ВВЕДЕНИЕ
Налоговая системаРоссийской Федерации была создана в 1991 году, когда в декабре этого года былпринят пакет законопроектов о налоговой системе. Среди них: «Об основахналоговой системы в Российской Федерации», «О налоге на прибыль предприятий и организаций»,«О налоге на добавленную стоимость» и другие. Закон «Об основах налоговойсистемы в Российской Федерации» установил перечень идущих в бюджетную системуналогов, сборов, пошлин и других платежей, определил плательщиков, их права иобязанности, а также права и обязанности налоговых органов.
Изучениеправовых позиций Конституционного Суда РФ по вопросам налогообложения и сборовв основном состоит в изучении сформулированных в постановленияхКонституционного Суда РФ основных принципов налогообложения и сборов,определении их содержания, сфер и способов применения.
В рядепостановлений Конституционный Суд РФ выделил в важнейшие критерии, которымдолжна отвечать практика налогообложения в правовом демократическомгосударстве. Кроме того, РФ дал примеры применения этих критериев в конкретныхобстоятельствах и тем самым выразил свою позицию относительно их правовогозначения.
СформулированныеКонституционным Судом РФ правовые позиции касаются различных сторонналогообложения.
Во-первых,Конституционный Суд РФ рассматривает проблемы соответствия налогообложенияосновам конституционного строя РФ. В ряде постановлений Конституционный Суд РФ выражены правовые позиции попроблемам полномочий органов государственной власти в определении условийналогообложения, о порядке принятия и вступления в действие нормативных актов оналогах и сборах, о составе налогового законодательства. Именно КонституционныйСуд РФ впервые дал нормативное определение налогового платежа.
Во-вторых,важное значение о Конституционного Суда РФ по вопросам налогового федерализма,в которых подняты проблемы системы налогов в РФ, полномочий Федерации исубъектов Федерации по определению условий взимания региональных налогов.Особое значение для сохранения экономического единства РФ имеют постановленияКонституционного Суда РФ по вопросам единства налоговой политики, распределениясумм налоговых доходов между Федерацией и субъектами Федерации.
В-третьих,большое внимание Конституционный Суд РФ уделяет проблемам содержания законов оналогах, защиты прав налогоплательщиков. Для совершенствования налоговогозаконодательства и правоприменительной практики особый смысл имеют выводыКонституционного Суда РФ о принципе равного налогового бремени, о равноправии вналоговой сфере и др. Значительные коррективы внес Конституционный Суд РФ впрактику взимания штрафов за налоговые правонарушения, рассмотрения судамиспоров между налогоплательщиками и налоговыми органами.
Правовыепозиции Конституционного Суда РФ во многом учтены при составлении проекта НК РФ.Положения НК РФ о составе налогового законодательства, о системе Налогов исборов в РФ, об основных началах законодательства о налогах и сборах, обоснованиях привлечения к ответственности за налоговые правонарушения и другиебазируются на выраженных в постановлениях Конституционного Суда РФ правовыхпозициях.
Поэтомууяснение смысла тех или иных положений НК РФ, правильное их применениеневозможно без изучения правовых позиций Конституционного Суда РФ по вопросамналогообложения и сборов.
1. НАЛОГОВОЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО РФ
Понятие налогового законодательства РФ
Традиционнов советской теории государства и права понятием «законодательство» охватывалисьакты различных государственных органов, в том числе органов исполнительнойвласти, имевшие нормативный характер. Однако принципиальная концепция, лежащаяв основе формирования налогового законодательства Российской Федерации —создание системы законов о налогах прямого действия чающей изданиеконкретизирующих и развивающих их подзаконных актов. Именно законодательнаяоснова налогов, исключающая возможность неоднозначного толкования тех или иныхположений, создает необходимые условия для подлинной защиты правналогоплательщиков.
Статья57 Конституции РФ определяет, что «каждый обязан платить законно установленные налогии сборы». Конституционный Суд РФ отметил, что «установить налог или сбор можнотолько законом. Налоги, взимаемые не на основе закона, не могут считаться«законно установленными»[1].Конституция РФ не допускает взимания налога или сбора па основе указа,постановления, распоряжения или другого акта органа исполнительной власти.
