Рассмотримособенности бухгалтерского учета операций по договору лизинга улизингополучателя при условии, что балансодержателем предмета лизинга, согласноусловиям договора лизинга, выступает лизингодатель.
Порядок отражения лизинговых операций при условии, чтолизинговое имущество отражается на балансе лизингодателя
Лизингополучатель,на основании договора лизинга и акта приемки-передачи предмета лизинга,отражает поступление объекта в забалансовом учете записью:
Дебет001 «Арендованные основные средства»
— принято на забалансовый учет переданное лизингополучателю имущество, в суммелизингового договора.
Привозврате предмета лизинга по истечении срока действия договорализингополучатель списывает стоимость этого объекта с забалансового учетапроводкой:
Кредит001 «Арендованные основные средства»
— списана с забалансового учета стоимость предмета лизинга.
Текущиерасходы по договору лизинга.
Втечение срока действия договора лизинга лизингополучатель отражает вбухгалтерском учете только причитающиеся к уплате текущие лизинговые платежи.
Данныеплатежи признаются расходами лизингополучателя по обычным видам деятельности втом случае, если предмет лизинга используется для изготовления или продажипродукции, приобретения и продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг.При этом в бухгалтерском учете лизингополучатель делает следующие проводки:Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит
20 «Основное производство»,
26»Общехозяйственные расходы»,
44 «Расходы на продажу» 76 субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» Отражена сумма причитающихся к уплате за текущий период лизинговых платежей в сумме, определенной условиями договора 68 субсчет «Расчеты по НДС» 19»Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Принят к вычету НДС, подлежащий уплате лизингодателю 76 субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» 51 «Расчетный счет» Перечислен лизинговый платеж согласно графику платежей
Еслидоговором предусмотрены расчеты с внесением предоплаты при передачелизингополучателю оборудования.
Еслидоговором предусмотрена предоплата в размере, например, 20% от общей суммылизинговых платежей, уплачиваемой лизингополучателем при передаче емуоборудования, то она доходом лизинговой компании не признается, а учитываетсяна счете учета расчетов с лизингополучателем с обособленным отражением ваналитическом учете.Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 51 «Расчетные счета» 62 субсчет «Расчеты с лизингополучателем по полученной предоплате и авансам» Получены денежные средства в качестве предоплаты по договору лизинга 62 субсчет «НДС» 68 субсчет «НДС» Исчислен НДС с суммы полученной предоплаты Ежемесячно в течение срока действия договора лизинга 62 субсчет «Расчеты с лизингополучателем по полученной предоплате и авансам» 62 субсчет «Лизинговые платежи» Зачтена в оплату часть суммы ранее полученной предоплаты
Сумму,полученную лизинговой компанией от лизингополучателя, после передачилизингополучателю оборудования (то есть после выполнения своих обязательств подоговору лизинга) лизинговая компания может в соответствии с Приказом МинфинаРоссийской Федерации от 31 октября 2000 года №94н «Об утверждении Плана счетовбухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций иинструкции по его применению» и пунктом 81 Положения по ведению бухгалтерскогоучета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного ПриказомМинфина Российской Федерации от 29 июля 1998 года №34н, учесть также и всоставе доходов будущих периодов на счете 98 «Доходы будущих периодов», субсчет98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов», и затем ежемесячно равнымидолями в течение всего срока действия договора лизинга признавать вбухгалтерском учете в составе доходов от обычных видов деятельности отчетногопериода записью по дебету счета 98, субсчет 98-1, и кредиту счета 90 «Продажи»,субсчет 90-1 «Выручка».
Еслив соответствии с договором лизингополучатель за свой счет осуществляеттехническое обслуживание предмета лизинга и обеспечивает его сохранность, атакже осуществляет капитальный и текущий ремонт предмета лизинга, то суммы,потраченные на это, относятся лизингополучателем на себестоимость вобщеустановленном порядке:Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит
20 «Основное производство»,
26»Общехозяйственные расходы»,
44 «Расходы на продажу»
10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» Списаны затраты на ремонт и техническое обслуживание предмета лизинга, выполненные собственными силами лизингополучателя
20 «Основное производство»,
26»Общехозяйственные расходы»,
44 «Расходы на продажу» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Отражены расходы на сумму счетов подрядчиков, предъявленных за выполнение работ и услуг по техническому обслуживанию и ремонту
Порядокотражения расходов лизингополучателя на капитальный ремонт предмета лизинга вбухгалтерском учете не отличается от общеустановленного порядка отражениязатрат на капитальный ремонт собственных основных средств организации.Лизингополучателем могут быть использованы различные схемы погашения расходов.Не останавливаясь подробно на порядке отражения затрат на ремонт основныхсредств, следует упомянуть, что лизингополучатель может включить расходы покапитальному ремонту объекта на себестоимость по мере их возникновения,формировать резерв на ремонт основных средств либо исходя из сметной стоимостиремонта предмета лизинга относить затраты на расходы будущих периодов.
