Аудит учёта денежных средств, ведения кассовых операций

1. Аудит учёта денежных средств, ведения кассовых операций При проверке состояния учета движения денежных средств предприятия аудитор рассматривает решение многих юридиче­ских, финансовых, учетных, экономических вопросов проблемно­го характера, связанных с необходимостью обеспечения досто­верных выводов о качественных сторонах ведения предприятием учета денежных средств. фейерверки
Путем проведения сплошной проверки необходимо убедиться, соответствует ли принятый предприятием порядок учета денеж­ных средств порядку, установленному соответствующими норма­тивными документами. Кассир при поступлении на работу должен ознакомиться с правилами ведения кассовых операций и заключить с администра­цией предприятия договор об индивидуальной материальной от­ветственности, что также является объектом внимания аудитора. При проверке следует установить, соблюдается ли предпри­ятием установленный обслуживающим его учреждением банка предельный лимит хранения наличных денег, так как в кассе можно хранить лишь небольшие денежные суммы для оплаты мелких хозяйственных расходов, выдачи авансов на командиров­ки и других небольших платежей. Анализ материалов проверок и состояния организации учета на предприятиях позволил установить основные условия, способ­ствующие подобным злоупотреблениям. К ним относятся: 1) нарушение правил оформления документов, принятие до­кументов с неоговоренными исправлениями или подчисткой ре­квизитов; 2) отсутствие или неправильное гашение документа, а также отсутствие пометок или штампа аудитора на проверенных до­кументах; 3) отсутствие регистрации или дефектная регистрация расчет-но-платежных документов, способствующие подлогам; 4) небрежное хранение документов; 5) неудовлетворительный учет расчетов с персоналом, нере­альность и необоснованность сальдо по этому счету. Арифметические "ошибки" в ведомостях и кассовых отчетах допускаются сознательно с целью излишнего списания денег. Обычно в таких случаях ведомости внешне хорошо оформляют­ся, все реквизиты и расписки находятся на месте, носят подлин­ный характер и не вызывают сомнений в правильности списания. Необоснованное списание денежных сумм из кассы при невер­ных подсчетах итогов ведомостей приводит также к несоответст­вию данных аналитического и синтетического учета по счету де­понентов. В ряде случаев такое несоответствие устраняется соз­нательным подлогом в итогах граф сводки заработной платы и в их сбалансировании. Техническая проверка подсчетов и проверка счета расчетов с персоналом — основные способы выявления таких злоупотребле­ний. Облегчает эти злоупотребления отсутствие должного конт­роля со стороны лиц, подписывающих документ. Одной из форм присвоения денег является списание сумм без надлежащих оснований, без расписок или доверенностей по сом­нительным и незаверенным счетам-ордерам и т.д. Чтобы избе­жать этого, необходимо соблюдение четкого порядка приемки кассовых отчетов квалифицированным работником, не связанным с оформлением и регистрацией кассовой документации. Обяза­тельна также личная проверка главным бухгалтером документов, относящихся к кассовым и банковским операциям. Присвоение денежных средств методами подлога может быть произведено с использованием законно оформленного докумен­та, который подвергся дополнительной "обработке". Во-первых, когда внешняя форма ведомости не дает оснований сомневаться в ее подлинности, а сумма итогов написана прописью тем же почерком, что и исправленная сумма. В этом случае сле­дует сравнить данные расчетно-платежной ведомости с основани­ями к начислению зарплаты (табелями, нарядами и журналом ре­гистрации ведомостей). Выявленные при этом расхождения необ­ходимо проверить, опросив лиц, расписавшихся в ведомостях. Во-вторых, когда в ведомости имеются подчистки (уменьшенные удержания), подлогу способствуют следующие обстоятельства: принятие к оплате ведомостей с подчистками или без итогов прописью; отсутствие своевременной регистрации ведомостей до их пе­редачи в кассу. Одной из форм злоупотреблений по кассовым операциям яв­ляется присвоение законно начисленной заработной платы, депо­нированной заработной платы и сумм, причитающихся другим предприятиям. Присвоение правильно начисленной заработной платы в основном касается заработной платы лиц, выбывших из предприятия до начисления причитающихся им сумм. Присвоенные депонентские суммы часто относятся к суммам, принадлежащим выбывшим лицам. Поэтому при проверке плате­жей по этим счетам следует выяснить, находились ли на месте лица, получившие платежи на предприятии в момент оформления этих операций. Далее сличают подписи лиц, получивших суммы по депоненту, с подписями их владельцев в ведомостях на получение заработ­ной платы в период их пребывания на предприятии. По возмож­ности необходимо провести опрос соответствующих лиц. В практике работы аудиторов и следственной работы выяви­лись злоупотребления по операциям перевода денег разным ли­цам, особенно по депонированной зарплате. Наиболее значительные и систематические переводы депо­нентских сумм подлежат проверке путем ознакомления с основа­ниями для перевода, наведения справок на почте и запроса адре­сатов. Расчеты с почтой по переводам должны осуществляться через банк (расчетными чеками). Особенно тщательно должны проверяться операции по расхо­ду наличных денег в кассе, списываемых на производственные и другие счета без последующего представления отчетов об их ис­пользовании. Следует проверить правильность отражения операций на сче­тах бухгалтерского учета, что должно проводиться на протяже­нии всей проверки при рассмотрении первичных кассовых доку­ментов и отчетов кассира, где указывается корреспонденция сче­тов, т.е. на какие счета надлежит отнести оприходованную или выданную из кассы сумму денег. Этой работе уделяется большое внимание, так как в результате допущенных "ошибок" проходят записи на счета, позволяющие списать похищаемые суммы. Заслуживают внимания случаи оплаты через кассу наличными деньгами задолженности других предприятий по истечении сро­ка исковой давности или накануне его истечения. Внешне такая операция выглядит как нарушение кассовой дисциплины, правил расчетов. В действительности за подобными нарушениями могут скрываться злоупотребления. По существу эти суммы не имеют вла­дельца. При оплате таких сумм по доверенности проверяется их подлинность. Необходимо установить, поступили ли эти деньги по назначению, не присвоены ли они их получателями. Во всех случаях выдачи через кассу наличных сумм другим предприяти­ям, особенно через уполномоченных лиц, обязательна сверка с их записями. Перечисленные нарушения и злоупотребления являются в ос­новном результатом небрежного, халатного отношения к техни­ке составления и обработки документов. Изучение состава нару­шений и злоупотреблений, анализ условий, им способствующих, позволяют определить профилактические мероприятия по каж­дой группе нарушений и злоупотреблений для доклада руковод­ству проверяемого предприятия и отражения в заключении по результатам проверки.
Предмет проверки: 1) ведение учета денежных средств в соответствии с норматив­ными документами; 2) остатки по счетам денежных средств — их реальное сущест­вование, правильное отражение и представление в отчетности в полном объеме и с использованием соответствующей учетной по­литики.
