Оглавление
Введение
Глава 1. Становление иразвитие малых предприятий и их систем налогообложения в РФ
1.1 Понятие субъектамалого предпринимательства.
1.2 Развитие малогопредпринимательства в РФ.
1.3 Становление иразвитие системы налогообложения (с позиции малых предприятий.)
Глава 2.Налогообложение малых предприятий в РФ.
2.1 Общий режимналогообложения (ОРНО)
2.2 Упрощенная системаналогообложения (УСНО)
2.3 Единый налог навмененный доход (ЕНВД)
2.4 Сравнительныйанализ систем налогообложения
2.5 Понятие«оптимизация налогообложения»
2.6 Правовые основыоптимизации налогообложения
2.7 Виды оптимизацииналогообложения
Глава 3. Сопоставимыйанализ систем налогообложения ООО «АБВ».
3.1 Характеристика ООО«АБВ»
3.2 Анализналогообложения ООО «АБВ» по результатам его деятельности в первом квартале2005, 2006, 2007 года
3.3 Расчет единогоналога для ООО «АБВ», применяющей упрощенную систему налогообложения, сизменением объекта налогообложения и изменением соотношения доходов и расходов
3.4 Оптимизацияналогообложения путем комбинирования различных режимов налогообложения.
Заключение.
Список литературы
Введение
Налоговая системаявляется одним из важнейших элементов системы финансов любого государства,поскольку обеспечивает наполнение его бюджета.
Многиестраны, в том числе и Российская Федерация, столкнулись в последнее время спроблемой, когда предприятия стремятся использовать легальные методы уменьшениеналоговых платежей. Это так называемая минимизация налогов, или налоговаяэкономия. В России данное явление больше известно под термином«оптимизация налогообложения», или налоговое планирование,определяемое как законный способ обхода налогов с применением всех допускаемыхзаконом налоговых льгот и приемов сокращения налоговых обязательств. Длясовременного российского малого предприятия жизненно важным является проблемавыбора наиболее экономически целесообразного варианта налогообложения изпредложенных современным налоговым законодательством, включая общий режимналогообложения и специальные режимы налогообложения (упрощенная системаналогообложения и система налогообложения в виде единого налога на вмененныйдоход), позволяющего оптимизировать налоговую нагрузку предприятия.
Минимизацияналогов является в настоящее время составной частью налоговых правоотношений,возникающих между налогоплательщиком и государством.
Современныйпериод функционирования промышленных предприятий в Российской Федерации —период изменения внешней среды хозяйствования, характеризуется наличием высокихтранзакционных издержек ведения бизнеса, основная доля которых приходится наналоговое администрирование, имеющее сложную структуру и методологию взиманияналоговых и иных приравненных к налогам платежей, что, в свою очередь, требуетформирования адекватной налоговой политики со стороны предпринимательскихкругов, направленной на совершенствование налоговой системы.
Актуальностьпроблем, связанных с налоговым планированием и оптимизацией налогообложения,определяется стремлением предприятий обеспечить собственнуюконкурентоспособность, финансовую стабильность и возможности дальнейшего роста.
Недостаточнаяразработанность теоретических и практических аспектов по вышеизложеннымвопросам на предприятиях требуют дальнейших исследований, что и предопределиловыбор темы.
Цельюисследования является разработка практических рекомендаций по повышению эффективностиналогового планирования на конкретном малом предприятии.
Всоответствии с поставленной целью исследования определены следующие задачи:
-исследовать историю развития малого предпринимательства – выявить роль изначение малого предпринимательства для Российской экономики;
— проанализировать историю становления и развития систем налогообложения;
-исследоватьсуществующие режимы налогообложения с учетом последних изменений;
— рассчитать налоговую нагрузку для выбранного предприятия;
— исследовать влияние различных параметров на размер налоговых обязательств.
Объектомисследования выбраны финансово-хозяйственная деятельность ООО «АБВ»*.
Предметомисследования являются налоговые системы, теоретические, методические ипрактические положения и закономерности, связанные с налогообложением малогопредприятия.
Теоретическойи методологической базой исследования явились труды российских и зарубежныхученых по проблемам оптимизации налоговой нагрузки предприятия. Использовалисьметоды: графический, системный, сопоставления, группировок, факторный др.
Информационнойбазойисследования послужили данные о финансово-хозяйственной деятельности малогопредприятия.
Даннаяработа состоит из 3-х глав. В первой главе рассматривается становление иразвитие малых предприятий и их систем налогообложения в РФ. Во второй главеисследуется налоговое законодательство, системы налогообложения малыхпредприятий, теория оптимизации налоговой нагрузки. В третьей главе на примеревыбранного предприятия производятся расчеты налоговой нагрузки при существующемрежиме налогообложения, при изменении объекта налогообложения и осуществляютсятеоретические разработки путей оптимизации налоговой нагрузки.
Взаключении работы приводятся сделанные в соответствии с поставленными целямивыводы.
Глава 1.Становление и развитие малых предприятий и их систем налогообложения в РФ
1.1 Понятие субъекта малого предпринимательства
Всвете последних изменений в экономике России особое значение принимает развитиемалого предпринимательства. Жесточайший экономический кризис в конце прошедшегостолетия привел к банкротству многих предприятий и компаний.
Ктоже сейчас может поддержать российскую экономику? Практика показывает, что этодело нужно отдать в руки малого и среднего предпринимательства, субъектыкоторого уже заняли место распавшихся предприятий в целом ряде отраслейнародного хозяйства России.
Изсамого определения видно, что малым предпринимательством занимаются небольшиегруппы лиц в форме организаций, управляемых одним из собственников (либонаемным директором), или это может быть предприниматель без образованияюридического лица (ПБОЮЛ). Критериями, на основе которых организации относятсяк малому бизнесу, являются: численность персонала; размер уставного капитала;величина активов; объем оборота (прибыли, дохода).
Малоепредпринимательство в состоянии эффективно поддержать российскую экономику.Предприятия малого и среднего бизнеса играют решающую роль в следующих отрасляхэкономики:
- всясфера услуг, в том числе ремонт и техническое обслуживание машин иоборудования;
- консультационныеуслуги;
- бытовоеобслуживание населения;
- торгово-закупочныеоперации;
- посредническаядеятельность.
Однимиз основных направлений, связанных с претворением в жизнь экономических реформ,способных вывести страну из кризиса, является развитие малого и среднегопредпринимательства. Этот сектор экономики создает необходимую атмосферуконкуренции, он способен быстро реагировать на любые изменения рыночнойконъюнктуры, заполнять образующиеся ниши в потребительской сфере, являетсяосновным источником формирования среднего класса, расширяет социальную базупроводимых реформ. Появление большого числа малых фирм привело к появлениюновых рабочих мест. Малым предприятием легче управлять в условиях нестабильногокурса национальной валюты. Деятельность малого бизнеса приносит реальные деньгив бюджеты не только центра, но и регионов, что особенно важно, учитываяфинансовую нестабильность многих субъектов РФ.
Мировойопыт подтверждает, что малый и средний бизнес — важный элемент рыночнойэкономики, он во многом определяет темпы экономического роста страны, структуруи качество валового национального продукта, формируя его на 40 -50 % [39].
Всилу нестабильности развития экономики России на протяжении последних лет числомалых предприятий практически не изменяется. По данным Госкомстата РФ их доля вваловом внутреннем продукте (ВВП) составляет 15-17 % [39].
Какпоказывает мировая практика малое и среднее предпринимательство играет оченьсущественную роль в экономике многих развивающихся стран. Экономическая исоциальная роль малого предпринимательства заключается в праве граждан насвободное использование своих способностей и имущества для осуществленияпредпринимательской деятельности.
Сущностьмалого предпринимательства заключается в следующем: малым предпринимательствомназывается деятельность, осуществляемая определенными субъектами рыночнойэкономики, имеющими установленные законом признаки.
Основнымкритерием, на основе которого предприятия различных организационно правовыхформ относятся к субъектам малого предпринимательства, является средняячисленность работников, занятых за отчетный период на предприятии. К субъектаммалого предпринимательства относятся предприятия, которые осуществляют своюдеятельность относительно небольшой группой лиц, или предприятия, управляемыеодним собственником.
Основнымсубъектом предпринимательской активности выступает предприниматель. Однакопредприниматель — не единственный субъект, в любом случае он вынужденвзаимодействовать с потребителем как основным его контрагентом, а также сгосударством, которое в различных ситуациях может выступать в качествепомощника или противника. И потребитель и государство также относятся ккатегории субъектов предпринимательской активности, как и наемный работник(если, конечно, предприниматель работает не в одиночку), и партнеры по бизнесу(если производство не носит изолированного от общественных связей характера) (рис.1).
/>/>/>/>/>/>/>/>
Рисунок1.Субъектыпредпринимательской деятельности и из взаимосвязь
/>Во взаимоотношенияхпредпринимателя и потребителя предприниматель относится к категории активногосубъекта, а потребителю свойственна прежде всего пассивная роль. При анализестороны этих взаимоотношений потребитель выполняет роль индикаторапредпринимательского процесса. Это понятно, поэтому все то, что составляетпредмет деятельности предпринимателя, имеет право на реализацию только в случаепозитивной (положительной) экспертной оценки потребителя. Такая оценкаосуществляется потребителем и выступает как готовность последнего приобреститот или иной товар. Предприниматель, при планировании и организации своейдеятельности никоим образом не может игнорировать настроения, желания,интересы, ожидания, оценки потребителя.
Упредпринимателя в условиях рыночной системы отношений нет иного путивоздействия на потребителя, кроме как действовать в унисон с его интересами.Однако такая ситуация вовсе не означает, что предприниматель обязан действоватьтолько в строгом соответствии с уже выявленными интересами потребителя. Сампредприниматель может формировать спрос потребителя, создавать новыепокупательские потребности (ну кто из потребителей предполагал приобрестивидеомагнитофон, когда он еще не производился, а только готовился кпроизводству?). К этому как раз и сводится положение о двух способах организациипредпринимательской активности: на основе выявленного интереса потребителя илина основе «навязывания» ему нового товара [7].
Под субъектамималого бизнеса, согласно Федеральному закону от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ, стали пониматься внесенные в единый государственный реестр юридических лицпотребительские кооперативы и коммерческие организации (за исключениемгосударственных и муниципальных унитарных предприятий), а так же физическиелица, внесенные в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателейи осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридическоголица, крестьянские (фермерские) хозяйства, соответствующие следующим условиям:
1) дляюридических лиц – суммарная доля участия Российской Федерации, субъектовРоссийской Федерации, муниципальных образований, иностранных юридических лиц,иностранных граждан, общественных и религиозных организаций, благотворительныхи иных фондов в уставном (складочном) капитале (паевом фонде) указанныхюридических лиц не должна превышать 25% процентов, доля участия, принадлежащаяодному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого исреднего предпринимательства, не должна превышать 25%;
2) средняячисленность работников за предшествующий календарный год не должна превышать 100человек;
3) выручкаот реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимостьили балансовая стоимость активов за прошедший календарный год не должнапревышать предельные значения, установленные Правительством РоссийскойФедерации.
Малоепредпринимательство имеет свои особенности и следующие преимущества:
— более быстрая адаптация к местным условиям хозяйствования;
— большая независимость действий малых предприятий, гибкость и оперативность впринятии и выполнении принимаемых решений;
— относительно невысокие расходы при осуществлении деятельности, особенно затратына управление;
— большая возможность индивида реализовать свои идеи, проявить свои способности;
— более низкая потребность в первоначальном капитале и способность быстро вводитьизменения в продукцию и в процесс производства в ответ на требования местныхрынков;
— относительно более высокая оборачиваемость собственного капитала и др.
Нарядусо всеми своими преимуществами, малому предпринимательству присущи иопределенные недостатки, которые определяются как внутренними, так и внешнимипричинами, а также условиями функционирования малого предприятия:
— более высокий уровень риска, чем обусловлена высокая степень неустойчивостиположения на рынке;
— большая зависимость от крупных компаний;
— ошибки в управлении собственным делом;
— слабая компетентность руководителей;
— повышенная чувствительность к изменениям условий хозяйствования;
— трудности в заимствовании дополнительных финансовых средств и получениикредитов;
— неуверенность и осторожность хозяйствующих партнеров при заключении договоров(контрактов) и др.
Сущностьмалого предпринимательства проявляется в его экономических и социальныхфункциях:
— формирование конкурентных, цивилизованных рыночных отношений, способствующихлучшему удовлетворению потребностей населения и общества в товарах (работах,услугах);
— расширение ассортимента и повышение качества товаров, работ, услуг. Стремясь кудовлетворению запросов потребителей, малый бизнес способствует повышениюкачества товаров (работ, услуг) и культуры обслуживания;
— приближение производства товаров и услуг к конкретным потребителям;
— содействие структурной перестройке экономики. Малое предпринимательство придаетэкономике гибкость, мобильность, маневренность;
— привлечение личных средств населения для развития производства. Партнеры вмалых предприятиях вкладывают свои капиталы в дело с большейзаинтересованностью, чем в крупных;
— создание дополнительных рабочих мест, сокращение уровня безработицы;
— более эффективное использование творческих способностей людей, раскрытие ихталантов, освоение различных видов ремесел, народных промыслов;
— вовлечение в трудовую деятельность отдельных групп населения, для которых работана крупном производстве имеет определенные ограничения (домохозяйки,пенсионеры, инвалиды, учащиеся);
— формирование социального слоя собственников, владельцев предприятий, фирм,компаний;
— активизация научно-технического прогресса;
— освоение и использование местных источников сырья и отходов крупныхпроизводств;
— содействие деятельности крупным предприятиям путем изготовления и поставкикомплектующих изделий и оснастки, создание вспомогательных и обслуживающихпроизводств;
— освобождение государства от низкорентабельных и убыточных предприятий за счетих аренды и выкупа.
Основныепреимущества, характерные черты, присущие малому бизнесу:
а)возможность более гибких и оперативных решений. По сравнению с крупнымикорпорациями в малом бизнесе упрощена структур принятия управленческих решений,это дает возможность быстро и гибко реагировать на конъюнктурные изменения, втом числе путем маневра капитала при переключении с одного вида деятельности надругой.
б)ориентация производителей преимущественно на региональный рынок. Малый бизнесидеально приспособлен для изучения пожеланий, предпочтений, обычаев, привычек идругих характеристик местного рынка.
в)поддержание занятости и создание новых рабочих мест. Эта проблема чрезвычайноактуальна для нашей страны; процесс приватизации уберет балласт с предприятий имелкий бизнес мог бы сыграть роль амортизатора, вобрав в себя свободную рабочуюсилу.
г)выполнение вспомогательных функций по отношению к крупным производителям.Крупные фирмы децентрализуют производственный процесс, передавая его фазы малымпредприятиям на основе субкооператоров.
д)небольшой первоначальный объем инвестиций. У малых предприятий меньшие срокистроительства; небольшие размеры, им быстрее и дешевле перевооружаться,внедрять новую технологию и автоматизацию производства, достигать оптимальногосочетания машинного и ручного труда.
е)экономическая эффективность производства в малых предприятиях.
ж)инновационный характер малых предприятий. Многие экономисты отстаивают идею обисключительной роли малого бизнеса в развертывании НТР [10].
Мелкиефирмы действуют в условиях жесткой рыночной конкуренции, которую не всеспособны выдержать. Поэтому бурный рост числа новых предприятий сопровождаетсяв то же время разорением многих из них. В большинстве случаев (около 90%) фирмыразоряются не из-за нехватки капитала или неэффективной технологии, а из-заотсутствия управленческих знаний.
Большоепреимущество малых предприятий состоит в том, что многие из них оказались болееприспособленными, чем крупные компании, к условиям развития в кризисные периодыдля экономик Запада. Крупные фирмы не столь чувствительно и быстро реагируют накакие-либо колебания или изменения в экономике. Не случайно в политикеправительств Германии, США и многих других развитых капиталистических странпомощь мелкому бизнесу занимает особое место. Мелкие предприятия сталисвоеобразным индикатором общего состояния дел в экономике. Небольшиепредприятия наиболее чутко реагируют на изменение хозяйственной конъюнктуры,падение или повышение нормы прибыли в отраслях экономики.
Углублениеспециализации в научных разработках привело к тому, что во многих случаяхнебольшие фирмы идут по более простому или рискованному пути, работают внеперспективных отраслях.
Ктому же малые фирмы стремятся как можно скорее наладить массовое производство.Тем самым, значение разработок, проводимых мелкими предприятиями достаточноважно, прежде всего, с точки зрения расширения рынка предлагаемых товаров иуслуг, что в свою очередь активно стимулирует процесс производства с цельюнаиболее быстрого удовлетворения вновь рожденного спроса.
Отношениенововведений к затратам на научные исследования и разработки малых предприятийв 3-4 раза ниже, чем в крупных. Если проследить путь изобретения,использованного крупными монополиями, то нередко оно оказывается результатомработы отдельных ученых или мелких фирм. Однако последующее внедрениеосуществляется компаниями, обладающими необходимыми для этого финансовыми иматериальными ресурсами. Наиболее значительную активность в областинововведений проявляют венчурные фирмы. Они успешно конкурируют с крупными,добиваясь более быстрых темпов внедрения достижений научно-техническогопрогресса. Мелкие исследовательские фирмы активно проводят исследования иразработки, проявляют больше желания взять на себя риск, гораздо эффективнееиспользуют исследовательские фонды и оборудование, квалифицированные кадры, темсамым вносят весомый вклад в инновационный процесс, технологическое обновлениепроизводства. Мелкие инновационные фирмы с их мобильностью в условияхконкуренции новых товаров, когда рыночным фактором становятся темпы обновленияассортимента выпускаемой продукции, нашли свое место в системе хозяйства. Онизанимаются начальными стадиями нововведений, оставляя крупным фирмамкапиталоемкие стадии промышленного развертывания новых производств. Достижениянаучно-технического прогресса позволяют им быстро подключиться к наукоемкимотраслям, не располагая при этом большим капиталом [10].
Обобщаявсе вышесказанное, хотелось бы обратить внимание на то, что мелкоепредпринимательство воздействует на структуру рынка и расширение рыночныхотношений прежде всего в результате изменения количества субъектов рынка,повышения квалификации и степени приобщенности все более и более широких слоевнаселения к системе предпринимательства.
Важностьмалых предприятий еще и в том, что ведя ожесточенную конкурентную борьбу завыживание, они вынуждены постоянно развиваться и адаптироваться к текущим условиямрынка, ведь чтобы существовать надо получать средства к существованию, а значитбыть лучше других, чтобы прибыль доставалась именно им.
