Основные направления проверки и источники информации при аудите депозитных операций банка

Задание 1.

Основные направления проверки и источники информации при аудите депозитных операций банка. Типичные нарушения, допускаемые банками при организации и проведении депозитных операций.

Депозитными операциями банка называются операции по привлечению денежных средств юридических и физических лиц во вклады не зависимо от срока и целевого назначения. На долю депозитных операций приходится большая часть пассивов [6, с. 386-390].

Привлечение средств во вклады и депозиты является наиболее распространенным, т.к. имеет довольно простой и отработанный механизм. Он позволяет ра­ботать со средствами не только юридических, но и физических лиц, которым для открытия депозитного счета не требуется никаких спра­вок или документов, кроме паспорта.

Учет данных пассивных операций ведется на сч. 410—440 для физи­ческих и юридических лиц в зависимости от вкладчика и срока вклада (депозита).

Открытие кредитными организациями банковских (депозитных) счетов индивидуальных предпринимателей и юридических лиц, за исключением органов государственной власти, органов местного самоуправления, осуществляется на основании свидетельств о государственной регистрации физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей, свидетельств о государственной регистрации юридических лиц, а также свидетельств о постановке на учет в налоговом органе.

Для открытия депозитного счета юридическому лицу необходима справка из Федеральной налоговой службы (ФНС) и Пенсионного фонда (ПФ), а также заключение письменного договора, где оговариваются размер депозита, срок его действия, ставка процента и сроки их начисления. Как и в случае со ссудными счетами, банк обязан в пятидневный срок после открытия депозитного счета уведомить об этом ФНС и ПФ. Что касается физических лиц, то для внесения вклада необходимо только оформить договор.

Начисление процентов осуществляется в соответствии с условиями договора, исходя из 30 дней в месяце и 360 дней в году.

Из документов необходимо рассмотреть:

• договоры вкладов и депозитов;

• справки из ФНС и ПФ, представленные юридическими лицами;

• выписки по соответствующим счетам вкладов.

При проверке, прежде всего, необходимо обратить внимание на документальную сторону оформления вкладов и депозитов, отражение в бухучете, а также правильность начисления процентов.

Основные моменты:

1. Распространена ошибка, когда банковский вклад ничем не удос­товеряется, т.е. нет договора и т.д. Несоблюдение данного условия мо­жет привести к признанию сделки ничтожной в соответствии со ст. 836 Гражданского кодекса РФ.

Для исправления нарушения законодательства рекомендуется офор­млять договоры в обязательном порядке.

3. При открытии депозитных счетов юридических лиц не собирают­ся справки из ФНС и из ПФ. Также после открытия де­позитного счета банк должен уведомить ФНС и ПФ о факте откры­тия депозитного счета в пятидневный срок.

Для исправления ошибки необходимо уведомить клиента о факте от­сутствия справок, с просьбой их оформления. Кроме того, по факту от­крытия депозитного счета в пятидневный срок необходимо уведомить ФНС и ПФ, отослав им сообщение, при этом квиток уведомления целе­сообразно подкалывать к справкам отслеживания сроков уведомления.

4. Не допускается открытие депозитного счета по справкам, выпи­санным на другой банк, или по справке, где не указан срок действия депозита.

При наличии подобных ошибок необходимо потребовать от клиен­та переоформления справок из ФНС и ПФ.

5. Часто имеет место неверный расчет процентов по вкладам, в ча­стности день принятия средств во вклад и день его выдачи принимают­ся в расчет процентов, что завышает их размер и противоречит ст. 839 Гражданского кодекса.

Необходимо не учитывать дни приема-выдачи вклада при расчете процентов и оговаривать механизм начисления в договорах более де­тально.

6. Зачастую ведется неверный учет вкладов по срокам и видам вклад­чиков на счетах баланса, что может исказить размер фонда обязательных резервов. Поэтому необходимо перенести остатки по счетам вкладов на соответствующие счета и внести коррективы в расчет фонда обязательных резервов.

Сертификаты относятся к ценным бумагам и активно используют­ся банками для привлечения средств юридических и физических лиц.

Учет сертификатов ведется на сч. 521, 522 на основании договоров, заключенных с клиентами, где оговариваются срок сертификата, его стоимость и ставка процента. Проверка правильности включает в себя рассмотрение договоров, а также бухгалтерского учета, т.е. режим ве­дения перечисленных выше счетов.

