Содержание
Введение
Глава 1. Теоретическиевопросы сущности и значения лизинга
1.1 Экономическая сущностьлизинга, виды и формы лизинговых отношений
1.2 Объекты и субъектылизинговых сделок
1.3 Отражение операцийлизинга в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности
Глава 2. Учет лизинговыхопераций
2.1 Учет операций лизингау лизингодателя
2.2 Учет операций лизингау лизингополучателя
2.3 Расчет лизинговыхплатежей
Глава 3. Методика учетализинговых операций на примере организации ООО «Строй прогресс»
3.1 Организациябухгалтерского учета предмета лизинга на организации ООО «Строй Прогресс»
3.2 Расчет лизинговойсделки по методу «с фиксированной общей суммой
3.3 Анализ преимуществ инедостатков лизинговых операций для организации ООО «Строй Прогресс»
Введение
Преобразованиепод воздействием научно-технического прогресса сферы производства и обращения,глубокие изменения экономических условий хозяйствования вызывают необходимостьпоиска и внедрения, нетрадиционных для хозяйства нашей страны методов обновленияматериально-технической базы и модификации основных фондов субъектов различныхформ собственности. Одним из таких методов является лизинг.
Актуальностьвыбранной темы выпускной квалификационной работы обоснована тем, что лизинг вовсех его видах и формах, в условиях отсутствия у организаций средств наразвитие производства и обновление основных производственных фондов, являетсяважным инвестиционным инструментом.
Лизинг повышаетзаинтересованность отечественных и западных компаний в получении дополнительныхгарантий возвратности средств. Российским банкам предоставляется возможностьпривлекать под свои гарантии западные инвестиции, сотрудничать с государством вреализации различных проектов, использовать более дешевые кредитные ресурсы,финансировать техническое перевооружение организаций. Он может стать мощнымимпульсом структурной перестройки российской экономики [24].
Местолизингового бизнеса в предпринимательстве определяется прежде всего самимиобъектами лизинга, представляющими собой важнейшие элементы активной частиосновных фондов – машины, оборудования, транспортные средства.
Лизинговоеимущество является объектом основных средств, методология его учета на балансеэкономического субъекта соответствует основополагающим принципам учета основныхсредств. Однако в связи с наличием особенностей лизинговых операций ихотражение в бухгалтерском учете субъектов лизингового договора имеет своюспецифику. И в связи с этим в моей выпускной квалификационной работе будетрассмотрена специфика таких операций.
Вопросы лизинга освещены в таких нормативных документах,как Гражданский кодекс РФ, Налоговый кодекс, Федеральные законы и др.
В работе использованы следующие методы анализа:экономико-математические, математические, статистические.
Цель выпускной квалификационной работы – рассмотретьпорядок отражения бухгалтерского учета в организации ООО «Строй Прогресс»операций по лизингу транспортных средств, в соответствии с нормативнымидокументами. Для практических иллюстраций этих операций в выпускнойквалификационной работе приведены данные текущего архива организации за 2004 –2006 г. по операциям лизинга транспортных средств.
Цель выпускной квалификационной работы достигается привыполнении следующих задач:
— привести понятие лизинга, ознакомить с видами лизинга ираскрыть его сущность;
— раскрыть технико-экономические характеристикиорганизации;
— рассмотреть ведение бухгалтерского учета на организацииООО «Строй Прогресс»;
— показать своевременное отражение операций вбухгалтерском учете по договору лизинга;
— охарактеризовать технико-экономические и финансовыепоказатели организации в связи с эксплуатацией транспортных средств,приобретенных по договору лизинга.
Настоящая выпускная квалификационная работа написана напримере организации ООО «Строй Прогресс», которая занимается осуществлениемтранспортных перевозок, транспортным обслуживанием организаций строительного ипромышленного комплекса г. Москвы; сервисным обслуживанием автотранспортныхсредств, как для отечественных организаций и граждан, так и для зарубежных фирми физических лиц (в состоянии дальнейшего развития данного бизнеса).
Глава 1. Теоретические вопросысущности и значения лизинга
1.1 Экономическая сущностьлизинга, виды и формы лизинговых отношений
Лизинг в самом широком толковании представляет собойкомплекс имущественных и экономических отношений, возникающих в связи сприобретением в собственность имущества и последующей передачей его вовременное пользование за определенную плату. Каждая сторона – участниклизингового соглашения действует как самостоятельный субъект.
Лизинговые операции приравнивают к кредитным со всемивытекающими из этого правами и нормами государственного регулирования. Однакоот кредита лизинг отличается тем, что после окончания его срока и выплаты всейобусловленной суммы договора объект лизинга остается собственностьюлизингодателя (если договором не предусмотрен выкуп объекта лизинга поостаточной стоимости). При кредите же банк оставляет за собой право собственностина объект как залог суммы.
Содержание лизинга раскрывается через характеристику егопредмета, субъектов, основных функций, принципов, типов, форм и видов лизинга.
Термин лизинг происходит от английского слова to lease-арендовать, брать в аренду [18]. При аренде вступают в договорные отношенияарендодатель и арендатор по поводу сдачи имущества во временное владение ипользование за определенную плату.
Лизинг представляет собой соглашение между собственникомимущества (арендодателем) и арендатором о передаче имущества в пользование наограниченный период по установленной ренте, выплачиваемой ежегодно,ежеквартально или ежемесячно [18].
Аренда с правом выкупа отличается от финансовой аренды(лизинга), хотя в некоторых положениях они похожи. Более того, так как лизингявляется разновидностью аренды, то на него распространяются и общие правила одоговорах аренды [3]. Например, договор лизинга недвижимости, заключенный насрок более года, надо регистрировать.
Основным же отличием лизинга от аренды с правом выкупаявляется тот факт, что в финансовую аренду передается не имущество, которымарендодатель уже пользовался, а новое имущество, специально приобретенноеарендодателем именно для целей лизинга. Причем для лизинга приобретается именното имущество, которое укажет арендатор. Поэтому для финансовой арендыхарактерны длительные сроки, зачастую они приближаются к срокам службыимущества, передаваемого в лизинг.
Вторым отличием лизинга от аренды с правом выкупаявляется тот факт, что в нем участвуют не два, а три лица: продавец имущества,арендодатель, арендатор. Между собой они связаны, как правило, двумядоговорами. Так, с продавцом выбранного арендатором имущества арендодательзаключает договор купли-продажи, а с арендатором – договор финансовой аренды. Приэтом эти договоры взаимосвязаны. Обычно именно арендатор, а не арендодательвыбирает продавца и согласовывает все условия договора купли-продажи [19].
Предметом лизинга могут быть любые материальные ценности,если они не уничтожаются в производственном цикле и не могут потерять своихнатуральных свойств в процессе их использования в предпринимательскойдеятельности. В том числе в лизинг можно передать здания, сооружения,транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое можетиспользоваться для предпринимательской деятельности. Предметом лизинга можетвыступать как новое, так и бывшее в употреблении имущество.
Статья 666 ГК РФ и п. 2 ст. 3 Закона о лизинге запрещаютиспользовать в качестве предмета договора финансовой аренды земельные участки,природные объекты и имущество, которое федеральными законами запрещено длясвободного обращения. Однако если объектом лизинга является недвижимоеимущество, то в договоре лизинга предусматривается передача лизингополучателюправа пользования той частью земельного участка, которая занята этойнедвижимостью и необходима для ее использования [2, 3].
Лизинговая форма предпринимательства основывается насистеме принципов или исходных положений, правил, определяющих единство, связиобщих, частных и особенных ее свойств и внешних проявлений, которые необходимоучитывать в практической деятельности. Основные принципы и особенностилизинговых отношений представлены на рис.1.1.
/>
Рис.1.1. Основныепринципы и особенности лизинговых отношений
В соответствии с предназначенной лизингу практическойосновой, он выполняет ряд функций.
Производственная функция лизинга состоит в решениипроблем производства за счет временного использования имущества, что являетсявесьма эффективным способом материально-технического снабжения и производствановой техники, сопровождаемой разнообразным сервисом: техническое обслуживание,обеспечение сырьем, рабочей силой и т. д.
Сбытовая сфера лизинга включает круг потребителей, иосвоение новых рынков сбыта. Кроме этого, лизинг воздействует как прямо, так иопосредованно на все стороны производства, жизни и быта населения как вэкономическом смысле, когда имущественные отношения способствуют техническомуперевооружению организаций, ускоряя научно-технический прогресс, так и всоциальном, когда обеспечивается стимулирование трудовой активности людей имобилизация их творческих возможностей, а также и в политическом, когдапроисходит демократизация хозяйственной жизни.
Лизинг как экономико-правовая категория представляетсобой особый вид предпринимательской деятельности, направленной наинвестирование временно свободных или привлечение финансовых средств, когда подоговору лизинга лизингодатель обязуется приобрести в собственностьобусловленное договором имущество у определенного продавца и предоставить этоимущество лизингополучателю за плату во временное пользование дляпредпринимательских целей [20].