Федеральныйзакон от 25 сентября 1997 г. 149 № 126-ФЗ «О финансовых основах местногосамоуправления в Российской Федерации» определяет, что право устанавливатьместные налоги и сборы и предоставлять льготы по их уплате — компетенцияпредставительных органов местного самоуправления. Свои полномочия в налоговойсфере представительные органы местного самоуправления реализуют только всоответствии с федеральными законами. Конституционный Суд Российской Федерацииподчеркнул, что «Конституционное требование об установлении налогов и сборовтолько и исключительно в законодательном порядке представляет собой один изпринципов правового демократического государства и имеет своей целью гарантировать,в частности, права и законные интересы налогоплательщиков от произвола и несанкционированного вмешательства исполнительной власти»[2].
Наэтих конституционных положениях базируется и НК РФ. Согласно п. 1, 4 и 5 ст. 1части первой НК РФ понятие «законодательство о налогах и сборах» охватывает,во-первых, законодательство РФ о налогах и сборах, которое состоит из НК РФ ипринятых в соответствии ним федеральных законов; во-вторых — законодательствосубъектов Федерации о налогах и сборах, которое состоит из законов и иныхнормативных правовых актов о налогах и сборах, принятых законодательными(представительными) органами власти субъектов Федерации. Наконец, это понятиеохватывает нормативные правовые акты о налогах и сборах, принятыепредставительными органами местного самоуправления.
Такимобразом, акты органов исполнительной власти не включены в законодательство оналогах и сборах.
В действительности, налоговыё отношениярегулируются не только законами, но и подзаконными актами. Однако необходимоучитывать, что только закон налагает на налогоплательщика соответствующиеобязанности. Поэтому федеральные органы исполнительной власти, органы исполнительной власти субъектов Федерации,исполнительные органы местного самоуправления, а также органы государственныхвнебюджетных фондов издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным сналогообложением и сборами, только в случаях, предусмотренных законодательствомо налогах и сборах. Эти акты не могут изменять или дополнять законодательство оналогах и сборах (ст. 4 части первой НК РФ).
Однаконасколько свободен законодатель в установлении таких случаев? Как широко онможет делегировать свои полномочия органам исполнительной власти? От ответа наэтот вопрос может зависеть судьба всего, законодательства о налогах, поскольку«выветривание» законов сводит их значение на нет.
Законодательнаяветвь власти формируется в рамках системы разграничения компетенциигосударственных органов. Эта система перестанет функционировать, еслизаконодательный орган по какой-либо причине не будет выполнять свои функции.Этим будут подорваны гарантии реализации гражданских прав и свобод.
Гарантиейреализации прав налогоплательщика является реальное разделение права облагатьналогом и взимать его. Поэтому законодатель не вправе отказаться от выполнениясвоих функций, в том числе широким делегированием полномочий. С позицииКонституции РФ наделение законодательного органа правом устанавливать налогиозначает также и обязанность законодательного органа самостоятельнореализовывать это право.
КонституционныйСуд РФ подтвердил эту точку зрения и указал в постановлении от 11 ноября 1997 г. №16-П, что «наделениезаконодательного органа Российской Федерации конституционными полномочиямиустанавливать налоги означает также обязанность самостоятельно реализовать этиполномочия».
В силууказанных причин право представительного органа делегировать свои полномочия поустановлению и определению существенных элементов налоговых обязательствнебезгранично. Представительный орган не может делегировать органуисполнительной власти право на установление налога или сбора в целом. Толькоотдельные элементы юридического состава налога могут быть установлены органамиисполнительной власти на основе прямого указания об этом в законе о конкретномналоге. При этом закон должен указать основные характеристики, которые будутлежать в основе решения органа исполнительной власти.
Утверждениеналогов законом — не только средство ограничения полномочий исполнительнойвласти, но и необходимый инструмент установления безусловной обязанностиналогоплательщиков уплачивать налоги. Только законодательная форма введенияденежной повинности в максимальной степени исключает взаимосвязь уплаты налогас решением налогоплательщика о целесообразности такого шага.