Аудиторские процедуры: 1) получение перечня банковских счетов и согласование ос­татка средств, показанного в балансе по статьям «Расчетные счета» и «Прочие денежные средства», с банковскими выпис­ками; 2) оценка правильности бухгалтерских записей по учету средств на счетах в банках; 3) проверка порядка ведения учета и документального оформ­ления кассовых операций. Проверка соответствия данных кассовой книги первичным документам и данным синтетического учета, а также соблюдения организацией: требования Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного постановлением Госбанка СССР от 22.09.93 г. № 40); лимита хранения наличных денег в кассе; порядка расчетов наличными деньгами с юридическими лица­ми, установленный законодательством; требований Закона Российской Федерации от 18.06.93 г. «О применении контрольно-кассовых машин при расчетах с населением»; требований Указа Президента Российской Федерации от 18.08.96 г. № 1212 «О мерах по повышению собираемости налогов и других обязательных платежей и упорядочению наличного и без­наличного денежного обращения»; 4) оценка правильности учета прочих денежных средств, учи­тываемых на бухгалтерских счетах 56 «Денежные документы» и 57 «Переводы в пути». 2. Аудит производственных запасов, основных средств и нематериальных активов Проводя аудит производственных запасов, следует иметь в виду, что первичные документы по поступлению и расходу производственных запасов играют важную роль в организации материального учёта, так как являются его основой. Предмет проверки: 1) ведение учета производственных запасов в соответствии с принятой учетной политикой; 2) правильность оценки производственных запасов; 3) правильный и полный учет производственных запасов, ко­торые реально существуют; 4) регулярность инвентаризации запасов; 5) правильность оформления документов. Аудиторские процедуры: 1) получение сведений в ходе устной беседы с персоналом клиента об организации учета производственных запасов: применяемые методы учета; используемые счета бухгалтерского учета; применяемые учетные регистры; организация складского учета; документальное оформление поступления и расходования ма­териальных запасов; 2) получение ведомостей (регистров) по учету запасов; про­верка правильности подсчета итогов и переноса данных в Главную книгу и финансовую отчетность; 3) проверка на основе выборки правильности оценки поступа­ющих материальных ценностей. На синтетических счетах материа­лы отражают по фактической себестоимости их приобретения (за­готовления) или учетным ценам. Фактическая себестоимость материальных ресурсов определя­ется исходя из затрат на их приобретение, включая расходы на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций, наценки (надбавки), комиссионные воз­награждения, уплаченные снабженческим, внешнеэкономическим организациям, таможенные пошлины, оплата процентов за приобретение в кредит, предоставленный поставщиком. В качестве учетных цен могут использоваться плановая себесто­имость приобретения (заготовления), средние покупные цены и пр. Разница между стоимостью материалов по этим ценам и фактической себестоимостью отражается на счете 16 «Отклонение в стоимости материалов». Следует проверить соответствие применяемого порядка учета порядку, принятому в учетной политике; 4) проверка на основе выборки правильности: отражения списания материалов в производство; определения фактической себестоимости материальных ресур­сов, списываемых в производство; соответствия используемого метода оценки (по средней себе­стоимости, метод ФИФО, метод ЛИФО) методу, принятому в учетной политике; 5) проверка на основе выборки правильности отражения в уче­те реализации сырья, материалов и МБП и определения финансо­вого результата от их реализации; 6) проверка на основе выборки правильности: оценки поступающих МБП; отнесения ценностей к МБП; начисления износа по МБП; списания МБП. Проверка соответствия порядка ведения бухгалтерского учета МБП принятой учетной политике; 7) проверка отражения данными учета и отчетности фактичес­ких остатков производственных запасов на конец года (для чего следует ознакомиться с результатами инвентаризации материаль­ных ценностей). Проверка правильности их отражения в бухгалтер­ском учете; 8) проверка правильности списания материалов в случае их порчи или недостачи; заключения договоров со складскими работ­никами о полной индивидуальной материальной ответственности; 9) оценка правильности отражения в учете неотфактурованных поставок и материальных ценностей в пути; 10) проверка порядка оформления претензий поставщикам или транспортным организациям; отражения в учете данных по этим операциям; 11) проверка на основе выборки правильности учета НДС по материальным ресурсам и МБП; 12) проверка соответствия порядка учета товарно-материаль­ных ценностей, принятых на ответственное хранение, и материа­лов, принятых в переработку, установленного Инструкцией к Плану счетов бухгалтерского учета и прочими нормативными до­кументами. Основные средства представляют собой совокупность матери­ально-вещественных объектов и ценностей, действующих в неиз­менной натуральной форме в течение длительного периода и со­здающих материально-техническую основу и условия производ­ственно-хозяйственной деятельности предприятия. При проверке поступления и выбытия основных средств сле­дует рассмотреть, ведется ли предприятием учет основных средств в разрезе отраслей народного хозяйства (промышлен­ность, сельское хозяйство, транспорт, связь, строительство и т.д.), а в каждой отрасли — по видам средств, исходя из их на­значения и выполняемых функций. Предмет проверки: 1) правильность оценки (переоценки) основных средств и представления их в отчетности в соответствии с нормативными документами и учетной политикой; 2) правильность отражения движения основных средств и их аренды; 3) правильность начисления износа; 4) принадлежность основных средств клиенту; 5) правильность отражения налогов и финансовых результатов. Аудиторские процедуры: 1) получение учетных регистров по основным средствам и со­гласование их с Главной книгой и финансовой отчетностью. Про­верка соответствия состава основных средств, находящихся на ба­лансе предприятия, его специфике и предмету его деятельности. Проверка того, что организация учетных регистров позволяет сгруппировать основные средства по характеру их использования или их местонахождению (в цехах основного производства, в пользовании управленческого персонала, сданы в аренду и т.д.);
2) проверка на основе выборки правильности учета поступле­ния основных средств за период, сопоставление данных учета с первичными документами. Проверка наличия актов приемки-пе­редачи основных средств; 3) оценка правильности формирования инвентарной стоимос­ти основных средств (использовать данные проверки по разделу «Капитальные вложения»);
4) оценка правильности отражения в учете безвозмездно полу­ченных основных средств; их стоимость должна быть отражена по кредиту счетов: 87 «Добавочный капитал» (в случае получения ос­новных средств, относящихся к производственной сфере) или 88 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет 4 «Фонд социальной сферы» (в случае получения основных средств, относящихся к непроизводственной сфере); 5) проверка на основе выборки учета выбытия основных средств за период, сравнение данных учета с первичными документами, про­верка правильности определения финансового результата; проверка порядка отражения указанных операций в финансовой отчетности; 6) выборка основных средств и согласование для них использу­емых норм амортизации; 7) оценка достоверности суммы износа, начисленного за год: проверка начисления износа по поступившим основным сред­ствам, начиная с месяца, следующего за месяцем их ввода в эксп­луатацию; проверка прекращения начисления износа по выбывшим ос­новным средствам с месяца, следующего за месяцем выбытия; проверка отсутствия начисления износа по полностью аморти­зированным основным средствам; 8) проверка отнесения износа по основным средствам непро­изводственного назначения на счета учета собственных средств организации; 9) проверка правильности учета основных средств, сданных в аренду; 10) проверка соответствия порядка учета арендованных основ­ных средств порядку, установленному в законодательстве; 11) получение ведомости по переоценке основных средств по состоянию на 01.01. г. и выполнение следующих действий: проверка на основе выборки правильности расчета, примене­ния коэффициентов изменения стоимости основных фондов; проверка в случае проведения переоценки путем прямого пере­счета балансовой стоимости основных средств наличия подтверж­дающих документов и экспертных заключений о рыночной сто­имости указанных основных средств; проверка учета при проведении переоценки всех групп основ­ных средств: всех видов действующих основных средств, а также находящихся на консервации, в резерве, запасе или незавершен­ном строительстве, основных средств, подготовленных к списа­нию ввиду их физического или морального износа, но не оформ­ленных в установленном порядке актами на списание; проверка правильности отражения результата переоценки в Глав­ной книге, финансовой отчетности, расчета по налогу на имущество; 12) ознакомление с результатами инвентаризации основных средств; проверка своевременности ее проведения и охвата всех групп основных средств; проверка правильности отражения в уче­те результатов инвентаризации; 13) Проверка на основе выборки правильности отражения НДС по основным средствам как при их приобретении, так и при их реализации.