Одним из решающих условий высокой эффективностилизинговой деятельности является надежное правовое обеспечение экономическихотношений всех взаимодействующих хозяйствующих субъектов, учитывающие интересыкаждого участника сделки. В России существует специальное законодательство,регулирующее лизинговые отношения. Особенность, состоит в том, что правоваябаза лизинга рассредоточена в нормативных актах государственных органов властии управления различных уровней, имеющих различную юридическую силу. Структуранормативно-правовой базы в России предоставлена на рис. 1.2.
Для организации на практике целенаправленногоиспользования лизинга, важное значение приобретает правильное определениевидов, форм и способов их реализации.
/>
Рис.1.2. Структура нормативно-правовой базы в России
Классификация видов лизинга, по мнению автора, нашлаотражение, как в зарубежной, так и в отечественной научной литературе. Взависимости от условий, оговариваемых участниками лизинга, выделяют различныеего виды, хотя нередко грань между ними провести довольно трудно. Черты тогоили иного вида лизинга могут различным образом сочетаться в одном лизинговомдоговоре в зависимости от намерения сторон [18].
Основными признаками классификации видов лизинга можноназвать: степень окупаемости предмета лизинга; тип передаваемого в лизингимущества; способ использования предмета лизинга; объем обслуживания предметализинга; сферу предоставления предмета лизинга; форму организации лизинговойсделки (состав участников лизинговой сделки); характер лизинговых платежей;наличие гарантии на остаточную стоимость предмета лизинга; типлизингополучателя; экономическую цель использования имущества; характерфинансирования лизинговой сделки.
К основным видам лизинга относятся финансовый,оперативный и возвратный лизинг. В данной выпускной квалификационной работе напримере ООО «Строй Прогресс» используется именно финансовый вид лизинга.
Финансовый — наиболее распространенный вид лизинга. Онпредусматривает сдачу в лизинг имущества на длительный срок и полное возмещениестоимости за период его пользования.
Финансовый лизинг характеризует следующие основные черты:
— лизингодатель закупает имущество для передачи его влизинг не на свой страх и риск, а по указанию лизингополучателя;
— в нем участвуют 3 стороны: производитель или поставщикобъекта сделки, лизингодатель, лизингополучатель;
— срок лизингового соглашения достаточно продолжительный(в рыночно развитых странах – от 5 до 10 лет), часто близкий к сроку службыобъекта сделки и, следовательно, к сроку амортизации всей или большей частистоимости оборудования;
— договор не подлежит расторжению в течение основногосрока лизинга, т.е. срока, необходимого для возмещения расходов лизингодателя;
— объект сделки обычно имеет высокую стоимость;
— по истечении срока действия договора лизингополучательможет: или вернуть предмет лизинга его хозяину, или продлить с последнимпрежнее соглашение, либо заключить новое соглашение на меньший срок и польготной ставке, или купить предмет по его остаточной стоимости (обычно онаносит символический характер).
При финансовом лизинге, с дополнительным привлечениемсредств, важное значение имеют, как процедура приобретения лизинговогоимущества, так и гарантии, залоги, система страхования.
При этом процедура приобретения лизингового имуществаможет иметь три варианта: первый — когда лизингополучатель самостоятельновыбирает имущество и его производителя (продавца), лишь оплачивая эту сделку, ипередает по договору право пользования им лизингополучателю; второй вариантиспользуется организацией ООО «Строй Прогресс» — лизингодатель выбираетпроизводителя (продавца) и при этом несет ответственность передлизингополучателем за условия поставки имущества; при третьем вариантелизингодатель уполномочивает лизингополучателя быть агентом по операциям спроизводителем (продавцом).
В условиях острой конкуренции использование финансовоголизинга весьма эффективно, особенно в высоко технологичных отраслях. Онпозволяет быстро и без резкого финансового напряжения обновлятьпроизводственные фонды, подвергающиеся стремительному моральному старению всвязи с научно-техническим прогрессом: компьютеры и другое электронноеоборудование, орг.средства, сложные станки, медицинская техника, оборудованиедля коммунального хозяйства, транспортные средства промышленного назначения.
При оперативном лизинге:
— лизингодатель закупает имущество на свой страх и риск,а не по указанию лизингополучателя;
— лизингополучатель не имеет права требовать переходаправа собственности на предмет лизинга;
— предмет лизинга может быть передан в лизингнеоднократно в течение полного срока амортизации имущества.
Оперативный лизинг характеризуется небольшойпродолжительностью контракта (до 3-5 лет). После истечения срока имуществоможет стать объектом нового лизингового контракта или возвращаетсяарендодателю. Лизингодатель при оперативном лизинге имеет больше риска повозмещению остаточной стоимости оборудования, особенно когда появляетсяпроблема спроса на него.
Возвратный лизинг- это вид лизинга, при котором отношениясторон начинаются с того, что собственник имущества сначала продает егобудущему арендодателю, а затем берет это же имущество в аренду, то есть одно ито же лицо (первоначальный собственник) выступает и в качестве поставщика, и вкачестве арендатора. В результате арендодатель как бы дает ссуду под залогимущества, находящегося у поставщика-арендатора [22].
Различные виды лизинга могут сочетаться в одном договорев зависимости от конкретных, оговариваемых участников условий.
Можно выделить следующие основные типы лизинга:
— долгосрочный (договор лизинга действует в течение трехи более лет);
— среднесрочный (договор лизинга действует в течение отполутора до трех лет);
— краткосрочный (договор лизинга действует менее полуторалет).
Действующим российским законодательством в части формлизинг предусматривает только внутренний и международный лизинг [3]. Приосуществлении внутреннего лизинга лизингодатель и лизингополучатель являютсярезидентами Российской Федерации.
Если лизингодатель либо лизингополучатель являетсянерезидентом Российской Федерации, то данная форма называется международным лизингом.Национальная принадлежность продавца как субъекта операции лизинга значения вданном случае не имеет.
В данной выпускной квалификационной работе приведенпример с долгосрочным типом и внутренней формой лизинга.
От форм и видов лизинга следует отличать такое понятиекак, сублизинг.
Сублизинг в соответствии с п.1 ст.8 Закона №164-ФЗ – этовид поднайма предмета лизинга, при котором лизингополучатель по договорулизинга передает третьим лицам (лизингополучателям по договору сублизинга) вовладение и в пользование за плату и на срок на основе условий договорасублизинга имущество, полученное ранее от лизингодателя по договору лизинга исоставляющее предмет лизинга [3].
При передаче предмета в сублизинг обязательным являетсясогласие лизингодателя в письменной форме.
Схема отношений, возникающих в процессе исполнениядоговора сублизинга, состоит в том, что лицо, осуществляющее сублизинг,заключает два договора – договор лизинга с лизингополучателем и договорсублизинга с новым лизингополучателем, являясь, таким образом, одновременнолизингополучателем предмета лизинга по договору лизинга и лизингодателем тогоже предмета по договору сублизинга.
Основные понятия лизинговых отношений представлены втаблице 1.1.
Таблица 1.1
Основные понятия лизинговых отношенийПонятие Содержание (определение) 1 2 Лизингополучатель Физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование в соответствии с договором лизинга. Лизингодатель Физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных или собственных денежных средств приобретает в ходе реализации лизинговой сделки в собственность имущество и предоставляет его за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга. Лизинговая компания (фирма) Коммерческая организация (резидент и нерезидент РФ), выполняющая в соответствии с законами РФ и учредительными документами функции лизингодателя. Продавец (поставщик) Физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором купли-продажи с лизингодателем продает лизингодателю в обусловленный срок производимое (закупаемое) им имущество, являющееся предметом лизинга. Продавец (поставщик) обязан передать предмет лизинга лизингодателю или лизингополучателю в соответствии с условиями договора купли-продажи. Инвестиционные затраты (издержки) Издержки (расходы и затраты) лизингодателя, связанные с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем. Сумма закрытия сделки Общая сумма, выплачиваемая лизингодателю в период действия и в соответствии с условиями лизингового договора (затраты на приобретение объекта + НДС+ плата за лизинг и др.), а также при досрочном прекращении договора по вине пользователя: невыплаченные лизинговые платежи + остаточная стоимость объекта + неустойка. Лизинговый процесс Система мер по подготовке и осуществлению лизинговых операций, включающая 4 этапа: подготовительный, заключение контракта, реализация и закрытие проекта. Базисная стоимость Стоимость объекта лизинга в начале сделки. Лизинговые платежи Сумма амортизационных отчислений по объекту лизинга, платы за кредитные ресурсы, комиссионные и оплата дополнительных услуг лизингодателя, НДС, налог на имущество, таможенные платежи и др. Лизинговые взносы Величина выплат за объект лизинга в соответствии с установленной периодичностью (по месяцам, годам и т.д.). Лизинговая деятельность Вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг Лизинг Совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в том числе приобретением предмета лизинга Перевозчик Специализированная транспортная организация, которая обязуется доставить и передать предмет лизинга лизингополучателю и отвечает за утрату, недостачу и порчу транспортируемого объекта лизинга Срок лизинга Период использования предмета лизинга в процессе лизинговой сделки Страховщик Юридическое лицо любой организационной формы, которое осуществляет страховые операции и принимает участие в лизинговых проектах /> /> />
1.2 Объекты и субъекты лизинговыхсделок
Важным при заключении лизинговых сделок являетсяопределение объектов лизинга. На основании ст. 666 ГК РФ [2] объектами илипредметами договора лизинга могут быть любые не потребляемые вещи, используемыедля предпринимательской деятельности, кроме земельных участков и другихприродных объектов. Объектом лизинга может быть любое движимое и недвижимоеимущество, предназначенное для предпринимательской деятельности, т.е. видыимущества, которые образуют основные средства производства (здания, сооружения,передаточные устройства, машины и оборудование общепроизводственногоназначения, подъемно-транспортное оборудование, сельскохозяйственная техника),а также имущественные комплексы (организации, цеха, технологические линии), нобез оборотных средств (сырья, материалов). При этом надо иметь в виду, чтообъектом лизинга является как новое имущество, так и имущество, бывшее вупотреблении, т. е. имущество, обращающееся на вторичном рынке средствпроизводства [4].
