НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫХ ОРГАНИЗАЦИИЙ1. Порядок определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль страховыми организациями Плательщиками налога на прибыль выступают страховые организации - юридические лица, зарегистрированные в установленном порядке, имеющие лицензию на занятие страховой деятельностью; а также те юридические лица, которые занимаются отдельными видами страховой деятельности, имея соответствующую лицензию и обеспечивая ведение раздельного бухгалтерского учета по видам деятельности. Порядок определения налоговой базы для страховых организаций имеет свои особенности. Это разность между общей суммой доходов (выручка от реализации страховых услуг и поступлениями от иной деятельности, осуществляемой в рамках действующего законодательства) и расходами, включаемыми в себестоимость оказываемых страховых услуг и иных работ (услуг), уточненная на сумму доходов и расходов, относимых непосредственно на финансовые результаты деятельности страховых организаций. Особенности состава доходов страховых организаций, включаемых в облагаемый оборот для расчета налога на прибыль страховыми организациями, имеет ряд особенностей. Естественно, данные виды доходов регламентируются 25 главой Налогового Кодекса. Состав доходов страховщиков, учитываемых при расчете налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль, включает в себя три группы. I.Доходы от реализации. II.Внереализационные доходы. III. Доходы от страховой деятельности. Доходы от реализации регламентируются статьей 249 НК. При этом доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.К внереализационным доходам страховщиков относят доходы: 1) от долевого участия в других организациях; 2) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту; 3) в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба; 4) от сдачи имущества в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 Налогового Кодекса; 5) от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (в частности, от предоставления в пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса; 6) в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам (особенности определения доходов банков в виде процентов устанавливаются статьей 290 Налогового Кодекса); 7) в виде сумм восстановленных резервов, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены статьями 266, 267, 292, 294, 300, 324 и 324.1 Налогового Кодекса; 8) в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 Налогового Кодекса; 9) в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе, учитываемого в порядке, предусмотренном статьей Налогового Кодекса; 10) в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде; 11) в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации. 12) в виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных в соответствии с международными договорами Российской Федерации или с законодательством Российской Федерации атомными станциями для повышения их безопасности, используемых не для производственных целей; 13) в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств; 14) в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств. В отношении бюджетных средств, использованных не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации. Налогоплательщики, получившие имущество (в том числе денежные средства), работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств по форме, утверждаемой Министерством Российской Федерации по налогам и сборам; 15) в виде использованных не по целевому назначению полученных целевых денежных средств, предназначенных для формирования резервов на развитие и обеспечение функционирования и безопасности атомных электростанций; 16) в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации; 17) в виде сумм возврата от некоммерческой организации ранее уплаченных взносов (вкладов) в случае, если такие взносы (вклады) ранее были учтены в составе расходов при формировании налоговой базы; 18) в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям; 19) в виде доходов, полученных от операций с финансовыми инструментами срочных сделок; 20) в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации. К доходам страховой организации, кроме доходов от реализации и внереализационных доходов, относятся также доходы от страховой деятельности, которые включают: 1) страховые премии (взносы) по договорам страхования, сострахования и перестрахования. При этом страховые премии (взносы) по договорам сострахования включаются в состав доходов страховщика (состраховщика) только в размере его доли