Нематериальные активы Предмет проверки: 1) проверка правильности оценки и полного, точного пред­ставления в учете и отчетности нематериальных активов, кото­рые существуют реально и находятся в собственности предпри­ятия; 2) проверка правильности начисления амортизации на немате­риальные активы и осуществления их списания. Аудиторские процедуры: 1) получение ведомости по учету нематериальных активов и анализ их состава (по видам, срокам использования и пр.); 2) проверка на основе выборки правильности учета поступ­ления нематериальных активов, их документального оформле­ния (нематериальные активы зачисляются в состав таковых на основании акта приемки по мере их создания или поступления и доведения до состояния, в котором они пригодны к исполь­зованию в запланированных целях); проверка оценки нематери­альных активов по фактической себестоимости их приобрете­ния; 3) проверка на основе выборки правильности учета выбытия (списания) нематериальных активов; 4) проверка на основе выборки порядка начисления амортиза­ции нематериальных активов; 5) проверка обособленного учета нематериальных активов, по которым погашение стоимости не производится (к ним относятся организационные расходы, которые включаются в состав немате­риальных активов в случае признания их в соответствии с учреди­тельными документами вкладом участников в уставный капитал, товарные знаки и знаки обслуживания); 6) проверка: отражения стоимости законченных НИОКР в составе немате­риальных активов; начала погашения стоимости указанных НИОКР с момента на­чала их практического использования или реализации; списания стоимости НИОКР на счета учета собственных средств организации в случае, если результаты разработок не на­шли полезного применения; 7) проверка учета на счете 04 превышения покупной цены приватизированного имущества над его оценочной (начальной) стоимостью; 8) проверка результатов инвентаризации нематериальных ак­тивов в отчетном периоде; 9) проверка на основе выборки правильности отражения НДС по нематериальным активам. 3 .Аудит расчётов по оплате труда При проверке расчетов по оплате труда большое внимание на­до уделить расчетам с депонентами. Аудитор прежде всего уста­навливает, своевременно ли относится к депонентским суммам не полученная в установленные сроки заработная плата, а также своевременность удержаний из заработной платы сумм по испол­нительным листам и другим документам. Тщательно следует проверять выплату депонированных сумм работникам, а также перечисление в состав прибылей невостребо­ванной депонентской задолженности, наличие списков (реестров) на просроченные суммы такой задолженности. Проверяется поря­док ведения книги аналитического учета депонированной заработ­ной платы. В практике хищений имеют место случаи создания без­документной проводкой нереальной депонентской задолженности, которую записывают на лицевых счетах работников, не принима­ющих участия в хищениях. Бухгалтер при составлении расчетных ведомостей начисляет заработную плату отдельным работникам повторно или в большем, чем следовало, размере. В платежных ве­домостях против фамилии таких получателей вместо прочерка и пометки "сторнировать" отмечают "депонировано". Необходимо также проверить, насколько реальны те объемы работ, по которым начислена зарплата, соответствует ли количе­ство продукции, за производство которой начислена зарплата, ее количеству, сданному на склад предприятия. Учет личного состава работников ведет отдел кадров или спе­циально назначенное лицо. На каждого принятого на работу (по­стоянно, временно, сезонно) заполняется личная карточка, и ему присваивается табельный номер. На основании приказов или рас­поряжений руководителя предприятия бухгалтер открывает на каждого работника лицевой счет. В нем указываются справочные данные работника и накапливаются все сведения о начисленных суммах и удержаниях.
Данные о начисленных суммах и удержаниях из лицевых сче­тов переносятся в расчетно-платежную ведомость, где они сум­мируются по всем работникам. По этой ведомости после подписи главного бухгалтера и руководителя заполняется расходный кассовый ордер на всю сумму "к выдаче" и выдается заработная плата. Лица, не работа­ющие на данном предприятии, должны при получении заработ­ной платы предъявить паспорт или другой документ, удостоверя­ющий личность.
Из начисленной заработной платы производятся различные удержания и вычеты. При сплошной проверке авансовых отчетов подотчетных лиц по командировкам зачастую приходится встречаться с оплатой суточных и найма жилья, значительно превышающей установлен­ные нормы, причем вся сумма утвержденных расходов по авансо­вым отчетам относится на себестоимость. Давая объяснения по этому поводу, работники бухгалтерии приводят, казалось бы, ве­ские аргументы: дескать, работник поехал (вылетел) в команди­ровку не по своей прихоти, а по производственной необходимо­сти, наняв где-нибудь в аэропорту такси, он вынужден был за­платить несколько тысяч рублей, но этот расход подтвердить ка­ким-либо приложенным документом он не может и т.д. Прихо­дится напоминать, что закон суров, но он — закон и превышение норм бухгалтерия должна отнести на уменьшение прибыли, оста­ющейся в распоряжении предприятия, одновременно включив эту сумму в совокупный доход работника с последующим удержани­ем подоходного налога. Очень часто работникам предприятия возмещается стоимость проездных и сезонных билетов для проезда в городском транс­порте и пригородных электропоездах, причем эти суммы списы­ваются на себестоимость продукции Аудитор должен проверить, не облагаются ли подоходным налогом те выплаты и компенсации, которые поль­зуются льготами при налогообложении, не взимаются ли налоги с некоторых категорий работающих, освобожденных от налогов полностью или частично. В последнем случае наилучшими конт­ролерами являются сами работники предприятия, хорошо знаю­щие свои права и положенные им льготы. В заключение проверки правильности исчисления подоходно­го налога с физических лиц аудитору следует проверить расчеты, выполненные работниками бухгалтерии, и в случае необходимо­сти предложить внести исправления в эти расчеты. 4. Аудит расчётов с бюджетом по налоговым платежам Предмет проверки: 1) правильность определения налогооблагаемой базы налогов; 2) правильность расчета налогов; 3) своевременность уплаты налогов; 4) отсутствие проблем во взаимоотношениях с налоговой инс­пекцией. Аудиторские процедуры: Расчеты с бюджетом Аудит расчетов с бюджетом может быть полностью выделен в самостоятельный раздел (этап) аудиторской проверки организа­ции или осуществлен частично в ходе проверок по другим разде­лам. Например, в ходе проверки по разделу «Выручка от реализа­ции продукции (работ, услуг)» удобно проверить и правильность определения суммы НДС, начисленного с объема реализации продукции, а также правильность расчета налогов, исчисляемых от объема реализации (налог на пользователей автомобильных до­рог, налог на содержание жилищного фонда и объектов социаль­но-культурной сферы и пр.). Независимо от организации работ в ходе аудита расчета с бюд­жетом необходимо выполнить следующие аудиторские процедуры: 1) рассмотрение всех налогов, плательщиком которых является проверяемая организация, с уделением особого внимания тем, удельный вес которых наибольший в общей величине уплачивае­мых организацией налогов; 2) ознакомление, с актами по результатам проверок организа­ции со стороны налоговой инспекции и перепиской организации с налоговой инспекцией (инспекциями); 3) ознакомление с расчетами по налогам. Проверка соответ­ствия всех сумм, указанных в них, данным бухгалтерского учета; 4) проверка полноты и правильности определения облагаемого оборота; 5) оценка правильности применения ставок налогов и других платежей; 6) проверка обоснованности применения налоговых льгот; 7) оценка правильности ведения бухгалтерского учета по нало­гам; соответствия организации синтетического и аналитического учета требованиям налогового законодательства; 8) проверка своевременности представления расчетов (декла­раций) по налогам в налоговую инспекцию; своевременности уп­латы налогов и в полном объеме; 9) согласно п. 74 Положения о бухгалтерском учете и отчетнос­ти в Российской Федерации отражаемые в отчетности суммы по расчетам с налоговыми органами должны быть согласованы с ними и тождественны. Оставление на балансе неотрегулированных сумм по этим расчетам не допускается. 