Субъектами лизингового рынка являются: лизингодатели,лизингополучатели, производители (продавцы) имущества, банки и другиекредитно-финансовые учреждения, а также брокерские и консалтинговые фирмы,которые хотя и не являются непосредственными участниками лизинговых операций,но оказывают другим участникам рынка посреднические, информационные иконсалтинговые услуги [3].
Основными субъектами лизинга, т.е. сторонами договорализинга, являются лизингодатель и лизингополучатель. При финансовом лизингеучастником сделки является также производитель (продавец) имущества — объектадоговора лизинга, хотя стороной непосредственно в договоре лизинга он неявляется.
На основании ст.4 ФЗ № 10 «О финансовой аренде(лизинге)», субъекты лизинга определяются так: лизингодатель – это физическоеили юридическое лицо, которое за счет привлеченных и (или) собственных средствприобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество ипредоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определеннуюплату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение ив пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю правасобственности на предмет лизинга [4].
На примере организации ООО «Строй Прогресс» лизингодатель- лизинговая компания ООО «Смеко-М», которое за счет привлеченных средств,приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество ипредставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определеннуюплату, на определенный срок во временное владение с переходом к лизингополучателюправ собственности на предмет лизинга.
Лизингополучатель – физическое или юридическое лицо,которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга заопределенную плату, на определенный срок и на определенных условиях вовременное владение и в пользование в соответствии с договором лизинга. В даннойвыпускной квалификационной работе лизингополучателем является ООО «СтройПрогресс».
Продавец (поставщик) — физическое или юридическое лицо,которое в соответствии с договором купли-продажи с лизингодателем продаетлизингодателю в обусловленный срок производимое (закупаемое) им имущество,являющееся предметом лизинга.
Во второй главе выпускной квалификационной работырассмотрено в качестве продавца – ЗАО «МосМАЗсервис», предмет лизинга – МАЗ –551605-2121-024; МАЗ – 9506-010.
Функции производителя (продавца) на рынке лизинговыхуслуг чаще всего выполняют организации — изготовители имущества, но это могутбыть и фирмы, осуществляющие оптовую торговлю машинами или оборудованием и др.
Банки и другие кредитно-финансовые учреждения, даже еслиони не являются непосредственно лизингодателями, также относятся к участникамрынка лизинговых услуг, так как обеспечивают лизингодателей заемнымисредствами, необходимыми для приобретения имущества.
Брокерские фирмы, функционирующие на рынке лизинговыхуслуг, играют очень важную роль. Их задача состоит в поиске партнеров,информационном обеспечении других участников рынка и даже в выполнениипосреднических функций.
Консалтинговые фирмы, специализирующиеся на лизинге,оказывают консалтинговую помощь всем участникам рынка, и в первую очередьлизингополучателям.
Интерес каждого участника сделки к развитию лизинговогопредпринимательства определяет его широкие возможности и преимущества. Так,производитель (продавец) имущества имеет дополнительный канал сбыта своейпродукции, позволяющий расширить объем продаж; для лизингодателя — это способвложения капитала, позволяющий эффективно его использовать; лизингополучательимеет возможность приобрести необходимое имущество для предпринимательскойдеятельности.
Однако лизинговый механизм имеет некоторые негативныепоследствия: из-за инфляции лизингополучатель теряет на повышении остаточнойстоимости имущества; используемое имущество может морально устареть, несмотряна достижения научно-технического прогресса, в то же время лизинговые платежипродолжаются до окончания контракта.
В лизинге как форме инвестирования ссудодатель и заемщикиспользуют капитал не в денежной, а товарной форме. При этом реализуетсясистема таких отношений, как поручение, аренда, купля-продажа, товарноекредитование, инвестирование, страхование и др. Таким образом, лизинг включаетв себя кредитные, инвестиционные и арендные отношения.
1.3 Отражение операций лизинга всоответствии с международными стандартами финансовой отчетности
Вопросы отражения операций лизинга в международнойотчетности рассматриваются в международном стандарте финансовой отчетности(МСФО) 17 Аренда. В стандарте приводятся два вида аренды — операционная ифинансовая (лизинг). Различие заключается в том, какая сторона преимущественнопринимает риски и вознаграждения по арендуемому активу. Если риски ивознаграждения, связанные с владением активом, лежат на арендаторе(лизингополучателе), то это финансовая аренда (лизинг), если на арендодателе(лизингодателе) — операционная.
В первую очередь надо определить вид аренды. В отчетностинеобходимо раскрыть сведения, касающиеся договоров аренды и объектов аренды: уарендатора, у арендодателя. Такжетребуется общее описание существенных договоров аренды.
Если же аренда классифицируется как финансовая, тонеобходимо будет внести корректировки в российскую отчетность. В целяхмеждународных стандартов бухгалтерской отчетности и по экономическому смыслуфинансовая аренда является приобретением актива в кредит и включает в себя двеоперации: приобретение (продажу) основных средств и получение (выдача) займа.Обе операции должны быть отражены в формах отчетности.
В российском же учете фиксируются лишь выплаченныелизинговые платежи. При отражении финансовой аренды у лизингополучателя набаланс необходимо поставить основные средства и обязательство по выплателизинговых платежей по суммам, равным на начало срока аренды справедливойстоимости арендуемого имущества.
В дальнейшем основные средства амортизируются исходя изутвержденных для основных средств ставок амортизации (в случае, если лизинговоеимущество по окончании договора лизинга переходит обратно лизингодателю, срокамортизации равен сроку договора лизинга). А обязательство погашается по мереуплаты лизинговых платежей.
Сумма лизинговых платежей состоит из финансовых расходов(процентов за кредит) и уменьшения обязательства. Финансовые расходы (проценты)должны распределяться по периодам в течение срока аренды методом эффективнойставки, аналогично применяемой по кредитам.
Обязательство на отчетную дату должно быть равнодисконтированной стоимости лизинговых платежей. Ставка дисконта (эффективнаяставка) рассчитывается через первоначальный график лизинговых платежей исправедливую стоимость арендуемого имущества. Сумма начисленных процентов запериод определяется как разница между суммой лизинговых платежей за этот жепериод и изменением обязательства по лизингу.
Международные стандарты финансовой отчетности и Российскаясистема бухгалтерского учета имеет множество различий. В международныхстандартах бухгалтерской отчетности в отличие от российской системыбухгалтерского учета экономическое содержание превалирует над юридическимоформлением сделки. Иными словами, в соответствии с международным стандартамбухгалтерской отчетности лизингом признаются арендные отношения, при которыхсущественная часть выгод и рисков переходит на лизингополучателя, в то времякак в российском учете сделка может быть классифицирована, как лизинговая приналичии договора лизинга, соответствующего требованиям Гражданского кодекса РФ.
В отличие от российской системы бухгалтерского учетаимущество, переданное в лизинг, по международным стандартам бухгалтерскойотчетности может быть отражено только на балансе лизингополучателя. Вроссийской системе бухгалтерского учета в зависимости от условий договорализинг может отражаться на балансе как лизингополучателя, так и лизинговойкомпании.
Согласно российскому законодательству при определениифинансовой аренды основное внимание уделяется тому, какое наименование носитдоговор аренды, какие права и обязанности закреплены за сторонами договора,однако упускается из виду анализ экономического содержания договора лизинга[23].
Кроме того, в российских и международных стандартахразличаются подходы к определению стоимости имущества, переданного в лизинг, исуммы платежей по договору о лизинге.
Применение в российской отчетности международныхпринципов отражения активов и обязательств позволит избежать забалансовогоучета лизингового имущества у лизингополучателя.
Сравнение основных положений по учету лизинга помеждународным стандартам бухгалтерской отчетности и российской системойбухгалтерского учета предоставлены в таблице 1.2.