Однимиз самых главных преимуществ является то, что появление малого бизнесанеизбежно ведет к появлению конкуренции на отечественном рынке, чего так нехватало экономике России на последних этапах развития. Так как это привело ксоздание монополий и сосредоточению власти, как политической, так иэкономической, в руках небольшой группы людей, которые обладали огромнымикапиталами.1.2 Развитие малого предпринимательства в РФ
Особенностьюразвития современной мировой экономики является все более возрастающую рольмалого бизнеса. Именно этот сектор экономики представляет наиболее эффективнуюсистему отбора талантливых и предприимчивых людей, позволяет создаватьнеобходимую атмосферу конкуренции, способствует быстрому решению целого рядапроблем, которые не могут быть разрешены более крупными хозяйственнымиструктурами. Однако малые предприятия быстро создаются и быстро перестаютсуществовать. Одной из причин этого является незнание предпринимателями, какработают рыночные механизмы, генерирующие ценовые сигналы, порождающие стимулы,формирующие рыночное изобилие, разнообразие ассортимента и высокое качествотоваров и услуг.
Основное условие возможностисуществования предпринимательства ученые и практики видят в созданииконкурентной среды и предоставления экономической свободы субъектухозяйствования. Уже такое понимание сути проблемы позволяет объяснить важнуюособенность развития современной мировой экономики — все более возрастающуюроль малого бизнеса. В промышленно развитых странах малые предприятия даютзначительную долю совокупного валового продукта.
Жизнеспособность малых предприятийопределяют свобода и простота их создания, отсутствие административногопринуждения, льготная система налогообложения, рыночный механизмценообразования.
Малыйбизнес в рыночной экономике — ведущий сектор, определяющий темпы экономическогороста, структуру и качество валового национального продукта. Но дело не тольков количественных показателях — этот фактор по самой своей сути является типичнорыночным и составляет основу современной рыночной инфраструктуры.
Развитиемелкого предпринимательства в России предполагает более внушительный процентразорившихся предприятий, чем в странах с развитой управленческойинфраструктурой.
Малыепредприятия объективно, по своей природе находятся в худших конкурентныхусловиях на рынке по сравнению с крупным бизнесом. У них выше издержкипроизводства в связи с малыми сериями выпускаемой продукции, более низкийуровень научно-технической оснащенности, организации, квалификации кадров.Сложнее обстоит дело с информационным обеспечением, им нередко не хватаетсредств для проведения маркетинга. Однако, чаще всего компании умирают отнерешенных управленческих проблем, нежели от нехватки капитала или инвестиций.Том Нели, которому удалось участвовать в становлении многих компаний говорит:«причиной банкротства является потеря контроля за состоянием дел и неотвечающая потребностям производства система управления» [10].
Всеэто ставит малые предприятия в невыгодное положение на рынке. Поэтому созданиеразвернутой и всесторонней системы государственной и общественной поддержкималого бизнеса — важнейшее условие его развития.
Государственнаяподдержка малого предпринимательства в РФ осуществляется по следующимнаправлениям:
1)формирование инфраструктуры поддержки и развития малого предпринимательства
2)создание льготных условий использования субъектами малого предпринимательства государственныхфинансовых, материально-технических и информационных ресурсов, а такженаучно-технических разработок и технологий
3)установление упрощенного порядка регистрации малого предпринимательства,лицензирования их деятельности, сертификации продукции, предоставлениягосударственной статистической и бухгалтерской отчетности
4)поддержка внешнеэкономической деятельности субъектов малогопредпринимательства, включая содействие развитию их торговых,научно-технических, производственных связей с зарубежными странами
5)организация подготовки, переподготовки и повышения квалификации кадров длямалых предприятий.
Однимиз наиболее важных направлений государственной поддержки является оказаниефинансовой поддержки малого (и среднего) предпринимательства.
Бизнесунужен приток средств. Крупным предприятиям — с именем, авторитетом, банк всегдапойдет навстречу. А малому, особенно начинающему, вряд ли на обычных условияхдадут кредит. Поэтому законом Российской Федерации «О развитии малого исреднего предпринимательства в РФ» от 24 июля 2007 № 209-ФЗ года предусмотренопредоставление субсидий, бюджетных инвестиций, государственных и муниципальныхгарантий по обязательствам субъектов малого и среднего предпринимательства [3].
Кромефинансовой поддержки предусматривается так же и льготное налогообложение.Законами Российской Федерации устанавливаются льготы по налогообложениюсубъектов малого предпринимательства, инвестиционных и лизинговых компаний,кредитных и страховых организаций.
Большуюроль в государственной поддержке малого бизнеса играют фонды, государственные имуниципальные. Фонды поддержки малого предпринимательства могут предоставитьльготные кредиты, беспроцентные ссуды, краткосрочные займы, выполнять функциизалогодателя, поручителя, гаранта в целях развития конкуренции и насыщениятоварного рынка.
Значительнаячасть малых предприятий органически связана с работой крупных производственныхструктур. Малые предприятия либо взаимодействуют с ними в режиме устойчивогокооперирования, либо формируют инфраструктуру функционирования всех видовпредприятий, находящихся на одной территории. В этих условиях выбор направленийразвития и обоснования профиля малых предприятий в большей мере зависит отсложившейся общей организационно-производственной структуры и в первую очередьот крупных предприятий. Такая взаимосвязь крупного и мелкого бизнеса требуетсоздания прогрессивных организационных структур.
Вусловиях нестабильности внешней среды — колебаний цен на сырье и энергию,инфляции, скачков валютных курсов, изменений в экономической политикегосударств — малые предприятия стараются использовать наряду с преимуществамиспециализации возможности, предоставляемые производственной кооперацией,расширением масштаба производства, проведением совместных научных исследованийи разработок, разделением финансового риска. Только объединяя усилия по целомуряду направлений малые предприятия могут рассчитывать на стабильное положение вструктуре экономики, успешную конкуренцию и сотрудничество с крупнымипредприятиями.1.3 Становление и развитие системы налогообложения (спозиции малых предприятий)
В мае 1921 г. в связи с переходом к новой экономической политике был установлен единый общегражданскийналог, к уплате которого привлекалось все трудоспособное население, поделенноена разряды. И можно сказать, что это был первый аналог специального налоговогорежима в России.
Результат опыта экономическихпреобразований последних лет, начиная с 1985 г., закономерен, так же как и результат применения экономических нормативов и платежей за ресурсы, превратившихсяна практике в индивидуальные адресные задания. Они не могли реально изменитьвзаимоотношения государства и предприятия, поскольку как само предприятие, таки его доход являются государственной собственностью и объектом государственногоприсвоения.
Однако преобладание крупных предприятий,управление всеми другими предприятиями как крупными, отсутствиедифференцированного подхода в определении места и роли различных предприятий вэкономике страны снижали эффективность деятельности существующих малыхпредприятий. Фактическое отсутствие естественного конкурентного механизмафункционирования предприятий в экономике обедняло советский товарный рынок.
Принципиальное значение в эти годы дляразвития малого предпринимательства имели принятые в 1986 г. Закон «Об индивидуальной трудовой деятельности», в 1987 г. Закон «О государственном предприятии» (распространенный на все предприятия с 1989 г.), Постановление ЦК КПСС и Совета Министров СССР о создании совместных предприятий с участиеминостранного капитала (1987 г.).
В ноябре 1986 г. и мае 1988 г. Закон легализует частную предпринимательскую деятельность в рядепроизводственных областей и сфере услуг. Начался рост кооперативного движения,получивший мощный стимул к развитию с принятием Закона «О кооперации»(1988 г.). В этом Законе нашел законодательное воплощение новый подход кэкономической политике, так как Закон выражал и брал под защиту сердцевинукооперативного строя — демократизм. С принятием этого Закона начинаетрасширяться сфера частной инициативы в сельском хозяйстве, особенно с введениемаграрных договоров на землю (на срок до 50 лет), что заложило основу дляформирования фермерства, которое, однако, не получило широкого развития.
В июне 1990 г. был принят Закон «О предприятиях в СССР». В этом Законе предусматривалосьдальнейшее расширение самостоятельности предприятий и хозяйственного расчета,перечислялись следующие виды предприятий: индивидуальные, кооперативные в формекооперативного или иного хозяйственного общества или товарищества. Закон давалвозможность создавать совместные предприятия, арендные и малые государственныепредприятия. Предприятия могли объединяться в союзы, хозяйственные ассоциации,концерны по отраслевому, территориальному и другим признакам. Государственныепредприятия делились на союзные, республиканские, областные, окружные икоммунальные. Предприятие само могло устанавливать цены на свою продукцию.
Конец 80-х годов очень противоречив, чтоявлялось отражением сложной социально-политической обстановки в стране, иохарактеризовать его однозначно по этой причине трудно. Складываетсявпечатление, что «одна рука созидала, а другая разрушала». Посколькупредпринимались попытки создания малых кооперативных форм в сфере производстваи услуг, и существующий хозяйственный механизм с массой запретов ограничивалразвитие новых экономических явлений — мелкого частного хозяйства. Наблюдалосьинтенсивное развитие кооперативов, производящих товары производственно-техническогоназначения, строительных, сельскохозяйственных и научно-технических, торговых,медицинских, обслуживающих население (на перечисленных предприятиях наблюдалисьэлементы предпринимательства), при отсутствии гибкой экономической политики вэтой области, быстро реагирующей на потребности нового экономического явления,защищающей потребителя и стимулирующей производителя.
В начале 90-х годов кооперация как формамалого предпринимательства сводится на нет, хотя именно эта форма соответствуетсложившимся хозяйственным традициям отечественного производителя, весьмаперспективна вообще и чрезвычайно активно используется всеми странами сразвитым рыночным механизмом хозяйствования. Конечно, притеснение кооперативовв тот период можно объяснить и тем, что они продемонстрировали в некоторыхслучаях нечистоплотность в хозяйственной деятельности, приоритет краткосрочныхинтересов над долгосрочными перспективами и т.п. Однако во многом этообъяснялось объективными причинами — не сложившейся рыночной средой испецифическими социально-политическими условиями, приспособленными кадминистративно-командной системе.
Появляется ряд основополагающихдокументов: Постановление СМ СССР от 8 августа 1990 г. N 790 «О мерах по созданию и развитию малых предприятий», Постановление СМ РСФСР от18 июля 1991 г. N 404 «О мерах по поддержке и развитию малых предприятий вРСФСР». Этими документами были определены стартовые условия малогопредпринимательства. Происходит перерегистрация кооперативов, возникших вовторой половине 80-х годов, в малые предприятия; вводится ограничение видовдеятельности для малых предприятий; упрощается их регистрация; расширяютсявозможности выхода на внешний рынок, что способствует появлению офшорныхпредприятий; предусматривается ряд льгот по материально-техническому снабжениюдля малых предприятий. В результате предпринятых государством мер в этот периоднаблюдается бурный рост малых предприятий и предпринимательской активности, котораясопровождалась быстрым и легким накоплением капиталов, активной деятельностью вторгово-посреднической сфере. Такие хозяйственные преобразования позволилиудовлетворить спрос населения на дефицитные тогда товары широкого потребления,бытовые услуги и общественное питание. Тем не менее на малые предприятияначинает оказываться очень тяжелое финансовое давление: 28% НДС, 35% налог наприбыль, от 50% и выше — на коммерческий кредит. Еще одной характерной чертойэтого, в общем-то, благополучного периода для малого бизнеса было то, что малыепредприятия выполняли роль канала перекачки ресурсов командно-управляемыхгоспредприятий в теневую экономику, в пользу полукриминального и простокриминального псевдорыночного предпринимательства. Самое печальное последствиетакой перекачки заключалось и заключается в том, что средства, накапливаемые вмалом предпринимательстве методом «доразграбления» госсектора, занебольшим исключением практически навсегда уходили из сферы накопления и неиспользовались для развития национального производства и его инфраструктуры.
В условиях проведения радикальныхрыночных реформ малое предпринимательство нуждалось в упрощенной системеналогообложения, и развитие этой системы в 90-е годы XX в. прошло этапы,которые формально можно охарактеризовать следующим образом.
Первый этап: 1992 — 1994 гг.характеризуется продвижением вперед в понимании сути экономических проблеммалого предпринимательства. Констатируется значение роли и места малогопредпринимательства в создании конкурентоспособной экономической среды новойхозяйственной системы. Вызревают контуры концепции поддержки малогопредпринимательства, определяются приоритеты в его развитии. Выходят следующиедокументы: Указ Президента РФ от 30 ноября 1992 г. N 1485 «Об организационных мерах по развитию малого и среднего бизнеса в РФ»,Постановление СМ и Правительства РФ от 11 мая 1993 г. N 446 «О первоочередных мерах по развитию и государственной поддержке малогопредпринимательства в РФ», Указ Президента РФ от 22 февраля 1993 г. N 272 «О кадровом обеспечении экономических реформ», Приказ Федеральной службызанятости России от 30 марта 1993 г. N 37 «Об утверждении Положения опорядке работы органов службы занятости с безработными гражданами, желающимиорганизовать собственное дело в условиях выдачи им субсидий»,Постановление Правительства РФ от 29 апреля 1994 г. N 409 «О мерах по государственной поддержке малого предпринимательства в РФ на 1994 — 1995 гг.», Указ Президента РФ от 23 мая 1994 г. N 1004 «О некоторых вопросах налоговой политики», Постановление Правительства РФ от29 декабря 1994 г. N 1434 «О сети региональных агентств поддержки малогобизнеса». Во всех этих документах поддержка малого предпринимательствапризнается одним из важнейших направлений экономической реформы;устанавливаются отраслевые приоритеты развития малого предпринимательства;предусматривается освобождение от налогов суммы прибыли, используемой дляразвития производства, устанавливаются льготные ставки налогов на прибыль малыхпредприятий в третий и четвертый годы работ; предусматривается выделениекредитных ресурсов на первостепенное производство товаров народного потребленияи продовольствия, организуется сеть специальных банков с участиемгосударственных средств, предполагается страхование программ с высокой степеньюриска из государственных фондов и резервов, планируется обеспечение гарантийдля иностранных инвестиций и использование зарубежного опыта, а такжепривлечение зарубежных специалистов.
К концу 1994 г. начался спад в деятельности малых предприятий — многие научно-консультационные,торгово-посреднические предприятия распались. Не дало желаемых результатов иразвитие фермерского хозяйства. На федеральном уровне не была достаточно четкоопределена управленческая структура малого бизнеса. Функции поддержки малогобизнеса возлагались на Комитет по промышленной политике, который не в состояниибыл охватить всего многообразия проблем, а также форм и видов малогопредпринимательства. В результате картина развития предпринимательства уже в 1993 г. характеризуется следующими показателями: 50% регистрируемых предприятий не начали работать,30% едва сводили концы с концами, 40% не платили налоги, 10% жили более илименее сносно, 3 — 4% процветали, 37% из успешно действующих предприятий связаныс теневой экономикой .
На втором этапе с 1995 по 1998 г. отчетливо прослеживается нацеленность экономической политики на создание концепции развитиямалого предпринимательства в нашей стране. Вырабатываются конкретные мерыреальной помощи малому бизнесу по всей стране с предоставлениемсамостоятельности регионам в решении этих проблем.
В 1995 г. образовывается Государственный комитет РФ по поддержке и развитию малого предпринимательства (ГКРП РФ). Этоткомитет получил достаточно широкие полномочия. На него возлагается разработка иреализация всей международной помощи в этой области.
14 июня 1995 г. был принят Федеральный закон РФ N 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательствав Российской Федерации», который статьей 3 законодательно определил статусмалого предприятия.
Хотя этот закон посвоему содержанию и положениям в сравнении с законодательными актами развитыхстран довольно прогрессивен, выполняется он плохо. Закон содержит 23 статьи, по17 из них обязательства несут федеральные правительства. 15 статей связаны спредоставлением малым предприятиям прямой преимущественной поддержки, однако напрактике ни одно обязательство по этим 15 статьям не выполнено в полном объеме[9]. В России функционирует относительно большое количество нормативно-правовыхактов по малому предпринимательству, но они, как правило, не содержат реальныхобязательных для исполнения министерствами и ведомствами мер по его поддержке.
В целом к недостаткамнормативно-правовой базы в отношении малого предпринимательства можно отнести:
1) отставание законодательства от практики;
2) нестыковка различных законодательных и нормативных актов;
3) возможность разного толкования законодательных положений;
4) невозможность реализации важнейших положений, принятых законов;
5) наличие сфер, не охваченных принятым законодательством;
6) низкий уровень информирования о принимаемых законах.
Другая серьезнаяпроблема законодательной сферы – неэффективность российской системыналогообложения, ведущая к чрезмерно завышенным налогам в отношении малогобизнеса и как следствие – создание стимула для развития теневого сектораэкономики. По некоторым данным по состоянию на 2000 г. в России не регистрировалось до половины малых фирм, реальная занятость в малом бизнесе былавыше официальной примерно на 70 %, реальный фонд заработной платы превышалофициальные показатели на 90%, а оборот занижался в среднем на 70 %. Врезультате таких неправомерных действий малые предприятия недоплачивали вбюджеты различных уровней примерно в 2 раза больше тех сумм, которые они тудаперечисляли [35].
Помимо общейнепродуманности налогового кодекса в отношении малого бизнеса, необходимоотметить непрофессиональное применение на местах единого налога на вмененныйдоход. Введение новой системы налогообложение, учета и отчетности для субъектовмалого предпринимательства, предусмотренное Федеральным законом от 29 декабря 1995 г. №222-ФЗ, должно было максимально упростить взаимоотношения малого бизнеса с бюджетом. Однакопо данным на первые годы 21 века ее применяли лишь около 3% потенциальныхпользователей [30]. Переходу на упрощенную систему помешал ряд недоработок вней, допущенных создателями. Во-первых, законом не сохранено право субъектовмалого предпринимательства выделять налог на добавленную стоимость в счетах напоставленную покупателям продукцию. Это негативно сказалось на всей программе вцелом, так как, с одной стороны, «входной» налог увеличивает себестоимость, а сдругой — покупатели продукции малых предприятий не имеют возможностизасчитывать свой «входной» НДС при уплате налога. Во-вторых, законом былустановлен новый единый налог с совокупного дохода, т.е. валовой выручки. Этопривело к тому, что при переходе на упрощенную систему налогообложения субъектымалого предпринимательства утрачивают положенные им льготы по налогу наприбыль. Как следствие – малым предприятиям выгоднее первые четыре годаиспользовать общепринятую систему налогообложения, а не упрощенную. В-третьих,в законе содержится ряд спорных положений.
Например, это относитсяк вопросу о составе затрат, относимых на уменьшение налогооблагаемого совокупногодохода, и также о механизме перехода на упрощенную систему налогообложения иобратного перехода на общеустановленную и ряда других проблем. Наконец, послевведения в действие второй части налогового кодекса Российской федерациивозникла ситуация, при которой субъекты малого бизнеса были поделены на две группыс разными правами. Организации по-прежнему освобождаются от налога надобавленную стоимость, а индивидуальные предприниматели, которые раньше НДС неплатили, теперь привлекаются к уплате этого налога. Это приводит кдискриминации налогоплательщиков по признаку организационно-правовой формы.