5. Аудит производственных затрат и формирования себестоимости продукции Предмет проверки: 1) правильность произведения затрат и отражения их в полном объеме в соответствии с учетной политикой; 2) правильность определения себестоимости. Аудиторские процедуры: Общие процедуры 1) получение в ходе устной беседы с персоналом клиента све­дений об организации учета затрат на предприятии: применяемые методы учета; используемые счета бухгалтерского учета и порядок отнесения на них тех или иных затрат; порядок учета и списания на себестоимость продукции обще­хозяйственных расходов; применяемые учетные регистры; распределение обязанностей между сотрудниками бухгалтерии, «ведущими» затратные счета; процедуры контроля в цикле расходов; основные статьи расходов (т.е. имеющие наибольший удельный вес в общем объеме затрат); 2) получение учетных регистров, содержащих записи по каж­дой хозяйственной операции; проверка правильности подсчета итогов и переноса данных в Главную книгу; 3) выборка расходов, понесенных в периоде, с включением в нее крупных сумм, выраженных в рублях и валюте, необычных операций и некоторой части мелких сумм. Выполнение действий, приведенных ниже, применительно к операциям, вошедшим в выборку; 4) сравнение указанных в учетном регистре сумм и месяца, к которому они относятся, с первичными документами — счетами, договорами, банковскими выписками, товарно-транспортными накладными и пр. Проверка наличия у документов всех^необходимых реквизитов: наименование документа, дата составления, наименование орга­низации, от имени которой составлен документ, содержание хо­зяйственной операции, ее измерители в натуральном и денежном выражении, наименование должностных лиц и их личные подписи; 5) сравнение сумм, указанных в счетах-фактурах, платежных требованиях-поручениях и пр., с суммами платежных документов. Сравнение длительности промежутка между датами платежа, оп­риходования товаров (услуг), получения счета-фактуры; 6) проверка отнесения затрат к тому периоду, в котором они реально понесены (т. е. к периоду, к которому относится связанная с ними деятельность), путем сравнения данных первичных доку­ментов с бухгалтерскими записями; 7) проверка отнесения затрат на соответствующие счета; 8) проверка санкционирования всех расходов путем ознаком­ления с внутренними документами организации за подписью ге­нерального директора, финансового директора или прочих упол­номоченных сотрудников, регламентирующими политику органи­зации по утверждению расходов;
9) изучение результатов перечисленных процедур на предмет соответствия ведения учета клиентом установленным методикам. Определение с учетом полученных данных объема дополнитель­ных детальных тестов. Детальные тесты по составу затрат 1) проверка при осуществлении организацией нескольких ви­дов деятельности, выпуске продукции нескольких видов, наличия раздельного учета затрат, а также соответствия расходов конкрет­ному виду деятельности (прямые расходы, относящиеся к произ­водству продукции вида А, не должны участвовать в формирова­нии себестоимости продукции вида Б);
2) проверка того, что на затратные счета не относятся и в се­бестоимость продукции не включаются: расходы, которые в соответствии с законодательством Россий­ской Федерации должны финансироваться за счет собственных источников организации; расходы, относящиеся к капитальным вложениям; расходы, которые должны участвовать в формировании финан­сового результата от реализации основных средств и прочего иму­щества организации и учитываться по дебету счетов 47 «Реализа­ция и прочее выбытие основных средств», 48 «Реализация прочих активов» (например, расходы, связанные с демонтажем оборудо­вания, — это заработная плата рабочим, взносы на социальное страхование и пр.; комиссия банка по операциям купли-продажи валюты и т.д.). Надлежит следить за этим на всех этапах проверки; 3) проверка аккуратности записи (наличие случайных арифме­тических и прочих ошибок); 4) проверка необычных операций, проводок с нестандартной корреспонденцией счетов; 5) с 1995 г. прибыль организации, исчисленная по стандартам бухгалтерского учета, может существенно отличаться от прибыли, исчисленной для целей налогообложения. Поэтому она должна корректироваться с учетом утвержденных в установленном поряд­ке лимитов, норм и нормативов. К ним относятся: расходы на рекламу; представительские расходы; расходы на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе учебными учреждениями; расходы на выплату процентов по кредитам банков; компенсации за использование для служебных поездок личных автомобилей; командировочные расходы. При наличии в структуре затрат организации указанных расхо­дов аудитор должен убедиться в том, что на затратных счетах ве­дется аналитический учет, позволяющий разделить данные расхо­ды в пределах нормативов и сверх них; 6) проверка документального обоснования указанных расхо­дов; оценка правильности отнесения на затраты стоимости ремонт­ных работ: наличие необходимой первичной документации, соот­ветствие отражения расходов на ремонт основных фондов в бух­галтерском учете принятой учетной политике; проверка возможности квалифицировать произведенные затра­ты как ремонт. В соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) . затраты на проведение модернизации оборудования, реконструкции объек­тов основных фондов в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются; 7) оценка правильности учета расходов будущих периодов. Проверка их своевременного списания (типичная ошибка — еди­новременное списание на себестоимость продукции сумм расхо­дов будущих периодов); 8) при наличии у организации арендованных объектов основ­ных фондов (или их частей) проверка: соответствия порядка начисления арендной платы в бухгалтер­ском учете порядку, установленному договором; порядка отражения в учете расходов, обусловленных их содер­жанием и ремонтом (проанализировать условия договоров с арен­додателями); 9) проверка правильности включения сумм износа по основ­ным средствам, нематериальным активам и МБП в себестои­мость продукции (использовать данные, полученные в ходе про­верки по соответствующим разделам). Погашение стоимости ос­новных средств (и прочего имущества) непроизводственного назначения осуществляется за счет собственных источников организации; 10) проверка правильной оценки сырья, материалов, топлива, запасных частей, горюче-смазочных материалов и пр., списанных на счета затрат (использовать данные, полученные в ходе провер­ки по разделу «Учет материальных ценностей»); 11) проверка правильного включения в себестоимость начис­ленной заработной платы (проверить трудовые соглашения, при­казы о должностных окладах, сдельных расценках и т.п.) и пра­вильного ее учета на соответствующих счетах (использовать дан­ные проверки расчетов с персоналом по оплате труда). Проверка соответствия прочих выплат работникам предприя­тия, отнесенных на счета учета затрат, Положению о составе зат­рат по производству и реализации продукции (работ, услуг); 12) оценка правильности отнесения на затраты страховых взносов в Пенсионный фонд, Фонд социального страхования, Фонд обязательного медицинского страхования и Фонд занятос­ти, а также прочих налогов и сборов, исчисляемых в процентах от фонда оплаты труда и относимых на себестоимость продук­ции; 13) оценка правильности включения в себестоимость расходов на оплату услуг банков; сравнение их со ставками и суммами, ука­занными в договорах с банками; 14) проверка правильности и обоснованности включения в се­бестоимость транспортных расходов; 15) при создании организацией страховых фондов (резервов) для финансирования расходов по предупреждению и ликвидации последствий аварий, пожаров, стихийных бедствий и т.д., а также для страхования имущества организации, жизни работников и гражданской ответственности за причинение вреда имуществен­ным интересам третьих лиц, предусмотренных подпунктом «р» п. 2 Положения о составе затрат по производству и реализации про­дукции (работ, услуг) ., в размере 1% от выручки, полученной при реализации товаров (работ, услуг), следует учесть, Что данная редакция действовала с 01.01.96 г. С 01.04.96 г. действие подпункта было приостановлено, а с 15.11.96 г. вступила в действие его новая редакция, в соответствии с которой при включении в себестоимость указанных затрат их размер не может превышать 1% именно от выручки, полученной за период с 15.11.96 г. по 31.12.96 г.; 16) проверка правильности учета коммерческих расходов, к которым относятся: расходы на тару и упаковку (если упаковка продукции осуществляется после ее сдачи на склад готовой продукции; если же упаковка осуществляется в цехах основного производства, то ее стоимость учитывается на счете 20 «Основ­ное производство», т.е. включается в производственную себес­тоимость продукции), расходы по доставке, погрузке, разгрузке продукции, комиссионные сборы, уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям, расходы на рекламу и др.; 17) проверка порядка списания на себестоимость продукции общехозяйственных расходов: соответствие методу, выбранному в учетной политике, последовательность его применения; 18) проверка порядка распределения затрат за период между готовой продукцией (выполненными работами, оказанными услу­гами) и незавершенными производством. Формулирование вывода о его обоснованности. 6. Аудит реализации продукции, работ и услуг. Формирование финансовых результатов