Таблица 1.2
Сравнение основных положений по учету лизинга по МСФО иРСБУУчетные операции Лизингополучатель Лизинговая компания
МСФО РСБУ МСФО РСБУ
Учет основных средств Учитываются на балансе по справедливой стоимости Учитываются на балансе по стоимости, указанной в договоре, с учетом всех дополнительных расходов, связанных с его получением Учитываются как дебиторская задолженность лизингополучателя Учитываются как реализация активов по балансовой стоимости и формируются доходы будущих периодов
Учет обязательств Обязательства по выплате будущих арендных платежей учитываются в сумме, равной дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей Обязательства по выплате будущих арендных платежей учитываются на сумму, по которой арендованный объект принят к учету Не предусмотрен Учет платежей Платежи распределяются на погашение обязательств (кредиторской задолженности) и финансовый расход Платежи учитываются на погашение кредиторской задолженности Платежи распределяются на погашение дебиторской задолженности и финансовый доход Платежи распределяются на погашение дебиторской задолженности, а также доходы будущих периодов списываются на счет прибылей и убытков Учет амортизации Актив амортизируется за срок полезного использования либо за срок лизинга Актив амортизируется за срок, определенный законодательно Не предусмотрен /> /> /> /> /> /> /> />
Не смотря на существующие трудности, все большееколичество российских организаций, оценивая перспективы подготовки финансовойотчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности,отдают предпочтение параллельному ведению учета по российским стандартамбухгалтерского учета (РСБУ) и МСФО, поскольку использование методатрансформации отчетности дает наименее точные оценки показателей отчетности.Для организации параллельного бухгалтерского учета по международным стандартамфинансовой отчетности, учетные записи и отчетность ведется двумя бухгалтерскимислужбами на базе двух работающих планов синтетических счетов. При этомМеждународный план счетов создается путем введения групп счетов по разделамфинансовой отчетности.
Недостаток данного подхода заключается в отсутствиипрямой связи между счетами МСФО и российскими счетами, что ведет кнеобходимости отражения каждой хозяйственной операции в двух системах учета,как следствие, к росту стоимости финансовой информации.
Таким образом, по первой главе можно подвести следующиеитоги, что лизинг представляет собой соглашение между собственником имущества иарендатором о передаче имущества в пользование на ограниченный период поустановленной ренте, выплачиваемой ежегодно, ежеквартально или ежемесячно. Взависимости от условий, оговариваемых участниками лизинга, выделяют различныевиды лизинга. К основным видам лизинга относятся оперативный, финансовый ивозвратный лизинг.
Действующим российским законодательством в части формлизинг предусматривает только внутренний и международный лизинг. От форм ивидов лизинга следует отличать такое понятие как, сублизинг. Объектом лизингаможет быть любое движимое и недвижимое имущество, предназначенное дляпредпринимательской деятельности, т. е. виды имущества, которые образуютосновные средства производства, а также имущественные комплексы, но безоборотных средств. Субъектами лизингового рынка являются: лизингодатели,лизингополучатели, производители имущества, банки и другие кредитно-финансовыеучреждения, а также брокерские и консалтинговые фирмы, которые хотя и неявляются непосредственными участниками лизинговых операций, но оказывают другимучастникам рынка посреднические, информационные и консалтинговые услуги. Существуетмножество различий в учете лизинга между международными стандартами финансовойотчетности и российской системой бухгалтерского учета. Преимущества применениямеждународных стандартов финансовой отчетности, используемых участникамифинансовой аренды, состоят в том, что они усиливают информативность показателейих финансового состояния и повышают прозрачность отчетности. В результате этоокажет положительное влияния на российскую экономику, привлечет вниманиеотечественных и иностранных инвесторов.
Глава 2. Учет лизинговых операций
2.1 Учет операций лизинга у лизингодателя
Порядок отражения в бухгалтерском учете лизинговыхопераций регламентируется Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операцийпо договору лизинга, утвержденными Приказом Минфина России от 17.02.1997 № 15.
Приобретая имущество, которое будет передано в лизинг,лизингодатель формирует в бухгалтерском учете его первоначальную стоимость всоответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, в частности всоответствии с ПБУ 6/01 [14].
Все затраты, связанные с приобретением лизинговогоимущества за счет собственных или заемных средств, отражаются у лизингодателяпо Дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «приобретениелизингового имущества». Затем по мере формирования первоначальной стоимостипредмета лизинга и его готовности к передаче лизингополучателю, сумма всехзатрат, связанных с его приобретением, приходуется по Дебету счета 03 «Доходныевложения в материальные ценности», субсчет «имущество для сдачи в аренду», вкорреспонденции со счетом 08.
Амортизационные отчисления по лизинговому имуществу вбухгалтерском учете производит та сторона договора лизинга, на балансе которойнаходится это имущество. В бухгалтерском учете амортизация на предмет лизинганачисляется в общеустановленном порядке.
Договором лизинга может быть предусмотрена ускореннаяамортизация. Срок полезного использования предмета лизинга определяется припринятии объекта к бухгалтерскому учету. При этом срок полезного использованияможет быть ограничен договором лизинга.
Сумма начисленной амортизации по предмету лизингаотражается по дебету счетов учета затрат 20, 23, 25, 26, 44 лизингодателя вкорреспонденции с кредитом счета 02 «Амортизация основных средств». Ежемесячнонакопленные на счете 20 суммы списываются в дебет счета 90 «Продажи», субсчет«Себестоимость продаж».
В течение всего срока действия договора лизингодательполучает от лизингополучателя лизинговые платежи. Обязательства лизингополучателяпо уплате лизинговых платежей наступают с момента начала использованиялизингополучателем предмета лизинга, если иное не предусмотрено договоромлизинга. Лизинговый платеж включает: возмещение затрат лизингодателя, связанныхс приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю; возмещениезатрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг;доход лизингодателя.
По окончании каждого месяца лизингодатель составляетсчет-фактуру на сумму месячного лизингового платежа в соответствии с условиямидоговора лизинга и передает первый экземпляр этого счета лизингополучателю.
По окончании действия договора возможно нескольковариантов развития дальнейших отношений: стороны могут пролонгироватьлизинговый договор; лизингополучатель может выкупить предмет лизинга в своюсобственность; возврат предмета лизинга лизингодателю.
При возврате лизингового имущества лизингового имуществаи прекращении его использования в целях лизинга его стоимость переносится сКредита счета 03, субсчета «Лизинговое имущество, переданное лизингополучателю»на счет 03 «Лизинговое имущество». Такая проводка делается в той ситуации,когда данное имущество предполагается использовать в арендных операциях вдальнейшем. В противном случае он учитывается в качестве ОС, то его стоимостьпереносится с кредита счета 03 субсчета «Лизинговое имущество, переданноелизингополучателю» на счет 01 «Основные средства». В составе доходов по обычнымвидам деятельности лизинговые платежи по договору лизинга признаются лизингодателемежемесячно равными долями в течение всего срока действия договора лизинга [22].
Если по условиям договора лизинговое имуществоучитывается на балансе лизингополучателя, то передачу лизингового имуществализингополучателю предлагается отражать следующим образом.
Дебиторская задолженность лизингополучателя по лизинговымплатежам отражается по Дебету счета 76, субсчет «Расчеты по лизинговымплатежам», и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов».
Корреспонденция счетов у лизингодателя по учету операцийлизинга предоставлена в таблице 2.1.
Таблица 2.1
Корреспонденция счетов у лизингодателя по учету операцийлизингаКорреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит На дату приобретения 08 ««Вложения во внеоб. активы» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Приобретено оборудование подлежащее сдаче в лизинг 19 «НДС по приобретенным ценностям» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Учтен НДС, подлежащий уплате поставщику предмета лизинга На дату оплаты 60 51 «Расчетный счет» Погашена задолженность перед продавцом лизингового имущества На дату передачи предмета в лизинг 03-1 «Лизинговое имущество» 08 «Вложения во внеоборотные активы» Оприходовано лизинговое имущество на балансе лизингодателя в качестве предмета лизинга 68 19 Отнесено отнесение НДС на налоговые вычеты на дату принятия к учету 20, 26,44(счета затрат) 02«Амортизация ОС» Начислена амортизация по лизинговому оборудованию 03-2«Лизинговое имущество, переданное лизингодателю» 03-1 «Лизинговое имущество» Отражена передача оборудования лизингополучателю 01 «Основные средства» 03«Имущество в лизинге» В составе основных средств отражена первоначальная стоимость возвращенного лизингополучателем автомобиля 02-2 «Аморт. предметов лизинга» 02-1 «Амортизация ОС» Отражена сумма начисленной амортизации по возвращенному автомобилю 02-2 «Амортизация имущества в лизинге» 03-2 «Вы6ытие имущества в лизинге» Списание автомобиля с баланса лизингодателя 91-2 «Прочие расходы» 03-2 «Выбытие имущества в лизинге» Отражена остаточная стоимость предмета лизинга. 97 «Расходы будущих периодов» 03 «Имущество для сдачи в лизинг». Списана стоимость имущества, переданного на баланс лизингополучателя 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» 90-1 «Выручка» Начислен ежемесячный лизинговый платеж 51 «Расчетные счета» 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Получен лизинговый платеж от лизингополучателя.
