С О Д Е Р Ж АН И Е
Введение….… 3
ГЛАВА I. Налоговая система РФ. Понятие и сущность НДС
1.1. Налоговая система РФ ….… 10
1.2. НДС, как составная часть налоговой системы РФ ….. 14
1.3. Зарубежный опыт налогообложения добавленной
стоимости ….… 19
ГЛАВА II. Организация учета НДС на предприятиях
2.1. Определение налогооблагаемого оборота ….… 26
2.2. Льготы при налогообложении отдельных товаров,
работ, услуг ….… . 30
2.3. Применение счетов-фактур на предприятиях общественного пи-
тания ….… . 35
2.4. Порядок исчисления НДС по основным средствам и нематери-
альным активам ….… 38
2.5. Особенности исчисления НДС на предприятиях общественного
питания (на примере деятельности ООО «Торговое предприятие
Экспресс» кафе «Старт») ….… . 42
ГЛАВА III. Методика проведения аудита НДС на предприятиях
3.1. Аудит налогооблагаемого оборота при реализации товаров, ра-
бот и услуг в условиях рыночной экономики ….… 45
3.2. Основные вопросы аудита счетов-фактур и ведения книг учета
продаж и покупок ….… . 56
3.3. Аудиторская проверка на ООО «Торговое предприятие Экс-
пресс» кафе «Старт» ….… 63
Заключение….… 67
Литература….… . 71
ВВЕДЕНИЕ
Создание налоговой системы, отвечающей рыночной экономики, началось нарубеже 1991-1992 гг. Настоятельная потребность в новой налоговой системе былаобусловлена тем, что именно в этот период был взят твердый курс на коренноепреобразование экономических отношений, переход к рынку.
Необходимо было в сжатые сроки разработать систему законодательногообеспечения и правового оформления налоговой системы, создать адекватныймеханизм ее реализации и на этой основе развернуть работу по финансовомуобеспечению бюджетной системы России, бюджетов республик в составе РоссийскойФедерации, краев, областей, автономных образований, гг. Москвы иСанкт-Петербурга. По существу задача состояла в том, чтобы создать необходимыеусловия для функционирования хозяйственного механизма, жизнедеятельностиобщества и государства в целом.
Становление налоговой системы происходит в условиях экономического исоциального кризиса. Спад производства, информация, возрастающий дефицитфедерального бюджета, рост цен, снижение уровня жизни народа, состояниесоциальной напряженности — все это, безусловно, влияет на решения, принимаемыепо тем или иным вопросам налоговой политики и налогового законодательства.
Важное значение для единства налоговой системы имеет принциподнократности обложения налогом, заложенный в действующем налоговомзаконодательстве, а также единый подход к определению прав и обязанностейналогоплательщиков и налоговых органов.
Введение в действие новой системы косвенных налогов преследовало цельсоздания реальных условий для финансового оздоровления экономики за счетпропорционального увеличения налоговых поступлений в зависимости от измененияуровня цен, а также решения задач повышения доходной базы бюджета.
В соответствии в Законом Российской Федерации «О налоге надобавленную стоимость» от 06.12.91 г. № 1992-1 этот налог представляетсобой налог, взимаемый с каждого акта купли-продажи, начиная со стадиипроизводства и кончая продажей товаров, работ и услуг конечному потребителю.
Плательщиками налога на добавленную стоимость (НДС) выступают всепредприятия, производящие и реализующие продукцию производственно-техническогоназначения, товары народного потребления, платные работы и услуги.
Налог на добавленную стоимость, как и налог на прибыль, в настоящее времяявляется основой доходной части федерального бюджета. В 1992 году его доля отпоступлений в консолидированный бюджет всех уровней составила 43 %, а вфедеральный бюджет — 61 %, в 1996 году соответственно 50 % и 65 %.
По предложению Государственной налоговой службы Российской Федерации иМинистерства финансов Российской Федерации в феврале, мае, июне и декабре 1992года в Закон «О налоге на добавленную стоимость» были внесенысущественные изменения в целях ослабления налогового бремени и осуществлениереальной адресной социальной защиты населения.
Так, были освобождены от уплаты НДС:
— платные медицинские услуги для населения, изделия медицинскогоназначения, протезно-ортопедические изделия и медицинская техника,лекарственные средства;
— продукция собственного производства колхозов, совхозов и другихсельскохозяйственных предприятий, реализуемая в счет натуральной оплаты труда,а также для общественного питания работников, привлекаемых насельскохозяйственные работы.
С 1992 года были освобождены также от уплаты этого налога стоимостьприобретаемых гражданами жилых помещений в домах государственного имуниципального жилищного фонда (в порядке приватизации), услугивневедомственной охраны Министерства внутренних дел Российской Федерации,установлен ряд льгот для предприятий, использующих труд инвалидов и другое.
В июне 1992 года в целях усиления социальной защиты населения приняторешение о снижении с 1993 года ставок налога на добавленную стоимость до 10 %по продовольственным товарам (кроме подакцизных) и товарам детскогоассортимента и до 20 % по остальным товарам, работам и услугам, включаяподакцизные продовольственные товары.
Существенные коррективы в систему налога на добавленную стоимость быливнесены Законом Российской Федерации от 22 декабря 1992 года. Самымзначительным среди этих изменений является введение с 1 февраля 1993 годаналога на добавленную стоимость на товары, ввозимые на территорию РоссийскойФедерации, что позволило создать на внутреннем рынке равные конкурентныеусловия для отечественных производителей товаров и импортеров аналогичнойпродукции.
В последующие годы Правительство РФ также принимало дополнительныерешения по налогу на добавленную стоимость, направленные на защитуотечественных товаропроизводителей и дополнительный контроль за поступлениемналога в бюджет государства.
25 декабря 1996 года Государственной Думой принят пакет поправок кдействующему правовому законодательству, внесенных Правительством РФ в июле1996 года к проекту бюджета на 1997 год.
Советом Федерации одобрены все принятые налоговые законы за исключениемзакона о внесении изменений в законодательство по НДС.
Основной причиной отклонения данного законопроекта явилось непринятиедепутатами предложенного варианта применения льгот при строительстве жилыхдомов. Законом устанавливалась льгота только по отношению к жилым домаммассового применения. Таким образом, до окончательного решения данного вопросаостался в силе ныне действующий порядок применения льготы, согласно которому отНДС освобождаются работы по строительству жилых домов, производимые спривлечением средств бюджетов всех уровней и целевых внебюджетных фондов, приусловии, что эти средства составляют не менее 40 % от стоимости этих работ.
С целью защиты отечественных товаропроизводителей Законом, принятымГосударственной Думой и отклоненным Советом Федерации, предлагается упразднитьдействующие льготы по техническому оборудованию, комплектующими и запаснымичастями к нему, транспорту общественного пользования, специальнымитранспортными средствами для нужд медицинской скорой помощи, пожарной охраны,органов внутренних дел. Однако, в случае упразднения указанных льгот, поконтрактам, заключенным до вступления в силу закона и зарегестрированным втаможенных органах, НДС в 1997 году при ввозе на территорию России этих товароввзиматься не будет.
Помимо этого предполагается внести изменения в Закон РФ «О налоге надобавленную стоимость» об исключении из определения места реализации работи услуг, используемого сейчас в целях применения этого налога, положение оместе фактического осуществления перевозок в зависимости от покрываемогорасстояния на территории России. Учитывая географическую протяженностьтерритории нашего государства, действие данной нормы создает неравные условияналогообложения для перевозчиков импортных грузов (согласно статье 5 Закона,перевозка экспортных грузов не облагается налогом независимо от расстояниямаршрута), так как в настоящее время освобождение от НДС можно получить тольков случае, если менее половины всей протяженности перевозки приходится натерриторию России.
Поскольку Совет Федерации не одобрил Федеральный закон о внесенииочередных изменений в законодательство по НДС, судьба этого закона будетрешаться после его повторного рассмотрения депутатами обеих палат Парламента.
Введение с начала 1997 года счетов-фактур для действия в России НДС нелишает налогоплательщиков права уплаты налога в зависимости от выбранного имипорядка определения объема реализованных товаров, работ и услуг. Это положениесохраняется до внесения соответствующих изменений в налоговое законодательство.
Что касается счетов-фактур, то основные моменты системы их примененияизложены в постановлении Правительства РФ от 29.07.96 г. № 914 «Обутверждении порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогуна добавленную стоимость» и письме Минфина России от 25.12.96 г. №В3-6-03/890, 109 «О применении счетов-фактур при расчетах по налогу надобавленную стоимость с 1 января 1997 года».
Необходимо отметить, что счета-фактуры являются обязательными документамидля всех плательщиков НДС, в том числе филиалов (отделений, других обособленныхподразделений предприятий) — самостоятельных налогоплательщиков; дляпредприятий с иностранными инвестициями, осуществляющих производственную и инуюкоммерческую деятельность; для иностранных предприятий, состоящих на учете вналоговых органах; для малых предприятий, не перешедших на упрощенную системуналогообложения, учета и отчетности и для других плательщиков этого налога.
Налогоплательщиками, на основании счетов-фактур, производятся расчеты поНДС для его уплаты в бюджет, то есть определяется сумма НДС, полученная пореализуемым товарам (работам, услугам), и величина налога, принимаемая к зачету(возмещению из бюджета) по оплаченным (оприходованным) материальным ресурсампроизводственного назначения и товарам приобретенным для перепродажи.
Поскольку счета-фактуры являются инструментом дополнительного контроляналоговых органов за уплатой НДС и будут использоваться ими для встречныхпроверок налогоплательщиков с целью выявления фактов уклонения отналогообложения и необоснованного предъявления к зачету (возмещению) сумм НДСпо приобретенным товарам (работам, услугам), контроль и ответственность заправильностью применения счетов-фактур возлагается на руководителей предприятий(организаций) или уполномоченных ими лиц.
В настоящее время НДС является одним из основных налоговых источниковбюджетов всех уровней. В связи с этим оправдана озабоченность о полноте егосборов. Счета-фактуры (отдельные документы для расчетов по НДС) широкоприменяются в мировой практике и безусловно играют позитивную роль при решениипроблем с поступлениями средств в бюджет государства.
Целью дипломной работы является изучение учета и расчетов с бюджетом по налогу надобавленную стоимость на примере организации общественного питания. Общество сограниченной ответственностью «Торговое предприятие Экспресс» кафе«Старт» было создано в феврале 1997 года. Деятельность предприятиязаключает в себе оказание услуг населению в области общественного питания.
Глава № 1. Налоговая система Российской Федерации. Понятие исущность налога на добавленную стоимость
1.1. Налоговая система РоссийскойФедерации в 1998 г.
Стержневой частью экономических реформ России является налоговоезаконодательство, которое должно урегулировать отношения субъектовхозяйствования различных организационно-правовых форм, форм собственности инаправлений их деятельности с государством. Необходимо создать для них равныестартовые условия и возможности ускоренного развития для тех организаций,деятельность которых в наибольшей мере соответствует решению первостепенныхзадач страны.
Налоговая система, которая формировалась в 1991-1992 гг., не моглапредусмотреть все особенности рыночной экономики, предвидеть те сложности итрудности, с которыми придется столкнуться при становлении новых отношенийхозяйствования. Поэтому в основные законы, принятые в начале реформ, вносилосьмножество уточнений и дополнений, часто противоречивых, нелогичных. Многиенормы отменялись и вновь вводились по несколько раз.
Однако сейчас стало совершенно очевидным, что некоторые базовые нормыустарели; это и определило необходимость проведения налоговой реформы. Реформаготовилась уже в 1993-1996 гг. Но годом масштабной налоговой реформы должен былстать 1997 год, в течении которого предполагается полностью принять Налоговыйкодекс Российской Федерации (все четыре его части). Если налоговый кодексначнет полностью действовать с 1998 года, то создадутся условия для ускоренногозавершения экономических реформ и стабилизации экономики. В налоговом кодексе всоответствии с Конституцией РФ будут определены общие принципы налогообложения,установлены права всех субъектов и процессуальные нормы их отношений, четко обоснованноприменение «силовых» методов (арест счетов, имущества), как и ктоможет установить отсрочки платежей.
Важнейшей задачей государства при выборе и проведении налоговойполитики является гарантия стабильности и предсказуемости налогового законодательства.При отсутствии этих условий налогоплательщику трудно планировать экономическуюдеятельность, а в России будет сохраняться климат, неблагоприятный дляинвестиций и развития экономики.
Вторая задача связана с упрощением и рационализацией действующей налоговойсистемы на основе сокращения числа налогов и снижения налогового бремени назаконопослушных налогоплательщиков. При этом налоговую систему необходимосделать более справедливой, а налоговое бремя распределить более равномерномежду различными субъектами экономической деятельности, в частности за счетпересмотра и общего сокращения налоговых льгот.
Для повышения действенности налоговой системы необходимо пересмотретьподходы к возникновению и исполнению налогового обязательства, порядок уплатыналогов и отношений между налоговыми органами, налогоплательщиками и другимиучастниками налоговых отношений и ужесточить контроль за уплатой налогов.