«Облекаярешения по вопросам налогообложения в форму закона, государственная властьпресекает попытки обсуждения налоговых операций на предмет их целесообразности,поскольку режим законности предполагает безусловное исполнение законов. Дляграждан, настаивающих на нецелесообразности тех или иных налоговых норм,остаётся единственная возможность для конструктивных политических действий –добиваться внесения через парламент изменений, дополнений в текст налоговогозакона, либо требовать его отмены. При этом до тех пор, пока норма не будетизменена или отменена, налогоплательщик обязан неукоснительно ее выполнять»[3].
КонституционныйСуд РФ отметил, что «налог — необходим условие существования государства,поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в статье 57 Конституции РоссийскойФедерации, распространяется на всех налогоплательщиков в качествебезусловного требования государства… Спублично-правовым характером налога и государственной казны и с фискальнымсуверенитетом государства связаны законодательная форма учреждения налога,обязанность и принудительность его изъятия, односторонний характер налоговыхобязательств»[4].
Такимобразом, законодатёльную форму установления налоговых обязательств можнорассматривать как своего рода компромисс публичной цели взимания налогов ичастного характера источников налога. Нарушение равновесия одинаково пагубно идля налогоплательщиков, и для бюджета. Для налогоплательщиков потому, что ведетк произвольному лишению их частисобственности, для бюджета потому, что чревато нестабильностью бюджетныхпоступлений, пагубно сказывается на выполнении государством его социальныхфункций. Так, в постановлении от 1 апреля 1997 г. № 6-П Конституционный СудРоссийской Федерации указал, что средства, полученные в результате взиманиясбора, введенного Правительством РФ с превышением полномочий, непредусмотреныдоходной частью бюджета, что ставит под сомнение правомерность их расходованияПравительством РФ (абз. 8 п. 2). Незаконно собранные средства, но общемуправилу, должны быть возвращеныплательщикам. В результате этого остаются нереализованными какие-тозапланированные программы. Законодатель форма установления налога в этом смыслевыступает гарантией формирования доходной части бюджета в соответствий снамеченными показателями
Вопросо налоговом законодательстве — это нетолько вопрос о видах нормативных правовых актов, но и об отношениях,подлежащих урегулированию именно актами конкретного вида. По форме налоговоезаконодательство — совокупность актов законодательных (представительных)органов; по содержанию налоговое законодательство—совокупность норм,регулирующих вопросы налогообложения и сборов, отнесенные Конституцией РФ кведению законодательных (представительных) органов власти.
Можнопредложить следующее определение. Налоговое законодательство — совокупностьнорм, содержащихся в законах РФ и принятых на их основе законах субъектовФедерации, актов представительных органов местного самоуправления,устанавливающих систему налогов и сборов, общие принципы налогообложения исборов, основания возникновения, изменения и прекращения отношенийсобственников и государства по уплатеналогов и сборов, формы и методы налогового контроля, ответственность занарушения налоговых обязательств[5].
1.2 Порядок внесения изменений взаконодательство о налогах и
сборах
Порядоквнесения изменений в налоговое законодательство — это вопрос его стабильности.Стабильность налогового законодательства тесно связана с принципомопределенности налоговых обязательств. Конституционный Суд Российской Федерацииотметил, что « только закон в силу его определенности, стабильности особогопорядка принятия может предоставить налогоплательщику достоверные данные дляисполнения им налоговой повинности»[6].
Определенностьналоговых обязательств включает и определение периода, в течение которого этиобязательства будут оставаться неизменными. Частые изменения нормативной базыналогообложения противоречат принципуопределенности налоговых обязательств.
Установлениеограничений на изменение правилналогообложения соответствует и принципу свободы предпринимательскойдеятельности (ч. 1 ст. 34 Конституции РФ), так как этот принцип предполагаетналичие стабильных условий занятия предпринимательством.
Начинаяс 1991 г., к сожалению, практикуется внесение изменений в законы о налогах по 3—4раза в год. Например, в Закон РФ от 7 декабря 1991 г. № 1998-1 «0 подоходномналоге с физических лиц» за 8 лет егоприменения (1992—1999 гг.) внесено 20 изменений и дополнений; в Закон РФ от 6декабря 1991 г. № 1992-1 «0 налоге на добавленную стоимость» за тот же срокизменения вносились 22 раза; Закона РФот 27 декабря 1991 г. №2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций»переделки коснулись 25 раз.
