ПЛАН
Введение
1. Методы документальной проверки как способ сборадоказательств по уголовному делу:
а) методы проверки отдельного документа
б) методы проверки взаимосвязанных документов
в) методы проверки документов отображающие однородныеоперации
2. Методы фактической проверки как способ сбора доказательствпо уголовному делу:
а) инвентаризация
б) контрольный запуск сырья в производство
в) контрольная закупка
г) контрольный обмер
д) получение объяснений
е) получение письменных справок
3. Задача
Заключение
Список использованной литературы
ВВЕДЕНИЕ
Фальсификация данныхбухгалтерского учета, вызывает различные несоответствия, которые находят своеотражение в учетно-экономической информации. Они различны по своей природе,содержанию и проявлению, однако в целом их принято называть формами отраженияэкономических преступлений в учетном процессе. Для того чтобы юристы иработники ревизионных органов могли успешно выявлять подобные проявления,особое значение ими комплекса специальных методов исследования учетнойдокументации, которые позволяют выявить информацию могущую иметьдоказательственное значение.
Ранее считалось, чтосубъектами применения различных методов исследования являются только работникиконтрольно-ревизионных аппаратов. Вместе с тем, практика убедительносвидетельствует, что многие приемы исследования документов (формальнаяпроверка, встречная проверка и др.) успешно используются для решения своихзадач не только ревизорами и экспертами-бухгалтерами, но и оперативными иследственными работниками.
Методы исследованиядокументальных данных это различные способы изучения явлений учетного процессадля получения информации об объекте, в целях выявления несоответствий вдокументах и отклонений в движении товарно-материальных ценностей.
Среди методовисследования документов, применяемых в ревизионной и юридической практике, яподробно остановлюсь на методе документальной и фактической проверки.
1. Методы документальной проверки какспособ сбора доказательств по уголовному делу
Данная группа методовпредполагает изучение документального оформления какой-то одной или несколькихвзаимосвязанных либо однородных операций.
а) Метод проверки отдельного документа,устанавливает противоречия в содержании отдельных документов, которыевыявляются с помощью методов исследования, к которым относятся формальная,арифметическая и нормативная проверка.
Формальная проверка — это внешний осмотр бухгалтерскогодокумента, изучение и взаимное сопоставление его реквизитов. С его помощьюможно определить признаки доброкачественности документа:
— выполнение документа набланке неустановленного образца или неустановленным способом;
— отсутствие каких-либореквизитов документа (печати, штампа, подписи, части текста и др.);
— наличие сомнительныхреквизитов (чаще всего это признаки материального подлога — дописки, подчистки,исправления и др.);
— наличие излишнихреквизитов в документе. Они свидетельствуют, как правило, о стремлениипреступников придать документу большую достоверность и силу.
— слишком «хорошие»документы, не соответствующие реальной обстановке его составления,использования и хранения (чистые, немятые, негнутые и др.);
— противоречия междуреквизитами документа (например, несоответствие между штампом и печатью поназванию предприятия)
Успех применения формальнойпроверки при выявлении признаков преступлений находиться в прямой зависимостиот знания: порядка заполнения бухгалтерских документов слабых звеньев в учетномпроцессе; уязвимых хозяйственных операций, используемых сотрудниками в своихкорыстных целях[1].
В этой связи работникуорганов внутренних дел с учетом стоящих перед ним задач необходимо располагатьинформацией о наиболее распространенных злоупотреблениях, совершаемыхпреступниками в своих корыстных целях:
— отдельной категориейлиц, деятельность которых связана с учетным процессом;
— с использованиемопределенной группы документов;
— с осуществлением вдокументах подлогов определенным способом;
Нормативная проверка представляет собой глубокое изучениесодержания отраженной в документе хозяйственной операции с точки зрения егосоответствия действующим нормам, правилам и инструкциям. С ее помощью выявляютправильно оформленные, но незаконные по своему содержанию, а потомунедоброкачественно исполненные документы.
Нормативныенесоответствия не только могут указывать на подлог именно в том учетномдокументе, где они были обнаружены (например, несоответствие междунаименованием блюд и сырьевым набором продуктов, списанных на его приготовлениев требовании-меню детского сада), но и становятся сигналом для проверки другихдокументов, в том числе документов, находящихся в организациях, взаимосвязанныхс проверяемыми государственными учреждениями[2].
