КУРСОВАРОБОТА
знавчальної дисципліни
«Основиоподаткування»
натему
«Особливостіоподаткування в Україні: становлення та розвиток»
ЗМІСТ
ВСТУП
РОЗДІЛ 1. СТАНОВЛЕННЯ ОПОДАТКУВАННЯ В УКРАЇНІ
1.1 Етапи розвитку оподаткування в Україні
1.2 Функції податків та принципи оподаткування вУкраїні
РОЗДІЛ 2. АНАЛІЗ СУЧАСНОГО СТАНУ РОЗВИТКУОПОДАТКУВАННЯ В УКРАЇНІ
2.1 Стан розвитку податкової системи України
2.2 Проблеми розвитку оподаткування в Україні(апріорне ранжування)
РОЗДІЛ 3. НЕДОЛІКИ ТА ШЛЯХИ ВДОСКОНАЛЕННЯ ПОДАТКОВОЇСИСТЕМИ УКРАЇНИ
3.1 Запровадження досвіду зарубіжних країн податковоїсистеми
3.2 Шляхи вирішення сучасних проблем податковоїсистеми Україні
ВИСНОВКИ
ЛІТЕРАТУРА
оподаткуванняреформування економіка україна
ВСТУП
Дана курсоваробота присвячена вивченню питання розвитку податкої системи в Україні.
Актуальність темидослідження обумовлена новими явищами в економіці України, її спрямуванням наперехід до ринкових відносин, де управління господарчими процесами вимагаєактивного використання інструментів фінансового механізму, включаючи податки.
Написаннякурсової роботи сприятиме визначенню основних проблем податкової системи вцілому. Крім того, надасть можливість окреслити основні напрями удосконалення податковоїсистеми в Україні.
Податкова системав кожній державі є однією з базових підвалин її економічної системи. У зв’язкуз цим податки мають розв’язувати два завдання. Вони слугують державі дляотриманні тих доходів, які необхідні для розв’язання її завдань. Поряд з цимфіскальним призначенням стягнення податків слугує для здійснення певнихполітичних ідей завдяки тому, що вони сприяють чи ускладнюють певні економічніпроцеси.
Метою курсовоїроботи є дослідження податкової системи в Україні та шляхи її вдосконалення.
Виходячи з метикурсової роботи, були поставлені наступні завдання:
— дослідитиеволюцію теорій оподаткування та їх ролі в механізмі регулювання економіки;
— узагальнититеоретичні основи формування податкової політики та впливу податків на макро- імікропроцеси в економіці;
— проаналізуватистан та тенденції розвитку податкової системи в Україні й оцінити їхнюефективність і визначити недоліки;
— визначитиключові загальноприйняті принципи проведення податкових реформ у зарубіжних країнахі обґрунтувати, які з них доцільно запровадити при проведенні податковоїреформи в Україні;
— розробити іобґрунтувати концептуальні засади вдосконалення національної податковоїсистеми;
— розробитипрактичні рекомендації щодо основних напрямів реформування податкової системиУкраїни з урахуванням світового досвіду. Об’єктом курсової роботи є податковоїсистеми України. Предмет дослідження – становлення та розвиток оподаткуванняв Україні.
Питаннявдосконалення оподаткування знаходяться в центрі уваги наукової і громадськоїдумки з отримання незалежності України. Особливо сьогодні, в пошуках шляхіввиходу з економічної кризи, назріла необхідність податково-бюджетногорегулювання в Україні замість проведення суто фіскальної податкової політики.Крім цього, сьогодні на державному рівні визнано гостроту проблемиоподаткування, пов’язаної з надмірністю податкового тягаря. Останній і є однієюз причин фінансової нестабільності підприємств, зменшення сукупного попиту іекономічної кризи.
Чинна податковасистема зазнає нищівної критики як у наукових колах, так і з боку підприємців,політичних діячів, депутатського корпусу. Однак стає дедалі очевиднішим, що цякритика багато в чому базується на емоційних, поверхневих чинниках економічноїдійсності. Відсутній глибокий аналіз фінансових зв’язків в економіці, потребдержави у фінансових ресурсах для виконання нею функцій регулювання темпів іпропорцій розвитку економіки, підтримання на належному рівні суспільногодобробуту, обороноздатності, систем державного управління.
Отже, нині існуєнеобхідність всебічного дослідження питань, пов’язаних із впливом системиоподаткування на економічні процеси. Українські вчені мають певні здобутки вдослідженні теоретичних і практичних аспектів оподаткування.
РОЗДІЛ 1. СТАНОВЛЕННЯ ОПОДАТКУВАННЯ В УКРАЇНІ
1.1 Етапи розвитку оподаткування в Україні
Перший етап: система податків Київської Русі (IX-кінець ХІІІ ст.)
З виникненням держави (VІІІ-ХІІ ст. ст.) уКиївській Русі розпочинає свою історію і податкова система (служба) на українськихземлях. Середньовічна, феодально-децентралізована податкова система проіснувалана Україні до середини ХVІІ ст., а пережитки її до XIX ст.
Найдавнішою системою прямих податків у КиївськійРусі була данина для утримання княжого двору й дружини. Панування натуральногогосподарства визначало, в основному, натуральний характер податкової системи.Данина сплачувалася зазвичай, продуктами сільського господарства і промислів(хутро, віск, мед, хліб, шкіра тощо). Збирали данину безпосередньо виїжджаючи натак зване полюддя, у вигляді різних дарів князю чи представникам йогоадміністрації («поклон», «почесть», «стан»), чи«повозом», коли її привозили до Києва.
Саме при зборі данини проявлялися найбільшхарактерні, негативні риси феодально-децентралізованої податкової системи:неврегульованість розмірів та періодичності збору більшості податків, їхвеличезна кількість і різнорідність, випадковість і свавілля поборів, збиранняособами, які особисто зацікавлені у максимальному доході. Усе це на практиціпризводило до значних зловживань, результатом чого були заворушення і навітьповстання.
Класичним прикладом стали події 945 р. — повстання у Деревлянській землі проти Київського князя Ігоря. Під час полюддявін спробував стягнути данину з деревлян двічі, за що і поплатився головою.
Зосталася в Києві після Ігоря його вдова Ольга змалим сином Святославом, і вважала, у першу чергу, за своїм обов'язкомпомститися за чоловіка та приборкати непокірних деревлян. Помста вважаласясвятою «тому, хто не помститься, за того і Бог не помститься»,говорить старе слов'янське прислів'я, і чим тяжча була помста, тим більше честібуло месникові. У народі ходило багато оповідань про те, якими хитримиспособами і як люто мстилася Ольга деревлянам за смерть чоловіка.
КнягиняОльга не лише жорстоко помстилась деревлянам за смерть князя Ігоря, свогочоловіка, але й змушена була регламентувати збір данини. З 947 року воназапочаткувала стабільне стягнення податків, встановивши «погости»(місця, де збирали данину), «уроки» та «устави» — розмірита зміст зборів. По суті, це була перша відома нам реформа податкової системи вУкраїні [40].
Правнуком Ольги, великим Київським княземЯрославом Мудрим було складено перший писемний звід законів – «Руськаправда».
«Руська правда» — найважливіша пам'яткафеодального права; її норми закріпляли привілейоване становище феодалів таїхнього оточення, захищали життя пануючого класу. Оновні правові інститути: правовласності, охорона приватної власності, спадкове право, зобов'язальне право, злочин і кара, злочини проти особи.
«Руська правда»- це зразокстародавнього судочинства і життєвих принципів того часу, її статті єзавершеним збірником закону і для Київської Русі (Додаток А)
Тобто, якщо пов'язати цей історичний документ ізтеперішнім часом, то можна прийти до висновку, що наша держача має історичне підтвердженнятого, що з давніх-давен наші предки намагалися збудувати правову,соціально-ґрунтовну, незалежну державу.
«Руська правда» — найвизначніша інайповніша пам'ятка прав періоду Київської Русі, яка дає змогу дослідитидержавно-правовий лад і прослідкувати розвиток правових відносин того часу[41].
Складовою її частиною став «Поконвірний», який детально регламентував діяльність податкової системи.
Одиницею оподаткування був «дим» абоподвір'я, яке мало певний розмір землі (у середньому воно дорівнювало одномуплугові або 15 га), 20-30 «димів складали „дворище“. В основномуце було об'єднання родичів, які спільно відповідали за розклад і збір податків.Сьогодні у кожному селі можна виділити первісні дворища (по-сільському — кутки), що носять імена своїх перших засновників. „Дворища“об'єднувались у громади, на чолі яких стояли старости, які обиралися на вічі.Близько 1/3 зібраної данини князь брав на свої особисті потреби, а решта йшлана утримання дружини, органів управління і ведення війни [10].
Основою грошових надходжень були мита і штрафи.Більшість складали торговельні мита — »вага" і «міра» — зазважування і вимір; «мит» — за провезення товарів через міськізастави; «перевіз» -перевезення товарів через річку.«Гостинне» і «торгове» стягувалося ча прано маги склади ііорганізацію шржищ. Вну І рішим шргівля велася переважно на торгах у певнихмісцях і в певний час. У Києві їх, наприклад, було аж 8, зокрема торговище наПодолі (тепер Контрактова площа), Бабин Торжок на Горі (поблизу нинішньоїАндріївської церкви). Дуже жвавою була зовнішня торгівля. Так, через Київпроходив знаменитий шлях "із варяг у греки", (Додатки Б, В).
З розвитком торгівлі почала формуватися грошовасистема. В Київській державі перші монети на території сучасної Україниз'являються у ІІ- ІІІ ст. н.е. Це були римські монети. У VІ-VП століттяхз'являються перські та арабські монети [19].
Свою монету Київська Русь почала карбувати лишеза князів Володимира, Ярослава Мудрого, Святополка Окаянного. Перші карбованімонети — це «злотник» та «срібляник» ВолодимираСвятославовича з образом князя на престолі (на аверсі) та князівського знакатризуба (на реверсі), що є по суті, єдиним зразком руських державних документівХ-ХІ ст., що дійшли до наших часів в оригіналах. Поряд з ними вільно ходилидірхеми, візантійські монети, драхми та ін.
На користь князя йшли судові збори і«віра» — грошовий штраф за вбивство (вільної людини — 40 гривень;княжого урядовця — 80 гривень; за каліцтво — 20 гривень) і «продажа»- штраф за інші ілочини.
Назва «гривня» походить від прикраси,яку носили на шиї (на загривку). Згодом це слово набуло нового значення — вагового, потім і лічильного (грошового). Одна гривня дорівнювала 51,29 г срібла. Монетна гривня представляла собою зливок срібла стандартної форми та ваги. Першимибули київські гривні — вагою близько 164 грамів. Потім новгородські(паличкоподібні) — 204 грам, так звані чернігівські ромбоподібні або овальнізливки — 196 грам [41].
Державні та приватні доходи князь витрачав безрізниці на державні потреби чи на свої власні. Наприклад, Князь Володимир 1/10своїх прибутків віддав на будівництво першої кам'яної церкви в Києві — Успіннясв.Богородиці, освяченої в 995 році.
Із встановленням феодальної роздробленості княжідоходи стали значно обмеженішими. Податки осідали на місцях. Через брак коштівзначно скоротилося постійне військо. Загальнодержавні збройні сили в основномускладалися з ополчення васалів. Встояти проти сильного ворога булопроблематично, що й призвело у 30-40-х роках XIII ст. до катастрофи.
Розрізнені князівства не змогли встояти передвторгненням монголо-татарських військ хана Батия. У грудні 1240 р. Київ було зруйновано.
У другій половині XIII ст. — початку XIV ст.татари встановили в деяких частинах зайнятої ними України свою податковусистему і з цією метою періодично робили переписи людей, господарств майна. Усенаселення (крім духовенства) змушене було платити на користь завойовниківспеціальний грошовий податок — «вихід із кожного чоловіка та з кожноїголови худоби» .
Татарські збирачі податків — «баскаки»стягували натуральну («татарщина»), а також людську данину, визначалипримусові роботи тощо. (Додаток Г) [35].
Другим етапом була: грошова, натуральна данина, панщина та інші податкиЛитово-Польської доби (поч. XIV- поч. XVI ст.)
У першій половині XIV ст. більшість українських земель(Поділля, Київщина, Чернігівщина) увійшла до складу Великого КнязівстваЛитовського. Тут зберігалась податкова система періоду Київської Русі та діялизакони «Руської правди» аж до другої половини XVI ст., коли ці земліпісля Люблінської унії Литви з Польщею (і 569 р.) увійшли до складу РечіПосполитої.
На українських землях була введена польськаподаткова система, за якою шляхта (з 1374 р.) і маггки католицької церкви (з1381 р.) були звільнені від оподаткування (Додаток Д). Королі зреклися праванакладати податки. Коронний скарб поповнювався лише прибутками із зобов'язаньсільського і міського населення, з королівських земель та з самоуправлінняміст, яким було надано магдебурзьке право.
Найширші маси сільського і частково міськогонаселення були зобов'язані до панщини, натуральної данини і грошових чиншів таінших оплат безпосередньо своїм панам (шляхті) [40].
З 1557 р. на українських землях, відповідно до закону короляСігізмунда II Ангуста «Устави на волоки», проводиться земельнареформа. Метою її була переоцінка державних,громадських і селянських грунтів та зрівняння селян у власності й у виконанні повинностей.
Селянство було антиподом шляхти: чим більшешляхта здобувала прав та багатства, то більше втрачало і убожіло селянство. Цейпроцес характеризує весь перший період литовсько-польської доби й закінчуєтьсяЛюблинською унією — закріпленням селян усіх категорій, що знайшло правнеоформлення в III Литовському статуті.
На початку доби серед селянства України були тритакі самі великі категорії, що й за княжої доби: вільні селяни — смерди;невільники, раби, челядь; селяни напіввільні — закупи.
У селах існували сільські громади. На чолісільської громади стояв «старець», «отаман» або«староста», а при ньому громадська рада, «добрі люди» або«мужіє». Старосту та раду обирали на рік. Громада відповідала засплату податків та видання злочинців. Старець із «добрими людьми» мавправо суду, який відбувався на громадському вічі, так званім «копа»,тому й суд мав назву «конний суд». Деякі громади на підставіпривілеїв були вилучені з адміністрації папських і навіть державних урядників [41].
Селяни жили «дворищами» — громадкамипереважно родичів, хоч могли бути там і сторонні люди; вони мали голову ічленів, так званих «поплічників» або «потужників». У всіхофіційних справах уряд рахувався тільки з головою. У дворищі було кіль: а хат,і всі вони перед державою, як цілісність, були одиницею оподаткування — «тягла». Земельна посілість дворищ була неоднакова: від 33 моргів(19,5 десятини) до 500 моргів. Кілька дворищ об'єднувалися в село, а кілька сілстановили волость, адміністраційну одиницю.
З XVI ст. під впливом польсі сого прававідбувається еволюція права землеволодіння селян. СІ ннська земля починаєналежати державі або панам. У судах час ше заперечується право селянинапродавати власний грунт. Цю рактику затвердив у 1588 році III Литовськийстатут.
Залежно від характеру повинностей селяниподілялися на трикатигорії:
1. Тяглі селяни. Вони працювали у пана на ріллі зсвоєю худобою.
Спочатку вони працювали 8-10 днів на рік, а даліпо 2-4 дні на тиждень. Крім праці в полі, були податки, які називалипо-різному: в Україні – «подимщина», у Білорусі – «посошний»,грошовий податок який збирала держава, називався «серебрщина» [39].