В краткосрочной перспективе существенного изменения налогового режима непроизойдет. В 1998 год Россия вступает со старой налоговой системой, котораяподверглась не слишком серьезным изменениям. При этом отменяются некоторыеналоговые льготы, перекрываются отдельные способы ухода от налогообложения,рационализируется выполнение отдельных налоговых процедур, устанавливаетсяединый порядок уплаты акцизов российскими производителями и импортерамиподакцизной продукции. С большей степенью уверенности можно прогнозировать, чтоуже с середины следующего года начнется радикальное преобразование налоговойсистемы.
Такая уверенность базируется на том, что первая (общая) часть Налоговогокодекса уже прошла основные согласительные процедуры в Государственной Думе иможет быть введена в действие до принятия всех остальных частей, посколькурегулирует в основном общие вопросы налогообложения и создает правовойфундамент построения налоговой системы.
Несмотря на то, что в общей части Налогового кодекса нет разделов,посвященных отдельным налогам, в случае применения этой части Налоговогокодекса наша налоговая система выйдет на качественно новый уровень.
В соответствии с Налоговым кодексом число налогов будет сокращено в 5-6раз по сравнению с действующей налоговой системой, в частности за счет налогов,введенных на региональном и местном уровнях. Будут отменены многие«дорогие» для сбора и сложные в администрировании налоги, а такженалоги, уплачиваемые со всей выручки предприятий (например, налог напользователей автомобильных дорог и местный налог на содержаниесоциально-культурной сферы). Некоторые налоги, имеющие сходные налогооблагаемыебазы и налогоплательщиков, будут объединены.
В результате не только снизится налоговое бремя на законопослушныхналогоплательщиков, но и сама налоговая система станет более простой ипонятной, а налоговый режим должен стать стабильным и единым для всей России.
Налоговая система должна стать более справедливой, не допускающей, вчастности, необоснованных налоговых преимуществ и привилегий для однихпредприятий за счет более жесткого налогообложения других.
Вместе с тем допускается определенная дифференциация подходов кналогообложению отдельных видов деятельности в целях поддержки тех производств,которые необходимы для ускоренного развития и решения первоочередных задачстраны в целом или отдельных регионов. В частности, на региональном уровне такаядифференциация может успешно реализоваться через регулирование налогообложениясубъектов малого бизнеса.
Предполагается подвергнуть значительной ревизии налоговые льготы побольшинству налогов, с целью сокращения их числа и объемов. Сокращение налоговыхльгот наряду с привлечением к налогообложению лиц, сегодня на законныхоснованиях не являющихся налогоплательщиками, должно представить дополнительныевозможности для либерализации налоговой системы, включая отмену ряда налогов,снижение ставок по отдельным налогам и применение общепринятых в мировойпрактике правил определения налогооблагаемой базы.
Будут пересмотрены как составы налоговых нарушений, так и штрафы за этинарушения. По сравнению с сегодняшними размеры штрафов должны быть существенноснижены.
По-новому решаются вопросы предоставления отсрочек по уплате налогов, атакже возврата излишне уплаченных либо неправомерно взысканных налогов. Вчастности, неправомерно взысканные налоговыми органами налоги подлежат возвратус процентами, начисляемыми со дня взыскания, а излишне уплаченные налоги — спроцентами, начисляемыми со дня, установленного для возврата этих сумм.
После введения Налогового кодекса в действие в полном объеме будуттрансформированы также основные налоги. К таким базовым налогам относится налогна добавленную стоимость, акцизы, налог на прибыль, подоходный налог, налог нанедвижимость и использование природных ресурсов.
1.2. НДС, как составная часть налоговой системы РоссийскойФедерации
Налог на добавленную стоимость (НДС) — один из видов налога напотребление, широко применяемый в мировой практике налогообложения. Помимо НДСк налогам на потребление или, к так называемым косвенным налогам, относятсяналог с оборота, налог с продаж, акцизы и некоторые другие налоги и сборы.Косвенные налоги включаются в цены товаров, работ, услуг и, в отличие от прямыхналогов на доходы, уплачиваются в бюджет за счет средств покупателей,заказчиков и клиентов, оплачивающих приобретаемые ими материальные блага(ресурсы) для своей производственной и непроизводственной деятельности, а такжедля личного потребления.
НДС успешно применяется в большинстве стран с рыночной экономикой ужеболее 30 лет. Так, в странах Западной Европы этот налог введен в конце 60-хгодов (Германия, Дания, Нидерланды, Франция, Швеция) и начале 70-х годов(Бельгия, Великобритания, Италия, Люксембург, Норвегия). НДС, как основнойналог на потребление, взимается в 35 странах Азии, Африки и Латинской Америки.
В Российской Федерации НДС действует с 1 января 1992 года. Введение НДС внашей стране обусловлено началом проведения масштабной экономической реформы,внедрении в экономику рыночных отношений, переходом к свободным рыночным ценамна большинство товаров, работ и услуг. НДС, введенный вместе с акцизами наотдельные товары, фактически заменил ранее действующий налог с оборота (иприменявшийся в 1991 году налог с продаж). При этом НДС несравнимо превзошелналог с оборота по своей роли и значении в финансировании доходов бюджетов всехуровней, в воздействии на экономику и финансы предприятий, в определенииценовых пропорций (по численности налогоплательщиков, определению облагаемогооборота, по сложности исчисления платежей в бюджет).
В настоящее время НДС — один из основных источников налоговых поступленийроссийского бюджета. В первом полугодии 1996 года более 55 % доходов отналоговых платежей бюджетов всех уровней получены за счет НДС.
За время действия НДС в России ставка налога снижена с 28 % до 20 %, набольшинство продовольственных товаров и ряд товаров детского ассортимента установленапониженная ставка в размере 10 %, имеется широкий перечень налоговых льгот.
Как и в других государствах, применяющих НДС, в российском налоговомзаконодательстве предусмотрены положения в соответствии с которыми исключаютсяиз налогообложения обороты, по которым достаточно сложно определить базу дляисчисления этого налога. К таким операциям относятся:
— банковские операции;
— операции по страхованию и перестрахованию;
— операции, связанные с обращением денег, ценных бумаг;
— обороты казино, игровых автоматов, выигрыши.
Согласно мировой практике применения НДС этим налогом не облагаютсятовары, производимые для реализации на экспорт, и одновременно налог взимаетсяпри ввозе (импорте) товаров из-за рубежа. Такая система действует и в России,однако, в отличие от большинства «западных» схем НДС, в российскомналоговом законодательстве предусмотрено освобождение от налога многих товаровпри их ввозе в рамках внешнеторговых контрактов.
Несмотря на многочисленные льготы, большинство предприятий и организаций,их филиалы и структурные подразделения являются плательщиками НДС в бюджет. Всвязи с этим в полной мере ими ощущается тяжесть бремени этого налога. Крометого, постоянно вносимые в налоговое законодательство и инструктивные указанияизменения и дополнения делают НДС одним из наиболее трудных налогов дляпонимания, сложным для исчисления, уплаты и контроля со стороны налоговыхорганов.
В соответствии с Законом РФ «О налоге на добавленную стоимость»НДС представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости,создаваемой на всех стадиях производства и обращения. Добавленная стоимостьисчисляется как разница между стоимостью реализуемых товаров, работ, услуг истоимостью материальных затрат производственного назначения. Однако объектомобложения налогом является не созданная добавленная стоимость, а обороты впроцессе ее реализации. Применение действующей ставки налога к цене реализуемыхтоваров (работ, услуг) и одновременный зачет (возмещение налога по материальнымресурсам, необходимым для их производства), позволяет исчислить сумму налога,соответствующую созданной в процессе производства и обращения добавленнойстоимости.
Поскольку в ходе финансово-экономической деятельности налогоплательщиковпроследить процесс создания отдельно взятого товара (работы, услуги), а такжерасход на него материалов, сырья, прочих затрат и, в конечном итоге, оплатутолько этого товара (работы, услуги) практически невозможно, в оборот,облагаемый НДС, включаются все денежные средства, полученные в отчетном периодеот других предприятий и организаций, если их получение связано с расчетами затовары (работы, услуги). К зачету же принимается налог, оплаченный в этомпериоде поставщикам всех материальных ресурсов, принятых к бухгалтерскомуучету, выполненных работ и оказанных услуг производственного характера. С цельюсоздания равных условий для налогообложения НДС исчисляется исходя издействующих рыночных цен на аналогичные товары, работы и услуги, реализуемыепокупателем, заказчикам и клиентам, независимо от формы из оплаты (бартерныесделки, зачеты взаимных платежей, безвозмездная передача, производство длясобственных нужд и т.д.).
Опыт и практика применения НДС показывают, что в национальныхзаконодательствах каждого государства находят отражение те или иные особенностиэкономики конкретного периода, состояния финансов, потребности бюджета ипрочее. К одной из таких особенностей российского законодательства можноотнести порядок применения НДС в рамках территории государств участников СНГ.Несмотря на то, что все страны содружества — самостоятельные государства,исторически сложившиеся тесные экономические связи между их хозяйствующимисубъектами, отсутствие надлежаще обустроенных таможенных границ большойпротяженности не позволяют перейти на применение НДС в рамках этой территориипо принципу стран дальнего зарубежья (экспорт освобождать от налога, импорт — облагать) без существенных потерь для российского бюджета. Принимая во вниманиесоздание в рамках СНГ Экономического союза, а отдельными государствами — Таможенногосоюза, создание таможенных границ для учета и сбора НДС не представляетсяцелесообразным. В связи с этим до настоящего времени сохраняется взиманиеналога при реализации товаров российскими налогоплательщиками в государстваСНГ. Что касается работ и услуг, выполняемых и оказываемых российскимипредприятиями и организациями на территории стран Содружества, то в некоторыхслучаях НДС взимается в этих странах, то есть по месту реализации этих работ иуслуг.
Если за пять лет действия НДС в России основные моменты определенияоблагаемых оборотов налогоплательщикам стали известны, то проблемы правильногоисчисления налога, принимаемого к зачету (возмещению), во многих случаяхостаются нерешенными, что приводит к начислению штрафов. Это, в основном, связанос неправильным оформлением первичных и расчетных документов, значительнымудельным весом наличных платежей в общем объеме расчетов, с приобретениемматериальных ресурсов производственного назначения в розничной торговле,предприятия которой пока не переведены на общеустановленный порядок расчетовНДС по реализуемым товарам. Есть основания предполагать, что решению даннойпроблемы будут способствовать введенные с 1 января 1997 года, так называемыесчета-фактуры, которые специально применяются в целях определения сумм НДС,подлежащих зачету (возмещению) у покупателя товаров (работ, услуг), и дляначисления налога, подлежащего взносу в бюджет продавцом. Также счета-фактуры,то есть отдельные документы для целей НДС, применяются в мировой практике ибезусловно себя оправдывают.
Понятно, что правильное определение сумм налога, подлежащих зачету(возмещению) не только существенно для размеров поступлений в доход бюджета, нои позволяет налогоплательщикам сократить отвлечение собственных оборотныхсредств без риска начисления штрафных санкций по результатам налоговыхпроверок.
Особое место в области возмещения НДС, уплаченного по материальнымресурсам, приобретаемым для производства и реализации облагаемых налогомтоваров (работ, услуг), занимает вопрос компенсации налога по производственнымфондам, длительно используемым в этих процессах. В зависимости от возможностейбюджета такие вопросы могут решаться через законодательство путем установлениясрока возмещения НДС.
В настоящее время, согласно последним изменениям и дополнениям налоговогозаконодательства в части исчисления НДС, налог, уплаченный при приобретенииосновных средств и нематериальных активов, принимается к возмещению (зачету) вполном размере по мере принятия их к бухгалтерскому учету независимо от передачив эксплуатацию у всех налогоплательщиков.
Однако по-прежнему не принимается к зачету НДС по вводимым в эксплуатациюзаконченным капитальным строительным объектам независимо от источникафинансирования. При этом в проекте специальной части Налогового Кодекса,рассматриваемого в настоящее время в Правительстве РФ, возмещение НДС по такимобъектам предусмотрено.
1.3.Зарубежный опыт налогообложения добавленной стоимости (на примере Италии иФранции)
Для современных государств характерно расширяющееся и усиливающеесявмешательство в различные сферы экономической жизни.
Основным инструментом государственного регулирования является налоговаяполитика и финансовое воздействие на частное предпринимательство. Осуществляяэто воздействие, государство, как правило, ставит следующие главные цели:
— достижение постоянного устойчивого экономического роста;
— обеспечение стабильности цен на основные товары и услуги;
— обеспечение полной занятости трудоспособного населения;
— обеспечение определенного уровня доходов населения;
— создание системы социальной защищенности граждан;
— равновесие во внешнеэкономической деятельности.