страховой премии, установленной в договоре сострахования; 2) суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, образованных в предыдущие отчетные периоды с учетом изменения доли перестраховщиков в страховых резервах; 3) вознаграждения и тантьемы (форма вознаграждения страховщика со стороны перестраховщика) по договорам перестрахования; 4) вознаграждения от страховщиков по договорам сострахования; 5) суммы возмещения перестраховщиками доли страховых выплат по рискам, переданным в перестрахование; 6) суммы процентов на депо премий по рискам, принятым в перестрахование; 7) доходы от реализации перешедшего к страховщику в соответствии с действующим законодательством права требования страхователя (выгодоприобретателя) к лицам, ответственным за причиненный ущерб; 8) суммы санкций за неисполнение условий договоров страхования, признанные должником добровольно либо по решению суда; 9) вознаграждения за оказание услуг страхового агента, брокера; 10) вознаграждения, полученные страховщиком за оказание услуг сюрвейера (осмотр принимаемого в страхование имущества и выдачу заключений об оценке страхового риска) и аварийного комиссара (определение причин, характера и размеров убытков при страховом событии); 11) суммы возврата части страховых премий (взносов) по договорам перестрахования в случае их досрочного прекращения; 12) другие доходы, полученные при осуществлении страховой деятельности.Обоснованность нормативов выплат страхового возмещения и тарифы по видам страхования проверяются Департаментом страхового надзора МФ РФ при анализе документов, представляемых страховыми организациями для получения лицензии. Поощрение же страхователей за отсутствие страховых событий может быть осуществлено либо путем предоставления скидок с платежей при перезаключении договоров на новый срок, либо возможностью участия страхователя в прибыли страховщика. В любом случае используется прибыль, остающаяся в распоряжении страховщика после налогообложения. Большого внимания при налогообложении прибыли страховых организаций требует процесс образования многочисленных резервов. Состав страховых резервов, порядок их образования и использования определяются на основании правил, устанавливаемых Департаментом страхового надзора МФ РФ в соответствии с законом "Об организации страхового дела". Источники отчислений в них различаются. Налоговые органы контролируют соблюдение ряда условий. Во-первых, все резервы имеют строго целевое назначение. Цели, сроки, условия создания и использования резервных страховых и собственных специальных фондов закрепляются в положениях, которые разрабатываются и утверждаются самими страховыми организациями в порядке, определенном в учредительных документах. Во-вторых, отчисления в страховые резервы должны производиться в соответствии с нормативами выплат, предусмотренными тарифными ставками по видам страхования и утвержденными страховыми организациями также в порядке, определенном в учредительных документах. При этом в соответствии с Законом "Об организации страхового дела" образовывать из страховых взносов страховые резервы имеют право только страховые организации, являющиеся юридическими лицами. Филиалы такого статуса не имеют, поэтому не могут формировать страховые резервы, а производят отчисления от страховых платежей в соответствии с нормативами, которые доведены до них головной организацией. Наконец, источники отчислений в страховые резервы различаются. Ими могут быть: страховые взносы, расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу, чистая прибыль (см. соответствующие подразделы данной главы в части налога на прибыль). Из поступивших страховых взносов вычитаются отчисления в резервы для предстоящих выплат по личному страхованию, имущественному страхованию и страхованию ответственности. Средства перечисленных резервных фондов используются, если фактическая сумма выплат страхового возмещения и страховых сумм больше нормативной. При расчете налогооблагаемой базы по страховым организациям следует иметь ввиду, что в состав поступлений от страховых взносов не включаются поступления по тем видам обязательного страхования, которые осуществляются за счет бюджетных ассигнований. Поступающие из бюджета суммы учитываются в качестве средств, предназначенных на целевое финансирование. В выручку же страховых организаций включаются только средства, направляемые в соответствии с установленным порядком на покрытие расходов страховщика по проведению указанных видов страхования. Прочие поступления от страховой деятельности включают также: 1) доходы, полученные