Пани платили з населення державі податок(«дякло» та «стації») натурою: сіном, збіжжям, медом,худобою тощо. У різних землях податки мали різні назви. На Київщині та Волиніподатки називалися — «поволовщина», а в загалом — «стадія»,це був податок, пов'язаний з обов'язком годувати князя, коли він перебував упевній землі. З переданням прав на селян панам, вони стали щороку збирати«стації»: курей, качок, гусей, яйця тощо. Крім того, була особистаслужба селян: повіз — підвідна, на права шляхів, мостів; сторожівщина(обов'язок відбувати сторожу в степах, у замках) пригін — особиста служба напанському дворі.
2. Ремісники й службові селяни. Були цілі селаколісників, ковалів, пекарів. Вони утворювали сотні, якими керував сотник. Доних належали службові селяни: рибалки, бортники, конюхи, які жили здебільшогобіля замків.
3. Чиншові селяни або данники платили чиїїшзі своєї власної землі медом, збіжжям, шкірою тощо. Чиншовики були переважнотам, де пани не потребували праці на ріллі, але з ростом фільварків вони поволізникали, і в III Литовському статуті вже про них майже не згадується.
Окрему групу невільників становили «непохожі селяни»або «отчичі», що жили в окремих господарствах, платили чинш натуроюабо працею і не мали права виходу. Від звичайних невільників вони відрізнялисятим, що були прив'язані до ґрунту, а не особисто [19].
Внаслідок Люблінської унії становище селянствазначно погіршилося. Зросла панщина, яку вимагали вже не з дворища, а з кожногодвору, збільшилися натуральні повинності. Без дозволу пана «хлоп» — як стали називати селян — не міг одружитися, а за дозвіл мусив платити; горілкуповинен був купувати лише в панському шинку, молоти збіжжя — у панському млині.Щороку селянин мусив давати вола, баранів, гусей, курей, свиней, мед, прядивотощо. Встановлювалося кріпацтво.
Реформа ліквідовувала спільне землеволодіння уформі дворища та право переходу селян на інші землі (тобто селян закріпачували).Вільні селяни одержували по одній волоці (або лану), кріпосні — по 1/3 волоки.Одночасно створюються фільварки розміром близько 20 волок, на яких вирощувалосязбіжжя на експорт. На селян, наділених землею, яка перейшла у їх власність, булонакладено нові обов'язки натурою і працею.
Одиницею поземельного податку стає лан або волока(16,8-25 га). Причому податок платили грішми (від лану селяни платили 10-30грошей), з прямих податків на ланове припадало 90,5%, ланове збирали саміпани-шляхтичі і часто лише з тих земель, якими користувалися піддані,звільняючи від податку свої фільварки. Насправді, на кордоні Польської державидіяли свої закони, а королівські часто ігнорувались. Так остерські старости неплатили королю податків.
Кріпацтво у нашому краї на той час ще не булозапроваджено, а замкові повинності були не надто тяжкими:
— з пари волів — 1 золотий, чверть вівса,осьмачка жита;
— з диму — 2 курки, 10 яєць, віз сіна, віз соломиі 2 вози дров;
— з 25 пар волів — ялова корова, кабан, чотиривівці, кадь меду і півбочки соленої риби [41].
Протягом ХІV-ХV ст. багато міст України здобули «магдебурзькеправо» — самоврядування: Володимир-Волинський (1324 р.), Львів (1352 р.),Кам'янець-Подільській (1374 р.), Луцьк (1432 р.), Житомир (1444 р.), Київ (1497р.).
На чолі міста стояв магістрат, який збиравподатки. Міський податок «шос» був спершу загальним майновимприбутковим податком. Пізніше він перетворився на податок від нерухомого майнау місті (як правило, 4% від оціненої вартості).
Міщани, крім «шосу» та інших видівнадзвичайних сеймових податків, які накладала на сеймах шляхта для вирішеннянадзвичайних, головним чином воєнних потреб, і поступали вони до коронноїскарбниці, платили до міської каси численні податки: від заняття торгівлею тапромислами; штукове, віконне, за постій, складове; від ваги, міри, на міськусторожу, на ремонт міських укріплень, шляхів, гребель, мостів, санітарневлаштування та ін. Українське православне міщанство змушене було платити податокна утримання католицького духовенства, що загострювало релігійно-національнівідносини.
Третій етап: податки Козацької держави (1648-1654рр.)
Головними джерелами прибутків ВійськаЗапорізького низового, крім природного багатства чорноземного краю, були: воєнназдобич, зовнішня торгівля, продаж вина, платня від перевозів, подимний податокі, врешті, царське хлібне і грошове жалування.
Першим і прямим джерелом прибутків запорожців була здобич навсіх запорізьких базарах були особливі начальники, військові кантаржії: вонистежили за правильністю мір і ваг, призначали ціну на привезений товар ізбирали мито з купців у військову скарбницю.
Велике мито давали шинки, що були поширені в землізапорізьких козаків. Через свою життєву свободу всі запорізькі козаки малиправо варити мед, пиво й продавати спиртні напої. У докумеп І ах січовогоархіву 1770 р. у всіх володіннях запорізьких козаків налічувалося понад 370шинків. Усі ці шинки приносили війську загалом 1 120 крб. на рік, у тому числіоренди на звичайний шинок без льоху — 2 крб. 50 коп., а з льохом, де можна булотримати пиво й мед, — по 4 крб. 50 коп [40].
Крім того, з валок, що приїжджали в Січ ізУкраїни, Криму й Польщі, якщо вони привозили біле вино чи горілку, також бралимито на церкву й старшину: з кожної куфи — по карбованцю; крім грошей брали йтак зване «поставне вино» — по одному відру, яке в козаків називалосяквартою, з того, хто продавав вино чи горілку, або з того, хто сам купував їх,- загальною кількістю 7 відер. Лише той, хто сплачував це мито, міг продаватисвій товар, та й то за ціною, визначеною Кошем.
Важливим джерелом прибутків запорізьких козаківбуло також «мостове», тобто платня з проїжджих купців, торговців, промисловиківі чумаків за перевіз через річки. Так само забезпеку в дорозі за конвоювання з військовим пірначем чи булавою, а більше зприкріпленою до булави військовою печаткою.
Козаки та їх старшина за військову службувідстоювали свій привілей — звільнення від податків, їх сплачували лише селянита міщани. Головний грошовий податок, який січові власті стягували зпосполитих, називався «військовим окладом» (тяглові — 80 коп., піші –30 коп., наймані робітники — 70 коп.). Цей податок був головним прибутком КошаЗапорізької Січі. Козацька скарбниця у дуже незначній частині поновлювалася зарахунок прямих податків. Головне значення мали прибутки з привізних і вивізнихмит (так звані індукти і евекти) та непрямі податки — оплата з млинів, гут.рудень, з тютюну, дьогтю, селітри, шинків [39].
Ці податки були організовані у свого роду державнімонополії, так звані оренди. Власники цих підприємств не могли продавати своївироби вроздріб, а доставляли їх за твердими цінами орендарям, які платилидержаві визначений податок.
Немалу частку військових прибутків становив«димовий» податок, який запорізькі козаки збирали з так званих«сиднів», що вважалися підданими січового товариства. Цей податок бувпостійним і тимчасовим: постійний до 1758 р. обмежувався 1 крб. із родини, а з1758 до 1770р. 1 крб. 50 кой. Якщо тяти за норму псе жонате населення назимівниках — 12 250 осіб, то при податкові в карбованець отримаємо 12 250 крб.,а при податкові в півтора карбованця — 18 375 крб. Тимчасові податки, щобралися з жонатих козаків, сягали від 300 до 500 крб. із паланки, але їхнакладали лише у виняткових випадках, коли військо організовувало похід наТуреччину, Крим чи Польщу або посилало депутацію у російську столицю з особливоважливої справи.
Четвертий етап: Московсько-російська податковасистема (середина XVI — поч. XX ст.)
Після Переяславської угоди 1654 р. в Україніутворюється російська царська адміністрація з військовими залогами, яка втручаєтьсяу фінансову систему Гетьманщини, що призводить до її розладу. За гетьманаБрюховецького на українську землю в 1666 р. прибули московські переписувачі, якіскладали подушний опис сіл. Переписувались двори «пашенних» людей(тобто хліборобських), які повинні були платити податки в московську казну. Доперепису не включились козацькі двори і монастирські села.
Перепис 1666 р. проводився за дворами. Оскільки іросіяни, і поляки брали податки віками з двору, то селяни намагались двори неділити. Виникали своєрідні общини-кутки, інколи до 5 сімей включно. Ця традиціятривала аж до скасування кріпацтва, коли почався поділ землі на двори.Незважаючи на стихійні лиха 1637, 1658, 1664 рр., перепис згадує загаломблизько 400 дворів-платників податків на Київщині [41].
Після Полтавської поразки (1709 р.) і особливо зістворенням Малоросійської колегії (1722 р.), становище з податками на Українізначно погіршилось. Малоросійська колегія фактично усунула українськуадміністрацію від контролю над ними [39].
Колегія сама накладала щораз нові податки грішмиі натурою: стягувала податки для утримання російських військ — консистентнаповинність (так звані порції, платилися щомісяця на одного вояка натурою абогрішми — 41 коп.) і проводила реквізиції хліба, худоби, коней, набирала людей упідводи на будови оборонних ліній, каналів і т. п. Відомий той факт, щопівнічну столицю Російської імперії, Санкт-Петербург, будували тисячі українців.У гетьманщині «на прокорм» було поставлено 75 російських полків. Українськуторгівлю було знищено царськими указами. Україна все більше потрапляє у сферувпливу сильної централізованої держави — Російської імперії.
Після скасування Гетьманщини (1764 р.),генерал-губернатор П.Рум'янцев провів у 1764-1769 рр. опис («ревізію»)Лівобережної України з метою оподаткування її населення до царської скарбниці. Натуральніподатки булозамінено єдиним грошовим податкомвід двору, так званим «подвірним»,який у 1783 р.був замінений на «подушний» (на Правобережжі з 1795 р.). Подушне булоголовним податком усієї Російської імперії з 1724 р. Із введенням подушногобуло остаточно закріпачено українських селян. У XVIII ст. подушне становиломайже 50% усіх податків, іншінадходили до бюджету держави [40].
Але так уже склалося історично, що, в основному, скарбницятерпіла нестаток не в мертвих птахах чи відрізаних головах, а в грошах. Мабуть,з особливим розмахом діяв цар Петро 1, перетворюючи Росію у велику державу. Податковаслужба за часів Петра І наведена у (Додатку Е)
Саме за часів Петра І до основних податей — подвірної ікінної -додалися незліченні додаткові податки, що носили надзвичайний характер:драгунський збір, збір на будівлю кораблів і т. д. Були введені податки надомашні лазні, полоскання білизни, прогін плотів по річці, торгові податки і мита — усього близько півсотні різних платежів і зборів.Саме тоді з'явилося ще одне курйозне джерело доходу -податок на бороду. Подушнемали платити чоловіки, що потрапили до перепису (так звані «ревізькідуші»). Подушне не платили дворяни, духовенство та державні службовці.Поміщицькі селяни платили 70 коп. (з 1863 р. — 3,30 руб.), козаки, державніселяни та міщани -1,20 руб., а потім по 10 руб.(Додаток Є).
У другій пол. XIX ст. у зв'язку із стрімкимпіднесенням промислового розвитку в Росії було проведено фінансову реформу. У1863 р. подушна подать із міщан була замінена на податок з нерухомого майна [39].
У 1875 р. встановлено державний поземельнийподаток. Це був єдиний податок, який платили з своїх земельпоміщики-дворяни. З 1887 р. по1898 р.було введено і зміненно такі податки: булоприпинено збір подушної податі з селян. Вона замінюється поземельним податком,вводиться акциз на виробництво спиртних напоїв (у 1913 р. він становив 88%остаточної ціни), також вводяться акцизи на цукор (у 1913 р. — 39% ціни), сіль,гас, сірники, тютюн та цигарковий папір. Так, як цукор, тютюн, горілкавироблялись головним чином на Україні, то звідси до імперськрго бюджетунадходило 30-60% усіх акцизів, запроваджено податок на помешкання. У 1885 р.вводиться рентний податок (5% від доходів з грошового капіталу та ціннихпаперів), була введена система Промислового Податку за 4 класами місцевості таза розрядами підприємств. Встановлюється додатковий промисловий податок зкапіталу і процентний збір з прибутків акціонерних та інших підприємств (0,15%від суми основних фондів), вводиться митний тариф, що значно підвищило прибутокдержави з митних зборів (з 8 до 15% усіх державних прибутків).
30 квітня 1885 р. за проектом міністра фінансівМиколи Христофоровича Бунте при казенних палатах вводяться посади податковихінспекторів. Вони займалися контролем за господарською діяльністю та розмірамиодержаних прибутків, викривали зловживання при зменшенні у звітах реальної сумиприбутків. Були введені також посади податкових ревізорів, які контролювалидіяльність місцевих установ та податкових інспекторів, (Додаток Ж) [29].
Завдяки всім цим заходам, уряду вдалося збільшитиподаткові надходження, створити перевищення експорту над імпортом, розширитизапаси золота. Все це сприяло проведенню грошової реформи 1895-1897 рр., якупідготував та впровадив у життя міністр фінансів Сергій Юлійович Вітте.Фактично Вітте зробив те, що не змогли зробити його попередники: ввів золотийгрошовий обіг, забезпечивши тим самим майже до першої світової війни країнутвердою валютою та надходження іноземних капіталів. Паперовий рубль бувзрівняний із золотим. Було створено бездефіцитний бюдж Крім того, Вітте різкозбільшив оподаткування, особливо непряме. 1894 р. він ввів винну монополію, яканевдовзі стала одним із головні джерел надходжень до бюджету (до 26,5% доходівдо казни).
П'ятим етапом є податкове законодавство України усфері культури та розваг на початку XX ст.
Сфера культури і розваг та питання взаємин здержавою (зокрема в контексті оподаткування) для нинішньої України є проблемоюне новою, законодавче ще остаточно не вирішеною та не вдосконаленою. Це й недивно, адже законодавча база оподаткування у цій галузі почала формуватисявідносно недавно. Втім Україна має історичний досвід такого податковогозаконодавства. Його зародження припадає на початок XX ст., коли організаціякультурного відпочинку і масових розваг громадян стала комерційною справою,отримавши загальну назву «прилюдні вистави та гулянки» [35].
Податок на всі платні прилюдні вистави і гулянкивперше на терені підросійської України (як і на всьому обширі Російської імперії)було запроваджено законом від 5 травня 1892 року на користь добродійного«Відомства, учрежденнаго Императрицей Марией». Оподаткуваннюпідлягали всі спектаклі, концерти, бали, маскаради тощо; у театрах і цирках,клубах і садах, різні виставки (крім сільськогосподарських), ярмарки з музикою,приватні музеї (за винятком лекцій, народних читань тощо), перегони, біги,звіринці, тири, каруселі та гойдалки. Такий збір стягувався шляхом продажумарок, що наклеювалися на квитки і розподілялися за ціною на п'ять розрядів (2,5, 10, 25 та 50 коп.). Контроль за цим покладався на поліцію, а продаж марокпровадився скарбницями.
