КостинАлександр Александрович, налоговый адвокат
КонституционнымСудом РФ принято Постановление от 27 мая 2003 года №9-П «По делу о проверкеконституционности положения статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерациив связи с жалобами граждан П.Н. Белецкого, Г.А. Никовой, Р.В. Рукавишникова,В.Л. Соколовского и Н.И. Таланова».
Вданном Постановлении КС РФ рассмотрел вопрос о конституционности формулировки«иной способ», заложенной в ст.199 УК РФ и позволявшей органам предварительногорасследования расширительно толковать данную норму уголовного закона.Формулировка «иной способ» имеет оценочный характер и фактически неограничивает произвольное усмотрение следователя при квалификации содеянногокак уклонения от уплаты налогов с организаций. Чаще всего в качестве уклоненияот уплаты налогов «иным способом» квалифицировалась неуплата налогов прифактическом наличии у предприятия денежных средств, используемых для веденияхозяйственной деятельности. Налогоплательщик в данном случае добросовестноисполнял свои обязанности по исчислению налогов, представлял в налоговые органыбухгалтерскую и налоговую отчетность, но налоги не уплачивал ввиду нехваткиденежных средств. Это – типичная ситуация.
Посколькуспособ уклонения от уплаты налогов прямо указан в диспозиции статей 198 и 199УК РФ, то он является обязательным признаком состава налогового преступления.
Внаучной литературе приводится много классификаций способов уклонения, однако помнению автора, их можно разделить на два основных: «классический способуклонения» и «иной» или, по определению профессора П.С. Яни, «безобманный»способ уклонения [1].
Уклонениеот уплаты налогов, совершенное классическим способом – это занижение выручки,ведение «двойного» учета, неправомерное пользование налоговыми льготами и т.д.
Первоначальнодиспозиции статей 198 и 199 УК предусматривали ответственность за уклонение,совершенное путем непредставления декларации о доходах, внесения в декларацию(бухгалтерские документы) заведомо искаженных данных, а также за сокрытиедругих объектов налогообложения. Такая формулировка статей 198 и 199 УКпозволяла налогоплательщику подавать налоговые декларации, а также документыбухгалтерской отчетности с отражением в них сведений, соответствующихдействительности, и в то же время не уплачивать суммы налогов, исчисленные наосновании таких документов (деклараций). В этом случае налогоплательщик обязанбыл лишь уплатить пени, которые не соответствовали и не соответствуют сейчасреальным процентным ставкам, которые могут обеспечить достаточную компенсациюпотерь бюджета. При этом, очевидно, происходит посягательство на те жеправоотношения, связанные с формированием государственного бюджета.
Безусловно,«иной способ» в уголовно-правовой норме не означает произвольного усмотренияследователя о наказуемости того или иного деяния. Преступность деяния согласност.3 УК РФ определяется только Уголовным кодексом. Причем не допускаетсяприменение уголовного закона по аналогии. Причем в настоящее время несуществует и руководящих разъяснений Пленума Верховного Суда РФ по данномувопросу, т.к. Постановление Пленума от 04.07.1997 г. №8 принималось до внесенияизменений в статьи 198 и 199 УК РФ.
Представляется,что КС РФ в Постановлении №9-П фактически ушел от рассмотрения вопроса отолковании термина «иной способ». Признав норму ст.199 УК РФ конституционной,КС РФ закрепил ситуацию, позволяющую привлекать к ответственностинеограниченный круг должностных лиц хозяйствующих субъектов за любую неуплатуналога.
Вто же время, КС РФ, признав, что органы предварительного расследования обязаныв каждом конкретном случае доказывать умысел [2]на совершение уклонения от уплаты налога, фактически процитировал Уголовный иУголовно-процессуальный кодексы, таким образом просто подтвердив то, чтоникогда и не оспаривалось правоприменительными органами. Данное обстоятельство,т.е. обязанность органов предварительного расследования доказывать умысел насовершение налогового преступления не оспаривалось правоприменителями иподтверждалось судебной практикой и разъяснениями органов прокурорскогонадзора.