Единый налог, речь окотором идет в Федеральном законе от 31 июля 1998 г. №148-ФЗ «О едином налоге на временный доход для определенных видов деятельности», был введенс целью охватить этим налогом малые предприятия, функционирующие в такихсферах, как розничная торговля, общественное питание, бытовое и транспортноеобслуживание, то есть там, где налоговый контроль значительно затруднен. Законоправдал возложенные на него надежды в отношении индивидуальных малыхпредприятий, ранее уклонявшихся от уплаты подоходного налога. Применениеединого налога увеличило доходную базу бюджетов регионов. Однако закон не лишенотдельных недоработок и спорных моментов. Например, недостаточно проработан вопросо порядке ведения раздельного учета результатов хозяйственной деятельностимногопрофильных организаций, осуществляющих не только деятельность,предусмотренную в законе о едином налоге, но и функционирующие в других сферахэкономики. Это влечет за собой двойственное налогообложение их имущества, фондаоплаты труда и доходов. Помимо этого в законе не установлены четкие критерииотдельных видов предпринимательской деятельности, для которых возможно применятьединый налог. Это приводит к постоянным разногласиям по поводу вопроса,относится ли деятельность по продаже товаров определенным категориямпокупателей к розничной торговле, переводимой на уплату единого налога, или коптовой торговле, для которой налог не может быть использован. К тому же нетчеткого определения по поводу начисления налога с продаж, страховых взносов пострахованию от несчастных случаев на производстве и платежей засверхнормативные выбросы загрязняющих веществ плательщикам единого налога навмененный доход.
Малые предприятия,занимающиеся выпуском отдельных видов товаров в первые четыре года с моментагосударственной регистрации полностью или частично освобождаются от уплатыналога на прибыль. Предприятия малого бизнеса также имеют право на ускореннуюамортизацию основных средств по удвоенным нормам, а в первый год своегосуществования им предоставляется право списывать на себестоимость выпускаемыхтоваров или услуг до половины стоимости приобретенных основных средств, чтоуменьшает налогооблагаемую прибыль. Однако этих мер недостаточно, кроме того,многие существующие законодательные акты, предоставляющие налоговые льготымалым предприятиям не до конца проработаны и имеют множество слабых мест. Поэтой причине даже некоторые официальные лица называют действующий налоговый кодекс«враждебным» по отношению к предпринимательству [35]. Государство также непринимает никаких мер по стимулированию коммерческих банков, осуществляющихкредитование, или страховых компаний, страхующих имущество и гражданскуюответственность малых предприятий.
Предпринимательство в целом (и малое втом числе) регулируется различными отраслями права. При этом упоминание о маломпредпринимательстве встречается только в ст. 59 Трудового кодекса РФ (далее — ТК РФ) и в ст. 18 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ).
Федеральный закон «Огосударственной поддержке малого предпринимательства в РоссийскойФедерации» — базовый нормативный акт для развития в России малогопредпринимательства, который служит основой при принятии субъектами Федерациирегиональных нормативных актов по вопросам малого бизнеса, не являетсядостаточной и бесспорной правовой базой для поддержки малого бизнеса по целомуряду причин.
После принятия вышеуказанного Законапрошло около десяти лет. За это время стали видны его недостатки и просчеты,появились новые реалии.
Ряд положений Закона противоречитГражданскому, Бюджетному и Налоговому кодексам. В Законе не определены виды иформы государственной поддержки малых предприятий, не установлен правовоймеханизм оказания им финансовой, имущественной и информационной помощи,поддержки их внешнеэкономической деятельности и межрегиональногосотрудничества. Не предусмотрен механизм участия субъектов малогопредпринимательства в поставках товаров, выполнении работ, оказании услуг длягосударственных и муниципальных нужд. Отсутствуют понятия организацииинфраструктуры поддержки предпринимательства, не предусмотрены меры,направленные на развитие системы подготовки, переподготовки и повышенияквалификации кадров субъектов малого предпринимательства — начинающих предпринимателей,а также государственных служащих, отвечающих за поддержку, развитие ирегулирование деятельности малого предпринимательства. Наконец, вызывают многовопросов критерии отнесения юридических лиц к субъектам малогопредпринимательства.
Критерии отнесения субъектовхозяйствования к малому предпринимательству содержатся в Законе о поддержкемалого предпринимательства, который к таковым относит индивидуальныхпредпринимателей и коммерческие организации, в уставном капитале которых доляучастия Российской Федерации, ее субъектов, общественных и религиозныхорганизаций (объединений), благотворительных и иных фондов не превышает 25%;доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимсясубъектами малого предпринимательства, не превышает 25% и в которых средняячисленность работников за отчетный период не превышает определенных предельныхуровней в зависимости от сферы деятельности организаций. Таким образом, дляотнесения коммерческих организаций к числу малых предприятий применяются двакритерия:
1) экономическая независимость от другихлиц — Российской Федерации, субъектов Федерации, общественных организаций,юридических лиц, не являющихся малыми предпринимателями;
2) численность работников в зависимостиот сферы предпринимательской деятельности.
Исходя из формального осмысления Законао поддержке малого предпринимательства к числу малых предприятий могутотноситься только акционерные общества с ограниченной и дополнительнойответственностью, поскольку только эти коммерческие организации имеют уставныекапиталы. В товариществах, как известно, — складочные капиталы, а впроизводственных кооперативах — паевые фонды. К числу малых Закон не относитгосударственные и муниципальные предприятия, так как они находятся в 100%-нойгосударственной или муниципальной собственности. Поскольку в Законе речь идеттолько о коммерческих организациях, к субъектам малого предпринимательства,соответственно, не относятся все некоммерческие организации, также имеющиеправо осуществлять предпринимательскую деятельность, в том числепотребительские кооперативы, многие из которых функционируют в сельскомхозяйстве.
Наличие в Законе некоторых изперечисленных выше ограничений для отнесения малых форм организаций к субъектаммалого предпринимательства является обоснованным. В частности, это касаетсяунитарных государственных и муниципальных предприятий. Бесспорным являетсяобстоятельство, что здесь велика доля зависимости от собственника, которыйможет способствовать эффективной деятельности предприятия с привлечением мергосударственной поддержки (например, разместить государственный заказ и проч.,используя административный ресурс). К тому же в унитарных предприятияхотсутствует элемент личного участия, самостоятельного риска предпринимателя,зачастую объединяющего в малых предприятиях функции управленца и собственника.
Другие хозяйствующие субъекты(товарищества и производственные кооперативы) целесообразно признаватьсубъектами малого предпринимательства, если они соответствуют критериям Законадля их отнесения к числу малых предприятий.
Для третьего этапа с 1999 по 2001 г. становится характерным обеспечение благоприятных условий для развития малогопредпринимательства на основе повышения качества и эффективности мергосударственной поддержки на федеральном уровне. Именно это провозглашает своейцелью Федеральная программа государственной поддержки малогопредпринимательства на 2000 — 2001 гг. События августа 1998 г. стали этапной вехой для развития отечественного малого бизнеса. Малые и средние предприятия,которые потеряли около 12 млрд. долл., можно считать главными пострадавшими отавгустовского кризиса. По официальным данным, после августа 1998 г. от 25 до 35% малых предприятий фактически прекратили свою деятельность, а это значит, что из877 тыс. предприятий (количество которых для нашей страны для созданиянормальной конкурентной среды должно достигать 3 — 5 млн.) только 600 тыс.сохранили свой бизнес. Но и эти предприятия сократили численность персонала,снизили оплату его труда.
Весь комплекс задач, означенный вПрограмме, вытекает из акцента на повышение качества и эффективности мергосударственной поддержки. Стержневой задачей среди прочих можно считатьотработку и внедрение прогрессивных финансовых технологий поддержки малыхпредприятий, которые обеспечат интеграцию финансовых механизмов малогопредпринимательства в кредитно-финансовую систему страны. Эту задачу в условияхдефицитности бюджетов всех уровней планируется решать на основе привлечениявнебюджетных источников. Этот принципиальный подход к развитию малогопредпринимательства на ближайшее будущее предполагает следующие приоритеты,установленные Постановлением Правительства РФ от 31 декабря 1999 г. N 1460 «О комплексе мер по развитию и государственной поддержке малых предприятий всфере материального производства и содействию их инновационнойдеятельности», выдвигает материальное производство как важнейшую сферудеятельности малых предприятий. Причем ставится задача по содействию ихинновационной деятельности и устанавливается, что государственная поддержкаоказывается в приоритетном порядке малым предприятиям, осуществляющимпроизводственную и инновационную деятельность в машиностроении иметаллообработке; микробиологической, медицинской и биотехнологической отрасляхпромышленности; в электронной промышленности; в деревообрабатывающейпромышленности; стройиндустрии, а также в пищевой промышленности и т.д.
Насередину первого десятилетия 21 века одной из форм поддержки и развития малогопредпринимательства в Российской Федерации является предоставление субъектаммалого предпринимательства льгот по налогообложению. Цель установленияналоговых льгот — сокращение размера налогового обязательства налогоплательщикаи тем самым экономическое стимулирование его финансово-хозяйственнойдеятельности.
Налоговыельготы устанавливаются законодательными актами о налогах и сборах. К числу этихактов относятся, прежде всего, Налоговый кодекс РФ (далее НК РФ) и принятые всоответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах. В соответствии со ст.56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельнымкатегориям налогоплательщиков преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками,включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере.Льготы можно разделить на: освобождение от налогообложения определенныхобъектов, категорий налогоплательщиков; скидки — уменьшение налогооблагаемойбазы; снижение ставки налога.
Порегиональным и местным налогам льготы устанавливаются нормативными актамисубъектов РФ и органов местного самоуправления, принятыми законодательнымиорганами власти.
Такимобразом, по источнику предоставления различают федеральные и региональныеналоговые льготы. Налоговые льготы не могут устанавливаться подзаконныминормативными актами, например указами Президента РФ, постановлениямиПравительства РФ, ведомственными актами, распоряжениями глав администраций и т.п. Налоговые льготы не могут иметь индивидуальный характер. Они предоставляютсяопределенной категории налогоплательщиков, например малым предприятиям,предприятиям, использующим труд инвалидов или реализующим определенные видыпродукции, и т. п. Конкретные виды налоговых льгот для отдельных категорийналогоплательщиков предусмотрены специальными налоговыми законами, главамивторой части НК РФ о налоге на прибыль, НДС, едином социальном налоге и др.Закон о государственной поддержке малого предпринимательства законом о налогахне является.
Неправомерноеиспользование налоговых льгот, как правило, приводит к неполной уплате в бюджетсумм соответствующего налога. В этом случае налогонеплательщик (при наличиивины) может быть привлечен к ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ «Неуплатаили неполная уплата сумм налога».
Приобщей системе налогообложения организации (в том числе субъекты малого исреднего бизнеса) уплачивают следующие налоги: налог на прибыль (ставка — 24 %от прибыли); налог на добавленную стоимость (ставки —0%, 10 %, 18 % (взависимости от категории товара (услуги)) от реализации); единый социальныйналог (ставка — 26% от оплаты труда при налоговой базе на каждое физическоелицо нарастающим итогом с начала года меньше 280000 рублей и расчетнымиметодами при аналогичном показателе больше 280000 рублей); транспортный налог(ставка в рублях зависит от мощности двигателя транспортного средства влошадиных силах); налог на имущество (ставка — 2,2 % от среднегодовой стоимостиимущества); земельный налог и другие налоги и сборы.
Государство возлагаетна малый бизнес определенные надежды как на резерв, использование которогопозволит поднять экономику страны. В связи с этим предприняты попытки снизитьналоговое бремя субъектов малого предпринимательства, а также облегчить налоговыйучет. Для достижения указанных целей в НК РФ был введен раздел, посвященныйспециальным налоговым режимам, ориентированный на субъекты малого предпринимательства.
В соответствии сналоговым законодательством специальный налоговый режим (система налогообложения)предусматривает особый порядок исчисления и уплаты налогов, в том числе заменуодним налогом совокупности установленных федеральных, региональных и местныхналогов и сборов.
В настоящее времядействуют следующие специальные налоговые режимы:
· гл.26.1 НК РФ «Система налогообложения для сельскохозяйственныхтоваропроизводителей»;
· гл.26.2 НК РФ «Упрощенная система налогообложения»;
· гл.26.3 НК РФ «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доходдля отдельных видов деятельности».
· гл.26.4 НК РФ «Система налогообложения при выполнении соглашений о разделепродукции».
Установлениеи введение в действие специальных налоговых режимов не относятся к установлениюи введению в действие новых налогов и сборов. Случаи и порядок примененияспециальных налоговых режимов определяются актами законодательства РоссийскойФедерации о налогах и сборах.
6 июля 2007 года был принят ФЗ Оразвитии малого и среднего предпринимательства в РФ который вступил в силу с 01января 2008 года. Федеральный закон регулирует отношения, возникающие междуюридическими лицами, физическими лицами, органами государственной властиРоссийской Федерации, органами государственной власти субъектов РоссийскойФедерации, органами местного самоуправления в сфере развития малого и среднегопредпринимательства, определяет понятия субъектов малого и среднегопредпринимательства, инфраструктуры поддержки субъектов малого и среднегопредпринимательства, виды и формы такой поддержки.
Нормативное правовое регулированиеразвития малого и среднего предпринимательства в Российской Федерацииосновывается на Конституции Российской Федерации и осуществляется настоящимФедеральным законом, другими федеральными законами, принимаемыми в соответствиис ними иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, законами ииными нормативными правовыми актами субъектов Российской Федерации,нормативными правовыми актами органов местного самоуправления.
Основные различияпрежнего и нового закона заключаются вследующем. Закон 1995 года распространялся только на субъектов малогопредпринимательства. К ним относились индивидуальные предприниматели иорганизации, доля благотворительных, религиозных и прочих организаций(указанных в ст. 3) в которых не превышала 25%, и средняя численность работниковне более 100 человек (50-60 в зависимости от сферы деятельности). Новый законразделяет малые (в том числе микропредприятия) и средниепредприятия (кстати, это не только организации, но и индивидуальныепредприниматели, а также крестьянские (фермерские) хозяйства). Малыепредприятия от средних отличаются по количеству работников: неболее 100 в малых, не более 250 в средних. В микропредприятиях работает всеголишь 15 человек. Новое условие отнесения организации и индивидуальногопредпринимателя к субъектам малого и среднего предпринимательства – это ограничениепо выручке. Правда, предельные размеры выручки еще должны бытьустановлены Правительством Российской Федерации
Глава 2. Налогообложение малых предприятий в РФ
2.1 Общий режим налогообложения (ОРНО)
Современная налоговаясистема Российской Федерации представляет собой взаимосвязанную систему налогови сборов, которые взыскиваются со всех экономических объектов, осуществляющиххозяйственную деятельность на территории Российской Федерации, и направляются вбюджеты различных уровней Российской Федерации.
Так как объектомизучения является малое предпринимательство, которое имеет право примененияспециальной системы налогообложения, которая представляет для нас большийинтерес, охарактеризуем ОРНО очень кратко, с позиции налогов, составляющихзначительную долю в структуре налоговой нагрузки предприятия.
При осуществлениифискальной и регулирующей функций налогов, как правило большая часть взысканийприходится на средства предприятия, полученные в виде прибыли или другихдоходов. Поэтому налог на прибыль можно по праву считать одним из основных посвоему значению федеральных налогов, как для государства, так и для самогопредприятия. Доля этого налога в консолидированном бюджете Российской Федерацииза январь-февраль 2008 года составляет 13% [37].
Кроме налога наприбыль, при применении общего режима налогообложения организации уплачиваюттакже следующие основные налоги:
— налог на добавленнуюстоимость;
— акцизы;
— единый социальныйналог;
— водный налог;
— налог на добычуполезных ископаемых;
— транспортный налог;
— налог на имуществоорганизаций;
— земельный налог.
Не будемостанавливаться на некоторых видах налогов, так как они уплачиваются определеннымивидами организаций и не являются обязательными для всех.
Налог на прибыль.В настоящий момент налог на прибыль регулируется 25 главой второй части НК РФ,которая была введена Федеральным законом от 06.08.2001 № 110-ФЗ. Этой главойопределяется порядок формирования себестоимости и порядок налогообложенияприбыли.
В настоящее время,согласно ст. 284 НК РФ, составляет 24% и уплачивается при общем режименалогообложения, за исключением случаев, предусмотренных п. 2-5 настоящейстатьи. При этом:
— 6,5% от суммыисчисленного налога зачисляется в федеральный бюджет;
— 17,5% от суммыисчисленного налога зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации (приэтом для отдельных категорий налогоплательщиков она может быть понижена с 17,5%до 13,5%).
Согласно ст. 246 НК РФ,налогоплательщиками налога на прибыль признаются:
— российскиеорганизации (то есть юридические лица, образованные в соответствии сзаконодательством Российской Федерации);
— иностранныеорганизации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации черезпостоянные представительства и (или) получающие доходы от источников вРоссийской Федерации.
Не являютсяплательщиками налога на прибыль следующие категории предприятий:
— организации,переведенные на упрощенную систему налогообложения;
— организации,переведенные на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видовдеятельности;
— организации,уплачивающие налог на игорный бизнес, по деятельности, относящейся к игорномубизнесу.
Объектом налогообложенияпо налогу на прибыль организаций является прибыль организации. Согласно ст. 247п.1, для российских организаций прибыль рассчитывается как полученные доходы,уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются всоответствии с данной главой.
К доходам в целяхнастоящей главы относятся :
1) доходы от реализациитоваров (подробнее в ст. 249 НК РФ);
2) внереализационныедоходы ( подробнее в ст.250 НК РФ).
Надо обратить вниманиена то, что согласно ст. 251 НК РФ существует
ряд доходов, которые неучитываются при определении налоговой базы.
В целях настоящей главыналогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму производственных расходов(за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Расходами признаютсяобоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаяхпредусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные)налогоплательщиком.
Расходы в зависимостиот их характера, а так же от условий осуществления и направлений деятельностиналогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством иреализацией, и внереализационные расходы.
Расходы, связанные спроизводством и реализацией, подразделяются на:
-материальные расходы;
— расходы на оплатутруда;
— суммы начисленнойамортизации;
— прочие расходы.(ихдальнейшую расшифровку можно посмотреть в ст. 253- 267.1 НК РФ).
Существует так же рядрасходов, которые не учитываются при определении налоговой базы (ст. 270 НКРФ).
Налоговой базой дляцелей данной главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствиисо ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.