Під час Першої світової війни законом від 22листопада 1915 року в Російській імперії було запроваджено тимчасовийвійськовий податок, який разом із добродійним збором був завеликим. Такі заходивлади призвели до занепаду, зокрема театральної діяльності, і тому вже 30серпня 1916 року його було зменшено, проте не відмінено. Одна полонина такогоподатку надходила до державної скарбниці як військовий податок, а інша накористь «Водометна, учрежденнаго Императрицей Марией». Особи, якіпорушували цей закон, каралися штрафом у розмірі встановленого збору, щозбільшувався у 30 разів [29].
Після Лютневої революції 1917 року в Росії Тимчасовий урядне змінив вищезазначені збори. З утворенням у Києві в березні 1917 рокуЦентральної ради, а пізніше і її виконавчого органу — Генерального Секретаріатуяк уряду автономної (пізніше — федеративної) республіки в Української НародноїРеспубліці де-юре діяло загальноросійське фінансово-податкове право. (Додаток З).Таким чином, вищеозначені закони від 22 листопада 1915 року та від 30 серпня1916 року зберігали юридичну силу на території України. Втім занепад підвпливом війни і революційних подій у 1917 році тогочасної "індустріїрозваг", порушення системи податкових зборів як на державному, так і намісцевому рівнях обумовили практичне нівелювання податкових надходжень доскарбниці. За таких умов наприкінці 1917 року у Києві міська дума встановилавласний податок на окремі театри столиці, що викликало обурення національнихдіячів культури. Ситуацію ускладнила боротьба різних громадських органів, якіпрагнули набрати владної чинності як у містах, повітах, краях, такі в державі. Крім того, власні розпорядження щодо оподаткування закладівкультури здійснила Рада солдатських депутатів.
На зміну Українській Народній Республіці прийшлаУкраїнська держава у формі Гетьманату генерала Павла Скоропадського.
Новостворений український уряд на чолі з ФедоромЛизогубом більш практично підійшов до державної розбудови у різних сферахгосподарського і культурного життя країни, у тому числі і до взаємовідносин такзваних видовищних заходів і закладів та проблеми їх оподаткування. ЗаГетьманату в Україні відбулася відносна стабілізація економіки і фінансовоїсистеми. Національна валюта зміцнила своє становище тощо. Такі ознакистабілізації поряд із поверненням гетьманом права на приватну власність йініціативу, сприяли відродженню і збільшенню в країні приватних закладівкультурного відпочинку, розваг тощо. В Україну, особливо до Києва, масовопотягнулися представники заможних класів з Петрограду, Москви та іншихросійських міст.
Те що сьогодні називається індустрією розваг(щоправда на початку XX ст. цей процес важко кваліфікувати як"індустрію" з огляду на рівень суспільно-економічного розвитку), вжетоді давало немалий зиск її діячам, які згідно з чинним законодавством змушенібули частину своїх прибутків віддавати державі.
Невдовзі законопроект, поданий Міністерствомфінансів, було розглянуто заступниками урядових міністрів (журнали малої радиміністрів від 27, 28, 30, 31 травня та 3, 4 червня 1918 р.), які постановили:
«Законопроект ухвалити з тим, щоб половинанадходжень від зазначеного податку грошей була в рівних частинах призначена напотреби народної освіти і державного опікування» [41].
14 червня 1918 року Закон про оподаткуванняприлюдних вистав та гулянок було затверджено Гетьманом ПавломСкоропадським. Розмір цього податку встановленопояснювальною запискою міністра фінансів, наступний: з квитків, ціною менше 50коп. — 5 коп., з 50 коп. до 1 крб. — 10 коп., з 1 крб. до 1 крб. 50 коп. — 20коп., від 1 крб. 50 коп. до 2 крб. — 35 коп., з 2 крб. доЗ крб. — 50 коп., від3 крб. до 4 крб. — 80 коп., з 4 крб. до 5 крб. — І крб., від 5 крб. до 8 крб.- І крб. 50 коп., з 8 крб. до 10 крб. — 2 крб., а з квитків, що коштують більше10 крб. — 1/5 вартості всього квитка.
Закон встановлював, що «податок зприлюдних вистав та гулянок і пеня за невиплату податків, що збираються урозмірі, який установлено законом 22 листопада 1915 року та 30 серпня 1916 рокунадходять до прибутку Державної скарбниці».
«Постанова Фінансової палати, — як зазначав§ 8 Закону „Про оподаткування прилюдних вистав та гулянок“ — запорушення законів про податок з прилюдних вистав та гулянок у розмірі не більш200 карбованців вважається остаточною і виконується владою Фінансової палати вбеззаперечному порядку» [2].
Що стосується українських театрів, то урядгетьманату з метою допомоги у становленні та розвитку багатьом з них надавстатус державних (у тому числі й вищезазначеному театру Садовського). Це даломожливість театрам отримувати значні на той час грошові асигнування з Державноїскарбниці, що широко відомо сьогодні з наукової і популярноїлітератури про здобутки уряду Гетьмана Павла Скоропадського на ниві науки,освіти, культури і мистецтва.
Павло Скоропадський змушений був зректися влади воточеному військами Директорії Кисві, яка одразу після своєї перемогипроголосила відновлення Української Народної Республіки. Згідно з зазначенимзаконом усі театральні видовища у сфері оподаткування поділялися на три групи, асаме на тих, що звільнялися від оподаткування:
а) всякого роду українські вистави;
б) сільські народні вистави;
в) робітничі вистави;
г) кіно та театральні вистави, в яких завждидемонструються фільми з українськими написами й театральні вистави — українськіконцерти (ті, в яких текст до виконання, афіші, програми викладалисяукраїнською мовою), видовища, гулянки, улаштовані коштом і засобами державних ігромадських культурно-освітніх, мистецьких чи наукових закладів, а не приватнихпідприємців [41].
5 % театрального збору встановлювалося для видовищ,які мають культурно-освітнє й художнє значення, а саме:
а) оперні вистави;
б) драматичні вистави у тих театрах, що ставлятьу вечір тільки одну виставу;
в) симфонічні концерти;
г) балетні вистави.
20 % податку сплачувалося з вистав «що немають культурно-освітнього чи художнього значення», а саме:
а) всякі вистави, видовища й розваги, улаштованів ресторанах, кафе-шантанах, кабаре і всяких інших закладах ресторанногохарактеру;
б) кінотеатральні вистави;
в)мініатюри;
г) фарси;
д) опереточні (опереткові) вистави; е) літнісадові гуляння з виставами характеру иар'єте. Як видно, закон мав виразнийсоціальний і національний характер і був далекий від досконалості, через щоДиректорії невдовзі довелося його скасувати для доопрацювання [12].
Невдовзіу січні 1919 року Директорія під тиском наступаючих більшовицьких військевакуювалася з Києва, а Україну охопила кривава громадянська війна, що впідсумку закінчилася крахом української державності. З 20-х років розпочавсяновий радянський період вітчизняної історії з новим соціально-політичним,економічним ладом, з новою формою господарської, грошової податкової системитощо початку XX ст.
1.2 Функції податків та принципи оподаткування вУкраїні
Вітчизняна фінансова наука при вивченні природиподатку традиційно приділяє значну увагу дослідженню проявів конкретних функційцієї категорії, без визначення яких неможливе розкриття суспільного призначенняподатків.
Функції податку— це вияви йогосутності в дії, спосіо вираження його властивостей [21].
Виходячи із сутності податку як категорійногопоняття та враховуючи те, що податки виступають необхідним елементомцентралізації частини вартості національного продукту в бюджеті для державнихсуспільних благ і засобом перерозподілу цієї вартості, можна визначити двіфункції цієї категорії: фіскальну і розподільчо-регулюючу ( Додаток И).
Вказані функції мають об'єктивний характер таіснують з моменту виникнення податків. Але конкретні прояви їх рис пов'язані зумовами суспільного розвитку. Тому пошук основних функцій це хибний шляхдослідження податків як економічної категорії [3].
Спочатку податки в усіх державах вводились зметою виконання фіскальної функції, тобто забезпечення держави джереламигрошових коштів для фінансування державних витрат. Пізніше держави більшою чименшою мірою почали використовувати податкові ставки і податкові пільги з метоюрегулювання соціаль-но-скопомічни\ процесів, і податки почали виконуватирегулюючу функцію, тобто впливати на відновлення (стимулювати чи стримуватийого темпи, збільшувати чи зменшувати нагромадження капіталу і платоспроможнийпопит населення) і сприяти рішенню різноманітних соціальних завдань (таких, якзахист низь-кооплачуваних осіб, перерозподіл доходів для забезпечення соціальненезахищених верств населення, здійснення ефективної демографічної політики).
Однак на сучасному етапі розвитку і модернізаціїмеханізмів оподаткування відбувається свого роду диверсифікація функціональногопризначення фіску, тому на теоретичному рівні у складі основних податковихфункцій можна умовно виділити певні під-функції залежно від того, на реалізаціїякого з аспектів впливу оподаткування акцентується увага або прояв якого ефектув межах головної функції є найбажанішим у конкретній соціально-економічнійситуації.
Такий підхід, по-перше, суттєво не ускладнюєпонятійного апарату фінансової науки. По-друге, дає змогу чітко і з достатньоюмірою деталізації зрозуміти специфічне призначення податків як самостійногофінансового явища і водночас уникнути концентрації уваги на дії податків, щомас «побічні, зовнішні для фіску соціальні наслідки» [21].
Так, суть фіскальної функціїполягаєв тому, що з допомогою податків формуються фінансові ресурси держави. Фіскальнафункція забезпечує об'єктивні умови для утворення матеріальної основифункціонування суспільства. За її допомогою реалізується велика частинасуспільного призначення податків, проявляються конкретні форми утвореннягрошових фондів держави, які забезпечують виконання покладених на неї функцій.Податки виступають основним (найважливішим) джерелом доходів бюджетів різнихрівнів. Об'єктивне існування податків як основного джерела доходів передбачає:
а) надходження їх рівномірно в календарномурозрізі (рівнона-пруженість);
б) стабільність надходження;
в) податки повинні рівномірно надходити на всіхтериторіальних рівнях.
Що ж до інтерпретації фіскальної функції, то всучасній фінансовій літературі спостерігається використання змішаноїмарксистської і немарксистської наукової термінології. Так, одна групанауковців і практиків вважає, що податки акумулюють у бюджетних фондах державичастину створеного національного доходу (вартості необхідного і додатковогопродукту). Друга вже застосовує понятійний апарат західної економічної науки,де податки виступають частиною вартості ВВП чи ВНП, а третя комбінує обидвапідходи. Таку дещо заплутану ситуацію в науці у перехідний період ми розцінюємояк об'єктивно неминучу. Адже фінансова наука також переживає трансформацію. Такчи інакше держава, будучи учасником розподільних процесів, примусово відчужує увигляді податкових вилучень частину вартості створених у суспільстві благ(продукту) для формування своєї казни, що доводить тісний взаємозв'язок міжподатковими функціями [8].
Розподільчо-регулююча функціяполягає в тому,що за допомогою податків відбувається перерозподіл вартості валовоговнутрішнього продукту між державою та її суб'єктами і через елементи податку(об'єкт, суб'єкт оподаткування, ставка податку, податкові пільги тощо) державав змозі регулювати вартісні пропорції такого розподілу. Змінюючи пропорціїфункціонування ресурсів в економіці, оподаткування суттєво впливає на процесвиробництва, нагромадження капіталу, інвестування, платоспроможний попит іпропозицію. Завдяки податкам держава отримує можливість регулювати різніаспекти соціально-економічного життя на макрорівні, а на мікрорівні — впливатина конкретну поведінку платника податків. Так, маніпулюючи пропорціями тарежимами вилучення в суб'єктів господарювання або домогосподарств частки їхдоходів, податок може відповідно міняти напрями їхньої діяльності.
З наведеного визначення випливає, що застосуваннятерміна «розподільчо-регулююча функція» є найдоцільнішим, бо вінточно розкриває зміст цієї функції, механізм її вияву, підкреслює органічнепоєднання розподільчого призначення з регулюючим впливом оподаткування. Крімцього, «амортизуючи» кризові явища, усуваючи диспропорції в ринковійекономіці та сприяючи раціональнішому використанню виробничих факторів, цяфункція стабілізує і розширює податкову базу і відповідно забезпечує успішне здійсненняфіскальної функції, а це ще один аргумент на користь тісного взаємозв'язку тавзаємообумовленості фіскального і регулюючого аспектів функціонування податків.
Сьогодні, поряд з переліченими, виокремлюютьстимулюючу функцію податків. Однак, зауважимо, податкове стимулювання -один ізнаслідкови.х ефектів розподільчо-рсгулюючого впливу податків на економічнудіяльність, а тому стимулюючу дію оподаткування слід розглядати як підфункціюрегулюючої функції [3].
По-перше, сам термін «регулювати»означає вносити певний порядок у якусь діяльність, спрямовувати розвиток (чизміну) чого-небудь у певне русло. Керуючись таким тлумаченням, слід вважати, що«регулювання» поєднує в собі і стимулювання, заохочення, прискорення,посилення, спонукання до дії чи до певних змін процесів, явищ, і рсвсрснийвплив — стримування, сповільнення, послаблення, обмеження.
По-друге, заперечення стимулюючої здатності або,навпаки, виокремлення самостійної стимулюючої функції податків значною міроюзумовлені психологічними факторами. Так, депресивність вітчизняної системиоподаткування щодо підприємницької та інвестиційної активності породжуєзаперечення будь-якої стимулюючої дії податків взагалі. З іншого боку — применшення їх значення в дирсктивно-плановій економіці радянського типу ізростання ролі оподаткування на нинішньому етапі соціально-економічногорозвитку країни іноді викликають певну гіперболізацію його значимості якстимулятора економічного зростання. Західні вчені до дослідження регулюючоговпливу фіску на соціально-економічні сторони життя суспільства підходять ізвиважених позицій, без надмірних емоцій. Адже циклічність розвитку зрілихринкових економік- потребує використання податкового механізму не тільки дляекономічного пожвавлення, а й для захисту від «перегріву»господарської кон'юнктури ринку (кризи перевиробництва).
По-третє, говорити про виконання податкамиокремої стимулюючої функції недоречно через тс, що конкретні заходи, податковоїполітики впливають на економіку опосередковано, через процеси розподілу іперерозподілу вартісних пропорцій ВНП. Тому між застосуванням форм податковогозаохочення платників податків та виявом результатів їхнього впливу минає певнийчас. Інколи внаслідок наявності останнього економічна ситуація змінюєтьсянастільки, що податкове стимулювання не лише втратить доцільність, а й можестати деструктивним фактором. Крім цього, сам стимулюючий вплив матимесуперечливий характер, викликаючи поряд із позитивними ефектами негативні.Інакше кажучи, скономічну реакцію суб'єктів господарювання на зміну податковогомеханізму спрогнозувати дуже важко, бо вона залежить від низки інших чинників,які можуть впливати на цей механізм, суттєво віддаляючи його від початковогозадуму.
Із з'ясування сутності податків та єдності їхфункцій випливає важливий у теоретичному плані висновок про те, що специфічнесуспільне призначення податків знаходить своє вираження не в існуванні кожноїфункції окремо, а лише в їх єдності.
Справляння податку пов'язано з вартісними пропорціямирозподілу ВВП та національного продукту. Причому держава через конкретні ставкита пільги може регулювати ці вартісні пропорції розподілу. Іншими словами,податки — це інструмент державною втручання в економічні процеси та розподільчівідносини, що мають місце у суспільстві (Додаток І) [21].