2.2 Учет операций лизинга у лизингополучателя
Рассмотрим особенности бухгалтерского учета операций подоговору лизинга у лизингополучателя при условии, что балансодержателемпредмета лизинга согласно условиям договора лизинга выступает лизингодатель.
По общему правилу техническое обслуживание предметализинга, его капитальный и текущий ремонт должен осуществлять лизингополучатель,если иное не предусмотрено договором лизинга [4].
Ответственность за сохранность предмета лизинга от всехвидов имущественного ущерба, а также за риски, связанные с его гибелью,утратой, порчей, хищением, преждевременной поломкой ошибкой, допущенной при егомонтаже или эксплуатации, и иные имущественные риски с момента фактическойприемки предмете лизинга также несет лизингополучатель, если иное непредусмотрено договором лизинга.
При получении объекта лизинга от лизингодателялизингополучатель приходует его на забалансовом счете 001 «Арендованныеосновные средства» в оценке, указанной в договоре финансовой аренды (лизинга).
Передача лизингового имущества должна быть оформлена всоответствии с требованиями, которые предъявляются к первичным учетным документам.Таким документом может быть акт о приеме-передаче основного средства (форма №ОС-1). И в бухгалтерском учете начисление амортизации по объекту основныхсредств, являющемуся предметом договора лизинга производится той стороной, набалансе которой в соответствие с договором лизинга учитывается этот объект.Обязательства лизингополучателя по уплате лизинговых платежей наступают смомента начала использования лизингополучателем предмета лизинга, если иное непредусмотрено договором лизинга [4].
При этом размер, способ осуществления и периодичностьлизинговых платежей определяются договором. Расчеты с лизингодателем отражаютсяу лизингополучателя на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», ккоторому открывается субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».
В течение срока действия договора лизингализингополучатель отражает в бухгалтерском учете только причитающиеся к уплатетекущие лизинговые платежи.
Признаются расходы в том отчетном периоде, в котором они имелиместо, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формыосуществления.
Таким образом, расходы по уплате лизинговых платежейпризнаются организацией-лизингополучателем ежемесячно в течение всего срокадействия договора лизинга исходя из общей суммы причитающихся по договорулизинговых платежей и срока договора лизинга независимо от установленногодоговором лизинга порядка выплаты лизинговых платежей. Договором лизинга может бытьпредусмотрен возврат предмета лизинга лизингодателю по окончании срока действиядоговора.
В этом случае лизингополучатель обязан вернутьлизингодателю предмет лизинга в состоянии, в котором он его получил, с учетомнормального износа или износа, обусловленного договоре лизинга. При возврателизингового имущества лизингодателю его стоимость списывается с забалансового учета(с кредита счета 001 «Арендованные основные средства») [4].
Если договором предусмотрен выкуп объекта лизинга лизингополучателем,то по окончании срока действия договора лизинга на дату перехода правасобственности стоимость объекта лизинга списывается с забалансового счета 001«Арендованные основные средства».
В случае если договором лизинга предусмотрено, что предметлизинга переходит в собственность лизингополучателя после выплаты всехлизинговых платежей без указания выкупной цены в договоре лизинга, всю суммулизинговых платежей следует рассматривать как расход, направленный наприобретение права собственности на предмет лизинга, являющийся амортизируемымимуществом, включаемый в первоначальную стоимость амортизируемого имуществапосле перехода права собственности на него к лизингополучателю. При этом никтоне запрещает сторонам предусмотреть в договоре, что выкупная цена в суммууплачиваемых в течение срока лизинга лизинговых платежей не включается, авыплачивает лизингополучателем по окончании договора лизинга. В этом случае втечение всего срока лизинга лизингополучатель сможет учитывать в составе своихрасходов лизинговые платежи в полном объеме, а выплаченная в конце договоравыкупная цена сформирует первоначальную стоимость выкупленного имущества.
При передаче предмета лизинга лизингополучателю ипринятии его лизингополучателем к бухгалтерскому учету право собственности нализинговое имущество к лизингополучателю не переходит [4]. Если по условиямдоговора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, тостоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, отражается подебету счета 08 «Капитальные вложения», субсчет «Приобретение отдельныхобъектов основных средств по договору лизинга», в корреспонденции с кредитомсчета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет в Арендныеобязательства». Затем стоимость поступившего лизингового имущества списываетсяс кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции сосчетом 01 «Основные средства», субсчет «Арендованное имущество». С тогомомента, когда поступившее имущество приходуется на счет 01 «Основныесредства», субсчет «Арендованное имущество», лизингополучатель начинает платитьс него налог на имущество.
Если по условиям договора лизинга предмет лизингаучитывается на балансе лизингополучателя, то последний производитамортизационные отчисления в бухгалтерском учете. По объектам основных средств,являющихся предметом договора лизинга, предусмотрена возможность примененияускоренной амортизации. Но такая возможность предусмотрена только приначислении амортизации способом уменьшаемого. Начисление амортизационныхотчислений по объекту основных средств начинается с 1-го числа месяца,следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, ипроизводится до его полного погашения стоимости этого объекта, либо до списанияего с бухгалтерского учета [4].
Если по условиям договора лизинга лизинговое имуществоучитывается на баланс лизингополучателя, то начисление причитающихсялизингодателю лизинговых платежей отражается по дебету счета 76, субсчет«Арендные обязательства», в корреспонденции с кредитом счета 76, субсчет«Задолженность по лизинговым платежам».
Если для отражения операций по выбытию основных средствлизингополучателем не используется субсчет «Выбытие ОС» к счету 01, то привыбытии лизингового имущества лизингополучатель списывает сумму первоначальнойстоимости предмета лизинга и сумму накопленной амортизации непосредственно насчет 91 в корреспонденции со счетами учета объектов основных средств [22].
Корреспонденция счетов у лизингодателя по учету операцийлизинга предоставлена в таблице 2.2.
Таблица 2.2
Корреспонденция счетов у лизингополучателя по учетуопераций лизингаКорреспонденция счетов Содержание операции Дебет Кредит 001 «Арендованные осн. средства» Принято на забалансовый учет переданное лизингополучателю имущество 20,26,44(счета затрат) 76 «Задолженность по лизинговым платежам» Отражена сумма причитающихся к уплате за текущий период лизинговых платежей в сумме, определенной условиями договора 19-3 76«Задолженность по лизинговым платежам» Начислен НДС предъявленный лизингодателем по лизинговым платежам 68 «Расчеты по НДС» 19 Принят у вычету НДС, подлежащий уплате лизингодателю 76«Задолженность по лизинговым платежам» 51«Расчетный счет» Перечислен лизинговый платеж согласно графику платежей 001 «Арендованные осн. средства» Списана с забалансового учета стоимость предмета лизинга Расчеты с внесением предоплаты при передаче лизингополучателю оборудования 51 «Расчетный счет» 62, субсчет «Расчеты по полученной предоплате и авансам» Получены денежные средства в качестве предоплаты по договору лизинга Выкуп лизингового имущества, при учете лизинговых операций на балансе лизингодателя 08 76 Принято на учет имущество в качестве собственных средств 19 76 Учтен НДС со стоимости выкупленного имущества 01 «Собственные ОС» 08 Введено в эксплуатацию ОС 68 19 Принят к вычету входной НДС 76 51«Расчетный счет» Перечислена продавцу выкупная стоимость имущества 20,26,44 (счета затрат) 02 «Амортизация по арендованным ОС» Начислена амортизация по полученному предмету лизинга, учитываемому на балансе лизингополучателя 20,26,44 (счета затрат) 97 Учтена часть расходов в доле лизинговых платежей относящихся к текущему месяцу Выкуп лизингового имущества, при учете лизинговых операций на балансе лизингополучателя 01-1 «Собственные основные средства» 01 «Арендованные ОС» Отражен предмет лизинга в качестве собственного ОС 02 «Амортизация по арендованным ОС» 02 «Амортизация по Собственным ОС» Учтена сумма начисленной амортизации Возврат предмета договора 01 «Выбытие ОС» 01 «Арендованные ОС» Отражено выбытие предмета лизинга 02 «Амортизация по арендованным ОС» 01 «Выбытие ОС» Списана сумма начисленной амортизации по лизинговому имуществу
2.3 Расчет лизинговых платежей
Согласно действующему законодательству, под лизинговымиплатежами понимаются выплаты лизингодателю, осуществляемые лизингополучателемза предоставленное ему право пользования лизинговым имуществом. В его составвключают амортизацию лизингового имущества, компенсацию платы лизингодателя заиспользованные им заемные средства, комиссионное вознаграждение, плату задополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором лизинга, а такжестоимость выкупаемого имущества, ели договором предусмотрены выкуп и порядоквыплаты указанной стоимости в виде долей в составе лизинговых платежей [3].
