Возрождение аудиторской деятельности в Эстонии происходило с пустого места. До сих пор у нас отсутствовали аудиторы, которые получили бы серьезную практику под руководством опытных специалистов. Только в последнее время в нашем сознании начало формироваться адекватное представление о роли аудитора в обществе с рыночной экономикой.
Согласно некоторым нормативным актам, аудиторский контроль стал обязательным начиная с 1990 года для предприятий определенного типа и размера. С 1995года порядок аудиторского контроля кардинально изменяется. Принятый Закон о бухгалтерском учете и принимаемый Коммерческий Кодекс существенно поднимают как значение аудиторского контроля, так и ответственность аудитора. Аудитор должен точно знать, что он делает, а в случае неправильных действий нести за это ответственность.
Аудит представляет собой контроль независимым экспертом бухгалтерских отчетов предприятия, учреждения или организации или связанной с ними информации с целью дать оценку этой информации. Цель аудита заключается в том, чтобы получить данные, необходимые аудитору для выработки оценки о бухгалтерских отчетах и связанной с ними информации. Оценка аудитора увеличивает достоверность финансовой информации.
Аудит должен охватывать все существенные аспекты деятельности предприятия с точки зрения бухгалтерских отчетов. Аудитор должен удостовериться в том, что первичные данные бухгалтерского учета и прочая исходная информация является достоверной и достаточной для составления бухгалтерских отчетов. Чтобы сформулировать свою оценку о бухгалтерских отчетах, аудитор должен убедиться в том, что бухгалтерские отчеты правильно отражают все существенные аспекты финансово-хозяйственного положения предприятия в соответствии с действующим законодательством и внутренними предписаниями бухгалтерского учета.
Аудитор по желанию клиента может исполнять прочие функции, которые по своим целям, характеру, процедурам проведения и надежности выводов отличаются от аудита. Международные правила выделяют следующие функции, наиболее часто исполняемые аудитором:
обзор финансовой информации; оформленные договорами сделки; составление отчетов. Если аудитор обнаруживает, при проверке, существенные разногласия между бухгалтерскими отчетами и прочей информацией, он выясняет, что необходимо исправить – бухгалтерские отчеты или прочую информацию, и оперативно информировать руководство клиента о своих замечаниях. Если необходимо исправить бухгалтерские отчеты или прочую информацию, а руководство клиента не соглашается это делать, аудитор должен представить заключительное решение с соответствующим пояснением и замечаниями или отрицательное заключительное решение, в зависимости от конкретных условий или принять другие меры (прекращение отношений с данным клиентом).
При проведении проверки аудитор должен получить достаточно полные подтверждающие материалы (существенные и достоверные), опираясь на которые, можно сделать обоснованные выводы относительно информации, содержащейся в бухгалтерских отчетах. Достоверность подтверждающих материалов зависит от их источника (внутренние или внешние источники предприятия) и формы предъявления (визуальное, документальное или устное). Чувство уверенности у аудитора возрастет, если одно и то же явление доказано подтверждающими материалами, полученными из разных источников. Если же подтверждающие материалы находятся между собой в противоречии, аудитору следует найти дополнительные возможности, чтобы обеспечить аргументированные заключения. При поиске подтверждающих материалов следует использовать один из следующих методов:
Вычисления. Цель вычислений состоит в том, чтобы убедиться, что хозяйственные сделки отражаются арифметически точно. Аудитору следует проводить отдельные выборочные перерасчеты, чтобы убедиться в их верности.
Инспектирование. Представляет собой знакомство с учетными регистрами, всевозможными документами и материальным имуществом. Знакомство с учетными регистрами и документами дает подтверждающие материалы, имеющие разный уровень достоверности, в зависимости от их сущности, источника получения и уровня внутреннего контроля.
Наблюдение. Представляет собой метод контроля, при котором аудитор наблюдает за каким-либо процессом или процедурой, выполняемой работником предприятия. Например, аудитор принимает участие при инвентаризации оборотного имущества в качестве пассивного наблюдателя и следит в целом за проведением инвентаризации.
Запросы. Цель запросов состоит в том, чтобы получить нужную информацию от обладающих ею лиц на самом предприятии или вне предприятия. Запросы могут быть как формальными в виде письменного обращения к третьей стороне за пределами предприятия, так и неформальными (устными) к работникам предприятия для получения определенной информации.