Нормативная проверкаматериалов инвентаризации сводится обычно к документальному контролю засоблюдением правил ее проведения. Так, сомнительными могут быть признаны актинвентаризации, проведенной без участия материально ответственного лица, когдаэто не было компенсировано включением в состав комиссии представителя органоввласти, сличительная ведомость, где проведен явно необоснованный зачетпересортицы, и т.п. документы.
Применение методанормативной проверки зачастую позволяет установить круг лиц, возможнопричастных к преступлению. Так, например, преступная схема, применяемая в целяххищения денежных средств из государственного бюджета под видом возмещения налогана добавленную стоимость при экспортных операциях, предусматривает открытие водном банке расчетных счетов нескольких организаций и проведение по нимвзаимозачетов в один операционный день. Поскольку большинство из участников всхеме организации вымышленные, денег у них на расчетных счетах нет.Взаимозачеты в один день при отсутствии на счете хотя бы одного участникаоперации достаточных денежных средств запрещены банковскими инструкциями.Следовательно, участие банковского работника в подобном преступлении являетсяобязательным.
Арифметическаяпроверка отдельногодокумента затрагивает (в отличие от формальной и нормативной проверки) толькоколичественные критерии отраженных хозяйственных операций. С ее помощью можновыявить арифметические несоответствия между частными и итоговыми суммами.Названные несоответствия могут быть выявлены как по горизонтальным строчкам(например, при умножении или сложении), так и по вертикальным (правильностьподсчета по отдельным колонкам и итоговой сумме, выраженной как в количественном,натуральном, так и стоимостном выражении). С помощью названного приема могутбыть выявлены следующие подлоги в первичных и сводных документах:
— заведомое механическоезавышение или занижение итоговых сумм по горизонтальным и вертикальным строчкам(интеллектуальный подлог);
— последующие допискиштрихов и цифр, как в итоговых суммах, так и в отдельных строчках и колоннах(материальный подлог)[3].
Непосредственноеприменение работником ОВД арифметической проверки не требует, как правило,специальных бухгалтерских познаний для технической (счетной) работы сдокументами (особенно с первичными).
Заканчивая рассмотрениевопроса о применении методов исследования отдельного документа, следуетотметить, что преступники с целью сокрытия следов хищений и иныхзлоупотреблений часто изготавливают подложные документы, которые по своемувнешнему виду не отличаются от подлинных и внутренних противоречий не содержат.Подобного рода несоответствия выражаются иногда в виде противоречий всодержании нескольких взаимосвязанных документов.
б) Методы проверкивзаимосвязанных документов. Отдельные учетные документы могут не содержать противоречий,обусловленных совершенными преступлениями, в то время как в системевзаимосвязанной учетной документации такие противоречия встречаются. Для ихобнаружения используют методы встречной проверки и взаимного контролядокументов.
Встречная проверка — это сопоставление разных экземпляроводного и того же документа. Большинство первичных документов составляются вдвух и более экземплярах. При совершении хозяйственных операций они попадаютпри внутренних операциях в разные подразделения одного предприятия, а привнешних операциях в разные организации. Наибольшее распространение имеют случаинеоприходования полученных в других организациях товарных и денежных средств,уменьшение количества полученных материальных ценностей путем подделки техэкземпляров документов, которые поступают в соответствующую организацию.
Применять названный методцелесообразно только в 2-х случаях:
а) когда преступникиуничтожили только находящийся у них экземпляр документа, а в другихорганизациях экземпляры сохранились;
б) когда в результатесовершения подлога появились расхождения в содержании разных экземпляров одногои того же документа. В этом случае преступники сумели сфальсифицировать не всеэкземпляры, но все они сохранились[4].
Успех примененияработниками правоохранительного и контролирующего органа названного методазависит от следующих обстоятельств:
— знания графикадокументооборота — сколько экземпляров того или иного документа составляется,кто его оформляет, дает разрешение на проведение операции, в какиеподразделения или сторонние организации направляются соответствующиеэкземпляры, где хранятся и в течение какого периода;
— взаимодействия сработниками органов внутренних дел, находящихся в другом регионе иобслуживающих предприятия, где находятся представляющие интерес документы;
— наличия возможногосговора между работниками данного и иных предприятий, могущего привести куничтожению документа или утрате следов преступления в нем.
