Учёт и анализ выбытия основных средств

СОДЕРЖАНИЕ

Введение ……………………………………………………………………………3

1. Экономическая сущность основных средств и анализ литературы………….4

2. Анализ нормативно-правовой базы…………………………………………….9

3. Признание и оценка основных средств………………………………………..12

4. Информационное обеспечение учета выбытия основных средств…………..16

5. Аналитический и синтетический учет выбытия основных средств…………20

6. Особенности учета основных средств, сданных в аренду у арендодателя….26

Заключение………………………………………………………………………….32

Список использованной литературы………………………………………………33

Приложения …………………………………………………………………………37

ВВЕДЕНИЕ

Безусловно, чтобы происходило нормальное функционирование предприятия, необходимо наличие определенных средств и источников. Основные производственные фонды, состоящие из зданий, сооружений, машин, оборудования и других средств труда, которые участвуют в процессе производства, являются самой главной основой деятельности фирмы. Без наличия этих средств вряд ли может осуществляться производство.

Одна из главных задач промышленности - повышение эффективности и качества общественного производства и значительное увеличение отдачи капитальных вложений и основных фондов, являющихся материальной базой производства и важнейшей составной частью производительных сил страны.

Численный рост и качественное улучшение средств труда на основе непрерывного научно-технического прогресса - это решающая предпосылка неуклонного роста производительности труда.

Основные фонды участвуют в процессе производства длительное время, обслуживают большое число производственных циклов и, постепенно изнашиваясь в производственном процессе, частями переносят свою стоимость на изготовляемую продукцию, сохраняя при этом натуральную форму. Эта особенность основных фондов делает необходимым их максимально эффективное использование.

Рациональное и экономное использование основных фондов является первоочередной задачей предприятия. Поэтому необходимо рассмотреть сущность, состав, структуру основных производственных фондов и особенности их выбытия с предприятия. Проблема данного исследования носит актуальный характер в современных условиях.

В основном, литература по изучаемой теме носит общий характер, однако, учитывая современные тенденции развития экономики, необходим более узкий подход. Теоретической и методологической основой работы явились законодательные акты, нормативные документы по теме работы.

1. Экономическая сущность основных средств и анализ литературы

Для осуществления своей деятельности предприятия должны иметь необходимые средства и материальные условия, которые являются важнейшим элементом производительных сил и определяют их развитие. В бухгалтерском учете средства труда выделены в отдельный объект учета, именуемый основными средства (фондами) предприятия. Понятия основных средств приведены в Приложении 1.

Как видно из Приложения 1, что различные авторы дают сходные определения основных средств. Однако существуют и различия: в некоторых источниках литературы указывается только то, что основные средства используются в течение длительного периода (более 1 года), но не указывается в каком количестве операционных циклов задействованы основные средства и какова длительность операционного цикла. Существует также различие между понятиями основных средств и основные фонды: понятие «основные фонды» использовалось ранее и относилось к пассиву, в то время как понятие основные средства определяет активы предприятия.

В соответствии с Положением (стандартом) бухгалтерского учета 7 «Основные средства» в бухгалтерском учете под основными средствами понимают материальные активы, которые предприятие содержит с целью их использования в процессе производства или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам или для осуществления административных или социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых более одного года (или операционного цикла, если он больше года) [18]. Таким образом, согласно П(С)БУ 7 для признания актива основным средством существует один основной критерий – срок полезного использования.

Согласно Международного стандарта бухгалтерского учета 16 «Основные средства» основные средства – это материальный актив [35]:

- которые предприятие содержит с целью использования их в процессе производства или снабжения товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам или для осуществления административных и социально-культурных функций,

- ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых более одного года (или операционного цикла, если он дольше года).

Согласно МСБУ 16, объект основных средств признается активом, если он отвечает определению и критериям признания актива, которые освящены в Концептуальной основе составления и предоставления финансовых отчетов. Таким образом, основным критерием признания активом здесь тоже считается срок полезного использования. Следовательно, в украинском стандарте определение термина основные средства отличается от определения, приведенного в МСБУ 16, тем, что основные средства относятся к тем активам, которые предназначены для осуществления социально-культурных функций и от использования которых изначально не ожидается получения экономической выгоды.

Однако остаются проблемы законодательного регулирования основных средств в налоговом учете. Согласно ЗУ «О налогообложении прибыли предприятия», основные средства – это материальные ценности, которые предназначаются налогоплательщикам для использования в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 365 календарных дней с даты ввода в эксплуатацию таких материальных ценностей, и стоимость которых превышает 1000 грн. и постепенно уменьшается в связи с физическим или моральным износом [7]. Данное определение основных средств раскрыто более детально и развернуто, чем в МСБУ 16 и П(С)БУ 7, в которых не указаны стоимость, по достижении которой средства приравниваются к основным, а так же то, что она постепенно уменьшается в связи с физическим или моральным износом.

В Законе Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» № 996 – XIV к основным средствам относятся те средства труда, которые, находясь в сфере материального производства, непосредственно участвуют в изготовлении материальных благ (машины, оборудование и т. п.), создают условия для осуществления производственного процесса (производственные здания, сооружения, электросети, трубопроводы и др.), служат для хранения и перемещения предметов труда [4].

Таким образом, исходя из закона, основным критерием признания активом являются средства труда, которые, находясь в сфере материального производства, непосредственно участвуют в процессе производства.

К основным средствам относятся здания, сооружения, передаточные устройства, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения и прочие основные средства.

Отличительной особенностью основных средств является длительное время их использования, постепенный износ и передача стоимости на себестоимость вновь созданного продукта (изготовленной продукции, выполненных работ и услуг).

Основные средства используются в хозяйственной деятельности длительное время, не изменяя своего внешнего вида, изнашиваются частями, в течение нормативного срока их службы путем начисления износа (амортизации) по установленным нормам.

