--PAGE_BREAK--Нормативная проверка – способ, позволяющий установить правильность операций, отраженных в документе. Эксперт-бухгалтер анализирует соответствие содержания документов, правилам, которые зафиксировано в нормативно-правовых актах. При нормативной проверке определяется нормативность применения в документах цен, расценок, процента накладных расходов, расхода материалов, соблюдение прочих нормативов. Позволяет выяснить факты передачи ценностей и др. материальной ответственности лицу без проведения инвентаризации, выдача аванса лицам, не отчитавшимся за использование ранее полученных под отчет сумм, нарушение сроков сдачи материальных отчетов и наличие в них недостоверных данных. Т.о. Эксперт-бухгалтер может установить среди документов незаконные по содержанию, но законные по форме.
Сопоставление документов трактуют как способ, позволяющий осуществлять взаимный контроль двух или нескольких видов документов, связанных между собой единством операции. Например, расходные документы на отпуск могут быть сопоставлены с путевыми листами или транзитными документами, отражающими перевозку этих товаров, суммы денег, оприходованным по кассовым счетам с выписками банка и сведениями о движении товарно-материальных ценностей. Когда операция оформлена документом, вызывающим сомнения в своей правильности, эксперт имеет возможность исследовать ее по другим документам и в зависимости от результатов исследованию решить вопрос о доброкачественности документа. Возможно сопоставление документов, отражающих однотипные операции, данные о предстоящих и выполненных работах; сопоставление исполнительных и распорядительных документов. Разновидность метода сопоставления документов является сопоставление данных аналитического учета с данными синтетического учета. Например, по оборотной ведомости по аналитическим счетам “Материалы” за материально ответственным лицом числится 90 тыс. рублей, а по синтетическому счету эта сумма составляет 120 тыс. рублей. Такое расхождение недопустимо.
Методы документальной проверки и сопоставление бухгалтерских документов при проведении исследований применяются комплексно и являются разновидностью научного метода познания — сравнения.
Встречную проверку документов принято определять как способ, с помощью которого осуществляется сопоставление отдельных экземпляров и тех же документов, находящихся в различных организациях (накладная – у покупателя, второй экземпляр – у поставщика и т.д.), а так же документов, связанных между собой одной и той же операцией (накладная, путевой лист)[7].
Такая трактовка встречной проверки слишком упрощенная и не позволяет полностью обнаружить нарушения. Встречная проверка должна охватывать при необходимости все документы, отражающие одну и ту же или взаимосвязанные операции, находящиеся в различных субъектах хозяйствования или в различных подразделах одного предприятия.
Используя метод встречной проверки, можно выявлять злоупотребления, при которых двусторонние операции получают разное отражение у каждой из сторон (неоприходование полученных от поставщиков материальных ценностей, наличие бестоварных операций). Подобные злоупотребления скрываются путем исправления данных в отдельных экземплярах документов, неправильного отражения или неотражения в документах в учетных регистрах операций, которые в действительности были совершены.
Хронологическая проверка применяется как самостоятельный прием исследования документов и как дополнительный – с целью последующей обработки материалов контрольным сличением и восстановления количественного учета.
Наиболее эффектным способом экспертного исследования, применяемого в основном по делам о хищениях, является контрольное сличение. Сущность этого способа состоит в том, что по инвентаризации на начало периода берется остаток определенных продуктов, к тому прибавляется документированное поступление и исключается документированный расход. Некоторые авторы недостаточно раскрывают возможности этого способа и относят его к специальным, используемым лишь в конкретной отрасли (торговле) экономики. По моему мнению, этот прием вполне применим для контроля сохранности товарно-материальных ценностей в любой сфере экономики.
По данным контрольного сличения можно судить о наличии “излишних” неучтенных товарно-материальных ценностей, пересортице однородных товаров и т.д.
Приемы частной методики – это такие приемы, которые носят специфический характер и используются только в экспертной практике. К числу таких приемов принято относить использование черновых записей материально ответственных лиц. При проверке хозяйственных операций должны применяться приемы фактической проверки: контрольный обмер, исследования на месте, экспертная оценка и др[8].
Совокупность рассмотренных приемов лежит в основе деятельности экспертов-бухгалтеров.