Срок обращения сберегательных сертификатов ограничен 3 года­ми, депозитных — 1 годом. Необходимые документы:

• договоры на покупку сертификата;

• положение о выпуске сертификатов, зарегистрированные в ЦБ.

Последовательность проверки:

1. Выборочная проверка бухучета и документального оформления сертификатов.

2. Проверка соответствия сертификатов условиям Положения о вы­пуске сертификатов.

3. Проверка своевременности и полноты начисления процентов по сертификатам, а также правильность удержания и перечисления нало­гов с дохода по депозитным сертификатам.

При проверке операций с сертификатами необходимо обратить особое внимание на следующие моменты:

1. Выпуск сертификатов без регистрации условий в ЦБ является на­рушением и может послужить причиной признания эмиссии недействи­тельной.

Обнаружив это нарушение, необходимо оформить условия выпуска и отправить их в ЦБ на регистрацию.

2. В зависимости от срока обращения сертификаты учитываются на различных счетах. В случае обнаружения ошибок необходимо перенес­ти сертификаты на соответствующий счет, чтобы избежать искажений баланса и фонда обязательных резервов.

3. Налог с доходов по сберегательным сертификатам не должен взи­маться. При ошибочном удержании налога с доходов по сберегательным сертификатам необхо­димо уведомить ФНС и по возврате средств доплатить их физическому лицу. Возможен также случай, когда доплата будет осуществлена сразу.

4. При проверке начисления процентов по сертификатам необходи­мо обратить внимание на правильность учета данных расходов. Они должны относиться на себестоимость, и любой другой учет является ошибочным. Факты уплаты процентов в сроки, отличные от оговорен­ных в договоре и в самом сертификате, также неправомерны. Кроме того, относиться на себестоимость могут только проценты, начислен­ные на соответствующие субсчета или уплаченные.

Учет начисленных не по субсчетам невыплаченных процентов на себестоимости, неверный размер уплаченных процентов могут привести к ошибкам в налогооб­ложении и искажению баланса.

5. Изготовление бланков сертификатов нетипографским способом недопустимо, так как сертификаты относятся к ценным бумагам. Если требование не соблюдено, необходимо привести бланки сертификатов в соответствие действующе­му законодательству, в противном случае сделки с ними могут быть при­знаны недействительными.

6. Нарушение сроков обращения сертификатов (3 года для сберега­тельных, 1 год для депозитных), а также держателей (сберегательный для физических, депозитный для юридических) недопустимо, поэто­му необходимо переоформить сертификат.

7. Сертификат не может передаваться нерези­дентам, иначе сделка может быть признана недействительной.

Задание 2.

Раскройте содержание понятий, используемых в федеральных правилах (стандартах) аудиторской деятельности.

1. Аудиторские доказательства (Правило (стандарт) № 5) [2]

Аудиторская организация и аудитор должны получить достаточные надлежащие доказательства с целью формулирования обоснованных выводов, на которых основывается мнение аудитора.

Аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).

Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса тестов средств внутреннего контроля и необходимых процедур проверки по существу. В некоторых ситуациях доказательства могут быть получены исключительно путем проведения процедур проверки по существу.

Тесты средств внутреннего контроля означают действия, проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Процедуры проверки по существу проводятся с целью получения аудиторских доказательств существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Указанные процедуры проверки проводятся в следующих формах:

- детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета;

- аналитические процедуры.

2. Модифицированное аудиторское заключение (Правило (стандарт) № 6) [2]

Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:

факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению.

При определенных обстоятельствах аудиторское заключение может быть модифицировано посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, влияющей на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, но рассмотренной в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудитор в случае необходимости должен модифицировать аудиторское заключение посредством включения части, указывающей на аспект, касающийся соблюдения принципа непрерывности деятельности аудируемого лица.

Аудитор также должен рассмотреть возможность модифицирования аудиторского заключения посредством включения части, указывающей на значительную неопределенность (иную, нежели соблюдение принципа непрерывности деятельности), прояснение которой зависит от будущих событий и которая может оказать влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

Часть, не влияющая на аудиторское мнение, обычно включается после части с выражением мнения и содержит указание на то, что данная ситуация не является основанием для включения оговорки в аудиторское мнение.