Методологические основы формирования информации об основных средствах и раскрытие информации о них в финансовой отчетности предприятий, организаций и других юридических лиц всех форм собственности регламентируется П(С)БУ 7 «Основные средства».

Согласно П(С)БУ 7, объект основных средств – это: законченное устройство со всеми приспособлениями и принадлежностями к нему; конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций; обособленный комплекс конструктивно соединенных предметов одинакового или разного назначения, имеющих для их обслуживания общие приспособления, принадлежности, управление и единый фундамент, вследствие чего каждый предмет может выполнять свои функции, а комплекс – определенную работу только в составе комплекса, а не самостоятельно; другой актив, соответствующий определению основных средств, или часть такого актива, контролируемая предприятием [18].

Если один объект основных средств состоит из частей, имеющих различный срок полезного использования (эксплуатации), то каждая из этих частей может признаваться как отдельный объект основных средств.

Классификация основных средств представлена в схеме (см. Приложение 2).

Согласно П(С)БУ 7 и для целей бухгалтерского учета основные средства подразделяются на группы. Группа основных средств представляет собой совокупность однотипных по техническим характеристикам, назначению и условиям использования необоротных материальных активов [18].

Капитальные инвестиции в необоротные материальные активы – капитальные инвестиции в строительство, изготовление, реконструкцию, модернизацию, приобретение объектов необоротных материальных активов, ввод которых в эксплуатацию на дату баланса не произошел, а также авансовые платежи для финансирования строительства.

С 1 января 2007 года в классификацию основных средств внесены изменения. Группа «Рабочий и продуктивный скот» переименована в «Животные» [36].

Также в составе капитальных инвестиций на субсчете 155 отражается «Приобретение (выращивание) долгосрочных биологических активов», вместо отражавшегося ранее «Формирование основного стада». Изменения обусловлены вступлением с 01.01.07 г. в силу Положения (стандарта) бухгалтерского учета 30 «Биологические активы», утвержденные приказом Минфина от 18.11.2005 г. № 790, которым, в частности, определены методические основы формирования информации о биологических активах и сельскохозяйственной продукции [13].

Из данной схемы следует, что основные средства можно классифицировать по различным признакам в зависимости от задач, которые ставятся пользователями.

Основные средства также классифицируются по затратам на содержание и улучшение основных средств (см. Приложение 3).

Процедура отнесения конкретного объекта к той или иной группировке требует специальных знаний, а также привлечения специалистов, обладающих этими знаниями.

Таким образом, различные авторы дают неоднозначные трактовки понятия основных средств. В зависимости от выбранной цели, основные средства можно классифицировать по различным признакам: по принадлежности, по степени использования в производственной и хозяйственной деятельности, по отраслям народного хозяйства, по функциональному назначению, по натурально-вещественному содержанию.

2. Анализ нормативно-правовой базы

Нормативно-правовое регулирование осуществляется путем принятия законов, постановлений и других нормативных актов, регламентирующих те или иные стороны отношений, связанных с формированием, учетом и движением капитала, а также установление соблюдения за контролем законодательства через государственные органы. Согласно Хозяйственному кодексу Украины предприятие осуществляет бухгалтерский учет результатов своей работы, ведет статистическую отчетность. Порядок ведения бухгалтерского учета и статистической отчетности определяется действующим законодательством. Основные законодательные акты, регулирующие учет основных средств предприятия, следующие:

- Закон Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" - утверждает основы регулирования, организации ведения бухгалтерского учета основных средств и составление финансовой отчетности в части отражения основных средств [4];

- П(С)БУ 1 "Общие требования к финансовой отчетности" - детализируется цель, состав и принципы подготовки финансовой отчетности и требование к признанию и раскрытию ее элементов, в частности , основных средств [12];

- П(С)БУ 2 "Баланс" - раскрывает требования к раскрытию информации об основных средствах, находящихся на балансе предприятия и величине начисленного износа по ним [13];

- П(С)БУ 3 "Отчет о финансовых результатах" - раскрывает требования к признанию и отражению доходов и расходов, связанных с основными средствами предприятия [14];

- П(С)БУ 4 "Отчет о движении денежных средств" - раскрывает требования к признанию и отражению денежных потоков, связанных с основными средствами предприятия [15];

- П(С)БУ 5 "Отчет о собственном капитале" - раскрывает требования к признанию и отражению собственных источников формирования основных средств [16];

- П(С)БУ 6 "Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах" - раскрывает порядок исправления ошибок, внесение и раскрытие других изменений в финансовой отчетности в части основных средств [17];

- П(С)БУ 7 "Основные средства" - регламентирует критерии признания, классификацию, оценку основных средств, раскрытие информации об основных средствах в примечаниях к финансовой отчетности [18];

- П(С)БУ 14 «Аренда» - раскрывает принципы формирования в бухгалтерском учете информации об аренде необоротных активов и ее раскрытия в финансовой отчетности;

- П(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов» - раскрывает порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с имуществом и обязательствами, стоимость которых выражена в иностранной валюте;

- Приказ Министерства статистики об утверждении типовых форм первичных документов №352 от 29.12.95 утверждает типовые формы первичных документов по учету основных средств ОЗ-1 – ОЗ9, ОЗ-14 – ОЗ-16;

- Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» - содержит требования по формирования валовых доходов, валовых расходов, связанных с приобретением, использованием и выбытием основных средств, а также раскрывает методику начисления амортизации основных средств для целей налогообложения [7];

- Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость»- раскрывает методику начисления и уплаты НДС, связанного с операциями приобретения, использования и выбытия основных средств [6];

- Инструкция по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и расчетов № 69 - раскрывает порядок проведения инвентаризации, дооценки, уценки основных средств [24];

- Порядок определения размеров убытков от хищения, недостач №116 - раскрывает порядок определения размеров убытков от хищения, недостачи основных средств.