НДС был введен в Италии с 1 января 1973 года в порядке реализации решенийстран-участниц ЕЭС по сближению своих финансовых систем, на три года позже, чемэто было сделано другими странами. НДС значительно упростил косвенноеналогообложение, заменив собой существовавший ранее налог с оборота и более 20акцизов. В настоящее время этот налог составляет 67 % в общей сумме косвенныхналогов.
НДС взимается с покупателя подавляющего большинства товаров и услуг накаждой стадии их производства и продвижения к конечному потребителю. При этомсумма налога, прибавляемая к стоимости товара, определяется исходя из егорыночной цены и установленной ставки налога. Общая стоимость изделий, включаяналог, оплачивается потребителями на следующей стадии производства продукции ивходит в ее себестоимость (формально счета-фактуры, предъявляемые продавцами коплате, показывают покупателю отдельно цену товара и величину налога). В то жевремя налог уплачиваемый предприятиями в бюджет представляет собой разницумежду налогом, включаемым в стоимость товара (полученных с потребителя) иналогов, возмещенным изготовителям за поставку материалов и комплектующихизделий. Таким образом, налог рассчитывается пропорционально стоимости,добавленной на соответствующей стадии обработки.
В качестве промежуточных плательщиков НДС выступают промышленники,торговцы, ремесленники, а также различные организации, в том числегосударственные, которые поставляют обществу товары и услуги в ходе ихнормальной деятельности.
Малочисленные исключения, при которых НДС не взимается, касаютсяопераций, которые не ведут к возрастанию национального дохода, а всего лишьперераспределяют его. Сюда относятся купля-продажа акций, облигаций, земель,действующих предприятий, сделки по слиянию предприятий. Фактически освобожденот обложения этим налогом экспорт товаров. Но экспортеры не освобождены отдокументального оформления своих операций для налоговых органов.
Перечисление НДС фискальным органам производится, как правило,ежемесячно, по итогам предшествующего месяца. В случае отрицательногорезультата налогоплательщик может погасить эту разницу в последующие месяцы.
Для упрощения процедуры взимания НДС с мелких предприятий с 1985 году былвведен новый принцип определения добавленной стоимости создаваемый на мелкихпредприятиях и лицами «свободных» профессий. Расчет суммы добавленнойстоимости производится не на основании бухгалтерских книг с целью уточненияполученных доходов и произведенных затрат ( как это делается на крупныхпредприятиях). По новому закону добавленная стоимость исчисляется путемуменьшения валовой выручки предприятия на специальный коэффициент (впроцентах), который устанавливается индивидуально для различных видовдеятельности в производственной сфере и сфере услуг (от 40 до 97 %). Самыйвысокий коэффициент (97 %) установлен для торговцев бензином. НДС взимается подифференцированным ставкам. В настоящее время их пять:
— льготная 4 % и 0 %;
— основная 9 %;
- повышенная 19 % и 38 %;
Нулевая ставка применяется к экспорту товаров и услуг.
Льготная ставка 4 % применяется к предметам первой жизненнойнеобходимости (хлеб, молоко и другие продукты питания, газеты, журналы).
По основной ставке 9 % облагается широкий круг промышленных изделий, втом числе текстильных.
Продукты и спиртные напитки, продаваемые через рестораны, а также бензини нефтепродукты облагаются по ставке 19 %.
Самая высокая ставка 38 % применяется к предметам роскоши (меха, ювелирныеизделия, спортивные автомашины).
Оценка НДС, как правило. дается положительная, определяется как лучшийналог на потребление. В первую очередь к положительным качествам относятнейтральность по отношению к предприятиям, а также реальность и стабильностьпоступления средств в бюджет, создает благоприятные условия для экспортапродукции, сдерживает в определенной мере потребление предметов роскоши. Внастоящее время около 40 стран мира, в том числе большинство европейских стран,применяют НДС. Предлагаемое развитие НДС заключается в сокращении числа ставоки совершенствовании методов его расчета. В отличии от ФРГ, где часть НДС идет вземельные бюджеты, в Италии НДС полностью поступает в центральный бюджет.Вместе с тем за счет НДС местные коллективы могут получать дотации отгосударства. Часть НДС (примерно 1,4 %) идет на нужды ЕЭС.
Налог на добавленную стоимость является основным из косвенных налогов,применяемых в налоговой системе Франции, и дает наибольшие налоговыепоступления в бюджет страны (около 45 % всех налоговых поступлений).
НДС не является налогом на предприятие это налог на потребителя.Предприятия являются лишь сборщиками налога. Взимание налога осуществляетсяметодом частичных платежей. На каждом этапе производства и обращения НДС равенразнице между налогом, взимаемым при продаже и при покупке.
Например, в 1988 году действовало 4 ставки НДС:
— 5,5 % — на товары и услуги первой необходимости (продукты питания, заисключением алкоголя и шоколада, медикаменты, жилье, транспорт и т.д.);
— 7 % — сокращенная ставка на товары культурного обихода (книги);
— 18,6 % — нормальная ставка на все виды товаров и услуг;
— 33,33 — предельная ставка на предметы роскоши, машины, алкоголь, табак.
НДС внутренний налог, и при ввозе товара за границу его величинакомпенсируется покупателю. Импортные товары облагаются по соответствующейставке НДС.
В законодательстве Франции предусмотрено два вида освобождения от НДС:окончательное и возможное.
К окончательному освобождению относится компенсация НДС поэкспорту и компенсации в результате различных ставок при покупке и продаже.
Освобождаются также три вида деятельности:
1) медицина и медицинское обслуживание;
2) образование: начальное, среднее, высшее и профессиональное;
3) деятельность общественного и благотворительного характера.
Кроме того освобождаются все виды страхования, казино и лотереи.
Имеются виды деятельности, где предусмотрено возможное освобождениеот НДС, то есть плательщику предоставляется право выбрать: платить НДС илиподоходный налог.
К таким видам деятельности относятся:
— сдача в аренду помещений для любого вида экономической деятельности;
— финансовое и банковское дело;
— литературная, артистическая, спортивная деятельность, муниципальноехозяйство.
Расчет НДС ведется самими предприятиями. Для мелких предприятий, гдеведется упрощенная схема бухгалтерского учета, НДС рассчитывает налоговаяслужба.
Мелкие предприятия (с товарооборотом менее 3 миллионов франков или 0,9миллиона франков услуг) могут заполнять декларацию в течении расчетного года. Дляочень мелких предприятий с товарооборотом менее 500 тысяч франков или 150 тысячфранков услуг декларация заполняется 1 раз в год.
В сельском хозяйстве применяется упрощенная схема уплаты и формыдекларации НДС. Декларация заполняется 1 раз в год, а уплата НДС производитсяежеквартально в размере 1/5 части НДС за предыдущий год с перерасчетом поитогам года.
Во Франции имеется около 3 миллионов плательщиков НДС. НДС вносится вбюджет, как правило, ежемесячно на основе декларации. Предприятия представляютв налоговые центры декларацию и чек на уплату налога. Существуют такжеквартальные и годовые сроки уплаты НДС в зависимости от объекта товарооборота.
Компенсация предприятием НДС в случае экспорта товаров производитсяежемесячно. Для остальных видов (например, крестьянин купил трактор с НДС поставке 18,6 %, а сельхозпродукты реализовали по ставке 5,5 %) компенсацияосуществляется ежеквартально. Ежегодно администрация производит компенсацию насумму около 65 миллиардов франков, или примерно 12 % от суммы налога.
Контроль за уплатой НДС ведется ежемесячно. Если по какой-либо причинеплательщик НДС не представил декларацию, то ЭВМ в автоматическом режиме выдастнапоминание о том, что срок уплаты истек.
Во Франции примерно 10 тысяч человек налоговой службы занимаются расчетоми сбором НДС.
Льготы по НДС немногочисленные и в основном предоставляются мелкимпредприятиям.
Если предприятие имеет товарооборот менее 30 тысяч франков, то НДС невзимается. В этом случае предприятие вносит в бюджет постоянную сумму, определяемуюрасчетным путем. Такое правило действует потому, что эти предприятия не ведутбухгалтерский учет в объеме, достаточном для расчета НДС.
Если сумма НДС составляет менее 1350 франков, то эти предприятияосвобождаются от его уплаты. Таких предприятий примерно 54 тысячи из 3миллионов плательщиков НДС.
При сумме НДС более 1350 франков, но менее 5400 предприятия имеют скидку.Скидка предоставляется также мелким ремесленникам, если сумма НДС меньше 20тысяч франков.
Льготы по НДС имеют предприятия, делающие инвестиции, которые заключаютсяв вычете из НДС, направляемых на инвестиции.
Глава № 2. Организация учета налога на добавленную стоимость(НДС) на предприятиях
2.1. Определение налогооблагаемого оборота
Налог на добавленную стоимость представляет собой форму изъятия в бюджетчасти добавочной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства. Онопределяется как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуги стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.
Плательщиками налога на добавленную стоимость в соответствии синструкцией Госналогслужбой РФ от 11.10.95 г. № 39 являются:
— организации независимо от форм собственности и ведомственнойпринадлежности, имеющие согласно законодательству Российской Федерации статусюридических лиц, осуществляющие производственную и иную коммерческуюдеятельность;
— предприятия с иностранными инвестициями, осуществляющиепроизводственную и иную коммерческую деятельность;
— индивидуальные (семейные) частные предприятия;
— филиалы, отделения и другие обособленные подразделения организаций(предприятий), находящихся на территории РФ, самостоятельно реализующие товары(работы, услуги);
— международные объединения и иностранные юридические лица,осуществляющие производственную и иную коммерческую деятельность на территорииРФ.
Объектами налогообложения являются:
— обороты по реализации на территории РФ товаров, выполненных работ иоказанных услуг;
— товары, ввозимые на территорию РФ в соответствии с таможеннымирежимами, установленными таможенным законодательством Российской Федерации;
— при реализации товаров объектом налогообложения являются обороты пореализации всех товаров как собственного производства, так и приобретенных настороне.
В целях налогообложения товаром считается:
— продукция (предмет, изделие), в том числе производственно-техническогоназначения;
— здания, сооружения и другие виды недвижимого имущества;
— электроэнергия, тепло энергия, газ и вода.
При реализации работ объектами налогообложения являются объекты выполняемыхстроительно-монтажных работ, ремонтных, научно-исследовательских,опытно-конструкторских, технологических, проектно-изыскательных,реставрационных и других работ.
При реализации услуг объектом налогообложения является выручка, полученная отоказания:
— услуг пассажирского и грузового транспорта, включая транспортировку(передачу) газа, нефти, нефтепродуктов, электрической и тепловой энергии, услугпо погрузке, разгрузке, перегрузке товаров, хранению;
— услуг по сдаче в аренду имущества и объектов недвижимости, в том числепо лизингу;
— посреднических услуг;
— услуг связи, бытовых, жилищно-коммунальных услуг;
— услуг по выполнению заказов предприятиями торговли;
— рекламных услуг;
— инновационных услуг, услуг по обработке данных и информационномуобеспечению;
— других платных услуг, кроме сдачи в аренду земли.
К оборотам, облагаемым налогом, относятся также:
— обороты по реализации товаров (работ, услуг) внутри организации длясобственного потребления, затраты которых не относятся к издержкам производстваи обращения, а также своим работникам;
— обороты по реализации товаров (работ, услуг) в обмен на другие товары(работы, услуги);
— обороты по передаче безвозмездно или с частичной платой работ другиморганизациям или физическим лицам, включая работников предприятия;
— обороты по реализации предметов залога, включая их передачузалогодержателю при исполнении обеспеченного залогом обязательства.
Для определения облагаемого оборота принимается стоимость реализуемыхработ исчисленная:
— исходя из свободных (рыночных) цен и тарифов, без включения в нихналога на добавленную стоимость;
— исходя из государственных регистрируемых оптовых цен и тарифов, безвключения в них НДС.
При исчислении облагаемого оборота по товарам, с которых взимаютсяакцизы, в него включается сумма акцизов.
В облагаемый оборот включаются также любые получаемые организациямиденежные средств, если их получение связано с расчетами по оплате работ, в томчисле суммы авансовых и иных платежей.
По организациям, осуществляющим реализацию работ по ценам не вышефактической себестоимости, для целей налогообложения принимается рыночная ценана аналогичную продукцию, сложившаяся на момент реализации, но не нижефактической себестоимости.
В случае, если организация не могла реализовать продукцию по ценам вышесебестоимости из-за снижения ее качества, либо если сложившиеся рыночные ценына эту продукцию оказались ниже фактической себестоимости этой продукции, тодля целей налогообложения применяется фактическая цена реализации продукции.
В случае реализации продукции по ценам ниже себестоимости возникающаяотрицательная разница между суммами налога, уплаченными поставщикам, и суммаминалога, исчисляемыми по реализации работ, относится на прибыль, остающуюся враспоряжении организации после уплаты налога на прибыль, и зачету в счетпредстоящих платежей или возмещению из бюджета не подлежит.