Применение встречнойпроверки ограничивается в следующих ситуациях:
— бухгалтерские документысоставлены в одном экземпляре
— совершен подлог во всеэкземпляры
— особенностидокументооборота в отдельных отраслях экономики (например, на предприятиибытового обслуживания населения – фотосалоны, ателье, прачечные один экземплярдокумента (квитанция и др.) выдаются на руки частным лицам безвозвратно).
Встречная проверкаприменяется и непосредственно в юридической практике, однако по сравнению сревизиями в относительно ограниченном объеме и для решения наиболее общих задачвыявления и раскрытия преступлений.
После установления спомощью данного метода принципиальной схемы преступных действий и конкретныхмеханизмов следообразования вся дальнейшая работа по сличению документов наоснове задания следственных органов выполняется обычно работниками контрольно –ревизионного аппарата.
Метод взаимногоконтроля заключаетсяв использовании в любом сочетании самых различных документов, прямо либокосвенно отображающих проверяемую хозяйственную операцию. С ее помощью решаютсядве основные задачи:
— выявляются подложныедокументы
— определяется кругучастников преступлений.
О наличии в документахподлога (как материального, так и интеллектуального) могу свидетельствовать двегруппы признаков, выявляемых взаимным контролем:
а) отсутствие необходимыхдокументов (разрыв в «цепочке» документов);
б) противоречия всодержании взаимосвязанных документов.
Рассматриваемый методявляется одним из наиболее «сильных», но в то же время достаточно сложных ворганизационном и методическом плане и применяется чаще всего работниками БЭПОВД и следователями. Сложность заключается в том, что он более трудоемкий итребует в ряде случаев сопоставления целого ряда взаимосвязанных документов.При осуществлении действий по проверке сведений о различных злоупотребленияхнеобходимо помнить о факторах, объективно влияющих на результативность метода:
— предварительноевыдвижение версий о предмете преступного посягательства и способе его изъятия;
— ознакомление со спецификойдвижения ценностей в сфере материального производства или при осуществлениикоммерческой, а также банковской деятельности;
— знание спецификидокументального оформления хозяйственных операций по движению материальныхценностей на каждом этапе, участке производства (заготовка, хранение,изготовление, сбыт и т. п.);
— реализация спецификидокументального оформления в виде графика документооборота на определенномпредприятии (группе интересующих предприятий)
Метод взаимного контроляможет быть использован в совокупности со встречной проверкой и вполнесамостоятельно в отношении таких бухгалтерских документов, которые составляютсявсего в одном экземпляре (например, платежная ведомость, закупочная ведомость,табель и т. п.).
Сопоставлению подлежатразличные бухгалтерские документы одной или нескольких организаций. Так,платежную ведомость сопоставляют с расчетной ведомостью, с первичнымидокументами, отображающими движение ценностей, изготовление или погрузкакоторых отражена в нарядах, с другими данными, полученными в бухгалтерии однойи той же организации.
В свою очередь данныйметод подразделяется на сквозной анализ документов (прямой и обратный), которыйпозволяет установить разрыв в «цепочке» документов и комбинированный (полный илокальный), который устанавливает противоречия в содержании взаимосвязанныхдокументов.
В прямом, проверкаосуществляется от источника возникновения возможности изъятия ценностей к фактусамого преступного изъятия виновными лицами. В обратном, проверка проводится отфакта изъятия ценностей к источнику возникновения возможности совершенияхищения.
Метод взаимного контролядокументов решает еще одну довольно важную задачу, а именно – задачумоделирования утраченного или искаженного документа. Сопоставляя различныедокументы, можно построить модель документа в первоначальном виде, которыйможет служить источником информации о содержащихся в нем сведениях.
Посредством созданиямодели документа можно установить:
— действительноесодержание документа со всеми его реквизитами;
— какие реквизитыдокумента побудили преступников его уничтожить или фальсифицировать;
— какие следыхозяйственной операции, указанной в утраченном или искаженном документе, могутнайти отражение в иных носителях информации.
