3. Синтетичний та аналітичний облік фінансових результатів від звичайної
діяльності підприємства
Порядок записів в синтетичному обліку, пов’язаних з відображенням на
бухгалтерських рахунках фінансових результатів господарсько-фінансової
діяльності підприємства, з 2000 року суттєво змінився і ґрунтується на
національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку та новому
Плані рахунків бухгалтерського обліку.
Для узагальнення інформації про фінансові результати від
звичайної діяльності і надзвичайних подій Планом рахунків передбачено
рахунок 79 «Фінансові результати», який ведеться за субрахунками:
791 «Результат основної діяльності»,
792 «Результат фінансових операцій»,
793 «Результат іншої звичайної діяльності»,
794 «Результат надзвичайних подій».
По кредиту рахунка 79 «Фінансові результати» та його субрахунків
відображаються суми в порядку закриття рахунків обліку доходів, а по дебету
— суми в порядку закриття рахунків обліку витрат, а також належна сума
нарахованого податку на прибуток.
По кредиту субрахунка 791 «Результат основної діяльності»
підприємства відображають суму доходів від реалізації готової
продукції, товарів, робіт, послуг та іншої операційної діяльності в
кореспонденції з дебетом рахунків: 70 «Доходи від реалізації» та 71 «Інший
операційний доход».
На дебет субрахунка 791 «Результат основної діяльності»
наприкінці звітного періоду в порядку закриття рахунків списують:
— собівартість реалізованої готової продукції, товарів, послуг (з
кредита рахунка 90 «Собівартість реалізації);
— адміністративні витрати (з кредита рахунка 92 «Адміністративні
витрати»);
— витрати на збут (з кредита рахунка 93 «Витрати на збут»);
— належну за даними бухгалтерського обліку суму податку на прибуток
від звичайної діяльності (з кредита рахунка 981 «Податки на прибуток від
звичайної діяльності»).
Шляхом порівняння на субрахунку 791 «Результат основної
діяльності» кредитового обороту (загальна сума одержаних доходів від
реалізації та інших операційний доход) з дебетовим оборотом (загальна сума
операційних витрат з урахуванням суми податку на прибуток від звичайної
діяльності) визначають фінансовий результат (прибуток, збиток) від основної
діяльності підприємства.
Визначену суму фінансового результату від основної діяльності
списують на фінансово-результатний активно-пасивний рахунок 44
«Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» записом:
— на суму одержаного прибутку:
Д-т рах. 791 «Результат основної діяльності»
К-т рах. 441 «Прибуток нерозподілений»;
- на суму збитку:
Д-т рах. 442 «Непокриті збитки»
К-т рах. 791 «Результат основної діяльності».
Формування фінансових результатів основної діяльності
підприємства відображається в системі рахунків.(Див. Схема 1).[22,с.54].
Схема 1. Формування фінансових результатів.
На кредит субрахунка 792 «Результат фінансових операцій»
наприкінці звітного періоду списують: а) в кореспонденції з дебетом рахунка 72 «Доход від участі в капіталі»;
— доход від участі в капіталі (доход від інвестицій в асоційовані
підприємства, в дочірні підприємства, від спільної діяльності); — в кореспонденції з дебетом рахунка 73 «Інші фінансові доходи» — інші
фінансові доходи (дивіденди, одержані від інших підприємств; відсотки,
одержані за облігаціями чи іншими цінними паперами, інші доходи від
фінансових операцій).
На дебет субрахунка 792 «Результат фінансових операцій»
наприкінці звітного періоду списують: а) в кореспонденції з кредитом рахунка 95 «Фінансові витрати» —
фінансові витрати (нараховані відсотки за користування кредитами банків,
за договорами кредитування, фінансового лізингу; витрати, пов'язані з
випуском, утриманням і обігом власних цінних паперів та ін.);
б) в кореспонденції з кредитом рахунка 96 «Втрати від участі в капіталі»
— втрати від Інвестицій в асоційовані підприємства, від спільної
діяльності, від інвестицій в дочірні підприємства тощо.
Фінансовий результат (прибуток, збиток), визначений за даним
субрахунка 792 «Результат фінансових операцій» (порівнянням кредитового і
дебетового обороту), списується відповідними записами на рахунок 44
«Нероз поділені прибутки (непокриті збитки)».
Субрахунок 793 «Результат іншої звичайної діяльності призначений
для визначення фінансових результатів іншої звичайної діяльності.