Використовуючи такий інструмент, держава повиннаоптимально враховувати інтереси трьох сторін оподаткування:
• держави;
• платників податку;
• громадян — виборців, які отримують суспільніблага;
Соціально-економічний характер податкувиявляється в одночасному існуванні податку як фіскального інструментуформування дохідної частини бюджету, а також як інструменту економічногорегулювання вартісних пропорцій розподілу ВВП та національного продукту. Вцьому і виявляється природа податну.
Труднощі пізнання природи податку пояснюютьсятим, що податок — це одночасно економічне, господарське і політичне явище.Російський економіст М. М. Алексєєнко в XIX ст. відзначив цю особливістьподатку: «З одного боку, податок — один із елементів розподілу таперерозподілу… З другого боку,- запровадження, справляння та використанняподатків є однією із функцій держави» [5].
Теоретичноекономічна природа податку полягає у визначенні призначення податку, об'єктаоподаткування і джерела сплати, а також визначення того впливу, який чинитьподаток у кінцевому підсумку на суб'єктів оподаткування і на всю економіку — якодне ціле. Тому основне завдання пізнання природи податків — простежитиеволюцію уявлень про природу податку під впливом учення про державу.
Принципиоподаткування як складова частина податкової політики держави та базис дляпобудови системи оподаткування
Із проголошенням незалежності Україна стала нашлях самостійного розвитку з метою побудови ефективної, соціальне орієнтованоїринкової економіки. Це період становлення податкової системи, в основу якоїбуло покладено класичну схему податків, характерну для країн із розвиненоюринковою економікою. Становлення податкової системи України відбувалось на тлісистемної перебудови економіки, спаду виробництва, загостреннясоціально-економічної ситуації. Для забезпечення необхідних надходжень добюджету акцент у побудові системи оподаткування було зроблено на фіскальнійфункції, проте не набула належного розвитку її регулююча функція. Тому проблемапобудови ефективної податкової системи залишається однією із найактуальніших упроцесі становлення ринкових відносин і закладення підвалин для економічногозростання [21].
Побудова системи оподаткування починається ізвизначення його принципів, того базису, на якому надалі ґрунтуватиметьсяподаткове законодавство. Безумовно, податкову систему можна вважати ефективноюза двох умов:
1) спроможність фінансове забезпечити виконаннянеобхідних функцій державою;
2) досить повне виконання основних принципівоподаткування.
Тому реформування податкової системи потрібнорозпочинати із встановлення таких принципів оподаткування, які б несли в собіідею як фіскальної ефективності, так і регулюючих механізмів для економічногозростання, а в подальшому на основі таких принципів реформувати податковезаконодавство.
В економічній літературі, яка присвяченапроблемам оподаткування, пропозиції та дослідження щодо реформування податковоїсистеми України здебільшого стосуються законодавчого поля, однак не враховуютьсяпринаймні ще дві не менш вагомі складові частини — це принципи оподаткування якпочаток побудови системи оподаткування і система взаємовідносин між платникамита контролюючими органами, тобто поведінка всіх учасників податкового процесу.Слід зазначити, що саме формулюванню принципів оподаткування науковціприділяють недостатньо уваги, публікацій на цю тематику, на жаль, дуже мало.Серед фахівців-економістів, які досліджували це питання, хотілось би назватитаких, як:
В. Андрущенко, О. Ковалюк, Т. Демченко, Б.Синельников, Л. Шаблиста, та ін. [5].
Висвітлення принципів оподаткування, яківизначали б побудову системи оподаткування в Україні з ефективним поєднаннямфіскальної та регулюючої функцій на підставі прикладів дослідженьучених-еконо-містів в історичній ретроспективі та особливостей сучасного станусистеми оподаткування в Україні.
Аналізуючи будову системи оподаткування,звернемось спочатку до базового Закону України «Про системуоподаткування» від 25.06.91 р. № 1251-12 із змінами та доповненнями. Вньому наведено таке визначення системи оподаткування (вживається також термін«податкова система»):
Сукупністьподатків і зборів (обов'язкових платежів) до бюджетів та до державних цільовихфондів, що справляються у встановленому законами України порядку, становитьсистему оподаткування.
Це визначення є дещо звуженим, неповним, адже системаоподаткування — це не тільки сукупність податків і зборів (обов'язковихплатежів) до бюджетів та до державних цільових фондів, а й сукупністьзаконодавчих і виконавчих органів держави, органів контролю, які забезпечуютьнадходження податків до бюджету, самих платників податків, тобто досить складнеекономічне і політичне явище із своїми взаємозв'язками як продукт розвиткусуспільства. Виходячи з цього можна дати таке визначення:
Система оподаткування— це законодавчевстановлені економіко-правові відносини між громадянами та державою у їхвзаємозв'язку, за допомогою яких відбувається примусове привласнення державоючастини створеного суспільного продукту з метою виконання суспільне необхіднихфункцій, які не можуть виконуватись індивідуально громадянами та які суспільненеобхідні для існування самої держави і для покриття державних видатків.
Структурно можна визначити будову системиоподаткування так:
1. Податкова політика держави.
2. Сукупність законодавчих і виконавчих органівдержави.
3. Органи контролю, які забезпечують надходженняподатків до бюджету.
4. Платники податків.
Передусім базисом системи оподаткування, основоюдля формування її структури є податкова політика держави.
Податкова (бюджетно-податкова) політика-це діяльністьдержави зі створення та забезпечення функціонування системи оподаткування.
Оскільки система оподаткування є одним ізмеханізмів формування фінансових ресурсів держави, бюджету держави, товідповідно податкова політика — це складова і вагома частина фінансовоїполітики держави.
Складовими елементами податкової політики можнаназвати:
• принципи оподаткування;
• законодавство з питань оподаткування(законодавче встановлені податки, збори);
• система взаємовідносин між платниками податківта контролюючими органами, визначена законодавче.
Іншими словами, податкову політику можнаінтерпретувати як систему відносин між державою і платниками податків, це такби мовити неформальний кодекс поведінки всіх учасників податкового процесу.
Виходячи з викладеного, можна навести схемупобудови системи оподаткування ( Додаток Ї).
Реформування податкової політики слідрозпочинати, як зазначалося вище, з формування принципів оподаткування.
Принципи оподаткування були сформульованіанглійським економістом Адамом Смітом(1723-1790 рр.). Праця ученого«Дослідження про природу та причини добробуту націй» започаткуваланародження ліберальної економічної теорії й стала справжнім проривом у світовійекономічній думці [5].
Аналізуючи функції держави, учений обгрунтувавчотири основних принципи оподаткування:
1. Піддані держави мають брати участь в утриманніуряду відповідно до своєї здатності й сил, тобто відповідно до доходу, якимвони користуються під протегуванням і захистом держави. Цей принцип можнаназвати принципом пропорційності в оподаткуванні.
2. Податок, який зобов'язується сплачувати кожнаокрема особа, має бути точно визначеним, а не довільним. Цей принцип можнаназвати принципом визначеності в оподаткуванні.
3. Кожен податок слід стягувати в той час або втой спосіб, коли і як платникові має бути найзручніше його платити. Цей принципможна назвати принципом зручності.
4. Кожен податок має бути так задуманий ірозроблений, щоб він дав змогу брати і утримувати із кишень народу якомогаменше понад те, що він приносить державній скарбниці. Цей принцип можна назватипринципом необтяжливості податку.
Видатною постаттю серед славної когортивчених-економістів по праву вважають англійського економіста епохи промисловоїреволюції, талановитого фінансиста та послідовника вчень А. Сміта ДавідаРікардо(1772-1823 рр.). Найповніше економічні ідеї вченого викладено уйого основній праці «Начала політичної економії та оподаткування»(1817 р.). У цій праці Д. Рікардо не тільки критично проаналізував і розвинувідеї А. Сміта, а й виклав власний оригінальний підхід до аналізу економічнихпроцесів та явищ. Важливим способом взаємодії держави та населення вченийвважав оподаткування. Визначивши податок як частку продукту праці та землі, щонадходить в розпорядження уряду, Д. Рікардо продовжив аналіз принципівоподаткування, започаткований А. Смітом.
Д. Рікардо обґрунтував низку важливих положеньоподаткування, згідно з якими:
• податки мають бути справедливими інеобтяжливими для населення. «Найкращий податок» писав Д. Рікардо, — найменший податок" [3];
• будь-який новий податок стає тягарем длявиробництва, викликаючи підвищення природної ціни;
• необхідно оподатковувати дохід, а не капітал;
• завданням податкової політики є заохочення «прагненнядо нагромадження».
Принципи оподаткування, сформульовані А. Смітомта Д. Рікардо, з часом мало змінювались послідовниками вченими-економістами.
У базовому Законі України «Про системуоподаткування» визначено 12 принципів оподаткування, а саме:
1. Стимулювання науково-технічного прогресу,технологічного оновлення виробництва, виходу вітчизняного товаровиробника насвітовий ринок ви-сокотехнологічної продукції.
2. Стимулювання підприємницької виробничоїдіяльності та інвестиційної активності — введення пільг щодо оподаткуванняприбутку (доходу), спрямованого на розвиток виробництва.
3. Обов'язковість — впровадження норм щодо сплатиподатків і зборів (обов'язкових платежів), визначених на основі достовірнихданих про об'єкти оподаткування за звітний період, і встановленнявідповідальності платників податків за порушення податкового законодавства.
4. Рівнозначність і пропорційність — справлянняподатків з юридичних осіб здійснюється у певній частці від отриманого прибуткута забезпечення сплати однакових податків і зборів (обов'язкових платежів) нарівні прибутки і пропорційно більших податків і зборів (обов'язкових платежів)- на більші доходи.
5. Рівність, недопущення будь-яких проявівподаткової дискримінації — забезпечення однакового підходу до суб'єктівгосподарювання (юридичних і фізичних осіб, включаючи нерезидентів) привизначенні обов'язків щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів).
6. Соціальна справедливість — забезпеченнясоціальної підтримки малозабезпечених верств населення через запровадженняекономічно обґрунтованого неоподатковуваного мінімуму доходів громадян тазастосування диференційованого і прогресивного оподаткування громадян, якіотримують високі та надвисокі доходи.
7. Стабільність — забезпечення незмінності податківі зборів (обов'язкових платежів) та їх ставок, а також податкових пільгпротягом бюджетного року.
8. Економічна обґрунтованість — встановленняподатків і зборів (обов'язкових платежів) відповідно до показників розвиткунаціональної економіки та фінансових можливостей із урахуванням необхідностідосягнення збалансованості витрат бюджету з його доходами.
9. Рівномірність сплати — встановлення строківсплати податків і зборів (обов'язкових платежів) виходячи з необхідностізабезпечення своєчасного надходження коштів до бюджету для фінансування витрат.
10. Компетенція — встановлення та скасуванняподатків і зборів (обов'язкових платежів), а також пільг їх платникам, щоздійснюються відповідно до законодавства про оподаткування винятково ВерховноюРадою України, Верховною Радою Автономної Республіки Крим і сільськими,селищними, міськими радами.
11. Єдиний підхід — забезпечення єдиного підходудо розробки податкових законів, із обов'язковим визначенням платника податку ізбору (обов'язкового платежу), об'єкта оподаткування, джерела сплати податку ізбору (обов'язкового платежу), податкового періоду, ставок податку і збору(обов'язкового платежу), строків та порядку сплати податку, підстав для наданняподаткових пільг.
12. Доступність — забезпечення дохідливості нормподаткового законодавства для платників податків і зборів (обов'язковихплатежів).
Спробуємо провести аналогію між існуючимипринципами оподаткування сьогодення в Україні та постулатами, сформульованимиА. Смітом:
1. Принцип пропорційностізнаходить своєвідображення в принципах № 4 та № 8 системи оподаткування в Україні.
2. Принцип визначеностіпевною міроювикладено в принципах № 7 та № 12, проте він не повністю відображуєвизначеність в оподаткуванні. Задекларовано тільки незмінність протягом бюджетногороку та дохідливість норм податкового законодавства для платників. Крім того,тут немає вимоги щодо точного визначення податку, а також точного визначеннястроку сплати, суми платежу, способу платежу.
3. Принцип зручностівзагалі не знайшоввідображення в системі оподаткування України.
4. Принцип необтяжливостічасткововідображено в принципі № 8, оскільки не декларується ідеологія необтяжливостісплати для платників податків. Податкова політика на сьогодні «працює»за принципом достатності, тобто забезпечення достатніх надходжень до бюджетудля фінансування державних видатків, не навпаки — визначення економічнообґрунтованих виходячи із створеного ВВП та середніх рівнів рентабельності погалузях господарства податкових надходжень і вже на їх основі плануваннядержавних видатків, тобто державні видатки мають бути вторинними. Що заробили,те й розподіляємо, а не розподіляємо те, що не заробили.
Отже, як показує порівняльний аналіз, основнічотири принципи оподаткування не повною мірою знайшли своє відображення всистемі оподаткування України.
РОЗДІЛ 2. АНАЛІЗСУЧАСНОГО СТАНУ РОЗВИТКУ ОПОДАТКУВАННЯ В УКРАЇНІ
2.1 Статистикаподаткової системи в Україні
Оподаткуваннядоходів фізичних осіб
Основнимджерелом надходжень до місцевих бюджетів є податок з доходів фізичних осіб(ПДФО), якого за січень 2009 року надійшло 258,6 млн.грн., що на 2,9 відс., абона 7,2 млн.грн., більше відповідного періоду минулого року. Основою дійподаткових органів у цьому напрямі став системний підхід до адмініструванняподатку з доходів фізичних осіб, починаючи з аналізу соціального складунаселення та його соціального захисту у співвідношенні з розміром заробітноїплати.
Зарезультатами спільних дій з місцевими органами влади таіндивідуально-роз’яснювальної роботи з керівниками 173 СГ у січні поточногороку погашена заборгованість із виплати заробітної плати 91 СГ, додатковосплачено 2,4 млн. грн. податку з доходів фізичних осіб.
Зпитання підвищення рівня середньої заробітної плати проведено бесіди зкерівниками 437 СГ, за результатами яких керівники 215 СГ підвищили середнюзаробітну плату, у результаті до бюджету додатково надійшло 66,4 тис. грн.податку з доходів фізичних осіб.
Вобласті скоординовано спільні дії підрозділів оподаткування фізичних осіб,податкової міліції та податкового аудиту щодо проведення перевірок підприємств,установ, організацій та громадян – підприємців, у яких найбільшого поширеннянабули факти приховування доходів від оподаткування.
Всьогоіз зазначених питань перевірено 127 підприємств та 14 підприємців, установлено126 порушень податкового законодавства. За матеріалами перевірок додатковонараховано 664,4 тис.грн. платежів. Передано до органів прокуратури інформаціюна 54 СГ — юридичних осіб.
Зарезультатами контрольно — перевірочної роботи (враховуючи рейдову роботу)виявлено понад 500 працівників, які не оформлені відповідно до чинноготрудового законодавства. До державної реєстрації залучено 230 осіб. Занаслідками проведеної роботи додаткові надходження склали 101 тис.грн.