Рассмотрим различные нормативные акты, которые регулировали до 1 января 2000 г. и регулируют в настоящее время вопросы, связанные с учетом основных средств. Стоимость приобретения (первоначальная стоимость) основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, складывается из затрат на их сооружение или оплату поставщику, включая затраты на их доставку (транспортировку), а также установку, монтаж и государственную регистрацию, с учетом страховых платежей при транспортировке и сооружении.

Что касается основных непроизводственных фондов, то расходы на их ремонт и улучшение амортизации не подлежат, на валовые затраты не относятся, а финансируются как расходы на их приобретение за счет прибыли после налогообложения.

Расходы, связанные с ремонтом и улучшением основных средств, следует относить на валовые затраты в том периоде, когда произошло первое из событий: оплата ремонтных работ или фактическое выполнение улучшения [47].

Таким образом, можно констатировать, что на сегодняшний день в украинской практике выделяют большое количество подлежащих регулированию вопросов, касающихся учета основных средств: вопросы признания, оценки основных средств, начисления амортизации и пр. Нормативная база по учету основных средств не совершенна, она представлена разными нормативными актами, которые не всегда увязываются между собой. Недостатками нормативной базы является несоответствие налогового и бухгалтерского законодательства, в отношении методики формирования доходов и расходов, связанных с использованием основных средств, в связи с чем, предприятия вынуждены отдельно вести налоговый и бухгалтерский учет. Положительным моментом в нормативно-правовом обеспечении учета основных средств является ее соответствие международным стандартам учета.

3. Признание и оценка основных средств

Признание элемента отчетности — это процесс, который предусматривает опись статьи, определение ее денежной суммы (оценки), в которой элемент отчетности будет отражен в соответствующей форме финансовой отчетности. В соответствии с П(С)БУ 7 объект основных средств признается активом тогда, когда существует вероятность того, что предприятие получит в будущем экономические выгоды, связанные с использованием актива, и его стоимость может быть достоверно определена. Основные средства признаются:

1) существует вероятность, что в будущем предприятие получит экономические выгоды от его использования;

2) оценка может быть достоверно определена.

Принципы оценки основных средств одинаковы для всех предприятий независимо от форм собственности.

Существуют различные виды оценки основных средств (см. рисунок 3.1).

Рис. 3.1
- Виды оценки основных средств

Основные средства зачисляются на баланс предприятия по первоначальной стоимости, состоящей из таких затрат: суммы, уплачиваемой поставщикам и подрядчикам за оборудование, инструмент, инвентарь и прочие необоротные активы, за выполненные проектно-изыскательские и строительно-монтажные работы (без косвенных налогов); регистрационные сборы, государственная пошлина и аналогичные платежи, которые осуществляются в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств; суммы ввозной таможенной пошлины; суммы косвенных налогов в связи с приобретением (строительством) основных средств (если они не возмещаются предприятию); затраты по страхованию рисков доставки основных средств; затраты на транспортирование, установку, монтаж, настройку и пуск основных средств; прочие затраты, непосредственно связанные с доведением основных средств до состояния, в котором они пригодны для использования с запланированной целью [33].

Оценка на дату баланса. Стоимость основных средств, по которой они отражены в балансе, может не соответствовать их реальной стоимости. Приведение остаточной стоимости объекта в соответствие с их справедливой стоимости называется переоценкой основных средств. Проведение переоценки производится добровольно, по решению предприятия.

В соответствии с П(С)БУ 7 «Основные средства» исключение из состава активов объекта основных средств в случае его выбытия может произойти вследствие продажи, ликвидации, безвозмездной передачи, недостачи, окончательной порчи либо иных причин несоответствия критериям признания активом.

Объекты основных средств, которые предприятие готовится продавать, в соответствии с новой редакцией П(С)БУ 27, необходимо переводить в состав необоротных активов. До продажи таких активов основные средства следует относить к составу запасов, то есть отражать соответствующую стоимость по дебету субсчета 286 «Необоротные активы и группы выбытия, предназначенных для продажи». Доход от продажи таких активов и соответствующие расходы нужно отражать на счетах прочих операционных доходов и расходов. Это субсчета 712 «Доход от реализации прочих оборотных активов» и 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов» соответственно.

Если по каким-либо причинам объект основных средств не отвечает признакам актива, то принимается решение о его списании. Разница между первоначальной стоимостью и суммой начисленного износа списывается на расходы отчетного периода, в котором произошло принятие такого решения. Если при ликвидации объектов основных средств получены какие-либо материальные ценности, то они должны быть оприходованы по стоимости возможной реализации, которую определяет комиссия. В бухгалтерском учете стоимость таких материальных ценностей будет отражена в составе доходов.

Для определения непригодности основных средств к использованию, возможности их использования другими предприятиями оформления соответствующих первичных документов руководителем предприятия создается постоянно действующая комиссия.

Постоянная действующая комиссия: осуществляет непосредственный осмотр объекта, подлежащего списанию; устанавливает причины несоответствия критерия актива; определяет лиц, по вине которых произошло преждевременное выбытие основных средств из эксплуатации, вносит предложения обих ответственности; определяет возможность продажи (передачи) объекта другим предприятиям, организациям и учреждениям или использование отдельных узлов, деталей, материалов, которые могут быть получены при демонтаже, разборке (ликвидации) основных средств, устанавливаетих количество и стоимость; составляет и подписывает акты на списание основных средств.

За время эксплуатации, основные средства постепенно теряют свои потребительские и физические качества и становятся непригодными к использованию. Поэтому предприятие должно производить амортизационные отчисления, чтобы постепенно возвратить себе стоимость затрат понесенных на приобретение и ввод основных средств.