Налогоплательщики,понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с гл.25 НК РФ, впредыдущем налоговом периоде (или периодах), вправе уменьшить налоговую базутекущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на частьэтой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базытекущего налогового периода производится с учетом особенностей, предусмотренныхст. 283, ст. 264.1, ст. 268.1, ст. 275.1, ст. 280 и ст. 304 НК РФ.
Налоговым периодом поналогу на прибыль признается календарный год (ст. 285 НК РФ). Отчетнымипериодами по данному налогу признаются первый квартал, полугодие и девятьмесяцев календарного года.
Налог, подлежащийуплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока,установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговыйпериод ст. 289 НК РФ, а именно не позднее 28 календарных дней со дня окончаниясоответствующего отчетного периода.
Налога на добавленную стоимость(НДС). НДС, как и налог на прибыль, относится к федеральнымналогам и регулируется гл. 21 НК РФ. Налогоплательщиками НДС, согласно ст. 143НК РФ, признаются:
— организации;
-индивидуальныепредприниматели;
— лица, признаваемыеналогоплательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границуРоссийской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексомРоссийской Федерации.
Налогоплательщикиподлежат обязательной постановке на учет в налоговом органе в соответствии сост. 83 и ст.84 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных гл. 21 НК РФ.
Организации ииндивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполненияобязанностей налогоплательщика (ст. 145 НК РФ), если за три предшествующихкалендарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этихорганизаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила всовокупности два миллиона рублей.
Объектомналогообложения (ст. 146 НК РФ) признаются следующие операции:
— реализация товаров(работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога ипередача товаров (результатов выполненных работ, оказанных услуг) по соглашениюо предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав;
— выполнение строительно-монтажныхработ для собственного потребления;
— ввоз на таможеннуютерриторию РФ товаров;
— передача натерритории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд,расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыльорганизаций.
Не признаются в целяхналогообложения объекты, указанные в п. 2 ст. 146 НК РФ, операции, указанные вст. 149 НК РФ и товары, ввезенные на территорию РФ, указанные в ст. 150 НК РФ.
Налоговая база приреализации товаров (работ, услуг) определяется в соответствии с гл. 21 НК РФ взависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных настороне товаров (работ, услуг).
При определенииналоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачиимущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика,связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественныхправ, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплатуценными бумагами.
Налоговая база приреализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное непредусмотрено ст.154 НК РФ, определяется как стоимость этих товаров (работ,услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ,с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Налоговый период ( втом числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов)устанавливается как квартал.
Налогообложениепроизводится по налоговым ставкам:
— 0 % при реализацииопределенного набора товаров и услуг, указанных в 1 п. ст. 164 НК РФ;
— 10% при реализациипродовольственных товаров, товаров для детей, периодических печатных изданий имедицинских товаров, указанных в п.2 ст. 164 НК РФ;
— 18 % в случаях, неуказанных в 1, 2, 4 пунктах данной статьи;
— иная ставка,рассчитанная согласно 4 п. ст.164 НК РФ.
Основным документом,на основании которого ведется учет операций является счет – фактура.
С налоговыми вычетами,и порядком их применения при данном виде налога можно ознакомиться в ст. 171 и172 НК РФ.
Уплата налога пооперациям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1-3 п.1ст. 146 НК РФ, на территории РФ производится по итогам каждого налоговогопериода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в томчисле для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд,услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующегоза истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено гл. 21 НК РФ.
В случае, если по итогамналогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога,исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствиис пп. 1-3 п.1 ст. 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету,возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями с положениями ст. 176НК РФ.
Налог на имущество.Относится к региональным налогам. Регулируется гл. 30 НК РФ и был введенФедеральным законом от 11.1.2003 № 139-ФЗ.
Налогоплательщикамиданного вида налога признаются:
— российскиеорганизации;
— иностранныеорганизации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации черезпостоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимоеимущество на территории Российской Федерации и в исключительной зоне РоссийскойФедерации (ст. 373 НК РФ).
Объектомналогообложения (ст.374 НК РФ) для российских организаций признается движимое инедвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение,пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместнуюдеятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основныхсредств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета,если иное не предусмотрено ст. 378 НК РФ.
Налоговой базойсчитается среднегодовая стоимость имущества, признанного объектомналогообложения.
Налоговая ставка – 2,2%. Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимостиот категории налогоплательщика и имущества, признанного объектомналогообложения. От налогообложения освобождаются (ст. 381 НК РФ): организацииуголовно-исполнительной системы, религиозные организации, общероссийскоеобщество организации инвалидов, фармацевтические компании, компании — вотношении ядерных установок и др.
Единый социальный налог(ЕСН). Федеральный налог.
Налогоплательщикаминалога признаются (ст.235 НК РФ):
1) лица, производящиевыплаты физическим лицам:
-организации;
-индивидуальныепредприниматели;
-физические лица, непризнаваемые индивидуальными предпринимателями;
2) индивидуальныепредприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой.
Если налогоплательщикотносится одновременно к нескольким из категорий налогоплательщиков, то онисчисляет и уплачивает налог по каждому основанию.
Объект налогообложенияявляются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками впользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметомкоторых является выполнение работ, оказание услуг. Не подлежат налогообложениюгосударственные пособия и другие суммы, указанные в ст. 238 НК РФ.
Для налогоплательщиков,указанных в пп.1 п.1 ст. 235 НК РФ, за некоторым исключением (ст. 241 НК РФ)налоговые вычеты по данному виду налога выглядят следующим образом:
— если налоговая базана каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года составляем менее280000 руб. – ставка налога составляет 26;
— если база находится винтервале от 280000 руб. до 600000 руб. – общая сумма налоговых выплатравняется 72800 руб.+10% суммы, превышающей 280000 руб.;
— если база свыше 600000руб.–налоговые выплаты 104800 руб.+2% от суммы, превышающей 600000 руб.
Налоговые ставки подругим видам налогоплательщиков и деление по уровням бюджета можно так жепосмотреть в ст. 241 НК РФ.
Транспортный налог. Относитсяк региональным налогам и был введен в НК РФ Федеральным законом от 27 ноября2001 № 148-ФЗ.
Налогоплательщикаминалога (ст. 357 НК РФ) признаются лица, на которых в соответствии сзаконодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства,признаваемые объектом налогообложения в соответствии со статьей 358 настоящегоКодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей.
Потранспортным средствам, зарегистрированным на физических лиц, приобретенным ипереданным ими на основании доверенности на право владения и распоряжениятранспортным средством до момента официального опубликования настоящегоФедерального закона, налогоплательщиком является лицо, указанное в такойдоверенности. При этом лица, на которых зарегистрированы указанные транспортныесредства, уведомляют налоговый орган по месту своего жительства о передаче наосновании доверенности указанных транспортных средств.
Согласно ст. 358 НК РФ объектом налогообложенияпризнаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходныемашины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты,теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки,гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные и воздушныетранспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке всоответствии с законодательством Российской Федерации.
Не являются объектом налогообложения:
1)весельные лодки, а также моторные лодки с двигателем мощностью не свыше 5лошадиных сил;
2)автомобили легковые, специально оборудованные для использования инвалидами, атакже автомобили легковые с мощностью двигателя до 100 лошадиных сил (до 73,55кВт), полученные (приобретенные) через органы социальной защиты населения вустановленном законом порядке;
3)промысловые морские и речные суда;
4)пассажирские и грузовые морские, речные и воздушные суда, находящиеся всобственности (на праве хозяйственного ведения или оперативного управления)организаций, основным видом деятельности которых является осуществлениепассажирских и (или) грузовых перевозок;
5)тракторы, самоходные комбайны всех марок, специальные автомашины (молоковозы,скотовозы, специальные машины для перевозки птицы, машины для перевозки ивнесения минеральных удобрений, ветеринарной помощи, техническогообслуживания), зарегистрированные на сельскохозяйственных товаропроизводителейи используемые при сельскохозяйственных работах для производствасельскохозяйственной продукции;
6)транспортные средства, принадлежащие на праве хозяйственного ведения илиоперативного управления федеральным органам исполнительной власти, гдезаконодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба;
7)транспортные средства, находящиеся в розыске, при условии подтверждения фактаих угона (кражи) документом, выдаваемым уполномоченным органом;
8)самолеты и вертолеты санитарной авиации и медицинской службы;
9)суда, зарегистрированные в Российском международном реестре судов.
Налоговаябаза (ст. 359 НК РФ) определяется:
— в отношении транспортных средств, имеющих двигатели (за исключениемтранспортных средств, указанных в пп. 1.1 п.1. ст. 359 НК РФ), — как мощностьдвигателя транспортного средства в лошадиных силах;
— в отношении водных несамоходных (буксируемых) транспортных средств, для которыхопределяется валовая вместимость, — как валовая вместимость в регистровыхтоннах;
— в отношении водных и воздушных транспортных средств, не указанных в пп. 1, 1.1и 2 п.1 ст. 359 НК РФ — как единица транспортного средства.
Вотношении транспортных средств, указанных в пп. 1, 1.1 и 2 п. 1 той же статьи,налоговая база определяется отдельно по каждому транспортному средству.
Вотношении транспортных средств, указанных в пп. 3 п. 1 ст. 359 НК РФ, налоговаябаза определяется отдельно.
Налоговымпериодом признается календарный год. Отчетными периодами дляналогоплательщиков, являющихся организациями, признаются первый квартал, второйквартал, третий квартал. При установлении налога законодательные(представительные) органы субъектов Российской Федерации вправе неустанавливать отчетные периоды (ст. 360 НК РФ).
Налоговыеставки (ст. 361 НК РФ) устанавливаются законами субъектов Российской Федерациисоответственно в зависимости от мощности двигателя, тяги реактивного двигателяили валовой вместимости транспортных средств, категории транспортных средств врасчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства, одинкилограмм силы тяги реактивного двигателя, одну регистровую тонну транспортногосредства или единицу транспортного средства в следующих размерах.
Налогоплательщики,являющиеся организациями, согласно ст. 363.1 НК РФ, по истечении налоговогопериода представляют в налоговый орган по месту нахождения транспортныхсредств, если иное не предусмотрено настоящей статьей, налоговую декларацию поналогу.
Форманалоговой декларации по налогу утверждается Министерством финансов РоссийскойФедерации.
Налоговыедекларации по налогу представляются налогоплательщиками не позднее 1 февралягода, следующего за истекшим налоговым периодом.
Налоговыерасчеты по авансовым платежам по налогу представляются налогоплательщиками втечение налогового периода не позднее последнего числа месяца, следующего заистекшим отчетным периодом.
Земельный налог. Относитсяк местным налогам и введен в НК РФ Федеральным законом от 29 ноября 2004 №141-ФЗ.
Налогоплательщикаминалога признаются организации и физические лица, обладающие земельнымиучастками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользованияили праве пожизненного наследуемого владения.
Непризнаются налогоплательщиками организации и физические лица в отношенииземельных участков, находящихся у них на праве безвозмездного срочногопользования или переданных им по договору аренды (ст. 388 НК РФ).
Согласност. 389 НК РФ, объектом налогообложения признаются земельные участки,расположенные в пределах муниципального образования (городов федеральногозначения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог.
Непризнаются объектом налогообложения:
1)земельные участки, изъятые из оборота в соответствии с законодательствомРоссийской Федерации;
2)земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательствомРоссийской Федерации, которые заняты особо ценными объектами культурногонаследия народов Российской Федерации, объектами, включенными в Списоквсемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектамиархеологического наследия;
3)земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательствомРоссийской Федерации, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности итаможенных нужд;
4)земельные участки из состава земель лесного фонда;
5)земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательствомРоссийской Федерации, занятые находящимися в государственной собственностиводными объектами в составе водного фонда.
Налоговаябаза (ст. 390 НК РФ) определяется как кадастровая стоимость земельных участков,признаваемых объектом налогообложения в соответствии со ст. 389 НК РФ.
Кадастроваястоимость земельного участка определяется в соответствии с земельнымзаконодательством Российской Федерации.
Особенностиопределения налоговой базы в отношении земельных участков, находящихся в общейсобственности можно посмотреть в ст.392 НК РФ.
Согласност. 393 НК РФ, налоговым периодом признается календарный год. Отчетнымипериодами для налогоплательщиков — организаций и физических лиц, являющихсяиндивидуальными предпринимателями, признаются первый квартал, второй квартал итретий квартал календарного года.
Налоговыеставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органовмуниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы иСанкт-Петербурга) и не могут превышать:
1)0,3 процента в отношении земельных участков:
-отнесенныхк землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зонсельскохозяйственного использования в поселениях и используемых длясельскохозяйственного производства;
-занятыхжилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунальногокомплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся наобъект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктурыжилищно-коммунального комплекса) или приобретенных (предоставленных) дляжилищного строительства;
-приобретенных(предоставленных) для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничестваили животноводства, а также дачного хозяйства;
2)1,5 процента в отношении прочих земельных участков.
Допускаетсяустановление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорийземель и (или) разрешенного использования земельного участка (ст.394 НК РФ).
Сналоговыми льготами по данному виду налога можно ознакомиться в ст. 395 НК РФ.
Налогоплательщики- организации или физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателямии использующие принадлежащие им на праве собственности или на праве постоянного(бессрочного) пользования земельные участки в предпринимательской деятельности,по истечении налогового периода представляют в налоговый орган по местунахождения земельного участка, если иное не предусмотрено настоящей статьей,налоговую декларацию по налогу (ст. 398 НК РФ).
Форманалоговой декларации по налогу утверждается Министерством финансов РоссийскойФедерации.
Как можно заметить, ОРНОприменяемая крупными и средними (и малыми по выбору) предприятиями оченьобширна по содержанию и имеет множество своих особенностей, в зависимости ототрасли, размера и др. характеристик объекта налогообложения.
2.2 Упрощенная система налогообложения (УСНО)
Пунктом 1 ст. 346.11 НКРФ предусмотрено, что переход к упрощенной системе налогообложенияосуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно, впорядке, установленном главой 26.2 НК РФ.
Прежде всего,рассмотрим, кто же попадает под определения организации и индивидуальногопредпринимателя.
В соответствии с п. 2ст. 11 НК РФ:
организации — это:
· юридическиелица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации;
· иностранныеюридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающиегражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательствоминостранных государств;
· международныеорганизации, их филиалы и представительства, созданные на территории РоссийскойФедерации.
Никакие другие субъектыправа не могут относиться в целях применения НК РФ к организациям (например,простое товарищество не относится к организациям в целях применения НК РФ, таккак не является юридическим лицом);
· индивидуальныепредприниматели — это физические лица,зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскуюдеятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы,адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты. Физические лица, согласно тому же п.2 ст. 11 НК РФ это граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства.
Поскольку цельювведения упрощенной системы налогообложения являлось сокращение налоговойнагрузки прежде всего на малый бизнес, законодательством предусмотрен рядограничений на применение данного режима. Возможно, таким образом отчастиосуществляется принцип прогрессивного налогообложения, до сих пор не получившийширокого распространения в российском налоговом праве: субъекты малогопредпринимательства имеют возможность платить меньше налогов как в абсолютном,так и в относительном выражении, чем представители крупного бизнеса. Крометого, процесс перехода на упрощенную систему связан с определенными условиями,установленными ст. 346.11 гл. 26.2 НК РФ.
Согласноп. 2 ст. 346.12 НК РФ организации имеют право перейти на упрощенную системуналогообложения в том случае, если по итогам 9 месяцев (январь — сентябрь) тогогода, в котором она подала заявление о переходе, доход от реализации непревысил 15 млн. руб. (без учета НДС). Для индивидуальных предпринимателей вгл. 26.2 НК РФ ограничения по доходам, полученным от предпринимательскойдеятельности, для перехода на упрощенную систему налогообложения неустановлены. При соблюдении условий, установленных ст. 346.12 и 346.13 гл. 26.2НК РФ, индивидуальные предприниматели вправе перейти на упрощенную системуналогообложения вне зависимости от размера полученных ими доходов отпредпринимательской деятельности за указанный период. Однако и индивидуальнымпредпринимателям, и организациям следует помнить, что согласно п. 4 ст.346.13НК РФ доходы налогоплательщиков, применяющих упрощенный налоговый режим,умноженные на индекс-дефлятор ( согласно Письму Минфина РФ от 18 февраля 2008 г. N 03-11-04/2/38 на 2008 г. определен в размере 1,34),не могут превысить 20 млн. руб. в год. Иначе они будут обязаны перейти на общуюсистему налогообложения.
Итак, одним из условиемперехода на упрощенную систему налогообложения для организаций служит критерийдохода от реализации. В соответствии со ст. 249 НК РФ доходом от реализациипризнаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственногопроизводства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественныхправ. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанныхс расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права,выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранногоналогоплательщиком метода признания доходов и расходов (метод начисления иликассовый метод) выручка от реализации признается в порядке, установленном ст.271 или ст. 273 НК РФ.
Еще одним условием,имеющим отношение к капиталу организаций, является критерий остаточнойстоимости основных фондов и нематериальных активов, определяемой в соответствиис законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете. Согласно пп. 16п. 3 ст. 346.12 НК РФ она не должна превышать 100 млн. руб. на 1 -е числомесяца, в котором было подано заявление о переходе на упрощенную систему. Отметим,что законодательство не предусматривает подобных ограничений на имуществоиндивидуальных предпринимателей.
Кроме того, необходимособлюдение критерия средней численности работников организаций и индивидуальныхпредпринимателей. Согласно пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, средняя численностьработников организаций и индивидуальных предпринимателей за налоговый период,определяемая в порядке, установленном федеральным органом исполнительнойвласти, уполномоченным в области статистики, не должна превышать 100 человек.
Не вправеприменять упрощенную систему налогообложения:
1)организации, имеющие филиалы и (или) представительства;
2) банки;
3)страховщики;
4)негосударственные пенсионные фонды;
5)инвестиционные фонды;
6)профессиональные участники рынка ценных бумаг;
7) ломбарды;
8)организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производствомподакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, заисключением общераспространенных полезных ископаемых;
9)организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся игорным бизнесом;
10)нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатскиекабинеты, а также иные формы адвокатских образований;
11)организации, являющиеся участниками соглашений о разделе продукции;
12)организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на системуналогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единыйсельскохозяйственный налог) в соответствии с гл. 26.1 НК РФ;
13) бюджетныеучреждения;
14)иностранные организации.
