Тема «Использование бухгалтерскихдокументов и экономической информации в деятельности аппаратов по борьбе сэкономическими преступлениями»
Содержание лекции:
Введение
1. Привлечениебухгалтера в качестве специалиста к процессуальной деятельности.
2. Понятиеи сущность судебной бухгалтерии.
3. Документальнаяревизия: задачи, организация и значение
4. Особенностипроведения ревизии по требованию правоохранительных органов
5. Правовые основы иорганизация аудита
Заключение.
План лекции Вступительная часть Учебные вопросы: 1.Использование судебно-бухгалтерской информации при выявлении преступлений в сфере внешнеэкономической деятельности 2. Исследование операций по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками; с покупателями и заказчиками Заключительная часть
Вопрос 1 Использование судебно-бухгалтерскойинформации при выявлении преступлений в сфере внешнеэкономической деятельности
Выявление и раскрытие преступлений в сферевнешнеэкономической деятельности является одним из приоритетных направленийработы подразделений по борьбе с экономическими преступлениями.
Преступнаядеятельность в этой сфере осуществляется в основном в трех направлениях: 1)уклонение от уплаты таможенных платежей; 2) контрабанда; 3) невозвращение из-заграницы средств в иностранной валюте.
Правоохранительныеорганы при выявлении и раскрытии этих преступлений действуют, как правило,совместно: ФСБ, ФПС, УФСНП, ГТК, МВД.
Внастоящее время разработаны определенные приемы борьбы с преступлениями в сферевнешнеэкономической деятельности. Однако, при выявлении и раскрытии такихпреступлений, еще не достаточно активно используются возможности судебнойбухгалтерии. В тоже время известно, что преступная деятельность закономерноотражается в бухгалтерской информации. После отражения преступной деятельностив бухгалтерской информации, последняя становится судебно-бухгалтерской информацией.
Поэтому,использование в оперативно-поисковой деятельности информации, содержащейся вбухгалтерских документах и записях, в значительной степени может изначальноориентировать на получение данных, необходимых для предмета доказывания.
Исходяиз изложенного, в данной лекции и ставится задача изучения вопросовиспользования судебно-бухгалтерской информации при выявлении и раскрытиипреступлений в сфере внешнеэкономической деятельности.
Внастоящее время правоохранительной практике известны различные способыперемещения через таможенную границу Российской Федерации товаров или предметовс сокрытием от таможенного контроля, с обманным использованием документов илисредств таможенной идентификации, с недекларированием или недостовернымдекларированием грузов.
Разработаныметодики выявления этих способов контрабанды. Вместе с тем, для установленияважнейших обстоятельств уголовного дела существенную помощь может оказатьинформация, содержащаяся в бухгалтерских документах и записях на счетах, вкоторых нашла отражение деятельность по приготовлению, совершению и сокрытиюпреступления, т.е. в судебно-бухгалтерской информации.
Составсудебно-бухгалтерской информации, в которой отражаются признаки следовпреступной деятельности, зависит от конкретного способа преступнойдеятельности.
Внастоящее время известны различные способы незаконного вывоза сырья и товаровчерез таможенные посты с сокрытием от таможенного контроля.
Так,например, экспорт отдельных видов товаров, разрешается производить только,спецэкспортерам. Это относится, прежде всего, к стратегическим материалам.Фактически экспортные поставки таких товаров иногда осуществляют и организациине относящиеся к спецэкспортерам. С целью сокрытия истинных наименованийтоваров, в таких организациях составляются подложные документы, или вносятсяподлоги в доброкачественные документы, которыми оформляется экспорт товаров. Ктаким документам относятся контракты на поставку товаров, сертификаты, грузовыетаможенные декларации и некоторые другие.
Врезультате совершения подлогов, в документах указываются сведения, несоответствующие фактически вывозимому грузу. В этом случае в документахотражаются признаки следов контрабанды. Выявление несоответствия документальныхданных фактически вывозимому грузу обычно устанавливают методом фактическойпроверки при таможенном контроле.
Признакиумысла на преступную деятельность можно выявить, используя информацию избухгалтерских документов и записей организации-экспортера о приобретаемых илипроизводимых ею товарах.