Аналитический контроль. Представляет собой анализ различных хозяйственных показателей, их общую тенденцию к изменениям и неожиданным отклонениям, с целью ознакомиться с противоречивостью данных, представленных в отчете.
Если у аудитора при проведении аудита возникают сомнения о правомерности использования принципа продолжения деятельности предприятия, то в ходе своей работы он должен собрать достаточно доказательств, подтверждающих эти сомнения или опровергающих их. В случае если годовой отчет предприятия составлен, исходя из принципа продолжения деятельности, но аудитор в ходе проверки смог получить данные о том, что продолжение деятельности является опасным для предприятия, он не должен рекомендовать утверждение отчета в таком виде. Согласно законодательству, аудитора выбирает высший руководящий состав предприятия, например, в акционерном обществе — общее собрание акционеров.
В дополнение к аудиторской проверке годового отчета аудитор может выполнять также и другие аудиторские функции (обзор финансовой информации, договорные сделки и т.п.) или оказывать консультации для предприятий по вопросам, связанным со специальной финансовой информацией. В случае если потенциальный клиент обратится к аудитору с предложением о сотрудничестве, аудитор должен критически проанализировать данные о клиенте, его причины для заказа аудита, ознакомиться с состоянием бухгалтерского учета и прочими обстоятельствами, которые, по всей вероятности, могут повлиять на проведение работы и на взаимоотношения между аудитором и клиентом.
Основные принципы взаимоотношений клиента и аудитора могут быть зафиксированы в любой форме, однако, как правило, необходимо установить следующие условия:
цель аудиторского контроля финансовой информации и прочие услуги, которые аудитор предоставляет клиенту; ответственность руководства предприятия за финансовую информацию; объем аудита, который охватывал бы ссылки на законодательство, правила и стандарты аудиторского контроля и др.; рапорты и прочие формы сообщений, направляемые клиенту аудитором; признание, что вследствие относительной ограниченности характера тестов аудиторского контроля и любых систем внутреннего контроля, неизбежно сохраняется риск, что в ходе аудита некоторые относительно важные ошибки могут остаться незамеченными; обеспечение доступа к любым бухгалтерским документам и прочей информации, которая, по мнению аудитора, является существенной для оценки финансовых отчетов или прочей проводимой договорной работы; прочие обязанности клиента по отношению к аудитору; использование работы других аудиторов и экспертов и аудиторская ответственность; принципы оплаты труда аудитора. Аудит на предприятии считается первоначальным, если ранее аудиторский контроль на этом предприятии не проводился или его проводил другой аудитор. При первоначальном аудите аудитор должен получить достаточно доказательств, подтверждающих, что начальный баланс не содержит ошибок, которые могли бы существенно повлиять на бухгалтерские отчеты за текущий год.
В настоящих условиях в Эстонии часто случается, что аудитор начинает работу с предприятием, где аудиторский контроль ранее не проводился. Аудитор должен убедиться, что сальдо начального баланса, с которого он начинает работу, согласуется с аналитическим учетом и не содержит существенных ошибочных записей.
Цель планирования аудита это создание предпосылки для проведения эффективного, своевременного и качественного аудита. В плане фиксируются те аудиторские процедуры, опираясь на которые, аудитор может оценить достоверность годового отчета предприятия. Если аудитор, кроме основной аудиторской проверки, заключил с клиентом договор об оказании прочих услуг, их следует включить в план отдельно.
Аудиторский план должен быть оформлен грамотно и в письменном виде, так как он помогает:
определить критические области аудита; обратить необходимое внимание на главные области аудита; проводить работу в правильной последовательности, координировано и качественно. Определяя объем аудиторской проверки, целесообразно, чтобы при составлении плана, аудитор рассчитал время, для выполнения отдельных аудиторских проверок и составил бы сводную смету временных затрат.
Аудитор устанавливает подлинность данных информационных источников, используемых в бухгалтерии. Информационными источниками являются:
все многократно использующиеся бухгалтерские документы, отражающие рутинные бухгалтерские операции; прочие бухгалтерские документы или документы, отражающие некоторые бухгалтерские операции (например, инвентаризационные ведомости); оценки (например, оценки безнадежных долгов). Аудитор должен убедиться, что все хозяйственные операции отражаются в бухгалтерских реестрах.