Под методом начисления амортизации понимаются методы распределения стоимости основных фондов по годам их службы в определенном системном порядке. Существуют различные способы начисления амортизации, которые можно разделить на три группы: методы нормального начисления амортизации, методы ускоренного начисления амортизации и методы замедленного начисления амортизации (см. Приложение 4).

Метод расчета амортизации основных средств существенно влияет на прибыль, которая отражается в финансовой отчетности, а соответственно и на решения, принимаемые пользователями финансовой отчетности. Предприятия могут применять различные методы начисления амортизации основных средств (см. Приложение 5).

Выбор оптимального метода начисления амортизации для каждого конкретного объекта основных средств является главной составляющей формирования амортизационной политики предприятия. С учетом всего выше изложенного для амортизации стоимости наиболее распространенных видов основных средств могут быть предложены методы начисления и нормы амортизации, приведенные в (см. Приложении 5).

Таким образом, существует три вида оценки основных средства: оценка поступления (первоначальная стоимость), оценка на дату баланса, оценка выбытия. Первоначальная стоимость приходуемых на баланс зависит от способа их получения. Балансовая стоимость объектов основных средств изменяется вследствие ее амортизации, а также под влиянием других факторов, в том числе, если остаточная стоимость объекта основных средств существенно отличается от его справедливой стоимости. Также все предприятия самостоятельно избирают один из шести методов начисления амортизации основных средств, определяют срок полезного использования отдельных объектов основных средств и формируют их амортизируемую стоимость.

4.Информационное обеспечение учета выбытия основных средств

Начальным звеном в цепочке функционирования хозяйственного учета является первичный учет. От того, как он будет выполнен, зависит полнота и достоверность учетной информации, которую подготовит бухгалтерия ее пользователям. Поэтому содержанию и организации первичного учета уделяется большое внимание [43].

Цель первичного учета основных средств – сбор данных о фактах хозяйственной деятельности.

Содержанием первичного учета являются первичное наблюдение и восприятие хозяйственного факта (явления или процесса), измерение в натуральном и стоимостном выражении, фиксирование в носителях учетной информации – документах. Восприятие и измерение возможны лишь тогда, когда объекты учета конкретизированы в виде учетных номенклатур. Поэтому первым объектом организации первичного учета является учетная номенклатура. Организация учетных номенклатур включает два вида работ: выбор (или формирование) и составление перечня.

Учетная номенклатура – это перечень хозяйственных фактов о формах функционирования имущества – средств хозяйства, капитала – источника образования указанных средств, о хозяйственных операциях, а также результатах хозяйственной деятельности, которые должны найти отражение в бухгалтерском учете [32].

Для того чтобы определить перечень учетных номенклатур топологического подразделения бухгалтерского учета основных средств, необходимо составить перечень всех объектов, которые должны быть зафиксированы в первичных документах. После определения учетной номенклатуры переходят к выбору носителей учетной информации. Учет наличия основных средств строится, как правило, централизованно в бухгалтерии предприятия (или централизованной бухгалтерии).

Первичными носителями учетной информации являются документы.

К бухгалтерским документам выдвигаются следующие требования [3]:

- наличие обязательных специальных реквизитов;

- обеспечение контроля за хозяйственными фактами составления отчетных данных;

- удобство обработки;

- четкость;

- компактность и т.д.

На выбор материальных носителей документов влияют наличие технических средств, вычислительных машин, методика восприятия первичных данных (ручным, машинным, автоматическим способами и т.п.).

Первичные и сводные учетные документы составляются на бумажных или машинных носителях и имеют следующие обязательные реквизиты:

- название документа (формы);

- дату и место составления;

- название предприятия, от имени которого составлен документ;

- содержание и объем хозяйственной операции;

- единицу измерения хозяйственной операции;

- должности лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления;

- личную подпись или другие данные, позволяющие идентифицировать лицо, которое принимало участие в осуществлении хозяйственной операции [25].

Типовые формы первичного учета утверждены приказом Министерства статистики Украины от 29.12.95 г. № 352 [45]. Перечень первичных документов по учету основных средств, которые целесообразно использовать на предприятиях, представлен в таблице 4.1.

Руководствуясь данным перечнем первичных документов, предприятия осуществляют первичный учет основных средств.

Таблица 4.1
- Документальное оформление движения основных средств

Несмотря на то, что типовые формы первичного учета утверждены приказом министерства статистики Украины, они не являются совершенными, т.к., во-первых, были приняты в 1995 г. и успели устареть, а, во-вторых, первичные документы рекомендованы всем предприятиям без учета специфики производства и последующих изменений, внесенных реформой учета.

Например, акт (накладная) приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств содержит такие сведения как поправочный коэффициент, вид и код оборудования, сумма амортизации (износа) по данным переоценки или по документам приобретения, которые не используются предприятиями.

Таким образом, документы, являющимися основанием для бухгалтерских записей по учету основных средств, являются первичные документы, которые были перечисленные выше. Они должны отвечать следующим требованиям: четкое и полное заполнение всех граф и реквизитов, наличие подписи лиц, ответственных за оформление или приказы, на основании которых произведены прием, передачи, списание, перемещение и переоценка основных средств. Кроме того, в документах на поступление и списание основных средств обязательно должны быть указаны их стоимость, сумма износа и установленный для объекта процент амортизации. Типовые формы первичных документов по учету основных средств утверждены приказом Министерства статистики Украины от 29.12.95 г. № 352, однако они не являются совершенными и требуют доработки.

5. Аналитический
и синтетический учет выбытия основных средств

Основные средства выбывают из организации по следующим причинам:

- при списании в случае морального или физического износа;

- при ликвидации (полной или частичной);

- в результате продажи;

- как вклад в уставный капитал других организаций;

- в результате безвозмездной передачи по договору дарения;

- как вклад по договору простого товарищества;

- при передаче в доверительное управление;

- по другим причинам.