от размещения страховых резервов и других средств (кроме доходов от инвестирования средств резервов по обязательному медицинскому страхованию); 2) доходы, полученные от инвестирования средств резервов по обязательному медицинскому страхованию, за вычетом сумм, использованных на покрытие расходов по оплате медицинских услуг и пополнение соответствующих резервов по нормативам, устанавливаемым территориальным фондом обязательного медицинского страхования; 3) суммы полученных процентов, начисленных на депо премий по рискам, принятым в перестрахование; 4) суммы, полученные в порядке реализации права требования страхователя по страхованию имущества к лицу, ответственному за причиненный ущерб; Страховые организации должны строго соблюдать правила размещения страховых резервов. В случаях выявления нарушений, связанных с использованием страховых резервов, налоговые органы предъявляют санкции, в том числе по занижению налогооблагаемой базы в результате отвлечения средств в резервы. Не допускается использование страховых резервов для: а) заключения договоров займа (кредитных договоров) с физическими и юридическими лицами, кроме случаев, предусмотренных Законом "Об организации страхового дела. Организация имеет право выдавать ссуды страхователю, заключившему договор страхования жизни, в пределах страховой суммы, поэтому договору, но не более суммы уплаченных страховых взносов, если это предусмотрено в правилах страхования жизни. Источником таких ссуд является резерв взносов по страхованию жизни, формируемый за счет отчислений от страховых взносов по страхованию жизни. Порядок и условия такого кредитования определяются либо договором страхования жизни, либо отдельным кредитным договором. Получение специальной лицензии на проведение такой операции не требуется. Другие операции кредитования не допускаются; б) заключения договоров купли-продажи, кроме случаев, предусмотренных правилами по размещению страховых резервов; в) приобретения акций и паев товарных и фондовых бирж; г) вложения в интеллектуальную собственность. В то же время возможно инвестирование временно свободных средств страховых резервов, которое должно производиться на условиях диверсификации, возвратности, прибыльности и ликвидности. Приобретение акций, паев (долей участия) предприятий и организаций, в том числе банков, внесение средств в их уставный фонд являются видами инвестирования, которыми имеют право заниматься страховые организации. Такое инвестирование осуществляется за счет любых временно свободных средств как страховых резервов, так и собственных фондов, а также доходов, остающихся в распоряжении страховщиков после уплаты налогов. Расходы, учитываемые при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль страховых организаций. К расходам, включаемым в себестоимость оказываемых страховых услуг, и иным расходам, учитываемым при расчете налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль, относятся следующие виды затрат. 1.Отчисления в резервы для финансирования мероприятий по предупреждению несчастных случаев, утраты или повреждения застрахованного имущества. Указанный резерв также создается на основании Закона РФ "Об организации страхового дела", согласно которому страховщики вправе в порядке и на условиях, установленных законодательством, создавать резервы предупредительных мероприятий (РПМ), предназначенные для финансирования мероприятий по предупреждению несчастных случаев, утраты или повреждения застрахованного имущества. Но источником отчислений в этом случае являются затраты, уменьшающие налогооблагаемую базу. Налоговые органы особое внимание уделяют целевому использованию средств резерва. Направления использования средств РПМ устанавливаются страховщиком на основании разработанного им положения о РПМ. При этом положение должно быть согласованно с Департаментом страхового надзора МФ РФ. Подтверждением целевого использования средств резерва предупредительных мероприятий (для ГНИ) является договор, заключенный страховщиком с юридическими или физическими лицами на финансирование мероприятий, предусмотренных Положением о РПМ, а также банковские и другие платежные документы, подтверждающие целевое перечисление средств. 2.Возмещение доли страховых выплат по договорам, принятым в перестрахование. 3.Комиссионные вознаграждения и тантьемы, уплаченные по операциям перестрахования. 4.Расходы на ведение дела. 5.Расходы на аренду основных фондов, включая их отдельные части, используемые для осуществления страховой деятельности, в том числе автомобильного транспорта для перевозки документов и материальных ценностей. 