Важное значение для качественного проведения аудита на предприятии имеет ознакомление с порядком осуществляемого оперативного контроля за выпуском продукции, что обеспечива­ет своевременность исполнения обязательств предприятия по до­говорам. В этих целях на предприятии должны проводиться сис­тематические проверки исполнения технологических процессов, контроль выполнения плана по объему, ассортименту, качеству выпускаемой продукции, а также ритмичности производства.
Оперативный контроль осуществляется путем сравнения фак­тических данных, содержащихся в накладных и ежедневных свод­ках, с плановыми. При этом устанавливается не только степень вы­полнения плана производства продукции, но и причины, оказав­шие влияние на отклонение от него, для устранения недостатков выявляются конкретные виновники, допустившие эти отклонения. Оперативный контроль за объемом выпуска продукции целе­сообразно проводить с использованием в основном натуральных показателей. Стоимостные показатели не всегда объективно от­ражают результаты производственной деятельности, поскольку на стоимость выпущенной продукции влияет ряд независящих факторов, например цена сырья. Одним из основных показателей, от которого зависят резуль­таты работы, является показатель ритмичности выпуска продук­ции. Под ритмичностью понимают производство продукции в строгом соответствии с плановым заданием. Ритмичность выполнения плана производства характеризуется коэффициентом ритмичности, который рассчитывают как отноше­ние показателя фактического выпуска продукции в пределах пла­на к показателю планового объема продукции за тот же период. Исчисляется также коэффициент частоты нарушения графика, т.е. отношение количества дней, в которые график не выполняет­ся, к общему количеству рабочих дней в проверяемом периоде. Интересы рынка требуют, чтобы предприятия выполняли пла­ны не только по объему, но и по ассортименту выпускаемой продукции. Большое значение для обеспечения намеченных предпри­ятием финансовых показателей хозяйственно-финансовой дея­тельности имеет оперативный контроль отгрузки и реализации продукции. Выполнение плана реализации готовой продукции полностью зависит от выполнения плановых заданий по ее отгрузке. Своев­ременная отгрузка готовой продукции — это в большой степени гарантия своевременного получения платежей от покупателей. Поэтому за выполнением этого показателя организуется еже­дневный контроль. Важную роль в осуществлении контроля за отгрузкой готовой продукции играет звено предприятия по материально-техниче­скому снабжению и сбыту продукции, которое занимается за­ключением договоров, ведет учет и оперативный контроль за их выполнением. На основании транспортных накладных и планов составляют графики отгрузки продукции, в которых указывают плановые и фактические данные. Особое внимание уделяется выполнению пла­на поставок по потребителям. При этом план по поставкам счита­ется выполненным, если он выполнен по всем покупателям без ис­ключения. Выполнение плана отгрузки готовой продукции по по­требителям является гарантией того, что к предприятию не будут применяться штрафные санкции со стороны потребителей за не­обеспечение договорных обязательств по поставкам продукции. При оперативном контроле дается оценка выполнения плана реализации продукции за каждый день, выявляются причины, обусловившие отклонения от плановых заданий, рассчитываются резервы увеличения объема реализации и разрабатываются меро­приятия по их использованию. Важным моментом, стимулирующим выполнение плана по объему реализуемой продукции, является то, что многие город­ские и иногородние покупатели оплачивают продукцию авансо­выми платежами. Оперативный контроль проводится на основании выписок бан­ка о поступлении выручки от реализации продукции и планового объема реализации. Отклонения фактической выручки от плани­руемой обусловливаются отсутствием заказанной продукции и от­казами (полными или частичными) покупателей от оплаты. Заявления об отказах от акцепта счетов за отгруженную про­дукцию, поступающие в бухгалтерию, регистрируются в специ­альном журнале по учету отгрузки и поступления платежей от покупателей. После регистрации заявления передают соответст­вующему отделу. Если отказ поступил в результате ошибки при выписке счета покупателю, то бухгалтерия исправляет ошибку в документе. Когда отказ обусловлен работой других отделов, за­явления передаются им для подготовки решения. При проверке выпуска продукции применяют различные спо­собы определения выпуска неучтенной готовой продукции, кото­рые зависят от отраслевых и индивидуальных особенностей хо­зяйственно-финансовой деятельности предприятия. Готовой является продукция, которая полностью закончена обработкой на данном предприятии, соответствует действующим стандартам (утвержденным техническим условиям), принята тех­ническим контролем предприятия, сдана на склад или принята заказчиком в соответствии с утвержденным для данной продук­ции порядком ее приемки. В большинстве случаев комплектность и качество готовой про­дукции удостоверяются соответствующими отметками в паспор­тах, сертификатах, ярлыках и других подобных документах. Вся произведенная продукция отражается в бухгалтерском учете. В случае, если продукция не оформляется приемосдаточны­ми документами цеха или склада предприятия и не отражается в бухгалтерском учете, возникает неучтенная продукция. Она мо­жет быть в виде готовых изделий, определяемых в натуральном и стоимостном выражении, когда выпущенная продукция приходу­ется по складу полностью, но в заниженной оценке, а следова­тельно, по более низким розничным ценам. Занижение оценки продукции дает возможность должностным и материально ответ­ственным лицам предприятий и торговых организаций по сговору между собой изымать часть выручки, составляющую разницу ме­жду продажной и заниженной в учете стоимостью продукции. Поскольку неучтенная продукция не отражается в бухгалтер­ских документах, во многих случаях наличие ее определяется на основании документации, отражающей технологические процес­сы производства этой продукции (документы на выплату зара­ботной платы, данные оперативного учета о закладке сырья и вы­пуске готовой продукции и др.), а также документов, подтвер­ждающих вывоз продукции с предприятия (пропуска, счета-фак­туры, накладные и пр.). В отдельных случаях неучтенная продукция может быть выяв­лена путем сличения (сопоставления): документов, отражающих получение продукции; документальных данных складов и цехов —производителей продукции; данных инвентаризаций готовой про­дукции в цехах и на складах предприятий — с учетными данными на день проведения таких инвентаризаций и т.п. Установить перечень всех документов (источников контроля), которые необходимо использовать в ходе проверки производства и реализации неучтенной готовой продукции, и определить еди­ную для всех случаев методику выявления такой продукции не представляется возможным. Объем и характер этой документации в каждом отдельном случае зависят от наличия тех или иных документальных данных. Следует отметить, что некоторые документы дают возможность точно определить количество произведенной и реализованной не­учтенной продукции, другие — только указывают на это. Заклю­чение о таких операциях аудитор может сделать только при на­личии документов, прямо подтверждающих эти факты, т.е. опи­раясь на данные, исключающие возможность неоднозначного их толкования.