На основе данных первичного учета осуществляется аналитический учет основных средств, который ведется по каждому инвентарному объекту [33].

Аналитический учет отражает техническую и экономическую характеристики объекта, его местонахождение, первоначальную оценку и переоценку по восстановительной стоимости, а также норму амортизационных отчислений. В аналитическом учете отражают все изменения, произошедшие за время эксплуатации основных средств. Аналитические счета группируются по местам, где находятся основные средства, по материально ответственным лицам, по методам начисления амортизации, по группам и видам, по отраслевому признаку, по принадлежности, по признаку использования.

Перечень регистров аналитического учета основных средств, которые целесообразно использовать на предприятии, приведен в таблице 5.1.

На основе указанных регистров предприятия осуществляют аналитический учет основных средств.

Таблица 5.1
- Перечень регистров аналитического учета основных средств

Основным регистром по аналитическому учету основных средств является инвентарная карточка - типовая форма № ОС-6. Инвентарная карточка открывается на каждый инвентарный объект. Если инвентарный объект включает в себя отдельные приспособления и принадлежности, составляющие с ним одно целое, то в этой же карточке приводится перечень таких частей.

Заполнение инвентарных карточек производится на основе первичной документации: актов приема-передачи основных средств, технических паспортов и других документов по приобретению, сооружению, перемещению и ликвидации объектов ОС.

Инвентарные карточки сверяются с данными синтетического учета.

Для контроля за хранением инвентарных карточек составляется в одном экземпляре опись инвентарных карточек по учету основных средств (типовая форма № ОЗ-7). Для пообъектного учета основных средств в местах нахождения у материально ответственных лиц ведутся инвентарные списки основных средств (типовая форма № ОЗ-9). Для обеспечения надлежащего учета основных средств им в момент приема в эксплуатацию присваивается инвентарный номер. Инвентарный номер присваивается на весь период эксплуатации объекта до его списания. Нумерация инвентарных объектов строится по серийно-порядковой системе.

Регистром синтетического учета является оборотно-сальдовая ведомость по счету 10, Журнал 4. Данный регистр заполняется на основе первичных документов и сверяется с регистрами аналитического учета.

В разделе 1 Журнала 4 отражается:

- в графах 3, 4, 5 - выбытие основных средств, других необоротных активов и нематериальных активов вследствие их продажи, бесплатной передачи, списания, а также суммы уценки;

- в графе 6 - сумма начисленной амортизации и сумма увеличения износа необоротных активов вследствие их дооценки или уменьшения их полезности;

- в графе 7 - стоимость отрицательного гудвилла, возникшего вследствие приобретения или объединения предприятий.

Для бухгалтерского учета выбытия основных средств, предприятиями используются счет 10 «Основные средства».

Счет 10 «Основные средства» предназначен для учета имущества предприятия, то есть для систематизации информации о наличии и движении собственных или полученных на условиях финансового лизинга объектов и арендованных комплексов, которые отнесены к составу основных средств. Счет 10 является активным, балансовым, основным, постоянным.

По кредиту счета 10 отражается выбытие основных средств: в результате продажи, безвозмездной передачи или несоответствия критериям признания активом, в случае частичной ликвидации объекта основных средств, суммы уценки и уменьшения полезности основных средств и т.п.

Разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами счета 10 может быть выявлена на первое число каждого месяца. Остаток будет только дебетовым, и он показывает стоимость действующих собственных основных средств на конец отчетного периода. Данный остаток отражается в первом разделе актива баланса по статье 030 «Основные средства: первоначальная стоимость». Структура счета 10 «Основные средства» показана в Приложении 6.

Порядок отражения в учете операций, связанных с реализацией основных средств приведена в табл. 5.2:

Таблица 5.2
- Проводки по операциям реализации основных средств

В случае, когда объект основных фондов пришел в негодность и его нецелесообразно ремонтировать и реконструировать, он подлежит ликвидации.

При ликвидации объектов основных средств в учете делают следующие проводки (табл. 5.3):

Таблица 5.3
- Бухгалтерские проводки по ликвидации основных средств

Инвентарная карточка учета реализованных или ликвидированных основных средств прилагается к документам (актам, накладным), которыми оформлена реализация или ликвидация этих основных средств.

Из выше сказанного можно сделать следующие выводы: форма бухгалтерского учета основана на использовании принципа систематизации и накапливании данных первичных документов непосредственно в регистрах аналитического и синтетического учетов. Суммы хозяйственных операций записываются одновременно в двух ведомостях (по дебету счета в одной ведомости и по кредиту – в другой), что обеспечивает соблюдение принципа двойственного отражения информации в бухгалтерском учете.

Таким образом, для аналитического учета основных средств предназначена Ведомость 4.1. Синтетический учет выбытия основных средств на предприятиях ведется с использованием счета 10 «Основные средства». Регистром синтетического учета выбытия основных средств является оборотно-сальдовая ведомость по счету 10, Журнал 4. Данные регистра заполняются на основе первичных документов и сверяются с регистрами аналитического учета.

6. Особенности учета основных средств, сданных в аренду у арендодателя

В Украине наблюдаются развитие арендных (лизинговых) отношений. Закон Украины «О лизинге», набравший силу со дня его опубликования, т.е. с 10.01.98 г., с изменениями и дополнениями от 14.01.99 г., определяет механизм осуществления лизинговых операций, а статья 1 этого Закона дает ответ на вопрос: что такое лизинг? «Лизинг – это предпринимательская деятельность, направленная на инвестицию собственных или привлеченных финансовых средств и проявляющаяся в предоставлении лизингодателем в исключительное пользование на определенный срок лизингополучателю имущества, которое является собственностью лизингодателя или приобретается им в собственность по поручению и с согласия лизингополучателя у соответствующего продавца имущества при условии осуществления лизингополучателем периодических лизинговых платежей». Таким образом, в соответствии с Законом «О лизинге» субъектами лизинга могут быть только субъекты предпринимательской деятельности.