6.Другие расходы, связанные со страховой деятельностью. Затраты, включаемые в себестоимость страховых услуг рассчитываются на основании 25 главы НК РФ. Действующим законодательством получение кредитов банков страховщиками не запрещается. Следовательно, с точки зрения расходов по банковским процентам предъявляются требования, аналогичные для других предприятий, т.е. в пределах ставки рефинансирования ЦБ РФ, умноженной на коэффициент 1,1. В то же время по правилам бухгалтерского учета порядок формирования себестоимости обусловливается методом определения выручки от реализации страховых услуг. При применении метода — “по оплате“ для целей налогообложения в себестоимость должны включаться расходы того отчетного периода, к которому они относятся, исходя из условий исполнения договоров, т.е. по факту выполнения работ, услуг при фактически осуществленных расчетах. При использовании метода “по отгрузке“ в себестоимость должны включаться расходы того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты. Таким образом, разницу между величиной себестоимости по данным бухгалтерского учета и по данным налогового учета следует отразить в отдельной строке отчетности страховщиков. Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 — Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли“ (по страховым организациям). Льготы по облагаемому обороту у страховых организаций в большей части также являются общими с другими организациями, как, например, по возможности перенесения убытков по основной деятельности на последующие пять лет. Однако имеет место и специфическая льгота. Как было сказано выше некоторые резервы и специальные фонды, необходимые для обеспечения деятельности страховых организаций, создаются за счет чистой прибыли. Например, Положение об акционерных обществах предусматривает создание резерва в размере не менее 10 % уставного капитала. Но по действующему налоговому законодательству от обложения налогом на прибыль освобождаются суммы, направленные страховщиками на пополнение страховых резервов по страхованию жизни в пределах процента, предусмотренного страховщиками в структуре тарифной ставки, согласованной с Департаментом страхового надзора. Суммы, направляемые на пополнение указанного резерва, определяются на весь объем резерва по страхованию жизни, исчисленный страховщиком на отчетную дату. Расчет страховых резервов по страхованию жизни производится в порядке, установленном Департаментом страхового надзора МФ РФ. Общим положением по применению льгот по налогу на прибыль страховыми организациями также выступает их общее ограничение. В совокупности все льготы по расходам, осуществляемым из прибыли страховых организаций, включая отчисления на пополнение страховых резервов по страхованию жизни, не могут привести к уменьшению первоначально рассчитанного налога на прибыль более чем на 50 процентов. Порядок и сроки уплаты налога на прибыль у страховых организаций аналогичны общему порядку исчисления и уплаты налога другими организациями. ^ 2. Налог на добавленную стоимость и другие налоги, уплачиваемые страховыми организациями. По основной деятельности согласно действующему закону страховые организации не платят налог на добавленную стоимость. Согласно пп.7 п.3 ст.149 НК РФ от налога на добавленную стоимость освобождается оказание страховыми организациями услуг по страхованию, сострахованию и перестрахованию, а также оказание негосударственными пенсионными фондами услуг по негосударственному пенсионному обеспечению. При этом операциями по страхованию, сострахованию и перестрахованию признаются операции, в результате которых страховая организация получает: 1) страховые платежи (вознаграждения) по договорам страхования, сострахования и перестрахования, включая страховые взносы, выплачиваемую перестраховочную комиссию (в том числе тантьему); 2) проценты, начисленные на депо премии по договорам перестрахования и перечисленные перестрахователем перестраховщику; 3) страховые взносы, полученные уполномоченной страховой организацией, заключившей в установленном порядке договор сострахования от имени и по поручению страховщиков; 4) средства, полученные страховщиком в порядке суброгации, от лица, ответственного за причиненный страхователю ущерб, в размере страхового возмещения, выплаченного страхователю. Однако страховая организация имеет возможность заниматься посреднической деятельностью. Посредническая деятельность по страхованию может осуществляться в соответствии со ст.8 Закона «Об организации страхового дела в Российской Федерации» через