Проверяя документальные данные с целью установления выпу­ска и реализации неучтенной продукции, не следует ограничи­ваться каким-либо одним документом. Заключение по таким фак­там должно основываться на совокупности документальных дан­ных, полностью обосновывающих его выводы. Так, недостаточно данных только о наличии на складе предприятия излишков гото­вой продукции собственного производства. Хотя в то же время это может свидетельствовать о том, что не вся продукция учтена. В материалах проверки необходимо привести и другие данные, подтверждающие выпуск и реализацию неучтенной продукции, в частности: наличие неучтенных излишков сырья и материалов; фа­кты выплаты заработной платы рабочим за излишнее против уч­тенного количество выпущенной продукции; показатели автома­тических счетчиков; пропуска на вывоз готовой продукции и др.
Поэтому, проверяя эти вопросы, аудитор должен изучить всю документацию, которая позволяет сделать вывод о наличии или отсутствии случаев выпуска и реализации неучтенной продукции. При определении наличия материального ущерба аудитор дол­жен иметь в виду, что производство продукции из неучтенных из­лишков сырья и материалов не дает достаточного основания для утверждения о наличии материального ущерба. Эта продукция мо­жет оказаться на складе предприятия. Материальный ущерб будет иметь место лишь в том случае, если неучтенная продукция в нали­чии не окажется, т.е. она была безучетно вывезена с предприятия. Для установления выпуска неучтенной продукции пользуются разными способами анализа и проверки документов. К ним, в ча­стности, относятся: сопоставление данных инвентаризаций скла­дов готовой продукции предприятия и данных учета в местах хранения (обнаружение при этом излишков продукции собствен­ного производства, образование которых за счет недогруза по­требителям исключается, подтверждает, что не вся продукция на предприятии учитывается, если при этом отсутствуют ошибки в учете); сличение документов, подтверждающих вывоз с предпри­ятия готовой продукции (товарно-транспортные накладные, про­пуска, путевые листы, железнодорожные и другие документы), с документами бухгалтерского и оперативного учета продукции на складах. В результате такого сличения могут устанавливаться случаи вывоза не оприходованной по складу продукции, которая в расход не была списана и в недостаче не оказалась. На предприятиях существует пропускная система, при кото­рой вывоз готовой продукции оформляется соответствующими документами (специальными пропусками, учитываемыми как бланки строгой отчетности). В пропусках указываются наимено­вание и количество вывезенной продукции. В отдельных случаях пропуском на вывоз продукции служит один из экземпляров рас­ходной накладной или счета-фактуры, выписываемых бухгалте­рией предприятия. Сопоставляя их с другими данными, аудитор может прийти к выводу о наличии фактов вывоза с предприятия неучтенной продукции и установить ее количество. Дополнитель­ным подтверждением таких операций в некоторых случаях могут являться данные путевых листов, в которых указываются количе­ство перевезенных грузов и маршруты их перевозки. Иногда для установления количества вывезенной неучтенной продукции могут служить железнодорожные документы, в част­ности данные о взвешивании продукции на станции отправления. Если в железнодорожных документах количество и вес отгру­женной продукции показаны в большем объеме, чем в расходном документе на складе и в предъявленном потребителю счете, то это (наряду с другими учетными данными) может свидетельство­вать о вывозе с предприятия неучтенной продукции. На некоторых предприятиях (кондитерских, хлебопекарных и др.) существует система, при которой в расходных документах на передачу готовой продукции из цехов в экспедицию указыва­ется точное время в часах и минутах. При отпуске такой продук­ции в торговую сеть выписываются накладные, где также указывается время отпуска. Путем сопоставления документальных данных о выпуске продукции и отпуске ее в торговую сеть ауди­тор может установить, что в отдельные периоды количество от­пущенной в торговую сеть продукции превышает ее фактический выпуск (с учетом переходящего остатка). Эти данные позволяют сделать вывод, что вывоз с предприятия неучтенной продукции не исключается. Отпуск неучтенной продукции можно также установить при сопоставлении показателей отвесов и заборных листов, состав­ленных при отпуске продукции частями или отдельными партия­ми, с данными сводных накладных или счетов-фактур. Если ко­личество продукции, указанное в счетах-фактурах и сводных на­кладных, будет меньше, чем в отвесах и заборных листах, то это расхождение может указывать на количество отпущенной неуч­тенной продукции (если не установлена недостача продукции на складе). Иногда сопроводительные документы на отпущенную в торговую сеть продукцию подделываются или впоследствии пере­писываются. При этом устанавливается, что фактически вывезе­но с предприятия большее количество продукции, чем показано в учете, а недостачи на складе не имеется. В практике аудита встречаются случаи занижения цен при оп­риходовании продукции на складе предприятия с целью последу­ющего изъятия через торговую сеть части выручки от реализации этой продукции. Эти злоупотребления устанавливаются путем сопоставления данных цеховых документов, подтверждающих на­именование и сорт произведенной продукции, с документами на оприходование этой продукции на складах или на отпуск ее тор­говым организациям. С помощью таких приемов могут быть полностью раскрыты факты выпуска неучтенной продукции. Используя перечисленные способы проверки основных доку­ментов, аудитор должен одновременно изучить дополнительные документальные данные, указывающие на возможность выпуска неучтенной продукции. Большое значение при этом имеет, в ча­стности, наличие неучтенных излишков сырья и материалов, слу­жащих основным источником выпуска неучтенной продукции. Поэтому контроль выпуска неучтенной продукции, как правило, связан с одновременной проверкой источников образования не­учтенных излишков сырья и материалов. В то же время наличие одних только неучтенных излишков сы­рья и материалов не всегда свидетельствует о том, что они предназначаются для выпуска неучтенной продукции. Они могут иметь и другое назначение. Вместе с тем их наличие в сочетании с при­веденными выше обстоятельствами может указать на то, что не исключается возможность выпуска из них неучтенной продукции. При этом следует иметь в виду, что не всегда представляется возможным установить по документальным данным источники образования излишков сырья и материалов, впоследствии исполь­зуемых для выпуска неучтенной продукции. Однако в тех случа­ях, когда документально подтверждается вывоз неучтенной про­дукции с предприятия, выпускавшего такую продукцию в массо­вом порядке и располагавшего для этого запасами сырья и мате­риалов, аудитор должен определить материальный ущерб в раз­мере стоимости вывезенной неучтенной продукции. В качестве дополнительного подтверждения факта выпуска неучтенной продукции могут использоваться и другие докумен­тальные данные. Например, путем сличения количества продук­ции, выпущенной отдельно каждой сменой, согласно показателям автоматических счетчиков, установленных на конвейерных лини­ях в цехах предприятия, с количеством продукции, сданной на склад и отраженной в бухгалтерском учете, можно выявить, что часть этой продукции не оприходована по складу.
