение о применении механизма ускоренной амортизации предприятием следует довести до налоговой инспекции в месячный срок. Исключение составляют машины, оборудование и транспортными средства сроком службы до трех лет, а также автомобильный транспорт, износ которого начисляют по нормам, определяемым в процентах от стоимости автомашины, отнесенной к 1000 км фактического пробега. На эти объекты метод ускоренного расчета износа не распространяется.
Предприятия могут применять этот метод в отношении основных средств, используемых для увеличения выпуска вычислительной техники, материалов новых прогрессивных видов, приборов и оборудования, расширения экспорта продукции в случаях, когда ими в массовом порядке заменяют изношенную и морально устаревшую технику новой более производительной при согласовании этого вопроса с Минэкономики России.
В настоящее время ускоренная амортизация регламентируется пунктом 7 статьи 259 Налогового Кодекса РФ.
В соответствии с Федеральным законом от 14 июня 1995г. № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» малые предприятия вправе применять ускоренную амортизацию всех объектов основных средств.
Наряду с этим такие предприятия могут списывать дополнительно в виде амортизации до 50% первоначальной стоимости основных средств со сроком службы более трех лет. В случае прекращения деятельности малого предприятия до истечения одного года с момента ввода его в действие суммы дополнительно начисленной амортизации подлежат восстановлению за счет увеличения балансовой прибыли.
Сумма амортизации начисляется на конец каждого месяца. На вновь поступившие основные средства амортизация начисляется с начала месяца, следующего за месяцем их введения в эксплуатацию. На выбывшие основные средства начисление амортизации прекращается с начала месяца, следующего за месяцем выбытия.
Износ не начисляется только во время проведения реконструкции и технического перевооружения основных средств с полной их остановкой, при их переводе в установленном порядке на консервацию.
На время реконструкции и технического перевооружения продлевается нормативный срок службы основных средств.
Износ основных средств, поступивших по импорту, следует начислять по нормам амортизационных отчислений на аналогичные основные средства, выпускаемые в России.
Начисление износа по объектам основных средств, не оконченных строительством (не оформленных актами приемки), но фактически эксплуатируемым. По таким объектам износ начисляют в общем порядке: с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию.
3.3 Расчет амортизации имущества в целях налогообложения
Главой 25 НК РФ внесены принципиальные изменения в состав основных средств, их классификацию с учетом сроков полезного использования, а также в методику расчета амортизационных отчислений.
В соответствии со ст. 258 НК РФ имущество объединено в следующие десять групп (табл. 3.2.).
Таблица 3.2. Классификация основных средств по амортизационным группам
Амортизационная группа
Срок полезного использования имущества
Метод расчета сумм амортизации
1
1-2
Линейный или нелинейный метод (по выбору)
2
2-3
3
3-5
4
5-7
5
7-10
6
10-15
7
15-20
8
20-25
Линейный метод
9
25-30
10
Свыше 30
НК РФ предусмотрены два метода определения величины амортизации:
1. линейный;
2. нелинейный.
При расчете ежемесячной нормы амортизации линейным методом используется формула:
К = (1: n)х100%,
где К – норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости объекта амортизируемого имущества;
n– срок полезного использования, месяцев.
При нелинейном методе норму амортизации определяют в процентах к остаточной стоимости объекта, а число месяцев по сравнению с тем, что получается по линейному способу, удваивается. Формула расчета нормы амортизации видоизменяется:
К = (2: n)х100%,
Если основные средства используются для работы в условиях агрессивной среды или повышенной сменности, то к основной норме амортизации может применяться специальный коэффициент, но не выше 2. Для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (лизинга), к основной норме амортизации организация вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3.
Налоговый кодекс РФ (п. 10 ст. 259) допускает начисление амортизации по нормам ниже установленных в соответствии с решением руководителя организации, закрепленным в учетной политике. Использование пониженных норм возможно только с начала года и в течение всего налогового периода.