страховых агентов и страховых брокеров. При этом страховые агенты это физические или юридические лица, действующие от имени и по поручению страховщика в соответствии с предоставленными полномочиями, а страховые брокеры это физические или юридические лица, зарегистрированные в установленном порядке в качестве предпринимателей, осуществляющих посредническую деятельность по страхованию от своего имени на основании поручений страхователя. Заключив договор поручения со страхователем, страховая организация действует от своего имени и по поручению клиента. Страховые брокеры должны в обязательном порядке иметь свидетельство о внесении в реестр страховых брокеров в Департаменте страхового надзора МФ РФ. Брокерские и иные посреднические услуги по страхованию и перестрахованию облагаются НДС, а облагаемым оборотом является сумма комиссионного вознаграждения, полученная от осуществления таких услуг. По сделкам, облагаемым НДС, страховые организации и профессиональные участники рынка ценных бумаг составляют счета-фактуры по мере выполнения разовых сделок, а по сделкам, носящим долговременный договорный характер, по которым предусмотрены промежуточные расчеты, не реже одного раза в месяц. При исчислении налога на имущество страховых организаций необходимо использовать положения 30-ой статьи Налогового Кодекса, применяемые для большинства организаций. При этом стоит учитывать среднегодовую стоимость только амортизируемого имущества. Ставка налога на имущество устанавливается законами субъектов РФ и не может превышать 2,2 процентов. В частности закон, определяющий исчисление налога на имущество страховых организаций Приморского края, устанавливает налоговую ставку на максимально допустимом уровне. Кроме того, страховые организации могут выступать в качестве плательщиков единого социального, транспортного, земельного и других налогов, расчёт которых осуществляется в соответствии с Налоговым Кодексом, законами субъектов РФ и другими нормативными актами.^ СПЕЦИФИКА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ИНВЕСТИЦИОННЫХ И ПАЕВЫХ ФОНДОВ.1. Особенности налогообложения инвестиционных фондов1.1. Налог на добавленную стоимость. В целом обложение налогом на добавленную стоимость характеризуется общими подходами. Но поскольку инвестиционные фонды главным образом занимаются привлечением средств и вложением их в ценные бумаги, то большая часть их оборотов не облагается НДС в связи со льготой по обращению ценных бумаг, а также получением процентов по банковским вкладам. По сделкам, облагаемым НДС, инвестиционные фонды, как и другие профессиональные участники рынка ценных бумаг, составляют счета-фактуры по мере выполнения разовых сделок, а по сделкам, носящим долговременный договорный характер, по которым предусмотрены промежуточные расчеты, не реже одного раза в месяц. 1.2. Налог на прибыль. Особенности налогообложения инвестиционных фондов налогом на прибыль обусловлены главным образом определенной спецификой их бухгалтерского учета, вытекающей из предмета их основной деятельности. Финансовый результат (прибыль или убыток) инвестиционного фонда по основной деятельности слагается из доходов в виде дивидендов, процентов и других видов доходов, полученных по финансовым вложениям фонда, финансового результата от реализации его активов, уменьшенных на сумму расходов, связанных с деятельностью инвестиционного фонда. Налогообложение дивидендов осуществляется у источника по ставке 6%, проценты по ценным бумагам (кроме государственных бумаг) облагаются у получателя, т.е. у инвестиционного фонда, по основной ставке. Финансовый результат (прибыль или убыток) от реализации активов инвестиционного фонда определяется как разница между выручкой от продажи ценных бумаг и их учетной стоимостью, а также расходов по реализации в виде комиссионных, вознаграждений, и, наконец, процентов (доходов) по проданным облигациям, начисленных с момента их последней выплаты. Покупная (учетная) стоимость акций складывается из следующих затрат: 1) затрат по их покупке (курсовая стоимость приобретения); 2)суммы вознаграждения (комиссионных), уплаченную посреднику; 3) расходов на консультационные, информационные, маркетинговые (при отсутствии своего подразделения) услуги; 4)расходов по нотариальным (государственного нотариуса) услугам. При приобретении облигаций по стоимости, включающей часть процента (дохода), начисленного с момента его последней выплаты, инвестиционный фонд в бухгалтерском учете выделяет их на отдельный счет (76). До принятия специального решения о порядке определения рыночной стоимости ценных бумаг акции и другие ценные бумаги, приобретаемые инвестиционными фондами, системы обязательной переоценки ценных бумаг как таковой нет, т.