Дляэтого необходимо исследовать бухгалтерские документы и записи по учету расчетовс поставщиками и подрядчиками. В частности документы, которыми оформленыоперации по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 61 «Расчеты поавансам выданным», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и другим,связанным с расчетами. К таким документам относятся счета-фактуры,товарно-транспортные и другие накладные; платежные поручения и платежныетребования-поручения; договора и контракты с поставщиками. Информация,содержащаяся в этих документах и записях, позволит получить сведения о перечнепоставщиков, поставляемых ими товарах в исследуемую организацию; ассортименте,количестве, цене и стоимости этих товаров.
Избухгалтерских записей на счетах по учету готовой продукции и документов,послуживших основанием для этих записей можно получить информацию опроизводимой в исследуемой организации продукции. Для этого необходимоисследовать записи по счетам 20 «Основное производство» и 40 «Готоваяпродукция», а также накладные на оприходование готовой продукции на складеорганизации.
Крометого, целесообразно исследовать записи по счету 41 «Товары» о приобретенныхорганизацией для последующей перепродажи товарах. Необходимо также проверитьдокументы, послужившие основанием для записей по этому счету: счета-фактуры,накладные и другие. Из бухгалтерских записей и документов по учету товаров,можно получить информацию об имевшихся в наличии в данной организации товарах.
Наоснове этой информации можно будет сделать вывод, что именно фактически моглаэкспортировать исследуемая организация.
Сопоставив эту информацию, с данными документов, которыми оформлена экспортнаяпоставка товаров, можно получить сведения, содержащие признаки умысла напреступную деятельность в действиях должностных лиц организации-экспортера.
Изложенное можно иллюстрировать примером из практикиправоохранительных органов. Промывочно-пропарочная станция занимается промывкойжелезнодорожных цистерн перед подачей их на нефтеперерабатывающий завод под загрузкунефтепродуктами. Жидкость, сливаемая из железнодорожных цистерн после ихпромывки (смесь нефтепродуктов отработанных — СНО) накапливалась в специальныхемкостях на промывочно-пропарочной станции. Этой станцией была получена квотана экспорт СНО в скандинавские страны. Проверкой фактического содержимогожелезнодорожных цистерн, проведенной оперативными работниками, было установленоналичие в некоторых из них вместо СНО флотского мазута. Было возбужденоуголовное дело по признакам контрабанды. Проведенной проверкой бухгалтерскихдокументов и записей было установлено, что флотский мазут напромывочно-пропарочной станции по учету не числился. Однако на эту же станциюдля формирования железнодорожных составов поступали с нефтеперерабатывающегозавода цистерны заполненные нефтепродуктами. По отдельным из этих цистерн,составлялись акты на то, что они имеют течь и поэтому часть нефтепродуктов изних вытекла. Указанные акты передавались на нефтеперерабатывающий завод и,количество нефтепродуктов, зафиксированное в актах, списывалось по учету.Считалось, что на это количество промывочно-пропарочная станция получиланефтепродуктов в железнодорожных цистернах меньше. Таким образом, были созданынеучтенные излишки нефтепродуктов, включая флотский мазут, которые и пыталисьвывезти контрабандой под видом смеси нефтепродуктов отработанных.
В целях уклонения от уплаты таможенных платежей можетиспользоваться и недостоверное декларирование цены и соответственно стоимостивывозимых товаров.
Выявить признаки преступной деятельности такжепомогает использование бухгалтерской информации. Для систематизации результатовработы с ней при выявлении признаков недостоверного декларирования вывозимогоимущества может быть использована таблица следующей формы.
Таблица 1
Анализ наличия признаков
недостоверного декларирования вывозимого имущества
Наименование
имущества
Ед.
изм.
Стоимость имущества, указанная
в декларации Стоимость этого же имущества при реализации на внутрннем рынке
Отклонения
(гр.3 — гр.4)
Справочно:
себестоимость вывозимого имущества 1 2 3 4 5 6 Лес круглый
тыс.
руб. 120000 140000 -20000 130000
Пиломатериал
хвойных пород
тыс.