На кредит субрахунка 793 в кореспонденції з дебетом рахунка 74
«Інші доходи» списують доходи від реалізації фінансових інвестицій,
необоротних активів, майнових комплексів, від неопераційної курсової
різниці, від безоплатно одержаних активів та від іншої звичайної
діяльності (зокрема, від списання кредиторської заборгованості по
закінченні строку позовної давності, від вартості негативного гудвілу, яка
визнана доходом, та ін.).
На дебеті субрахунка 793 «Результат іншої звичайної діяльності» в
кореспонденції з кредитом рахунка 97 «Інші витрати» списують витрати, які
виникли в процесі звичайної діяльності (крім фінансових витрат), але які
не пов'язані з виробництвом або реалізацією основної продукції (товарів)
та послуг (зокрема, собівартість реалізованих фінансових інвестицій,
необоротних активів, майнових комплексів, втрати від неопераційних курсових
різниць і від уцінки необоротних активів і фінансових інвестицій та інші
витрати звичайної діяльності).
Фінансовий результат (прибуток, збиток), визначений за даними
субрахунка 793 «Результат іншої звичайної діяльності», відповідними
запасами списується на рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті
збитки)».
За даними субрахунка 794 «Результат надзвичайних подій»
визначають прибуток (збиток) від надзвичайних подій. На кредит цього
субрахунка в кореспонденції з дебетом рахунка 75 «Надзвичайні доходи»
списують доходи, одержані від надзвичайних подій (суми відшкодованих
збитків від надзвичайних подій), а на дебет (у кореспонденції з кредитом
рахунка 99 «Надзвичайні витрати») — втрати від надзвичайних подій (втрати
від стихійного лиха, техногенних катастроф, аварій, пожежі тощо).
Сальдо субрахунка 794 «Результат надзвичайних подій» наприкінці
звітного періоду списують відповідним записами на рахунок 44
«Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)».
Таким чином на рахунку 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті
збитки)» формуються фінансові результати від усіх видів діяльності
підприємства за звітний період — основної діяльності, фінансових операцій
та надзвичайних подій.(Див. Табл.2).[6,с.87].
Таблиця 2
|Кореспонденція рахунків з обліку фінансових результатів, використання |
|прибутку |
| |
|Назва операції |Дебет |Кредит |
| | | |
|Списані на фінансові результати діяльності: |70 |79 |
|- доход від реалізації (готової, товарів, робот, | | |
|послуг) | | |
| -інший операційний доход |71 |79 |
| -доход від участі в капіталі |72 |79 |
| -інші фінансові доходи |73 |79 |
| -інші доходи |74 |79 |
| -надзвичайні доходи |75 |79 |
|Списані на фінансові результати витрати діяльності: |79 |90 |
| -собівартість реалізації(готової продукції, товарів, | | |
|робот, послуг) | | |
| -адміністративні витрати |79 |92 |
| -витрати на збут |79 |93 |
| -інші витрати операційної діяльності |79 |94 |
| -фінансові втрати |79 |95 |
| -втрати від участі в капіталі |79 |96 |
| -інші втрати |79 |97 |
| -надзвичайні втрати |79 |99 |
|Відображено суму податку на прибуток |98 |64 |
|Списана в кінці року на фінансові результати сума |79 |98 |
|податку на прибуток | | |
|Визначен та списан чистий фінансовий результат |79 |441 |
|діяльності підприємства: | | |
| -у сумі отриманого пприбутку | | |
| -у сумі збитку |441 |79 |
|Відображено використання прибутку, отриманого |443 |40 |
|підприємством: | | |
| -на збільшення статутного капіталу | | |
| -на створювання резервного капіталу |443 |43 |
| -нарахування дивидендів з акцій та іншим виплатам |443 |67 |
|учасників | | |
|Списано в кінці року використаний прибуток на |441 |443 |
|зменшення нерозподіленого прибутку | | |
| | | |
|Списанонепокриті збитки: |441 |442 |
| - за рахунок нерозподіленого прибутку | | |
|підприємства | | |
| -за рахунок засобів резервного капіталу |43 |442 |
Для контролю за фінансовими результатами від звичайної діяльності
підприємства та аналізу цих результатів, крім узагальнених на синтетичних
рахунках 70 "Доходи від реалізації", 90 "Собівартість реалізації", 74 "Інші доходи" та на інших рахунках даних, необхідні, деталізовані дані про
фінансові результати діяльності підприємства. Такі деталізовані дані можна
отримати лише з належно, раціонально організованого аналітичного обліку
фінансових результатів.