При обмене организациями продукцией, либо ее передаче безвозмезднооблагаемый оборот определяется исходя их средней цены реализации такой илианалогичной продукции, рассчитанной за месяц, в котором осуществляласьуказанная сделка. В случае отсутствия реализации такой или аналогичной продукции за месяц — исходя из цены ее последней реализации, но не нижефактической собственности.
При использовании внутри организации товаров собственного производства,затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения, за основуопределения облагаемого оборота принимается стоимость этих или аналогичныхтоваров, исчисленная исходя из применяемых цен, а при их отсутствии — фактическая себестоимость.
Суммы налогов и иных платежей в бюджет, относимые в соответствии сдействующим законодательством на себестоимость продукции, не подлежатисключению из налогооблагаемого оборота при расчете налога на добавленнуюстоимость.
Не облагаются налогом:
— обороты по реализации продукции, полуфабрикатов, работ и услуг однимиподразделениями организации для промышленно-производственных нужд другимподразделениям этого же предприятия;
— средства учреждений, вносимые в уставные фонды в порядке, установленномзаконодательством Российской Федерации;
— бюджетные средства, представляемые на возвратной и безвозвратной основеиз бюджетов различных уровней на финансирование ценовых программ и мероприятий,а также доходы, получаемые бюджетами различных уровней за представлениебюджетных средств.
2.2. Льготы при налогообложении отдельных товаров, работ иуслуг.
Законодательством России предусмотрены отдельные случаи, когда обороты, атакже товары, работы и услуги не облагаются налогом на добавленную стоимость.
Законодательство предусматривает освобождение от налогообложения рядаопераций, связанных с процессом приватизации. В частности, НДС не взимается состоимости выкупаемого в порядке приватизации имущества государственныхпредприятий, со стоимости приобретаемых гражданами в порядке приватизации жилыхпомещений в домах государственного и муниципального жилищного фонда и в домах,находящихся в собственности общественных объединений и организаций, а также сарендной платой за арендные предприятия, образованные на базе государственнойсобственности.
От налога на добавленную стоимость освобождаются также товары (каксобственного производства, так и приобретенные), услуги и работы,экспортируемые за пределы стран-членов СНГ, а также услуги по транзитуиностранных грузов через территорию России.
Согласно Закону РФ «О налоге на добавленную стоимость» налог надобавленную стоимость не взимается с товаров и услуг, предназначенных дляофициального пользования иностарнных дипломатических и приравненных к нимпредставительств, а также для личного пользования дипломатического иадминистративно-технического персонала этих представительств, включая членовсемей, проживающих вместе с ним. Эти товары и услуги освобождаются от НДС и притаможенном оформлении.
Вместе с тем услуги по сдаче в аренду служебных и жилых помещенийиностранным физическим или юридическим лицом освобождаются от уплаты НДС толькопри условии, если такая же льгота установлена в этих странах в отношениироссийских юридических или физических лиц.
Действующим налоговым законодательством предусматривается освобождение отналога на добавленную стоимость отдельных финансовых операций. Прежде всего кэтой категории следовало бы отнести операции, связанные с обращением валюты,денег, банкнот, являющихся законными средствами платежа (кроме используемых вцелях нумизматики), а также ценных бумаг (акций, облигаций, сертификатов,векселей и других) за исключением брокерских и других посреднических услуг.
В трактовке данного положения закона на местах возникают разногласиямежду налоговыми органами и налогоплательщиками, так как инструкцияГосналогслужбы РФ по применению этого закона просто повторяет трактовку закона.Сложность же состоит в том, что многие предприятия за свои деньги (в данномслучае это не посредническая деятельность) покупают валюту по курсуЦентрального банка РФ, а продают по повышенному курсу. Местные налоговые органысчитают, что те ресурсы, которые предприятия зарабатывают за счет превышенияофициального курса ЦБ РФ есть добавленная стоимость и она должна облагатьсяналогом. Думается, что в данном случае проблема создается искусственно. Ведьзакон не делает никаких оговорок. Освобождается от НДС сама операция, а значит,несмотря на то, что при обмене рублей на валюту и обратно даже строго по курсуЦБ РФ может быть получена прибыль и соответственно добавленная стоимость и онав данном случае по закону обложению НДС не подлежит.
Освобождены от уплаты НДС и операции по страхованию (кроме брокерских идругих посреднических услуг), выдаче и передаче ссуд, а также операции,совершаемые по денежным вкладам, расчетным, текущим и другим счетам. Исключениесделано только для доходов, полученных предприятиями и организациями отпередачи во временное пользование финансовых ресурсов при отсутствии лицензиина осуществление банковских операций, которые с 1994 года должны облагатьсяНДС.
Обороты по реализации для дальнейшей переработки и аффинирования руды,концентратов и других промышленных продуктов, содержащих драгоценные материалы,шлака и отходов драгоценных материалов, а также обороты по реализации вГосударственный фонд РФ драгоценных материалов и драгоценных камней также необлагаются налогом на добавленную стоимость.
Не подлежит налогообложению стоимость объектов государственной имуниципальной собственности, передаваемых безвозмездно органам государственнойвласти и управления. Стоимость зданий и сооружений, передаваемая безвозмездноодним профсоюзным организациям другими профсоюзными организациями. Стоимостьжилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектовсоциально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог,электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений идругих подобных объектов, передаваемых безвозмездно органам государственной властии органам местного самоуправления, а также передаваемых безвозмезднопредприятиям, организациям и учреждениям органами государственной власти иорганами местного самоуправления.
Не взимается налог при уплате сбора за выдачу лицензий на осуществление отдельныхвидов деятельности и регистрационной платы за выдачу документов, удостоверяющихправо собственности граждан на землю. Не вносится НДС при оплате за действия,за которые взимается государственная плата, а также за услуги, оказываемыечленами коллегии адвокатов.
Особое внимание следовало бы обратить на то, что налоговоезаконодательство предусматривает освобождение от налога на добавленнуюстоимость отдельных товаров зарубежного производства. В частности, такая льготадействует при вводе на таможенную территорию России товаров в виде гуманитарнойпомощи, с декабря 1994 года освобождены от НДС технологическое оборудование,запасные части к нему, а также транспорт общественного пользования и запасныечасти к нему: специальные транспортные средства для нужд медицинской скоройпомощи, пожарной охраны, органов внутренних дел, при вводе на территорию РФ.
Особое внимание в законодательстве уделено социальной защите и адаптацииинвалидов. Для организаций и предприятий, где работают инвалиды, создаютсяналоговые условия более успешной реализации производимой ими продукции.Освобождены от уплаты НДС товары, работы и услуги, производимые и реализуемыелечебно-производственными или трудовыми мастерскими при психиатрических ипсихоневрологических учреждениях, общественными организациями инвалидов,зарегистрированными в Министерстве юстиции. Товары, производимые и реализуемыелечебно-производственными или трудовыми мастерскими противотуберкулезныхзаведений и учреждений и учреждениях социальной защиты и социальной реабилитациинаселения. Но льгота не распространяется на предприятия общественныхорганизаций инвалидов. Не облагаются налогом товары, работы и услугисобственного производства, кроме брокерских и иных посреднических услуг,производимые и реализуемые предприятиями, учреждениями и организациями, вкоторых инвалиды составляют не менее 50 % от общего числа работников.
При определении права на получение льготы в среднесписочную численностьвключаются состоящие в штате работники, в том числе работающие по совместительству,а также лица, не состоящие в штате и выполняющие работы по договору подряда идругим договорам гражданско-правового характера.
Налог на добавленную стоимость с января 1994 года не взимается приреализации товаров, работ и услуг собственного производства колхозов, совхозови других сельскохозяйственных предприятий пенсионерам по старости и инвалидам,как работающим на данных предприятиях, так и бывшим их работникам.
Определенные льготы установлены и по стимулированию научной деятельностипредприятий и фирм. В частности, при таможенном оформлении не облагаются НДСввозимые на территорию Российской Федерации оборудование и приборы,используемые для научно-исследовательских целей.
Освобождение от уплаты НДС действует по научно-исследовательским и опытно-конструкторскимработам, выполняемым за счет бюджета, а также средств Российского фондафундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития иобразуемых для этих целей в соответствии с законодательством внебюджетныхфондов министерств, ведомств, ассоциаций.
Не взимается НДС при реализации научно-исследовательских иопытно-конструкторских работ, выполненных учреждениями образования на основехозяйственных договоров.
Налогом на добавленную стоимость не облагаются патентно-лицензионные операции(кроме посреднических), связанные с объектами промышленной собственности, атакже с получением авторских прав.
В практической деятельности налогоплательщиков и контрольной работеналоговых органов определения оборота, товаров, работ и услуг, освобождаемых отналога на добавленную стоимость, представляет известную сложность, посколькупредприятия производят и реализуют товары, работы и услуги как освобожденные отналога на добавленную стоимость, так и облагаемые налогом. Необходимо знать,что право на получение льготы предприятия имеют только при ведении раздельногоучета затрат по производству и реализации таких товаров, работ и услуг.
В отдельных случаях с учетом специфики деятельности организацииГосналогслужба России и Министерство Финансов России могут рассмотреть вопрос свозмещением НДС, уплаченного поставщиками товаров (работ, услуг), по удельномувесу облагаемых оборотов в общей сумме выручки от реализации, включая какоблагаемые, так и необлагаемые обороты.
2.3. Применение счетов-фактур на предприятиях общественногопитания
Существуют определенные особенности составления счетов-фактур и ведениякниги продаж организациями общественного питания. Рассмотрим этот вопрос болееподробно.
Согласно постановлению Правительства РФ от 29 июля 1996 г. № 914 «Обутверждении порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогуна добавленную стоимость» с 1 января 1997 года все плательщики налога надобавленную стоимость при отгрузке товаров, выполнении работ, оказании услугобязаны составлять счета-фактуры. Организации общественного питания не являютсяисключением из этого порядка.
В связи с этим при реализации юридическим лицам организациямобщественного питания продукции собственного производства (например, вресторане отеля заказывается банкет какой-либо организацией) счета-фактурысоставляются в общеустановленном порядке с отражением реквизитов счета-фактурыв книге продаж в том отчетном налоговом периоде, в котором состояласьреализация продукции.
Сумма налога на добавленную стоимость, указываемая в таких случаях всчетах-фактурах, исчисляется по среднему проценту, сложившемуся за прошлыйотчетный налоговый период (месяц, квартал). По окончании текущего налоговогопериода поставщику — организации общественного питания (тот же ресторан) следуетсоставить новый счет-фактуру на сумму разницы между суммой налога надобавленную стоимость, указанной в первоначально оформленном счете-фактуре, исуммой налога, фактически исчисленной в этом налоговом периоде, с пометкой«К уменьшению (увеличению) по перерасчету» и ссылкой на номер ранееоформленного соответствующего счета-фактуры. При этом в книге продаж упоставщика вновь оформленный счет-фактура отражается в общеустановленномпорядке с соответствующими изменениями итоговой суммы НДС за отчетный период.
Согласно постановлению Правительства РФ от 29 июля 1996 г. № 914 приреализации товаров за наличный расчет организациями общественного питаниянепосредственно населению с использованием контрольно-кассовых машин требованияпорядка составления счетов-фактур считаются выполненными, если организацияобщепита выдала покупателю кассовый чек, содержащий необходимые реквизиты,которыми являются:
— наименование организации общепита;
— номер кассового аппарата;
— номер и дата выдачи чека;
— стоимость (цена) продаваемого товара с налогом на добавленнуюстоимость.
Таким образом, при обслуживании в организации общественного питания (тотже ресторан отеля) физического лица счет-фактура не составляется, а его рольвыполняет кассовый чек с соответствующими реквизитами. При этом ведение книгипродаж осуществляется в порядке, предусмотренном для организаций розничнойторговли, то есть с ежедневным отражением товарооборота на основании лент ККМ.По окончании налогового периода сумма НДС, исчисленная в действующем для этихорганизаций порядке, указывается в книге продаж.
Учитывая многообразие форм деятельности хозяйствующих субъектов, какплательщиков, так и неплательщиков НДС, при поставке продукции между нимивозникают дополнительные вопросы применения этого налога, в частности, вопрос опорядке применения налога на добавленную стоимость предприятиями общественногопитания при приобретении товаров у частных предпринимателей.
Согласно действующему законодательству по НДС частные предприниматели илифизические лица, зарегистрированные как предприниматели без образованияюридического лица, не являются плательщиками налога на добавленную стоимость и,следовательно, при реализации товаров и в договорах с покупателями в первичныхи в расчетных документах суммы НДС выделять не должны.
Согласно Инструкции Госналогслужбы России от 11 октября 1995 г. № 39«О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость», вслучаях, когда в первичных учетных документах, подтверждающих стоимостьприобретенных товаров, не выделена сумма НДС, исчисление ее расчетным путем непроизводится.