Таким образом, специфика судебно-бухгалтерской экспертизы проявляется, во-первых, в ее произвольно-правовой форме, обеспечивающей получение источника доказательств, во-вторых, в применении экспертных знаний в ходе исследования хозяйственных операций.
Основные принципы законодательства нашли свое закрепление в Конституции, например: осуществление правосудия только судом (ст. 118); независимость судей и их подчинение закону (ст. 120), равенство граждан перед законом и судом (ст. 123), принцип презумпции невиновности (ст. 49).
К числу принципов, закрепленных процессуальным законодательством, относятся такие, как: принцип независимости судей и их подчинение только закону (ст. 17); принцип обеспечения обвиняемому право на защиту, принцип устности (ст. 240 УПК), состязательность процесса, непосредственность процесса и др. На основе всех этих принципов производится судебно-бухгалтерская экспертиза.
Глава 3. Нарушения и приемы их обнаружения, методами судебно-бухгалтерской экспертизы Особенности учёта производственных запасов, виды нарушений, приёмы выявления.
1. Стадия снабжения.
Производственные запасы (товарно-материальные ценности) – это вещественные элементы производства, используемые в качестве предметов труда в производственном процессе. Товарно-материальные ценности поступают на предприятия от поставщиков в соответствии с договором поставки.
При отгрузке поставщик выписывает расчётные документы:
- счёт-платёжное требование (об оплате отгруженных ценностей),
- счёт-фактура.
Сопроводительные документы:
- накладные (например, товарно-транспортная накладная), к которым прилагается сертификат или удостоверение качества (например, ветеринарное свидетельство) или документы, предусмотренные договором.
При получении товарно-материальных ценностей на основании сопроводительных документов составляются приёмные документы:
— приёмный акт или
— приходный ордер.
Составляются они при отсутствии расхождений между данными поставщика и фактическим наличием товарно-материальных ценностей. В этом случае допускается приходовать ценности без оформления данных документов, при этом на документе поставщика проставить штамп или отметку с указанием основных реквизитов приёмного документа (номер и дата).
— акт ввода в эксплуатацию зданий, сооружений, передаточных устройств;
— акт приёма-передачи основных средств.
По этим документам – типовая форма ОС 1.
Если количество, качество полученных ценностей не соответствует данным сопроводительных документов, приёмку производит комиссия и оформляется: акт о приёмке материалов плюс коммерческий акт (в трёх экземплярах с обязательным участием представителя транспортной организации). Это основной документ для предъявления претензии.
При приобретении товарно-материальных ценностей подотчётными лицами за наличный расчёт документом, подтверждающим стоимость приобретения, является акт закупки – составляется на основании кассового чека, копии чека, комиссионного.
На основании приёмных документов на складах производственных запасов заполняются учётные регистры:
- Книга (карточка) складского учёта.
- Оборотная ведомость.
Приёмные документы передаются в бухгалтерию для учёта в:
1. оборотную ведомость – в разрезе мест хранения или материально ответственных лиц.
2. журнал-ордер – по видам ценностей.
Со склада в производство ценности выдаются по расходным документам:
- накладная на внутреннее перемещение;
- требование;
- лимитно-заборная или отпускная карта;
- ведомость на выдачу инвентаря.
Пришедшие в негодность испорченные материалы списываются с баланса предприятия на основании:
- акт списания материалов;
- акт ликвидации основных средств (типовая форма ОС-4).
Данные этих документов отражаются в учётных регистрах склада и в бухгалтерии как расход.
Счета товарно-материальных ценностей (01 и 10) – инвентарные, т.е. каждому вновь поступившему объекту присваивается индивидуальный инвентарный номер согласно классификации.
Аналитический учёт основных средств
На основании приёмного акта (типовая форма ОС-1) открывается карточка инвентарного объекта (типовая форма ОС-7), в которой указываются полностью наименование и назначение объекта, заводской номер, дата выпуска, ввода в эксплуатацию, инвентарный номер, первоначальная стоимость, номер амортизационных отчислений, данные о перемещении объекта.
Стоимость эксплуатируемого объекта основных средств в виде амортизации переносится на вновь изготовленный продукт равными долями в течение нормативного срока службы.