Включение привлекающей внимание части с описанием проблемы, связанной с соблюдением принципа непрерывности деятельности или со значительной неопределенностью, обычно является достаточным с точки зрения выполнения аудитором своих обязанностей по подготовке аудиторского заключения. Тем не менее в некоторых случаях, например, в случае большого числа факторов неопределенности, значительных для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор может посчитать уместным отказаться от выражения мнения о ее достоверности вместо включения части, привлекающей внимание к данному аспекту.

Аудитор также может модифицировать аудиторское заключение посредством включения (после части с выражением мнения) части, привлекающей внимание к ситуации, не оказывающей влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочно положительное мнение, если существует хотя бы одно из следующих обстоятельств и в соответствии с суждением аудитора данное обстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности:

а) имеется ограничение объема работы аудитора;

б) имеется разногласие с руководством относительно:

допустимости выбранной учетной политики;

метода ее применения;

адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Обстоятельства, указанные в подпункте "а", могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения.

Обстоятельства, указанные в подпункте "б", могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отрицательному мнению.

Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку: "за исключением влияния обстоятельств..." (указать обстоятельства, к которым относится оговорка).

Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Отрицательное мнение следует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно для финансовой (бухгалтерской) отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Если аудитор выражает любое мнение, кроме безоговорочно положительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском заключении и, если это возможно, дать количественную оценку возможного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Как правило, эта информация излагается в отдельной части, предшествующей части с выражением мнения или с отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию (при ее наличии) в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.

3. Обзорная проверка качества выполнения задания (Правило (стандарт) № 7) [2]

Обзорная проверка качества выполнения задания включает объективную оценку значимых суждений, сформированных участниками аудиторской группы и выводов, формирующих основу аудиторского заключения.

Обзорная проверка качества выполнения задания, как правило, включает обсуждение хода выполнения задания с руководителем аудиторской проверки, анализ финансовой (бухгалтерской) отчетности и аудиторского заключения, в частности его соответствия условиям конкретного задания. Также такая обзорная проверка предусматривает выборочный анализ рабочих документов аудитора, связанных со значимыми суждениями и выводами, сделанными аудиторской группой. Объем указанной обзорной проверки зависит от сложности задания и риска того, что аудиторское заключение может не соответствовать условиям задания. Обзорная проверка качества выполнения задания не снижает ответственности руководителя аудиторской проверки.

Обзорная проверка качества выполнения заданий по аудиту финансовой (бухгалтерской) отчетности общественно значимых хозяйствующих субъектов включает:

а) оценку аудиторской группой независимости аудиторской организации в контексте конкретного задания по аудиту;

б) оценку значимых рисков, выявленных в ходе выполнения задания (в соответствии с правилом (стандартом) № 8), и процедуры, выполняемые в ответ на оцененные аудитором риски, включая оценку аудиторской группой риска ошибок и недобросовестных действий и выполнения аудиторской группой процедур в ответ на этот риск;

в) суждения в отношении уровня существенности и значимых рисков;

г) получение соответствующих консультаций по сложным или спорным вопросам либо при расхождении мнений, а также выводы, сделанные по результатам этих консультаций;

д) значимость исправленных и неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита;

е) обстоятельства, информация о которых должна быть доведена до сведения руководства аудируемого лица, представителей собственника или иных лиц;

ж) соответствие выбранных для анализа рабочих документов аудитора выполненной работе, послужившей основой для формирования значимых суждений и сделанных выводов;

з) надлежащий характер выданного аудиторского заключения.

Обзорные проверки качества выполнения заданий, отличных от аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности общественно значимых хозяйствующих субъектов, могут в зависимости от обстоятельств охватывать в полном объеме или частично все указанные положения.

4. Недобросовестное составление финансовой отчетности. (Правило (стандарт) № 13) [2]

Искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности может явиться следствием ошибок и недобросовестных действий.

Различают два типа преднамеренных искажений, возникающих в результате недобросовестных действий, рассматриваемых в ходе аудита:

искажения, возникающие в процессе недобросовестного составления финансовой (бухгалтерской) отчетности;

искажения, возникающие в результате присвоения активов.

Недобросовестное составление финансовой (бухгалтерской) отчетности подразумевает искажения или неотражение числовых показателей либо нераскрытие информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности с целью введения в заблуждение пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности. Недобросовестным составлением финансовой (бухгалтерской) отчетности считаются следующие действия:

фальсификация, изменение учетных записей и документов, на основании которых составляется финансовая (бухгалтерская) отчетность;

преднамеренное неверное отражение событий, хозяйственных операций или другой важной информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности или их преднамеренное исключение из данной отчетности;

преднамеренное нарушение применения принципов бухгалтерского учета.