Аудитор вырабатывает специальные процедуры для выяснения полноты, точности и достаточности данных в бухгалтерской системе, используемой на предприятии. К числу этих процедур относятся:
подробная проверка бухгалтерских проводок, оборотов и сальдо; анализ финансовых показателей (в том числе анализ отклонений от прогнозов финансовых показателей). Процедуры аналитического контроля содержат следующие элементы:
сравнение финансовой информации; с соответствующими показателями предыдущего отчетного периода (предыдущих отчетных периодов); с планируемыми показателями (на базе планов, смет и т. п.); с показателями аналогичной отрасли хозяйства (со средними показателями соответствующей отрасли хозяйства и с соответствующими показателями предприятия аналогичного масштаба); анализ внутренней связи финансовой информации; между элементами финансовых показателей (например, анализ относительных чисел статей расхода); анализ взаимосвязи финансовой информации с нефинансовой информацией (например, анализ соотношений показателей начисления зарплаты и числа работающих). Процедуры аналитического контроля помогают аудитору:
понять предпринимательскую идею клиента-предприятия; выяснить потенциальные области риска; оценить объем проверки расчетных формул, оборотов и сальдо; выявить области деятельности, требующие основательной проверки; подтвердить выводы, сделанные аудитором в решении-заключении; сформировать сводный обзор финансовой информации. Рабочие документы составляются аудитором в ходе аудиторской проверки. К ним также относятся документы, полученные от клиента или третьих лиц, заметки, сделанные во время аудита и т. д. Основная цель составления рабочих документов аудитора:
обеспечить помощь в планировании аудита, а также в его своевременном и качественном проведении; создать предпосылки для координации работы, для контроля и обобщения замечаний; представить подтверждающие материалы по поводу контрольных процедур, которые применялись в ходе аудиторской проверки, опираясь на которые, аудитор изложил свое заключение или представил рапорт со своими выводами в какой-либо другой форме. Рабочие документы представляют собой, прежде всего, вспомогательные материалы, обеспечивающие качественное проведение аудиторской проверки или оказание какой-либо другой услуги клиенту. Однако следует иметь в виду, что если появятся претензии в адрес аудитора, то рабочие документы могут стать основным критерием, на основании которых можно будет судить о качестве работы аудитора и обоснованности его выводов
Независимо от того, выполняет ли аудитор аудиторскую проверку или выполняет другие неаудиторские функции, он должен проинформировать клиента о результатах своей работы в письменной форме в виде рапорта. Рапорт представляет собой окончательный итог работы аудитора и обычно является единственным документом, на основании которого любой пользователь информации может судить об уровне работы аудитора и ее эффективности.
Кроме аудиторской проверки, которую, аудитор проводит в соответствии с Законом о бухгалтерском учете Эстонской Республики, его могут попросить дать оценку, например:
финансовой информации по какой-либо узкой области (например, требования к покупателям, запасы, основное имущество и т. п.); эмиссионного проекта открытой эмиссии ценных бумаг; выполнение различных договорных обязательств (типичными можно считать условия, зафиксированные в договорах о кредитах); бухгалтерским отчетам, составленным на основе законодательства какого-либо иного государства, или стандартам бухгалтерского учета какого-либо международного концерна. При проведении аудиторской проверки аудитор должен клятвенно соблюдать этические принципы:
честность; объективность; служебная компетентность; конфиденциальность; профессиональное поведение; независимость; оказывать свои услуги в соответствии с техническими и профессиональными правилами; не совершать действий, дискредитирующих профессию аудитора; оплата за аудиторскую проверку не должна зависеть от окончательных результатов работы и исходить из: умения и знаний лиц, проводящих аудит, уровня подготовки и опыта лиц, проводящих аудит, времени, затраченного каждым специалистом на выполнение задания, объема ответственности при проведении данной работы. Как правило, специалистам, оказывающим клиентам аудиторские услуги, начисляется почасовая оплата или оплата за рабочий день. аудитор, предлагающий свои услуги, не должен использовать назойливую или неправильную рекламу.