Объектомналогообложения, согласно ст. 346.14 НК РФ признаются: доходы или доходы,уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения выбирает самналогоплательщик, за исключением случаев, предусмотренных п.3 этой статьи. Приопределении объекта налогообложения налогоплательщик учитывает следующие доходы(ст.346.15 НК РФ): доходы от реализации ( согласно статье 249 НК РФ);внереализационные доходы ( согласно ст. 250 НК РФ). Он может уменьшить их навеличину следующих расходов ( ст. 346.16 НК РФ): расходы на основные средства(приобретение, сооружение и достройка); на нематериальные средства; арендныеплатежи; материальные расходы; расходы на оплату труда и выплату пособий повременной нетрудоспособности; расходы на все виды обязательного страхованияработников и имущества; расходы на рекламу; расходы на обеспечение пожарнойбезопасности и другие расходы согласно данной статье. Следует иметь в виду, чтов отличие от общей системы налогообложения, где перечень затрат, включаемых врасходы для целей налогообложения, является открытым при соблюдении требованийст. 252 НК РФ, перечень расходов, предусмотренный п. 1 ст. 346.16 НК РФ,является закрытым. То есть организации и индивидуальные предприниматели,выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величинурасходов, могут уменьшить доходы от предпринимательской деятельности только нате расходы, которые непосредственно предусмотрены п. 1 ст. 346.16 НК РФ.Никакие другие затраты в качестве расходов рассматриваться не могут. И согласност.346. 14 НК РФ, объект налогообложения не может меняться в течение 3 лет сначала применения упрощенной системы налогообложения.
Организации ииндивидуальные предприниматели, выбравшие в качестве объекта налогообложениядоходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежапо налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанныхнарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственнопервого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных суммавансовых платежей по налогу (п. 3 ст. 346.21 НК РФ). Исчисленные авансовыеплатежи по налогу засчитываются в счет уплаты налога по итогам налоговогопериода (п. 5 ст. 346.21 НК РФ).
Исчисленныеавансовые платежи по налогу засчитываются в счет уплаты налога по итогамНалогового периода. В соответствии со ст. 346.19 НК РФ налоговым периодомпризнается календарный год, а отчетными периодами признаются первый квартал,полугодие и девять месяцев календарного года.
В соответствии с п. 1ст. 346.20 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы,налоговая ставка устанавливается в размере 6%. В случае, если объектомналогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов -15%.
Таким образом, за триотчетных периода (1 квартал, полугодие и девять месяцев) уплачиваются авансовыеплатежи по единому налогу, а по итогам календарного года уплачивается налог сучетом уплаченных авансовых платежей.
Сумма налога (авансовыхплатежей по налогу), исчисленная налогоплательщиками за налоговый (отчетный)период, уменьшается на сумму страховых взносов на обязательное пенсионноестрахование, уплачиваемых за этот же период времени в соответствии сзаконодательством Российской Федерации, а также на сумму выплаченных работникампособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовыхплатежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50% по страховымвзносам на обязательное пенсионное страхование (п. 3 ст. 346.21 НК РФ). Надосказать, что малые предприятия применяющие УСНО согласно ст.346.24 для целейисчисления налоговой базы по налогу налогоплательщики должны вести специальнуюкнигу учета доходов и расходов, форма и порядок заполнения которой утвержденМинистерством финансов РФ. Для перехода на УСНО налогоплательщик должен податьзаявление в налоговый орган по месту нахождения (для ИП – по месту жительства)с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которогоналогоплательщик переходит на УСНО.
Одним из актуальныхвопросов, связанных с применением упрощенной системы налогообложения, являетсявопрос о необходимости восстановления сумм НДС по товарам (работам, услугам), втом числе по основным средствам и нематериальным активам, приобретенным доперехода на упрощенную систему налогообложения.
До 01.01.2006 этотвопрос не был урегулирован законодательно. Представители налоговых органовтребовали от организаций и индивидуальных предпринимателей, переходивших наупрощенную систему налогообложения, восстанавливать принятый к вычету НДС.Организации и предприниматели обращались в арбитражный суд. И арбитражнаяпрактика подтвердила, что НК РФ не предусматривает обязанности восстанавливатьНДС в данной ситуации (см. постановление Президиума Высшего Арбитражного СудаРФ от 30.03.2004 № 15511/03).
ОднакоФедеральным законом от 22.07.2005 № 119-ФЗ в Налоговый кодекс РФ были внесенысущественные изменения, касающиеся порядка исчисления НДС. Эти изменениякоснулись и организаций и предпринимателей, которые переходят с общего режиманалогообложения на упрощенную систему. В соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 170 НКРФ в новой редакции суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам(работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам,имущественным правам, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшегоиспользования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств инематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций,указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ. А в пункте 2 ст. 170 НК РФ названы, в томчисле, и операции, осуществляемые лицами, не являющимися плательщиками НДС.Лица, применяющие упрощенную систему налогообложения, плательщиками НДС неявляются (за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров натаможенную территорию РФ).
Таким образом, с01.01.2006 при переходе на упрощенную систему налогообложения необходимовосстановить НДС, принятый к вычету, по товарам (работам, услугам), в том числепо основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, которыебудут использоваться при применении упрощенной системы налогообложения.
Восстановлению подлежатсуммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средстви нематериальных активов — в размере суммы, пропорциональной остаточной(балансовой) стоимости без учета переоценки. Суммы налога, подлежащиевосстановлению, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), втом числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, аучитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.
При переходеналогоплательщика на упрощенную систему налогообложения суммы НДС, принятые квычету, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу(пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).2.3 Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Глава введенаФедеральным законом от 24.07.2002 № 104 –ФЗ. Так как эта система применяетсядля отдельных определенных видов деятельности и, соответственно имеет оченьограниченное применение, рассмотрим основные аспекты этой системы очень кратко.
В соответствии с главой26.3 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениямправительственных органов муниципальных районов, городских округов,законодательных органов государственной власти городов федерального значенияМосквы и Санкт-Петербурга в отношении следующих видов предпринимательскойдеятельности:
— оказание бытовыхуслуг;
-оказание ветеринарныхуслуг;
-оказание услуг поремонту, техническому обслуживанию;
-оказание услуг похранению автотранспортных средств на платных стоянках;
-определенных видоврозничной торговли;
— распространение иразмещение рекламы и др.( подробнее можно ознакомиться в ст. 346.26 НК РФ).
Как видно из перечняуслуг – сфера применения этой системы налогообложения очень ограничена.
Уплата ЕНВДпредусматривает освобождение организаций от уплаты налога на прибыльорганизации, налога на имущество организации и единого социального налога, аиндивидуальных предпринимателей — от налога на доход физических лиц (НДФЛ),налога на имущество физических лиц, единого социального налога. Организации ииндивидуальные предприниматели, облагающиеся ЕНВД не являются так жеплательщиками налога на добавленную стоимость (НДС), за исключением случаевввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Организации ииндивидуальные предприниматели, облагающиеся ЕНВД, уплачивают страховые взносына обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством РФ.
Как и в случае с ЕСН,налогоплательщик при осуществлении нескольких видов предпринимательскойдеятельности, подлежит обложению ЕНВД по каждому виду деятельности вотдельности. В этом случае он, должен вести раздельный учет имущества,обязательств и другие отчеты отдельно по каждому виду деятельности.
Налогоплательщики,осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, облагаемой ЕНВД,другие виды деятельности, уплачивают налоги и сборы по данным видам всоответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.
Основойдля исчисления данного вида налога является вмененный доход. Согласно ст.346.27 НК РФ, вмененный доход –это потенциально возможный доходналогоплательщика единого налога (ЕНВД), рассчитываемый с учетом совокупностиусловий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемыйдля расчета величины единого налога по установленной ставке.
Налоговойбазой для исчисления ЕНВД является величина вмененного дохода, рассчитываемаякак произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательскойдеятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физическогопоказателя, характеризующего данный вид деятельности. Базовая доходностьсогласно ст.346.27 НК РФ – это условная месячная доходность в стоимостномвыражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующегоопределенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимыхусловиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода. Согласноэтой же статье, существует два вида корректирующих показателей К1 и К2.
К1-устанавливаемый на календарный год коэффициент-дефлятор, учитывающий изменениепотребительских цен на товары в РФ в предшествующем периоде (на 2007 год этотпоказатель составлял 1,096 (приказ Минэкономразвития РФ от 03.11.2006 № 359)).
К2-корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупностьособенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортименттоваров, сезонность, режим работы, величину доходов и другие аспекты (подробнее– ст. 346.27 НК РФ).
Дляисчисления суммы единого налога в зависимости от вида предпринимательскойдеятельности используются определенные физические показатели, характеризующиеопределенный вид предпринимательской деятельности, и базовая доходностьсогласно ст. 346.29 НК РФ.
Налоговымпериодом по единому налогу признается квартал. Уплата налога производится непозднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода. В случае,если за налоговый период у налогоплательщика происходит изменение физического,налогоплательщик учитывает это изменение с начала месяца, в котором произошлиизменения, при расчете налога.
Налоговаяставка ЕНВД устанавливается равной 15% от величины вмененного дохода.
Суммаединого налога, исчисленная за налоговый период уменьшается налогоплательщикамина сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченныхза этот же период в соответствии с законодательством РФ вознаграждений своимработникам, а так же на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей,уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование, и на суммувыплаченных своим работникам пособий по временной нетрудоспособности. Но приэтом сумма ЕНВД не может быть уменьшена более, чем на 50%.
Согласност. 346.33 НК РФ, суммы единого налога зачисляются на счет органов Федеральногоказначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджетыгосударственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетнымзаконодательством Российской Федерации. 2.4 Сравнительный анализ систем налогообложения
Налогна прибыль (гл. 25 НК РФ) был введен Федеральным законом от 06.08.2001 №110-ФЗ. Как известно, прибыль – это один из основных финансовых показателейлюбого предприятия на повышение или удержание которого на определенном уровне инаправлена (косвенно или в явном виде) деятельность всего предприятия.
Менеечем через год Федеральным законом от 24.07.2002 № 104-ФЗ вводятся в ГК гл. 26.2«Упрощенная система налогообложения» и 26.3 «Система налогообложения в видеединого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности».Нововведение направлено на снижение налоговой нагрузки на малые предприятия, нонекоторые из них так и не спешат переходить на «упрощёнку». В чем же причина?Так ли действительно хороша УСНО? Давайте попытаемся сравнить основную иупрощенную системы налогообложения по основным, наиболее значимым отличиям этихсистем.
Дляэтого выделим основные преимущества и недостатки каждого из этих режимовналогообложения.
Приобщем режиме налогообложения юридические лица обязаны вести бухгалтерскийучет по традиционной системе учета; индивидуальные предприниматели — книгуучета доходов и расходов.
Достоинстваобщего режима:
· возможностьосвобождения от уплаты НДС при соблюдении критериев, установленных гл. 21 НКРФ;
· возможность примененияобщего режима налогообложения вне зависимости от показателей выручки, стоимостиимущества и других показателей;
· возможностьиспользования вне зависимости от вида деятельности, вида реализуемых товаров,работ, услуг;
· возможностьучитывать специфику деятельности, создание филиалов, представительств и другихобособленных подразделений;
· сокращенный объембухгалтерской и статистической отчетности для малых предприятий;
· в зависимости отобъема учетной информации возможность выбора форм ведения учета, в том числеупрощенных, для малых предприятий;
· возможностьведения учета в привычных для бухгалтера формах на протяжении всей деятельностипредприятия;
· ведение учета вэлектронном виде в специализированных бухгалтерских программах, что значительнооблегчает ведение учета и составление отчетности.
Недостатки:
· высокие затратына ведение учета (в отличие от упрощенного режима налогообложения), большойобъем налоговой отчетности;
· обязанность вестиналоговый учет;
· возможностьперехода на уплату единого налога на вмененный доход по всем или отдельнымвидам деятельности, как следствие, ведение раздельного учета доходов и расходовдля разных систем налогообложения;
· увеличениесебестоимости продукции (работ, услуг) за счет включения единого социальногоналога.
При упрощенномрежиме налогообложения ведутся книга учета доходов и расходов дляюридических лиц и индивидуальных предпринимателей и учет основных среств.
Достоинстваупрощенного режима:
· возможноеснижение налоговой нагрузки;
· самый маленькийобъем налоговой отчетности и низкие затраты на ее составление;
· самые низкиезатраты на ведение учета доходов и расходов;
· отсутствиеобязанности составлять бухгалтерскую отчетность;
· возможноеснижение себестоимости продукции, работ, услуг за счет отсутствия налога надобавленную стоимость, единого социального налога;
· с 2004 г. — возможность совмещать упрощенный режим и уплату единого налога на вмененный доход, чтообеспечивает идентичность освобождений от уплаты налогов и сокращение затрат наих расчет;
· системаоптимальна для налогоплательщиков, осуществляющих реализацию товаров, работ,услуг для физических и юридических лиц, получивших освобождение от уплаты НДС;
· сокращенный объемстатистической отчетности для малых предприятий.
Недостатки:
· отсутствие правадобровольно уплачивать НДС и, как следствие, возможная утрата клиентскогосписка или потеря бизнеса в целом;
· необходимостьотслеживать все нововведения в налоговом законодательстве, так как введениенового налога или изменение названия налога означает автоматическое включение вкачестве его плательщиков налогоплательщиков упрощенного режиманалогообложения;
· необходимостьотслеживать соблюдение показателей по критериям, дающим право применятьупрощенный режим;
· возможностьутраты права работать по упрощенному режиму налогообложения и, как следствие,возможная обязанность доплаты налога на прибыль, уплата штрафных санкций,восстановление данных бухгалтерского учета за весь период примененияупрощенного режима налогообложения, возможная дополнительная сдача налоговой ибухгалтерской отчетности;
· увеличение затратна ведение учета, если налогоплательщик решит дублировать учет хозяйственныхопераций по правилам бухгалтерского учета. Возможное появление обязанностиперехода на уплату единого налога на вмененный доход по одному или некоторымвидам деятельности и, как следствие, переход на ведение раздельного учетадоходов и расходов;
· невозможностьоткрывать филиалы и представительства, осуществлять деятельность и торговлютоварами, запрещенными плательщикам упрощенного режима налогообложения.
Общий режимналогообложения применяется чаще всего. Некоторые предприятия обоснованносчитают, что, с точки зрения оптимизации налогообложения, этот режим для нихнаиболее приемлем, для каких-то он, наоборот, увеличивает затраты не только приуплате налогов, но и по ведению учета. Тем не менее часть предприятийпродолжает работать по общему режиму налогообложения. Как правило, это связанос тем, что налогоплательщики общеустановленной системы налогообложения являютсяплательщиками налога на добавленную стоимость. Экономические реалии таковы, чтомногие партнеры (покупатели товаров, работ, услуг) малых предприятий ииндивидуальных предпринимателей являются плательщиками НДС, который уюридических лиц учитывается на счете 19 «НДС по приобретенным ценностям». Еслималое предприятие или индивидуальный предприниматель перейдет на упрощенныйрежим налогообложения или станет плательщиком единого налога на вмененныйдоход, то, как следствие, утратит часть сферы своего бизнеса [31].
2.5 Понятие «оптимизацияналогообложения»
Вспециальной литературе определения понятия «оптимизацияналогообложения» у разных авторов являются весьма схожими.
Например:«Уменьшение налогов (налоговая оптимизация) в общем смысле слова — это теили иные целенаправленные действия налогоплательщика, которые позволяютпоследнему избежать или в определенной степени уменьшить его обязательныевыплаты в бюджет, производимые им в виде налогов, сборов, пошлин и другихплатежей»[9].
Авторыданной работы выделяют также моральные, политические, экономические итехнико-юридические причины минимизации налогообложения. Не будем вдаваться ванализ данных причин, которые, по нашему мнению, являются отчасти схожими спричинами уклонения от уплаты налогов. В указанной работе они описаныдостаточно подробно.
Интереснымнения зарубежных исследователей о причинах возникновения оптимизацииналогообложения, удачно подобранные А.Н. Козыриным, в соответствии с которымизаконное или незаконное уклонение от уплаты налогов может происходить и последующим соображениям: "… для многих граждан осознание налоговыхобязанностей гораздо менее сильно, чем моральных. Для многих украсть у казны незначит украсть", а также: "… нельзя считать правонарушителем того,кто в сомнительных вопросах противостоит казне. Таким образом, представляется,что имеет место известное ослабление моральных принципов, когда дело касаетсяналоговых обязательств" [9].
И.И.Кучеров считает, что оптимизацией налогообложения принято именовать"… уменьшение размера налоговых обязанностей посредством целенаправленныхдействий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всехпредоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и другихзаконных приемов и способов" [9].
Другиеспециалисты высказывают мнение, что «налоговое планирование можноопределить как выбор между различными вариантами методов осуществлениядеятельности и размещения активов, направленный на достижение возможно болеенизкого уровня возникающих при этом налоговых обязательств» [9].
Вучебном пособии под редакцией С.Г. Пепеляева отмечается, что «налоговоепланирование можно определить как организацию деятельности налогоплательщикатаким образом, чтобы минимизировать его налоговые обязательства на стабильныйпериод без нарушения буквы и духа законов. Иными словами, оно означает выбормежду различными вариантами деятельности юридического лица и размещения егоактивов для достижения возможно более низкого уровня возникающих при этомналоговых обязательств» [9].
Снашей точки зрения, оптимизация налогообложения — это реализация закрепленногов п.7 ст.3 части первой НК РФ положения о том, что все неустранимые сомнения,противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются впользу налогоплательщика, осуществляемая посредством специфических формпланирования деятельности, найма рабочей силы и размещения финансовых средствналогоплательщика с целью максимального снижения возникающих при этом налоговыхобязательств .
Каквидим, специалисты используют несколько терминов, определяющих понятие«оптимизация налогообложения». Это еще и «минимизация», и«налоговое планирование», и «налоговая экономия».Необходимо уяснить, являются ли названные термины идентичными, для того чтобыоперировать ими в данной работе.
Снашей точки зрения, термины «оптимизация налогообложения»,«налоговое планирование» и «налоговая экономия» в принципеидентичны, с той лишь разницей, что налоговое планирование можно рассматриватькак определенное действие, являющееся частью более широкого понятия«оптимизация налогообложения». В то же время некоторые специалистыотмечают, что термин «минимизация налогов» может быть истолкован внесколько другом смысловом значении, чем «оптимизацияналогообложения».
Этообъясняется тем, что оптимизация налогообложения — процесс, связанный сдостижением определенных пропорций всех финансовых аспектов сделки или проекта.Поэтому мнение о том, что оптимизация налогообложения проводится только с цельюмаксимального законного снижения налогов и потому ее часто называют налоговойминимизацией, не совсем корректно.
Тогдапочему бы не создать такую схему работы организации, при которой налоги будутминимальны? Существует некая усредненная статистическая модель деятельностиорганизации, которая может быть рассчитана государственными органами наосновании средних данных по региону для предприятий различных типов и сфердеятельности. Разработаны поведенческие модели с соответствующими экономическимипараметрами, которые рассчитываются на основании обработки статистическихданных и описывают работу предприятий и организаций.