При реализации данных объектов основных средств перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации против норм не проводят (п. 11 ст. 259 НК РФ). Организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в эксплуатации (когда относительно такого имущества принято решение о линейном методе начисления амортизации), имеет право определять норму погашения стоимости с учетом срока полезного использования, уменьшенного на число лет (месяцев) эксплуатации данного имущества у предыдущих собственников.
Не амортизируется имущество бюджетных организаций, имущества некоммерческих организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и эксплуатируемого для ведения такой деятельности.
Кроме того, амортизация не начисляется на произведения искусства.
Имущество, первоначальная стоимость которого составляет до 10 000 руб., включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода этого имущества в эксплуатацию.
Из состава амортизируемого имущества исключены основные средства:
· переданные (полученные) по договору в безвозмездное пользование;
· переведенные на консервацию на срок свыше трех месяцев;
· находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью 12 месяцев.
Налоговое законодательство исключает из состава амортизируемых объектов, кроме названных выше, также:
· имущество, полученное в рамках целевого финансирования;
· полученные сельскохозяйственным товаропроизводителем мелиоративные и иные объекты сельскохозяйственного назначения, возведенные за счет бюджетных средств;
· основные средства, безвозмездно полученные в соответствии с международными договорами Российской Федерации атомными электростанциями для повышения их безопасности и используемые для производственных целей.
Так как согласно главе 25 НК РФ для расчета налога на прибыль организаций используются только два метода начисления амортизации (линейный и нелинейный), то целесообразно сравнить их на одном примере.
Пусть срок полезного использования имущества по договору лизинга (ускоряющий коэффициент 3) составляет 10 лет (5 амортизационная группа в соответствии с Главой 25 НК). При линейном методе начисления амортизации ежемесячная норма составит 0,83% (с коэффициентом 3 – 2,5%), при нелинейном методе норма амортизации в первый месяц составит 1,67%, во второй месяц – 1,58% (с коэффициентом 3 – 4,8%) и т. д.
продолжение
--PAGE_BREAK--Таблица 3.3. Расчет амортизации Месяц Нелинейный метод Линейный метод
Остаточная стоимость
Величина аморти-
зации
Итого начисленная амортизация
Остаточная стоимость
Величина аморти-
зации
Итого начисленная амортизация
1
100.0 %
5.0 %
5.0 %
100.0 %
2.5 %
2.5 %
2
95.0 %
4.8 %
9.8 %
97.5 %
2.5 %
5.0 %
3
90.3 %
4.5 %
14.3 %
95.0 %
2.5 %
7.5 %
4
85.7 %
4.3 %
18.5 %
92.5 %
2.5 %
10.0 %
5
81.5 %
4.1 %
22.6 %
90.0 %
2.5 %
12.5 %
6
77.4 %
3.9 %
26.5 %
87.5 %
2.5 %
15.0 %
7
73.5 %
3.7 %
30.2 %
85.0 %
2.5 %
17.5 %
8
69.8 %
3.5 %
33.7 %
82.5 %
2.5 %
20.0 %
9
66.3 %
3.3 %
37.0 %
80.0 %
2.5 %
22.5 %
10
63.0 %
3.2 %
40.1 %
77.5 %
2.5 %
25.0 %
11
59.9 %
3.0 %
43.1 %
75.0 %
2.5 %
27.5 %
12
56.9 %
2.8 %
46.0 %
72.5 %
2.5 %
30.0 %
13
54.0 %
2.7 %
48.7 %
70.0 %
2.5 %
32.5 %
14
51.3 %
2.6 %
51.2 %
67.5 %
2.5 %
35.0 %
15
48.8 %
2.4 %
53.7 %
65.0 %
2.5 %
37.5 %
16
46.3 %
2.3 %
56.0 %
62.5 %
2.5 %
40.0 %
17
44.0 %
2.2 %
58.2 %
60.0 %
2.5 %
42.5 %
18
41.8 %
2.1 %
60.3 %
57.5 %
2.5 %
45.0 %
19
39.7 %
2.0 %
62.3 %
55.0 %
2.5 %
47.5 %
Продолжение таблицы 3.3.