Построение аналитического учёта должно обеспечить возможность получения данных о наличии и движении основных средств – по видам, местам нахождения.
Данные аналитического учёта используются для проверки исходящей информации о подлогах в документах на поступление и в убытие конкретных основных средств (например, неоприходование основные средств, полученных по безналичному расчёту, т.е. нет приёмных документов и нет записей в учётных регистрах).
Хищения скрываются путём составления подложных актов на списание основных средств по ветхости и в связи с полным износом. В актах обычно искажается дата приобретения. Искажения устанавливают последовательным сличением по датам актов о ликвидации, инвентаризационных карточек, актов на приобретение описываемых объектов.
2. Нарушения на складах производственных запасов (вторая стадия).
2.1. Нарушения со стороны поставщика:
1) При получении некачественных ценностей от поставщика необходимо установить, в какой момент ценности оказались некачественными:
- нарушение технологии производства у поставщика (провести товарную экспертизу);
- в процессе транспортировки – необходимо проверить наличие оформленных в установленном порядке коммерческих актов.
2) Поставка или отгрузка неучтённого сырья. Выявляется встречной проверкой сопроводительных документов и расчётных документов у получателя и поставщика. Может выявить отсутствие расходных документов у поставщика или расхождение между двумя экземплярами по наименованию, количеству, качеству.
2.2. Нарушения для склада запасов
Создание неучтённых излишков при приёме ценностей от поставщика, в процессе хранения, при отпуске в производство:
- неполное оприходование (полное неоприходование) ценностей, поступивших от поставщиков. Выявляется встречной проверкой и взаимным контролем сопроводительных и расчётных документов у поставщика и получателя. Можно обнаружить расхождения по количеству (меньше), цене (больше), качеству (меньше), либо полное отсутствие документов у получателя.
- в процессе хранения – искусственное завышение потерь, т.е. необоснованное списание на бой, порчу, отходы, усушку. Проверяется взаимным контролем актов списания по основаниям для списания.
- при выдаче материалов производства излишки ценностей создаются за счет неправильного применения коэффициента перерасчёта, либо при отсутствии на складе аналитического учёта возможно создание пересортицы, т.е. выдача более дешёвых материалов. Применяются приёмы встречной проверки и взаимного контроля документов склада и производства. Для выявления пересортицы проводят инвентаризацию. На момент проверки можно применять приёмы фактического контроля (обмеры, взвешивания и т.д.).
Излишки могут быть присвоены либо реализованы и присвоены денежные средства, либо могут быть оприходованы, либо из них может быть произведена готовая продукция.
3. Нарушения при движении ценностей на стадии производства
В процессе производства выпускается готовый продукт. Не все затраты включаются в себестоимость продукции. Себестоимость продукции складывается из затрат на производство продукции, организацию и обслуживание производства и затрат на реализацию готовой продукции. Основные документы по учёту себестоимости:
- ведомость калькуляции (калькуляция – исчисление) показывает нормы на единицу продукции в натуральном и денежном выражении;
- ведомость учёта затрат на производство.
Резкое возрастание себестоимости отдельных изделий может рассматриваться как признак бесхозяйственного расходования средств или как хищение, маскируемое под видом хозяйственных операций. При анализе причин роста себестоимости можно выявить выпуск неучтённых изделий, либо хищение сырья.
Нарушения:
1) Выпуск неучтённой продукции может производиться:
· за счёт нарушения технологического процесса:
· недовложение сырья в готовый продукт. Выявляется взвешиванием;
· замена компонентов (например, вместо муки 1 сорта – 2 сорт, вместо масла – маргарин). Выявляется: экспертиза качества, плюс приёмы фактического контроля (контрольный запуск сырья в производство – из контрольной партии сырья выпускают определённый объём продукции).
Дополнительные приёмы – восстановление количественного учёта и контрольное сличение остатков. Для предприятия общественного питания совместно с двумя последними приёмами применяют приём «обратной калькуляции» — это пересчёт реализованной готовой продукции обратно в сырьё (применяется только на предприятиях общественного питания).
· из неучтённого сырья. В этом случае нужен комплексный анализ документов с момента поступления сырья на предприятие.
продолжение
--PAGE_BREAK--