Станомна 01.02.09 зареєстровано 3321 платник податків ПДВ – фізичних осіб, з якихсплачують податок 2778 фізичних осіб, або 83,6 відс. За січень 2009 року додержавного бюджету надійшло 3,7 млн.грн. податку на додану вартість, що на 0,2млн.грн., або 6,8 відс. більше відповідного періоду минулого року.2007
Акцизний збір
З метою виконанняпоказників із надходження акцизного збору до бюджету у повному обсязі здійсненонаступне:
забезпеченосвоєчасне реагування на прогалини та неузгодженість окремих норм законодавчихактів;
вжито комплексзаходів, спрямованих на збільшення рівня сплати акцизного збору;
проведено рядпослідовних заходів щодо усунення схем мінімізації сплати акцизного зборушляхом запровадження акцизних марок на алкогольні напої із позначенням сумиакцизного збору;
продовженопоетапне підвищення ставок акцизного збору на тютюнові вироби тощо.
У результатіпроведеної роботи за січень-грудень 2008 року до державного бюджету забезпеченонадходження акцизного збору з вироблених в Україні товарів у сумі 8,1 млрд.грн., що на 1,6 млрд. грн. (або на 25,6 %) більше, ніж за 2007 рік [17].(рис.2.1)
Надходженняакцизного збору у розрізі основних видів підакцизних товарів порівняно зпопереднім роком зросли з:
лікеро-горілчаноїпродукції – на 617,2 млн. грн., або на 21,2 %;
тютюнових виробів– на 1007,3 млн. грн., або на 42,9 %;
спиртів – на 11,7млн. грн., або на 10,8 %;
виноробноїпродукції – на 12,8 млн. грн., або на 5,3 %;
пива – на 7,5млн. грн., або на 0,9 %.
/>
Рис.2.1 Динамікасплати акцизного збору у розрізі підакцизних товарів у 2007-2008 рр.
Також забезпеченодієвий контроль за своєчасністю перерахування суб’єктами господарюванняплатежів до бюджету за отримані (подовжені) ліцензії на право здійсненняоптової торгівлі спиртом, оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями ітютюновими виробами.
Так, протягом2008 року до державного бюджету від ліцензування роздрібної торгівліалкогольними напоями та тютюновими виробами надійшло 581,3 млн. грн., відліцензування оптової торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами –206,3 млн. гривень [22].
Податковий борг
Протягом 2008року впроваджено організаційні заходи для підвищення ефективності роботирегіональних органів ДПС із забезпечення надходження податків і зборів(обов’язкових платежів) за рахунок скорочення податкового боргу; удосконаленняроботи з виявлення, оцінки, збереження і реалізації безхазяйного майна тамайна, що перебуває в податковій заставі.
За рахунок вжитихорганами ДПС заходів щодо скорочення податкового боргу у 2008 році (станом на01.01.09) до Зведеного бюджету України надійшло 12, 0 млрд. грн., що на 3,2млрд. грн. (або на 36,4 %) більше, ніж за 2007 рік [22]. (рис.2.2)
/>
Рис.2.2Динаміканадходжень за рахунок вжитмх органами ДПС заходів с погашенняподаткового боргу
До Державногобюджету України за рахунок скорочення податкового боргу надійшло 11,5 млрд.грн., у т.ч. від реалізації заставного майна боржників – 0,4 млрд. грн.,вилучено готівки на суму 0,07 млрд. гривень.
За результатамипроведеної роботи щодо прискорення розрахунків з бюджетом підприємствами –позичальниками іноземних кредитів, залучених державою або під державні гарантії,та бюджетних позичок протягом 2008 року до державного бюджету надійшло коштіввід підприємств – позичальників іноземних кредитів в сумі 462,7 млн. грн. Та врахунок погашення бюджетних позичок – 2,8 млн. гривень.
2.2 Проблемирозвитку оподаткування в Україні (апріорне ранжування)
Податкова системав кожній країні є однією з стрижневих основ економічної системи. Вона, з одногобоку, забезпечує фінансову базу держави, а з іншого виступає головним знаряддямреалізації її економічної доктрини. Податки – це об’єктивне суспільне явище, атому при створенні податкової системи слід виходити з реалійсуспільноекономічного стану країни.
На сьогодні єпідстави стверджувати, що податкова система виявилася неадекватную в умовахперехідної економіки, створила значні податкові навантаження на суб’єктівгосподарювання призвела до невиправленого вилучення обігових коштівпідприємств, виникнення додаткової потреби в кредитних ресурсах.
Актуальністьзавдання полягає в тому, що сучасний стан економіки потребує постійного аналізута розробки податкової системи в Україні. Отже, метою завдання є набуттянавичок щодо виявлення й аналізу, за допомогою апріорного ранжирування,факторів, що впливають на розвиток оподаткування в Україні.
Досліджуванеявище –вплив на розвиток оподаткування в Україні.
На підставілогіко-економічного аналізу відберемо фактори (Хj), що впливають нарозвиток оподаткування в Україні(залежний показник (Y)).
За умов ринковоїекономіки важлива роль належить розвитку оподаткування. Його підтримка, у тімчислі через систему оподаткування, є одним із способів подолання економічноїкризи в економіці.
За останні рокина найвищому державному й загальносуспільному рівнях усвідомлено визначальнуроль розвитку оподаткування. За умов затяжної соціально-економічної кризи цейекономічний сектор може створювати нові робочі місця без будь-якогофінансування з боку держави, розширювати самозайнятість населення, залучати долегальної економічної сфери ті коштів, що зараз перебувають поза банківськоюсферою. Окрім того, малий бізнес має вирішальне значення й для формуванняконкурентного середовища та створення середнього класу.
Удосконаленнясистеми оподаткування має відбуватися шляхом поступового зниження податковоготягаря в процесі довгострокової поетапної податкової реформи. Її вирішеннясуттєво вплине на поповнення державного бюджету, подальший розвитокпідприємництва, інвестування галузей національної економіки та соціальнийзахист населення.
Отже, на розвитокоподаткування в Україні впливають наступні фактори:
1. Кількість суб’єктівоподатковування (Х1);
2. Раціональнерозподілення податкових надходжень (Х2);
3. Сума витратдержави (Х3);
4. Зовнішні боргидержави (Х4);
5. Внутрішніборги держави (Х5);
6. Рівеньподаткової ставки (Х6);
7. Спрощєнняпроцедури сплати податків (Х7);
8. Розвитоктіньової економіки (Х8);
9. Можливістьухилення від сплати податків (Х9);
10. Доходиплатника податків (Х10);
11. Стабільністьподаткового законодавства (Х11);
12. Розмірвалового національного доходу на душу населення (Х12);
13. Кількістьпільговиків (Х13);
14.Фінансовий результат діяльності підприємства (Х14);
Переліченіфактори були обрані з огляду на те, що на сучасному етапі розвиткуоподаткування в Україні однією з найвагоміших перепон на шляху розвиткуоподаткування наукове обґрунтування державної політики доходів, законодавчезакріплення якої має бути відображене в податковому кодексі. Системаоподаткування повинна мати інвестиційну та соціальну спрямованість.
Для виявленняступеня впливу Хj на Y проведено опитування респондентів у кількості12 чоловік.
Респондентамиданого опитування були спеціалісти у сфері оподаткування, фінансів та економікив цілому. Опитування було проведене серед викладачів кафедри оподаткування,фінансів, економічної теорії.
Кожномуреспонденту була запропонована анкета (Додаток Й), в якій перераховувалисьфактори, що можуть впливати на розвиток оподаткування в Україні. Причому,пріоритетному фактору відається оцінка «1», менш пріоритетному – «14»,так щоб оцінки не повторювались. За даними анкетного опитування складемозведену анкету, так звану матрицю рангів (Додаток К).
Після заповненнязведеної анкети проведемо перевірку виконаних розрахунків. Для цього перевіримоконтрольну суму по всіх графах:
/>, (2.1)
де xij– ранг j-го фактора i-го респондента;
n – кількістьфакторів.
Далі обчислимосуми всіх стовпців. Вони повинні бути однаковими між собою та дорівнюватиконтрольній сумі.
Оцінимо, з точкизору опитуваних респондентів, ступінь впливу відібраних факторів на розвитокоподаткування в Україні. Для цього в зведеній анкеті підрахуємо суму кожноїстроки. При цьому сума всіх строк повинна дорівнювати сумі всіх стовпців,тобто:
/>. (2.2)
Фактор, який зточки зору опитуваних респондентів найбільше впливає на досліджуваний показник,має найменшу суму рангів, а фактор, що найменше впливає – найбільшу сумурангів.
Побудуємогістограму розподілу сум рангів впливу відібраних факторів на розвитокоподаткування в Україні., основуючись на отриманих сумах рангів по строках. Прицьому на осі абсцис відкладаються відповідні фактори, а на осі ординат – їхвідповідні суми.
/>
Рис.2. Гістограмарозподілу сум рангів впливу відібраних факторів розвитку оподаткування вУкраїні.
Основуючись нааналізі побудованої гістограми розподілу сум стандартизованих рангів, згрупуємовідібрані фактори по ступеню їх впливу на розвиток оподаткування в Україні(найбільш впливовішими є той фактор, сума стандартизованих рангів яких єнайменшою).
Так, до групифакторів, що найбільше впливають на розвиток оподаткування в Україні:стабільність податкового законодавства, доходи платника податків, раціональнерозподілення податкових надходжень, кількість суб'єктів оподатковування.
Друга групафакторів включає: можливість ухилення від сплати податків, розмір валовогонаціонального доходу на душу населення, розвиток тіньової економіки, внутрішніборги держави, сума витрат держави, фінансовий результат діяльностіпідприємства .
Третя групафакторів включає: рівень податкової ставки, зовнішні борги держави, спрощєнняпроцедури сплати податків, кількість пільговиків.
Оцінимо ступіньузгодженості думок всіх опитаних респондентів. Необхідність проведення даногооцінювання пояснюється тим, що вищеназвані результати дослідження мають сенс,якщо середній ступінь узгодженості думок опитаних респондентів є невипадковим.
Для цьогонеобхідно знайти значення коефіцієнта конкордації, який розраховується заформулою (3). При цьому, якщо коефіцієнт конкордації дорівнює одиниці, то думкаекспертів повністю співпадає, а якщо коефіцієнт конкордації дорівнює нулю, то збігудумок експертів немає.
/>, (2.3)
де W – коефіцієнтконкордації;
m – кількістьекспертів, що приймали участь в дослідженні;
n – кількістьфакторів, що впливають на досліджуваний показник.
Для розрахункукоефіцієнту конкордації необхідно знайти величину S, яка розраховується заформулою 4.
/> , (2.4)
Результати обчисленьзанесемо в табл. 1.
Отримаємозначення S = 1368900. Тоді коефіцієнт конкордації дорівнює: />
Оцінимозначущість коефіцієнту конкордації за критерієм Пірсона (/>), який підпорядковується /> розподілу з числомступенів свободи n – 1 за наступною формулою:
/> . (5)
/>/>
Число ступенівсвободи k=n – 1 = 14 – 1 = 13.
Оскількирозраховане значення /> = 6517,68 більшетабличного />табл = 5,89 для5%-го рівня значимості для числа ступенів свободи 13, то при заданому рівнізначимості можемо стверджувати, що виявлена невипадкова узгодженість думокекспертів.
В результатівиконання завдання були відібрані фактори, що впливають на розвитокоподаткування в Україні.
Відібрані факторибули згруповані по ступеню їх впливу на досліджуваний показник.
Так, до групи факторів,що найбільше впливають на розвиток оподаткування в Україні належать:стабільність податкового законодавства, доходи платника податків, раціональнерозподілення податкових надходжень, кількість суб'єктів оподатковування.
Друга групафакторів включає: можливість ухилення від сплати податків, розмір валовогонаціонального доходу на душу населення, розвиток тіньової економіки, внутрішніборги держави, сума витрат держави, фінансовий результат діяльностіпідприємства .
Третя групафакторів включає: рівень податкової ставки, зовнішні борги держави, спрощєнняпроцедури сплати податків, кількість пільговиків.
На останньомуетапі виконання завдання, використовуючи метод апріорного ранжирування, бувоцінений ступінь впливу згрупованих факторів на ефективність розвитку податківна сучасному етапі.
Таким чином, звірогідністю помилки 5% нульову гіпотезу про випадковість у збігу думокопитуваних експертів необхідно вважати істинною, оскільки коефіцієнтконкордації W =41,78 і розраховане значення /> =6517,68більше табличного />табл =5,89 для 5%-го рівня значимості для числа ступенів свободи 13.
Результатидослідження тенденцій розвитку оподаткування в Україні показує що в першу чергупотрібно удосконалити податкове законодавство, а також потрібно звернути увагуна платника податків та на раціональне розподілення податкових надходжень.
Основнимипроблемами в сфері податкової політики залишаються: 1. Нестабільністьта недосконалість податкового законодавства, відсутність Податкового кодексу;
2.Високий податковий тиск;
3.Безсистемне та невиправдане надання податкових пільг та звільнень відоподаткування, що звужує базу оподаткування та призводить до нерівномірностіподаткового навантаження та викривлень структури економіки;
4.Зростання податкового боргу;
5.Невідповідність окремих норм діючого податкового законодавства вимогамзаконодавства ЄС;
6.Неузгодженість бухгалтерського і податкового обліку;
7.Недосконала податкова амортизаційна політика;
8.Несвоєчасне відшкодування ПДВ з бюджету поряд з наявністю численних випадківбезпідставного декларування платниками до відшкодування від'ємного значенняподатку.
РОЗДІЛ 3.НЕДОЛІКИ ТА ШЛЯХИ ВДОСКОНАЛЕННЯ ПОДАТКОВОЇ СИСТЕМИ УКРАЇНИ
3.1 Запровадженнядосвіду зарубіжних країн податкової системи
Податковісистеми окремих країн Європи формувалися в абсолютно різних умовах. Лише в серединіXX століття в розвитку систем оподаткування з'явилися спільні риси, пов'язанііз післявоєнними економічними реформами. Високий рівень державних видатків натой час супроводжувався високими податками. Крім того, справедливо існує думка,що в деяких країнах дуже складні і багаторівневі системи оподаткування.Значення одних і тих самих податків в різних країнах неоднакове. Так у Франціїчастка непрямих податків в доходах бюджету дорівнює 62,7%, в Голандії — 41,3%.
Длятого, щоб побачити різноманітність і розрив між ставками прибуткового податку згромадян в різних країнах, порівняємо системи оподаткування. Справа в тому, щов багатьох країнах застосовується система прогресивних ставок прибутковогоподатку з абсолютно несхожими характеристиками прогресії, з різними базовимимаксимальними ставками податку. Традиційно вважається, що прибутковий податокформує не дуже великий вплив, у порівнянні, наприклад, з податком на прибуток,на розміщення виробництва, заощадження тих чи інших інвестицій. Однак, коли в Європіформується зараз єдиний ринок робочої сили і зняті майже всі перешкоди дляпереливу капіталу, зростає важливість відмінності в податкових системах, аособливо в максимальних ставках прибуткового податку з громадян [9].
Особливоважливий вплив цей податок може здійснювати на розміщення штаб-квартиркорпорацій, а також науково-дослідних центрів, виробництв, використовуючивисококваліфіковану робочу силу.