Впрактике аудиторских и консультационных компаний часто встречаются случаи,когда необходимо проведение работ по составлению сбалансированных налоговыхотчислений, в первую очередь связанное с существующими негласными нормативамисумм платежей в бюджет по разным налогам, которые могут быть взаимно зачтены.
Прирезком изменении или значительном и постоянном несоответствии указаннымпараметрам имеется риск подвергнуться налоговой проверке, которая можетсущественно затормозить текущую деятельность организации или сделать еепрактически невозможной. Как правило, эта неприятная процедура при отсутствиипомощи со стороны квалифицированного юриста или финансового адвоката можетзакончиться значительными потерями для организации даже при правильном ведениив ней бухгалтерского учета. Кроме того, при безоглядном применении налоговойминимизации нарушается баланс операций по другим сделкам, что вызываетпристальное и заслуженное внимание фискальных и правоохранительных органов [9].
Другиеспециалисты идут еще дальше, утверждая, что существуют "… два основныхспособа минимизации налогового бремени физических и юридических лиц, ведущихвнешнеэкономические операции. Первый способ достаточно прост — налоги можновообще не платить, уклоняясь от налоговой ответственности. Однако в этом случаепредусмотрены и самые суровые наказания для тех, кто нарушает законы. Поэтомунаиболее целесообразно все-таки не становиться на преступный путь, аиспользовать легальные методы ухода от излишнего налогового бремени, применятьмеждународное налоговое планирование" [9].
Снашей точки зрения, первый способ вряд ли можно назвать налоговой минимизациейв том смысле, в котором он рассматривается в данной работе.
Налоговоепланирование конкретного субъекта предпринимательской деятельности — это выбороптимального, с точки зрения конкретного налогоплательщика, сочетания ипостроения правовых форм деятельности в целях снижения налогового бремени врамках действующего налогового законодательства. Ведь не секрет, что каждыйналогоплательщик по-своему видит пределы налоговой оптимизации. Для однихкажется целесообразным использовать все возможные средства и методы дляснижения налогового бремени, они готовы подчас даже и рисковать, действуя«на грани фола»; другие стремятся к стабильности и созданиюдобропорядочного и законопослушного имиджа, предпочитая относительно скромные,но надежные доходы, а третьи вообще не используют большинство методовоптимизации (крупные иностранные компании), стремясь избежать возможныхвопросов со стороны контролирующих и правоохранительных органов.
Назовемосновные принципы налогового планирования, которые можно сформулироватьследующим образом:
1)законность, то есть соответствие действующему законодательству;
2)знание и подробное изучение позиции налоговых органов, а также судебнойпрактики по тем аспектам налоговых правоотношений, которых касаетсяоптимизация;
3)перспективность — налогоплательщик должен предвидеть последствия некорректногоприменения различных методов и схем налоговой оптимизации, которые могутповлечь за собой крупные финансовые потери;
4)этапность планирования, например, можно выделить следующие его этапы:
— принятие решения об организационно-правовой форме организации;
— принятие решения о налоговой юрисдикции: необходимо сразу решить, в какомрегионе будут находиться организация, ее руководящие органы, филиалы; будут липрименяться методы международного налогового планирования;
— изучение возможности применения налоговых льгот, а также определение правовыхформ оформления сделок;
— решение частных вопросов, таких как выбор наиболее выгодных форм амортизации,наиболее рациональных с налоговой точки зрения использования оборотных средств,размещения полученной прибыли и т.д.;
5)предварительный расчет финансовых последствий планирования (расчет вариантовсумм налогов, в том числе с оборота, по результатам общей деятельности поотношению к конкретной сделке или проекту в зависимости от различных правовыхформ ее реализации);
6)индивидуальность налогового планирования. Налоговая схема работы каждойорганизации и финансовая схема каждой сделки во многом уникальны, ипрактические советы могут даваться в каждом конкретном случае послепредварительной правовой экспертизы специалистов;
7)коллегиальность в принятии решений о методах и формах налоговой оптимизации.Специалисты отмечают, что процесс налоговой оптимизации — это:
— совместная работа бухгалтера, юриста и руководителя (менеджера);
— постоянный поиск новых оригинальных решений и схем работы организации;
— постоянное изучение специальной литературы, изучение и анализ опыта другихорганизаций этого профиля и смежных сфер бизнеса.
Можновыделить несколько этапов налогового планирования.
Напервом этапе обычно появляется идея об организации бизнеса, формулируются целии задачи, а также достигается ясность в вопросе о возможном использованииналоговых льгот, предоставляемых законодательством.
Второйэтап — выбор наиболее выгодного с налоговой точки зрения места расположенияпроизводства и конторских помещений организации, а также ее филиалов, дочернихкомпаний и руководящих органов.
Выборорганизационно-правовой формы юридического лица и определение ее соотношения свозникающим при этом налоговым режимом, как правило, происходит на третьемэтапе.
Последующиеэтапы относятся к текущему налоговому планированию, которое должно пронизыватьвсю систему управления хозяйствующего субъекта:
— формирование так называемого налогового поля организации с целью анализаналоговых льгот, на основе проведенного анализа формируется план ихиспользования по выбранным налогам;
— разработка (с учетом уже сформированного налогового поля) системы договорныхотношений организации;
— составление журнала типовых хозяйственных операций для ведения финансового иналогового учета; анализ различных налоговых ситуаций;
— планирование надежного налогового учета и контроля за правильностью исчисленияи уплаты налогов [36].2.6 Правовые основы оптимизации налогообложения
Прирассмотрении правомерности любого юридического действия, во-первых, необходимовыяснить его соответствие Конституции Российской Федерации.
Статья57 Конституции Российской Федерации устанавливает, что «каждый обязанплатить законно установленные налоги и сборы». Таким образом, Основнойзакон страны относит уплату налогов в бюджет к обязанностям всехналогоплательщиков. Это во многом обуславливается тем, что от своевременности иполноты сбора налогов зависит наполняемость бюджетов различных уровней, что, всвою очередь, влияет на стабильность выплат заработной платы, пенсий, дотаций,социальных пособий для малоимущих.
Вто же время, учитывая, что налог является формой безвозмездного изъятия частисобственности хозяйствующего субъекта (ст.8 НК РФ), а Конституция РоссийскойФедерации устанавливает право каждого иметь в собственности имущество (ст.35) изакрепляет право каждого защищать свои права и свободы всеми способами, незапрещенными законом (ст.45), специалисты делают вывод, что"… законодательство РФ признает право плательщика налогов (собственникаденежных средств, полученных от осуществления определенной хозяйственнойдеятельности) на реализацию мер защиты права собственности, в том числе и на действия,направленные на уменьшение налоговых обязательств" [14] .
«ВРоссийской Федерации субъекты предпринимательской деятельности обладают правомзащищать свои имущественные права любыми не запрещенными законом способами.Поскольку налог — это изъятие в доход государства определенной части имуществаналогоплательщика, а право собственности первично, следовательно,налогоплательщик вправе избрать вариант уплаты налогов, позволяющий сохранятьсобственность, минимизировать налоговые потери. Данное положение особенно важнов связи с действующей в налоговом праве „презумпцией облагаемости“,что выражается в обложении государством налогами всех доходов, за исключениемперечисленных в законе.
Статья21 Налогового кодекса Российской Федерации прямо предусматривает, что»налогоплательщик имеет право использовать налоговые льготы при наличииоснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах"[14].
Отметимтакже, что норма ст.35 Конституции Российской Федерации устанавливает, чтокаждый вправе иметь имущество в собственности, владеть, пользоваться ираспоряжаться им как единолично, так и совместно с другими лицами, что, однако,означает также и равенство ограничений, вытекающих для всех собственников изтребований, например, социальной политики государства (ч.1 ст.7 КонституцииРоссийской Федерации).
Конституционноеопределение содержания права собственности в ч.2 ст.35 Конституции РоссийскойФедерации как совокупности трех прав: владения (то есть фактического обладанияобъектом), пользования (то есть получения пользы от объекта) и распоряжения (тоесть купли-продажи, дарения и других сделок по поводу объекта правасобственности) — закрепляет традиционное основное содержание правасобственности.
Помимоположений, закрепленных в Основном законе страны, главной правовой предпосылкойоптимизации налогообложения является включение в НК РФ важнейшегодемократического института — презумпции невиновности налогоплательщика.
Налоговоезаконодательство экономически развитых стран Запада, отличаясь глубокой и детальнойпроработкой правовых норм, занимает отдельное место в общей системе права этихгосударств. Важнейшей особенностью налогового законодательства является то, чтов нем не действует принцип презумпции невиновности и бремя доказательства прирассмотрении судебных исков по налоговым делам всегда лежит наналогоплательщике. Обвиняемый (подозреваемый) лишен при этом права на отказ впредставлении сведений, могущих быть использованными против него в ходесудебного разбирательства. Подобные правовые нормы действуют в США, Франции,Германии, Швейцарии и ряде других стран.
Вналоговом законодательстве предусматриваются существенные «изъятия»из гражданских прав и свобод, декларируемых в Конституциях рассматриваемыхгосударств: неприкосновенности жилища, тайны переписки и других. По утверждениюзападных специалистов, действия властей, которые в иных случаяхклассифицируются как «вторжение в частную жизнь», в налоговом праверассматриваются как норма. Например, при заполнении налоговой декларацииналогоплательщик обязан сообщать сведения не только о финансовом положениисвоей семьи, но также о состоянии здоровья, взносах в фонды различныхобщественных и политических организаций и любые другие сведения, если налоговыеорганы считают их необходимыми для исчисления суммы налога. Так, в Швейцарии вналоговой декларации указываются данные о движимом и недвижимом имуществе (вотношении автомобиля — марка, год покупки, цена), наличии драгоценностей(изделия из золота, бриллиантов и т.п.), сберегательных книжек (с указанием ихномеров, остатков вкладов и названий банков) и т.д.
Ивсе же, отметим, что время и практика показали своевременность и необходимостьвведения в Российской Федерации принципа презумпции невиновностиналогоплательщика.
2.7 Виды оптимизации налогообложения
Снашей точки зрения, можно выделить следующие виды оптимизации налогообложения:
1)оптимизация по видам налогов (НДС, налог на прибыль, налог на доходы физическихлиц, единый социальный налог и др.);
2)оптимизация налогообложения у организаций в зависимости от их принадлежности ктой или иной сфере финансово-хозяйственной деятельности (так называемаяотраслевая оптимизация, имеющая черты и особенности, присущие конкретному видудеятельности, например для банков, страховых организаций, организаций торговлии т.д.);
3)оптимизация налогообложения по категориям налогоплательщиков (организации,предприниматели, иные физические лица, крупные, средние и малыеналогоплательщики).
Оптимизацияотдельного налога может осуществляться по следующимосновным направлениям: изменение места и момента возникновения налоговогообязательства, а также его размера.
Изменениеместа возникновения налоговых обязательств достигается наоснове использования таких методов, как:
— изменениеместа государственной регистрации (места жительства) организации;
— созданиедочерней (зависимой) организации в месте, отличном от места регистрацииголовной организации, для перевода части операций (активов, имущества);
— изменениеформы ведения бизнеса (замена организации индивидуальным предпринимателем либозамена самостоятельного ведения бизнеса совместным);
— созданиеобособленных подразделений (филиалов и др.) с наделением их имуществом ипереводом в них части операций;
— изменениеместа нахождения (регистрации) имущества.
Использованиеуказанных методов возможно только в том случае, если налоговый режим в новомместе отличается от старого, хотя бы по таким параметрам, как виды уплачиваемыхналогов, размеры налоговых ставок по соответствующим налогам, виды и порядокприменения налоговых льгот и т. д.
Вмировой практике налогового планирования широкое распространение получилоиспользование метода оптимизации через регистрацию посреднической компании втак называемых офшорных зонах, которые предоставляют налоговые льготыорганизациям, фактически осуществляющим деятельность за их пределами, взаменуплаты разовых и периодических платежей.
Изменениемомента возникновения налоговых обязательств, как правило,достигается
· изменениемположений учетной политики в части момента признания дохода и определения датыреализации товаров (работ, услуг), создания резервов;
· изменениемположений договоров (вид договоров, порядок и формы расчетов по ним);
· переносомсроков уплаты налогов по основаниям, предусмотренным налоговымзаконодательством (получение в установленном порядке отсрочки, рассрочки,налогового кредита, инвестиционного налогового кредита).
Основныенаправления изменения размера налогового обязательства вытекают из методикиисчисления конкретного налога.
Соответственно,основные направления работы по изменению размера налогов будут включатьв себя:
•изменение хозяйственных операций (отношений) с целью исключения объектовналогообложения;
•изменение хозяйственных операций (отношений) с целью уменьшения налоговойбазы;
•создание возможностей для применения пониженных налоговых ставок;
•изменение хозяйственных операций (отношений) с целью увеличения размераприменяемых налоговых вычетов [36].
Можнотакже выделить пассивный и активный виды оптимизации. К пассивному видуоптимизации можно отнести альтернативную оптимизацию, когда в налоговомзаконодательстве существуют две или более нормы, а вопрос большейцелесообразности использования одной из них находится в компетенции грамотногоспециалиста организации или физического лица — налогоплательщика.
Кактивному виду оптимизации можно отнести специфические методы планированиядеятельности организации, заключающиеся в активных, волевых действиях еедолжностных лиц, направленных на минимизацию налогов.
Специалистыразличают также кратковременное (текущее) и долговременное (стратегическое)планирование.
Притекущем планировании возможны использование пробелов законодательства, учетналоговых льгот, нововведений и др.
Придолговременном планировании возможны учет специфики объекта налогообложения исубъекта налогообложения, особенностей метода налогообложения, использованиеналоговых убежищ, налоговых режимов отдельных стран, применение международныхсоглашений и др.
Представимметоды оптимизации налогообложения в современных условиях ведения бизнесаприведены в таблице.
Таблица2.1. Методы оптимизации налогообложения в современных условиях ведения бизнеса*Методы, направленные на уменьшение налоговой нагрузки: Без изменения структуры уплачиваемых налогов Путем изменения структуры уплачиваемых налогов Уменьшение налоговой базы Манипулирование ценами( в том числе трансфертное ценообразование). Манипулирование затратами. Изменение формы и условий договорных отношений. Формирование соответствующей учетной политики (метод описания затрат, начисления амортизации). Сокращение перечня уплачиваемых налогов Изменение организационно-правовой формы, смена статуса юридического лица на индивидуального предпринимателя. Другие методы Уменьшение налоговых ставок Организация раздельного учета реализации товаров, облагаемых по разным ставкам. Создание условий для применения пониженной ставки ( регрессивная шкала по ЕСН). Использова-ние специального налогового режима Упрощенная система налогообложения. Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Единый сельскохозяйственный налог. Соглашение о разделе продукции. Использова-ние льгот и налоговых вычетов Использование установленных законом для данного налогопла-тельщика льгот. Измене-ние деятельности для использования льгот и преференций. Изменение места регистрации налогоплательщика Регистрация в оффшорной зарубежной юрисдикции. Регистрация во внутренней свободной экономической зоне. Изменение порядка и сроков уплаты налогов Изменение договорных условий. Создание и использование резервов. Изменение срока уплаты налога в соответствии с гл.9 ч.1 НК РФ Регистрация в других юрисдикциях с льготной системой налогообложения.
*Источник:econom.nsc.ru/eco/arhiv/ReadStatiy/2007_01/ Bukina.htm
Однимиз направлений оптимизации налоговых платежей, как уже отмечалось выше,является выбор еще на стадии организации бизнеса режима налогообложения: общегоили специальных. Если переход на единый налог на вмененный доход являетсяпринудительным в соответствии с гл. 26.3 Налогового кодекса РФ, то применениеупрощенной системы налогообложения — добровольным. Причем в последнем случаеважно правильно выбрать объект налогообложения: доходы или доходы за минусомрасходов.
Организациям,оказывающим услуги, как правило, выгодно объектом налогообложения выбирать«доходы» со ставкой 6%, так как расходы у них обычно малы; для производственных- «доходы за минусом расходов».
Такжехочется отметить, что в упрощенной системе налогообложения с объектом обложения«доходы минус расходы» законодательством предусмотрен весьма выгодный дляналогоплательщика порядок включения в состав расходов стоимости основныхсредств, в том числе приобретенных до перехода на упрощенную систему. Переносстоимости внеоборотных активов на стоимость продукции посредством начисленияамортизации происходит в значительно более короткие сроки, чем прииспользовании стандартного налогового режима. Соответственно на указанные суммыуменьшается объект налогообложения (при применении объекта обложения «доходы»это преимущество не имеет значения).
Вто же время не в пользу варианта «доходы минус расходы» действует правилогарантированной уплаты минимального налога независимо от результата финансово-хозяйственной деятельности, в некоторых случаях заметно уменьшающее выгоду отиспользования данного варианта.
Длякаждого налогоплательщика выбор системы налогообложения и учета исключительноиндивидуален. При этом следует исходить не только из оптимизацииналогообложения и снижения затрат на ведение учета, но и учитывать спецификуведения хозяйственной деятельности [36].
/>Глава 3. Сопоставимый анализ системналогообложения ООО «АБВ»/>3.1 Характеристика ООО «АБВ»
Обществос ограниченной ответственностью ООО «АБВ» зарегистрировано в 2002 году,учреждено физическим лицом – единственным участником общества. Основной виддеятельности, осуществляемый обществом, — оказание проката видиофильмов.Является частным коммерческим предприятием и осуществляет свою деятельность всоответствии с Уставом предприятия, Конституцией РФ и действующимзаконодательством РФ.
Уставныйкапитал ООО «АБВ» в момент учреждения формируется денежными средствами,вносимыми участниками, и составляет на момент учреждения 10 000 (десятьтысяч) рублей, что составляет 100 долей по 100 рублей каждая.
ООО«АБВ» арендует офисные помещения, автомобиль, имеет в собственности офиснуюмебель, оргтехнику, информационные программы, штат работников из шести человек,работающих в ООО «АБВ» по основному месту работы, и двух человек, работающих вООО «АБВ» по совместительству с работой в других организациях.
ООО«АБВ» имеет два расчетных счета: один в АКБ «Русь» и один в СбербанкеРоссии. Расчеты с поставщиками видео продукции по договорам ведутся в основномбезналичным способом, с покупателями в наличной форме
Счетавыписываются в установленном порядке, оказание услуг по договорам оформляетсяактами приема-передачи, подписываемыми ежемесячно полномочными представителями.
Хозяйственныесредства образуются за счет собственных и заемных средств. К источникам заемныхсредств относятся заемные средства краткосрочного и среднесрочного характера, атакже кредиторская задолженность.
