Курсовая работа: «Оценка и учет активов и пассивов»
1. Оценка как элемент метода бухгалтерского учета
Дляуправления и контроля за всеми процессами общественного воспроизводства, задеятельностью отдельных предприятий и фирм учет должен представлять объективнуюинформацию, реально отражающую действительность.
Учет- это количественное отражение событий и фактов событий. Он состоит изследующих этапов:
1.Наблюдение– начало учетного процесса.
2.Измерение – точные и количественные характеристики виденного.
3.Регистрация– это запись на бумаге.
4.Обобщение – представление данных в удобном для понимания виде, дляпоследующих выводов результатов учета.
Дляреального определения результатов финансово-хозяйственной деятельностипредприятия важное значение имеет оценка имущества. Она имеет ряд определений,одними из которых являются следующие:
способвыражения в бухгалтерском балансе учета и отчетности отдельных видов имуществаи источников его образования в денежном измерителе;
способденежного измерения хозяйственных средств и источников их образования;
определениеэкономического эффекта в процессе управления в результате взаимодействияорганизации с внешней и внутренней средой;
способвыражения в денежном выражении имущества предприятия и его источников, т.е.данные о наличии и изменении в составе имущества предприятия, полученные в различныхизмерителях переводятся в денежные.
Извышесказанных определений оценки можно дать следующее определение оценки. Итак,денежнаяоценка – как элемент метода бухгалтерского учётапредставляет собой способ денежного выражения имущества, обязательств и хозяйственныхопераций для получения обобщённых данных за текущий и отчётный период попредприятию в целом при составлении отчётности и баланса.
Точностьданных бухгалтерского учета зависит от правильности оценки хозяйственныхсредств. Основные требования, предъявляемые к оценке, — ее реальность иединство. Реальность оценки обеспечивает точность денежных показателей,отражение в них действительной величины объектов учета.
Субъектыхозяйствования обязаны обеспечить достоверную оценку своих активов и пассивов всоответствии с рыночной конъюнктурой, сложившейся ко времени составлениябухгалтерской отчетности. оценка осуществляется путем подсчета фактическипроизведенных расходов или подлежащих оплате обязательств.
Устойчивоеи значительное изменение рыночных цен на отдельные виды ранее приобретенныхсредств предприятий приводит к необходимости их переоценки. Благодаряпереоценке стоимость объектов учета доводится до их реальной, объективноустановившейся на рынке величины. Переоценку осуществляют все субъекты хозяйствованиянезависимо от форм собственности, структуры управления и величины.
Принципединства оценки заключается в единообразном денежном измерении средств на всехпредприятиях на протяжении длительного периода.
Финансовая(бухгалтерская) отчетность составляется в денежной единице, принятой натерритории Республики Беларусь в качестве единого платежного средства (внациональной валюте).
Всоответствии с законодательством установлен единый порядок оценки имущества:
предприятиеосуществляет оценку имущества, обязательств и хозяйственных операций в рублях;
записив бухгалтерском учете по валютным счетам предприятия, а также по операциям виностранной валюте производятся в рублях путем пересчета иностранной валюты покурсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату совершенияоперации. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов иплатежей;
бухгалтерскийучет имущества, обязательств и хозяйственных операций предприятию допускаетсявести в суммах, округленных до целых рублей. Возникающие при этом суммовыеразницы могут быть отнесены на результаты хозяйственной деятельностипредприятий.
Вобщем виде оценка представляет собой определение экономического эффекта впроцессе управления в результате взаимодействия организации с внешней ивнутренней средой. Экономический эффект – это достижение поставленной цели вовсех аспектах деятельности организации, так как основная цель любойкоммерческой организации направлена на получение прибыли. Отсюда экономическийэффект определяется величиной прибыли, способы достижения которой реализуютсячерез последующие парадигмы управления каковыми являются:
ростконкурентоспособности;
ситуационные,оперативные и управленческие действия;
ростприбавочной стоимости, а также совершенствование системы управления.
Установлено,что определение оценки в системе управления организацией обусловлено ееэкономическим содержанием, и как следствие, должно быть применено ко всемэлементам учетно-информационной системы.
Повышениюстепени управляемости любым объектом, в том числе и основными средствами,способствует научно обоснованная классификация. Анализ отечественных изарубежных источников по вопросу классификации оценки свидетельствует о большомразнообразии применяемых классификационных признаков, используемых вбухгалтерском учете.
Оценки,применяемые в бухгалтерском учете, исходя из возможностей одновременного ихиспользования рекомендуется подразделять на совместимые и несовместимые.Совместимыми являются оценки, которые могут применяться в одном отчетном периодеодновременно, а несовместимыми – не являющиеся таковыми.
Исходяиз способа формирования (расчета) показателей для целей составлениябухгалтерской отчетности оценки рекомендуется подразделять на системные ивнесистемные. Системные оценки формируются на счетах бухгалтерского учета, адля внесистемных требуются дополнительные расчеты.
Оценки,применяемые в учетно-информационной системе предлагается классифицировать насовместимые и несовместимые исходя из возможностей их одновременного примененияв различных видах учета, а в зависимости от порядка их установления — нарегулируемые и нерегулируемые.
Оценка- способ денежного измерения хозяйственных средств и источников их образования.Точность данных бухгалтерского учета зависит от правильности оценки хозяйственныхсредств. Основные требования, предъявляемые к оценке, — ее реальность иединство. Оценку классифицируют исходя из возможностей одновременного ихиспользования рекомендуется подразделять на совместимые и несовместимые, насовместимые и несовместимые исходя из возможностей их одновременного примененияв различных видах учета, а в зависимости от порядка их установления — нарегулируемые и нерегулируемые.
2. Понятие актива и пассива
Составсредств предприятия определяется главным образом характером и содержанием егоработы. Средства ( имущество) предприятия, которыми оно располагает в своемхозяйственном обороте, являются активами предприятия.
Посоставу и характеру использования имущество предприятия условно подразделяют натри группы:
внеоборотныеактивы;
оборотныеактивы;
Внеоборотные активы — собственные средства фирм, изъятые ими изхозяйственного оборота, но отражаемые в бухгалтерском балансе. К внеоборотнымактивам относятся: основные средства, нематериальные активы, капитальныевложения, долгосрочные финансовые вложения.
Основные средства — отражённые в бухгалтерском или налоговом учётеосновные средства организации в денежном выражении. Основные средства — этосредства труда, которые многократно участвуют в производственном процессе,сохраняя при этом свою натуральную форму. Предназначаются для нужд основнойдеятельности организации и должны иметь срок использования более года. По мереизноса, стоимость основных средств уменьшается и переносится на себестоимость спомощью амортизации.
Объект основных средств должен признаваться в качестве актива,когда:
с большой вероятностью можно утверждать, что компания получитсвязанные с активом будущие экономические выгоды;
себестоимость актива для компании может быть надежно оценена.
Для учёта основных средств, определения их состава и структурынеобходима их классификация. Существуют следующие группы основныхпроизводственных фондов:
Здания (корпуса цехов, складские помещения, производственныелаборатории и т. п.);
Сооружения (инженерно-строительные объекты, создающие условия дляосуществления процесса производства: эстакады, автомобильные дороги, туннели);
Внутрихозяйственные дороги;
Передаточные устройства (электросети, теплосети, газовые сети);
Машины и оборудование, в том числе:
Силовые машины и оборудование (генераторы, электродвигатели,паровые машины, турбины и т. п.).
Рабочие машины и оборудование (металлорежущие станки, прессы,электропечи и т. п.).
Измерительные и регулирующие приборы и устройства, лабораторноеоборудование.
Вычислительная техника.
Автоматические машины, оборудование и линии (станки-автоматы,автоматические поточные линии).
Прочие машины и оборудование.
Транспортные средства (вагоны, автомобили, кары, тележки).
Инструмент (режущий, давящий, приспособления для крепления,монтажа), кроме специального инструмента.
Производственный инвентарь и принадлежности (тара, стеллажи,рабочие столы и т. п.).
Хозяйственный инвентарь.
Рабочий, продуктивный и племенной скот.
Многолетние насаждения.
Прочие основные средства (сюда входят библиотечные средства,музейные ценности).
В составе основных средств учитываются также: капитальные вложенияна коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративныеработы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельныеучастки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
Для признания объекта основным средством для организациинеобходимо выполнение следующих условий:
объект предназначен для использования в производстве продукции,при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организациилибо для предоставления организацией за плату во временное владение ипользование или во временное пользование;
объект предназначен для использования в течение длительноговремени, т.е. срока, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычногооперационного цикла, если он превышает 12 месяцев;
организация не предполагает последующую перепродажу данногообъекта.
От основных средств следует отличать оборотные средства,включающие такие предметы труда, как сырьё, основные и вспомогательныематериалы, топливо, тара и так далее. Оборотные средства потребляются в одномпроизводственном цикле, вещественно входят в продукт и полностью переносят нанего свою стоимость.
Каждое предприятие имеет в своем распоряжении основные и оборотныесредства. Совокупность основных производственных средств и оборотных средствпредприятий образует их производственные средства.
Основные средства подразделяются на производственные инепроизводственные средства. Производственные средства участвуют в процессеизготовления продукции или оказания услуг. К ним относятся: станки, машины,приборы и т. п.
Непроизводственные основные средства не участвуют в процессесоздания продукции. К ним относятся: жилые здания, детские сады, клубы,стадионы, больницы и т. п. Несмотря на то, что непроизводственные основныесредства не оказывают какого-либо непосредственного влияния на объемпроизводства, рост производительности труда, постоянное увеличение этих фондовсвязано с улучшением благосостояния работников предприятия, повышениемматериального и культурного уровня их жизни, что, в конечном счете, сказываетсяна результате деятельности предприятия.
Проблема повышения эффективности использования основных средств ипроизводственных мощностей предприятий занимает центральное место в периодперехода Беларуси к рыночным отношениям. От решения этой проблемы зависит местопредприятия в промышленном производстве, его финансовое состояние,конкурентоспособность на рынке.
Эффективность использования основных средств измеряется в томчисле величиной прибыли на рубль вложений в основные средства.
Имея ясное представление о роли основных средств впроизводственном процессе, факторах, влияющих на использование основныхсредств, можно выявить методы, направления, при помощи которых повышаетсяэффективность использования основных средств и производственных мощностейпредприятия, обеспечивающая снижение издержек производства и ростпроизводительности труда.
Нематериальные активы — неденежный актив, не имеющий физическойформы.