Такая методика может применяться на предприятиях, выпус­кающих массовую продукцию, где на конвейерных линиях уста­новлены автоматические счетчики, показывающие количество произведенной продукции. Показатели этих счетчиков используют­ся для учета количества выпущенной продукции и определения суммы заработной платы, которую следует начислить рабочим за производство этой продукции. Результаты сопоставления учет­ных данных в показаниях счетчиков с данными о выпуске про­дукции, отраженными в бухгалтерском учете предприятия за со­ответствующий период, можно использовать для подтверждения факта, что часть продукции не была отражена в учете.
Путем сопоставления записей в журнале и других документах оперативного учета, регистрирующих количество произведенной продукции, с отраженными в бухгалтерском учете данными об ее оприходовании по складу можно выявить количественные расхо­ждения. Проверка данных смежных цехов о количестве переда­ваемых из цеха в цех полуфабрикатов для их дальнейшей обра­ботки может в определенных отчетных периодах привести к вы­явлению несоответствия этого количества. Актуальность своевременного обеспечения всех работ в систе­ме аналитического бухгалтерского учета на предприятии особен­но видна в настоящее время по таким показателям, как финансо­вые результаты хозяйственной деятельности, сумма налога на до­бавленную стоимость, уставный капитал, стоимость имущества, задолженность по кредитам и заемным средствам, задолженность поставщикам и др. В частности, структура финансовых результа­тов и сумма налога на добавленную стоимость необходимы соот­ветственно для исчисления величины налогооблагаемой прибыли, производства соответствующих расчетов с бюджетом по налогу на прибыль и для перечисления бюджету причитающейся суммы налога на добавленную стоимость во избежание применения к предприятию постоянно увеличивающихся штрафных санкций за несвоевременность уплаты налогов. Величина уставного капитала в разрезе учредителей требуется для исчисления суммы доходов на вложенный капитал (дивидендов), причитающихся за отчетный период, средняя стоимость имущества — для исчисления суммы налога на имущество; задолженность по кредитам, заемным сред­ствам и поставщикам — для обеспечения своевременности ее по­гашения и избежания уплаты соответственно повышенных (штрафных) процентных ставок и штрафных санкций, предусмо­тренных в заключенных договорах. Своевременность исчисления в системе аналитического бух­галтерского учета вышеуказанных показателей не принижает роль своевременного обеспечения показателей по другим статьям баланса и по учитываемым процессам деятельности предприятия, крайне необходимым в ходе осуществления бизнеса. Аудитор при проверке хозяйственно-финансовой деятельности предприятия должен на первых же этапах ее осуществления убе­диться в идентичности показателей аналитического учета с пока­зателями синтетического учета, обобщенными в Главной книге, а показателей последней — с показателями соответствующих статей актива и пассива баланса с учетом их детализации в системе при­меняемых на предприятии аналитических счетов. Отсутствие ука­занной идентичности свидетельствует о серьезных нарушениях ус­тановленного действующим законодательством порядка бухгал­терского учета хозяйственно-финансовой деятельности, что вно­сит соответствующую специфику в программу проведения ауди­торской проверки и в схему построения предстоящего аудиторского заключения. В случае отсутствия аналитического учета на пред­приятии, установленного в процессе аудиторской проверки, даль­нейшее проведение проверки, на наш взгляд, должно быть прекра­щено с составлением по этому поводу соответствующего акта, а с предприятием должен быть заключен договор на восстановление аналитического учета силами аудиторской фирмы, если предпри­ятие не сможет организовать аналитический учет самостоятельно.
Финансовые результаты и их использование Предмет проверки: отражение на счете 80 реально полученных прибылей и убытков. Аудиторские процедуры: 1) проверка того, что: в организации ведется раздельный учет прибыли (убытка), по­лученной, (полученного) в результате осуществления различных видов деятельности; аналитический учет по счету 80 «Прибыли и убытки» позволяет получить следующие группировки данных, необходимых для со­ставления финансовой отчетности в соответствии с установлен­ными требованиями: прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг); проценты к получению; доходы от участия в других организациях; прочие операционные доходы; и др.; 2) проверка правильности отражения на счете 80 «Прибыли и убытки» финансового результата от реализации продукции (работ, услуг), реализации и прочего выбытия основных средств, реализации прочих активов (использовать данные, по­лученные в ходе проверок по разделам «Выручка от реализа­ции продукции (работ, услуг)», «Основные средства», «Произ­водственные запасы», «Учет имущества и обязательств органи­зации, стоимость которых выражена в иностранной валюте» и др.); 3) проверка включения в состав прибыли отчетного периода прибыли (убытка), выявленной в отчетном периоде, но относя­щейся к прошлым периодам; 4) проверка правильности отражения сумм доходов будущих периодов и их своевременного списания на финансовый результат отчетного периода; 5) проверка правильности учета курсовых разниц (использо­вать результаты проверки по разделу «Учет имущества и обяза­тельств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте»); 6) проверка: отражения на счете 80 доходов от сдачи имущества в аренду своевременно (в соответствии с договором); учета по дебету счета 80 и невключения в себестоимость продук­ции расходов, связанных с содержанием указанного имущества; отражение износа основных средств, переданных в аренду, по дебету счета 80; 7) оценка правильности отражения в учете доходов по ценным бумагам и прочим финансовым вложениям (использовать резуль­таты проверки по разделу «Финансовые вложения»); 8) проверка того, что затраты по аннулированным произ­водственным заказам, затраты на производство, не давшее продукции, затраты, связанные с содержанием законсервиро­ванных производственных мощностей и объектов, обоснованно отнесены на счет 80 и подтверждены соответствующими до­кументами; 9) оценка правильности и обоснованности отражения в учете штрафов, пеней, неустоек и прочих финансовых санкций за нару­шение условий по хозяйственным договорам (как в составе дохо­дов, так и в составе расходов); 10) оценка правильности и обоснованности отражения на сче­те 80 прочих доходов и расходов; 11) анализ отчета о финансовых результатах организации за год. Проверка соответствия формирования статей отчета установ­ленным требованиям; проверка того, что суммы, приведенные в отчете, подтверждены данными бухгалтерского учета; 12) ознакомление с расчетом по налогу на прибыль. Проверка правильности исчисления налогооблагаемой базы. Проверка вы­полнения соответствующих корректировок валовой прибыли для целей налогообложения:
пересчет прибыли от реализации продукции (работ, услуг), если для целей налогообложения выручка определяется по момен­ту оплаты; пересчет прибыли от реализации продукции (работ, услуг) по ценам ниже ее фактической себестоимости в случае отсутствия необходимых обоснований;