е. они учитываются и отражаются в бухгалтерской отчетности на протяжении их нахождения на балансе по их покупной (учетной) стоимости. Таким образом, бухгалтерский учет ценных бумаг по их рыночной стоимости, предполагающей корректировку финансового результата инвестиционного фонда на суммы нереализованной прибыли, не производится. Однако имеет место положение, согласно которому в случае, если покупная стоимость приобретенных инвестиционным фондом облигаций (без учета процента) со сроком погашения свыше одного года окажется выше (или ниже) номинальной (погашенной) стоимости облигации, то соответствующая сумма превышения (скидки) подлежит списанию (доначислению) таким образом, чтобы к моменту погашения облигации ее балансовая стоимость соответствовала бы номинальной (погашаемой) стоимости. При этом указанное списание или доначисление осуществляется по мере начисления причитающегося процента (дохода) по облигации. Кроме того, в учетной политике возможно принятие положения о регулярной переоценки государственных ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ. Наконец, возможна переоценка вложений в акции, которые имеют официальную рыночную котировку. При этом создается резерв под обесценение ценных бумаг за счет финансовых результатов, но нет документа, определяющего учёт отчислений в резерв при налогообложении. Для упрощения и систематизации определения финансовых результатов от и реализации ценных бумаг большое значение имеет выбор метода учета приобретенных ценных бумаг. Для учета стоимости принадлежащих инвестиционному фонду ценных бумаг в условиях, когда ценные бумаги одного и того же вида приобретаются по разной стоимости, предусмотрена возможность выбора одного из принятых методов учет, а ценностей: метод средней цены метод ФИФО (первый приход; первый реализация) метод ЛИФО (последний приход; первый реализация). При расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль учитываются расходы, вытекающие из деятельности инвестиционных фондов. К ним прежде всего относятся расходы, имеющие общий характер. Наряду с типовыми включаются следующие виды расходов: 1)расходы по организации инвестиционного фонда; 2)оплата текущих услуг депозитария инвестиционного фонда (кроме расходов, отнесенных на организационные расходы, согласно депозитарному договору); 3) оплата услуг независимого аудитора инвестиционного фонда; 4) оплата услуг независимого оценщика; 5)оплата услуг управляющего инвестиционным фондом согласно договору об управлении инвестиционным фондом. К расходам по организации инвестиционного фонда относятся: 1)расходы на рекламу при создании инвестиционного фонда (затраты инвестиционного фонда на рекламу, производимые в ходе его деятельности, относятся на издержки в общеустановленном порядке); 2)налог на операции с ценными бумагами; плата банку за открытие счетов для инвестиционного фонда; 3)расходы по оплате вознаграждения посредникам и агентам за размещение акций, выпущенных инвестиционным фондом. 4)оплата вознаграждения посредникам при приобретении инвестиционным фондом акций других эмитентов относится непосредственно на счета учета финансовых вложений; 5)расходы по аренде помещений и приобретению инвентаря, необходимых для создания и деятельности инвестиционного фонда; 6)расходы по оплате труда работников пунктов подписки на акции инвестиционного фонда и отчисления на социальные нужды; 7)износ нематериальных активов (к нематериальным активам относятся: расходы, связанные с приобретением бланков (сертификатов) акций при наличной форме их выпуска или единовременной оплатой услуг депозитария по открытию специальных счетов акционерам фонда и приобретению бланков свидетельств о наличии акций на счетах депозитария при безналичной форме выпуска акций, плата за регистрацию проспекта эмиссии, государственная пошлина за регистрацию инвестиционного фонда, единовременный сбор за выдачу лицензий инвестиционному фонду). Управляющим инвестиционного фонда может быть как юридическое, так и физическое лицо. В обоих случаях величина расходов инвестиционного фонда по организации работы, а также по оплате ус луг управляющего за отчетный год (кроме налога на операции с ценными бумагами) не может превышать 5 процентов, а в чековом инвестиционном фонде 10 процентов от величины среднегодовой стоимости активов фонда за указанный период, определяемой как сумма величины активов фонда на конец каждого месяца (квартала) деленная