Понятие аренды определено Законом Украины «Об аренде государственного имущества» № 98/95-ВР от 14.03.95 г. «Аренда представляет собой основанное на договоре срочное платное владение и пользование имуществом, необходимым арендатору для осуществления предпринимательской и другой деятельности». Из этого Закона следует, что арендные отношения могут возникать как между субъектами, так и между несубъектами предпринимательской деятельности.

В соответствие с П(С)БУ 14 «Аренда», «Аренда – соглашение, по которому арендатор приобретает право пользования необоротным активом за плату в течение согласованного с арендодателем сроком»

Закон «Об аренде» регулирует передачу в аренду имущества государственных предприятий и организаций, а также предприятий, основанных на имуществе, принадлежащем Автономной Республике Крым или пребывающем в коммунальной собственности.

Аренда имущества других форм собственности регулируется главой 25 Гражданского Кодекса Украины, договором аренды, а также Законом «Об аренде».

Объектами аренды могут быть как целостные имущественные комплексы или их структурные подразделения, так и отдельное индивидуально установленное имущество, которое, в свою очередь, делится на недвижимое и движимое или другое отдельное индивидуально определенное имущество.

В П(С)БУ 14 «Аренда» нет ответа на вопрос: классификация аренды. Однако существует два вида аренды (по материалам этого документа):

-финансовая;

- операционная.

Это важно, так как эти виды аренды по-разному отражаются в учете.

Финансовая аренда – аренда, предусматривающая передачу арендатору всех рисков и выгод, связанных с правом пользования и владения активом. Аренда считается финансовой при наличии хотя бы одного из нижеприведенных признаков:

1) арендатор приобретает право собственности на арендованный актив по окончании срока аренды;

2) арендатор имеет возможность и намерение приобрести объект аренды по цене ниже его справедливой стоимости на дату приобретения;

3) срок аренды составляет большую часть срока полезного использования (эксплуатации) объекта аренды;

4) нынешняя стоимость минимальных арендных платежей с начала срока аренды равняется или превышает справедливую стоимость объекта аренды.

В П(С)БУ 14 «Аренда» нет полного определения операционной аренды, а есть лишь: «Операционная аренда – аренда иная, чем финансовая». Возможно, операционная аренда – это аренда, которая предусматривает передачу арендатору права пользования необоротными активами на срок, не превышающий срок их полной амортизации, с обязательным возвратом таких необоротных активов арендодателю в связи с окончанием срока действия операционной аренды.

Арендодатель отображает в бухгалтерском учете предоставленный в финансовую аренду объект как дебиторскую задолженность арендатора в сумме минимальных арендныъ платежей и негарантированной ликвидационной стоимости за вычетом финансового дохода, подлежащего получению, с признанием другого дохода (дохода от реализации необоротных активов). Одновременно остаточная стоимость объекта финансовой аренды исключается из Баланса арендодателя с отображением в составе других расходов (себестоимость реализованных необоротных активов).

Разница между суммой минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимостью объекта финансовой аренды и нынешней стоимостью указанной суммы, которая определена по арендной ставке процента, является финансовым доходом арендодателя.

Распределение финансового дохода между отчетными периодами в течение срока финансовой аренды пересматривается, если негарантированная ликвидационная стоимость уменьшалась.

Если арендодателем является производитель объекта финансовой аренды, то дебиторская задолженность арендатора отображается как сумма признанного дохода (выручки) от реализации готовой продукции и нынешней негарантированной ликвидационной стоимости объекта финансовой аренды одновременно с признанием дохода (выручки) от реализации готовой продукции. Доход производителя от реализации объекта финансовой аренды признается по наименьшей из двух оценок: справедливой стоимости данного объекта или нынешней стоимости минимальных арендных платежей, исчисленной по рыночной ставке процента.

Себестоимость реализованного объекта финансовой аренды определяется по его балансовой стоимости, уменьшенной на нынешнюю негарантированную ликвидационную стоимость, которая согласно абзацу 1 данного пункта относится на увеличение дебиторской задолженности арендатора.

Разница между суммой минимальных арендных платежей, негарантированной ликвидационной стоимостью объекта финансовой аренды и нынешней стоимостью указанной суммы является финансовым доходом арендодателя – производителя объекта финансовой аренды.

Расходы арендодателя по заключению соглашения о финансовой аренде (юридические услуги, комиссионные вознаграждения) считаются прочими расходами того отчетного периода, в котором они имели место.

Стоимость и начисление амортизации объекта операционной аренды отображаются арендодателем на счетах бухгалтерского учета класса 1 «Необоротные активы».

Доход от операционной аренды считается прочим операционным доходом соответствующего отчетного периода с учетом способа получения экономических выгод, связанных с использованием объекта операционной аренды.

Расходы арендодателя по заключению соглашения об операционной аренде (юридические услуги, комиссионные вознаграждения) считаются прочими операционными расходами того отчетного периода, в котором они имели место.

Пример расчета финансовых расходов и распределение их между отчетными периодами, а также пример расчета финансового дохода и его распределение между отчетными периодами приведены в Приложениях 1 и 2 к П(С)БУ 14 «Аренда».

Дебиторская задолженность арендодателя, в соответствии с П(С)БУ 14 отражается в учете арендодателя «в сумме минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости за вычетом финансового дохода, подлежащего получению…». Показатель дебиторской задолженности является одним из базовых и на нем основаны практически все расчеты. Эта задолженность должная быть отражена в учете арендодателя уже на начало срока договора финансовой аренды.