Посредством лизинговых платежей лизингодатель возмещаетсвои финансовые затраты на покупку имущества и получает прибыль [20].
Размер, способ осуществления и периодичность лизинговыхплатежей, а также метод определения общей суммы лизинговых платежейопределяются договором лизинга. Размер лизинговых платежей может изменяться посоглашению сторон в сроки, предусмотренные данным договором, но не чаще чемодин раз в три месяца. Платежи могут осуществляться в денежной форме,компенсационной форме, а также в смешанной форме [4].
На практике применяются следующие методы начислениялизинговых платежей: фиксированные платежи; с авансом и минимальными способаминачисления лизинговых платежей. Фиксированные платежи определяются лизинговымдоговором с периодическим возмещением лизингового имущества в твердо установленныхдолях. Это наиболее часто применяемый на практике метод начисления лизинговыхплатежей. Реже встречаются платежи с авансом или платежи с отсрочкой, так какони ущемляют экономические интересы лизингополучателя.
По способу внесения лизинговых платежей различается внесениеравными либо изменяющимися долями. При этом могут использоваться способ спрогрессивными (увеличивающимися) размерами платежей и способы с регрессивными(уменьшающимися) размерами долей лизингового платежа. При любом применяемомспособе внесения лизинговых платежей неотъемлемую часть лизингового договорасоставляет график лизинговых платежей с указанием конкретных дат выплат.Нарушение лизингополучателем сроков графика выплат лизинговых платежей приводитк экономическим санкциям.
Министерством экономики Российской Федерации разработаныи утверждены 16 апреля 1996 г. «Методические рекомендации по расчету лизинговыхплатежей», которые предназначены для расчетов лизинговых платежей призаключении договоров финансового лизинга [13].
Методические рекомендации по расчету лизинговых платежей,утвержденные Министерством экономики РФ, предусматривают логичную и достаточнопростую последовательность расчетов всех элементов лизинговых платежей.Рекомендации Минэкономики РФ общего плана можно взять за основу для разработкиспециальной методики расчета платежей по операциям финансового лизинга,учитывающей специфические особенности ее целевого назначения — максимизацииресурсов для инвестиционной деятельности ООО «Строй Прогресс».
В связи с уменьшением задолженности по кредиту,полученному лизингодателем для приобретения имущества, уменьшается размер платыза используемые кредиты, а также и размер комиссионного вознаграждениялизингодателю, если ставка вознаграждения установлена сторонами в процентах кнепогашенной стоимости имущества, лизинговые платежи можно рассчитывать в такойпоследовательности: по годам договора лизинга; за весь срок договора лизинга; всоответствии с выбранной сторонами периодичностью взносов, а такжесогласованными ими методами начисления и способом уплаты [3].
Расчет общей суммы лизинговых платежей осуществляется поформуле:
ЛП = АО + ПК + КВ + ДУ + НДС, (1)
где: ЛП — общая сумма лизинговых платежей;
АО — величина амортизационных отчислений, причитающихсялизингодателю в текущем году;
ПК — плата за используемые кредитные ресурсылизингодателем на приобретение имущества — объекта договора лизинга;
КВ — комиссионное вознаграждение лизингодателю за предоставлениеимущества по договору лизинга;
ДУ — плата лизингодателю за дополнительные услуги лизингополучателю,предусмотренные договором лизинга.
НДС — налог на добавленную стоимость, уплачиваемый лизингополучателемпоуслугам лизингодателя.
Амортизационные отчисления АО рассчитываются по формуле:
АО = БС x На / 100, (2)
где: БС — балансовая стоимость имущества, в мил. руб.
На — норма амортизационных отчислений, процентов.
Балансовая стоимость имущества определяется в порядке,предусмотренном действующими правилами бухгалтерского учета. Нормаамортизационных отчислений принимается в соответствии с едиными нормамиамортизационных отчислений. При ускоренной амортизации используется равномерный(линейный) метод ее начисления, при котором утвержденная норма амортизационныхотчислений увеличивается на коэффициент ускорения в размере не более 3.
Плата за используемые лизингодателем кредитные ресурсы наприобретение имущества — предмета договора, рассчитывается по формуле:
ПК = КР x СТк / 100, (3)
где: ПК — плата за используемые кредитные ресурсы, млн.руб.;
СТк — ставка за кредит, процентов годовых.
При этом имеется в виду, что в каждом расчетном годуплата за используемые кредитные ресурсы соотносится со среднегодовой суммойнепогашенного кредита в этом году или среднегодовой остаточной стоимостьюимущества-предмета договора:
КРt =Q x (ОСн и ОСк) / 2, (4)
где: КРt — кредитные ресурсы, используемые наприобретение имущества, плата за которые осуществляется в расчетном году, млн.руб.;
Сн и ОСк — расчетная остаточная стоимость имуществасоответственно на начало и конец года, млн. руб.;
Q — коэффициент, учитывающий долю заемных средств в общейстоимости приобретаемого имущества.
Если для приобретения имущества используются толькозаемные средства, коэффициент, то Q = 1.
Расчет комиссионного вознаграждения лизингодателюосуществляется по формуле (5а):
КВt = p x БС, (5а)
где: p — ставка комиссионного вознаграждения, процентовгодовых от балансовой стоимости имущества;
БС — балансовая стоимость имущества.
Комиссионное вознаграждение может устанавливаться посоглашению сторон в процентах: от балансовой стоимости имущества — предметадоговора; от среднегодовой остаточной стоимости имущества.
Подставив соответствующие показатели в формулу (5а),получим следующую формулу:
КВt = (ОСн + ОСк / 2) * СТв / 100, (5б)
где: ОСн и ОСк — расчетная остаточная стоимость имуществасоответственно на начало и конец года, млн. руб.;
СТв — ставка комиссионного вознаграждения, устанавливаемаяв процентах от среднегодовой остаточной стоимости имущества — предмета договора.
Расчет платы за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренныедоговором лизинга рассчитывается по формуле:
ДУт= (Р + Р +… Рn) / Т, (6)
где: ДУт — плата за дополнительные услуги в расчетном году,млн. руб.;
Р, Р… Рn — расход лизингодателя на каждую предусмотреннуюдоговором услугу, млн. руб.;
Т — срок договора, лет.
Расчет размера налога на добавленную стоимость,уплачиваемого лизингодателем по услугам договора лизинга определяется поформуле:
НДС = Вt x СТn / 100, (7)
где: НДС — величина налога, подлежащего уплате в расчетномгоду, млн. руб.;
Вt — выручка от сделки по договору лизинга в расчетном году,млн. руб.;
СТn — ставка налога на добавленную стоимость, процентов.
В сумму выручки (Вt) включаются: амортизационныеотчисления (АО), плата за использованные кредитные ресурсы (ПК), сумма вознаграждениялизингодателю (КВ) и плата за дополнительные услуги лизингодателя,предусмотренные договором (ДУ):
Вт = АОt + ПКt + КВt + ДУt (8)
При этом состав слагаемых при определении выручкиопределяется законодательством о налоге на добавленную стоимость и инструкциямипо определению налогооблагаемой базы.
Расчет размеров лизинговых взносов при их уплате равнымидолями с оговоренной в договоре периодичностью может осуществляться двумяметодами посредством ежегодного лизингового взноса, либо путем ежеквартальноголизингового взноса.
Расчет размера ежегодного лизингового взноса, еслидоговором предусмотрена ежегодная выплата, осуществляется по формуле:
ЛВг = ЛП: Т, (9)
где: ЛВг — размер ежегодного взноса, млн. руб.;
ЛП — общая сумма лизинговых платежей, млн. руб.;
Т — срок договора лизинга, лет.
Поскольку срок договора в нашем случае составляет 3 года,то в основу расчета лизинговых платежей, а равно и лизинговой стратегии былапринята методика расчета размера ежемесячного лизингового взноса.
Расчет размера ежемесячного лизингового взноса, еслидоговором лизинга предусмотрена ежемесячная выплата, осуществляется по формуле:
ЛВк = ЛП: Т: 12 (10)
где: ЛВк — размер ежеквартального лизингового взноса,млн. руб.;
Таким образом, по данной главе можно подвести следующиеитоги: при заключении договора лизинга возможны разные схемы отражения объектализинговых операций в бухгалтерском учете. Объект операций по условиям договораможет быть передан на баланс лизингополучателя или может числиться на баланселизингодателя. Расчет общей суммы лизинговых платежей включает в себя величинуамортизационных отчислений, плату за используемые кредитные ресурсылизингодателем на приобретение имущества; комиссионное вознаграждениелизингодателю за предоставление имущества по договору лизинга; плата лизингодателюза дополнительные услуги лизингополучателю, предусмотренные договором лизинга;налог на добавленную стоимость, уплачиваемый лизингополучателем по услугамлизингодателя.