5. Компиляция финансовой информации (Правило (стандарт) № 31) [2]

Компиляция финансовой информации относится к сопутствующим аудиту услугам, оказание которых регулируется федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности,

Компиляция финансовой информации - сбор, классификация и обобщение финансовой информации, а также возможная ее трансформация.

Трансформация финансовой информации - преобразование форм финансовой (бухгалтерской) отчетности, подготовленных в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, в иные формы финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Целью компиляции финансовой информации для аудитора является использование экспертных знаний в области бухгалтерского учета, а не экспертных знаний в области аудита, для сбора, классификации и обобщения финансовой информации. Обычно это предполагает приведение подробных сведений в удобную для понимания и управления форму без проверки предпосылок составления финансовой (бухгалтерской) отчетности, лежащих в основе этой информации. Выполняемые процедуры не предназначены для выражения мнения и не позволяют аудитору выразить мнение о достоверности финансовой информации. Однако пользователи компилированной финансовой информации получают некоторые преимущества от привлечения аудитора, поскольку услуги предоставляются с профессиональной компетентностью и добросовестностью.

Задание по компиляции финансовой информации обычно включает составление финансовой (бухгалтерской) отчетности (которая может являться полным набором финансовых отчетов или может таковым не являться), но может также включать сбор, классификацию и обобщение иной финансовой информации.

Задание 3.

Аудиторская фирма ЗАО «Финпроф» заключила договор на проведение аудиторской проверки финансовой (бухгалтерской) отчётности банка «Фьючерс» за 2009 год. В соответствии с внутрифирменным стандартом ЗАО «Финпроф» единый показатель уровня существенности по банку «Фьючерс» определён в сумме 6 млн. руб. В отношении прибыли уровень существенности определён отдельно в сумме 1,5 млн. руб.

В ходе выборочной проверки депозитных операций был установлен факт досрочного (ранее трёх лет) возврата юридическому лицу денежных средств, привлечённых на срок 4 года (со счёта 42107). Возврат был произведён в декабре 2009 года.

Однако при расчёте обязательных резервов, подлежащих депонированию в Банке России за декабрь 2009 года, из со­става резервируемых обязательств неправомерно были исключены остат­ки балансовых счетов по учёту денежных средств, привлечённых от юридических лиц по другим депозитным договорам, заключённым на срок не менее трёх лет (п. 2.1.4 Положения Банка России от 07.08.2009 № 342-П).

В результате средняя хронологическая величина резервируемых обяза­тельств оказалась заниженной по строке 1.1 расчёта обязательных резервов на 1 400 млн. руб. и по строке 1.3 на 2 600 млн. руб. Полученное в результате проведённого зачёта сальдо (перевзнос) возвращено Банком России на корреспондентский счёт банка «Фьючерс» 25.01.2010.

Требуется

1. На основании расчёта размера обязательных резервов, подлежа­щих депонированию в Банке России за декабрь 2009 года, состав­ленного банком «Фьючерс» (см. Приложение), проверить правиль­ность отражения результатов регулирования размера обязательных резервов следующими бухгалтерскими проводками:

При необходимости составить исправительные бухгалтерские проводки.

Решение: [5, с. 206, с. 44]

2. Составить исправленный расчёт обязательных резервов за декабрь 2009 года по банку «Фьючерс» с учётом факта, выявленного ауди­торской проверкой, если норматив обязательных резервов по соот­ветствующим категориям резервируемых обязательств установлен и размере 2,5 %.

Решение:

Составим исправленный расчет.

РАСЧЁТ

размера обязательных резервов, подлежащих депонированию в Банке России за декабрь 2009 года, составленный кредитной организацией и исправленный расчет, тыс. руб.

Примечания: 1. Заполняется кредитной организацией при намерении получить право на усреднение обязательных резервов. В ином случае проставляется нулевое значение.

2. Указывается фактический остаток средств обязательных резервов на счетах по учёту обязатель­ных резервов на дату, установленную для представления расчёта.

3. При наличии отрицательных значений проставляется нулевое значение.

4. В случае если зачёт не проводится, проставляется прочерк.

3. По результатам исправленного расчёта определить сумму выявленного аудиторами недовзноса в обязательные резервы за декабрь 2009 года и составить бухгалтерские проводки, которые могут быть предложены аудиторами для его доперечисления в обяза­тельные резервы.