К нематериальным активам относят активы, которые удовлетворяютследующим условиям:
отсутствие материально-вещественной структуры;
возможность идентификации от другого имущества;
использование в производстве продукции, при выполнении работ илиоказании услуг либо для управленческих нужд организации;
использование в течение длительного времени, т.е. срока полезногоиспользования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционногоцикла, если он превышает 12 месяцев;
организация не предполагает последующую перепродажу данногоимущества;
способность приносить организации экономические выгоды (доход) вбудущем;
наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающихсуществование самого актива и исключительного права у организации на результатыинтеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранныедокументы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).
К нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты:
объекты интеллектуальной собственности (исключительное право нарезультаты интеллектуальной деятельности):
исключительное право патентообладателя на изобретение,промышленный образец, полезную модель;
исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;
имущественное право автора или иного правообладателя на топологииинтегральных микросхем;
исключительное право владельца на товарный знак и знакобслуживания, наименование места происхождения товаров;
исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;
деловая репутация организации
В состав нематериальных активов не включают интеллектуальные иделовые качества персонала организации, их квалификацию и способность к труду,поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы безних.
Капитальные вложения — инвестиции в основной капитал (основныесредства), в т.ч. затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию итехническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин,оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другиезатраты.
Финансовыевложения, являясь составной частью внеоборотных активов, представляют собойинвестиции предприятия в государственные ценные бумаги и уставные и капиталыдругих организаций, а также предоставленные займы отечественным и зарубежныморганизациям.
Классифицируютсяони по срокам следующим образом:
долгосрочные— финансовыевложения на срок более одного года;
краткосрочные— финансовыевложения на срок до одного года или приобретенные долгосрочные ценные бумаги сцелью перепродажи в течение года.
Оборотныеактивы (средства) представляют собой предметы труда, т.е. всё то, на чтонаправлен человеческий труд. Оборотные активы, участвуя в процессепроизводства, полностью потребляются в одном производственном цикле, теряют иливидоизменяют свою прежнюю форму и входят в созданный продукт материально,полностью перенося свою стоимость на вновь созданную в данном производственномцикле продукцию.
Оборотныеактивы необходимы предприятию прежде всего для процесса производства, а крометого оно должно иметь средства в сфере обращения в двух его фазах – снабжении иреализации. Оборотные активы делятся на оборотные средства и средстваобращения.
Оборотныесредства необходимы предприятию для процесса производства, прежде всего этопредметы труда, с которыми ранее произошли определенные изменения припосредстве труда.
Кним относятся:
сырьеи материалы – составляют главное содержание изготавливаемой продукции. К сырьюотносят продукты добывающей промышленности или сельского хозяйства, а к материалам– продукты обрабатывающей промышленности;
полуфабрикаты– представляют собой предметы труда, прошедшие одну или несколько стадийобработки и нуждающиеся в дальнейшей производственной обработке;
незавершенноепроизводство – включает предметы труда, находящиеся непосредственно в процессеобработки.
Средстваобращения охватывают предметы обращения, денежные средства, средства врасчетах. К предметам обращения относится готовая продукция, находящаяся наскладе и уже отгруженная покупателям, до перехода права собственности на нее.
Кготовой продукции относятся продукты труда, изготовленные в процессепроизводства на данном предприятии, отвечающие всем требованиям, установленнымгосударственными и техническими условиями и предназначенные для реализации нарынке.
Денежныесредства складываются из средств в кассе и на расчетном, валютном, специальных счетах в банке предприятия. Предприятия обязаны хранитьсвои свободные средства в учреждениях банка, где им открывается расчетный счет.С этого же счета производятся все расчеты с поставщиками и покупателями.Большая часть расчетов между предприятиями осуществляется в безналичном порядкепутем перечисления денежных средств со счета плательщика на счет покупателя.
Необходимые предприятию наличные деньги хранятся у него в кассе.Сумма остатка наличных денег в кассе лимитируется действующимзаконодательством. Наличные деньги в кассе сверх установленного лимита подлежатсдаче на расчетный счет в банк.
Отвлеченные средства — (в балансе предприятия) — средства, которыене участвуют в обороте предприятия, а направлены (отвлечены) на другие цели.Отвлеченные средства называются также внеоборотными.
К отвлеченным средствам относится та часть фактической прибыли,которая в отчетном периоде изымается из оборота предприятия в виде платежей вгосударственный бюджет, банковских отчислений, направляется в средстваэкономического стимулирования и на другие целевые нужды.
Таким образом, существование отвлеченных средств непосредственнообусловлено финансовым механизмом распределения прибыли предприятия. В составеотвлеченных средств отдельно выделяются взносы в бюджет, в том числе плата запроизводственные средства, трудовые и природные ресурсы, отчисления банкам.
Важное место в структуре отвлеченных средств занимают авансовые (втечение года) отчисления прибыли в средства экономического стимулирования и вединый фонд развития науки и техники. Часть прибыли направляется на покрытиеубытков ведомственного жилищно-коммунального хозяйства, а также на расходы похозяйственному содержанию зданий, помещений, сооруженийкультурно-просветительных учреждений, садов, парков и пионерских лагерей.
Хозяйственные средства предприятия формируются за счет источников,т.е. финансовых ресурсов. Любому руководителю, собственнику, заинтересованномуюридическому или физическому лицу недостаточно знать, какое имущество,средства, объекты имеются в распоряжении предприятия. Их в не меньшей степениинтересует принадлежность, право собственности, источник этих средств. Дляэтого классифицируют имущество предприятия по источникам образования.
Источники образования хозяйственных средств подразделяются на:
собственные средства (или собственный капитал);
заемные средства;
Собственный капитал представляет собой совокупность финансовыхресурсов компании, сформированных за счёт средств учредителей (участников) ифинансовых результатов собственной деятельности. Как показатель балансовогоотчета представляет собой:
уставный капитал (оплаченный акционерный капитал);
нераспределенную прибыль, заработанную предприятием в результатеэффективной деятельности и остающуюся в его распоряжении;
а также добавочный капитал (формируется по результатам переоценкиактивов, за счёт эмиссионного дохода); резервный фонд (из чистой прибылисоздаётся); фонд потребления (также из чистой прибыли) и т.п.
Уставный капитал (фонд) — совокупность вкладов (в денежномвыражении) в имущество при создании некоторых видов коммерческих организаций(хозяйственных обществ и товариществ) для обеспечения его деятельности вразмерах, определенных учредительными документами или законодательством.
Вкладом в уставный капитал могут быть денежные средства, ценныебумаги, различные материальные ценности или имущественные права, имеющиеденежную оценку. Для государственной регистрации должно быть оплачено не менееполовины уставного капитала. Для акционерного общества допускаетсягосударственная регистрация без оплаты уставного капитала, причём не менее 50%уставного капитала должно быть оплачено в течение трёх месяцев с моментагосударственной регистрации, а полная оплата должна состояться в течение одногогода с момента государственной регистрации.
Учредители не имеют права изменить вид передаваемого имущества,его стоимость или порядок передачи без изменения учредительных документов. Привыходе из общества участнику (учредителю) возмещается его доля в уставномкапитале, не позже чем после 6 месяцев после окончания финансового года. Правоучастников общества с ограниченной ответственностью на выход должно бытьзакреплено в уставе, в противном случае выход не допускается.
Прибыль — превышение в денежном выражении доходов от продажитоваров и услуг над затратами на производство и сбыт этих товаров и услуг.
Это один из наиболее важных показателей финансовых результатовхозяйственной деятельности субъектов предпринимательства (организаций ипредпринимателей), ради которого и осуществляется предпринимательскаядеятельность.
Различают:
бухгалтерская прибыль — разница между ценой реализации (доходамиот продажи) и бухгалтерскими издержками;
экономическая прибыль — учитывает дополнительные издержки, такиекак некомпенсированные собственные издержки предпринимателя, не учтённые всебестоимости, в том числе «упущенная выгода», затраты на «стимулирование»чиновников, дополнительные премиальные работникам.
Обычно рассчитывают валовую (балансовую, общую) прибыль и чистую —остающуюся после уплаты из валовой прибыли налогов и отчислений.
Резервный капитал — размер имущества предприятия, которыйпредназначен для размещения в нём нераспределённых прибылей, для покрытияубытков, погашения облигаций и выкупа акций предприятия, а также для другихцелей.
Резервный капитал формируется в размере не менее 5 процентов отуставного капитала. В отличие от акционерных обществ (АО), общества сограниченной ответственностью (ООО) не формируют резервный капитал.
Размер резервного капитала определяется уставом организации вопределенных пределах: для акционерных обществ этот предел 15% уставногокапитала, а размер ежегодных отчислений не менее 5% годовой чистой прибыли.Резервный капитал используется для покрытия непредвиденных потерь и убытков, атакже для выплаты дивидендов акционерам, держателям привилегированных акций принедостаточности для этих целей прибыли. Кроме того, средства резервногокапитала могут использованы для погашения облигаций организаций и выкупа еесобственных акций.
Резервный капитал предназначен для покрытия общих убытков приотсутствии других возможностей их покрытия и формируется за счет резервов,образованных в соответствии с действующим законодательством, и за счетрезервов, образованных в соответствии с учредительными документами. Согласнозаконодательству некоторые организации обязаны создавать резервный фонд.
Среди источников собственных средств предприятия существенныйудельный вес составляют средства специального назначения. Они включают ту частьсобственного капитала, которая зарезервирована или направлена предприятием наобразование источников финансирования затрат для создания нового имуществапроизводственного назначения и социальной инфраструктуры, а также на социальноеразвитие (кроме капитальных вложений) и материальное поощрение работников. Приэтом под фондами накопления понимаются средства (прибыль и др.), направленныена производственное развитие предприятия и иные аналогичные цели,предусмотренные учредительными документами (на создание нового имуществапредприятия). Под фондами потребления понимаются средства (прибыль и др.),направляемые (зарезервированные) на осуществление мероприятий по социальномуразвитию (кроме капитальных вложений) и материальному поощрению коллективапредприятия и иных аналогичных мероприятий и работ, не приводящих к образованиюнового имущества предприятия.
К источникам собственных средств может быть отнесен добавочныйкапитал.Добавочный капитал — капитал, который формируется врезультате переоценки внеоборотных активов. В акционерных обществах вдобавочный капитал зачисляют сумму, полученную сверх номинальной стоимостиразмещенных акций.
Добавочный капитал — статья пассива баланса, складывающаяся изследующих элементов:
эмиссионный доход — разница между продажной и номинальнойстоимостью акций предприятия;
курсовые разницы — разницы при оплате доли уставного капитала виностранной валюте;
разница при переоценке основных средств — разница при изменениистоимости основных средств.