Сцелью придания налоговому законодательству большей стабильности Закон РСФСР от10 октября 1991 г. № 1734-1 «Об основах бюджетного устройства и бюджетногопроцесса в РСФСР»[7] устанавливал в ст. 23«Порядок изменений в налоговом законодательстве РСФСР», что предложения поналоговой реформе подаются в высший представительный орган не позднее чем за3,5 месяца до. начала соответствующего финансового года и рассматриваются входе обсуждения проекта бюджета. Принятые изменения вводятся в действие толькос начала следующего финансового года.
Однаковсе установленные ограничения систематически нарушались самим же ФедеральнымСобранием. Опыт российского налогового законотворчества показал, что егоосновные принципы, в том числе принцип стабильности, должны быть закреплены вакте высшей юридической силы — в Конституции РФ. Только это сможетгарантировать столь необходимуюстабильность налогового законодательства федерального уровня.
Стабильностьналогового законодательства субъектов Федерации и нормативной базы органов местногосамоуправления может обеспечиваться и путем установления соответствующих норм федеральнымзаконом.
Налоговыйкодек Российской Федерации предусматривает, что акты законодательства о налогахвступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официальногоопубликования и не ранее 1 -го числа очередного налогового периода посоответствующему налогу. Это правило установлено в отношении актов, изменяющихусловия взимания установленных налогов. Что касается федеральных законов,устанавливающих новые налоги и сборы, то они могут вступать в силу не ранее 1января года, следующего за годом их принятия, и не ранее одного месяца со дняих официального опубликования.
Такиеже ограничения установлены в отношении актов субъектов Федерации и органовместного самоуправления, вводящих налоги и сборы (п. 1 ст. 5 части первой НК РФ). Речь, конечно, идет о тех налогахи сборах, которые предусмотрены в ст. 14 «Региональные налоги и сборы» и в ст.15 «Местные налоги и сборы» НК РФ.
Такимобразом, те налоги, налоговый период по которым равняется календарному году(налог на прибыль организаций, подоходный налог с физических лиц, налог наимущество и др.), могут быть изменены в течение года многократно, однако всеизменения будут вступать в силу не ранее 1 января следующего года при условии,что такие и официально опубликованы до 1 декабря текущего года. Если жепубликация состоялась только в декабре, то срок вступления изменений в силусдвигается на год. Например, закон, опубликованный в 2002 г., вступит в силу неранее 1 января 2004 г.
Условиявзимания налогов с коротким налоговым периодом (например, для НДС и акцизов онравен, как правило, одному месяцу) могут меняться значительно чаще.
Нетруднозаметить, что при установлении двух и более условий определения моментавступления закона о налогообложении в силу этот момент определяется датойсобытия, наступившего после выполнения всех других условий.
Вотношении сборов (разовых платежей), применительно к которым налоговый периодне устанавливается, изменения могут вступать в силу не ранее чем по истеченииодного месяца со дня опубликования соответствующего акта законодательства (п. 1ст. 5 части первой НК РФ).
Стабильностиусловий налогообложения способствует и включение в законодательство такназываемых дедушкиных оговорок. Это нормы, устанавливающие, что в случае изменения законодателем условий налогообложения,ухудшающих положение налогоплательщика, а прежние правила исчисления и взиманияналога могут применяться налогоплательщиком в течение определенного периода.Ухудшение условий для субъектов малого предпринимательства может заключаться нетолько в возложении дополнительного налогового бремени, но и в необходимостиисполнять иные, ранее не предусмотренные законодательством обязанности, занеисполнение которых применяются меры ответственности (ведение налоговогоучета; составление счетов-фактур, иных документов; составление и представлениеотчетности и др.).
Крометого, введение новых налогов может повлиять и на экономические показателидеятельности налогоплательщика (повышение цен на товары, снижениеконкурентоспособности и др.)[8].Установленная законодателем «дедушкинаоговорка» не может быть произвольно отменена.