В связи с этим при использовании организациями общественного питания дляпроизводства своей продукции товаров, приобретенных у частных предпринимателей,суммы налога на добавленную стоимость расчетным путем не выделяются и такиетовары отражаются в учете по цене приобретения.
2.4.ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ НДС ПО ОСНОВНЫМ СРЕДСТВАМ И НЕМАТЕРИАЛЬНЫМ АКТИВАМ
Чтобы по каждому предприятию не вводить дополнительную и весьмагромоздкую бухгалтерскую отчетность, отражающую результаты формирования иреализации добавленной стоимости, то есть в целях упрощения расчетов, НДСопределяется в зависимости от оборота предприятия. Действующимизаконодательными и нормативными актами установлено, что сумма НДС, подлежащаявзносу в бюджет, исчисляется как разница между суммами налога, полученнымипредприятием за реализованные товары, работы и услуги, и суммами заплаченногоэтим предприятием налога по материальным ресурсам, топливу, работам и услугампроизводственного назначения.
Уплаченный поставщиком НДС по приобретенным сырью, материалам, топливу,комплектующим и другим изделиям, основным средствам и нематериальным активам,используемыми на производственные цели, на издержки производства и обращения неотносятся и учитываются отдельно. То же самое касается налога, уплаченного притаможенном оформлении приобретенных материальных ценностей, ввезенных натерриторию России из-за рубежа и использованных на производственные цели. Поввезенным налогооблагаемым товарам и сырью, а также по товарам, освобожденнымот НДС при таможенном оформлении, после выпуска их в свободное обращение НДСвзимается на всех стадиях, как и по отечественным товарам.
Однако, при продаже и перепродаже товаров, в том числе по договорамкомиссии и поручениям, товаров, освобожденных от НДС при таможенном оформлении,облагаемый оборот определяется исходя из продажной цены, уменьшенной навеличину таможенной стоимости, таможенной пошлины, сборов за таможенноеоформление.
На протяжении 5 лет с момента введения налога на добавленную стоимость (с1 января 1992 года) инструкция Госналогслужбы Российской Федерации «Опорядке исчисления и уплаты НДС», изданная на основе Закона РоссийскойФедерации от 6 декабря 1991 года «О налоге на добавленную стоимость»подвергалась множеству изменений и дополнений, что не могло отразится наисчислении НДС по основным средствам и нематериальным активам.
Так, согласно пункту 51 инструкции Госналогслужбы РФ «О порядкеисчисления и уплаты НДС» от 9 декабря 1991 г. № 1 суммы налога надобавленную стоимость, уплаченные предприятием по приобретенным основнымсредствам и нематериальным активам, с 1 января 1993 года на издержкипроизводства и обращения не относятся, а вычитаются из сумм налога, подлежащихвзносу в бюджет равными долями в течении двух лет, начиная с момента ввода вэксплуатацию основных средств и принятия на учет нематериальных активов.
В дальнейшем, в период перехода к рыночным отношениям, необходимо былоизменить исчисление налога на добавленную стоимость по основным средствам инематериальным активам применительно к условиям рыночной экономики. Поэтому всоответствии с пунктом 47 инструкции Госналогслужбы РФ «О порядкеисчисления и уплаты НДС» от 11 октября 1995 г. № 39 суммы налога надобавленную стоимость, уплаченные при приобретении основных средств инематериальных активов, вычитаются из сумм налога, подлежащего взносу в бюджет,равными долями в течении шести месяцев, начиная с момента ввода в эксплуатациюосновных средств и принятия на учет нематериальных активов.
Однако в настоящее время согласно изменениям и дополнениям ГНС РФ № 3 от22.08.96 г. в Инструкцию ГНС РФ «О порядке исчисления и уплаты НДС»от 11.10.96 г. № 39 суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные приприобретении основных средств и нематериальных активов, в полном объемевычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент принятия научет основных средств и нематериальных активов.
По основным средствам и нематериальным активам, приобретенным за счетбюджетных ассигнований, а также вводимым в эксплуатацию законченным капитальнымстроительством объекта независимо от источника финансирования возмещение суммналога на добавленную стоимость, уплаченных при их приобретении, непроизводится. Суммы налога, уплаченные по таким основным средствам и нематериальнымактивам поставщикам (подрядчикам), относятся на увеличение их балансовойстоимости.
Основные средства, принимаемые заказчиками на балансовый учет после вводав эксплуатацию законченных строительством объектов, отражаются в учете пофактически произведенным затратам, включая уплаченные суммы налога надобавленную стоимость, с последующим списанием на себестоимость через суммыизноса (амортизации).
Основные средства и нематериальные активы, используемые при производстветоваров, работ и услуг, освобожденные от налога на добавленную стоимость,отражаются в учете по стоимости приобретения, включая сумму уплаченного налога.
Суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные таможенным органам поосновным средства, ввозимым на территорию Российской Федерации, используемымдля производства товаров, работ и услуг, освобождаются от налога на добавленнуюстоимость, к возмещению у плательщиков налога при принятии на учет напринимаются, и подлежат списанию в установленном порядке через суммы износа(амортизации).
При реализации или безвозмездной передаче приобретенных основных средстви нематериальных активов сумма налога на добавленную стоимость, подлежащаявзносу в бюджет, определяется в зависимости от даты их покупки:
а) приобретенных до 1992 года — с полной стоимости их реализации;
б) приобретенных и реализованных в 1992 году по ценам, превышающим ценупокупки — с суммы реализации между ценами продажи и приобретения, включающими всебя налог. Для определения суммы налога указанная разница умножается нарасчетную ставку в размере 21,88 %;
в) приобретенных после 1991 года (кроме случаев в пункте 6) — в видеразницы между сумой налога, учтенной в продажной цене, и суммой налога, неотнесенной на расчеты с бюджетом до момента продажи основных средств инематериальных активов. При возникновении отрицательной разницы между суммойналога, полученной от продажи, возмещение налога из бюджета не производится.
В случае продажи жилых домов или отдельных квартир, а также основныхсредств, введенных в эксплуатацию после окончания строительства, числящихся набалансе организаций по стоимости, отражающей фактические затраты построительству, включая уплаченные суммы налога по товарам, работам и услугам,использованным при их строительстве, облагаемый оборот определяется в виде разницымежду стоимостью реализации и фактическими затратами.
При реализации организациями основных средств (материальных ценностей),полученных от учреждений в качестве взноса в уставной фонд, облагаемый оборотопределяется исходя их полной стоимости реализуемых основных средств(материальных ценностей) в случае уменьшения в установленном порядке размерауставного фонда на величину этого взноса. Если размер уставного фонда неизменился, исчисление налога на добавленную стоимость по таким основнымсредствам (материальным ценностям) производится с разницы между продажнойценой, зафиксированной в уставном фонде.
2.5. Особенности исчисления НДС на предприятиях общественногопитания
Законом РФ от 6 декабря 1991 г. № 1992-1 «О налоге на добавленнуюстоимость» (в редакции последующих изменений и дополнений) для организацийобщественного питания установлен особый порядок исчисления налога надобавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет.
Согласно пункту 3 статьи 4 Закона РФ от 6 декабря 1991 г. № 1992-1, уорганизации общественного питания облагаемый оборот при реализации товаровопределяется в виде разницы между ценами их реализации и ценами, по которым онипроизводят расчеты с поставщиками, включая сумму налога на добавленнуюстоимость.
Согласно пункту 43 Инструкции Госналогслужбы России от 11 октября 1995 г.№ 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость»,у организации общественного питания при реализации продукции собственногопроизводства в том числе через розничную торговую сеть, а также покупныхтоваров (включая импортные), исчисляют НДС по средней расчетной ставке с суммыдохода, полученного в виде торговых надбавок и наценок, которые применяются кценам приобретения товаров, включая налог на добавленную стоимость. Такимспособом в законодательстве учтена специфика общественного питания, когда припроизводстве его продукции используется сырье, облагаемое налогом надобавленную стоимость по различным ставкам.
Порядок исчисления средней расчетной ставки установлен пунктом 41Инструкции Госналогслужбы России от 11 октября 1995 г. № 39, согласно которомуона определяется как отношение общей суммы налога, приходящейся на поступившиеза отчетный период товары, к их стоимости исходя из цен поставщиков, включаясумму налога. В этих целях организации общественного питания должны вестианалитический учет сумм налога по поступившим товарам.
Необходимо знать, что в исчислении средней расчетной ставки НДС участвуюттолько те товары и сырье, которые поступили от поставщиков с указанием впервичных учетных документах (счетах, счетах-фактурах, накладных,приходно-кассовых ордерах) сумм налога. В случаях, когда в первичных учетныхдокументах, подтверждающих стоимость приобретенного товара, не выделена суммаНДС, исчисление ее расчетным путем не производится и такие товары при расчетесредней ставки не учитываются. НДС, подлежащий уплате в бюджет с суммы доходапо товарам (сырью), приобретенным без указания суммы налога, исчисляется посоответствующим расчетным ставкам 9,09 % (по товарам, облагаемым НДС по ставкев размере 10 %) и 16,67 % (по товарам, облагаемым НДС по ставке в размере 20%). При этом сумма дохода по товарам, облагаемым НДС по ставкам 10 и 20 %), определяется пропорционально удельному весу таких товаров в общем объемепоступивших за отчетный период товаров без указания сумм налога на добавленнуюстоимость. Здесь еще раз подтверждается необходимость раздельногоаналитического учета закупаемой продукции по наличию суммы налога в первичныхдокументах и ставкам НДС.
В случае отсутствия расчета средней ставки исчисление налога надобавленную стоимость со всего полученного дохода производится по ставке 16,67%.
Согласно действующему налоговому законодательству сумма налога надобавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет организациями общественногопитания, определяется в виде разницы между суммами налога, исчисленными сдохода, полученного в виде наценок и надбавок, и суммами налога, уплаченнымипоставщикам материальных ресурсов, стоимость которых относится на издержкиобращения.
Глава№ 3: МЕТОДИКА ПРОВЕДЕНИЯ АУДИТА НДС
НА ПРЕДПРИЯТИЯХ
3.1.АУДИТ НАЛОГООБЛАГАЕМОГО ОБОРОТА ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ, РАБОТ И УСЛУГ ВУСЛОВИЯХ РЫНОЧНОЙ ЭКОНОМИКИ
Облагаемый оборот определяется по стоимости реализованных товаров(отраженной по кредиту счетов 46 «Реализация продукции (работ,услуг)», 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств», 48«Реализация прочих активов» и кредит счета 68, субсчет «Расчетыс бюджетом по НДС»), не вызывает затруднений при аудите, если организацияреализует продукцию (работы, услуги) по ценам и тарифам (без включения в нихНДС) выше ее фактической собственности. Реализовав продукцию по отпускным ценамв отчетном месяц на сумму 200 000 тыс. руб., организация начисляет в бюджет НДСв размере 40 000 тыс. руб. (200 000 тыс. руб. х 0,2) ошибки как правило,возникают в случаях, когда:
— организация реализовывала отдельные виды продукции (дебет счетов 62«Расчеты с покупателями и заказчиками», 50 «Касса», 51«Расчетный счет» и кредит 46 «Реализация продукции (работ, услуг)»по ценам ниже фактической себестоимости;
— частично продукция отпускалась на бартерной основе (дебет счета 62«Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит счета 46«Реализация продукции (работ, услуг)» по договору мены, дебет счета60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», кредит счета 62«Расчеты с покупателями и заказчиками»);
— готовая продукция направлялась на расчеты с работниками организации пооплате труда (дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,кредит счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)»;
— продукция отпускалась внутри организации для собственного потребления,и затраты по ней не относятся на издержки производства: на капитальноестроительство (дебет счета 08 «Капитальные вложения», кредит счета 46«Реализация продукции (работ, услуг)», подразделениям социальнойсферы (дебет счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»,кредит счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)», за счетсредств целевого финансирования (дебет счета 96 «Целевое финансирование ипоступления» кредит счета 46 «Реализация продукции (работ,услуг)».
Если при аудите были выявлены такие операции, то необходимо провестипроверку того, были ли бухгалтерской службой сделаны специальные расчеты НДС,подлежащего начислению (дебет счета 46 «Реализация продукции (работ,услуг)», кредит счета 68 «Расчеты с бюджетом») и уплате (дебетсчета 68 «Расчеты с бюджетом», кредит счета 51 «Расчетныйсчет») в бюджет. Эти расчеты должны предъявляться представителям налоговойинспекции по их запросам и при проверках, и аудитору необходимо их тщательнопроверить.
Особое внимание аудитора требует проверка правильностиопределения облагаемого оборота при реализации продукции (работ, услуг) по ценене выше себестоимости. Подобная ситуация вполне возможна как по объективным причинам (продукцияв результате длительного хранения частично утратила свои потребительскиекачества, либо рыночная цена на эту или аналогичную продукцию оказалась ниже еесебестоимости), так и по субъективным — организация приняла решение часть своейпродукции продать отдельным потребителям по отпускным ценам без НДС не вышесебестоимости.