Целевые финансирование и поступления -средства, полученные избюджета, отраслевых и межотраслевых фондов специального назначения, от другихорганизаций и физических лиц для осуществления мероприятий целевого назначения.
Заемныеисточники — суммы полученных кредитов в банках и займов у юридических ифизических лиц. НДС, уплаченный при приобретении основных средствпроизводственного назначения, списывается в течение 6 месяцев в уменьшениезадолженности бюджету, а по объектам непроизводственного назначения — за счетисточника финансирования.
Онивыступают в виде:
кредитовбанков;
займов;
кредиторскойзадолженности.
Вгруппу кредитов банка включаются краткосрочные и долгосрочныессуды банков. Кредитывыдаются банком на строго определённые цели, на определённый срок и условияхвозвратности. Краткосрочныессуды банков служат основным источником дополнительных средств предприятия навременные нужды. К ним относятся ссуды под запасы товарно-материальныхценностей, навременное пополнение оборотных средств, на капитальный ремонт основныхсредств и др.
Долгосрочныессуды банков — это источник дополнительных средств, получаемых предприятием по срокамболее чем на год; они предназначают, на капитальные вложения, связанные с развитием, модернизацией, рационализациейпроизводства,с улучшением его организации.
Кгруппе «займы»"относятся суммы, полученные в долг от юридических и физических лицна различные цели с обязательством возврата.
Кзаёмным источникам формирования хозяйственных средств, кроме тогоотносится кредиторская задолженность, вытекающая изего расчётных отношений с другими организациями.
Кредиторскаязадолженность представляет собой долги поставщикам и прочим кредиторам. Онавозникает в тех случаях,когда материалы, товары поступают в организациюраньше, чемпроизведён платёж за них, иначе говоря,если поступление товаров, материалов предшествуетоплате за них.
Поставщик- это юридическое или физическое лицо," Отпустившее материальныеценности в соответствии с действующей системой расчётов за материальныеценности между временем получения ценностей и моментом их оплаты обычнопроходит небольшой срок,, в течение которого данное предприятие оказываетсядолжником своих поставщиков.В результате задолженность поставщикам становитсявременным источником некоторой части средств данного предприятии.
Обязательства– своеобразный источник, возникающий из расчетных отношений с другимиорганизациями и лицами (кредиторами).
Кним относят:
кредиторскуюзадолженность бюджету;
задолженностьтрудовому коллективу по оплате труда;
задолженностьперед органами социального страхования;
задолженностьперед Пенсионным фондом и Фондом занятости.
Всерассмотренные источники хозяйственных средств составляют пассив баланса.
Итак,как известно, бухгалтерский баланс состоит из двух частей: актива, в которомуказываются средства предприятия по составу и характеру использования, ипассива, в котором указываются источники образования данных средств.
3. Оценка и учет активов
Оценкаактивов производится в следующих целях:
определениястоимости ценных бумаг фирмы (акций или долей участия) в случае подготовкипроведения сделок купли-продажи. Для принятия обоснованного инвестиционногорешения необходимо оценить собственность;
предприятияи долю этой собственности, приходящуюся на приобретаемый пакет акций, а такжевозможные будущие доходы от бизнеса;
выкупаакций (долей, паев) в закрытых компаниях (ЗАО, ООО, товариществах) при выходеиз их состава одного из акционеров (учредителей, пайщиков);
выкупаобществом акций по требованию акционеров;
конвертациии консолидации акций предприятия;
эмиссииновых акций открытыми акционерными обществами (для обоснования стоимостиразмещения акций и предоставлении Отчета об оценке и проспекта эмиссии в ФКЦБ);
обеспеченияпроцесса кредитования в банке или инвестиционном фонде;
разрешенияспоров;
вступленияв общество неденежным (имущественным) взносом в виде акций, других ценных бумагили имущественного комплекса;
оценкиправ требования исполнения долговых обязательств (дебиторской задолженности)при ее переуступке третьим лицам;
оценкипри реорганизации предприятия (слиянии, поглощении, выделении);
обоснованияцелесообразности осуществления инвестиционных проектов;
подготовкик продаже обанкротившихся предприятий, выставляемых на конкурс;
подготовкик продаже приватизируемых предприятий (включая продажу пакетов их акций, ещеостающихся в собственности государства);
обоснованиявариантов санации предприятий-банкротов;
экономическогоанализ и стоимостной рыночной оценки причин и процессов несостоятельности приформировании и проведении антикризисной политики по предотвращению банкротстваучастников предпринимательской деятельности.
Оценкаактивов – это определение рыночной стоимости активов компании, фирмы компаниина базе восстановительной стоимости с учетом физического и морального износа.
Активы- это блага, которые обладают ценностью и являются собственностью владельца. Аследовательно, должны быть оценены, т.е. должна быть определена стоимостьактивов. Они могут представлять собой материальные и финансовые ресурсы,недвижимость и ценные бумаги. Чистые активы — активы за вычетом долгов (заемныесредства, расчеты с кредиторами). Активы предприятия (фирмы, компании) — этосовокупность имущественных прав, которые ему принадлежат.
Видыактивов компании:
запасы;
наличныеденьги;
здания;
земля;
оборудование;
выручкаот реализации;
банковскиевклады;
инвестициив ценные бумаги;
патенты;
«ноу-хау»
торговаямарка.
Отстепени подверженности инфляционным процессам статьи баланса подразделяются намонетарные и немонетарные активы. Монетарные активы – это обязательства исредства в текущей денежной оценке. То есть они не подлежат переоценке. Этоденежные средства, краткосрочные финансовые вложения, депозиты, средства врасчетах. Немонетарные активы – готовая продукция, основные средства, производственныезапасы, незаконченное капитальное строительство, незавершенное производство,товары для продажи. Эти активы подлежат переоценке, так как реальная стоимостьих изменяется с течением времени.
Группировкаоцениваемых активов предприятий и банков:
1.Оценка внеоборотных активов.
основныхсредств ;
долгосрочныхфинансовых вложений;
нематериальныхактивов.
2.Оценка оборотных активов.
запасы;
дебиторскаязадолженность;
краткосрочныефинансовые вложения;
денежнаяналичность.
Оценкастоимости активов и бизнеса проводится на основе предварительно осуществленныхмероприятий по юридической экспертизе прав, по результатам финансового анализана основе подготовленной к работе финансовой отчетности и прогноза развитиябизнеса. Оценка проводится квалифицированными специалистами с применением всехсуществующих в белорусской и международной практике методик. Результатом оценкиявляется рекомендуемая рыночная (либо любая иная) стоимость, по которой экспертрекомендует переход пакета прав на различные активы.
Потрадиционному способу учетной оценки активы оценивают по цене их приобретенияили же по производственной себестоимости с вычетом амортизации. Но, когда ценыподнимаются, оценка активов таким способом может вводить в заблуждение. Однипредприятия переоценку производят ежегодно, другие раз в пять лет, некоторые неделают ее никогда. Постоянные активы (кроме земли, знаний) учитываются почистой первоначальной стоимости. Текущие активы оцениваются по наименьшей из 2оценок: чистой стоимости возможной реализации и себестоимости.
Оценкаактивов включает оценку следующего имущества:
недвижимогоимущества. Оценка недвижимости — самый распространенный вид оценочнойдеятельности. Оценка включает в себя определение видов стоимости объекта,стоимости прав в отношении объекта. К недвижимому имуществу относятся:
здания;
помещения;
сооружения;
жилыедома, коттеджи, дачи, квартиры и комнаты;
земля;
объектынезавершенного строительства.
2.Автотранспорта, машин и оборудования. Оценка этих активов производится дляследующих целей:
определениецены при купле-продаже;
оформлениенаследства;
оформлениезалога и кредита;
страхованиеимущества предприятия;
передачаоборудования в лизинг (аренду);
переоценкаосновных фондов;
определениеналогооблагаемой базы и прочие.
3.Бизнеса. Оценка рыночной стоимости организации означает определение стоимости вденежном выражении, наиболее правильной отражающей свойства этой организациикак товара. Такая оценка рыночной стоимости фирмы необходима при совершениикупли-продажи, страхования и т.п.
4.Ценных бумаг. Оценка ценных бумаг нужна для того, чтобы определить стоимостьправа собственности, обязательств, долгов, работы в отношении ценных бумаг,расчета стоимости ценных бумаг и т.п.
5.Нематериальных активов. Нематериальные активы, с точки зрения оценки, этоактивы, не имеющие материально-вещественной формы или ихматериально-вещественная форма не имеет существенного значения.
3.1 Оценка и учет внеоборотных активов
Оценкавнеоборотных активов бывает необходима для определения цены сделкикупли-продажи, залоговой стоимости при кредитовании, при определении вкладов вуставный капитал, при реструктуризации предприятия, подготовке бизнес – планов,переоценке основных фондов предприятий, определении стоимости пакетов акций,осуществлении эмиссии акций, ликвидации предприятий и др.
Дляобеспечения производственной деятельности любое предприятие периодически решаетвопросы, связанные с обеспечением хозяйственно-производственного цикламатериальными активами. Данный этап связан с приобретением, эксплуатацией, расходоми списанием материальных активов в процессе функционирования предприятия. Кматериально-производственной базе относятся основные средства, нематериальныеактивы и товарно-материальные запасы предприятия.
Вусловиях рыночной экономики необходима реальная оценка внеоборотных активовпредприятия. В соответствии с действующим положением основные средства в учетеоцениваются по первоначальной, восстановительной (рыночной) и остаточнойстоимостям.
Вбухгалтерском учете основные средства оцениваются по первоначальной стоимости,состоящей из фактических затрат на их приобретение, возведение (сооружение) иизготовление, включая расходы по доставке, монтажу и установке, из процентов закредит, уплат госпошлины и других расходов. В балансе организации они показываютсяпо остаточной стоимости, включаемой в его валюту. В бухгалтерском учетенематериальные активы учитываются по первоначальной стоимости, которая при ихприобретении за плату у других организаций и физических лиц состоит изстоимости самого нематериального актива, включая паушальный платеж, а такжестоимости услуг сторонних организаций, связанных с приобретением и оценкойнематериальных активов, таможенных и иных платежей в бюджет в соответствии сзаконодательством, регистрационных сборов, государственных пошлин и иныхзатрат, непосредственно связанных с приобретением объектов нематериальныхактивов. Первоначальная стоимость нематериальных активов, создаваемых самойорганизацией, слагается из суммы фактических расходов на их создание.