Этоследует из определения Конституционного Суда РФ от 1 июля 1999г. № 111-О[9]. Вабзаце 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 14 июня 1995г. № 88-ФЗ «Огосударственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации»[10]предусматривалось, что в случае, если в результате изменения налогового законодательства будут созданы менееблагоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению сранее действовавшими условиями, то в течении первых четырех лет их деятельностьподлежит налогообложению в том же порядке, который действовал в момент ихгосударственной регистрации.
КонституционныйСуд РФ установил, что в момент государственной регистрации заявителя жалобыдействовал Федеральный закон от 29 декабря 1995 г. № 222-Ф3 «Об упрощеннойсистеме налогообложения, учета и отчетности для субъектов малогопредпринимательства»[11].Федеральный закон от 31 июля 1998 г. № 148-ФЗ «О едином налоге на вмененныйдоход для определенных видов деятельности» изменил условия налогообложенияиндивидуальных предпринимателей и определил, что со дня вступления его в силуне применяется указанная норма Федерального закона «О государственной поддержкемалого предпринимательства в Российской Федерации».
Налоговаяинспекция уведомила предпринимателей о необходимости уплаты налога по новымправилам. Конституционный Суд РФ указал, что нормы об отмене абз. 2 ч. 1 ст. 9Федерального закона «О государственной поддержке малого предпринимательства вРоссийской Федерации» не может иметь обратной силы и не применяется к длящимсяправоотношениям, возникшим до дня официального опубликования нового правиларегулирования. Подобное истолкование указанного положения обусловленоконституционно-правовым режимом стабильных условий хозяйствования, выводимым изст. 8 (ч. 1), 34 (ч. 1), 57 Конституции РФ.
Примердедушкиной оговорки содержится и в ст. 9 Федерального закона от 9 июля 1999г. №160-ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации»[12].
1.3. Кодификация налоговогозаконодательства РФ
Объединениенорм налогового законодательства в едином законодательном акте объясняетсярядом причин и условий.
Во-первых,налоговое законодательство нуждается в систематизации. Она возможна, посколькусуществует внутреннее единство налоговой системы.
Источникомуплаты любых налогов выступает доход лица (реальный или предполагаемый).Необходимо установить четкую последовательность уплаты различных налогов. Так,по общему правилу, из поступившей выручки от реализации товаров (работ, услуг)в первую очередь уплачиваются косвенные налоги (НДС, акцизы). Затемрассчитываются и уплачиваются поимущественные налоги. Оставшаяся за вычетомэтих налогов сумма служит базой для расчета налогооблагаемой прибыли. Чистаяприбыль, оставшаяся после уплаты налога на прибыль, — источник остальныхналогов.
Налогиустанавливаются и взимаются на основании общих принципов налогообложения исборов. Систематизация налогового законодательства способствует более полному ичеткому воплощению этих принципов.
Многиепонятия, термины, применяемые при установлении того или иного налога, являются«общеналоговыми». Важно, чтобы они применялись единообразно во избежаниененужного усложнения, казуистичности законодательства. Систематизирующий актпризван исключить неоднородность, внутренние противоречия механизманалогообложения.
Посколькупонятие налоговой системы не сводится только к системе налогов, то НК РФрегулирует фискальный правопорядок в целом. При этом рассматриваются вопросыустановления федеральных, региональных и местных налогов, проблемывозникновения и порядок выполнения обязанностей по уплате налогов, права иобязанности налогоплательщиков, формы и методы налогового контроля,ответственность за совершение налоговых нарушений и др. Это позволяет участникамналоговых отношений получить полную и достоверную информацию о своих правах иобязанностях.
Во-вторых,НК РФ выступает основой стабильности налогового законодательства. В вопросе ореформировании налогового законодательства необходимо найти баланс междупотребностью следовать изменениям экономических и социальных условий — с однойстороны, и необходимостью гарантировать субъектам предпринимательскойдеятельности действительность их инвестиционного планирования, долгосрочныхрасчетов и т.п. — с другой.
В рядестран ограниченная восприимчивость кодифицированных актов к изменениям реальнойдействительности рассматривается как аргумент в пользу отказа от принятияНалогового кодекса. Нет Налогового кодекса, например, в Великобритании. Однаков других странах это же обстоятельство оценивают в пользу кодификацииналогового законодательства, поскольку постоянные поправки, дополнениязаконодательных актов о налогах приводят к хаосу, в котором теряются дажеискушенные эксперты[13].