в) Методы проверкидокументов, отображающих однородные операции. К числу методов документальной проверки, посредствомкоторых устанавливаются отклонения от обычного порядка движения ценностей ивыполнения хозяйственных операций, нашедших свое отражение в данных учета,относятся: восстановление учетных записей по документам, пересчет готовыхизделий по документам в исходное сырье (обратная калькуляция), хронологическийанализ, сравнительный анализ.
Рассмотрим эти методыподробнее.
Восстановление учетныхзаписей на основедокументов целесообразно осуществлять в следующих случаях:
— при запущенностибухгалтерского (синтетического или аналитического), либооперативно-технического учета;
— при умышленном илислучайном уничтожении регистров бухгалтерского и оперативного учета(разумеется, если не уничтожена первичная документация);
— когда первичнаядокументация имеется в полном объеме, однако, аналитический учет не в целяхсокращения учетной работы (например, на производстве предприятий общественногопитания) или в связи с особыми правилами и условиями документального оформлениянекоторых хозяйственных операций (строительство, розничная торговая сеть);
— при наличии достоверныхданных о подложности записей в аналитическом учете.
Обратная калькуляция (контрольный пересчет готовыхизделий в сырье). Метод обратной калькуляции является своеобразным переходнымэтапом для применения метода восстановления количественного учета, преследующимцель определения документированного расхода сырья и материалов, пошедших наизготовление определенного количества продукции одного либо несколькихнаименований.
На основе имеющихсядокументов об изготовлении и расходования (сбыте, реализации) продукции тогоили иного вида определяется общее количество сырья и материалов, пошедшего наизготовление всего количества изделий. Метод применяется в следующих ситуациях:
а) когда хищениясовершаются за счет нарушения технологии производства путем недовложения илизамены одних компонентов другими, менее качественными.
б) когда хищения связаныс ценообразованием (завышение стоимости единицы изделия с целью созданиясуммовых излишков готовой продукции либо излишков сырья);
в) когда хищение связанос изъятием изготовленной неучтенной продукции из учтенного сырья.
При изготовлениинеучтенной продукции из неучтенного сырья возможно определение примерногоколичества сырья, пошедшего на изготовление такой продукции при условии, чтотехнологический режим не нарушался.
Замыкают группу методовдокументальной проверки хронологический и сравнительный анализ документов,отображающих однородные хозяйственные операции.
С помощью названныхметодов может быть установлено:
а) «странные»закономерности в деятельности предприятий, которые используют в качествепоисковых признаков, а иногда и доказательств события преступления;
б) единичные отклоненияот нормальной хозяйственной деятельности предприятия (превышение данных орасходе ценностей над своим максимально возможным значением), указывающие насомнительность отдельных документов и операций.
Хронологический анализ однородных операций по документам сцелью обнаружения указанных аномалий представляет собой аналитическую работу погруппировке данных, отображающих движение какого-либо вида ценностей по заранееопределенным промежуткам времени (месяц делиться на декады, декада на дни и т.п.).
Посредством хронологическогоанализа могут быть установлены странные закономерности в виде вспышек илиспадов в осуществлении хозяйственных операций и касаться они могут не толькоколичественной, но, что не менее важно, качественной их стороны.
Сравнительный анализ заключается во взаимномсопоставлении содержания разных (но одинаковых по форме) документов,отображающих аналогичные операции. В основе его лежит сопоставлениесравниваемой хозяйственной операции с аналогичными, с целью выявления возможныхтрудно объяснимых обычными причинами отклонений.
Названный методприменяется в основном для поиска первичных сведений о фактах возможныхзлоупотреблений. Предметом сопоставления могут быть различные реквизитыдокументов: количественные и качественные измерители, даты сопоставлениядокументов и др. При этом могут быть установлены такие отклонения содержанияотдельного документа от показателей других аналогичных документов, которыеобычным, нормальным хозяйственным процессом объяснимы быть не могут, либовообще не имеют объективных (экономических) обоснований. Так, например, весьмассив документов заготовительной организации по закупке в индивидуальномсекторе кожевенного сырья (скажем, свиных кож) может быть подвергнут ревизоромпроверке путем сравнения показателя «средний вес одной свиной кожи»,вычисляемого для каждой квитанции в отдельности. Если средний вес одной свинойкожи по 99 документам из 100 не будет превышать 30 кг, а в одном составит 40, то именно этот документ может быть признан сомнительным. Если женайденный по этому документу средний вес одной кожи превысит 100 кг, то сомнения будут более обоснованными, т. к. содержание документа вступит в явноепротиворечие не только с аналогичными документами, но даже и с самой логикойвещей.