Если аудиторской проверкой выявлена реализация продукции по ценам нижесебестоимости на основаниях, предусмотренных законодательством, то для целейналогообложения принимают оборот исходя их фактической цены реализации. Приреализации продукции по цене ниже себестоимости по инициативе организации дляцелей налогообложения принимают оборот исходя из рыночной цены на продукцию,сложившейся на момент реализации, но не ниже фактической себестоимости.
ПРИМЕР: Организация реализовала 9 тыс. штук пирожных себестоимостью 2 рубля за1 штуку по отпускной цене:
— ситуация 1 — 1 руб. 50 коп.;
— ситуация 2 — 2 руб.;
— ситуация 3 — 2 руб. 10 коп.Показатели Ситуации (тыс. руб.) Корреспондирующий счет 1 2 3 Дебет Кредит Себестоимость (2 руб. за шт.) 18000 18000 18000 46 40 Рыночная стоимость с НДС 16200 21600 22680 62 46 НДС к уплате в бюджет 2700 3600 3780 46 68 Отпускная стоимость 13500 18000 18900 - -
Финансовый результат (стр. 4 — стр. 1) Прибыль - - 900 46 80 Убыток 4500 - - 80 46
Если отпускная рыночная цена в ситуации 1 — 1 руб. 50 коп. и в ситуации 2- 2 руб., оказавшаяся не выше себестоимости (2 руб.), будет обоснована, то НДСподлежащий уплате, составит в ситуации 1 — 2700 руб.; в ситуации 2 — 3600 руб.Если организация по собственной инициативе продала продукцию ниже рыночнойотпускной цены, то она обязана уплатить НДС в ситуациях 1 и 2 исходя изрыночной цены, как в ситуации 3 — 3780 руб., но не ниже себестоимости — 3600руб. (Инструкция Госналогслужбы от 11.10.95 г. № 39 раздел 4 «Определениеоблагаемого оборота» п. 9 § 13).
Заключая договора на реализацию продукции (выполнения работ, оказанияуслуг) с организациями, расположенными в разных регионах страны, приаудиторской проверке аудитор должен учитывать, что на один и тот же видпродукции в разных регионах различные отпускные цены. Поэтому возможна идопустима ситуация, когда в договорах отпускные цены на продукцию могут бытьравны или даже ниже ее себестоимости. В последнем случае при уплате НДС вбюджет у организации могут возникнуть сложности во взаимоотношениях с налоговойинспекцией. Последняя защищает интересы государства, считает, что организациянарушила требования налогового законодательства, реализуя продукцию по цене невыше себестоимости. Однозначного подхода к определению понятия рыночной ценынет. Не случайно и законодатель не дает ее определения.
Рыночную цену устанавливает продавец и покупатель при оформлении сделкикупли-продажи, принимая во внимание спрос и предложение на товар. Рыночная ценапри этих обстоятельствах может отличаться от себестоимости товара: быть вышесебестоимости, соответствовать ей и в ряде случаев быть ниже себестоимости.Именно такой подход свойствен рыночной экономике.
В инструкции Госналогслужбы № 39 раздел 4 пункт 9 § 15 сказано, что рыночнаяцена — это цена, сложившаяся в регионе на момент реализации продукции(товаров, услуг) при совершении сделки. Под регионом следует понимать сферуобращения продукции в данной местности исходя их экономических возможностейпокупателя приобрести товар на ближайшей по отношению к покупателю территории.Под ближайшей территорией подразумевается конкретный населенный пункт,находящийся в границах административно-территориальных,национально-государственных образований.
Отсюда следует, что рыночная цена на один и тот же вид продукции будетразной в различных регионах. Причем колебания цен могут быть значительными.Таким образом, если организация реализует продукцию вне места своегорасположения, то есть в другом административном центре, то рыночной ценой натакой товар будет цена, которая сложилась на этот товар в месте потребления (ане производства). Поэтому налоговые инспекции на местах не могут применять корганизации санкции за проданную продукцию по ценам ниже себестоимости, еслиего рыночная цена в местах потребления ниже фактической себестоимости.
Особое место при аудите занимает правильность определения льготируемойпродукции. Переченьконкретных условий освобождения от уплаты НДС отдельных видов продукциидостаточно многообразен и конкретизирован применительно к соответствующимтоварам (работам, услугам), исчерпывающий перечень которых приведен в пункте 12Инструкции Госналогслужбы № 39. Но есть общие условия, которые должны соблюдатьвсе организации, пользующиеся льготами по НДС.
Во-первых,все организации обязаны учет процесса производства льготируемой продукции и еереализации осуществлять отдельно, не допуская обезличенного,«котлового» учета. В этом случае целесообразно к счетам 20«Основное производство» и 46 «Реализация продукции (работ,услуг)» открыть счета:
20-1 «Производство продукции (работ, услуг)»;
20-2 «Производство льготируемой продукции (работ, услуг)»;
46-1 «Реализация продукции (работ, услуг)»;
46-2 «Реализация льготируемой продукции (работ, услуг)».
Можно обойтись и без субсчетов, организовав аналитический учетльготируемой продукции.
Как правило, ошибки возникают когда в целом продукция (работы и услуги)не льготируется, но часть ее попадает в льготную категорию по основаниямпунктов 12 «а» и 12 «б», инструкции Госналогслужбы № 39.Чтобы соблюсти требования налоговой службы о необходимости раздельного учетапроизводства и реализации такой продукции, необходимо в общей сумме затрат напроизводство продукции отдельной позицией выделить в том числе затраты на еельготируемую часть (сделать специальный расчет), включив соответствующую частьНДС уплаченного (дебет счета 20 «Основное производства», кредит счета19 «НДС по приобретенным ценностям») в издержки производства или,если он был полностью зачтен (дебет счета 68 «Расчеты с бюджетом»,субсчет «Расчеты по НДС», кредит счета 19 «НДС по приобретеннымценностям»), провести восстановительную запись (дебет счета 20«Основное производство», кредит счета 68 «Расчеты сбюджетом», субсчет «Расчеты по НДС»).
Во-вторых,обязательно нужно поставить в счетах-фактурах на оплату льготируемой продукцииспециальный штамп или сделать запись: «Без НДС».
В-третьих,организация должна соблюдать порядок регистрации счетов-фактур в соответствии стребованием постановления Правительства Российской Федерации «Обутверждении порядка ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогуна добавленную стоимость» от 29 июля 1996 г. № 914.
На практике при аудиторской проверке необходимо тщательнопроверить расчет НДС для уплаты в бюджет при продаже основных средств. Организация может принять решение опродаже ненужных ей основных средств. Облагаемым оборотом является отпускнаяпродажная цена.
ПРИМЕР: Реализована электрическая печь первоначальной стоимостью 27000 руб. сизносом 20 %. Рыночная продажная цена подтверждена специализированнымкомиссионным органом.Показатели Ситуации (тыс. руб.) Корреспондирующий счет 1 2 3 Дебет Кредит 1. Первоначальная стоимость 27000 27000 27000 47 01 2. Износ 5400 5400 5400 02 47 3. Остаточная стоимость 21600 21600 21600 - - 4.1. Рыночная цена с НДС 12000 25900 27600 76 (51) 47 (76) 4.2. НДС (к уплате в бюджет) 2000 4320 4600 47 (68) 68 (51) 5. Отпускная продажная цена 10000 21600 23000 - -
6. Финансовый результат (стр. 5 — стр. 3) Прибыль - - 1400 47 80 Убыток 11600 - - 80 47
Конечно, получить в бюджет НДС в сумме 4600 руб. с точки зрениягосударства предпочтительнее, чем 2000 руб., как в ситуации 1; или 4320 руб.,как в ситуации 2. Этим и руководствуется налоговая служба. Данноеобстоятельство имеет существенное значение и для целей налогообложения прибыли,что также не может учитывать налоговая служба. Однако рыночная цена,подкрепляемая документально, снимает все спорные вопросы. Ведь ее устанавливаетв этом случае независимая оценочная организация исходя из реального физическогосостояния электрической печи и возможности ее реализации.
Другое дело, если организация самостоятельно приняла решение о продажепечи за 12000 руб. без документального обоснования продажной цены. Тогда онадолжна доначислить НДС в бюджет исходя из рыночной цены: в ситуации 2 — 280руб. (4600-4320); а в ситуации 1 — 2600 руб. (4600-2000) или 2320 руб.(4320-2000), если рыночная цена оказалась ниже себестоимости, которая подлежитотнесению за счет чистой прибыли (дебет счета 81 «Использованиеприбыли», субсчет «Использование прибыли на другие цели», кредитсчета 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет «Расчеты по НДС»)или нераспределенной прибыли (дебет счета 88 «Нераспределеннаяприбыль», кредит счета 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет«Расчеты по НДС»). Такой же подход при начислении (уплате) НДС действуети при продаже прочего имущества организации по цене не выше его себестоимости.
Отдельное внимание при аудите уделяется особенностям учетаНДС, уплачиваемого при приобретении основных средств. По общему правилу при приобретенииосновных средств для производственных целей их покупную стоимость относят насчет 08 «Капитальные вложения» (дебет счета 08 «Капитальныевложения», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками иподрядчиками»), а НДС уплаченный берут на учет по субсчету 19-5 «НДСпо приобретенным основным средствам», где он будет числиться до моментапринятия объекта на учет (дебет счета 01 «Основные средства», кредитсчета 08 «Капитальные вложения»), после чего подлежит зачету пообщему правилу (дебет счета 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет«Расчеты по НДС», кредит субсчета 19-5 «НДС по приобретеннымосновным средствам») (Инструкция Госналогслужбы № 39 раздел XV пункт 47).
Если объект приобретен для эксплуатации в подразделениях социальнойсферы, то учтенная на субсчете 19.5 «НДС по приобретенным основнымсредствам» сумма НДС уплаченного будет списана за счет чистой прибыли(дебет субсчета 88.2 «Использование прибыли», кредит субсчета 19-5«НДС по приобретенным основным средствам»), фонда накопления (дебетсубсчета 88-3 «Нераспределенная прибыль») или средств целевогофинансирования (дебет счет 96 «Целевые финансирования ипоступления»), то есть не включается в его первоначальную стоимость.
Особое внимание аудитора требует проверка правильностиначисления НДС по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственнымспособом. ВИнструкции Госналогслужбы № 39 записано, что под объектом реализации привыполнении строительных работ хозяйственным способом понимаются суммы,отраженные на дебете счета 08 «Капитальные вложения». Крупные объектымогут строится достаточно продолжительное время, и в этом случае на счете 08«Капитальные вложения» накапливается сумма незавершенногостроительства, которая будет числиться до момента ввода объекта в эксплуатацию.Здесь встречаются случаи, когда НДС начисляется (дебет счета 08«Капитальные вложения», кредит счета 68 «Расчеты сбюджетом», субсчет «Расчеты по НДС») при вводе объекта вэксплуатацию или по мере окончания этапов работ, что неправильно. ИнструкциейГосналогслужбы № 39 пункт 11 установлено, что НДС в этом случае начисляется помере выполнения работ.
При передаче приобретенного со стороны оборудования, требующего монтажа,(дебет счета 08 «Капитальные вложения», кредит счета 07«Оборудование к установке») учтенный на счете 19 «НДС поприобретенным ценностям» НДС, уплаченный по данному оборудованию, включаетсяв затраты на капитальное строительство (дебет счета 08 «Капитальныевложения», кредит счета 19 «НДС по приобретенным ценностям»)поэтому в аналитическом разрезе счета 08 «Капитальные вложения»следует выделить это оборудование самостоятельной позицией, чтобы повторно неначислить на него НДС как вошедший в дебетовый оборот счета 08«Капитальные вложения».
Такой подход вполне вписывается в установленный порядок учета НДС пооборудованию, требующему монтажа, приобретенному со стороны (статья 7«в» Закона «О налоге на добавленную стоимость»).Операции Сумма, Корреспондирующий счет тыс. руб. Дебет Кредит 1 2 3 4
1. Оприходовано оборудование, требующее монтажа, согласно счету-фактуре поставщика:
на покупную стоимость
на сумму НДС
8000
16000
07
19-6
60
60 2. Оплачено оборудование 96000 60 51 3. Передано оборудование в монтаж 80000 08 07 4. Одновременно на сумму НДС уплаченного 16000 08 19-6
5. Выполнены работы:
хоз. способом по монтажу оборудования 42000 08
10, 70,
68, 69 6. Начислен НДС на стоимость выполненных СМР 8400 08 68 7. Объект сдан в эксплуатацию 146400 01 08 8. Одновременно 146400 46 08
В отдельных случаях в ходе аудиторской проверки необходимоуделить внимание при исчислении НДС по приобретенным ценностям. Для учета НДС уплаченногопредназначен счет 19 «НДС по приобретенным ценностям», в развитиекоторого открываются субсчета:
19-1 «НДС по приобретенным материальным ресурсам»;
19-2 «НДС по приобретенным МБП»;
19-3 «НДС по приобретенным нематериальным активам»;
19-4 «НДС по работам производственного характера»;
19-5 «НДС при осуществлении капитальных вложений»;
19-6 «НДС по приобретенному оборудованию, требующему монтажа»;
19-7 «НДС по приобретенным товарам».