Вбухгалтерском учете нематериальные активы показываются по остаточной(недоамортизированной) стоимости на начало и конец отчетного периода.
Первоначальнаястоимость объектов основных средств, внесенных учредителями в счет вкладов вуставный фонд организации, и объектов, полученных безвозмездно, определяется подоговоренности сторон, исходя из действующих рыночных цен на дату ихоприходования. При этом оценка может производиться экспертным путем или поданным документов приемки-передачи. Первоначальная стоимость объектов нематериальныхактивов, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный фонд организации,устанавливается в денежной оценке, согласованной учредителями на деньподписания договора о создании организации или утверждения устава.
Первоначальнаястоимость основных средств может увеличиваться в результате реконструкции илимодернизации за счет капитальных вложений либо дооценки или уменьшаться причастичной ликвидации (демонтаже) либо уценке.
Первоначальнаястоимость объектов нематериальных активов, в которой они приняты к учету, можетизменяться в следующих случаях:
проведенияпереоценки объектов нематериальных активов по решению
внесенияустановленных в соответствии с законодательством платежей, связанных сподтверждением имущественных прав.
Основныесредства поступают на предприятие в результате:
строительства(сооружения) хозяйственным или подрядным способом Они принимаются вэксплуатацию в сумме фактически произведенных затрат по акту приема-передачиосновных средств;
внесенияосновных средств учредителями предприятия в виде вклада в уставный фонд подоговорной цене оформляются актами приема-передачи и экспертизы;
безвозмездногополучения от других предприятий и лиц, а также в качестве субсидииправительственного органа — по акту приема-передачи. Акты составляются на каждыйобъект или группу однотипных объектов, поступивших одновременно. Для составленияактов приема-передачидиректор назначает комиссию. Акт действителен после утверждения его директором.
Какту прилагаются оправдательные документы на поступлениеобъекта, егоцену: товарно-транспортныенакладные, счета, закупочныеакты, справкии т.д.
Вакте приема-передачиосновных средств указывается поставщик (изготовитель), дата ввода вэксплуатацию, первоначальная стоимость, сумма амортизации (для объекта, бывшегов употреблении, норма и шифр амортизации, местонахождение, источникфинансирования капитальных вложений.
Наосновании акта бухгалтер заполняет инвентарную карточку на весь периодэксплуатации объекта. Каждому объекту присваивается инвентарный номер. Этот номернаносится на объект масляной краской или прикрепляется в виде жетона. Бухгалтерсоставляет опись карточек.
Вслучае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срокполезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельныйинвентарный объект.
Пообъектныйучет основных средств может осуществляться в инвентарной книге с указанием всехнеобходимых сведений по каждому объекту.
Первичныеучетные документы могут составляться на бумажных и (или) машинных носителяхинформации. С1 января 2005года вступило в силу постановление Министерства финансов Республики Беларусь от8 декабря 2003 года«Об утверждении типовых унифицированных форм первичной учетной документации поучету основных средств и нематериальных активов и Инструкции о порядкезаполнения бланков типовых унифицированных форм первичной учетной документациипо учетуосновных средств и нематериальных активов».
Принятиеосновных средств к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости отражаетсяпо дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08 «Вложения вовнеоборотные активы».
С1 августа2004 года вступила в силу Инструкция о порядке бухгалтерского учета основныхсредств, утвержденная Министерством финансов Республики Беларусь от 9 июля 2004года №110 в качестве изменений и дополнений к Инструкции от 20 декабря 2000 года №127.
Информацияо наличии и движении нематериальных активов организации, а также о научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологическихработах, признанных нематериальными активами (частью нематериальных активов)отражается на счете 04 «Нематериальные активы».
Всоставе нематериальных активов с отражением на счете 04 «Нематериальные активы»учитываются приобретаемые права по лицензионным и авторским договорам длясоздания новых программных обеспечений, компьютерных программ или для ихтиражирования. Создаваемые таким образом экземпляры учитываются как продукция сотражением на счете 43 «Готовая продукция». Приобретаемые экземплярыпрограммного обеспечения, которые предназначены для дальнейшей их реализациибез тиражирования и доработки, учитываются на счете 41 «Товары».
Стоимостьприкладных программ для ЭВМ И компьютерных баз данных, приобретаемых дляиспользования в хозяйственной деятельности организации, учитывается в составерасходов будущих периодов с ежемесячным равномерным списанием в состав затрат.
Предварительновсе фактические затраты по приобретению нематериальных активов, непосредственносвязанные с получением и доведением до состояния, В котором они пригодны киспользованию, а также подтверждением имущественных прав, учитываются по дебетусчета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-5 «Приобретение исоздание нематериальных активов» как затраты капитального характера. Послепостановки объекта нематериальных активов на учет его первоначальная стоимостьотносится В дебет счета 04 «Нематериальные активы» в корреспонденции с кредитомсчета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-5 «Приобретение исоздание нематериальных активов».
Суммапревышения оценочной стоимости нематериальных активов, определяемая согласноМетодическим рекомендациям по оценке стоимости и учету объектовинтеллектуальной собственности в составе нематериальных активов, подтвержденнойэкспертным заключением, над суммой затрат по созданию объекта интеллектуальнойсобственности отражается по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредитусчета 92 «Внереализационные доходы и расходы».
Информацияо вложениях организаций в объекты, которые впоследствии будут приняты кбухгалтерскому учету в качестве основных средств и нематериальных активов,отражается на счетах 07 «Оборудование к установке» и 08 «Вложения вовнеоборотные активы».
Дляобобщения информации о наличии и движении технологического, энергетического ипроизводственного оборудования (включая оборудование для мастерских, опытныхустановок и лабораторий), требующего монтажа и предназначенного для установки встроящихся (реконструируемых) объектах, предназначен счет 07 «Оборудование кустановке».
Коборудованию к установкеотносятся строительные конструкции и детали, аименно: металлические, железобетонные, деревянные конструкции; блоки и сборныечасти зданий и сооружений; сборные элементы; оборудование для отопительной,вентиляционной, санитарно-технической систем (отопительные котлы, радиаторы,калориферы и т. п.), а также рельсы, шпалы, стрелочные переводы и др.
Коборудованию, требующему монтажа, относится вводимое в действие толькопосле сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, полу,междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, атакже комплекты запасных частей такого оборудования. В состав его включаютсяконтрольно-измерительная аппаратура или другие приборы, предназначенные длямонтажа в составе устанавливаемого оборудования.
Насчете 07 «Оборудование к установке» не учитывается оборудование, не требующеемонтажа: транспортные средства, свободно стоящие станки, строительныемеханизмы, сельскохозяйственные машины, производственный инвентарь иинструмент, измерительные и другие приборы.
Оборудованиек установке принимается к бухгалтерскому учету по дебету счета 07 «Оборудованиек установке» по фактической себестоимости приобретения, складывающейся изстоимости по ценам приобретения и расходов по приобретению и доставке этихценностей до приобъектного склада или непосредственно до места потребления.
подебету счета 07 «Оборудование к установке» отражаются: приобретениеоборудования, требующего монтажа, за плату у других организаций и лиц, вкорреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» идр.;
принятиек бухгалтерскому учету оборудования, внесенного учредителями в счет их вкладовв уставный фонд организации, в корреспонденции с кредитом счета 75 «Расчеты сучредителями»;
поступлениеоборудования, требующего монтажа, от других организаций в корреспонденции скредитом счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты»;
принятиек бухгалтерскому учету оборудования, полученного в счет целевого финансированияв корреспонденции с кредитом счета 86 «Целевое финансирование» ;
принятиек учету оборудования, выявленного при проведении инвентаризации или полученногопри безвозмездной передаче в пределах разных собственников в корреспонденции скредитом счета 92 «Внереализационные доходы и расходы».
Подебету счета 07 «Оборудование к установке»отражаютсятакже расходы по приобретению и доставке приобретенного оборудования на складорганизации:
стоимостьуслуг вспомогательных производств по доставке оборудования в корреспонденции скредитом счета 23 «Вспомогательные производства»;
суммыначисленных процентов по кредитам и заемным средствам, полученным наприобретение оборудования в корреспонденции с кредитом счетов 66 «Расчетыпо краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитами займам»;
суммырасходов, произведенных подотчетными лицами в корреспонденции с кредитом счета71 «Расчеты с подотчетными лицами»;
стоимостьуслугсторонних организаций по приобретению и доставке оборудования (оплата услугпосреднических организаций, через которые приобретается оборудование, затратына оплату информационных и консультационных услуг, связанных с приобретениемоборудования, таможенные пошлины и сборы и др.) в корреспонденции с кредитомсчета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Покредиту счета 07 «Оборудование к установке»отражается:
фактическаястоимость оборудования, сданного в монтаж, с включением в объем выполненныхкапитальных вложений, в корреспонденции с дебетом счета 08 «Вложения вовнеоборотные активы»;
стоимостьоборудования к установке при его продаже, списании в корреспонденции с дебетомсчета 91 «Операционные доходы и расходы»;
стоимостьоборудования к установке при безвозмездной передаче в пределах разныхсобственников в корреспонденции с дебетом счета 92 «Внереализационные доходы ирасходы»;
стоимостьнедостающего или испорченного оборудования в корреспонденции с дебетом счета 94«Недостачи и потери от порчи ценностей».
Аналитическийучет по счету 07 «Оборудование к установке» ведется по местам храненияоборудования и отдельным его наименованиям (видам, маркам и т. д.).
Затратына приобретение оборудования, не требующего монтажа, отражаются непосредственнона счете 08 «Вложения по внеоборотные активы» по мере поступления их на складили другое место хранения.
Взависимости от того, какие источники используются для приобретенияоборудования, не требующего монтажа, определяется его фактическая стоимость:
приприобретении за плату у других организаций — суммы, уплачиваемые поставщикам,другим организациям за услуги по приобретению;
привзносе учредителей в счет погашения учредительских взносов денежная оценка,согласованная учредителями (участниками) организации;
приполучении безвозмездно (по договору дарения) — текущая рыночная стоимость надату принятия к бухгалтерскому учету;
приприобретении по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату)неденежными средствами, стоимость переданных или подлежащих передаче ценностей.
Вложенияво внеоборотные активы подразделяются на затраты, связанные:
ссозданием объектов основных средств путем осуществления капитальногостроительства (в форме нового строительства, а также реконструкции,модернизации, технического диагностирования, дооборудования, достройкидействующих объектов, участвующих и не участвующих в предпринимательскойдеятельности);
приобретениемотдельных объектов основных средств (зданий, сооружений, оборудования,транспортных средств и других отдельных объектов основных средств или ихчастей);
приобретениеми созданием нематериальных активов;
приобретениеми выращиванием взрослого продуктивного и рабочего скота.
Подебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражаютсяфактические затраты застройщика (заказчика), включаемые в первоначальнуюстоимость объектов основных средств, нематериальных активов и другихсоответствующих активов.
Покредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» производитсясписание:
сформированнойпервоначальной стоимости объектов основных средств, нематериальных активов идругих, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, в дебетсчетов 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы»;
сформированнойокончательной стоимости объектов строительства, построенныхзаказчиком-застройщиком за счет целевых средств инвесторов, в дебет счета 86«Целевое финансирование».
3.2 Оценка и учет оборотных активов
Всостав оборотных активов входят запасы (в том числе сырье, материалы и т.п.),затраты (в т.ч. затраты в незавершенном производстве, а так же расходы будущихпериодов), готовая продукция, товары, отгруженные товары (выполненные работы иоказанные услуги), дебиторская задолженность, краткосрочные финансовыевложения, денежные активы (в т.ч. деньги на р/с и в кассе).
Стоимостьоборотных активов может быть использована, например, призаключении сделок:
Формировании уставного капитала:
Залога;
Страхования;
Дарения или безвозмездной передачи;
Идругих сделок, в т.ч. связанных со сменой собственников на действующеепредприятие или её части (доли или пакеты акций).
Документынеобходимые для проведения оценки оборотных активов:
1.Инвентарнаякнига (карточка) учета объектов Основных средств.
2.Договорыкупли – продажи (в некоторых случаях).
3.План приватизации (в некоторых случаях).
4.Баланс предприятия (в некоторых случаях).
5.Общая информация.
Дляучета движения материальных ресурсов в Плане счетов предусмотрен активный счет10 «Материалы» ведется учет движения сырья, материалов, топлива, запасныхчастей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и прочих материальныхценностей организации.
Учетдвижения материальных ресурсов в соответствии с Законом Республики Беларусь «Обухгалтерском учете и отчетности» осуществляется по фактической себестоимостиих приобретения, которая отражает все затраты, связанные с процессомприобретения (заготовления), в том числе и транспортно-заготовительные расходы.
Синтетическийучет процесса приобретения (заготовления) материальных ресурсов можетосуществляться одним из следующих способов:
насчете 10 «Материалы» — по фактической себестоимости приобретения(заготовления);
насчете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» — по фактическойсебестоимости приобретения (заготовления), на счете 10 «Материалы», гдеотражается учетная стоимость приобретенных материальных ресурсов.
Взависимости от принятой в организации учетной политики поступление материаловможет быть отражено с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретениематериальных ценностей» и/или 16 «Отклонение в стоимости материальныхценностей» или без использования данных счетов. В случае использования данныхсчетов 15«Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонениев стоимости материальных ценностей» на основании поступивших в организациюрасчетных документов акцептуются счета поставщиков по покупной стоимости сучетом расходов по приобретению (фактическая себестоимость) и составляетсязапись по дебету счета 15«Заготовление и приобретение материальных ценностей» икредиту счетов 60 «расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты сподотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 79«Внутрихозяйственные расчеты» и других в зависимости от источника поступленияматериальных ресурсов и характера расходов по заготовке и доставке материалов.
Оприходованиематериалов по учетным ценам отражается записью по дебету счета 10 «Материалы» икредиту счета 15«Заготовление и приобретение материальных ценностей». Суммаразницы между фактической стоимостью приобретения (заготовления) материалов иих стоимостью по учетным ценам составляет отклонения в стоимости материалов исписывается с кредита (дебета) счета 15«Заготовление и приобретениематериальных ценностей» в дебет (кредит) счета 15«Заготовление и приобретениематериальных ценностей». Если организацией не используются счета15«Заготовление и приобретение материальных ценностей» и/или 16 «Отклонение встоимости материальных ценностей», поступление материалов отражается записью подебету счета 10 «Материалы» и кредиту счетов, отражающих источник поступленияматериальных ресурсов в организацию.
Согласнозаконодательству Республики Беларусь при приобретении материальных ценностейорганизации уплачивают налог на добавленную стоимость, который в бухгалтерскомучете отражается обособленно от стоимости материалов. Налог на добавленнуюстоимость учитывается у организации-покупателя на активном счете 18 «Налог надобавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам)».
Готоваяпродукция — это предметы труда (изделия и полуфабрикаты), полностью законченныеобработкой, соответствующие действующим стандартам или утвержденным техническимусловиям, принятые заказчиком или на склад и снабженные сертификатом или другимдокументом, удостоверяющим их качество. При этом продукция, подлежащая сдаче насклад, но не оформленная актом приемки, остается в составе незавершенногопроизводства и в состав готовой продукции не включается.
Втекущем учете готовая продукция оценивается по фактической производственнойсебестоимости или учетным ценам, в качестве которых могут выступать: плановаясебестоимость, свободные отпускные, фиксированные или розничные цены. При учетеготовой продукции (работ, услуг) по учетным ценам отдельно учитываютсяотклонения от фактической себестоимости
Наскладе организаций готовая продукция учитывается материально ответственнымилицами в карточках складского учета в натуральном выражении или в складскихкнигах, в которых записывается каждый приходный и расходный документ ивыводится остаток готовой продукции (по аналогии с учетом сырья и материалов).
Дляучета поступления готовой продукции организации могут использовать счет 43«Готовая продукция» либо 40 «Выпуск продукции, работ, услуг».
Насчете 43 «Готовая продукция» учитывается готовая продукция собственнойвыработки, предназначенная для отпуска другим организациям и реализации насторону .
Готовыеизделия, приобретенные для комплектации (стоимость которых не включается всебестоимость выпускаемой продукции) или в качестве товаров для продажи,учитываются на счете 41 «Товары». Стоимость выполненных работ и оказанных услугна счете 43 «Готовая продукция» не отражается, а фактические затраты по ним помере продажи списываются на счет 90 «Реализация».
Принеобходимости организации могут использовать счет 40 «Выпуск продукции, работ,услуг», который предназначен для обобщения информации о выпущенной продукции,сданных заказчикам работах и оказанных услугах за отчетный период, а такжевыявления отклонений фактической производственной себестоимости этой продукции,работ, услуг от нормативной (плановой) себестоимости.
Счет40 «Выпуск продукции, работ, услуг» закрывается ежемесячно и сальдо на отчетнуюдату не имеет.
Готоваяпродукция, отгруженная или сданная на месте покупателям (заказчикам), подлежитсписанию со счета 43 «Готовая продукция».
Аналитическийучет по счету 43 «Готовая продукция» ведется по местам хранения готовойпродукции и отдельным видам готовой продукции.
Неотносятся к расходам на реализацию затраты по упаковке и транспортировкепродукции, возмещаемые в соответствии с договорами покупателями сверх стоимостиготовой продукции. Указанные расходы включаются расчетно-платежные документыотдельными позициями и взыскиваются покупателей готовой продукции.
4. Оценка и учет пассивов
4.1 Оценка и учет собственных пассивов
Рассмотримоценку и учет собственных пассивов на примере прибыли.
Прибыль — в бухгалтерском учете — превышение доходов от продажи товаров и услуг надзатратами на производство и продажу этих товаров.
Прибыль исчисляется какразность между выручкой от реализации продукта хозяйственной деятельности исуммой затрат факторов производства на эту деятельность в денежном выражении.
Оценкаприбыли (убытка) организации в статьях бухгалтерской отчетности — определение ииспользование в статьях бухгалтерской отчетности стоимостной меры прибыли(убытка) организации. Бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собойконечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетныйпериод на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операцийорганизации и оценки статей бухгалтерского баланса по действующим правиламучета. Прибыль или убыток, выявленные в отчетном году, но относящиеся коперациям прошлых лет, включаются в финансовые результаты организации отчетногогода. Доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующимотчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей какдоходы будущих периодов. Эти доходы подлежат отнесению на финансовые результатыу коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организациипри наступлении отчетного периода, к которому они относятся. В случаереализации и прочего выбытия имущества организации (основных средств, запасов,ценных бумаг и т. п.) убыток или доход по этим операциям относится нафинансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов(доходов) у некоммерческой организации либо уменьшение (увеличение)финансирования (фондов) у бюджетной организации. В бухгалтерском балансефинансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль(непокрытый убыток), т.е. конечный финансовый результат, выявленный за отчетныйпериод, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии сзаконодательством РБ налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включаясанкции за несоблюдение правил налогообложения.
Учетнераспределенной прибыли проводится следующим образом.
СогласноТиповому плану счетов использование прибыли текущего года не предусмотрено, нопредусмотрено использование нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)прошлого отчетного года на активно-пассивном счете 84 «Нераспределенная прибыль(непокрытый убыток)». Но средства на счете 84 появляются после окончанияотчетного года за счет проведения реформации баланса. Поэтому если существуетобъективная необходимость в расходовании прибыли, то учредители своим решениемна общем собрании могут уполномочить руководителя организации финансироватьнеобходимые мероприятия, т.е. хозяйственные операции за счет оборотных средств(социальные выплаты, такие как, например, материальная помощь, оплатаоздоровительных мероприятий, вечеров отдыха и др.). В этих случаяхизрасходованные суммы списываются в дебет счета 92 «Внереализационные доходы ирасходы», а он в свою очередь закрывается ежемесячно счетом 99. Но, используяприбыль текущего года, надо внимательно в бухгалтерском учете отслеживать этирасходы для того, чтобы организация не оказалась убыточной в конце отчетногогода.
Приэтом на счете 99 «Прибыли и убытки» должно оставаться кредитовое сальдо(прибыль) с достаточным запасом, с тем чтобы по итогам года со счета 84«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» можно было бы создать нужныефонды, выплатить вознаграждение работникам по итогам работы за год. Такиеважные вопросы следует отражать и в учетной политике организации. В планесчетов не предусмотрены ни синтетические, ни аналитические позиции для учетафондов накопления, потребления и социальной сферы. Также исключено деление нанераспределенную прибыль (убыток) отчетного года и нераспределенную прибыль(убыток) прошлых лет. Величина нераспределенной прибыли должна оставатьсянеизменной во времени.
Такимобразом, нераспределенная прибыль (убыток) — это реальный остаток прибыли(убытка), переходящий на следующий год.
Приформировании показателя «чистая прибыль (убыток)» участвуют операции поначислению налогов, штрафных санкций, пеней и других платежей, которые ранееучитывались за счет чистой прибыли, остающейся в распоряжении организации посленалогообложения.