Надтоцікавим з позиції єдиного європейського ринку є оподаткування доходу,отриманого за кордоном. Існують два основних принципи оподаткування стосовнодоходу, отриманого за кордоном: територіальний принцип (використовується уФранції), коли оподаткування доходу здійснюється за різними ставками взалежності від джерела доходів (у чистому вигляді цей принцип являє собоюоподаткування доходу, отриманого тільки із джерел, які знаходяться в серединікраїни, в той час, як доходи, які отримані за кордоном, звільняються відоподаткування); резидентний принцип заключається в тому, що ставка податку незалежить від джерела отриманого доходу. Цей принцип застосовується майже всімакраїнами і безперечно виникає ситуація, коли один і той же доходоподатковується спочатку в країні виникнення, а потім в країні отримувачадоходу. Для того, щоб недопустити подвійного оподаткування в більшості країн — членів ЄС податки, сплачені за кордоном, зараховуються при розрахунках всередині країни [7].
Особливийвид податків, що застосовується в деяких країнах членах ЄС — податок на прирісткапіталу. В більшості країн цей податок стягується не в момент цього приросту,а в момент його реалізації (наприклад, після продажу акцій). В Бельгії іФранції цей податок стягується по ставці, нижче ставки податку на прибуток. ВНімеччині, Голландії, Італії податок з громадян на приріст капіталу придовгострокових вкладеннях взагалі не стягується. Специфічною формою приростукапіталу є отримання прибутку (збитку) при зміні валютного курсу. Такі доходиоподатковуються за ставкою податку на прибуток, але в деяких країнах такийподаток не використовується. Так, в Великобританії зміна доходу в результатізміни валютного курсу не вважається фінансовим результатом.
Окремослід зупинитися на такому важливому елементі фіскальної І політики європейськихдержав, як податок на додану вартість. З середини 70-х х років він ставневід'ємною часткою оподаткування країн — членів Європейського Союзу. Втеперішній час цей податок можна назвати одним з прикладів гармонізаціїподаткової політики цих країн. Влітку 1991 року практично всі країни — члени ЄС(за винятком Великобританії) погодились з необхідністю встановити мінімальнунормативну ставку ПДВ в розмірі 15%. Раніше рекомендована ставка ПДВвизначалася в інтервалі 9-19% (низька -4-9%). Однак, не дивлячись на досягненняпринципової згоди щодо розміру ставок податку на додану вартість, говорити прогармонізацію ще рано. Так, якщо в Іспанії нормальна ставка ПДВ — 15%, вНімеччині — 14% (низька 6,5%), то у Франції діє ставка 18,6% (крім того,існують ще ставки 5,5; 27,8 та 33,33%), в Данії навіть 25% [11].
Отжеретельніше розглянути ПДВ в окремих країнах Європи.
ВГолландії існують дві ставки ПДВ: загальна — 17,5% та 6% — для продовольчихтоварів і медикаментів. Щодо товарів, які визначені для експорту то вонизвільняються від ПДВ. В Голандії цей податок повинен сплачуватись на кожнійстадії виробництва і розподілу товарів та послуг. Завдяки зменшенню напопередніх стадіях, ПДВ не має накопичувального ефекту. Кожний, хто підлягаєоподаткуванню, відповідає за сплату ПДВ з обороту, за мінусом ПДВ, який вінсплатив по видатках та інвестиціях. При від'ємному сальдо податок повертається.Декілька типів операцій виключаються із оподаткування ПДВ: перекази і оренднаплата на нерухомість; послуги надані закладами освіти; соціально-культурніпослуги; більшість послуг, які надають банки; страхові послуги; некомерційнадіяльність організацій суспільного теле-радіомовлення; послуги пошти, телефона,телеграфа [9].
ВІталії з січня 1973 року введений податок на додану вартість, який замінивраніше існуючий податок з обороту, і є зараз основним серед непрямих податків.З точки зору оподаткованої бази додана вартість складається з різниці міжвиручкою, отриманою від продажу товарів та послуг за визначений період, тасумою сплаченою постачальникам сировини і включеної в собівартість виробленихтоварів та послуг. ПДВ є пропорційним податком, хоча і з диференційованимивідсотковими ставками. Існують чотири ставки ПДВ: мінімальна — 4% (для товарівпершої необхідності), а також ставки 9 і 13%, і найбільш поширена — 19%.Вивезення товарів на експорт, міжнародні послуги і пов'язані з ними операції неоподатковуються ПДВ в силу того, що вони не вважаються здійсненими на територіїкраїни. Тому міжнародні операції по обміну продукцією оподатковуються в країніпризначення. Але на всі операції повинні бути виписані рахунки фактури і вониповинні бути зареєстровані у встановленому порядку. Обов'язки платникаполягають в тому, що він повинен стати на облік в бюро обліку ПДВ відповідно домісця проживання (місцезнаходження суб'єкта господарювання). На протязі ЗО днівз моменту початку підприємницької діяльності суб'єкт повинен заявити про це — він повинен заповнити відповідний документ в бюро обліку ПДВ де йому буденаданий реєстраційний номер фірми. Щодо юридичних осіб, то цей реєстраційнийномер представляє собою також і податковий код. Про будь-які зміни стосовноелементів, вказаних в декларації про початок підприємницької діяльності,повідомляється в бюро обліку ПДВ не пізніше ЗО днів з моменту їх виникнення. Таж процедура здійснюється при припиненні діяльності підприємством. В податковихорганах є підрозділи, які займаються й питаннями повернення зайво сплачених сумПДВ.
ВПольщі податок з обороту замінявся на ПДВ повільно. ПДВ спочатку вводивсяобмежено, а потім повністю у зв'язку з введенням в дію закону у 1993 році.Базова ставка податку з обороту була 20% на суму обсягу обороту по цінахпідприємств плюс податкове зобов'язання, а по імпорту на суму митної вартостітовару плюс мито. На більшість матеріальних і нематеріальних послуг і деяківиди продукції (товари із продовольчої сировини, деякі дитячі товари,будматеріали) податок становив 5%. Оборот незначної кількості товарівоподатковувався за іншими ставками. ПДВ в Польщі — це загальний податок навартість, додану обробкою, по ньому мало пільг та звільнень. Податок сплачуютьюридичні особи, організації без прав юридичної особи та фізичні особи по своїйпідприємницькій діяльності. Окремі види продукції та послуг (тваринництво,сільгосппродукція низького ступеню обробки, деякі об'єкти будівництва) звільненівід податку. Його базова ставка — 22%, пільгова (деякі дитячі товари,будматеріали, товари та послуги для сільського господарства) — 7%. Нульоваставка діє на експортний продаж, товари низького ступеню обробки, некомерційніпослуги: охорона здоров'я, продаж товарів дрібним бізнесом з оборотом до 600млн. злотих на рік. Звільнені від податку заходи щодо охорони праці, електро ітеплова енергія, вугілля [24].
Окремонеобхідно зупинитись на податку на прибуток корпорацій. В останній часзагальноєвропейським стандартом оподаткування прибутку корпорацій є так званазалікова система. Вважається, що вона здатна збільшити інвестиції та підвищитиїх якість, так як при цій системі оподаткування, корпораціям більш корисносплачувати, а акціонерам отримувати дивіденти в порівнянні з«закритим» отримуванням доходу у вигляді зростання вартості акцій врезультаті інвестування отриманого прибутку. Тоді отриманий у виглядідивідентів доход акціонери зможуть використовувати на придбання акцій більшефективних компаній, що призведе до переливу капітала в найбільш ефективнісектори економіки.
УВеликобританії існує авансовий податок на доходи корпорацій. Він був введенийдля створення безперешкодних платежів до бюджету. Розмір даного податкувизначається рівнем виплат по дивідентах. Але авансовий податок не є при цьомуще одним податком на дивіденти, його сплата здійснюється як аванс платежу, якийвраховується при фактичній сплаті податку. У випадку, коли розмір авансовогоподатку перевищує розмір податку на прибуток, передплати поданому податкуможуть враховуватись для погашення заборгованості за попередніми чи майбутнімиплатежами податку на прибуток.
УФранції податок на прибуток корпорацій складає 42%. При розрахунку прибутку, щопідлягає оподаткуванню, дивіденти, які сплачують акціонерам, з прибутку невідшкодовуються, а виплачуються після оподаткування, В Німеччині з компанійстягується податок на дивіденти у розмірі 25% від суми. Він був введений з тим,щоб зробити менш можливим ухилення від оподаткування з боку акціонерів.
Оподаткуваннязалишається однією з головних проблем так званої «гармонізації»єдиного європейського ринку. Офіційна політика ЄС в сфері оподаткування, щепочинаючи з Римського договору, полягає в тому, щоб в деякому ступеніуніфікувати податкові системи країн — членів ЄС як з точки зору методики ймеханізму стягнення податків, так і з точки зору розміру ставок оподаткування [9].
Ще в1975 році країни ЄС домовились про перехід до залікової системи оподаткуванняприбутку корпорацій зі ставками від 45% до 55%. В теперішній час рекомендованийрівень податкових ставок від 30 до 40%. Це означає, що цілому ряду країн(Німеччина, Франція та Греція) необхідно буде зменшити ставки оподаткуванняприбутку корпорацій. З іншого боку, країни, що знаходяться в нижньому інтервалі(Люксембург, Іспанія, Голандія) не зможуть вже далі знижувати ставкукорпораційного податку.
Ті чиінші податки, безумовно, відіграють важливу роль в податкових системах країн — членів ЄС, але існує також поняття контролю за дотриманням податковогозаконодавства та стягнення податків. Цікаво прослідкувати цей процес наприкладі деяких країн Європи.
Податковасистема вважається дієвою, якщо вона має добре налагоджену юридичну систему,надійні юридичні рамки, на яких можна будувати економічну політику. Податковасистема в Швейцарії маосвої особливості, які відрізняють її від інших країн.Насамперед, це — самостійність кантонів (територіальних одиниць) у відношеннідо податків. Інша особливість конкуренція серед кантонів, бо кожен з нихсамостійно визначає податкові ставки, діючі на його території. Якщо податковіставки будуть збільшені, тоді відповідно кантон отримає більше грошових коштів,але з іншого боку, завдяки високим ставкам його населення може просто переїхатив більш «дешевий» кантон. Ось така конкуренція між податковимисистемами різних кантонів і є ефективним засобом зниження податкових ставок натериторії усієї Швейцарії [24].
Важливоюособливістю податкової системи Швейцарії є узагальнене тлумачення податковихзаконів. Тут діють універсальні положення, які дають податковим працівникамможливість самостійно тлумачити податкові закони. Економічні думки по цьомупитанню приймаються в першу чергу (попереду юридичних наприклад). Будь-якіюридичні конструкції — це улюблений засіб в Швейцарії — стають другорядними,якщо з'являються економічні тлумачення.
Щостосується конфліктних ситуацій, то діють різні судові рівні. Перший — на рівніобщин. Якщо питання не вдається вирішити на цьому рівні, рішення приймаєкантональний суд. При відсутності згоди питання обговорюється в федерельномусуді. На цьому рівні може бути розглянуте будь-яке питання [9].
Контролемза виконанням законів і дотриманням податкової дисципліни в Польщі займаютьсяспеціальні органи податкових служб. У складі міністерства фінансів поряд зіншими функціональними відділами діють департаменти «Податків ізборів», «Головний інспекторат фінансового контролю»,«Адміністративно-бюджетне бюро». Кожне з 49 воєводств має своюфінансову палату, а більшість і свої фінансові управління.
Фінансовіуправління ведуть реєстри платників податків, приймають податки та збори,контролюють правильність їх розрахунку і своєчасність сплати, накладаютьсанкції за порушення податкового законодавства. Фінансові палати ведутьконтроль за діяльністю фінансових управлінь, перевіряють річні фінансові звітинайбільш великих платників податків.
Працівникиподаткових служб можуть мати широке допущення до фінансової інформаціїплатників податків. Відмова від надання такої інформації чи її перекрученнякарається великими штрафами (до 1,5 млн. злотих). До податкових інспекторівпред'являються дуже високі вимоги щодо професіоналізму: обов'язкова вищаекономічна, юридична чи інша освіта за профілем контрольної роботи, стаж роботив податковому органі не менше 5 років, або практика в казначейському контроліне менше 3 років, здача кваліфікаційного іспиту перед комісією, яку назначаєГенеральний інспектор казначейського контролю [11].
Перевірки,які проводяться податковими органами в Італії, поділяються на вибіркові, зажеребйовкою, за інших причин.
Основнітипи контролю, які існують в Італії:
1.Аналітичний контроль — податкові управління вносять корективи у вказанідеклараційні дані на базі бухгалтерських записів, проводок. Його безперечноюумовою є правильне, точне ведення бухгалтерського обліку. Ця форма контролюпотребує проведення перевірки бухгалтерських записів та всієї документаціїпідприємства.
2.Індуктивний контроль проводиться, якщо в декларації не повністю вказані джереладоходів, відсутній ряд бухгалтерських записів, є сер'йозні порушення правилбухгалтерського обліку.
3.Частковий контроль проводиться безпосередньо по реєстр платників. Прикладомчасткового контролю може бути практика контролю на базі «майбутніхможливих коефіцієнтів доходу».
4.Скорочений контроль полягає в тому, що при наявності у платникаплатоспроможності, перевищуючу ту, яка знаходиться в декларації про доходи,податкові бюро в змозі уповноважено вносити необхідні зміни у вказаний сукупнийдоход.
Італійськимзаконодавством були введені особливі правові норми кримінального характеру щодоподаткових правопорушень. Правопорушення податкового характеру вважаютьсяособливо тяжкими в таких випадках:
незаповненнядекларації про доходи більш ніж 50 млн. лір; невказаний порядок веденнябухгалтерських записів; використання фіктивних рахунків-фактур; заниженнярозмірів доходів. В таких випадках у платника перевіряють бухгалтерський облікі всі акти перевірок передаються в судові органи, які повинні на етапіпопереднього слідства прийняти рішення про передання справи в суд [24].
Перевіркичи ревізії завершуються прийняттям відповідного акту і його відправленнядепартаменту по прямих податках, департаменту по обліку ПДВ, архіву такартотеці платників, відділу по обліку податків з нерухомості, місцевомуподатковому управлінню.
Такимчином, податкові системи деяких країн Європи мають як спільні риси, так івідмінності. Для податкової системи України було б доцільно використаннязарубіжного досвіду функціонування податкової системи. Структура податковихнадходжень наведена в додатках.
Однимз прикладів може бути досвід досить розвинутої країни -Швейцарії. На чоліфункціонування системи оподаткування стоїть правова основа, тобто законодавча.В Швейцарії це питання вирішують універсальні для всіх податкові закони. Цяособливість полягає в тому, що всі учасники податкового процесу можутьсамостійно розбиратись в змісті законів, вирішувати для себе, тобто своєїдіяльності, провідні напрямки функціонування, тощо. В Україні прийняттяподаткових законів іноді має неповну форму, тому вони постійно доповнюються,змінюються, а також іноді перероблюються. Це негативно впливає напідприємницьку діяльність в країні. Другим прикладом застосування податковогодосвіду Швейцарії може бути те, що всі кантони країни мають змогу самостійносправляти податки і діяти незалежно від федерального податкового органу.Локальність при цьому дає можливість швидко реагувати на зміни, яківідбуваються в конкретному регіоні і поліпшувати становище на мікрорівні. ВУкраїні, звичайно, існує деяка самостійність регіонів, однак, на мій погляд,вона обмежена. Адже, встановлення розмірів і ставок податків здійснюється назагальнодержавному рівні, а не має локальний характер. Таким чином, ще однимнапрямком використання світового досвіду може стати надання свободи регіонам вприйнятті необхідних законів, у встановленні податкових ставок та розмірівподатків тощо [24].