Налоговыйкодекс РФ призван не только затруднить внесение изменений в налоговоезаконодательство, но и сократить количество поводов для таких изменений. А этовозможно только путем тщательной проработки законопроекта, выверки всех егоположений.
В-третьих,Конституция РФ крайне немногословна в отношении налогов. Если в КонституцииФРГ, например, содержится специальный раздел «Финансы», то в Конституции РФотдельные положения, относящиеся к налогообложению, разрознены и неполны. Это —одна из причин того, что практика налогообложения в нашей стране знаетмногочисленные примеры нарушения конституционных начал.
«Сложившаясяситуация придает новому НК РФ особое значение. Он призван компенсироватьконституционные «слабости», а значит, максимально полно и последовательнораскрыть все основные принципы российского налогового права»[14]. Всвязи с этим НК РФ — не просто отраслевой закон. Это один из важнейшихдокументов российского права, формирующий отношение граждан к государству иправу вообще. «Кодекс объективно несет на себе конституционную нагрузку. Черезреальное налогообложение во многом воспринимаются декларации о демократизмегосударственного строя, о праве как выражении высшей справедливости, оценностях федеративного устройства страны»[15].
Взависимости от объекта регулирования выделяют общие и специальные налоговыекодексы.
Общиеналоговые кодексы содержат материальные и процессуальные нормы регламентирующиеналогообложение в целом. Такими кодексами регулируются основы взимания налогов,права и обязанности налогоплательщиков, структура и правовой статус налоговыхорганов, процедуры исчисления и уплаты налогов, порядок контроля заправильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов,обжалование действий и решений налоговых органов и их должностных лиц,ответственность за нарушения налогового законодательства.
Примерамитаких актов служат Кодекс внутренних доходов США, Налоговый кодекс Франции,Положение о порядке взимания налогов, сборов и пошлин, выполняющее рольНалогового кодекса ФРГ[16].
Специальныеналоговые кодексы регулируют отдельные виды фискальных платежей. Например, вАлжире действуют несколько таких кодексов: Кодекс прямых налогов и приравненныхк ним платежей, Кодекс платежей на товарооборот, Кодекс регистрационных сборови Кодекс гербовых сборов. В Бельгии применяется Кодекс налогов с доходовнаселения.
Налоговыйкодекс РФ относится к общим налоговым кодексам. Часть первая НК РФ принятаФедеральным законом от 31 июля 1998 г. № 146-Ф3[17]. Онасостоит из семи разделов, в которых регулируются отношения, составляющие основувсей налоговой системы. Разделы включают в себя главы (20 глав), главы — статьи(142 статьи).
Вразделе I«Общие положения» закреплены основные начала (принципы) налогообложения,источники правовых норм о налогах и сборах, основные понятия, система налогов исборов.
РазделII посвящен правам и обязанностям участников налоговых отношений —налогоплательщиков и налоговых агентов, а также их представителей.
Основыправового статуса налоговых и таможенных органов, органов налоговой полициирассматриваются в разделе III.
Вшести главах раздела IV— самого большого в Кодексе — устанавливаются общие правилаисполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Налоговойотчетности и налоговому контролю посвящен раздел V.
Видыналоговых нарушений и ответственность за их совершение установлены в разделе VI.
РазделVII регулируетвопросы обжалования актов налоговых органов, действий их должностных лиц.
Всоответствии с Федеральным законом от 31 июля 1998 г. № 147-ФЗ «О введении вдействие части первой Налогового кодекса Российской Федерации»[18]большинство положений части первой Налогового кодекса Российской Федерациивведено в действие с 1 января 1999 г.
Частьювторой НК РФ урегулирован порядок исчисления и уплаты конкретных налогов:федеральных, региональных, местных. Она принимается и вводится в действиепоэтапно, по мере принятия глав, посвященных каждому налогу. Эти главыобъединены в разделы, объединяющие налоги одного уровня. Самостоятельный разделпосвящен урегулированию специальных налоговых режимов.