Направлениечасти прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам)организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражаетсяпо дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредитусчетов 75 «Расчеты с учредителями» и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».Аналогичная запись делается при выплате промежуточных доходов.
Списаниес бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается по кредиту счета 84«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции с дебетомсчетов: 80 «Уставный фонд» — при доведении величины уставного фонда до величинычистых активов организации; 82 «Резервный фонд» — при направлении на погашениеубытка средств резервного фонда; 75 «Расчеты с учредителями» — при погашенииубытка простого товарищества за счет целевых взносов его участников и др.
Аналитическийучет по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» организуетсятаким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениямиспользования .
Счет84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» предназначен для обобщенияинформации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытогоубытка организации.
4.2 Оценка и учет заемных пассивов
Рассмотримоценку заемных пассивов на примере кредиторской задолженности.
Кредиторомследует считать юридическое или физическое лицо, предоставляющее организацииденьги или товары в кредит и имеющее право на последующее возмещение этихсредств в денежной форме или путем обмена на другие товары либо услуги. Вшироком смысле к кредиторам относятся банки и другие кредитные учреждения,предприятия, отпускающие продукцию и товары с последующей оплатой (в пределахсрока отсрочки платежа), рабочие и служащие, которым начислена, но не выплаченазаработная плата, налоговые органы в части начисленных, но не уплаченныхналогов и приравненных к ним платежей и др.
Дляполного анализа состояния кредиторской задолженности, следует дать качественнуюхарактеристику данных пассивов. Это осуществляется с помощью следующихпоказателей:
Коэффициентвремени. Определяется как отношение средневзвешенного показателя срокапогашения кредиторской задолженности к средневзвешенному показателю срокаоплаты по дебиторской задолженности. При этом средний срок погашениякредиторской задолженности необходимо удерживать на уровне не ниже, чем теусредненные сроки, которые должны соблюдать дебиторы предприятия.
Коэффициентрентабельности кредиторской задолженности. Определяется как отношение суммыприбыли к сумме кредиторской задолженности, которые отражены в балансе. Данныйпоказатель характеризует эффективность привлеченных средств и его особенноцелесообразно анализировать по периодам. При этом должна быть определена зависимостьдинамики изменений этого коэффициента от тех основных факторов, которыеповлияли на его рост или снижение (изменения сроков возврата, структурыкредиторов, средних размеров и стоимости кредиторской задолженности и т. д.).
Рыночнаяоценка долга учитывает влияние многих факторов, но в первую очередь возможностьего реального взыскания. Наиболее объективно она формируется при продаже илиуступке права требования долговых обязательств.
Близкак рыночной экспертная оценка кредиторской задолженности. Ее осуществляютаудиторы и риэлторы при оценке предприятия как хозяйственного комплекса или приполучении специального аудиторского задания, связанного с банкротствоморганизации, а также для аналитических целей.
Правовуюоценку долговых обязательств дает суд. Ее численное значение во многом зависитот документального подтверждения суммы долга и степени его доказательности.Согласно действующим нормативным положениям оценка кредиторской задолженности,подвергающейся аресту, производится исходя из ее рыночной стоимости на моментспроса. При этом необходимо учитывать не представляется возможным, лица,осуществляющие взыскание, производят ее оценку с учетом балансовой стоимости.
Учетзаемных пассивов рассмотрим на примере учета расчетов по кредитам и займам.
Порядоккредитования, оформления кредитов и займов, а также их выдачи и погашенияопределяется Гражданским и Банковским кодексами, законами Республики Беларусь,правилами (инструкциями) Национального банка Республики Беларусь и составленнымна их основе кредитным договором. По кредитному договору (договору займа) банкили иная организация (кредитодатель или займодатель) обязуется предоставитьденежные средства (кредит либо займ) другому лицу (кредитополучателю либозаймополучателю) на условиях, предусмотренных договором, а кредитодатель(займополучатель) обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатитьпроценты на нее.
Вдоговоре должны быть отражены условия и порядок предоставления кредита (займа),сроки его погашения, конкретные процентные ставки за пользование кредитом(займом), порядок уплаты процентов, права и ответственность сторон, формывзаимного обеспечения обязательств и другие условия.
Дляобобщения информации о состоянии расчетов по полученным краткосрочным кредитам,а также займам, привлекаемым организацией путем выпуска и размещения облигаций,предназначен счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» .
Насчете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» также учитываютсядолгосрочные обязательства по кредитам и займам, срок погашения которыхнаступает в текущем отчетном году.
Суммыполученных краткосрочных кредитов и займов отражаются по кредиту счета 66«Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и дебету счетов 50 «Касса», 51«Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» идругих.
Суммыкраткосрочных кредитов и займов, полученные на оплату счетов поставщиков,отражаются по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» идебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Приполучении краткосрочного займа в натуральной форме счет 66 «Расчеты пократкосрочным кредитам и займам» кредитуется в корреспонденции с дебетом счетовполученных материальных ценностей.
Причитающиесяпо полученным кредитам и займам проценты к уплате учитываются обособленно иотражаются по кредиту соответствующих субсчетов счета 66 «Расчеты пократкосрочным кредитам и займам» в корреспонденции с дебетом счетов:
08«Вложения во внеоборотные активы» — проценты, начисленные по краткосрочнымкредитам и займам, полученным на осуществление капитальных вложений (до вводаобъектов основных средств и нематериальных активов в эксплуатацию);
10«Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16«Отклонение в стоимости материальных ценностей», 41 «Товары» — проценты,начисленные по краткосрочным кредитам и займам, полученным на приобретениетоварно-материальных ценностей, до принятия указанных ценностей кбухгалтерскому учету;
91«Операционные доходы и расходы» — проценты, начисленные после принятия к бухгалтерскомуучету приобретенных за счет краткосрочных кредитов и займов товарнематериальных ценностей.
Насуммы погашенных кредитов и займов по соответствующим субсчетам дебетуется счет66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» в корреспонденции с кредитомсчетов учета денежных средств.
Неоплаченные в срок кредиты и займы учитываются обособленно. При несвоевременномвозврате сумм полученных кредитов к организации-заемщику могут быть примененыштрафные санкции, при начислении которых счет 66 «Расчеты по краткосрочнымкредитам и займам» кредитуется в корреспонденции с дебетом счета 92«Внереализационные доходы и расходы» — на суммы штрафных санкций и процентов попросроченным кредитам.
Дляобобщения информации о состоянии расчетов по полученным долгосрочным кредитам,а также займам, привлекаемым организацией путем выпуска и размещения облигаций,предназначен счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
Суммыполученных долгосрочных кредитов и займов отражаются по кредиту счета 67«Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» и дебету счетов 51 «Расчетныйсчет», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 60 «Расчеты споставщиками и подрядчиками» и т.д.
Причитающиесяпо полученным кредитам и займам проценты к уплате отражаются по кредитусоответствующих субсчетов счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»по мере их начисления в корреспонденции счетов:
08«Вложения во внеоборотные активы» — проценты, начисленные по долгосрочнымкредитам и займам, полученным на осуществление капитальных вложений (до и послеввода объектов в эксплуатацию);
10«Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальныхценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», 16 «Отклонениев стоимости материальных ценностей» — проценты, начисленные по долгосрочнымкредитам и займам, полученным на приобретение товарно-материальных ценностей,до принятия указанных ценностей к бухгалтерскому учету;
91«Операционные доходы и расходы» — проценты, начисленные после принятия кбухгалтерскому учету приобретенных за счет долгосрочных кредитов и займов товарнематериальных ценностей, а также проценты по иным долгосрочным кредитам изаймам.
Исчисленныесуммы процентов по долгосрочным кредитам и займам учитываются обособленно.
Насуммы погашенных кредитов и займов дебетуется счет 67 «Расчеты по долгосрочнымкредитам и займам» по соответствующим субсчетам в корреспонденции с кредитомсчетов учета денежных средств 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютныесчета», 55 « Специальные счета в банках».
Припереводе долгосрочного кредита (займа) в состав краткосрочного счет 67 «Расчетыпо долгосрочным кредитам и займам» дебетуется в корреспонденции со счетом 66«Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».
Неоплаченные в срок кредиты и займы учитываются обособленно. При несвоевременномвозврате сумм полученных кредитов к организации-заемщику могут быть примененыштрафные санкции, при начислении которых счет 67 «Расчеты по долгосрочнымкредитам и займам» кредитуется в корреспонденции с дебетом счета 92 «Внереализационныедоходы и расходы», — на суммы штрафных санкций и процентов по просроченнымкредитам.
5. Переоценка активов и пассивов
Времяот времени на предприятии встаёт экономическая задача переоценки активов ипассивов, например, перед продажей бизнеса. Если при продаже чистых активовназначенная цена превышает их книжную (балансовую) стоимость, в этом случаевозникает прибыль на продаже. Эта прибыль будет разделена между партнёрами всоответствии с их долями распределения прибылей либо убытков. Любой убыток припродаже активов будет распределяться тем же самым способом.
Активыи пассивы товарищества должны быть переоценены при вхождении нового или выходестарого партнёра, или при решении партнёров изменить свои доли распределенияприбыли.
Еслипренебречь этим правилом, то, например, новый партнёр, входящий в долю, получитприбыль либо убыток от недооцененной или переоцененной собственности.Переоценка стоимости активов и пассивов совершенно необходима в силуизменчивости конъюнктуры рынка и экономических условий в целом.
Еслипо результатам переоценки стоимости активов и пассивов нет разницы, тоотсутствует необходимость в дальнейших действиях. Однако это крайне редкоесостояние. Чаще всего переоценка стоимости активов и пассивов – жизненнаянеобходимость, особенно если объект купли-продажи включает в себя здания.
Несмотряна то, что мы учитываем износ зданий и оборудования, реальная рыночнаястоимость этих объектов зачастую сильно отличается от балансовой остаточнойстоимости. Поэтому фиксированные активы обязательно следует переоценивать вмомент купли-продажи объекта недвижимости. Переоценкой и оценкой стоимостиосновных средств предприятий занимаются специальные оценочные фирмы, имеющиесоответствующие лицензии, аккредитацию и обученный квалифицированный персонал.
Каксвидетельствует мировая практика, в странах с рыночной экономикой всоответствии с требованиями и рекомендациями Международных стандартовбухгалтерского учёта и Международных стандартов оценки периодическиосуществляется переоценка основных средств, качественное проведение которойсамым тесным образом связано как с повышением эффективности текущейдеятельности, так и с формированием грамотной и обоснованной долгосрочнойстратегии развития предприятия. Образно говоря, переоценка активов является какбы увертюрой к общей политике управления стоимостью предприятия.