Неотделимые улучшения предмета лизинга.
Бухгалтерскийучет неотделимых улучшений предмета лизинга, произведенных лизингополучателем,определяется условиями договора лизинга. Договор может предусматриватьвозможность возмещения произведенных улучшений лизингодателем.
Еслиусловиями договора предусмотрено возмещение стоимости произведенных улучшенийлизингодателем, то данная сумма затрат может быть зачтена в счет текущихлизинговых платежей:Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 76 субсчет «Расчеты по возмещению улучшений» 08 «Вложения во внеоборотные активы» Отражена задолженность лизингодателя по возмещению стоимости неотделимых улучшений предмета лизинга 76 субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» 76 субсчет «Расчеты по возмещению улучшений» Зачтена сумма улучшений в счет текущих лизинговых платежей
Вбухгалтерском учете капитальные вложения в арендованные объекты основныхсредств учитываются в составе основных средств в соответствии с пунктом 5 ПБУ6/01.
Стоимостьпроизведенных лизингополучателем улучшений отражается на счете 08 «Вложения вовнеоборотные активы». По окончании работ лизингодатель либо лизингополучатель(в зависимости от условий договора) формируют отдельный инвентарный объект:Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 01 «Основные средства» 08 «Вложения во внеоборотные активы» Отражена в составе отдельного инвентарного объекта ОС сумма расходов на произведенные улучшения
Вбухгалтерском учете данное основное средство является амортизируемымимуществом. Срок полезного использования устанавливается в соответствии спунктом 20 ПБУ 6/01.
Всоответствии с пунктом 9 статьи 17 Закона №164-ФЗ, в случае, когдализингополучатель без согласия в письменной форме лизингодателя произвел засчет собственных средств улучшения предмета лизинга и если иное непредусмотрено федеральным законом, лизингополучатель не имеет права послепрекращения договора лизинга на возмещение стоимости этих улучшений.
Привозврате предмета лизинга лизингодателю получатель отражает безвозмезднуюпередачу инвентарного объекта с использованием счета 91 «Прочие доходы ирасходы», где по дебету отражают сумму списываемых улучшений и сумму НДС(подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).
Выкуп лизингового имущества.
Еслипредприятие-лизингополучатель заинтересован в дальнейшем использованиилизингового имущества, то это наиболее приемлемый для него вариант.
Выкупимущества совершается в рамках реализации лизинговой сделки. В соответствии состатьей 2 Закона №164-ФЗ лизинг определен как совокупность экономических иправовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в томчисле приобретением предмета лизинга. При этом согласно абзацу 3 статьи 2 этогоЗакона №164-ФЗ лизинговая сделка — совокупность договоров, необходимых дляреализации договора лизинга между лизингодателем, лизингополучателем ипродавцом (поставщиком) предмета лизинга.
Такимобразом, лизинговые правоотношения, как правило, оформляются несколькимивзаимосвязанными договорами:
договоромкупли-продажи, заключаемым лизингодателем и продавцом;
договоромфинансовой аренды, заключаемым лизингодателем и лизингополучателем;
договоромкупли-продажи предмета лизинга между лизингодателем и лизингополучателем.
Вобщую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга,(цена определяется соглашением между сторонами, с учетом требований статьи 40НК РФ), если договором лизинга предусмотрен переход права собственности напредмет лизинга к лизингополучателю. Соответственно, выкуп лизинговогоимущества, оформленный самостоятельным договором купли-продажи или совершаемыйв рамках договора лизинга, признается составной частью реализуемой лизинговойсделки, которой предусмотрен выкуп имущества лизингополучателем. Во второмслучае, чтобы признать договор купли-продажи составной частью договора лизинга,в последнем должна быть прописана обязанность одной стороны (лизингодателя — продавца) передать вещь (предмет лизинга) в собственность другой стороне(лизингополучателю — покупателю), а покупатель обязуется принять эту вещь иуплатить за нее определенную денежную сумму (пункт 1 статьи 454 ГК РФ). Приэтом согласно пункту 3 статьи 455 ГК РФ договор купли-продажи считаетсясогласованным, если в нем определены наименование и количество товара.