Налоговыйкодекс РФ — основа налогового законодательства РФ. Остальное законодательствопринимается только в соответствии с Кодексом. Статья 1 части первой НК РФустанавливает, что законодательство РФ о налогах и сборах состоит из настоящегоКодеке и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.
СоответствиеНК РФ — непременное требование к законодательству субъектов Федерации,нормативным правовым актам органов местного самоуправления (п. 4, 5 ст. 1 частипервой НК РФ).
Кодексопределяет, что ряд налоговых отношений может быть урегулирован исключительноНК РФ. Так, согласно п. 5 ст. З части первой НК РФ федеральные налоги и сборыустанавливаются, изменяются или отменяются настоящим Кодексом. Это означает,что не допускается установление, изменение или отмена конкретного налогазаконом, не вносящим изменений в сам Кодекс. С позиции ст. 3, в частности, неподлежат применению различные нормы о налогах (например, о предоставлениильгот), включенные в неналоговое законодательство.
В рядеслучаев НК РФ закладывает только основы правового регулирования тех или иныхотношений, предусматривает необходимость принятия специальногозаконодательства. Например, ст. 36 части первой НК РФ устанавливает, чтофедеральные органы налоговой полиции выполняют функции, определенные Кодексом,а также иные функции, возложенные на них Законом РФ «О федеральных органахналоговой полиции».
Особоезначение имеет НК РФ для таможенных платежей. Согласно ст.13 части первой НКтаможенная пошлина и таможенные сборы отнесены к федеральным налогам и сборам.Однако законодатели исходили из того, что к моменту принятия НК РФ уже имелосьдовольно обширное законодательство, регулирующее отношения по исчислению иуплате таможенных платежей: ТК РФ, Закон РФ «О таможенном тарифе» и др. Поэтомуст. 2 части первой НК РФ определено, что к отношениям по установлению, введениюи взиманию таможенных платежей, а также к отношениям, возникающим в процессепроведения контроля за уплатой таможенных платежей и привлечения кответственности виновных лиц, законодательство о налогах и сборах неприменяется, если иное не предусмотрено НК РФ.
Такимобразом, в отношении таможенных платежей НК РФ не закладывает основ ихисчисления и взимания. Задача НК РФ — привести таможенное законодательство всоответствие с общими принципами исчисления налогов и сборов.
1.4. Состав налоговогозаконодательства РФ
Правоприменительнаяпрактика высветила проблему взаимоотношения закона о налоге и закона, непосвященного в целом налогообложению, но устанавливающего отдельные нормы, которыеимеют значение для налогообложения.
Традиционно при расхождении между актами,изданными одним и тем же законотворческим органом, применяется акт, изданныйпозже, а при расхождении между общим и специальным актом предпочтение отдаетсяспециальному.
Однаков данном случае акценты смещены: подлежат ли вообще применению положения,регулирующие налогообложение, если они содержатся в законах, не посвященныхналогообложению как таковому?
Иначеговоря, следует ли к налоговому законодательству относить только те акты,которые регулируют исключительно налоговые отношения, или же это более широкаяотрасль, включающая все законодательные установления о налогах?
ЗакономРСФСР «Об основах бюджетного устройства и бюджетного процесса в РСФСР» былоустановлено, что не допускается внесение изменений в налоговую систему,предоставление налоговых льгот, не предусмотренных налоговым законодательством(ст. 23). Верховный Совет Российской Федерации в постановлении от 10 июля1992г. № 3255-1 «О некоторых вопросах налогового законодательства РоссийскойФедерации»[19] еще раз подчеркнул, что вцелях систематизации налогового законодательства федеральные налоги (в томчисле их размеры их ставок и налоговые льготы) устанавливаются толькозаконодательными актами Российской Федерации, принимаемыми в форме законов ипостановлений по вопросам налогообложения. Изменение режима налогообложения поуказанным налогам допускается путем внесения изменений и дополнений вдействующий законодательный акт Российской Федерации по конкретному налогу.
Однакосам же Верховный Совет Российской Федерации, а затем и Федеральное СобраниеРоссийской Федерации многократно допускали отступления от установленных правил.Первое такое отступление было допущено сразу же по принятии постановления ВС РФот 10 июля 1992 г. В тот же день был принят Закон РФ «Об образовании»