на двенадцать (четыре). В случаях, когда управляющим инвестиционным фондом является физическое лицо, в издержки деятельности фонда включаются: 1)расходы по оплате труда персонала управляющего, включая отчисления в государственные внебюджетные социальные фонды (но не непосредственно оплата труда управляющего); 2)расходы, связанные с исследованием рынка и расчетом стоимости портфеля ценных бумаг и чистых активов фонда (приобретение исследовательских и информационных материалов; оплата труда работников службы управляющего, оплата услуг консультантов и другие); 3)расходы по оплате услуг средств массовой информации, связанные с публикацией курса акций инвестиционного фонда; 4)плата за регистрацию котировки акций инвестиционного фонда на фондовой бирже; 5)расходы, связанные с начислением и выплатой дивидендов акционерам инвестиционного фонда (приобретение конвертов, бумаги для уведомлений, оплата услуг учреждений связи, оплата труда работников, привлекаемых к составлению соответствующих уведомлений и пр.); 6)расходы, связанные с публикацией в средствах массовой информации и пересылкой отчетных документов инвестиционного фонда соответствующим органам; 7)расходы на бумагу, конверты и услуги учреждений связи при ответах на запросы акционеров фонда. Если управляющим фондом является юридическое лицо, в состав издержек управляющей компании, возмещаемых за счет средств, полученных от инвестиционного фонда по договору об управлении инвестиционным фондом помимо расходов, относимых на расходы управляющей компании в общеустановленном порядке, включаются дополнительные виды расходов, относящихся к деятельности инвестиционного фонда, перечисленные по физическому лицу. Если какая-либо из перечисленных выше функций выполняется по договору подрядчиком, а не управляющим инвестиционным фондом, то расходы возмещаются, таким образом, как если бы они выполнялись самим управляющим фондом. У инвестиционных фондов не ведется специального счета "Реализация", поэтому затраты инвестиционного фонда напрямую списываются со счета 26 на счет 80. К доходам и процентам, отражаемым по счету "Прибыль и убытки" инвестиционного фонда относятся: 1)доходы, полученные на территории РФ и за ее пределами от долевого участия в деятельности других предприятий, 2)дивиденды по акциям, 3)доходы по облигациям и другим ценным бумагам, принадлежащим инвестиционному фонду; 4)положительные курсовые разницы по валютным счетам, а также операциям в иностранных валютах; 5)присужденные или признанные должником штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий договоров, а также доходы от возмещения причиненных убытков; 6)прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; 7)прочие доходы, полученные инвестиционным фондом. К расходам и потерям, отражаемым на счете "Прибыли и убытки" инвестиционного фонда, относятся: 1)расходы, связанные с созданием и деятельностью инвестиционного фонда; 2)убытки от реализации активов инвестиционного фонда (не уменьшают налогооблагаемую базу); 3)отрицательные курсовые разницы по валютным счетам, а также операциям в иностранной валюте; 4)присужденные или признанные штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий договоров, а также расходы по возмещению причиненных убытков; 5)судебные издержки и арбитражные расходы; убытки от списания дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, и других долгов нереальных для взыскания; 6)убытки прошлых лет, выявленные в текущем году; 7)другие виды потерь, относимые на финансовые результаты. Уставный капитал в инвестиционных фондах учитывается исходя не из суммы объявленного капитала согласно учредительным документам предприятия, а по мере поступления денежных средств и иного имущества в оплату акций инвестиционного фонда. Неоплаченные акции инвестиционного фонда учитываются на забалансовом счёте" Неоплаченные акции инвестиционного фонда". Сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью размещаемых инвестиционным фондом акций отражается не на сч.86 "резервный фонд" как у других предприятий, а на специальном субсчете "Дополнительный капитал". Выкуп инвестиционным фондом открытого типа выпущенных им акций у своих акционеров учитывается через корреспонденцию счетов учета денежных средств и сч.85, т.е. без использования специального субсчета "Собственные акции, выкупленные у акционеров" к сч.56 "Денежные документы" как у других предприятий. 2. Паевые фонды как специфические субъекты налоговых отношений. Создание паевого инвестиционного фонда по существу можно рассматривать как совместную деятельность. Как рез