Методы документальнойпроверки в ряде случаев бывают недостаточно эффективными, поэтому наряду сприемами исследования документальных доннах в ревизионной практике широкоиспользуется комплекс методов фактической проверки хозяйственных операций.
2. Методы фактической проверки какспособ сбора доказательств по уголовному делу
Методы фактическойпроверки имеют самостоятельное значение, но наиболее часто они применяются вкомплексе с методами документальной проверки. Анализ документов можетпредшествовать фактической проверке, производится в ходе нее или позднее.Независимо от этого целью фактической проверки, чаще всего, является выяснениесоответствия содержания документа действительному состоянию хозяйственнойоперации.
Рассмотрим эти методыподробнее.
а) инвентаризация является одним из основных методовфактической проверки. Проверка состояния средств хозяйства, отраженных вдокументе, осуществляется путем ревизионного осмотра или с помощьюспециализированного исследования. С помощью осмотра выясняются условия храненияматериальных ценностей и денежных средств, состояние складских, торговых идругих помещений. При этом можно выявить не только недостатки и условия,способствующие хищениям, но и признаки преступления[5].
Посредствомспециализированного исследования может быть проведена проверка качествапоступающих в организацию или используемых ею сырья, материалов, а такжеполуфабрикатов и готовой продукции.
б) контрольный запусксырья в производство.Данный метод применяется тогда, когда необходимо проверить правильностьдействующих или ранее действовавших в ревизуемый период на предприятии нормрасхода сырья и материалов, установить фактический расход, количество отходов,выход готовой продукции. Проверить технологический процесс, производительностьоборудования. Для этого проводятся соответствующие опытные действия, например,раскрой ткани, выпуск мясопродукции, выпечка хлеба. Контрольный запуск сырья иматериалов в производство помогает выявить различные недостатки и нарушения внормировании и технологии производства, вскрыть хищения и другиезлоупотребления, связанные с созданием неучтенных излишков материальныхценностей за счет применения завышенных норм расхода и необоснованного списаниясверх норм, искажения качественных показателей продукции.
Например, для проведенияданного контрольного действия в колбасном цехе следует осуще6ствить комплексмероприятий: а) подготовить сырье (фарш) для производства (с учетомсоставляющих его компонентов, норм закладки); произвести контрольноевзвешивание сырья с подробной фиксацией результатов; отразить количествозаложенного сырья в технологической документации4 под контролем комиссии, вприсутствии ревизора, технолога и представителя общественности осуществитьпроизводственный цикл; взвесить готовую продукцию и отразить ее фактическийвыход в учетных документах; сопоставить фактический выход с нормативным, атакже с показателями рецептурного журнала; отразить результаты всоответствующем документе акте контрольного запуска сырья в производство.
в) контрольная закупка – это осуществляемое в процессепроведения ревизии или вне ее приобретение товара путем заключения мнимойсделки купли-продажи в целях проверки соблюдения правил торговли, ведения финансовой,хозяйственной или предпринимательской деятельности.
В ходе ее проведенияревизор как рядовой покупатель в присутствии двух незаинтересованных лиц проситреализовать ему определенное количество того или иного товара. После того кактовар взвешен (правильность расфасовки товаров устанавливается путемвзвешивания не менее 10 отвесов и определения среднего веса) или отмеренпродавцом, покупка оплачена и получен чек, ревизор объявляет, что импроводиться контрольная закупка, и вызывает руководителя торговой организации.В присутствии продавца, руководителя и двух посторонних лиц, присутствовавшихпри контрольной закупке, ревизор проверяет фактический вес или меру отпущенноготовара, о чем составляется акт контрольной закупки.