Впоследние годы в странах с переходной экономикой произошло осознаниенеобходимости переоценки активов и пассивов на рыночной основе.
ВБеларуси начало регулярных переоценок было связано с бурными инфляционнымипроцессами в начале 90-х годов, которые осуществляются уже на протяжении многихлет.
Переоценкаактивов и пассивов не является самоцелью — она необходима для того, чтобыопределить текущее значение стоимости активов и пассивов, которая оказываетсущественное влияние на множество аспектов хозяйственной деятельностипредприятия, а именно:
качествооценки стоимости адекватно отражает степень объективности бухгалтерского учётаи финансовой отчетности;
величинапоказателя стоимости определяет потребность в капитале, который необходим дляформирования активов;
величинастоимости активов оказывает существенное влияние на величину и уровеньсебестоимости продукции, а, следовательно, и на ценовую политику предприятия;
стоимостьактивов является важнейшим показателем, определяющим размеры привлекаемыхкредитов для их имущественного обеспечения;
стоимостьактивов является важнейшим показателем, используемым в их имущественномстраховании;
стоимостьактивов является базой исчисления соответствующих налогов на активы при условиидействия системы налогообложения;
стоимостьактивов и пассивов определяет реальные возможности удовлетворения претензийкредиторов к предприятию при его банкротстве;
стоимостьактивов участвует непосредственно в формировании рыночной стоимостипредприятия, которая, как уже было указано, является важнейшим целевымпоказателем в системе финансового менеджмента.
Такоесущественное и разностороннее влияние показателя стоимости активов и пассивовна различные аспекты деятельности предприятия объясняет пристальный интерес кпроблеме оценки стоимости активов как со стороны внутренних (собственников,топ-менеджеров), так и со стороны внешних её пользователей (инвесторов,кредиторов), и обуславливает необходимость объективного и достоверного ихустановления в процессе переоценки активов и пассивов.
Какпоказывает анализ, проведение переоценок активов и пассивов весьма позитивносказывается на всех сферах деятельности предприятия:
позволяетпривести бухгалтерский учёт в соответствие с требованиями национальных иМеждународных стандартов бухгалтерского учёта;
обеспечиваетэффективное управление размерами и динамикой амортизационного фонда —одного из основных источников собственных инвестиций, направляемых наобновление производственных фондов;
способствуетросту доверия к учётной политике предприятия со стороны потенциальныхинвесторов, кредиторов, других финансовых институтов (особенно иностранных);
позволяетполучить достоверную величину чистых активов в расчёте на одну акцию, являющуюсяосновным инвестиционным показателем для акционерных обществ, что непременноскажется на повышении инвестиционной привлекательности предприятия.
6. Оценка и учет активов и пассивов по международнымстандартам бухгалтерского учета
Рассмотримучет и оценку активов по МСФО на примере основных средств.
Проблемаоценки и учета основных средств (далее — ОС) является наиболее важной длябелорусских организаций при подготовке отчетности, соответствующеймеждународным стандартам (IFRS), что вызвано высокой долей основных средств всоставе активов для большинства белорусских организаций. Таким образом, отправильной оценки ОС в конечном счете в наибольшей степени зависит балансовыйотчет организации. Для учета ОС в соответствии с МСФО следует использоватьнесколько стандартов, главным образом МСФО 16 «Основные средства» (IAS 16«Property, Plant and Equipment»). Согласно одному из подходов указанногостандарта ОС должны оцениваться исходя из исторической стоимости: послепервоначального признания в качестве актива объект ОС должен учитываться по егопервоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленныхубытков от обесценения. В соответствии со вторым подходом ОС должны учитыватьсяпо переоцененной стоимости. Организация, придерживающаяся второго подхода,понесет дополнительные затраты на обязательную ежегодную переоценку ОС, а такжев любом случае обязана будет исчислить стоимость ОС и по первому подходу(историческая стоимость минус накопленная амортизация и накопленные убытки отобесценения). Поэтому второй подход представляется менее привлекательным длябелорусских организаций.
Дляпервого применения международных стандартов финансовой отчетности (далее — МСФО) предлагается воспользоваться одним из шести необязательных исключений,заложенных в стандарте МСФО 1 «Первое применение МСФО» (IFRS 1 «First TimeAdoption of IFRS»). Согласно данному исключению, которое, кстати, можноприменять и для некоторых видов нематериальных активов, при наличии достовернойпереоценки, которая дает стоимость ОС, близкую к его балансовой стоимости по«историческому» подходу, а также к справедливой стоимости этих основныхсредств, такую стоимость можно принять в качестве предполагаемой (deemed)стоимости на дату переоценки. После этого можно «начать новую жизнь» таких ОС вучете по МСФО — определить срок оставшегося полезного использования, аследовательно, и амортизационные отчисления и учитывать далее такие ОС по«исторической» схеме, т.е. принять полученную предполагаемую стоимость запервоначальную стоимость ОС, и далее в балансе это ОС учитывать по принципу:первоначальная стоимость минус амортизация минус убытки от обесценения.
Врезультате организация сможет снизить затраты на ежегодную переоценку ОС, атакже (что важно при российских недооцененных активах) показать ОС по болееблизкой к истине стоимости, повысив свои чистые активы. Исключение из прочихМСФО в отношении использования предполагаемой стоимости выгодно применятьорганизациями, которые имеют старые недооцененные активы либо данные по ОСкоторых утеряны или недостоверны.
СогласноМСФО 16 объект ОС, который может быть признан в качестве актива, должен бытьоценен по фактической стоимости.
Дляновоприобретенных ОС первоначальная оценка производится по фактическойстоимости. Фактическая стоимость — это сумма уплаченных денежных средств, илиэквивалентов денежных средств, или справедливая стоимость другого возмещения,переданного для приобретения актива на момент его приобретения или сооружения.
Элементамифактической стоимости являются покупная цена, в том числе импортные пошлины иневозмещаемые налоги на покупку, а также любые прямые затраты по приведениюактива в рабочее состояние, в том числе:
затратына подготовку площадки;
первичныезатраты на доставку и разгрузку;
затратына установку;
стоимостьпрофессиональных услуг, таких, как работа архитекторов и инженеров;
предполагаемаястоимость демонтажа и удаления актива и восстановления площадки в той степени,в которой она признается в качестве резерва согласно МСФО 37 «Резервы, условныеобязательства и условные активы».
Последующиезатраты, относящиеся к объекту ОС, который уже признан, должны увеличивать егобалансовую стоимость, если организация с большой долей вероятности получитбудущие экономические выгоды, превышающие первоначально исчисленные нормативныепоказатели существующего актива. Все последующие затраты должны быть признаныкак расходы за период, в котором они были понесены.
Примерамиулучшений, увеличивающих балансовую стоимость основного средства, могутслужить:
модификацияобъекта ОС, увеличивающая срок его полезной службы, включая повышение егомощности;
усовершенствованиедеталей и узлов машин для достижения значительного улучшения качествавыпускаемой продукции;
внедрениеновых производственных процессов, обеспечивающих значительное сокращение ранеерассчитанных производственных затрат.
Затратыпо займам — это процентные и другие расходы, понесенные организацией в связи сполучением заемных средств.
Основнойпорядок учета — затраты по займам должны признаваться в рамках того периода, вкотором они произведены (независимо от условий получения ссуды). Допустимыйальтернативный порядок учета — затраты по займам должны признаваться в качестверасходов того периода, в котором они произведены, за исключением затрат позаймам, непосредственно относящихся к приобретению, строительству илипроизводству квалифицируемого актива (актив, подготовка которого кпредполагаемому использованию или для продажи обязательно требует значительноговремени), должны капитализироваться путем включения в стоимость данного актива.Ставкой капитализации должно быть средневзвешенное значение затрат по займамприменительно к займам организации, остающимся не погашенными в течениепериода, за исключением ссуд, полученных специально для приобретенияквалифицируемого актива. В тех случаях, когда займы получены в общих целях ииспользованы для приобретения квалифицируемого актива, сумма затрат по займам,разрешенная для капитализации, должна определяться путем применениясредневзвешенной ставки капитализации к затратам на данный актив (всоответствии с ПБУ 15/01).
Впримечаниях (notes) к отчетности должны быть раскрыты учетная политикаорганизации, принятая для затрат по займам, сумма затрат по займам,капитализированная в течение периода, ставка капитализации, использованная дляопределения величины затрат по займам, приемлемых для капитализации.
Еслиесть подозрения на обесценение ОС, то в целях соблюдения принципа консерватизмаМСФО 36 «Обесценение активов» (IAS 36 «Impairment of Assets») требуетпроведения специальной процедуры — теста на обесценение.
СогласноМСФО 36 убыток обесценения должен признаваться во всех случаях, когдабалансовая стоимость актива превышает его возмещаемую сумму. Возмещаемая сумма- наибольшее значение из чистой продажной цены и ценности использования. Чистаяпродажная цена — это сумма, которая может быть получена от продажи актива присовершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такуюоперацию сторонами, осуществленной на общих условиях, за вычетом любых прямыхзатрат на выбытие.
Ценностьиспользования — это дисконтированная стоимость предполагаемых будущих потоковденежных средств, возникновение которых ожидается от продолжающегосяиспользования актива и от его выбытия в конце срока полезной службы. Обычно этавеличина оценивается в два этапа: сначала оцениваются будущие притоки и оттокиденежных средств от использования актива и его ликвидации, затем применяетсясоответствующая ставка дисконта к этим будущим потокам денежных средств. Ставкадисконта до вычета налога должна отражать текущие рыночные оценки временнойстоимости денег и риски, специфически присущие этому активу. Ставка дисконта недолжна отражать риски, для которых оценки будущих потоков денежных средств былискорректированы.
Убытокот обесценения — это сумма, на которую балансовая стоимость актива превышаетего возмещаемую величину. Убыток от обесценения признается в отчете о прибыляхи убытках — для активов, учитываемых по себестоимости, или рассматривается какуменьшение от переоценки — для активов, учитываемых по переоцененной величине(второй вариант — для альтернативного подхода учета ОС согласно МСФО 16 «Учетосновных средств»).
Приучете ОС по переоцененной стоимости (альтернативный подход в МСФО 16), еслизатраты на выбытие несущественны, обесценение активов по МСФО 36 можно неприменять; если затраты на выбытие существенны, то необходимо применять МСФО36.
Такимобразом, действует принцип осмотрительности, согласно которому организация неможет завышать реальную стоимость активов.