Щостосується конкретно податків, то тут прикладом вдосконалення може бутидиференціація ставок податку на додану вартість. В більшості країн Європи такадиференціація існує. Встановлюються низові, універсальні і високі ставки ПДВ.Це дає змогу розподілити товари, що обкладаються цим податком, на товари першоїнеобхідності, коштовності та інші. Адже, різні товари мають різну цінність,тобто діяльність пов'язана з ними, має різний ступінь ризику, таким чиномставки податку повинні відповідати цьому. В Україні є однакова для всіх ставкаПДВ — 20%, а встановлення кількох ставок ПДВ поліпшило б становище.
Нанаш погляд, це тільки деякі окремі пропозиції щодо покращення сфериоподаткування в Україні, на основі врахування зарубіжного досвіду. Подальший«обмін» досвідом повинен продовжуватись і треба вчитись на чужихпомилках, ніж на своїх, тим більше, що помилок і так багато.
3.2 Шляхивирішення сучасних проблем податкової системи України
Формування податкової системи в Українівідбувається шляхом поєднання емпіричних та наукових знань із запозиченнямокремих елементів податкових систем різних країн. Адаптація форм та механізмуоподаткування до вимог життя відбувається в більшості випадків без відповідногонаукового обґрунтування, методом спроб і помилок.
У розбудові національної системи оподаткуваннявідчувається відсутність серйозної теоретичної основи. Саме з цієї причинибільшість прийнятих протягом останнього періоду законів України з питаньоподаткування була спрямована не на системне вдосконалення податкової системи вцілому, а переважно на розв'язання конкретних поточних проблем, у тому числіпроблем окремих галузей економіки [16].
За таких історичних умов податкова системаУкраїни, що формувалась до того ж у відносно короткий термін (перша редакціяЗакону України «Про систему оподаткування» була прийнята в 1991 році,тобто майже 18 років тому), має багато недоліків і не відповідає сучаснимвимогам до систем оподаткування. З одного боку, діюча податкова система незабезпечує достатній, надійний і стабільний рівень доходів бюджету, щоспричиняє негативні наслідки на макро-рівні, а з іншого — підриває фінансовубазу підприємницьких структур, а це уповільнює економічне зростання.
Тому перша група пов'язана із суттєвими недолікамичинної податкової системи, до яких можна віднести такі:
1) переважно фіскальна спрямованість податковоїсистеми та неефективність податкового регулювання. Сама побудова податковоїсистеми, конструкція основних податків і зборів та застосовувані підходи доорганізації контрольно-перевірочної роботи і податкового адміністрування маютьвідверто фіскальний характер. Акцент у забезпеченні реалізації фіскальної функціїоподатковування має бути перенесений з донарахування податкових зобов'язань істягнення штрафних санкцій на забезпечення повного погашення податковихзобов'язань платників. Зовсім неприйнятним, з огляду на світовий досвід, єпланування штрафних санкцій у дохідній частині бюджету і доведення плановихзавдань по додатковому залученню коштів до працівників податкових інспекцій. Упевному сенсі такий підхід є відображенням «презумпції винності»платників податків і однією із причин зловживань в органах податкової служби.Разом з тим історія розвитку податкової системи України свідчить про явнонедостатній рівень реалізації регулюючої функції оподаткування, безсистемністьта неефективність застосовуваних локальних регулятивних інструментів і, в першучергу, податкових пільг. Крім того, відсутність пріоритетів податковогорегулювання призводить до розпилення державних фінансових ресурсів, щонадаються платникам податків, без отримання бажаного результату [18];
2) велика кількість податків і зборів(обов'язкових платежів), що справляються в Україні. Відповідно до ЗаконуУкраїни «Про систему оподаткування» [21], податкова система налічує28 загальнодержавних і 15 (без врахування введених в АР Крим як експеримент)місцевих податків і зборів. Правда, частина загальнодержавних податків ізборів, що міститься у ст. 14 Закону, на практиці не справляється (податок нанерухоме майно, збір до Фонду для здійснення заходів щодо ліквідації наслідківЧорнобильської катастрофи та соціального захисту населення, збір до Державногоінноваційного фонду, гербовий збір), але кількість обов'язкових платежівзалишається досить великою. Кожен з цих податків і зборів має свою специфікувизначення об'єктів оподаткування та податкових баз, звітності, особливостірозрахунку податкових зобов'язань, що потребує наявності у платниківвисококваліфікованого персоналу та відповідних витрат. Тому скороченняобов'язкових до сплати податків і зборів у рамках застосовуваних альтернативнихсистем значно спрощує організацію роботи з обчислення та сплати податковихзобов'язань і зменшує вірогідність податкових помилок і відповідних штрафнихсанкцій;
3) недосконала та трудомістка система податковогообліку. Починаючи з 1997 року податковий облік за основними системоутворюючимиподатками (податок на прибуток та ПДВ) був остаточно відокремлений відбухгалтерського. Внаслідок цього, а також у зв'язку з недосконалістю абовідсутністю регістрів податкового обліку трудомісткість роботи бухгалтерів, наяких у більшості випадків покладено його ведення, зросла майже вдвічі. Відмінностів обчисленні доходу, витрат амортизації в бухгалтерському та податковому облікунастільки суттєві, що це призвело до неспівставності податкової та фінансовоїзвітності. Цілком зрозуміло, що паралельне ведення двох видів обліку за різноюметодологією одними й тими ж службами підприємства значно збільшує ймовірністьпорушень. Однак якщо неточності бухгалтерського обліку загрожують лишеадміністративними штрафами, то помилки в податковому обліку спричиняютьдодаткові фінансові втрати суб'єктів підприємницької діяльності. Тому спрощенняподаткового обліку при застосуванні альтернативних систем оподаткування зарахунок заміни податку на прибуток альтернативним податком (фіксованимсільськогосподарським або єдиним) дозволяє якщо не повністю зняти, то суттєво зменшитигостроту цієї проблеми [30];
4) порівняно високі витрати на податковийконтроль та адміністрування податків. Організація податкового контролю таподаткового адміністрування при існуючому рівні податкової культури тавідсутності усталених традицій сплати податків (які формувалися в розвиненихкраїнах протягом століть), потребує значних витрат. Це зумовлено необхідністюсуцільного контрою за кожним платником, який до того ж має проводитися звисокою періодичністю. Спрощення податкового обліку та зменшення кількостіподатків у рамках альтернативних систем оподаткування відповідно зменшує обсягиконтрольно-перевірочної роботи. Особливу актуальність ця проблеманабуває у зв'язку зі збільшенням кількості платників податків за рахунокзростання кількості суб'єктів малого підприємництва, оскільки витрати наконтроль та адміністрування податків для них можуть перевищувати загальніподаткові надходження. Зменшення витрат контролюючих органів особливовідчувається у випадку введення альтеративного податку в фіксованій сумі(спеціальний торговий патент, який застосовувався в Україні до 2003 року,фіксований прибутковий податок, єдиний податок з фізичних осіб — суб'єктівпідприємницької діяльності), що потребує контролю не за обчисленням, а виключноза погашенням податкових зобов'язань [16];
5) необгрунтоване занижена тривалість базовихподаткових (звітних) періодів за основними податками та відносно великакількість податків і зборів, для яких податковий період дорівнює одномукалендарному місяцю. Так, в більшості країн з розвиненою економікою податковізобов'язання з податку на доходи (прибуток) корпорацій обчислюються закалендарний рік. Що стосується інших податків та зборів — більшість з них (завинятком ПДВ та акцизного збору) мають квартальні базові податкові періоди.Встановлення коротких податкових періодів в Укра'іні зазвичай вмотивовуєтьсянеобхідністю забезпечення рівномірності наповнення бюджетів, але це збільшуєвитрати платників та відволікає їх обігові кошти. На відміну від такогопідходу, в розвинених країнах акцент ставиться не на рівномірність надходжень,а на планування раціонального та рівномірного використання коштів бюджетів ідержавних цільових фондів. Різні податкові періоди за різними податками тазборами, а також особливості визначення дат подання звітності та сплатиподатків вимагають від платника введення спеціального «податковогокалендаря», який дозволяє контролювати своєчасність цих дій. Введенняальтернативних систем оподаткування сприяє якщо не скороченню, то уніфікаціїподаткових періодів за тими податками та зборами, які заміняютьсяальтернативним податком.
Друга група недоліків пов'язана з недосконалістюзаконодавчого врегулюван-ня оподаткування. Значущість цієї проблеми полягає втому, що порівняно з іншими сферами економічної науки оподатковуванняоб'єктивно вимагає найбільшого ступеня законодавчої та нормативноїрегламентації. За таких умов якість законодавчих і нормативних актів стає однимз визначальних факторів ефективності функціонування податкової системи. Дотаких недоліків податкового законодавства слід віднести:
1. Складність податкового законодавства танеоднорідність правового поля оподаткування. За оцінкою О. Дудорова податковезаконодавство України на початок 2005 року, налічувало 1925 нормативно-правовихактів, не враховуючи роз'яснень, листів і т. п. різних уповноважених на теорганізацій. Цілком зрозуміло, що наявність такої кількості законодавчих інормативних актів суттєво ускладнює роботу платників податків. Питанняоподаткування в теперішній час регламентовані законами України (як загальними,що стосуються системи оподаткування в цілому, так і спеціальними -по окремихподатках і зборах), декретами Кабінету Міністрів України, які мають силузаконів, а також указами Президента України, прийнятими відповідно до Перехіднихположень Конституції України. Якщо перші два види законодавчих актів доситьоднорідні (насамперед завдяки тому, що у видані в 1992 — 1993 рр. декретиКабінету Міністрів України протягом наступних років були внесені численні змінизаконами України), то укази Президента України явно «випадають» іззаконодавчого поля [28].
2. Порушення визначеної сфери застосуваннянормативно-правових актів. У чинному податковому законодавстві непоодинокими євипадки, коли норми одного спеціального закону з конкретного податкувтручаються у сферу регулювання іншого законодавчого акта того ж рівня. Так,наприклад, проблема включення сум ПДВ, сплаченого (нарахованого) при придбаннілегкових автомобілів, у валові витрати покупця врегульована не Законом України «Прооподаткування прибутку підприємств», який є спеціальним, з точки зоруформування валових витрат, а Законом України «Про податок надодану вартість». Іншим прикладом такого недоліку є заборона застосуванняспрощеної системи оподаткування, обліку і звітності суб'єктами малогопідприємництва, які є дилерами з продажу предметів мистецтва, антикваріату таколекціонування. Це обмеження було введене Законом України «Про внесеннязмін в деякі закони України щодо оподаткування виробів мистецтва, предметівколекціонування або антикваріату», хоча ці питання вже врегульовані відповіднимУказом Президента та Законом України «Про державну підтримку малогопідприємництва».Такі випадки породжують неоднозначні роз'яснення, якісуттєво ускладнюють застосування податкового законодавства платниками.
3. Відсутність однакових і однозначних визначеньосновних податкових термінів. Так, наприклад, у діючих податкових законахвідсутні загальні для всієї системи оподаткування визначення таких термінів, як«збір», «податкова пільга», «профіль діяльності»,«торгівля». Спеціальні визначення останнього терміну (щодо торгівліпідакцизними товарами: алкогольними та тютюновими виробами, а також щодопатентування торговельної діяльності) не можуть бути застосовані для іншихподатків і зборів, які також оперують цим поняттям. Деякі інші базовівизначення, такі як «платник податків, зборів (обов'язкових платежів)»,«товар», «давальницька сировина» та ін. мають різнітрактування в різних законодавчих актах. У результаті як у платників, так і ворганів податкової служби відсутнє єдине розуміння тих самих норм податковихзаконів. Крім того, відсутність єдиної податкової законодавчої термінологіїзмушує використовувати наявні визначення термінів з тих законодавчих актів, якідо оподатковування взагалі відношення не мають («реклама», «науково-технічнезабезпечення», «гарантійний ремонт» та ін.). Еволюціязаконодавчої бази оподатковування останніми роками привела до зникнення іззаконів і нормативних актів визначень ряду термінів, пов'язаних з об'єктамиоподаткування та інших елементів податків. Так, сьогодні відсутнє визначеннявикористовуваного в оподаткуванні прибутку підприємств поняття «основнадіяльність». Заповнення таких пробілів на практиці здійснюєтьсяфіскальними органами з усіма наслідками, що випливають [16].
4. Суперечливість законодавчої та нормативноїбази оподаткування.
По-перше, існують суперечності між нормамизаконодавчих актів одного рівня. Як приклад можна навести Декрет КабінетуМіністрів України «Про місцеві податки і збори» і Указ Президента України«Про впорядкування механізму сплати ринкового збору», в яких основніелементи цього місцевого збору врегульовані по-різному. Це ж стосуєтьсянаведеного вище прикладу податкового обліку ГІДВ, сплаченого при придбаннілегкових автомобілів, та деяких інших випадків.
По-друге, нормативні акти, видані для роз'ясненняпорядку застосування податкових законів та затверджені постановами КабінетуМіністрів України, наказами ДПА України та інших центральних органів виконавчоївлади, нерідко входять в суперечність з цими законами, обмежуючи діювідповідних норм. Ця ситуація е наслідком надмірного застосування в спеціальнихподаткових законах норм непрямої дії.
Найбільш класичним (але далеко не єдиним)прикладом у цій сфері є розбіжність між Декретом Кабінету Міністрів України «Проприбутковий податок із громадян» та Інструкцією про оподаткування доходівфізичних осіб від заняття підприємницькою діяльністю, затвердженою ДПА України щодовіднесення до складу витрат громадянина-підприємця видатків, що підлягають амортизації.Відповідно до частини третьої ст. 13 Декрету «до складу витрат,безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, відносяться витрати, яківключаються до складу валових видатків виробництва (обігу) або підлягаютьамортизації відповідно до Закону України „Про оподаткування прибуткупідприємств“. У додатку 7 до Інструкції це формулювання істотноскориговане: „У відповідності зі ст. 8 (“Амортизація») можливододатково зменшити валовий дохід виключно на суми витрат, які підлягаютьамортизації й не перевищують розмір амортизаційних відрахувань, нарахованих шляхомзастосування норм амортизації до балансової вартості груп основних фондів".
Різниця між законодавчим і нормативним актомцілком очевидна. Якщо в першому випадку мова йде про видатки, що підлягають амортизації(а згідно зі ст. 8 Закону амортизації підлягають: витрати на придбання основнихфондів і нематеріальних активів, витрати на самостійне виготовлення основнихфондів, витрати на всі види ремонтів і інших поліпшень основних фондів та ін.)то в другому — про ці ж витрати, але в розмірі, що не перевищує сумиамортизаційних відрахувань. Тобто замість повної суми таких витрат пропонуєтьсязменшувати базу оподаткування лише на суму нарахованої амортизації [28].
Ще одним прикладом аналогічної ситуації є протиріччяУказу Президента України «Про спрощену систему оподатковування, обліку йзвітності суб'єктів малого підприємництва» і Порядком ведення книги облікудоходів і витрат суб'єкта малого підприємництва — юридичної особи, щозастосовує спрощену систему оподатковування, обліку й звітності. У своємунаказі ДПА України намагається неправомірно розширити базу оподаткування,включивши в нього не передбачені Указом позареалізаційні доходи та виручку відіншої реалізації.