НДСв части выкупной стоимости предмета лизинга в данной ситуации принимается квычету после принятия к учету приобретенного имущества на баланселизингополучателя.
Обратитевнимание: как мы уже отметили, стороны сделки сами определяют выкупную стоимостьлизингового имущества. Однако здесь нужно не забывать, что для целейналогообложения, эта стоимость должна соответствовать рыночной, порядок расчетакоторой определяется в соответствии со статьей 40 НК РФ. В этой статье, вчастности, сказано, что рыночной является та цена, которая указана в договоре.Но налоговые органы могут проверить правильность применения цен. И сделать этоони могут лишь в четырех случаях, когда сделка совершена:
междувзаимозависимыми лицами;
потоварообменным (бартерным) операциям;
присовершении внешнеторговых сделок;
приотклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторонупонижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным(однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периодавремени.
Нопри этом налоговые органы должны учитывать то, что договор отягощен лизинговымиобязательствами, и без их учета рыночную стоимость данного конкретного объектане определить.
Вовсех остальных случаях налоговые органы не могут пересчитать цену, указанную вдоговоре.
Вдоговоре может быть предусмотрена как разовая оплата выкупной стоимостиимущества, так и постепенная (вместе с лизинговыми платежами).
Организация-покупательформирует первоначальную стоимость приобретаемого объекта как суммупроизведенных расходов на приобретение, доставку, доведение до состояния,пригодного к использованию объекта, и так далее. Такой порядок предусмотрен какв бухгалтерском, так и налоговом учете (пункт 8 ПБУ 6/01), а также пункт 1статьи 257 НК РФ).
Чтокасается НДС, то на выкупную стоимость начисляется НДС, которыйлизингополучатель, после оприходования, сможет принять к вычету. Конечно, еслина руках будет соответствующий счет-фактура (статьи 171 и 172 НК РФ).
Втом случае, когда в рамках договора лизинга предусмотрен выкуп имущества иоплата выкупной цены осуществляется разово по окончании срока лизинга.Лизингополучатель отражает операцию в следующем порядке:Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 001 «Арендованные основные средства» Списывается стоимость предмета договора с забалансового учета 08 «Вложения во внеоборотные активы» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Принято на учет имущество в качестве собственных средств 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Учтен НДС, со стоимости выкупленного имущества 01 субсчет «Собственные основные средства» 08 «Вложения во внеоборотные активы» Введено в эксплуатацию основное средство 68 субсчет «Расчеты по НДС» 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Принят к вычету «входной» НДС 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 51 «Расчетные счета» Перечислена продавцу (лизингодателю) выкупная стоимость имущества
Еслипри досрочном выкупе лизингополучатель уплачивает выкупную стоимость, онотражает такую операцию в порядке, рассмотренном выше.
Расчетымежду сторонами при возврате предмета лизинга.
Итак,по окончании срока лизингового договора, лизингополучатель передает объектлизинга на баланс лизингодателя на основании акта приемки-передачи. Каких либодополнительных договоров в данном случае заключать не нужно.
Всоответствии с пунктом 11 ПБУ 10/99 расходы лизингополучателя, связанные свыбытием предмета лизинга (например, расходы на демонтаж оборудования, бывшегопредметом лизинга, расходы на доставку предмета лизинга лизингодателю), следуетотносить к операционным расходам.Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 001 «Арендованные основные средства» Списывается стоимость предмета договора с забалансового учета 91 субсчет «Прочие расходы» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Отражены затраты, связанные с передачей предмета лизинга
Чтокасается налогов, то НДС при данной передаче не начисляется. Ведь здесь нетреализации, поскольку нет перехода права собственности на имущество (статьи 39НК РФ и 146 НК РФ).
Порядок отражения лизинговых операций при условии, чтолизинговое имущество отражается на балансе лизингополучателя
Передача предмета лизинга на баланс лизингополучателя.
Предметлизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю,является собственностью лизингодателя. Таким образом, при передаче оборудованиялизингополучателю и принятии его лизингополучателем к бухгалтерскому учетуправо собственности на лизинговое оборудование к лизингополучателю непереходит.
Согласнопункту 8 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договорулизинга, утвержденных Приказом Минфина Российской Федерации от 17 февраля 1997года №15, и Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственнойдеятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденной ПриказомМинфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года №94н, если по условиямдоговора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя,то стоимость лизингового имущества (за исключением НДС), поступившеголизингополучателю, отражается по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотныеактивы», в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами икредиторами», например субсчет 76-5 «Арендные обязательства». При принятииоборудования к бухгалтерскому учету в составе объектов основных средств егостоимость списывается с кредита счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства»,например субсчет 01-3 «Основные средства, полученные по договору лизинга».Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» 76 субсчет «Арендные обязательства» Передан на баланс лизингополучателя предмет лизинга 01 субсчет «Основные средства, полученные по договору лизинга» 08 «Вложения во внеоборотные активы» Принят к учету в качестве ОС предмет лизинга
Текущие расчеты по договору лизинга.
Еслипо условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на баланселизингополучателя, то начисление причитающихся лизингодателю лизинговыхплатежей (без НДС) отражается по дебету счета 76, субсчет 76-5 «Арендныеобязательства», в корреспонденции со счетом 76, субсчет, например, 76-6«Задолженность по лизинговым платежам». Перечисление лизинговых платежейотражается по дебету счета 76, субсчет 76-6, в корреспонденции с кредитом счета51 «Расчетные счета».Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 76 субсчет «Арендные обязательства» 76 субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» Начислена сумма лизинговых платежей, включая НДС, относящийся к текущему периоду 76 субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» 51 «Расчетные счета» Оплачена задолженность по лизинговому платежу
Наосновании соответствующим образом оформленных первичных учетных документов НДС,предъявленный в составе лизинговых платежей, принимается к вычету в размере,определенном исходя из подлежащей оплате суммы лизинговых платежей:Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Зачтен «входной» НДС
Текущиелизинговые платежи в соответствии с пунктом 5 ПБУ 10/99 относятся к расходам пообычным видам деятельности. Однако механизм начисления таких платежей приусловии передачи лизингового имущества на баланс лизингополучателяпредусматривает их погашение путем начисления амортизации предмета лизинга.Начисление амортизации на полное восстановление лизингового имуществапроизводится исходя из его стоимости и норм, утвержденных в установленномпорядке, либо указанных норм, увеличенных на коэффициент не выше 3(исключительно при применении способа уменьшаемого остатка). Отражаются суммыначисленной амортизации бухгалтерской записью:Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит
20 «Основное производство»,
26 «Общехозяйственные расходы»,
44 «Расходы на продажу» 02 субсчет «Амортизация по арендованным основным средствам» Начислена амортизации по полученному предмету лизинга, учитываемого на балансе лизингополучателя Одновременно:
20 «Основное производство»,
26 «Общехозяйственные расходы»,
44 «Расходы на продажу» 97 «Расходы будущих периодов» Учтена часть расходов в доле лизинговых платежей, относящихся к текущему месяцу
Бухгалтерскоеотражение затрат на техническое обслуживание, текущий и капитальный ремонтпредмета лизинга лизингодателем в условиях, когда предмет лизинга числится набалансе лизингополучателя аналогично порядку отражения данных затратлизингополучателем при условии, что предмет лизинга числится на забалансовомучете.
Точнотак же порядок отражения расходов на неотделимые, без вреда для предметализинга, улучшения в учете лизингополучателя не зависит от постановки предметализинга на баланс лизингополучателя.
Еслидоговором предусмотрены расчеты с внесением предоплаты при передачелизингополучателю оборудования .