Решение: [5, с. 206, с. 44]

Сумма выявленного недовзноса в обязательные резервы за декабрь 2009 г. составила 39 123 тыс. руб.

Бухгалтерские проводки для перечисления недовзноса

в обязательные резервы

4. Определить сумму штрафа за недовзнос в обязательные резервы, которую заплатит банк «Фьючерс» в случае обнаружения территори­альным учреждением Банка России факта, выявленного аудиторской проверкой, если на дату расчёта штрафа, ставка рефинансирования Банка России была установлена в размере 8,75 % годовых.

Решение:

Сумма штрафа рассчитывается уполномоченным учреждением Банка России единовременно в целых рублях исходя из величины недовзноса и (или) суммы превышения усредненной величины обязательных резервов над средней хронологической величиной остатков на корреспондентском счете и корреспондентском субсчете (корреспондентских субсчетах) с применением ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату расчета штрафа [3, п. 6.5].

Штраф (S) рассчитывается по следующей формуле:

,

где P - недовзнос либо сумма превышения усредненной величины обязательных резервов над средней хронологической величиной остатков на корреспондентском счете и корреспондентском субсчете (корреспондентских субсчетах), в рублях;

i - ставка рефинансирования Банка России, в % годовых;

Q - количество календарных дней в году (365 или 366), к которому относится дата расчета штрафа.

S = (39 123 000 х 2 х 8,75) / (365 х 100) = 18758 руб.

Сумма штрафа за недовзнос в обязательные резервы, которую заплатит банк «Фьючерс» в случае обнаружения территори­альным учреждением Банка России факта, выявленного аудиторской проверкой составит 18758 руб.

Бухгалтерские проводки для перечисления

штрафа, признанного банком

5. Определить существенность выявленного нарушения, его влияние на достоверность финансовой отчетности и аудиторское заключе­ние.

Дать рекомендации кредитной организации относительно дей­ствий, которые должны быть предприняты, если данное нарушение установлено 25.01.2010 *.

*Справочно: период регулирования обязательных резервов 22.01.2010 - 26.01.2010.

Решение:

В соответствии с внутрифирменным стандартом ЗАО «Финпроф» единый показатель уровня существенности по банку «Фьючерс» определён в сумме 6 млн. руб.

Сумма выявленного недовзноса в обязательные резервы за декабрь 2009 г. составила 39 123 тыс. руб.

Выявленное нарушение является существенным, т.к. сумма выявленного недовзноса в обязательные резервы значительно превышает уровень существенности по банку «Фьючерс».

Аудитор согласно п. 13 Правила (стандарта) № 4 [2] вправе потребовать от руководства аудируемого лица (банка «Фьючерс») внести поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, т.е. составить исправленный расчёт обязательных резервов за декабрь 2009 года.

Так как данное нарушение установлено 25.01.2010 г., то кредитная организация должна составить и представить Расчет по результатам проверки не позднее рабочего дня, следующего за днем утверждения акта проверки (п.6.7. Положения) [3].

В период регулирования обязательных резервов (22.01.2010 - 26.01.2010) кредитная организация (банк «Фьючерс») обязана перечислить недовзнос, установленный уполномоченным учреждением Банка России по представленному (исправленному) Расчету, платежным поручением на счета по учету обязательных резервов.

Список литературы

Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»

Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности. Утверждены Постановлением Правительства РФ от 23.09. 2002 г. № 696 (в ред. Постановлений Правительства РФ от 04.07.2003 № 405, от 07.10.2004 № 532, от 16.04.2005 № 228, от 25.08.2006 № 523, от 22.07.2008 № 557, от 19.11.2008 № 863)

Положение Банка России от 07.08.2009 № 342-П «Об обязательных резервах кредитных организаций» (в ред. Указания ЦБ РФ от 25.11.2009 № 2341-У)

Указание Банка России от 17.09. 2009 № 2295-У «Об установлении нормативов обязательных резервов (резервных требований) Банка России».

Курсов В.Н., Яковлев Г.А. Бухгалтерский учет в коммерческом банке: Новые типовые бухгалтерские проводки операций банка: Учебное пособие. – 12 изд., испр. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2009. – 278 с.

Суйц В.П., Ахметбеков А.Н., Дубровина Т.А. Аудит: общий, банковский, страховой: Учебник. – М.: ИНФРА-М, 2001. – 556 с.