Разные подходы к составлению договора и определенийусловий учета позволяют варьировать порядок бухгалтерских записей. Порядокотражения в бухгалтерском учете лизинговых операций регламентируется Указаниямиоб отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденнымиПриказом Минфина России от 17.02.1997 № 15.
Согласно действующему законодательству, под лизинговымиплатежами понимаются выплаты лизингодателю, осуществляемые лизингополучателемза предоставленное ему право пользования лизинговым имуществом. Посредствомлизинговых платежей лизингодатель возмещает свои финансовые затраты на покупкуимущества и получает прибыль.
Размеры, способ, форма и периодичность выплат, а такжеметод определения общей суммы лизинговых платежей устанавливаются в договорефинансового лизинга по соглашению лизингодателя и лизингополучателя. Размерлизинговых платежей может изменяться по соглашению сторон в сроки,предусмотренные данным договором, но не чаще чем один раз в три месяца. Платежимогут осуществляться в денежной форме, компенсационной форме, а также в смешаннойформе. Министерством экономики Российской Федерации разработаны и утверждены 16апреля 1996 г. Методические рекомендации по расчету лизинговых платежей, которыепредназначены для расчетов лизинговых платежей при заключении договоров финансовоголизинга.
Глава 3. Методика учетализинговых операций на примере организации ООО «Строй прогресс»
3.1 Организация бухгалтерскогоучета предмета лизинга на организации ООО «Строй Прогресс»
При организации бухгалтерского учета операций по договорулизинга необходимо руководствоваться Гражданским кодексом РФ, Федеральнымзаконом от 29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», Планом счетов иИнструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от31.10.2000 №94н, Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств»(ПБУ 6/01), утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 №26н, иУказаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга,утвержденными приказом Минфина России от 17.02.97 №15.
Бухгалтерский учет хозяйственных процессов, связанных сисполнением договора лизинга, заключается в учете: предмета лизинга; лизинговыхплатежей.
Порядок бухгалтерского учета лизинговых операций зависитот следующих условий договора лизинга: на чьем балансе учитывается предметлизинга – на балансе лизингодателя или лизингополучателя. Возможность выборапорядка учета предмета лизинга (по соглашению сторон договора) установленаФедеральным Законом № 164-ФЗ, как рассматривалось выше, предусмотрен или нетпереход права собственности на предмет лизинга от лизингодателя клизингополучателю по окончании договора; предусмотрен или нет переход правасобственности на предмет лизинга от лизингодателя к лизингополучателю поокончании договора.
Рассмотрим вариант учета лизинговых операций наорганизации ООО «Строй Прогресс».
В 2005 году финансовая служба организации провела анализфинансово-хозяйственной деятельности организации и пришла к выводу, учитываясвои финансовые возможности, постепенно пополнять парк машин через лизинг.Параллельно с приобретением и модернизацией основных фондов лизинговая операцияпозволит решить проблему оптимизации финансовых потоков даже при хроническомдефиците финансовых ресурсов.
В период действия договора лизинга №526А (приложение 1),предмет лизинга МАЗ-551605-2121-024 и МАЗ-9506-010 учитывается на баланселизингодателя.
В свою очередь, организация ООО «Строй Прогресс» являетсялизингополучателем по этому договору лизинга.
В течение срока договора лизинга собственность на предметаренды сохраняется за лизингодателем, а лизингополучатель имеет лишь правовременного владения и пользования этим имуществом. За обладание этим правомлизингополучатель платит лизинговой компании соответствующие суммы – лизинговыеплатежи, размер, вид и график, перечисления которых определяется условиямидвухстороннего лизингового договора.
В данном примере лизинговый договор заключается между ООО«Смеко-М» и ООО «Строй Прогресс», и является центральным звеном лизинговогопроекта (сделки), предмет лизингового договора – МАЗ-551605-2121-024 (5 шт.),МАЗ-9506-010 (2 шт.). Для того чтобы лизинг состоялся, обязательно должны бытьзаключены как минимум два договора – непосредственно сам договор лизинга междуООО «Смеко-М» и ООО «Строй Прогресс» и договор купли-продажи между ООО«Смеко-М» и ООО МосМАЗсервис.
В данной выпускной квалификационной работе рассмотренпорядок учета предмета лизинга у лизингополучателя, хотя сам предмет лизингаучитывается на балансе лизингодателя. Организация приняла лизинговое имущество(автомобили) по акту передачи на основании договорных отношений (приложение 4).
Общая сумма платежей по договору лизинга №526А от18.11.2005 г. составила 9 899 933,89 руб., в том числе НДС (18%) -1510159,41руб. Стоимость имущества – предмета договора – 8 389 773,42 руб. (без НДС)
Количество платежей – 36 мес. (3года).
8389773,42руб. = 233049,29 руб. цена лизинга в месяц (без НДС)
36 мес.
Данная сумма будет ежемесячно списываться насебестоимость продукции (услуг)- 274 998,16 руб. (с НДС)
В этом случае делаются такие проводки:
Дт 25 Кт 76 – 274 998,16 руб.
Дт 20 Кт 25 – 274 998,16 руб.
Сумма, указанная в качестве цены лизинга в месяц,является суммой реализации лизинговых услуг, начисляемой за соответствующиймесяц и рассчитывается, как частное от общей суммы лизинговых платежей понастоящему договору и срока лизинга с момента подписания акта приемки-передачив лизинг.
На каждого лизингодателя в бухгалтерии заведена карточкааналитического учета, в которой видна каждая операция, произведенная по учетулизингового имущества. По лизинговому договору №526А от 18.11.2005 г. заведенакарточка аналитического учета к счету №76 «Расчеты с разными дебиторами икредиторами».
Ежемесячно лизингодатель предоставляет лизингополучателюсчет-фактуру на сумму лизингового платежа, на основании чего бухгалтериялизингополучателя относит данную сумму на себестоимость продукции, работ(услуг), делая при этом следующую запись в бухгалтерском учете:
Дт 25 — Кт 76 (субсчет «Расчеты по лизинговым платежам»)– 233049,29 руб. — начислена сумма лизинговых платежей за отчетный месяц;
Дт 19 – Кт 76 (субсчет «Расчеты по лизинговым платежам»)– 41 948,87 руб. — отражена сумма НДС по лизинговому платежу;
Таблица 3.1
Схема проводок по условиям договора лизинга на организации ООО «Строй Прогресс»Наименование операции Проводка Сумма, руб. Документ Дебет Кредит Поступило основное средство, полученное по договору лизинга 001 - 8389773,42
Акт приема-передачи основного средства (формы №ОС-1, 1а,1б)
Инвентарная карточка учета основных средств (формы №ОС-6,6а,6б) Договор
Лизинга№ 526А (в течении срока Договора) Начислены лизинговые платежи 25 (20, 23, 26, 29, 44) 76 233049,29 График платежей (ежемесячно) Начислен НДС предъявленный лизингодателем по лизинговым платежам 19.3 76 41 948,87 Счета-фактуры (ежемесячно) НДС принят к зачету 68 (начисл.НДС) 19,3 41 948,87 Книга покупок (по мере оплаты и выставленного счета-фактуры) Перечислен лизинговый платеж 76 51 274 998,16 Выписка банка, платежное поручение Списано основное средство - 001 8389773,42 По окончанию действия Договора
По окончании срока договора лизинга (при выкупелизингового имущества) его стоимость на дату перехода права собственностисписывается с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства»:
Кт 001 – 8 389 773,42 руб.
Работа подвижного состава оценивается еготехнико-эксплуатационными показателями. Основные технико-экономическиепоказатели работы подвижного состава за 2005-2006 г., приведены в таблице 3.2.
Таблица 3.2
Основные технико-экономические показатели за 2005-2006 г.Показатели 2006 г. план 2006 г. факт 2005 г. факт 2006 факт/ 2006 план 2006 г. факт/2005 Доход от реализации (руб.) 134 481 135 623 113 802 101% 119% Списочный состав (ед.) 201 201 204 Выпуск а/м на линию (ед.) 38 178 38 503 37 300 101% 103% Коэффициент эксплуатации (%) 0,52 0,53 0,50 101,9% 106% Средняя цена за машиносмену (руб.) 4 509 4 505 3 641 100% 124% Состав автомобильно-транспортных средств (АТС) грузовые автомобили всего шт. 152 152 167 100% 91% грузоподъемность, кг 1 724 1 724 1 865 100% 92% Полуприцепы запасные всего шт. 34 34 34 100% 100% грузоподъемность, кг 479 479 479 100% 100% Прицепы всего шт. 2 2 2 100% 100% грузоподъемность, кг 20 20 20 100% 100% пассажирские автобусы всего шт. 9 9 9 100% 100% грузоподъемность кг 279 279 279 100% 100% специальные автомобили всего шт. 14 14 14 100% 100% Работа и использование машин грузовые автомобили перевезено грузов тыс.т 517 522 416 101% 126% грузооборот всего в тыс. км 5 405 5 460 4 545 101% 120% общий пробег всего в тыс. км 6 250 6 313 5 843 101% 108% в том числе пробег с грузом 3 000 3 030 2 988 101% 101% автобусы, легковые, специальные автомобили перевезено пассажиров, тыс. 80 81 85 101% 95% пассажирооборот, тыс. пасс, 335 338 349 101% 97% общий пробег автомобилей, 900 909 990 101% 92%
Коэффициент технической готовности парка автомобилей рассчитываетсяпо формуле:
αт = Аг.э./ Ас (1), где:
αт — коэффициент за один рабочий день;
Аг.э. — число автомобилей в эксплуатации;
Ас – списочный состав автомобилей.