С2002 году ООО «АБВ» применяло упрощенную систему налогообложения, учета иотчетности в соответствии с Федеральным законом № 222-ФЗ от 29.12.1995г.«Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектовмалого предпринимательства».
Книгиучета доходов и расходов субъектов малого предпринимательства, применяющихупрощенную систему налогообложения, учета и отчетности велись в электронномвиде. Все четыре книги прошнурованы, пронумерованы, число страниц подтвержденоподписью директора ООО «АБВ» и печатью общества, заверено подписью должностноголица налогового органа и скреплено печатью. Налоговым органом на первойстранице каждой книги зафиксированы регистрационный номер годового патента идата его выдачи.
ООО«АБВ» по итогам хозяйственной деятельности за отчетный квартал предоставляло вналоговый орган в срок до 20 числа, следующего за отчетным периодом, расчетподлежащего к уплате единого налога с учетом оплаченной стоимости патента, атак же выписку из книги доходов и расходов (по состоянию на последний рабочийдень отчетного периода с указанием совокупного дохода, полученного за отчетныйпериод). />3.2 Анализ налогообложения ООО«АБВ» по результатам его деятельности в первом квартале 2005, 2006, 2007 года
Воснову расчетов положены данные из Книг учета доходов и расходов субъектовмалого предпринимательства, применяющих упрощенную систему налогообложения, ООО«АБВ» соответственно по 2005, 2006 и 2007 годам.
Длятого, чтобы анализируемые показатели были более соотносимы друг с другом, вкачестве анализируемого периода взят первый квартал каждого года, так какданные по 2005 году есть только за этот период.
ДоходыООО «АБВ» составили:
впервом квартале 2005 года — 150 000 рублей
(ежемесячнаявыручка от оказанных услуг по договорам с постоянными клиентами: 8 клиентов * 3600,00р. * 3 месяца = 86 400,00р.; выручка от разовых оказанных услуг за 3месяца составила 63 600,00р.; 86 400,00р. + 63 600,00р. = 150 000,00р.),
впервом квартале 2006 года – 270 000 рублей
(ежемесячнаявыручка от оказанных услуг по договорам с постоянными клиентами: 12 клиентов *4 000,00р. * 3 месяца = 144 000,00р.; выручка от разовых оказанных услуг за 3месяца составила 8 000,00р., выручка в виде процентов от взысканных в судебномпорядке сумм исковых требований клиентов составила 118 000,00р., 144 000,00р. +8 000,00р. + 118 000,00р. = 270 000,00р.),
впервом квартале 2007 года – 270 000 рублей
(ежемесячнаявыручка от оказанных услуг по договорам с постоянными клиентами: 15 клиентов *5 000,00р. * 3 месяца = 225 000,00р.; выручка в виде процентов от взысканных всудебном порядке сумм исковых требований клиентов составила 45 000,00р., 225000,00р. + 45 000,00р. = 270 000,00р.).
РасходыООО «АБВ» во всех анализируемых периодах в среднем остаются неизменными исостоят из:
заработнойплаты – 42 000 рублей
(6работников по полной ставке и 2 работника по 0,5 ставки составляют 7 штатныхединиц, оклад 1 работника составляет 2 000,00р./мес., 7 работников * 2 000,00р.* 3 месяца = 42 000,00р.),
взносовна обязательное пенсионное страхование – 5 880 рублей
(42000,00р. * 14% = 5 880,00р.),
ежемесячныхплатежей по аренде офиса – 18 000 рублей
(6000,00р. * 3 месяца = 18 000,00р.),
ежемесячныхплатежей по аренде автомобиля – 2 400 рублей
(800,00р.* 3 месяца = 2 400,00р.),
ежемесячныхплатежей за обновление баз данных – 6 000 рублей
(2000,00р. * 3 месяца = 6 000,00р.),
оплатыоказанных в январе услуг по договору с аудитором – 15 000 рублей,
оплатытелефонных, почтовых услуг по счетам ГТС, МТС, УФПС за 3 месяца – 24 000рублей,
ежемесячнойоплаты услуг по договору технического обслуживания организационной техники – 2250 рублей
(750,00р.* 3 месяца = 2 250,00р.),
оплатыприобретенных за 3 месяца ГСМ – 1 500 рублей,
оплатыпотребленной электроэнергии по выставленным счетам за 3 месяца – 1 500 рублей,
оплатыуслуг АКБ «Русь» за 3 месяца – 600 рублей,
оплатыуслуг СБ РФ за 3 месяца – 900 рублей,
судебныхрасходов за 3 месяца – 1 050 рублей,
оплатыприобретенных канцелярских товаров (бумаги, авторучек, маркеров, скрепок,степлеров, скоб для степлеров, папок-файлов, папок-скоросшивателей и т.п.) за 3месяца – 1 500 рублей.
Итогоежегодно расходов – 122 580 рублей за 1 квартал.
Всоответствии с установленными нормативами при определении совокупного доходаорганизации во внимание не принимаются ее расходы по заработной плате, а приопределении дохода, уменьшенного на величину расходов, во внимание непринимаются расходы по техобслуживанию оргтехники и судебные расходы (их нет вустановленном законом перечне расходов, величина которых уменьшает налогооблагаемыедоходы).
Сучетом этого размер уменьшающих налогооблагаемый доход расходов составляет:
по2005 году – 65 230 рублей
(122580,00р. – 42 000,00р. – 15 000,00р. (нет аудиторских услуг) – 350,00р.(судебные расходы меньше, чем в 2002 и 2003 годах) = 65 230,00р.),
по2006 году – 80 580 рублей
(122580,00р. – 42 000,00р. = 80 580,00р.),
по2007 году – 119 280 рублей
(122580,00р. – 2 250,00р. – 1 050,00р. = 119 280,00р.).
Налоговаябаза по каждому анализируемому периоду составила:
в2005 году – 84 770 рублей
(150000,00р. доходов – 65 230,00р. принимаемых расходов = 84 770,00р.),
в2006 году – 189 420 рублей
(270000,00р. доходов – 80 580,00р. принимаемых расходов = 189 420,00р.),
в2007 году – 150 720 рублей
(270000,00р. доходов – 119 280,00р. принимаемых расходов = 150 720,00р.).
Приставках налогообложения процентов в 2005 и 2006 годах, 15 процентов в 2007 годусумма налогов по ставке составила:
в2005 году – 16 954 рубля
(84770,00р. * 15% = 16 954,00р.),
в2006 году – 37 884 рубля
(189420,00р. * 15% = 37 884,00р.),
в2007 году – 22 608 рублей
(150720,00р. * 6% = 22 608,00р.).
Таккак в 2005 и 2006 годах ООО «АБВ» ежеквартально в течение года выплачивалостоимость патента на право применения упрощенной системы налогообложения, суммаисчисленного по ставке налога подлежит уменьшению на выплаченную стоимостьпатента. В результате этого сумма налога к уплате за 1 квартал составила:
в2005 году – 15 557 рублей
(выплаты1 квартала 2005 года по патенту в федеральный, региональный и местный бюджеты –697,00р. + 309,00р. + 391,00р. = 1 397,00р.; 16 954,00р. – 1 397,00р. = 15557,00р.),
в2006 году – 36 487 рублей
(выплаты1 квартала 2006 года в федеральный, региональный и местный бюджеты – 697,00р. +309,00р. + 391,00р. = 1 397,00р.; 37 884,00р. – 1 397,00р. = 35 487,00р.).
В2007 году — 22 608 рублей.
Минимальный налог по результатам деятельности ООО«АБВ» в 1 квартале 2007 года неприменяется, так как налог, исчисленный по результатам деятельностиорганизации, превышает размер минимального налога:
270 000,00р. * 1% = 2 700,00р. (сумма минимальногоналога),
2 700,00р.
Таблица3.1. Расчет сумм налогов при применении организацией старого и нового объектаналогообложенияИсходные данные Объект налогообложения при упрощенной системе совокупный доход доход, уменьшенный на величину расходов Показатели, применяемые в расчетах Анализируемый период 1 кв. 2005г. 1 кв. 2006г. 1 кв. 2007г. Доход (выручка) 150 000,00р. 270 000,00р. 270 000,00р. Расходы Зарплата 42 000,00р.
Взносы на обязательное пенсионное
страхование (14%) 5 880,00р. 5 880,00р. 5 880,00р. Аренда офиса 18 000,00р. 18 000,00р. 18 000,00р. Аренда автомобиля 2 400,00р. 2 400,00р. 2 400,00р. Обновление баз данных 6 000,00р. 6 000,00р. 6 000,00р. Аудиторские услуги 15 000,00р. 15 000,00р. Телефонные, почтовые услуги 24 000,00р. 24 000,00р. 24 000,00р. Услуги по обслуживанию оргтехники 2 250,00р. 2 250,00р. Услуги банка 1 500,00р. 1 500,00р. 1 500,00р. Расходы ГСМ 1 500,00р. 1 500,00р. 1 500,00р. Электрическая энергия 1 500,00р. 1 500,00р. 1 500,00р. Судебные расходы 700,00р. 1 050,00р. Канцелярские товары 1 500,00р. 1 500,00р. 1 500,00р. ИТОГО расходы 65 230,00р. 80 580,00р. 119 280,00р. Расчет единого налога для упрощенной системы налогообложения Налогооблагаемая база 84 770,00р. 189 420,00р. 150 720,00р. Ставка налогообложения 15 15 6 Сумма налога по ставке 16 954,00р. 37 884,00р. 22 608,00р.
Вычеты из налога (по 2005-2007г.г. – стоимость патента за 1 квартал:
697руб.+309руб.+391руб.=1397руб.) 1 397,00р. 1 397,00р. Сумма налога к уплате 15 557,00р. 36 487,00р. 22 608,00р.
Изприведенных в таблице расчетов видно, что применяемый в 2007 году режимналогообложения более выгоден для ООО «АБВ», так как при тех же размерах исоотношении доходов и расходов, например, по результатам деятельности первогоквартала 2006 года организация заплатила единый налог на 13 879 рублей больше,чем по тому же периоду 2007 года:
36487,00р. – 22 608,00р. = 13 879,00р.
Переплатаналога, то есть разница в суммах уплаченных налогов, составила более 5процентов дохода организации:
270000руб.*5,14%=13 878руб.
Выборв качестве объекта налогообложения доходов, уменьшенных на величину расходов значительносокращает величину налогооблагаемой базы.
Однаков выборе альтернативного объекта налогообложения есть и свои минусы.
Вчастности, перечень расходов, уменьшающих облагаемый единым налогом доход,является закрытым и предусматривает далеко не все расходы, возникающие уналогоплательщика в процессе осуществления предпринимательской деятельности.
3.3 Расчет единого налога для ООО «АБВ», применяющейупрощенную систему налогообложения, с изменением объекта налогообложения и изменениемсоотношения доходов и расходов
Впервом квартале 2007 года ООО «АБВ» в качестве объекта налогообложения приупрощенной системе налогообложения были выбраны доходы, уменьшенные на величинурасходов, что привело к следующим показателям деятельности организации заквартал (данные приведены из Таблицы 3.1):
величинадохода – 270 000 рублей,
общаявеличина расходов – 122 580 рублей,
величинарасходов, уменьшающих налогооблагаемый доход – 119 280 рублей,
налогооблагаемаябаза – 150 720 рублей,
ставканалога – 15 процентов,
сумманалога к уплате – 22 608 рублей.
Вслучае, если бы ООО «АБВ» при переходе на упрощенную систему налогообложениядля определения налогооблагаемой базы применило объект налогообложения в видедоходов, показатели ее деятельности могли бы выглядеть следующим образом:
— величина доходов – 270 000 рублей;
— налогооблагаемая база – 270 000 рублей (денежное выражение доходов);
— ставка налога – 6 процентов,
(одинаковаядля всех организаций – независимо от организационно-правовых форм и видовдеятельности);
— вычеты из налога – 5 880 рублей
(всоответствии с п.3 ст.346.21 Налогового кодекса РФ сумма налога, исчисленная заотчетный период, уменьшается на сумму страховых взносов на обязательноепенсионное страхование, уплачиваемых за этот период времени, но не более, чемна 50 процентов);
— сумма налога к уплате – 10 320 рублей
(270000 рублей * 6% = 16 200 рублей
16200 рублей * 50% = 8 100 рублей
5880 рублей
16200 рублей – 5 880 рублей = 10 320 рублей).
Сравнениесуммы налога, подлежащей уплате ООО «АБВ» по итогам 1 квартала 2007 года сприменением объекта налогообложения в виде дохода, уменьшенного на величинурасходов, и суммы налога, которую ООО «АБВ» уплатило бы за этот же период, еслибы в качестве объекта налогообложения выбрало доходы, свидетельствует о том,что ООО «АБВ» выбрало не самый экономичный вариант налогообложения.
Приобъекте налогообложения в виде дохода ООО «АБВ» заплатило бы единый налог на 12288 рублей меньше:
22608 рублей – 10 320 рублей = 12 288 рублей
22608 рублей: 10 320 рублей = 2,19
Таблица3.2. Соотношение сумм налогов при изменении объекта налогообложения Исходные данные Объект налогообложения при упрощенной системе Доход доход, уменьшенный на величину расходов Показатели, применяемые в расчетах Анализируемый период 1 квартал 2007г. 1 квартал 2007г. Доход (выручка) 270 000,00р. 270 000,00р. Расходы не принимаются Принимаются в части: Зарплата 42 000,00р. Взносы на обязательное пенсионное страхование 5 880,00р. Аренда офиса 18 000,00р. Аренда автомобиля 2 400,00р. Обновление баз данных 6 000,00р. Аудиторские услуги 15 000,00р. Телефонные, почтовые услуги 24 000,00р. Услуги банка 1 500,00р. ГСМ 1 500,00р. Электрическая энергия 1 500,00р. Канцелярские товары 1 500,00р. ИТОГО расходы 119 280,00р. Расчет единого налога для упрощенной системы налогообложения Налогооблагаемая база 270 000,00р. 150 720,00р. Ставка налогообложения 6% 15% Сумма налога по ставке 16 200,00р. 22 608,00р. Вычеты из налога 5 880,00р. Сумма налога к уплате 10 320,00р. 22 608,00р.
Собъектом налогообложения в виде дохода ООО «АБВ» заплатило бы в 2,19 разаменьше единого налога, однако в соответствии с пунктом 2 ст. 346.14 Налоговогокодекса РФ объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком втечение трёх лет.
Еслипредположить, что доходы ООО «АБВ» значительно возросли при сохранении прежнихрасходов, то при применении упрощенной системы налогообложения ООО «АБВ» ванализируемом периоде заплатит следующие налоги:
Таблица3.3. Суммы налогов при увеличении доходов с сохранением прежних расходов (вруб.)
/>/>Исходные данные Вариант 1: увеличен доход Объект налого-обложения доход, уменьшенный на величину расходов доход доход, уменьшенный на величину расходов доход Доход 270 000,00 270 000,00 500 000,00 500 000,00 Расходы не прини-маются Зарплата 42 000,00 42 000,00 42 000,00 Взносы на обязательное пенсионное страхование 5 880,00 5 880,00 5 880,00 Аренда офиса 18 000,00 18 000,00 18 000,00 Аренда автомобиля 2 400,00 2 400,00 2 400,00 Обновление баз данных 6 000,00 6 000,00 6 000,00 Аудиторские услуги 15 000,00 15 000,00 15 000,00 Телефонные, почтовые услуги 24 000,00 24 000,00 24 000,00 ГСМ 3 000,00 3 000,00 3 000,00 Электрическая энергия 1 500,00 1 500,00 1 500,00 Услуги банка 1 050,00 1 050,00 1 050,00р. Канцелярские товары 1 500,00 1 500,00 1 500,00 ИТОГО расходы 120 330,00 120 330,00 120 330,00 Расчет единого налога для упрощенной системы налогообложения Налого-облагаемая база 149 670,00 270 000,00 379 670,00 500 000,00 Ставка налогообложения 15% 6% 15% 6% Сумма налога по ставке 22 450,50 16 200,00 56 950,50 30 000,00 Вычеты из налога 5 880,00 5 880,00 Сумма налога к уплате 22 450,50 10 320,00 56 950,50 24 120,00
в 2 раза
меньше
в 2,36 раза
меньше /> /> /> /> /> /> /> /> />
Экспериментпоказал, что при увеличении доходов ООО «АБВ» с сохранением прежних расходовсумма подлежащего к уплате налога окажется в 2,36 раза меньше при объектеналогообложения в виде доходов, чем в случае, если ООО «АБВ» при тех жепоказателях выберет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные навеличину расходов. Следовательно, на соотношение сумм налогов при примененииразных объектов налогообложения не влияет рост доходов налогоплательщика.
Степеньвлияния на указанное соотношение при увеличении расходов позволит определитьследующий эксперимент.
Еслипредположить, что доходы ООО «АБВ» остались прежними, но возросли расходы, топри применении упрощенной системы налогообложения ООО «АБВ» в анализируемомпериоде заплатит следующие налоги:
Таблица3.4.Суммы налогов при увеличении расходов с сохранением прежних доходов (вруб.) Вариант 2: увеличены расходы, кроме зарплаты Вариант 3: увеличены расходы по зарплате Объект налогообложения доход, уменьшенный на величину расходов доход доход, уменьшенный на величину расходов доход Доход (выручка) 270 000,00 270 000,00 270 000,00 270 000,00 Расходы Зарплата 42 000,00 42 000,00 100 000,00 100 000,00 Взносы на обязательное пенсионное страхование 5 880,00 5 880,00 14 000,00 14 000,00 Аренда офиса 30 000,00 30 000,00 30 000,00 30 000,00 Аренда автомобиля 5 000,00 5 000,00 5 000,00 5 000,00 Обновление баз данных 10 000,00 10 000,00 10 000,00 10 000,00 Аудиторские услуги 15 000,00 15 000,00 15 000,00 15 000,00 Телефонные, почтовые услуги 30 000,00 30 000,00 30 000,00 30 000,00 ГСМ 3 000,00 3 000,00 1 000,00 1 000,00 Электрическая энергия 3 000,00 3 000,00 2 000,00 2 000,00 Услуги банка 2 500,00 2 500,00 2 500,00 2 500,00 Канцелярские товары 3 000,00 3 000,00 1 500,00 15 000,00 ИТОГО расходы 149 380,00 149 380,00 211 000,00 224 500,00 Расчет единого налога для упрощенной системы налогообложения Налогооблагаемая база 120 620,00 270 000,00 59 000,00 270 000,00 Ставка налогообложения 15% 6% 15% 6% Сумма налога по ставке 18 093,00 16 200,00 8 850,00 16 200,00 Вычеты из налога 5 880,00 14 000,00 Сумма налога к уплате 18 093,00 10 320,00 8 850,00 2 200,00
в 1,75 раза
меньше
в 4 раза
меньше /> /> /> /> /> /> /> />
Приувеличении некоторых расходов, за исключением расходов по заработной плате, приобъекте налогообложения в виде доходов сумма подлежащего к уплате налогаокажется в 1,75 раз меньше, чем в случае, если ООО «АБВ» при тех же показателяхвыберет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величинурасходов.