Всоответствии с Письмом Прокуратуры г. Москвы от 19.02.2001 г. №36-160-2001 лицопривлекается к уголовной ответственности за неуплату налога в случае совершениятаким лицом умышленных действий, направленных на уклонение от уплаты налогов,как то: открытие расчетных счетов в других банках, распоряжение денежнымисредствами из кассы, использованием счетов аффилированных структур и другимипреступными способами. Также должна учитываться реальная возможностьналогоплательщика по уплате налогов, наличие отсрочек и реструктуризациизадолженности, дебиторской задолженности со стороны государства, решенийарбитражных судов и других обременяющих факторов. В противном случае основанийдля возбуждения уголовного дела не имеется. Кроме того, по делам такойкатегории необходимо добиваться проведения исследования документов предприятия– недоимщика по уплате всех видов налогов и расходовании денежных средств впериод включительно до начала проверки.
ЗаместительПредседателя Верховного Суда РФ А.Е. Меркушов в протесте от 18 мая 2001 г. поделу Кузнецова Ю.В., внесенном в Президиум Кировского областного суда,подчеркнул, что «одним из условий для привлечения к уголовной ответственностиза уклонение от уплаты налогов, как путем включения в бухгалтерские документызаведомо искаженных данных о доходах и расходах, так и «иным способом»,является умышленный характер действий виновного лица, при которых обязательнымэлементом субъективной стороны преступления является цель неуплаты налогов».Отсутствие умысла в действиях Кузнецова Ю.В. аргументируется в протесте тем,что неуплата налогов была вызвана рядом объективных причин, как то: кризисом вэкономике страны, кризисом банковской системы и как следствие, резкимсокращением денежной оплаты за реализуемую продукцию в виду чего денежные средстварасходовались лишь на первоочередные выплаты – зарплату рабочим, социальныеплатежи, а также неотложные производственные нужды, чтобы сохранитьпредприятие. Далее отмечается, что не смотря на указанные обстоятельства,предприятие в инкриминируемый период работало, своевременно и полно начислялоновые налоговые платежи, представляло достоверную бухгалтерскую отчетность.Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что Кузнецов не имелпреступного умысла и не уклонялся от уплаты налогов в крупном размере.
Судебнаяколлегия по уголовным делам Верховного Суда РФ в Определении от 19 ноября 2001г. по делу Гребенева А.И. отметила, что «действия Гребенева не преследовалицели уклониться от уплаты налогов, их наличие правильно отражалось в налоговойотчетности, что в свою очередь свидетельствует об отсутствии субъективнойстороны вменяемого Гребеневу преступления».
Следуетзаметить, что подход суда по делу Гребенева необходимо рассматривать скорее какисключение из правил. Обычно суды, рассматривая подобные дела, не обосновываютотсутствие умысла в деянии налогоплательщика только фактом исчисления налога исвоевременного представления налоговой отчетности.
ПостановлениеКС РФ №9-П несет скорее отрицательные последствия, поскольку в настоящее времяследователи будут руководствоваться признанной соответствующей Конституции РФформулировкой «иной способ». В то же время, в доказывании умысла у следствия исуда никогда не возникало проблем. Точнее, проблема существует, однако, какправило, наличие умысла скорее презюмируется исходя из внутреннего убежденияследователей и судей, а также из традиционного обвинительного уклона в работерайонных судов.
Такчто, налогоплательщикам рано праздновать победу, скорее нужно признатьпоражение в споре о законности расширительного толкования правоприменителямипонятия «иного способа».
Список литературы
[1] Яни П.С. Налоговые преступления. Статья первая. Уклонениеот уплаты налогов // Законодательство, 1999, №11.
[2] Умысел – это психологическое отношение лица к совершаемомуим деянию. Лицо сознает общественную опасность своих действий (бездействия),предвидит возможность или неизбежность наступления общественно опасныхпоследствий и желает их наступления. Квалификация преступления как совершенногоумышленно составляет наиболее сложную задачу в работе следователя, посколькупоследнему зачастую приходится оперировать оценочными понятиями.