Накаждую дату составления баланса компания должна оценивать наличие любыхпризнаков, указывающих на возможное обесценение активов. В случае выявлениялюбого такого признака компания должна оценить возмещаемую сумму актива.
Признаки,указывающие на возможное обесценение:
1)в течение времени рыночная стоимость актива уменьшалась существенно больше, чеможидалось бы в результате течения времени или нормального использования;
2)существенные изменения, обязательно сказывающиеся на положении компании,произошли в течение периода или ожидаются в ближайшем будущем втехнологических, рыночных, экономических и юридических условиях, в которыхработает компания, или на рынке, для которого предназначен актив;
3)рыночные процентные ставки или другие рыночные показатели на прибыльностьинвестиций увеличились в течение периода, и эти увеличения, вероятно, повлияютна ставку дисконта, которая используется для актива и существенно уменьшает еговозмещаемую величину;
4)балансовая стоимость чистых активов выше, чем рыночная капитализация;
5)имеются доказательства устаревания или физического повреждения активов;
6)существенные изменения, отрицательно сказывающиеся на положении организации,произошли в течение периода или ожидаются в ближайшем будущем, в степени или вспособе использования актива в настоящем и будущем. Эти изменения включаютпланы прекращения или реструктуризации деятельности, которой принадлежит актив,или ликвидации актива до ранее определенной даты;
7)внутренняя отчетность представляет свидетельство, которое указывает на то, чтотекущие и будущие результаты использования актива хуже, чем предполагалось;
8)снижение потоков денежных средств от использования актива по сравнению сзапланированными в бюджете;
9)операционные убытки или чистый отток денежных средств при объединениипоказателей текущего периода с бюджетными показателями для будущего.
Когдаактив «отслужит свой век» в организации, металлолом или сам актив обычно можнореализовать. В белорусской практике стоимость, которая будет получена отреализации актива при его выбытии, не учитывается при амортизации этого актива.
Всоответствии с МСФО 16 амортизируемая сумма актива (база амортизации илистоимость, подлежащая списанию) определяется путем вычитания ликвидационнойстоимости актива. Ликвидационная стоимость — это сумма денежных средств,которую организация рассчитывает получить за актив при его выбытии по истечениисрока его полезного использования, за вычетом затрат на его выбытие.
Однакона практике ликвидационная стоимость актива часто бывает незначительной ипоэтому несущественна при вычислении амортизируемой суммы. Данная ситуацияхарактерна для большинства отраслей промышленности, при этом, как правило,ликвидационная стоимость близка к нулю из-за того, что затраты на утилизациюотслуживших свой срок полезного использования основных средств равны или близкик сумме денежных средств, которую организация планирует получить за актив приего выбытии. В этом случае целесообразно, на наш взгляд, для целей отчетностипо МСФО начислять амортизацию на первоначальную стоимость объектов ОС безвычитания ликвидационной стоимости. Данный факт необходимо отразить в учетнойполитике по МСФО.
Рассмотримоценку и учет пассивов по МСФО на примере капитала.
Однойиз ключевых теоретических конструкций, лежащих в основе методологии учета,определяемой МСФО, являются так называемые концепции капитала (concepts ofcapital). Их идея состоит в определении возможных трактовок прибыли компании иее капитала, базирующихся на экономической концепции создания бухгалтерскойинформации.
ПринципыМСФО позволяют компаниям выбрать в качестве базы учетной методологии одну издвух концепций капитала:
поддержанияфинансового капитала;
поддержанияфизического (или экономического) капитала.
Согласноконцепции поддержания финансового капитала прибыль считается заработанной,только если имеет место прирост чистых монетарных активов за отчетный периодбез учета всех выплат собственникам организации и их вкладов в организацию втечение отчетного периода. Именно в соответствии с данной концепцией капиталтрактуется как доля собственников в активах организации, а прибыль — какприрост фактической покупательной способности инвестированного собственникамикапитала.
Ав соответствии с концепцией поддержания физического капитала прибыль считаетсязаработанной, только если за отчетный период имеет место прирост физическойпродуктивной (или операционной) способности организации (ресурсов, фондов,обеспечивающих эту способность) без учета всех выплат собственникам организациии их вкладов в организацию в течение отчетного периода. Очевидно, что в рамкахданной концепции капиталом фирмы выступает вся ее продуктивная мощность, тоесть совокупность всех ее активов как носителей будущей экономической выгоды.
ПринципыМСФО содержат специальные комментарии относительно того, как влияет на трактовкукапитала и прибыли в отчетности компании выбор одной из концепций. Концепцияподдержания капитала — отмечается в МСФО — «относится к тому, как компанияопределяет капитал, который она собирается поддерживать; она устанавливаетсвязь между концепциями капитала и концепциями прибыли, поскольку дает ориентирдля измерения прибыли; она выступает основой для разграничения дохода компаниина капитал и ее возвратом капитала; только прирост актива сверх сумм,необходимых для поддержания капитала, может считаться прибылью компании, и,таким образом, называться доходом на капитал. Следовательно, прибыльпредставляет собой результат вычитания расходов (в том числе корректировок,обеспечивающих поддержание капитала, где это необходимо) из доходов. Еслирасходы превышают доход, то разность представляет собой чистый убыток».
Данныетеоретические конструкции звучат весьма непривычно для российского бухгалтера,для которого более знакомо и понятно понимание прибыли как совокупностиразностей между доходами и расходами, исчисляемых при отражении в учете фактовхозяйственной жизни в течение отчетного периода. В частности, это предполагает,например, возможность демонстрации прибыли за период при наличии непокрытогоубытка прошлых лет. В связи с этим нам, прежде всего, необходимо понять, чтопредставляет собой идея поддержания капитала в целом.
Изприведенных выше рассуждений можно сделать общий вывод о том, что прибыль — этоувеличение капитала компании. Здесь возникает вопрос: в каком случае можноконстатировать, что капитал компании увеличился? Ответ на него в рамкахэкономического подхода, лежащего в основе теоретических конструкций МСФО,состоит в том, что прибыль представляет собой увеличение капитала на конецпериода после сохранения размера первоначального капитала. В раскрытии этогоутверждения и состоит определение смысла идеи поддержания капитала.
Традиционносчитается, что прибыль — это количество денежных единиц, заработанных фирмойдля ее собственников в течение отчетного периода. Если прибыль исчисляется какноминальная сумма заработанных денежных единиц, мы имеем дело с подходом кизмерению прибыли и, следовательно, капитала в рамках концепции номинализма,имеющей юридические корни.
Такимобразом, в рамках данной концепции прибыль может быть определена как доход,остающийся после того, как мы сохранили ресурсы, достаточные, чтобы иметьвозможность делать то, что мы могли делать в начале периода, за который онаисчисляется. При этом данная величина может быть определена после оценкиактивов и обязательств компании по справедливой стоимости на дату составленияотчетности.
Безусловно,приведенные рассуждения весьма упрощены и носят исключительно общий характер,но в целом позволяют обрисовать черты концепции поддержания капитала какбазовой основы методологии бухгалтерской трактовки операций, квалифицируемыхкак формирующие доходы и расходы компании.
Различиямежду концепциями поддержания капитала, определяемые МСФО
СогласноМСФО, концепция поддержания физического капитала требует принять в качествеосновы для измерения активов оценку по восстановительной (текущей) стоимости.Концепция поддержания финансового капитала предполагает измерение активов попервоначальной стоимости и себестоимости. Принципиальная разница между двумяконцепциями капитала состоит в том, как отражаются результаты изменения цен наактивы и оценки обязательств компании. Говоря в общем, компания сохранила свойкапитал, если в конце периода она имеет такой же капитал, как и имела в началепериода. Любая сумма сверх требуемой для поддержания величины капитала,сформированного в начале периода, является прибылью.
Согласноконцепции поддержания финансового капитала, в рамках которой капиталоценивается в денежных единицах постоянной покупательной способности, рост ценна активы, которые оставались на балансе организации в течение отчетногопериода, обычно называемые доходами от владения (holding gains). Концептуальнотакие доходы являются прибылями, однако они не могут быть признаны таковыми дотех пор, пока эти активы не будут проданы.
Посколькуданная концепция поддержания капитала определяется исходя из постояннойпокупательной способности денежной единицы, прибылью считается только та частьприроста стоимости активов, которая превышает рост общего уровня цен.
Остальнаячасть увеличения стоимости активов считается корректировкой, обеспечивающейподдержание капитала, и следовательно, частью сохраняемого (поддерживаемого)капитала.
Согласноконцепции поддержания физического капитала, когда капитал определяется вединицах физической (экономической) продуктивности, прибыль представляет собойприрост этой продуктивности за период. Все изменения цен, влияющие на активы иобязательства компании, рассматриваются как изменения измерения физическойпродуктивности компании, следовательно, как корректировки, обеспечивающиеподдержание капитала, которые составляют часть капитала, а не прибыль.
ПринципыМСФО дают компаниям возможность выбора одной из концепций поддержания капиталав качестве базы составления отчетности. В настоящее время большинство компаний,составляющих свою финансовую отчетность по МСФО, придерживаются финансовойконцепции капитала.
Оценкаприбыли и отражение изменений капитала в отчетности компаний в соответствии сконцепцией поддержания капитала является одним из базовых отличий методологииучета, определяемой идеями МСФО, от методологических основ существующейроссийской бухгалтерской практики.
Существующиеотличия состоят в том, что прибыль рассматривается не как разница междуноминальными суммами обязательств, возникающих в ходе реализации сделокотчитывающейся компании, а как величина, демонстрирующая оценку роста реального(с точки зрения экономической теории) благосостояния фирмы, позволяющегоговорить о получении собственниками доходов от инвестиций в ее деятельность.
Такойподход является более последовательным в оценке успешности деятельностикомпании от времени ее создания до текущего момента с учетом динамикиэкономической ситуации, в которой функционирует фирма. При этом констатациядостоверности представления в отчетности динамики оценки капитала во многомявляется следствием реализации профессионального суждения бухгалтера, степеньсоответствия которого фактическому положению дел должна быть оценена взаключении аудиторов фирмы.
Оченьважным в данном случае является понимание разницы в определенияхрассматриваемых нами понятий в оригинальном тексте МСФО и существующих ихпереводах на русский язык.
Объемсобственных источников средств, называемый в российских переводах термином«капитал», в оригинальном тексте определяется термином «доля собственников»(equity) в капитале компании. Исходя из этого трактовка понятия капитал(capital) соответствует его классической трактовке в экономической теории — совокупность благ, имущества, которое несет в себе экономические выгоды, тоесть в конечном итоге позволяет организации получать доход.