Есличасть суммы по договору лизинга выплачивается лизингодателю авансом призаключении договора лизинга, то такое перечисление денежных средств отражаетсяпо дебету счета 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам», и кредитусчета 51 «Расчетные счета». При этом в соответствии с Приказом МинфинаРоссийской Федерации от 31 октября 2000 года №94н «Об утверждении Плана счетовбухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций иинструкции по его применению» сумма выданного аванса учитывается на счете 76,субсчет «Задолженность по лизинговым платежам», обособленно.Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 76 субсчет «Расчеты с лизингодателем по авансам выданным 51 «Расчетные счета» Перечислены денежные средства в уплату авансового платежа по договору лизинга Ежемесячно в течение всего срока действия договора лизинга 76 субсчет «Лизинговые платежи» 76 субсчет «Расчеты с лизингодателем по авансам выданным Списана часть суммы, уплаченной авансом при заключении договора лизинга
Выкуп лизингового имущества.
Вслучае если право собственности на предмет лизинга переходит клизингополучателю при условии погашения всей суммы предусмотренных договоромлизинговых платежей, то есть по окончании срока действия договора,лизингополучателем производится внутренняя запись на счета учета объектовосновных средств, связанная с переносом данных на субсчет собственных основныхсредств:Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 01 субсчет «Собственные основные средства» 01 субсчет «Арендованные основные средства» Отражен предмет лизинга в качестве собственного ОС (на сумму первоначальной стоимости имущества) 02 субсчет «Амортизация по арендованным основным средствам» 02 субсчет «Амортизация собственных основных средств» Учтена сумма начисленной амортизации В случае досрочного выкупа предмета лизинга, досрочно перечисленные лизинговые платежи отражаются записью: 76 субсчет «Арендованные обязательства» 76 субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» Отражена сумма досрочно начисленных лизинговых платежей, включая суммы НДС 97 «Расходы будущих периодов» 02 субсчет «Амортизация по арендованным основным средствам» Сумма досрочно начисленной амортизации учтена в составе расходов будущих 76 субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» 51 «Расчетные счета» Отражена сумма перечисленных лизинговых платежей 68 субсчет «Расчеты по налогам и сборам» 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» Принят к вычету НДС (в доле к досрочно перечисленным лизинговым платежам)
Ежемесячнос месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету в составе собственныхосновных средств, лизингополучатель равными долями в течение срока, на которыйлизинговый договор был заключен первоначально, относит сумму досрочноначисленных и уплаченных лизинговых платежей на издержки производства записью:Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит
20 «Основное производство»
26»Общехозяйственные расходы»
44 «Расходы на продажу» 97 «Расходы будущих периодов» Отражена в составе затрат доля лизинговых платежей, относящаяся к текущему месяцу
Вслучае если в соответствии с условиями договора лизинга лизингополучатель припереходе права собственности на предмет лизинга оплачивает выкупную стоимостьобъекта, то данные операции отражаются следующим образом:Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» 76 субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» В составе вложений во внеоборотные активы отражена сумма затрат по выкупу (выкупная цена) 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» 76 субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» Отражен НДС от выкупной цены 01 субсчет «Собственные основные средства» 08 «Вложения во внеоборотные активы» Принят к учету в составе ОС предмет лизинга (на сумму выкупной цены)
Расчеты между сторонами при возврате предметадоговора.
Всоответствии с пунктом 11 ПБУ 10/99 расходы лизингополучателя, связанные свыбытием предмета лизинга, следует относить к операционным расходам.
Вслучае если для отражения операций по выбытию основных средств в учетнойполитике для целей бухгалтерского учета лизингополучателем определен субсчет«Выбытие основных средств» к счету 01 «Основные средства», то при выбытиилизингового имущества лизингополучатель производит следующие записи:Корреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств» 01 субсчет «Арендованные основные средства» Отражено выбытие предмета лизинга (на сумму первоначальной стоимости имущества) 02 субсчет «Амортизация по арендованным основным средствам» 01 субсчет «Выбытие основных средств» Списана сумму начисленной амортизации по лизинговому имуществу 91 субсчет «Прочие расходы» 01 субсчет «Выбытие предмета лизинга» Списана остаточная стоимость предмета лизинга 91 субсчет «Прочие расходы» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Отражены затраты по передаче предмета лизинга лизингодателю
Еслиже для отражения операций по выбытию основных средств лизингополучателем неиспользуется субсчет «Выбытие основных средств» к счету 01, то при выбытиилизингового имущества лизингополучатель списывает сумму первоначальнойстоимости предмета лизинга и сумму накопленной амортизации непосредственно насчет 91 в корреспонденции со счетами учета объектов основных средств.
Список литературы
Дляподготовки данной работы были использованы материалы с сайта www.rosec.ru/