Ниже приведен порядок расчета, предусмотренный п. 10 П(С)БУ 14.

1. Определение дебиторской задолженности арендатора по формуле

ДЗА = АП + ЛС - SФД , (6.1)

где ДЗА – дебиторская задолженность арендатора;

АП – минимальные арендные платежи;

ЛС – негарантированная ликвидационная стоимость объекта;

SФД – сумма финансового дохода, который должен быть получен.

2. Определение финансового дохода арендодателя (п. 5 П(С)БУ 14) по формуле:

ФДА = АП + ЛС – НСА , (6.2)

где ФДА – финансовый доход арендодателя;

НСА – настоящая (нынешняя) стоимость суммы минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости, определенная по арендной ставке процента.

С помощью формулы 6.1 можно определить общую сумму финансового дохода арендодателя:

ФДА = ДЗА´С , (6.3)

где ДЗА – остаток дебиторской задолженности арендатора;

С – арендная ставка процента.

Формулу 6.2 можно использовать для распределения суммы финансового дохода между периодами.

Определение нынешней стоимости минимальных арендных платежей (НСА) арендатора по формуле, приведенной в приложении 1 к П(С)БУ 14:

НСА = АП´{1 + [1 – 1/(1+С)^n
-1
]} , (6.4)

где n– количество периодов, за которые выплачивается арендная плата и начисляются проценты;

С – ставка процента для указанного периода, за который уплачивается арендная плата.

Определение нынешней стоимости суммы минимальных арендных (равняется справедливой стоимости объекта) платежей по формуле:

НСА = АП´{[1 – 1/ (1 – i)ⁿ
] / C} (6.5)

откуда

АП = НСА´{[1 – 1/ (1 – i)ⁿ
] / C}. (6.6)

Учет операций по финансовой и операционной арендам приведен в Приложении 7.

Итак, методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об аренде необоротных активов и ее раскрытии в финансовой отчетности определяет П(С)БУ 14 «Аренда». Учет долгосрочной дебиторской задолженности за имущество, переданной в финансовую аренду, ведется на счете 16 «Долгосрочная дебиторская задолженность», субсчет 161 «Задолженность по имуществу переданному в финансовую аренду».

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Методологические основы и определение основных средств дано в П(С)БУ 7 «Основные средства».

Основные средства – это материальные активы, которые предприятие содержит в целях использования в процессе производства или поставки продукции, оказания услуг, сдачи в аренду или для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования которых более 1 года (или операционного цикла, если он превышает 1 год).

П(С)БУ 7 также предлагает условия признания объекта основных средств активом, виды оценок основных средств, методы амортизации и др. рекомендации по их учету.

Единицей учета основных средств является каждый объект основных средств. Регистром аналитического учета является инвентарная карточка учета основных средств.

Все операции по движению основных средств оформляются актами, которые заполняются комиссией. В курсовой работе перечислены все возможные варианты поступления и выбытия основных средств с предприятия, а также приведены примеры возможных бухгалтерских записей.

Синтетический учет основных средств ведется на активном счете 10. По дебету этого счета отражается принятие на баланс основных средств по первоначальной стоимости, а также увеличение стоимости (дооценка). По кредиту счета 10 отражается выбытие объектов по первоначальной стоимости, а также ее уменьшение (уценка, частичная ликвидация). Сальдо по счету 10 означает первоначальную стоимость числящихся на балансе основных средств. Этот счет имеет 9 субсчетов, название которых повторяет классификацию основных средств по видам.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Конституция Украины. – Харьков: Фолио, 2001. – 48с;

2. О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине: Закон Украины от 16.07.99г., № 996-XIV // Бухгалтерский учет и аудит. – 2005. - № 6;

3. О хозяйственных обществах: Закон Украины от 23.12.97г., № 769/97 // Право и практика. – 2005. - № 10;

4. О налоге на добавленную стоимость: Закон Украины от 26.09.97г., № 550/97 // Все о бухгалтерском учете. – 2008. - № 3;

5. О налогообложении прибыли предприятий: Закон Украины от 04.11.97г., № 607/97 // Право и практика. – 2007. - № 3;

6. О предпринимательстве: Закон Украины от 26.02.98г., № 785-12 // Право и практика. – 2007. - № 7;

7. О системе налогообложения: Закон Украины от 18.02.1997г., № 77/97 // Все о бухгалтерском учете. – 2006. - № 4;

8. О собственности: Закон Украины от 21.01.93г., № 9-93 // Право и практика. – 2007. - № 5;

9.О Концепции амортизационной политики: Указ Президента Украины от 7 марта 2001г., № 169/2001.// Правительственный курьер. – 2006. – № 55;

10. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 1 «Общие требования к финансовой отчетности»: Приказ МФ Украины от 31.03.06 г. № 87 // Все о бухгалтерском учете. 2006. - №3.-С.23;

11. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 2 «Баланс»: Приказ МФ Украины от 31.03.06 г. № 87 // Все о бухгалтерском учете. - 2006. - №3. - С. 25;

12. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 3 «Отчет о финансовых результатах»: Приказ МФ Министерства финансов Украины от 31.03.06 г. № 87 // Все о бухгалтерском учете. - 2006. - №3. - С.27;

13. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 4 «Отчет о движении денежных средств»: Приказ МФ Украины от 31.03.06 г. № 87 // Все о бухгалтерском учете. - 2006. - №3.-С.29;

14. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 5 «Отчет о собственном капитале»: Приказ МФ Украины от 3 1 .03.06 г. № 87 // Все о бухгалтерском учете. - 2006. - №2. -С.32;

15. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах»: Приказ МФ Украины от 31.03.06 г. № 87 // Все о бухгалтерском учете. - 2006. - №2. -С.32;

16. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства»: Приказ МФ от 11.07.06 г. № 126 // Все о бухгалтерском учете. - 2006. - №8. - С.22;

17. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы»: Приказ МФ от 11.07.06 г. № 126 // Все о бухгалтерском учете. - 2006. - №8. - С. 22;

18. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доходы»: Приказ МФ от 31.01.06 г. №18 // Все о бухгалтерском учете. - 2006. - №1 . - С. 8;

19. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы»: Приказ МФ от 31.01.06 г. №20 // Все о бухгалтерском учете. - 2006. - №1 . – С. 12;

20. План счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций: Приказ МФ Украины от 30.11.08 г. № 291 // Все о бухгалтерском учете. - 2008. - №12. - С.43;

21. Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций: Приказ МФ Украины от 30.11.08 № 291 // Все о бухгалтерском учете. - 2008. - №12. - С.31;

22. Бабаев Ю.А. Теория бухгалтерского учета / Ю.А.Бабаев. – М.: Аудит, 2006. – 391с;

23. Билуха М.Т. Теория бухгалтерского учета / М.Т.Билуха. - К.: Высшая школа, 2007. – 692с;

24. Безруких П.С. Бухгалтерское дело / П.С.Безруких, А.А.Малышев, под ред. П.С.Безруких. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007. – 271с;

25. Бундюк А.М. Бухгалтерский и налоговый учет на предприятиях Украины / А.М.Бундюк. – К.: Высшая школа, 2005. – 199с;

26. Бутинец Ф.Ф. Экономический анализ / Под ред. проф. Ф.Ф. Бутинца. – Житомир: Рута, 2006. – 680с.

27. Бутинец Ф.Ф. Аудит: состояние и тенденции развития в Украине и мире / Ф.Ф. Бутинец, Н.М. Малюга, Н.Т. Петренко, под ред.Ф.Ф.Бутинца. – Житомир: ЖДТУ, 2005. – 563с;

28. Бухгалтерский учет в Украине. Учебное пособие / Под ред. Р.Л. Хомяка, В.И. Лемишевского – 4-е вид., доп. и перед. – Львов: Интеллект – Запад, 2005. – 1072с;

29. Бухгалтерский учет/ Под ред. проф. П.С. Безруких. – М.: Бухгалтерский учет, 2007. – 711с;

30. Бухгалтерский финансовый учет: Учебное пособие / Н.В. Чебанова, Ю.А. Василенко. – К: Академия, 2006. - 688с;

31. Голов С.Ф. Міждународні стандарти бухгалтерського обліку / за ред. С.Ф. Голова. – К.: Федерація професійних бухгалтерів і аудиторів України, 2005. – 236 с;

32. Грабова Н.Н. Бухгалтерський учет в производственных и торговых предприятиях / Н.Н.Грабова, В.Н.Добровский, под ред. Н.Н.Грабовой. – К.: АСК, 2005. – 624с;

33. Ивахненков С.В. Информационные технологии в организации бухгалтерского учета и аудита / С.В. Ивахненков. – К.: Знание – Пресс, 2007. – 349с;

34. Кирик С. Национальные стандарты бухгалтерского учета. ч.1 / С.Кирик // Все о бухгалтерском учете. - 2009. - №10 – С.8 – 79;

35. Коваль Л.С. Бухгалтерский (финансовый) учет / Л.С. Коваль, А.Бриттон, Э.Йориссен. – М.: Гелиос АРВ, 2006. – 464с;

36. Лень В.С. Бухгалтерский учет в Украине: основы и практика / В.С.Лень, В.В. Гливенко.– К.: Центр учебной литературы, 2007. – 576с;

37. Лень В.С. Отчетность предприятия / В.С.Лень, В.В. Гливенко. – К.: Центр учебной литературы, 2006. – 612с;

38. Павлюк И. Бухгалтерский учет реализации и передачи основных средств / И.Павлюк Бухгалтерский учет и аудит. – 2006. – № 4;

39. Папинова О. Основные средства / О.Папинова // Все о бухгалтерском учете. – 2006. – № 31. – С.15-21;

40. Петрович И.М. Экономика производственного предпринимательства / Под ред. И.М. Петровича.- 3-е изд., пер. – К.: Знание, 2008. – 405с;

41. Привалова Н. Отчетность / Н.Привалова // Все о бухгалтерском учете. – 2006. – № 28. – С. 10-14;

42. Щербина Л. Основные средства / Л.Щербина // Баланс. – 2006. – № 4. – С. 34-39;

ПРИЛОЖЕНИЯ

Приложение 1

Таблица 1.1
. – Определение основных средств

Приложение 2

Приложение 3

Рис. 3.1
. - Классификация затрат на содержание и улучшение

основных средств

Приложение 4

Таблица 4.1
- Методы начисления амортизации

Мето-ды	Содержание	Формула
1	2	3
Прямолинейный	Он построен на предположении, что основные средства подлежать износу равномерно в течение срока их использования.	,
Производственный	Величина амортизации является результатом эксплуатации объекта и зависит от объема изготовленной на нем продукции.	,
Кумулятивный	Обеспечивает полное возмещение стоимости амортизируемого объекта к концу срока эксплуатации.	,
Ускоренного уменьшения остаточной стоимости	Норма амортизации удваивается и применяется к остаточной стоимости объекта
Налоговый	суммы амортизационных отчислений определяются путем применения норм амортизации к балансовой стоимости групп основных фондов.

Приложение 5

Таблица 5.1. Ориентировочная таблица выбора методов начисления амортизации основных средств

Приложение 6

Рис. 6.1
- Структура счета 10 «Основные средства»

Приложение 7

Таблица 7.1
– Учет операций по финансовой аренде у арендодателя

Таблица 7.2
– Учет операций по операционной аренде у арендодателя