20
37.7 %
1.9 %
64.2 %
52.5 %
2.5 %
50.0 %
21
35.8 %
1.8 %
65.9 %
50.0 %
2.5 %
52.5 %
22
34.1 %
1.7 %
67.6 %
47.5 %
2.5 %
55.0 %
23
32.4 %
1.6 %
69.3 %
45.0 %
2.5 %
57.5 %
24
30.7 %
1.5 %
70.8 %
42.5 %
2.5 %
60.0 %
25
29.2 %
1.4 %
72.3 %
40.0 %
2.5 %
62.5 %
26
27.7 %
1.3 %
73.6 %
37.5 %
2.5 %
65.0 %
27
26.4 %
1.3 %
75.0 %
35.0 %
2.5 %
67.5 %
28
25.0 %
1.2 %
76.2 %
32.5 %
2.5 %
70.0 %
29
23.8 %
1.1 %
77.4 %
30.0 %
2.5 %
72.5 %
30
22.6 %
1.1 %
78.5 %
27.5 %
2.5 %
75.0 %
31
21.5 %
1.0 %
79.6 %
25.0 %
2.5 %
77.5 %
32
20.4 %
0.2 %
80.6 %
22.5 %
2.5 %
80.0 %
33
19.4 %
0.2 %
80.8 %
20.0 %
2.5 %
82.5 %
34
19.2 %
0.2 %
81.1 %
17.5 %
2.5 %
85.0 %
35
18.9 %
0.2 %
81.3 %
15.0 %
2.5 %
87.5 %
36
18.7 %
0.2 %
81.5 %
12.5 %
2.5 %
90.0 %
37
18.5 %
0.2 %
81.7 %
10.0 %
2.5 %
92.5 %
38
18.3 %
0.2 %
81.9 %
7.5 %
2.5 %
95.0 %
39
18.1 %
0.2 %
82.2 %
5.0 %
2.5 %
97.5 %
40
17.8 %
0.2 %
82.4 %
2.5 %
2.5 %
100.0 %
118
0.7 %
0.2 %
99.6 %
119
0.4 %
0.2 %
99.8 %
120
0.2 %
0.2 %
100 %
Как видно из таблицы 3.3., при нелинейной амортизации остаточная стоимость имущества со сроком полезного использования 10 лет достигает значения 20% первоначальной стоимости за 32 месяца, как и при линейной амортизации. Но при нелинейной амортизации оставшиеся 20% будут списываться в качестве амортизационных отчислений в течение последующих 88 месяцев (7,3 года) по 0,22% ежемесячно. При линейной амортизации имущество полностью самортизируется за 40 месяцев.
Представленный ниже график на рисунке 3.3. показывает распределение величины амортизационных отчислений в течение срока полной амортизации.
Рис. 3.3. График амортизационных отчислений, рассчитанных для оборудования со сроком полезного использования 10 лет с коэффициентом ускорения 3
Как видно из графика, для оборудования сроком полезного использования 10 лет, начисление амортизации до 32 месяца происходит более быстрыми темпами, следовательно, за этот срок будет происходить сокращение налога на прибыль более быстрыми темпами, чем при линейном методе. Но после 32 месяца быстрее списывается стоимость оборудования по линейному методу.
3.4. Практическое применение методов амортизации.
Выше была приведена подробная характеристика различных методов амортизации (см. п. 3.2.). Теперь рассмотрим два принципиально разных метода амортизации – линейный и ускоренный – на практике. Данные по предприятию «Х» представлены в таблице 3.4.
Таблица 3.4. Основные средства предприятия «Х»
Наименование основного средства
Первона-чальная стоимость (тыс. руб.)