Так как НДС по приобретенным ценностям принимается к зачету по НДСначисленному (дебет счета 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет«Расчеты по НДС», кредит счета 19 «НДС по приобретеннымценностям») с обязательным соблюдением требований, установленныхзаконодательством, всякие отступления от установленного механизма зачета могутпривести к негативным последствиям для организации. Поэтому работникибухгалтерских служб должны строго соблюдать правила учета НДС по приобретеннымценностям в соответствии с требованиями Инструкции Госналогслужбы № 39 и письмаМинфина России «О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельныхопераций связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами» от 12ноября 1996 г. № 96.
НДС, уплаченный по поступившим производственным запасам (дебет счета 10«Материалы», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками иподрядчиками») и малоценными предметами (дебет счета 12 «Малоценные ибыстроизнашивающиеся предметы»), услугам производственного характера(дебет счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательноепроизводство», 25 «Общепроизводственные расходы»,26«Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 29«Обслуживающие производства и хозяйства», 31 «Расходы будущихпериодов», 43 «Коммерческие расходы», 89 «Резервыпредстоящих расходов и платежей»), принимаются на учет по счету 19«НДС по приобретенным ценностям» по соответствующим субсчетам, где ончислится до момента расчета с поставщиками (дебет счетов 60 «Расчеты споставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами икредиторами», кредит счетов 50 «Касса», 51 «Расчетный счет»,52 «Валютный счет»).
Рассмотрим условный примерПоказатели Ситуации 1 2 3 4 1. Сальдо по сч. 60 и 76 на начало месяца 18000 18000 18000 18000 2. Акцептованы счета-фактуры за материалы, МБП и услуги 50000 50000 50000 50000 3. Оплачены счета-фактуры 68000 52000 48000 50000 4. Суммы НДС к зачету и распределению 11300 8600 8000 8300 5. Сальдо по сч. 60 и 76 на конец месяца - 16000 20000 18000
3.2.ОСНОВНЫЕ ВОПРОСЫ АУДИТА СЧЕТОВ-ФАКТУР И ВЕДЕНИЯ КНИГ УЧЕТА ПРОДАЖ И ПОКУПОК
Как уже указывалось, счета-фактуры составляются организацией-поставщиком(подрядчиком) на имя организации-покупателя (заказчика) в двух экземплярах, первыйиз которых не позднее 10 дней с даты отгрузки товара, выполнения работ иоказания услуг или предоплаты (аванса) предоставляется поставщиком покупателю идает право на зачет (возмещение) сумм налога на добавленную стоимость.
Второй экземпляр счета-фактуры, остается у поставщика для отраженияв книге продаж и начисления налога на добавленную стоимость при реализациитоваров, работ и услуг.
В связи с этим при аудите счетов-фактур должен провести проверки:
1. Правильности заполнения реквизитов счетов-фактур.
2. Своевременность их заполнения и отправки первого экземпляра покупателю(заказчику).
3. Правильность отражения их в соответствующих регистрационных книгах.
Рассмотрим эти направления подробнее и проведем в выборочном порядкеаудиторскую проверку нескольких счетов-фактур.
В счете-фактуре должны быть указаны:
— полное наименование поставщика;
— адрес, телефон;
— наименование города;
— идентификационный номер поставщика (ИНН);
— адреса грузоотправителя и грузополучателя;
— номер и дата платежного документа;
— номер и дата счета-фактуры;
— наименование покупателя;
— адрес и телефон покупателя;
— название города;
— идентификационный номер покупателя (ИНН);
— особые условия оплаты;
— наименование товара;
— единица измерения, цена, количество;
— сумма, ставка НДС;
— сумма НДС, всего к оплате с НДС.
Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером поставщика,а также лицами, ответственными за отпуск товаров, работ и услуг и скрепляетсяпечатью организации. При получении товаров, работ, услуг счет-фактураподписывается покупателем или его уполномоченным представителем.
В счете-фактуре не допускаются подчистки и помарки. Исправлениязаверяются подписью руководителя и печатью поставщика с указанием датыисправления. Получаемые и выдаваемые счета-фактуры хранятся раздельно вжурналах счетов-фактур в течении полных 5 лет с даты их получения (выдачи).Счета-фактуры в журналах должны быть подшиты и пронумерованы.
Счет-фактура составляется на русском языке с использованием компьютераили пишущей машины, но может быть заполнен от руки. При отгрузке товаров,выполнении работ и оказании услуг, не облагаемых налогом на добавленнуюстоимость, в счете-фактуре сумма налога не указывается и делается надпись илиставится штамп «Без налога (НДС)». Счета-фактуры, не соответствующиеустановленным нормам их заполнения не могут являться основанием для зачета(возмещения) покупателю налога на добавленную стоимость в порядке установленнымфедеральным законом. С целью проверки этих позиций в организации нами былипроверены в выборочном порядке счета-фактуры № 2, 16, 21. В результате проверкибыло установлено, что счета-фактуры заполнены в полном объеме согласно порядкаустановленного Постановлением Правительства РФ от 29.07.96 г. № 914«Порядок ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по НДС» иписьмом Госналогслужбы РФ и Минфина РФ от 29.12.96 г. № ВЗ-6-03/890, № 109«О применении счетов-фактур при расчетах по НДС с 1 января 1997 г. и могутявляться основанием для зачета (возмещения) НДС у покупателя.
При реализации товаров за наличный расчет предприятиями розничнойторговли и общественного питания требования считаются выполненными, еслипродавец выдал покупателю кассовый чек, содержащий следующие реквизиты:
— наименование организации-продавца;
— номер кассового аппарата;
— номер и дата выдачи чека;
— стоимость продаваемого товара с налогом на добавленную стоимость, атакже товарный чек с указанием количества и стоимости проданных за наличныйрасчет товаров. Товарный чек также должен иметь заполненные необходимыереквизиты.
При аудиторской проверке правильности ведения книги продаж следуетучитывать особенности их оформления в зависимости от того, какую учетнуюполитику приняло предприятие для учета процесса реализации — по мере отгрузкипродукции, работ, услуг (по предъявленным счетам) или по кассовому методу (пооплаченным счетам).
Так при учете процесса реализации по мере отгрузки (по предъявленнымсчетам) аудитор должен проверить в книге продаж регистрируются ли вхронологической последовательности выписанные счета-фактуры, врученныепокупателем за отгруженную продукцию (работы и услуги) и товары (дебет счета 62»Расчеты с покупателями и заказчиками", кредит счета 46«Реализация продукции (работ, услуг)», основные средства (дебет счета76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами, кредит счета 47»Реализация и прочее выбытие основных средств) и другое имущество (дебетсчета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит счета 48«Реализация и выбытие прочих активов».
При использовании кассового метода аудитор должен учесть, чтосчета-фактуры выписываются и регистрируются в книге продаж по мере поступленияденег в кассу, на расчетный или валютный счет предприятия. Так, если товар(работы, услуги) отпущены в марте, а платеж поступил в апреле (мае), тосчет-фактура будет выписан и зарегистрирован в книге продаж соответственно вапреле (мае). В случае частичной оплаты товаров (работ, услуг) по книге продажнеобходимо проверить производилась ли регистрация каждой суммы, поступившей причастичной оплате с указанием реквизитов счета-фактуры, составленного наотгрузку этого товара (работ, услуг) с пометкой «частичная оплата»,так как отступление от этого правила может привести к негативным последствиямдля предприятия. Рассмотрим это на условном примере.
ПРИМЕР: По счету-фактуре, выписанному в феврале на 120 000 тыс. руб., былапроизведена частичная оплата: в феврале на сумму 40 000 тыс. руб., в марте — 60000 тыс. руб. и в апреле — 20 000 тыс. руб. Каждая из указанных сумм должнабыть зарегистрирована в книге продаж соответственно в феврале (40 000 тыс.руб.), марте (60 000 тыс. руб.) и апреле (20 000 тыс. руб.).
Таким образом, итоговые суммы книги продаж за отчетный периодпредназначены для определения подлежащего к начислению НДС (дебет счетов 46«Реализация продукции (работ, услуг), 47 „Реализация и прочее выбытиеосновных средств“, 48 „Реализация и выбытие прочих активов“,кредит счета 68 „Расчеты с бюджетом“, субсчет „Расчеты поНДС“). В книге продаж также должны быть зарегистрированы и все авансовыепоступления (дебет счетов 50 „Касса“, 51 „Расчетный счет“,52 „Валютный счет“, кредит счета 64 „Расчеты по авансамполученным“). В дальнейшем по мере фактического отпуска товаров,выполнения работ, оказания услуг, суммы предоплаты (авансов) отражают повторнов книге продаж сторнировочной записью и регистрируют новый счет-фактуру на всюпоставку. Особое внимание аудитору следует уделить проверке правильностирегистрации итоговый данных за день контрольно-кассовой машины при реализациипредприятием товаров, работ, услуг населению за наличный расчет, а такжебланков строгой отчетности взамен счетов-фактур в предприятиях, где услуги населениюоказывались без применения контрольно-кассовых машин. Целесообразно в данномслучае по итогам работы за день составить одни общий счет-фактуру для егорегистрации в книге продаж.
Письмо Госналогслужбы РФ и Минфина РФ от 25.12.96 г. № ВЗ-6-03/890 № 109»О применении счетов-фактур при расчетах НДС с 1 января 1997 г. (п. 9)разрешено ведение книги продаж в компьютерном варианте: по истечении отчетногопериода, но не позднее 20 числа месяца следующего за отчетным. Книга продажраспечатывается, страницы пронумеровываются и скрепляются печатью.
При аудиторской проверке в книге покупок аудитор должен проверитьрегистрируются ли оплаченные счета-фактуры поставщиков (дебет счетов 60«Расчет с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разнымидебиторами и кредиторами», кредит счетов 50 «Касса», 51«Расчетный счет», 52 «Валютный счет») за приобретенныеосновные средства и нематериальные активы (дебет счетов 07 «Оборудование вмонтаже», 08 «Капитальные вложения», кредит счетов 60«Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разнымидебиторами и кредиторами», поступившие производственные запасы (дебетсчета 10 «Материалы») малоценные предметы (дебет счета 12«Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»), товары (дебет счета 41«Товары отгруженные») и оказываемые услуги, потребленные напроизводственные цели (дебет счетов 20 «Основное производство», 23«Вспомогательное производство», 25 «Общехозяйственныерасходы», 29 «Обслуживающие производство и хозяйство», 31 «Расходыбудущих периодов», 43 «Коммерческие расходы») инепроизводственные (дебет счета 96 «Целевые финансирование ипоступления»).
Итоговые данные книги покупок служат основанием для зачета НДСуплаченного (дебет счета 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет«Расчеты по НДС», кредит счета 19 «НДС по приобретеннымценностям»). Произведенные предприятием авансовые платежи в порядкепредварительной оплаты товаров (работ, услуг) не отражаются в книге покупок,т.к. по ним не производится зачет НДС уплаченного. Это связано с тем, чтопринятие к зачету НДС по приобретенным товарам и материальным ресурсамосуществляется при соблюдении двух обстоятельств — оплате счетов-фактур иоприходовании товаров.
Необходимо обратить внимание на то, что если для книги продаж письмомГосналогслужбы РФ и Минфином РФ от 25.12.96 г. № ВЗ-6-03/890, № 109 «Оприменении счетов-фактур при расчетах по НДС с 1 января 1997 года (п. 9)»установлена возможность ее ведения с использованием компьютера, то для книгипокупок такая возможность не предусматривается. Однако, основываясь на том, чтов письме отсутствует запрещение на ведение книги покупок в компьютерномварианте и исходя из постулата «разрешено все, что не запрещено»,возможно использовать компьютерный вариант. При заполнении книги покупокаудитору следует обратить внимание на следующее:
— записи счетов-фактур, полученных от поставщиков, регистрируются в книгепокупок по факту оплаты (дебет счетов 60 «Расчеты с поставщиками иподрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,кредит счетов 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52«Валютный счет») или факту оприходования приобретенных товаров (дебетсчетов 08 «Капитальные вложения», 10 «Материалы», 12«МБП», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательныепроизводства» и др., кредит счетов 60 «Расчеты с поставщиками иподрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»)- по более поздней дате наступления указанного события. Если товар поступил 20марта, а оплата произведена 25 марта (2 апреля), то счет-фактура подлежитрегистрации соответственно 25 марта (2 апреля);
— при частичной оплате (дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками иподрядчиками», кредит счетов 50 «Касса», 51 «Расчетныйсчет», 52 «Валютный счет») оприходованных товаров, работ и услуг(дебет счетов 08 «Капитальные вложения, 10 „Материалы“, 12»МБП", 20 «Основное производство и др., кредит счетов 60»Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 «Расчеты с разнымидебиторами и кредиторами») регистрация в книге покупок производится накаждую сумму, перечисленную в порядке частичной оплаты (с указанием реквизитовсчетов-фактур) с пометкой «частичная оплата».