г) контрольный обмер фактически выполненных строительныхили ремонтных работ заключаются в установлении фактического объема и стоимостивыполненных работ и проверки правильности их отражения в актах приемки работ инарядах рабочим, а также правильности списания материалов на производство этихработ.
К участию в обмерепривлекаются заинтересованные лица, ответственные за строительство или ремонтобъекта и подписавшие акты приемки работ, наряды и документы на списаниематериалов. Основным способом производства обмеров строительных работ являетсяинструментальный замер (рулеткой, метром и т. п.).
С помощью контрольногообмера проверяются:
— соответствие характера,количества и стоимости выполненных работ тем, которые указаны в акте приемки инарядах, а также в проекте и смете;
— соответствиевыполненных работ составу работ, предусмотренному сметными нормами, наосновании которых составлены примененные при расчетах единичные расценки,калькуляции и прейскурантные цены, а также расценками в нарядах;
— законченность объектов,конструктивных элементов, этапов и видов работ или их частей.
д) получениеобъяснений — этосбор фактической информации, имеющей значение для предмета ревизионнойпроверки, со слов проверяемого должностного или материально- ответственноголица, а также лиц, подписавших проверяемый документ либо принимавших участие впроверяемой хозяйственной операции.
Получение объясненийявляется не только правом, но и обязанностью ревизора в тех случаях, когда этонеобходимо для проверки существенных обстоятельств, в особенности, фактов правонарушенийи злоупотреблений. Объяснения помогают проверить достоверность данных,отраженных в документах, выявить подлоги, установить действительно имевшееместо события и их участников, а также роль других ревизуемых лиц.
Получение объясненийможет осуществляться в устой или письменной форме. В случае отказа того илииного лица дать объяснения по поводу допущенных нарушений ревизор должензатребовать их служебной справкой.
е) получениеписьменных справокпо поводу содержания проверяемого документа представляет собой получениефактической информации, имеющей значение для решения стоящих перед проверкойзадач, путем направления официального запроса соответствующему юридическому илифизическому лицу, располагающему или могущему располагать необходимыми сведениями.
Так, для установленияфиктивности операций, отраженных в товарных чеках, ревизор или следовательможет получить справку от соответствующего магазина о том, что в ассортиментеотсутствуют товары, указанные в чеках; для подтверждения подложности квитанцииоб оплате проживания в гостинице командированного работника можно получитьсправку о том, что по указанному адресу данное лицо не проживало.
Заключение
Метод бухгалтерскогоучета позволяет не только наблюдать, измерять многочисленные хозяйственныеоперации, но и экономически обобщить полученные данные. При этом достигаетсяглавная цель использования методов бухгалтерского учета – получение информации,необходимой для управления хозяйственно – финансовой деятельностью организации.
Основное значение методовсудебной бухгалтерии, состоит в обнаружении несоответствий учетно-отчетныхэкономических и документальных данных как конкретных форм проявления негативныхотклонений в деятельности хозяйствующих субъектов.
Список использованной литературы
1. Федеральный законот 21.11.1996 №129 ФЗ (ред. от 03.11.2006) «О бухгалтерском учете»
2. Письмо МНС РФ от15 сентября 2004 г №33-0-11/581 Порядок ведения кассовых операций в РФ.
3. ГолубятниковС.П., Кравченко Ю.М., Меджевский А.А. Основы судебной бухгалтерии. 1994. — 235с.
4. ГолубятниковС.П., Леханов Е.С… Судебная бухгалтерия. Учебное пособие. — М.: ИМЦ ГУК МВДРоссии. 2002. – 136 с.
5. Дубоносов Е.С.Судебная бухгалтерия: Учебно-практическое пособие. — М.: Книжный мир, 2004. –252 с.
6. Богаченко В.М.,Кирилова Н.А., Хахонова Н.Н. Бухгалтерский учет: учебное пособие.2005. – 576 с.
7. Дубоносов Е.С.,Петрухин А.А. Судебная бухгалтерия: Учебно-методический комплекс. М.: Книжныймир, 2005.
8. Кожинов В.Я.Бухгалтерский учет. М.: 1999. – 448 с.
9. Керимов В.Э.Бухгалтерский учет: Учебник.- М.: Издательство Эксмо, 2005 г.- 688 стр.