Дата ввода в экплуатацию
Норма-тивный срок слу-жбы (лет)
Дата и причина выбытия
Здание
1000
1.01.2002.07.1997ке 3.редставленнойис. 4
80
-
Оборудование №1
90
1.01.2004
16
-
Оборудование №2
60
1.01.2004
12
-
Станок №1
20
1.01.2002
10
1.01.2004 в связи с аварией
Станок №2
48
1.01.2004
8
-
Станок №3
56
1.01.2005
12
1.01.2006 в связи с продажей по остаточной стоимости
Станок №4
60
1.01.2006
8
-
Рассчитаем сумму амортизационных отчислений, среднегодовую стоимость основных фондов (остаточную стоимость), а также налог на основные фонды предприятия за 2002-2006 гг.
При линейном способе погашение стоимости объекта производится равными ежегодными частями в течение всего срока эксплуатации.
Норма амортизации при линейном методе:
, где: Т0– нормативный срок службы (в годах).
Например, если срок эксплуатации равен 5 годам (станок №2), то ежегодно должна погашаться 1/5 балансовой стоимости объекта, т.е. линейная норма
амортизации – 0,2 (или в процентах — 20%).
Сумма амортизационных отчислений за год при линейном методе:
, где: Ф0– первоначальная стоимость.
Ускоренная же амортизация основных средств проводится исходя из удвоенной нормы амортизационных отчислений, применяемой ежегодно к остаточной стоимости объекта.
Так для станка №2 удвоенная норма равна 0,4 (40%).
Сумма амортизационных отчислений для ускоренного метода:
, где: t– индекс периода,
Фос – остаточная стоимость,
На – норма амортизации для ускоренного метода.
Соответственно для первого года эксплуатации:
, где: Ф0– первоначальная стоимость.
В обоих случаях остаточная стоимость определяется по формуле:
, где: t– индекс периода.
Для первого периода остаточная стоимость: .
Налог на имущество предприятий установлен законодательством РФ и составляет 2% от их остаточной стоимости Фос (с вычетом амортизационных отчислений) по итогам квартала, полугодия, девяти месяцев, года. Мы производим все расчёты по итогам года.
Итак, налог на основные средства:
, где: t– индекс периода (года).
Т.е. если для станка №2 при линейном методе остаточная стоимость на 1.01.2005 г. составила 38,4 тыс. руб., то налог в данном случае равен 768 руб. (38400*0,02).
Для сравнительного анализа определяем сумму амортизационных отчислений по всем основным средствам за период 2002-2006 гг. при каждом методе. Результаты расчётов сведены в таблицы 3.5 и 3.6.
Таблица 3.5 Сумма амортизационных отчислений по всем основным средствам за период 2002-2006 гг. при линейном методе.
Здание
Оборудование № 1
Оборудование № 2
Станок № 1
Станок № 2
Станок № 3
Станок № 4
На
0,0125
0,0625
0,08(3)
0,1
0,2
0,08(3)
0,125
Фа
12500
5625
5000
2000
9600
4666,(6)
7500
Остаточная стоимость основных средств по периодам
Фос1
987500
84375
55000
18000
38400
51333,(3)
52500
Фос2
975000
78750
50000
16000
28800
-
45000
Фос3
962500
73125
45000
-
19200
-
37500
Фос4
950000
67500
40000
-
9600
-
30000
Таблица 3.6. Сумма амортизационных отчислений по всем основным средствам за период 2002-2006 гг. при ускоренном методе.
Здание
Оборудование № 1
Оборудование № 2
Станок № 1
Станок № 2
Станок № 3
Станок № 4
На
0,025
0,125
0,1(6)
0,2
0,4
0,1(6)
0,25
Фа
25000
11250
10000
4000
19200
9333,(3)
15000
Остаточная стоимость основных средств по периодам
Фос1
975000
78750
50000
16000
28800
4666,(6)
45000
Фос2
950000
67500
40000
12000
9600
-
30000
Фос3
925000
56250
30000
-
-
-
15000
Фос4
900000
45000
20000
-
-
-
-
продолжение
--PAGE_BREAK--