Увеличениерасходов по заработной плате при объекте налогообложения в виде доходовприведет к тому, что сумма подлежащего к уплате налога окажется в 4 разаменьше, чем в случае, если ООО «АБВ» при тех же показателях выберет в качествеобъекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.
Изэтого следует, что при достаточно больших расходах по заработной плате ООО «АБВ»при применяемом им в настоящее время режиме налогообложения (объектналогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов) заплатитналога в четыре раза больше, чем если оно выбрало в качестве объектаналогообложения доходы.
Увеличениепрочих расходов также привело к результату, подтверждающему вывод оцелесообразности применения ООО «АБВ» в качестве объекта налогообложениядоходов.
Анализвариантов расчета суммы налога, который ООО «АБВ» уплатило бы при выборе вкачестве объекта налогообложения доходов, показал, что ООО «АБВ» выбрало несамый экономичный вариант налогообложения.
Собъектом налогообложения в виде дохода ООО «АБВ» заплатило бы в 2,19 разаменьше единого налога, чем заплатило его по итогам 1 квартал 2007 года собъектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов.
Расчетсуммы налога при увеличившихся расходах также привело к результату,подтверждающему вывод о целесообразности применения ООО «АБВ» в качествеобъекта налогообложения доходов. 3.4 Оптимизация налогообложения путем комбинированияразличных режимов налогообложения.
Организациии индивидуальные предприниматели, применяющие УСНО, могут выбрать один из двухее вариантов, когда сумма налога рассчитывается:
А- по ставке 6 % от суммы доходов;
Б- по ставке 15 % от суммы доходов, уменьшенных на величину расходов.
Выгодностьприменения того или другого варианта зависит от следующих показателей:
рентабельность;
долястраховых взносов пенсионный фонд в доходе;
долявыплачиваемых пособий по временной нетрудоспособности за счет налогоплательщикав доходе.
Знаяплановые значения этих показателей можно выбрать наиболее оптимальный вариантУСНО. Наиболее оптимальным вариантом будет считаться тот, при котором доляединого налога в доходе при заданных плановых показателях будет наименьшей.
Далеепроведено исследование влияния значений перечисленных плановых показателей наэффективность применения того или другого варианта УСНО.
Рентабельностьявляется важным показателем, определяющим выбор варианта УСНО, котораяопределяется как объем прибыли, разделенный на объем дохода. При этом прибыльопределяется как разница между доходами и расходами, причем расходы следуетопределять в соответствии со ст. 346.16 НК РФ. Важность этого показателяобъясняется тем, что при применении варианта А доля единого налога в доходеизвестна и составляет 6 %, а при применении варианта Б доля единого налогазависит от доли прибыли в доходе, т. е. от рентабельности. Долю единого налогав доходе при применении варианта Б можно определить по формуле:
ДН= Р х 15% (3.1) ,
гдеД Н – доля единого налога в доходе налогоплательщика;
Р– рентабельность налогоплательщика (%);
15%- ставка налога по варианту Б.
Подставляяразличные значения рентабельности от 0 до 100% можно определить искомуювеличину, значения которой приведены в таблице 3.5.
Таблица3.5. Доля единого налога в доходе по варианту БРентабельность, % Доля единого налога в доходе по варианту Б, % 100 15 80 12 60 9 40 6 20 3 6,7
1*
1*
п.6 ст. 346.18 НК РФ для налогоплательщиков, работающих по варианту Б,установлена сумма минимального налога в размере 1% от дохода, если суммаисчисленного налога по варианту Б меньше 1% полученного дохода. По даннымтаблицы 3.5. на рисунке 3.1. построен график.
/>/>
Рисунок3.1 Доля единого налога в доходе (для варианта Б УСНО)
Изприведенных таблицы и графика можно сделать следующие выводы:
1.при рентабельности выше 40 % наиболее оптимален вариант А;
2.при рентабельности ниже 40 % необходимо провести дополнительное исследованиеоставшихся двух показателей.
Какуже было сказано выше, при использовании варианта А налогоплательщики могутуменьшить налоговую базу на размер страховых взносов в пенсионный фонд, но неболее чем на 50 %. Следовательно, доля единого налога в доходе для варианта Аможет быть уменьшена с 6 до 3 %, это значит, что при рентабельности от 20 до 40% при различных значениях доли взносов в пенсионный фонд в доходе может бытьнаиболее оптимален как вариант А так а вариант Б. Для решения поставленноговопроса необходимо определить пограничные значения доли страховых взносов впенсионный фонд, при которых в равной степени оптимален как вариант А так ивариант Б. Указанные пограничные значения можно определить по формуле:
ПЗ1= 6% — ДН,
гдеПЗ1 – пограничное значение доли страховых взносов в пенсионный фонд вдоходе при заданной рентабельности (%);
6%- ставка единого налога для варианта А;
ДН– доля единого налога в доходе по варианту Б для заданной рентабельности,определяемая по формуле (3.1).
ЗначенияПЗ1 и ДН при разных значениях рентабельности приведены в таблице 3.6.
Таблица3.6 Пограничные значенияРентабельность, % ДН, %
ПЗ1, % 40 6 35 5,25 0,75 30 4,5 1,5 25 3,75 2,25 20 3 3
Позначениям таблицы 3.6. на рисунке 3.2 построен график.
Изприведенного графика видно, что в случае, кода точка пересечениярассматриваемых показателей находится выше линии пограничных значений, то дляналогоплательщика наиболее оптимален вариант А, а в случае, когда эта точканаходится ниже линии пограничных значений – то вариант Б.
Прииспользовании варианта А, в соответствии со ст. 346.21 НК РФ, налогоплательщикимогут уменьшить сумму единого налога не только на величину страховых взносов впенсионный фонд, но и на величину пособий по временной нетрудоспособности,выплаченных своим работникам.
Страховыевзносы в пенсионный фонд и выплаты по временной нетрудоспособности являютсявыплатами на социальные нужды. Следует заметить, что сумма вычета выплаченныхпособий по временной нетрудоспособности из единого налога не ограничена, т. е.выплаты на социальные нужды могут уменьшить сумму налога до нуля, т. е. прииспользовании варианта А доля единого налога в доходе может быть уменьшена от 6до 0 %. Следовательно, при рентабельности ниже 40 % при разных величинахуказанного вычета может быть наиболее оптимален как вариант А так и вариант Б.
/>/>
Длярешения поставленного вопроса необходимо найти пограничные значения доли выплатна социальные нужды в доходе, при которых в равной степени оптимален каквариант А так и вариант Б. Указанные пограничные значения можно определить поформуле:
ПЗ2= 6% — ДН,
гдеПЗ2 – пограничные значения доли выплат на социальные. нужды призаданной рентабельности (%);
ДН– доля единого налога в доходе для варианта Б при заданной рентабельности (%),определяется по формуле (3.1).
ЗначенияПЗ2 и ДН при разных значениях рентабельности приведены в таблице 3.7.
Таблица3.7. Пограничные значения ПЗ2Рентабельность, % ДН, %
ПЗ2, % 40 6 35 5,25 0,75 30 4,5 1,5 25 3,75 2,25 20 3 3 10 1,5 4,5 6,7
1* 5
1* 6
п.6 ст. 346.18 НК РФ для налогоплательщиков, работающих по варианту Б, установленасумма минимального налога в размере 1% от дохода, если сумма исчисленногоналога по варианту Б меньше 1% полученного дохода.
Позначениям таблицы 3.7 на рисункe3.3 построен график.
/>Рисунок 3.3 Пограничные значения доли выплат насоциальные нужды в доходе
Пографику можно сделать следующие выводы:
1).если налогоплательщик планирует обеспечить в доходе долю выплат на социальныенужды, принимаемые к вычету, выше 5 %, то при любом случае выгоден вариант Ат. к. для варианта Б установлен минимальный налог в размере 1 % от дохода (дляслучаев, когда рентабельность ниже 6,7 %);
2).для любых точек выше линии пограничных значений оптимально применять вариант А;
3).для любых точек ниже линии пограничных значений оптимально применять вариант Б.
Наосновании результатов исследования трех показателей можно сделать следующиевыводы:
1).при рентабельности налогоплательщика выше 40 % оптимально применять вариант А;
2).в случае если пособия по временной нетрудоспособности полностью оплачиваются изфонда социального страхования, то при рентабельности ниже 20% оптимальноприменять вариант Б, а при рентабельности от 20 до 40 % необходимо провестидополнительное исследование влияния страховых взносов в пенсионный фонд наоптимальность вариантов УСНО;
3).в случае если часть пособий по временной нетрудоспособности выплачивается изсредств налогоплательщика, то при рентабельности ниже 40 % необходимо провести исследованиевлияния выплат пособий по временной нетрудоспособности на оптимальностьвариантов УСНО;
4).в случае если выплаты на социальные нужды (страховые взносы и пособия повременной нетрудоспособности), принимаемые к вычету в соответствии со статьей 346.21[1] НК РФ превышают 5 % от выручки, то в любом случае оптимален вариант А.
Заключение
«Легальное»или «законное» уклонение от уплаты налогов — весьма сложное явление,в котором находят свое отражение многие проблемы и противоречия современныхрыночных экономических систем. Так, по некоторым оценкам, в России от 20 до 40%и более всех налоговых поступлений теряется из-за применения предпринимателямисовременных методов оптимизации налогов.
Налоговыевласти отдельных стран время от времени предпринимают специальные расследованияс целью оценки масштабов оптимизации налогообложения в отдельных отрасляхэкономики и сферах деятельности (по отдельным видам сделок и операций),выявления наиболее распространенных методов и приемов оптимизации, а такжеопределения грани уклонения от налогов и оптимизации. При этом исследуютсянедостатки и просчеты в законодательстве, которые способствуют или делаютвозможным такие уклонения, разрабатываются конкретные меры борьбы и новыезаконодательные акты, пресекающие эту деятельность и развитие самого процесса.Основное внимание при этом уделяется таким трудно контролируемым группамналогоплательщиков, как предприниматели, лица свободных профессий и владельцыпредприятий мелкого и среднего бизнеса, среди которых уклонение от уплатыналогов получило наибольшее распространение.
РоссийскаяФедерация, как и другие страны, принимает определенные меры для предупрежденияи упорядочения практики оптимизации налогообложения. Однако правовые нормы,которые на это направлены и содержатся в различных отраслях права, нескоординированы, не составляют единой системы, не согласованы между собой инуждаются в совершенствовании. Необходимо чаще и четче формулироватьгосударственную позицию по некоторым вопросам оптимизации налогообложения,доводить ее до налогоплательщиков, так как неинформированность подчас истимулирует создание различных схем по избежанию или уменьшению налогообложения,что, в свою очередь, способствует правонарушениям и преступлениям.
Следуетучитывать, что основой оптимизации налогообложения является четкая и глубокаяпроработка финансовой (налоговой) схемы осуществления деятельности илипрохождения конкретной сделки еще до того, как движение товарно-материальныхсредств и отражение их в бухгалтерской отчетности будет фактическиосуществлено.
Действующаяс 1996 года упрощенная система предоставляет налогоплательщику самостоятельныйвыбор объекта налогообложения, что делает возможным при прогнозе налоговогобремени учесть специфику деятельности организации или индивидуальногопредпринимателя.
Такиеналоговые прогнозы очень важны при планировании работы субъектапредпринимательства.
Данныйвывод подтверждает произведенный в настоящей работе анализ деятельностиорганизации. На примере ООО «АБВ» установлено, что для организации не всегдаболее выгодно в качестве объекта налогообложения определять доходы, уменьшенныена величину расходов. В случае с ООО «АБВ» и анализ, и проведенный экспериментпоказали, что с объектом налогообложения в виде доходов организация заплатилабы в два-четыре раза меньше налогов, чем с объектом налогообложения в видедоходов, уменьшенных на величину расходов.
Экспериментальныерасчеты с существенным увеличением доходов, с увеличением отдельных расходов ис увеличением расходов по заработной плате подтвердили результаты экспериментас изменением объекта налогообложения.
Наосновании проведенного в данной работе исследования применяемой в РоссийскойФедерации упрощенной системы налогообложения можно говорить о том, что данныйналоговый режим улучшает положение налогоплательщика.
Такимобразом, можно сделать вывод о том, что система налогообложения на данномпредприятии действует не достаточно эффективно. В качестве мер по оптимизацииналогообложения следует порекомендовать такие как:
-обзорнормативно-правовой базы и комментариев специалистов по налоговой тематике (втом числе по СМИ);
-составлениепрогнозов налоговых обязательств организации и последствий планируемых схемсделок;
-составлениеграфика соответствия исполнения налоговых обязательств и изменения финансовыхресурсов организации;
-прогнози исследование возможных причин резких отклонений от среднестатистическихпоказателей деятельности организации и налоговых последствий инноваций илипроводимой сделки.
-припринятии решения относительно осуществления любой хозяйственной операцииследует внимательно изучать законодательное поле и пользоваться толькоофициальными нормативными документами
-рациональноеиспользование существующих налоговых льгот по каждому из уплачиваемых налогов;
-контрольсо стороны руководства за своевременной сдачей отчетности по налогам иплатежам;
-разработатьструктуру взаимовыгодных соглашений с поставщиками и заказчиками;
-болееэффективно использовать налоговые льготы — полное или частичное освобождениесубъектов предпринимательства от уплаты определенных налогов, связанное сопределенной деятельностью или производством определенной продукции;
-анализироватьфинансовое состояние предприятия.
Витоге следует отметить, что только комплексное и грамотное использованиеуказанных мероприятий позволит достичь эффективности от их применения, снизитьналоговую нагрузку и улучшить финансовые результаты.
Список литературы
1. Гражданскийкодекс РФ. Части первая и вторая
2. Налоговыйкодекс РФ. Части первая и вторая
3. Федеральныйзакон от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательствав Российской Федерации».
4. Федеральныйзакон «О государственной поддержке малого предпринимательства в РоссийскойФедерации». 14.06.95 № 88-ФЗ
5. Федеральныйзакон «О едином налоге на временный доход для определенных видов деятельности».31 июля 1998 г. № 148-ФЗ
6. АгурбашН. «Система государственной поддержки малого предпринимательства». Финансовыйбизнес, №11-12, 2000, М.
7. БалбыкинВ.И. Налоговое право: теория, практика, споры. М., 2005.
8. БеликоваТ. Н. Бизнес-курс для руководителя и главного бухгалтера малого предприятия. — СПб.: Питер, 2005.: ил. — (Серия «Бухгалтеру и аудитору»).
9. БрызгалинА.В., Берник В.Р., Головкин А.Н., Брызгалин В.В. Методы налоговой оптимизации.- М.: Аналитика-Пресс, 2006.
10. ВайнштейнС.Ю., Белкина Е.Л. Экономика и организация малого бизнеса:Учебно-методический комплекс. — Новосибирск: НГУЭУ, 2006.
11. ВолженкинБ.В. Экономические преступления. — СПб., 2005.
12. ВыскваркинаМ.В. Упрощенная система налогообложения. Универсальный справочник/ (под ред.Г.Ю. Касьяновой). — М: АБАК, 2006.
13. ГладковаС.Г. Упрощенная система налогообложения-2006: издание 2-е, дополнительное .–Н:ИЦ «Мысль», 2006.
14. ГорбуновА.Р. Налоговое планирование. — М.: Анкил, 2006.
15. ГусейновР.М., Горбачева Ю.Л. «История экономических учений» — М.: НГА, 2000.
16. ДеЛева Ф., Эртман М., Фаилла Г. Налоговая оптимизация. — Рим, Jandi Sapi Editori,2004.
17. КасьяноваГ.Ю. Упрощенная система налогообложения: практическое применение с учетомпоследних изменений/ (5-е изд., перераб. и доп.). — М.: АБАК, 2006.
18. КлямкинИ.М., Тимофеев Л.М. Теневая Россия: экономико-социологическое исследование /РГГУ. — М., 2006.
19. КозыринА.Н. Уголовно-правовая ответственность за нарушение налоговогозаконодательства: опыт зарубежных стран // Ваш налоговый адвокат. — 2006. — N 1(3).
20. Комментариик Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой / Под ред. А.В.Брызгалина. — М.: Аналитика-Пресс, 2006.
21. КотткеК. Грязные деньги — что это такое? — М.: Дело и Сервис, 2005.
22. КочерговД.С., Устинова Е.Е… Упрощенная система налогообложения: [практ. пособие] / — М: Изд-во ОМЕГА-Л, 2006.
23. КучеровИ.И. Налоговое право России. — М.: ЮрИнфор, 2001.
24. ЛопашенкоН.А. Преступления в сфере экономической деятельности. — Ростов н/Д.: Феникс,2004.
25. МачехинВ.А. Налоговый кодекс и налоговое планирование // Законодательство. — 2005. — N10.
26. НагорнаяЭ.Н. Налоговые споры. М.: «Юстицинформ», 2006.
27. Налоговоеправо: Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. — М.: ФБК-ПРЕСС, 2005.
28. ПавленкоН. Налоговое планирование — что это такое // Ваш партнер-консультант. — 2006. — N 50.
29. ПансковВ.Г. О нерешенных проблемах части первой Налогового кодекса // Налоговыйвестник. — 2005. — N 12.
30. ПодпоринЮ. «Малых не становится больше»// Экономический жунал, №6, февраль 2001
31. РазгильдиеваМ.Б. Правовое регулирование налогообложения имущества физических лиц: Автореф.дис.… канд. юр. наук. — Саратов, 2005.
32. СутыринС.Ф., Погорлецкий А.И. Налоги и налоговое планирование в мировой экономике. — СПб.: Изд-во В.А. Михайлова, Полнус, 2005.
33. Уголовноеправо. Особенная часть / Под ред. Л.Д. Гаухмана и С.В. Максимова; Моск. ин-тМВД России. — М.,2005 .
34. ЧерникаД.Г. Дадашева А.З.Налоговая система России. Учебное пособие. М.: АКДИ, 2005.
35. ШулусА.А., Деревянченко А.А. «Съезд надежд. По материалам Второго всероссийскогосъезда представителей малых предприятий»// Российский экономический журнал, №1, 2000
36. http://econom.nsc.ru/eco/arhiv/ReadStatiy/2007_01/Bukina.htm
37. www.nalog.ru
38. http://www.klerk.ru/news/?101649
39. http://www.rian.ru/economy/20070605/66701065.html