Как подтверждается аудиторской проверкой с целью получения более полной идостоверной информации о суммах НДС, подлежащих зачету в книге покупок, должныбыть зарегистрированы также все счета-фактуры и чеки кассовых аппаратов приналичии товарных чеков за материалы, работы и услуги, оплаченные наличными изкассы (дебет счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76«Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит счета 50 «Касса»)или из подотчетных сумм (кредит счета 71 «Расчеты с подотчетнымилицами»).
3.3.АУДИТОРСКАЯ ПРОВЕРКА НА ООО
«ТОРГОВОЕПРЕДПРИЯТИЕ ЭКСПРЕСС» КАФЕ «СТАРТ»
В соответствии с изложенной в предыдущих пунктах Главы III методикой аудита расчетовпредприятия с бюджетом по НДС, на основе данных ООО «Торгового предприятияЭкспресс» было проведено изучение имеющейся информации по данному вопросу.
Проверка осуществлялась в выборочном порядке, были рассмотрены всеотносящиеся к расчетам по НДС документы за часть проверяемого периода (за IV квартал 1997 года).
Кредитовый оборот по счетам 46, 47, 48 в Главной книге за октябрь, ноябрьи декабрь 1997 года соответствует показателю, который можно вычислить, исходяиз данных Формы № 2 I квартала игодовой Формы № 2:
(3 383 902 + 1 793 779) — (3 126 892 + 1 166 797) = 883 992(выручка-нетто от реализации товаров, продукции, работ, услуг и реализациипрочего имущества за IVквартал).
Эта сумма соответствует показанным в графе 3 строки 3 Расчета по НДС заэтот же период данным:
400826.5 + 452650 + 30515.5 = 883992
Основная реализация (по счету 46) отражается в журнале-ордере № 11.Кредитовый оборот за IVквартал по журналу-ордеру № 11 соответствует показанному по Главной книге.Реализация осуществляется по сметной стоимости с НДС по ставке 20 % и 10 %.
Реализация основных средств показывается в журнале-ордере № 13, по счету47. За рассматриваемый период суммы авансовых платежей и предоплат непоступали, для подтверждения этого по ведомости № 1 и № 2 проверялись суммыпоступаемых денежных средств.
При проверке ведомостей и журналов-ордеров № 1, 2 за ноябрь 1997 годаустановлено, что расчетный счет и касса не корреспондируют со счетами затрат напроизводство (20, 23, 26).
По ведомости № 1 проверены прилагающиеся первичные документы (приходныекассовые ордера, заявления от работников и т.п.) за реализованные материальныеценности и услуги. По оборотным ведомостям к сч. 10, 12 проверяется учетнаястоимость этих материальных ценностей. Установлено, что реализацияосуществлялась по ценам, превышающим себестоимость ценностей. Определенастоимость 1 часа транспортных услуг, в соответствии с которой осуществляетсяоказание платных услуг по перевозке грузов по заявлению работников. В этомпериоде реализации по ценам не выше себестоимости также не было, таким образомнет необходимости доначислять налог и составлять специальный расчет,представляемый в налоговую инспекцию.
Бартерные сделки и взаимозачеты, оформленные бухгалтерскими справками,осуществлялись через счет 46, поэтому в полном объеме включались в налогооблагаемуюбазу и налог на добавленную стоимость по этим операциям исчислен в соответствиис законодательством. Проверена правильность заполнения счетов-фактур формы №868, оформляющих взаимозачеты; выделение в них суммы НДС отдельной строкойпроизводилось в соответствии с Инструкцией № 39.
За рассматриваемый период имел место случай безвозмездной передачиосновных средств, был начислен НДС по ставке 20 % от остаточной стоимостиобъекта.
Применяемая ставка НДС — 20 % и 10 %. В первом квартале ошибочно вместо20 % НДС был начислен по ставке 10 %. Исправительная проводка была сделана насумму доначисленного НДС:
Дебет сч. 81 «Использование прибыли»
Кредит сч. 68 «Расчеты с бюджетом»
Ошибка была исправлена в этом же квартале и поэтому не последовалиштрафные санкции.
Сумма НДС, относимая на расчеты с бюджетом в ноябре 1997 года — 4000 тыс.руб. (строка 1 «а» графа 5), определяется по данным журнала-ордера №6, в котором выделена отдельная графа по дебету сч. 19 (заполняется наосновании первичный и расчетных документов).
В конце каждого месяца составляется специальный расчет, выборка данных пожурналу-ордеру № 6 позволяет определить суммы НДС, подлежащие отнесению в дебетсчета 68-9.
Дебетовый оборот по счету 19 в Главной книге соответствует показанному вналоговой декларации (строка 1 графа 5) — 4000 тыс. руб., а кредитовый оборот — сумма 4000 тыс. руб., отраженной в строке 1 «а» графе 5.
При проверке были выявлены недочеты по заполнению счетов-фактур (неточноеуказание реквизитов, отсутствие идентификационного номера) вследствие чегобухгалтеру были даны уточнения по ведению и заполнению счетов-фактур.
Выборочно проверены обработанные авансовые расчеты, при приобретенииценностей в розничной торговле за наличный расчет сумма НДС не выделяется. Приприобретении ГСМ за наличный расчет через АЗС НДС выделяется по расчетнойставке 13, 79 % при наличии чека контрольно-кассового аппарата.
Ведутся журнал покупок и журнал продаж, их заполнение соответствуеттребованиям Постановления Правительства РФ № 914 (15).
В целом можно сказать, что за проверяемый период нарушений налоговогозаконодательства не установлено. Бухгалтерский учет, исчисление налога надобавленную стоимость и составленная по нему отчетность (расчет по НДС)соответствует установленным стандартам и нормам.
Заключение
В соответствии с поставленными задачами в работе рассматриваются триосновные группы проблем.
Первая группа проблем охватывает теоретические основы взимания налога надобавленную стоимость, которые дополнены данными из практики применения НДС взападных странах, где НДС действует уже не одно десятилетие.
Исторический экскурс к истокам возникновения НДС позволяет судить о егопреимуществах над ранее действовавшими косвенными налогами.
В экономической литературе рассматриваются различные точки зрения иподходы к определению добавленной стоимости. Рассматриваются также различныеметоды определения налога на добавленную стоимость.
Рассмотрение существующих методов расчета НДС показало, что в нашейстране, как и в большинстве развитых стран мира, применяется наиболее удобныйдля плательщиков инвойсный метод. Интересным моментом является представление взападной налоговой концепции объекта налогообложения: основой исчисления НДСявляется вознаграждение (действительная или подразумеваемая) — добавленнаястоимость.
Положительные и отрицательные последствия взимания НДС обусловлены преждевсего тем, что это косвенный налог, который носит всеохватывающий ивсеобъемлющий характер (взимается при каждом акте купле-продаже, то естьохватывает все стороны рыночного хозяйства).
В последние десятилетия усиливается мировая и особенно европейскаяинтеграция, заключается множество сделок на межгосударственном уровне, поэтомугармонизация налогообложения на добавленную стоимость является одним изважнейших направлений в объединении европейской экономики.
Изучение взимания НДС, тенденций его развития в мировом сообществе и вРоссии в частности, позволяет прогнозировать возможные последствия в связи спредусмотренными проектом Налогового Кодекса изменениями в налогообложении(прежде всего в части льгот по налогу).
Существование НДС в России проявило все его положительные и отрицательныестороны, но на данном этапе государство пренебрегает негативными моментами, таккак НДС является стабильным источником поступлений доходов в Государственныйбюджет. Возможно в дальнейшем используя опыт других стран, удастся сгладитьотрицательные стороны взимания НДС.
Во второй группе проблем рассмотрен учет расчетов предприятия с бюджетом поналогу на добавленную стоимость. В связи с особенностью исчисления суммы НДС,подлежащей внесению в бюджет, инвойсным методом, по отдельности былирассмотрены такие вопросы как: порядок исчисления НДС по основным средствам инематериальным активам, особенности исчисления НДС на предприятиях общественногопитания, исчисление суммы НДС, подлежащей внесению в бюджет.
В работе при решении поставленных задач учтены изменения, произошедшие взаконодательстве по налогообложению и бухгалтерскому учету, приведеныконкретные примеры из практики. Учет операций, связанных с налогом надобавленную стоимость был изучен на основе документов исследуемого предприятия.
Третья группа проблем охватывает анализ возможных ошибок и нарушений приисчислении НДС. Рассмотрена общая методика проведения аудита расчетов предприятияпо НДС, которая включает в себя два основных этапа проверки: аудитдостоверности налогооблагаемой базы и аудит сумм налога, принимаемых к зачету(возмещению) из бюджета.
Рассмотренная методика проведения проверки применена на исследуемомпредприятии, она эффективна и позволяет выявить основные нарушения, ошибки испособы их устранения.
По исследуемому предприятию можно сделать вывод, что все операции по НДСпроводились и отражались в бухгалтерском учете в соответствии сзаконодательством.
Исчисление и уплата налога на добавленную стоимость осуществляетсяналогоплательщиками самостоятельно, что на практике может привести даже кнеумышленным нарушениям, поэтому особое внимание в работе уделяется наиболеетипичным ошибкам при исчислении НДС.
Предприятие порой не в состоянии проследить за множеством изменений,дополнений и пояснений налоговых и законодательных органов по НДС, что такжеможет привести к ошибкам в учете.
Решением проблемы недостаточной информированности может стать выпускединого официального издания, которое постоянно отражало бы все изменения ипоправки налогового законодательства. На наш взгляд, необходима рационализацияпроцедуры изменения в законодательной базе по налогам при утвержденииГосударственной Думой Налогового Кодекса.
Задолженность государственного бюджета по финансированию работ приводит ктому, что предприятие не имеет возможности своевременно и в полном объемерасплатиться с бюджетом по налогам. Это ведет к начислению пеней, которыепревышают сам долг по налогу. Выходом из этой замкнутой цепи может бытьналоговая амнистия (списание всех долгов по налогам или хотя бы пеней по ним наопределенную дату) для предприятий, финансируемых из государственного бюджета.
Таким образом, можно сказать, что предприятие в большей степени зависитот политики государства в сфере налогообложения, в проработке законодательнымии налоговыми органами нормативной базой по НДС, поэтому объективно предприятиедолжно особое внимание уделять исчислению НДС, точному следованию налоговомузаконодательству во избежание возможных ошибок.
В заключение, необходимо отметить, что учет и аудитрасчетов предприятия с бюджетом по НДС является важнейшим и одним из наиболеесложных участков бухгалтерского учета предприятия
Л И Т Е РА Т У Р А
1. О налоге на добавленную стоимость: Закон Российской Федерации от06.12.91 г. № 1992-1 (в редакциях последующих Федеральных Законов)
2. Порядок ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу надобавленную стоимость: Постановление Правительства Российской Федерации от29.07.96 г. № 914
3. О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость:Инструкция Государственной налоговой службы Российской Федерации от 11.10.95 г.№ 39 (в редакции последующих изменений и дополнений Госналогслужбы РФ)
4. О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций,связанных с НДС и акцизами: письмо Минфина Российской Федерации от 12.11.96 г.№ 96. (Новое в бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации 1997 г.№ 2)
5. О применении счетов-фактур при расчетах по НДС с 1 января 1997 г.:письмо Госналогслужбы и Минфина РФ от 29.12.96 г. № ВЗ-6-03/890, № 109 //Финансовая газета — 1997 г. № 2 //
6. Агешин Ю.А. Налоги в России: налоговая система России. Общие вопросыналогового законодательства — Юридическая литература. М. 1994г.
7. Барышников Н.П. Организация и методика проведения общего аудита — Информационно-издательский дом «Филинъ», М. 1995 г.
8. Захарова А.В. Расчеты с бюджетом по НДС на основе счетов-фактур //Бухгалтерский учет. — 1997 г. — № 4 //
9. Комова Н.А. НДС на рубеже 1996 / 1997 гг. // Бухгалтерский бюллетень — 1996 г. — № 11 //
10. Комова Н.А. Налог на добавленную стоимость в 1997 г. // Бухгалтерскийбюллетень — 1997 г. — № 1 //
11. Луговой В.А. НДС: учет и расчеты с бюджетом // Бухгалтерский учет — 1997 г. — № 3 //
12. Пансков В.Г. Налог на добавленную стоимость. 6-е изд. — Международныйцентр финансово-экономического развития. М. — 1996 г.
13. Русакова И.Г. Налоги в развитых странах. — Финансы и статистика. М. — 1994 г.
14. Налоговая система во Франции. — Французская Организация ТехническогоСотрудничества. М. — 1995 г.
15. О налоговой политике в России // Финансовая газета. — 1997 г. — № 3.