В вышеприведенной таблице количество автомобилей вэксплуатации указан за год, нужно найти Аг.э. количество автомобилейв эксплуатации за одни рабочий день.
Аг.э. в день = 38178 / 365 дней = 104,6 (за 2006г.)
αт = 104,6 / 201 = 0,52%
Коэффициент технической готовности парка автомобилейсоставляет 0,52% по плану за 2006 год.
По фактическим данным за 2006 год коэффициент техническойготовности парка автомобилей составляет:
αт = 0,53%
В итоге коэффициент технической готовности паркаавтомобилей по факту превысил план на 2006 год.
Если сравнивать с 2005 годом, то в 2005 году фактическийкоэффициент технической готовности автомобилей на линию составил:
αт = 0,50%
Сравнивая 2005 и 2006 г. то, по сравнению с 2005 годом, в2006 году выпуск автомобилей на линию увеличился на 2%. А коэффициенттехнической готовности парка автомобилей увеличился на 5%.
Доход от реализации в 2006 году увеличился на 19% посравнению с 2005 годом и был больше запланированного на 1%.
Выпуск машин на линию в 2006 году увеличился на 3% посравнению с 2005 годом и был больше запланированного на 1%.
Средняя цена за машиносмену в 2006 году увеличилась на24% по сравнению с 2005 годом. Состав парка сократился на 9% в основном за счетвыбытия старой техники. Объем перевезенных грузов увеличился на 26% посравнению с 2005 году и превысил план на 1%.
Проанализировав данную таблицу можно сделать вывод:эффективность использования автомобильных транспортных средств (АТС) повысиласьв связи с тем, что пополнился автопарк новым транспортом, взятым в лизинг.
Рассчитаем амортизацию, которая учитывается полизинговому договору у лизингодателя ООО «Смеко-М», т.к. эти данные необходимыпри расчете суммы лизинговых платежей:
Стоимость оборудования – 6 324 172 руб., НДС 964 704,20руб. Сумма без НДС – 5 359 946,98 руб. – Балансовая стоимость предмета лизинга.
В соответствии с Постановлением Правительства данныеосновные средства относятся к 4 группе амортизации (на основании НК ст. 259п.4), где срок полезного использования составляет – 84 месяца, т.е. 7 лет (будетначисляться амортизация).
Следовательно, мы берем балансовую стоимость без НДС иделим ее на срок полезного использования, мес. = сумма амортизации в месяц.
/>5 359 946,98 руб./84мес.= 63 808,89 руб. Сумма амортизации в месяц.
Чтобы узнать сумму годовой амортизации, нужно суммуамортизации в месяц умножить на 12 месяцев.
63 808,89 руб. x12 мес. = 765 706,71 руб. Сумма амортизации в год.
Расчетная годовая норма амортизации рассчитывается такимобразом: годовая сумма амортизации x 100% = 765 706,71 x 100 %= балансоваястоимость (без НДС) 5 359 946,98 = 14,29 % (К= 1/84*100%*12=14,29%) Расчетнаягодовая норма амортизации.
При применении ускоренной амортизации в настоящемдоговоре используется коэффициент ускореннойамортизации 2,4 (по законодательным актам до 3). Право сторон лизинговогодоговора применять механизм ускоренной амортизации является важнейшимпреимуществом приобретения оборудования в лизинг. В результате стоимостьоборудования может быть списана на расходы в три раза быстрее. Таким образом,можно уменьшить сумму налога на прибыль, уплачиваемого организацией в первыегоды лизинга. При этом налог уплачивается позднее, но общая сумма налоговыхплатежей за период эксплуатации лизингового оборудования не уменьшается.Ускоренная амортизация позволяет без убытков списать автотранспортное средство,подверженное быстрому моральному и физическому износу и заменить его новым (безполучения убытков от списания автотранспортного средства).
Расчетная годовая норма амортизации умножается накоэффициент ускоренной амортизации 2,4, мы определяем годовую фактическую нормуамортизации: 14,29 x 2,4 = 34,27
5 359 946,98 x 34,28 / 100% = 1 837384,25 руб. Начисление амортизации в год с учетом использования коэффициентаускоренной амортизации.
1 837 384,25 руб. / 12 мес. = 153 115,82 руб. суммафактически начисленной амортизации в месяц.
Таким образом, ежемесячная сумма амортизации, составляет153115,82 руб.
3.2 Расчет лизинговой сделки пометоду «с фиксированной общей суммой
При заключении договора стороны устанавливают общую суммулизинговых платежей, форму, метод начисления, периодичность уплаты взносов.Лизинговые платежи можно начислять по методу: фиксированной общей суммы равнымидолями и периодичностью, согласованной сторонами в договоре (именно этот методи используется на организации ООО «Строй Прогресс»); аванса, когда лизингополучательпри заключении договора выплачивает лизингодателю аванс, а остальную частьобщей суммы лизинговых платежей начисляет и уплачивает в течении срока действиядоговора; минимальных платежей, при которых в общую сумму платежей включаютамортизацию лизингового имущества за весь срок действия договора, плату заиспользованные лизингодателем заемные средства, комиссионное вознаграждение идр. [22].
Рассмотрим расчет лизинговых платежей по методу «сфиксированной общей суммой», по договору 526А.
Условия договора:
Стоимость имущества лизинга составляет -5270143,33 руб.
Срок договора – 3 года (36 мес.)
Процентная ставка по кредиту – 20 % годовых.
Процентная ставка комиссионного вознаграждения с учетомуслуг 5,54%, за весь период от стоимости имущества.
Расчетная годовая норма амортизации – 14,29.
Коэффициент ускорения амортизации – 2,4
В действительности организация при заключении договораиспользовала предоставленные расчеты.
Расчет среднегодовой стоимости имущества предоставлен втаблице 3.3.
Таблица 3.3
Расчет среднегодовой стоимости имуществаГод Стоимость имущества на начало года, руб. Сумма амортизационных отчислений, руб. Стоимость имущества на конец года, руб. Среднегодовая стоимость имущества (1 стр.+2 стр.)/2, руб. 1 5270143,33 1756689,36 3513453,97 4391798,65 2 3513453,97 1756689,36 1756764,61 2635109,29 3 1756764,61 1756689,36 75,25 878419,93
Таким образом, расчет общей суммы по годам составит:
1-й год:
1)Амортизационные отчисления (АО):
5270143,33*14,28*2,3333/100=1756689,36руб
2) Плата за используемые кредитные ресурсы(ПК):
4391798,65*20%=878359,73руб
3) Налог на имущество:
4391798,65*2%=87835,97руб
4) Комиссионное вознаграждение лизингодателю:
5270143,33*5,54%=291965,94руб
5) Транспортный налог:
330 л/с*25%*5*100=41250руб
6) Регистрация транспортного средства = 134310руб
7) Сумма страховки = 35640руб
8) Сумма выручки:
1756689,36+878359,73+87835,97+291965,94+41250+134310+35640=
=3226051,00руб
9) НДС: 3226051,00*18%=580689,18руб
В такой же последовательности выполнены расчеты за 2-й и3-й годы. Результаты расчетов сведены в таблицу 3.4
10) Размер лизинговых взносов рассчитывается следующимобразом: 9899932,89/3/12=274998,29 руб
Общая сумма лизинговых платежей за предмет лизинга9899932,89 рублей, в т.ч. НДС 1510159,22 руб
Состав затрат лизингополучателя предоставлен в таблице3.4.
Таблица 3.4
Состав затрат лизингополучателя, руб. 1 год 2 год 3 год ИТОГО: (1+2+3) Амортизационные Отчисления 1756689,36 1756689,36 1756689,36 5270068,08 Плата за Кредитные ресурсы 878359,73 527021,86 175683,99 1581065,57 Налог на Имущество 87835,97 52702,19 17568,40 158106,56 Транспортный Налог 41250,00 41250,00 41250,00 123750,00 Регистрация ТС (трансп. средств) 134310,00 0,00 0,00 134310,00 Страхование 35640,00 35640,00 35640,00 106920,00 Комиссионное Вознаграждение 291965,94 291965,94 291965,94 875897,82 Выручка 3226051,00 2705269,34 2318797,69 8250118,03 НДС 580689,18 486948,48 417383,58 1485021,25 Общая сумма Лиз.платежей 3806740,18 3192217,83 2900974,62 9899932,63