5.Нестабільність, мінливість законодавчої бази, що не сприяє поліпшеннюекономічної ситуації, а навпаки, спричиняє як податкові правопорушення, так ірозгортання тіньового сектора економіки. Мінливість податкового законодавства,яка лише частково може пояснюватися змінами соціально-економічної політикидержави та мінливістю кон'юнктури ринку, по-перше, робить непрогнозованимиподаткові наслідки виробничо-господарської діяльності в перспективі, а по-друге,ускладнює життя бухгалтерам, які мають присвячувати значну частку свогоробочого часу на відстеження змін законодавчих та нормативних актів зоподаткування. Невра-хування цієї оперативної інформації призводить до помилокв обчисленні податкових зобов'язань та інших податкових правопорушень.
Аналіз динаміки змін до двох основних спеціальнихзаконодавчих актів — Закону України «Про оподаткування прибуткупідприємств» та Закону України «Про податок на додану вартість» свідчитьпро тенденцію до стабілізації законодавства. Але це кількісне вимірювання невраховує якості внесених коригувань. Так, наприклад, відносно невеликакількість змін ПДВ у 2005 році «компенсована» тим, що ці зміни малипринциповий характер та стосувалися практично всіх елементів цьогозагальнодержавного податку.
У випадку застосування альтернативних системоподаткування загальна кількість податків і зборів, що сплачуються такимплатником, зменшується, а тому звужується й законодавча база, якою користуєтьсясуб'єкт відповідної альтернативної системи, що дозволяє зменшити негативнийвплив зазначених проблем.
І нарешті, третя група передумов лежить за межамивласне оподаткування та пов'язана з пріоритетами державноїсоціально-економічної політики, вирішення яких потребує використання всьогоарсеналу важелів державного регулювання економіки, в тому числі й системнихзасобів податкової політики [15].
Такими пріоритетами були визначені державнапідтримка сільськогосподарських товаровиробників та стимулювання розвиткусуб'єктів малого підприємництва.
Перший напрямок пов'язаний з необхідністюослаблення податкового навантаження на виробників сільськогосподарськоїпродукції та врахування специфіки виробничо-господарських процесів цієї галузі(сезонність виробництва, підвищена залежність від зовнішнього середовищагосподарювання, зокрема від природно-кліматичних чинників, тощо). Підтримка і розвитоксільськогосподарського виробництва є одним із стратегічних завдань, оскількивтрата позицій цих виробників на національному ринку становить загрозу длянаціональної безпеки та до того ж матиме критичні соціальні наслідки.
Досвід зарубіжного оподаткування свідчить про те,що практично в усіх країнах використовуються спеціальні заходи податковоїпідтримки, частіш за все у вигляді спеціальних податкових режимів з основнихпрямих та непрямих податків [30].
Але з урахуванням стану підприємств галузі, наявностіжорсткої конкуренції з боку іноземних товаровиробників та особливостейсучасного етапу розвитку національної економіки необхідною є саме системнаподаткова підтримка сільського господарства, яка може бути забезпечена призастосуванні альтернативної системи оподаткування — фіксованогосільськогосподарського податку.
Іншим пріоритетом державної економічної політикиє стимулювання розвитку малого підприємництва, причому йдеться не пропідтримку, а саме про розвиток таких суб'єктів господарювання.
Суттєвевідставання в розвитку малого підприємництва вимагало від держави впровадженнясистемних регулятивних заходів, провідна роль в яких відводилася оподаткуванню.
Для розв'язаннязазначених проблем доцільно вжити заходи, які могли б удосконалити систему оподаткування:зменшити податкове навантаження; зробити податкове законодавство простішим,послідовним та прозорим; скоротити кількість податків, тобто усі малоефективніподатки мають бути скасовані або встановити єдиний універсальний податок.
Відповідно до цьогоможна запропонувати такий комплекс заходів для реформування податкової системи:
— проведенняробіт податкових адміністрацій з роз'яснення населенню суті податкових платежіві окремих питань;
— створення приподаткових адміністраціях консультаційних пунктів, для надання безкоштовнихдовідок по різних питаннях;
— прозорістьсплати податків і недопуску корумпованості в органах податкових адміністрацій;
— зменшенняподаткового навантаження як на фізичних, так і юридичних осіб, адже прибутковийподаток з фізичних осіб становить — 15% заробітної плати, а це більше, ніжшоста її частина. Що ж до юридичних осіб, то вони сплачують 25% від прибутку, іце далеко не весь перелік, що сплачується з доходів ;
— у ходіреформування податкової системи в Україні мають бути усунені упущення вправовому регулювання податкових відносин;
— забезпеченіправові гарантії як платників податків, так і податкових органів;
— відрегульованіпроцесуальні питання відповідальності за невиконання податкових зобов'язань, атакож за порушення норм податкового законодавства;
— розширення базиоподаткування за рахунок суттєвого зменшення масштабів ухилення від системиподатків та уникнення оподаткування, ліквідації неефективних податкових пільг;
— оподаткуваннянадприбутків, які отримують фінансово-промислові групи і монополісти відексплуатації корисних копалин та природних ресурсів, державної власності,недосконалих бюджетних пільг і дотацій;
— приведенняправил визначення доходів і видатків суб’єктів господарювання у відповідністьіз загальновизначеними принципами єдиного бухгалтерського обліку, на якомуґрунтується фінансова, податкова, статистична та інші види звітності;
— гарантіїстабільності податкової системи, створення умов для прямої дії податковогозаконодавства.
Податкову системукраїни треба змінювати таким чином, щоб більш враховувались економічні інтересиобох сторін — держави і платників податків, а також усувалась зацікавленістьплатників в податкових незаконних ухиляннях.
ВИСНОВКИ
Взаключенні необхідно підвести підсумки роботи. По-перше, треба сказати, що самемеханізм оподаткування дуже складний і потребує деталізованого розгляду. Данаробота — це спроба на прикладі деяких видів податків охарактеризувати діючусистему оподаткування, вивести переваги і недоліки, визначити основні напрямкивдосконалення.
Середнедоліків можна назвати неефективну правову базу, яка проголошує діяльністьподаткової системи України. Друга проблема — це податковий прес, якийзаконодавчі органи не в змозі поки що послабити, тому що дефіцит бюджетупотребує збільшення доходної частини для його покриття.
ВУкраїні вирішальну роль у формуванні бюджету відіграють непрямі податки таподаток на прибуток.підприємств. Низький рівень доходів більшості населення, атакож низька частка зарплати в національному доході обумовлюють невисокенадходження прибуткового податку з громадян.
Аналіздіючої податкової системи України свідчить про необхідність її реформування. Нанашу думку, в основі податкової системи повинні бути прямі податки, тобтоподатки, де об'єктом оподаткування є доходи фізичних осіб, прибуток юридичнихосіб, земля, майно та капітал. При оподаткуванні доходів фізичних осіб таприбутку юридичних осіб повинна використовуватись диференціація ставок податківв залежності від виду діяльності та розміру отриманого доходу.
Податковареформа в Україні повинна бути спрямована на усунення основної проблеми — зняття податкового тягаря. Першим кроком повинно бути реформування системинепрямих податків разом із зменшенням обов'язкових нарахувань на фонд оплати праці.
Необхідністьзменшення нарахувань на фонд оплати праці та реформування системи соціальногозабезпечення не викликає жодного сумніву. По-перше, ці нарахування єнайбільшими порівняно з іншими країнами, вони виступають важливим факторомзростання цін, зниження конкурентоспроможності українських товарів. По-друге,система соціального забезпечення — джерелом функціонування якої є обтяжливінарахування для підприємств.
Характерноюособливістю діючої податкової системи сьогодні є її недосконалість, а саме:неузгодженість та суперечливість окремих податкових законів, нестабільністьзаконодавства, надмірне податкове навантаження на платників, безсистемне йневиправдане надання пільг, перекручування економічної сутності окремихподатків та непристосованість її до переходу від адміністративної-команднихметодів управління господарством до господарювання в умовах демократичноїправової системи України шляхом створення єдиного всеохоплюючого ЗаконуПодаткового кодексу України.
Зазначенийзаконопроект є першим кроком на шляху створення досконалої системиоподаткування з високим рівнем збирання податків і має на меті регулюваннявідносин оподаткування, визначає принципи побудови податкової системи, перелікподатків, зборів та інших обов'язкових платежів, що підлягають сплаті добюджетів всіх рівнів. Визначає методику їх обчислення, ставки оподаткування,правовий стан платників податків, порядок адміністрування податків, а такожпорядок і умови застосування фінансових санкцій до платників податків запорушення податкового законодавства.
Положенняпроекту Податкового кодексу України спрямовані на необхідність:
— створення в Україні стабільної податкової системи, яка б забезпечувала чіткевизначення порядку стягнення податків, його простоту;
— забезпечення чіткого визначення об'єктів оподаткування з метою запобіганнявипадкам подвійного оподаткування;
— забезпечення справедливого підходу при оподаткуванні всіх категорій платниківподатків;
— упорядкування механізму стягнення податків та посилення відповідальності заухилення від сплати податків та їх несвоєчасну сплату;
— стимулювання інвестиційних та інноваційних процесів і підтримки технологічногооновлення суспільства;
— стимулювання малого підприємництва;
— дотримання міжнародних угод з питань оподаткування;
— реальне забезпечення прав платників податків;
— створення дієвого механізму контролю.
ЛІТЕРАТУРА
1. Аналіз діяльності податковоїсистеми України//Фінанси України — 2005-№12-150 с.
2. Аведян А.Й. Фіскальна політика.Конспект лекцій – Х.: ХДЕУ,2002-252 с.
3. Буряковский В.В., Кармазін В.Я.,Каламбег С.В., Вопазська О.Я: Навч.посіб. під редакцією В.В. Буряковского.Податки.Дніпропетровськ «Пороги»-2002-216 с.
4. Бурденко І.М.//Актуальні проблемиекономіки.- 2007-№4-20 с.
5.Василик О.Д. В-Податкова системаУкраіни: Навч.посіб.-К.: ВАТ «Поліграфкнига».-2004.-478 с.
6. Державна фінансоваполітика та прогнозування доходів бюджету України / М.Я. Азаров, Ф.О. Ярошенко,Т.І. Єфименкота ін. — К.: НДФІ, 2004. -712 с.
7. Дикань Л.В., Воішова Т. Податковасистема: Навчальний посібник – Х.: ХДЕУ, 2003-80 с.
8. Довголюк В.І. Податкова система:Навч.посіб. для студентів вищих навчальних закладів/В.І.Довголюк Ю.Ю.Ярмоненко.-К.: Центр навчальної літератури,2007.-315 с.
9. Дорош Н.І. Податковасистема України в розвинутих зарубіжних країнах: порівняльний аналіз.// ФінансиУкраіни.-2000.-№12.
10. Іванов С.//Банківськасправа.-2006.-№4-150 с.
11. Іванов Ю.Б., Тищенко А.Н. Сучасніпроблеми податкової політики: Навч.посіб.-Х.: ВД "ІНЖЕК",2006-328 с.
12. Іванов Ю.Б., Крисоватий А.І.,Десятнюк О.М. Податкова система. Підручник.-К.: Атіка,2006.- 920 с.
13. Іванов Ю.Б., Петросянц К.В.Альтернативні системи оподаткування: Навчальний посібник.- Х.: ВД "ІНЖЕК",2007.-272с.
14. Іванов Ю.Б., Еськов О.Л. Сучаснеоподаткування: мотиваційний аспект: Монографія-Х.:ІНЖЕК,2007-328 с.
15. Золотока І.А. Податкова система: Навч.посіб.-К.: КНЕУ,2004.-204с.
Історія оподаткування: Навчальнийпосібник.- Ірпінь: Національна академія ДПС України,2004-240 с.
16. Єфименко Т.І. //ФінансиУкраїни.-2007- №9 – 56 с.
17. Куценко Т.Ф. Бюджетно-податковаполітика: Навч.-методологічний посібник.-К.: КНЕУ,2002-256 с.
18. Леся Р., Михайлишин. Податковасистема України: Навч.посібник.- Львів: АРІДУ НАДУ,2007.- 460 с.
19. Мельник П.В., Розвиток податковоїсистеми в перехідній економіці.-Ірпінь, Академія державної податкової службиУкраїни, 2001-362 с.
20. Мельник М.В.Податкова система України. – К.: Парламентське видавництво, — 2001. – 318 с.
21. Науково-практичний журналбухгалтерський облік: аудит.2006-№5-65 с.
22. Оподаткування в Україні:Навчальний посібник для студентів вищих навчальних закладів/Деркач М.І., РедінаН.І., Дулік Т.О., Олександрюк Т.Ю.,
23. Маркова Л.Г., Тараненко В.С.,Нетеса Г.П., Нікалаєнко Н.В./ За ред. М.І.Деркача.-Дніпропетровськ-ДДФА,2004-124 с.
24. Оподаткуваннятеорія, проблеми, рішення/Під загальною редакцієюВ.П.Вишневського-Донецьк: ДонНТУ,ІЕП НАН України,2006-504 с.
25. Олійник О.В., Філон І.В.Податкова система: Навч.посіб.-Київ: Центр навчальної літератури,2006-456 с.
26. Панчук А.В., Резніченко О.О.Податкова система України. Практикум: Навч.посіб.-К.: Київ національнийторгівельно-економічний універсітет,2008-231 с.
27. Податкова системаУкраїни: Підручник / В.М.Федосов, В.М.Опарін, Г.О. П’ятаченко та ін.; за ред.В.М. Федосова.- К.: Либідь, 2002-216 с.
28. Педь І.В. Податкова система:економіко-правова характеристика податків: Навч.посіб./За редакцією Ю.М.Лисенкова.-К.: Знання,2007-191с.
29. Пушкарева В.История финансовой мысли и политики налогов. Учебное пособие. — М.: Инфра-М,2001-365 с.
30. Розпутенко В.І.Податкова політика і економічні реформи. – К.: Либідь, 2004-315 с.
31. Сенчуков В.О.Оптимальна система оподаткування / Економіка України.- 2004. №3. -240 с.
32. Синчак В.П. Еволюція науковоїдумки в оподаткуванні та її реалізація у падаткових системах: Монографія.Київ-Хмельницький: Видавництво ХЦЦП,2006-236 с.
33. Соколовська А.М. Податковасистема України.: теорія та практика становлення.-К.: НДФІ,2002-372 с.
34. Синільников Б.В.Актуальні питання оподаткування в умовах перехідної економіки // Фінанси України.– 2004.-№3.-196с.
35. Скворцов М.М. Все проподатки в Україні.- К.: Конкорд, — 2000 .-315 с.
36. Слепец В.Н. Налоги имировой рынок.- Одесса: Астро Принт, 2001.-239 с.
37. Соколовська А.М.Особливості проведення податкових реформ: світовий досвід // Фінанси України.-2003№1-215с.
38. Структура податковихдоходів Зведеного бюджету України у ВВП //Економіст.-2003№8-70 с.
39.Ткаченко Н.М., ПороваТ.М., Ільєнко Н.О. Податкова система країн світу та України. Облік і звітність:Навчальний методичний посібник/Під загальною редакцією Н.М.Ткаченко-К.:Алетра,2004 – 554 с.
40. Флісак Н.//Вісник податкової службиУкраїни.-2007-№1-2-75 с.
41. Ярошенко Ф.О., Повленко В.Л.Історія податків та оподаткування в україні: навчальний посібник.-Ірпінь:Акдемія ДПС України,2002-240 с.