увеличение валовой прибыли на сумму убытка от реализации и прочего выбытия основных средств (иметь в виду возможность применения индекса-дефлятора); увеличение валовой прибыли на сумму убытка от прочей реа­лизации; увеличение валовой прибыли на сумму сверхнормативных рас­ходов учтенных в себестоимости реализованной продукции (ис­пользовать данные проверки по разделу «Затраты и себестои­мость»); увеличение валовой прибыли на величину стоимости безвоз­мездно полученного имущества и др. Оценка правильности отражения сумм по другим строкам рас­чета; использования ставок налога; правильности и обоснованнос­ти применения налоговых льгот. 7. Аудит бухгалтерской отчётности предприятия Основной объем информации о хозяйст­венно-финансовой деятельности предприятия содержится в бухгал­терской отчетности, отражающей все аспекты деятельности пред­приятия в денежном выражении и одновременно представляющей собой завершающий этап учетных работ за отчетный период. Типовые формы бухгалтерской отчетности, правила составле­ния, сроки представления, порядок рассмотрения и утверждения бухгалтерских отчетов регламентированы Положением о бухгал­терском учете и отчетности в Российской Федерации с учетом по­следующих дополнений и изменений и инструкциями и указаниями Минфина о составлении годовой и квартальной отчетности. Министерства и ведомства Российской Федерации, республик, входящих в ее состав, дополнительно к типовым формам могут устанавливать специализированные формы бухгалтерской отчет­ности для предприятий и учреждений системы по согласованию соответственно с министерствами финансов Российской Федера­ции и республик, входящих в состав Российской Федерации. При составлении бухгалтерских отчетов и баланса предпри­ятиями должно быть обеспечено соблюдение следующих условий: полное отражение за отчетный период всех хозяйственных опе­раций и результатов инвентаризации производственных ресурсов, готовой продукции и расчетов; полное совпадение данных синте­тического и аналитического учета, а также показателей отчетов и балансов с данными синтетического и аналитического учета; за­пись хозяйственных операций в бухгалтерском учете только на основании надлежаще оформленных оправдательных документов или приравненных к ним технических носителей информации; правильная оценка статей баланса. При проведении первичного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта следует провести проверку достоверности начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности. Начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчет­ности должны отражать результаты финансово-хозяйственной де­ятельности экономического субъекта и последовательное приме­нение учетной политики экономического субъекта за период, предшествующий первичному аудиту. При проведении первичного аудита важно получить достаточ­ный объем аудиторских доказательств, позволяющих убедиться в том, что начальные и сравнительные показатели проверяемой бухгалтерской отчетности не содержат существенных искажений, способных повлиять на достоверность проверяемой бухгалтерской отчетности; конечные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного периода соответствующим об­разом перенесены в начало проверяемого отчетного периода; в случае проведенных корректировок начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности результаты корректировок соответствующим образом раскрыты в пояснениях к проверяемой бухгалтерской отчетности; учетная политика проверяемого эконо­мического субъекта применяется на постоянной основе, а изме­нения в учетной политике, влияющие на начальные и сравнитель­ные показатели бухгалтерской отчетности, надлежащим образом оформлены и документированы в соответствии с установленным порядком. Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бух­галтерской отчетности должен быть спланирован и проведен та­ким образом, чтобы обеспечить выявление не всех имеющихся ис­кажений, а только тех, которые имеют существенное значение. Достаточность аудиторских доказательств достоверности на­чальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности зависит от следующих факторов, которые аудиторская организа­ция обязана проанализировать: существенность начальных и сравнительных показателей в от­ношении проверяемой бухгалтерской отчетности; величина риска возможных искажений бухгалтерской отчетно­сти в предыдущем отчетном периоде; учетная политика, применяемая экономическим субъектом; факт выдачи аудиторского заключения, отличного от безуслов­но положительного, в случае проведения аудита бухгалтерской от­четности экономического субъекта предшествующей аудиторской организацией. Для выполнения требований, предъявляемых к проведению первичного аудита начальных и сравнительных показателей бух­галтерской отчетности, аудиторская организация может провести на выборочной основе следующие аудиторские процедуры: ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью эко­номического субъекта; провести анализ учетной политики экономического субъекта; ознакомиться с порядком составления бухгалтерской отчетности; убедиться в соответствии данных синтетического и аналитичес­кого учета; провести анализ СВК; оценить работу отдела внутреннего аудита экономического субъекта (если он существует) и при возможности использовать результаты работы отдела внутреннего аудита; провести необходимые аналитические процедуры, например сопоставить сальдо по счетам за различные периоды, оценить со­отношения между различными статьями отчетности на начало проверяемого периода и (или) сопоставить их с данными преды­дущих периодов; направить письменные запросы на подтверждение определен­ной информации руководству экономического субъекта и третьим лицам; организовать направление письменных запросов (от имени эко­номического субъекта) предыдущей аудиторской организации о предоставлении необходимой информации; ознакомиться с аудиторским заключением и письменной ин­формацией руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита, подготовленными предшествующей аудиторс­кой организацией; в случае необходимости запросить у экономического субъекта первичные документы, относящиеся к предыдущему отчетному периоду; рассмотреть влияние на начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности корректировок, внесенных экономичес­ким субъектом в соответствии с аудиторским заключением за пре­дыдущий отчетный период. При получении в результате проведения аудиторских процедур достаточного объема аудиторских доказательств достоверности на­чальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности и отсутствия в них существенных искажений в отчетном периоде аудиторская организация должна выразить мнение о достовернос­ти проверяемой отчетности в форме безусловно положительного аудиторского заключения.
Если же установлено, что отдельные начальные и сравнитель­ные показатели бухгалтерской отчетности содержат искажения, которые существенно влияют на достоверность отчетности, а бух­галтерская отчетность отчетного периода достоверна, то аудиторс­кая организация должна выразить свое мнение о достоверности проверяемой отчетности в форме условно-положительного заклю­чения. В итоговой части условно-положительного заключения из­лагаются обстоятельства в отношении начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности, обусловившие подготовку условно-положительного аудиторского заключения.
Если же аудиторская организация установила, что начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности недостовер­ны, то она должна выразить мнение о проверяемой отчетности в форме отрицательного аудиторского заключения. В итоговой час­ти отрицательного аудиторского заключения излагаются обстоя­тельства в отношении недостоверности начальных и сравнитель­ных показателей бухгалтерской отчетности, обусловившие подго­товку отрицательного аудиторского заключения. Литература 1. Аудит предприятия. Методология аудиторской проверки хозяйственно-финансовой деятельности предприятия: Учеб. пособие/ Сост. В.В.Нитецкий, Н.Н.Кудрявцев. – М.:Дело, 1996. – 448 с. 2. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебник.-2-е изд., доп. И перераб. – М.:ИНФРА-М, 2002.- 352 с. 3. Чекин В.Д. Учебное издание. Курс лекций по аудиту, 1997 г.