З переходом на бухгалтерський облік за новими національними положеннями
(стандартами) бухгалтерського обліку, розробленими на основі міжнародних
стандартів, та на новий План рахунків аналітичний облік фінансових
результатів особливо необхідний для складання Звіту про фінансові
результати. Більше того, можна стверджувати, що без належно, раціонально
організованого аналітичного обліку фінансових результатів практично не
можливе складання об’єктивного Звіту про фінансові результати.
Завдання раціональної організації аналітичного обліку фінансових
результатів на кожному підприємстві в тому, щоб відповідно до Положення
(стандарту) 3 “Звіт про фінансові результати” та статей цього звіту на
аналітичних рахунках фінансових результатів протягом року наростаючим
підсумком з початку року в розрізі звітних статей накопичувались дані про
доходи та витрати підприємства, необхідні як для контролю та аналізу, так
і для складання Звіту про фінансові результати. Отже, аналітичний облік
фінансових результатів повинен бути організований так, щоб за підсумком
кожного звітного періоду із аналітичного обліку фінансових результатів
можна було взяти підсумкові дані і перенести їх на відповідну статтю Звіту
про фінансові результати.
Враховуючи економічний зміст окремих статей звіту, визначають в ньому
прибутки або збитки за звітний період.
Виходячи з вище викладених вимог, аналітичний облік фінансових
результатів має бути організований на підприємстві з врахуванням специфіки
його діяльності, тобто видів операційної (основної) діяльності, іншої та
надзвичайної діяльності, і змісту Звіту про фінансові результати.
Підприємства, організуючи аналітичний облік фінансових результатів на
звітний рік, мусять виходити із переліку та економічного змісту статей
Звіту про фінансові результати. Враховуючи зміст окремих статей звіту
визначають в ньому прибуток або збиток за звітний період.
Економічний зміст окремих статей Звіту про фінансові результати та
порядок визначення прибутку або збитку за звітний період від основної
(операційної) діяльності, від фінансових операцій, іншої звичайної
діяльності та надзвичайних подій установлені Положенням (стандартом)
бухгалтерського обліку “Звіт про фінансові результати” (пункти 13 - 37) ,
крім випадків, коли відповідні положення (стандарти) передбачають винятки з
цього правила.
З метою правильного визначення в звіті фінансових результатів та
недопущення помилок в економічному змісті окремих аналітичних рахунків і
відповідних статей звіту ми навели їх зміст в послідовності рядків Звіту
про фінансові результати у 2 розділу курсової „Документне оформлення
результатів фінансової діяльності”.
Рядок 010 “Доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)” заповнюється за підсумком кредитових оборотів на звітну дату субрахунків 701 "Дохід від реалізації готової продукції", 702 "Дохід від реалізації товарів" і 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг".
Рядок 015 "Податок на додану вартість" заповнюється за підсумком відповідної статті аналітичного обліку на звітну дату за дебетом цих же субрахунків.
Рядок 020 "Акцизний збір" заповнюється за підсумком відповідної статті аналітичного обліку за дебетом субрахунків 701 "Дохід від реалізації готової продукції" і 702 "Дохід від реалізації товарів".
Рядок 025 “Інші податки і збори з обороту” (вільний рядок звіту) заповнюється за підсумком відповідної статті аналітичного обліку за дебетом субрахунків 701 "Дохід від реалізації готової продукції", 702
"Дохід від реалізації товарів" і 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг".
Рядок 030 "Інші вирахування з доходу" заповнюється за підсумком відповідної статті аналітичного обліку за дебетом субрахунків 701
"Дохід від реалізації готової продукції", 702 "Дохід від реалізації товарів" і 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг".
Рядок 035 "Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)” - сума визначається шляхом вирахування з доходу
(виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - ряд.
010 відповідних податків, зборів, знижок тощо (сума рядків 015, 020,
025 і 030).
Рядок 040 "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)” заповнюється за підсумком дебетових оборотів на звітну дату субрахунків 901 "Собівартість реалізованої готової продукції", 902
"Собівартість реалізованих товарів" і 903 "Собівартість реалізованих робіт і послуг".
Рядок 050 "Валовий прибуток" - сума визначається як різниця між чистим доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) і їх собівартістю ( р. 035 - р. 040).
Рядок 055 "Валовий збиток" сума визначається як різниця між собівартістю продукції (товарів, робіт, послуг) і відповідно чистим доходом від їх реалізації (р. 040 - р. 035).
Рядок 060 "Інші операційні доходи" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 71 "Інший операційний дохід" на звітну дату.
Рядок 070 "Адміністративні витрати" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 92 "Адміністративні витрати" на звітну дату.
Рядок 080 "Витрати на збут" (в торгівлі “Витрати обігу”) заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 93 "Витрати на збут" на звітну дату.
Рядок 090 "Інші операційні витрати" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 94 "Інші операційні витрати" на звітну дату.
Рядок 100 "Фінансовий результат від операційної діяльності - прибуток" визначається як алгебраїчна сума валового прибутку, іншого операційного доходу, адміністративних витрат, витрат на збут (витрат обігу) та інших операційних витрат (р. 050 + р. 060) - ( р. 070 + р.
080 + р. 090).
Рядок 105 "Фінансовий результат від операційної діяльності - збиток" визначається як алгебраїчна сума валового збитку, іншого операційного доходу, адміністративних витрат, витрат на збут (витрат обігу) та інших операційних витрат (р.055 - р. 060) + ( р.070 + р.
080 + р. 090).(16, с.81(.
Рядок 110 "Доходи від участі в капіталі" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 72 "Дохід від участі в капіталі" на звітну дату.
Рядок 120 "Інші фінансові доходи" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 73 "Інші фінансові доходи" на звітну дату.
Рядок 130 "Інші доходи" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 74 "Інші доходи" на звітну дату.
Рядок 140 "Фінансові витрати" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 95 "Фінансові витрати" на звітну дату.
Рядок 150 "Втрати від участі в капіталі" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 96 "Втрати від участі в капіталі" на звітну дату.
Рядок 160 "Інші витрати" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 97 "Інші витрати" на звітну дату.
Рядок 170 "Фінансовий результат від звичайної діяльності до оподаткування - прибуток" визначається як алгебраїчна сума прибутку від основної діяльності, фінансових та інших доходів і фінансових та інших витрат (р.100 + р. 110 + р. 120 + р.130) - ( р.140 + р.150 + р.160).
У тому випадку, коли збиток від фінансових операцій і від іншої звичайної діяльності (рядки 110 - 160) перевищує суму прибутку від основної (операційної) діяльності (рядок 100), то сума перевищення - збитку вказується в рядку 175 звіту.
Рядок 175 "Фінансовий результат від звичайної діяльності - збиток" визначається як алгебраїчна сума збитку від основної діяльності, фінансових та інших витрат і фінансових та інших доходів
(р.105 + р. 140 + р.150 + р.160) - ( р.110 + р.120 + р.130).
У тому випадку, коли прибуток від фінансових операцій і від іншої звичайної діяльності (рядки 110 - 160) перевищує суму збитку від основної (операційної) діяльності (рядок 105), то сума перевищення - прибутку вказується в рядку 170 звіту.
Рядок 180 "Податок на прибуток від звичайної діяльності" - показується сума податків на прибуток від звичайної діяльності, визначена згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 17
"Податок на прибуток"(12, с.17(.
Рядок 190 "Фінансовий результат від звичайної діяльності - прибуток" визначається як різниця між прибутком від звичайної діяльності до оподаткування (рядок 170) та сумою податку на прибуток
(рядок 180).
Рядок 195 "Фінансовий результат від звичайної діяльності - збиток" дорівнює збитку від звичайної діяльності (рядок 175) та сумі податку на прибуток (рядок 180),
Рядок 200 "Надзвичайні доходи" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 75 "Надзвичайні доходи" на звітну дату.
Рядок 205 "Надзвичайні витрати" заповнюється сумою кінцевого сальдо рахунку 99 "Надзвичайні витрати" на звітну дату.
Рядок 210 "Податки з надзвичайного прибутку" - вказується сума податків, що підлягає сплаті з прибутку від надзвичайних подій (сальдо субрахунку 982).
Рядок 220 "Чистий прибуток" визначається як алгебраїчна сума прибутку від звичайної діяльності та надзвичайного прибутку і податків з надзвичайного прибутку (р.190 + (р. 200 - р. 205) - р. 210).
Рядок 225 "Чистий збиток" визначається як алгебраїчна сума збитку від звичайної діяльності та надзвичайного збитку і податків з надзвичайного прибутку (р.195 + (р. 205 - р. 200) + р. 210).