руб. 160000 180000 - 160000
Изтаблицы видно, что стоимость леса круглого и пиломатериала хвойных пород вдекларации показана ниже, чем при реализации этой же продукции на внутреннемрынке. Кроме того, стоимость имущества, указанная в декларации, в одном случаениже, а в другом — не выше его себестоимости.
Информацияо стоимости реализации продукции на внутреннем рынке может быть получена изданных аналитического учета к счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
Если декларируется вывозимая продукция по заниженной цене и ее невозможносопоставить с ценой реализации на внутреннем рынке, то данные о себестоимостиизготовления такой продукции можно найти на счетах по учету затрат напроизводство и готовой продукции (20 «Основное производство» — обычно в частиуслуг, 40 «Готовая продукция»).
Преступлениеможет совершаться и в ходе операций импорта товаров. Так, по материалам МВД России22.09.97г. Генеральной прокуратурой Российской Федерации возбуждено уголовноедело по ч.4 ст. 188 УК РФ (контрабанда, совершенная организованной группой).
Установлено,что дилер завода СААБ, основной поставщик в Россию автомобилей, производимыхданным предприятием, фирма «ГЕМА» для организации контрабандной деятельности вособо крупных размерах создала в г.Москве и ряде других регионов Россииподставные фирмы, склады временного хранения для растаможивания и храненияввозимых из-за рубежа товаров, а также сеть автосалонов для реализацииавтомобилей импортного производства.
Вступивв преступный сговор с должностными лицами Московского таможенного управления, атакже сотрудниками Управления тарифного и нетарифного регулирования ГТК России,разрешившими производить таможенную очистку с существенным занижением таможеннойстоимости автомобилей, растаможивали автомобили с существенным занижением суммуплаты таможенных платежей и пошлин в бюджет России.
Суммапричиненного бюджету России ущерба от неуплаты таможенных платежей и пошлинсоставила более 5 млн. долларов США. Противозаконная деятельность фирмы натерритории России продолжалась более 5 лет.
Предприятия с иностранными учредителями иногдапытаются незаконно вывезти за пределы России продукцию собственногопроизводства, под видом доли иностранного инвестора в прибыли от совместнойдеятельности. При этом фактический объем вывозимой продукции превышает этудолю, что и пытаются скрыть путем внесения подлогов в сопроводительныетоварно-транспортные документы.
Выявляется преступная деятельность путем проверкифактического соответствия вывозимых грузов данным, указанным всопроводительных документах. При необходимости может назначатьсякриминалистическая экспертиза подлинности штампов и печатей в таможеннойдокументации. Кроме того, необходимо проверить соответствие сведений обэкспортере данным Государственного реестра, т.е. установить, действительно лиэто предприятие с иностранными инвестициями. Целесообразно сделать запрос в НЦБИнтерпола о фирме получателе за рубежом.
Для выявления признаков следов преступной деятельностинеобходимо исследовать также учредительные документы: устав, учредительныйдоговор, протоколы собрания учредителей, а также переписку с учредителями.
Признаки следов преступной деятельности могутотразиться в бухгалтерских записях и документах, послуживших основанием дляэтих записей.
Для выявления этих признаков необходимо исследоватьзаписи на следующих счетах бухгалтерского учета:
85 «Уставный капитал» — в аналитическом учете к этомусчету должна иметься информация о составе учредителей и их доле в уставномкапитале;
75 «Расчеты с учредителями». На субсчете 1 «Расчеты повкладам в уставный капитал» можно получить информацию о фактическомформировании уставного капитала, нет ли долга за кем-либо из учредителей повзносам в уставный капитал, или напротив, нет ли долга предприятия кому-либо извышедших из состава учредителей.
На субсчете 2 «Расчеты по выплате доходов(дивидендов)»отражается информация о размере начисленных, причитающихся к выплате ифактически выплаченных дивидендов каждому учредителю. Сопоставив эту информациюс решением собрания учредителей о выплате дивидендов, можно установитьправильность размера начисленных дивидендов каждому учредителю, включаяиностранных.
Следует отметить, что размер причитающихся учредителямдивидендов обычно пропорционален величине их вклада в уставный капитал. Поэтомунеобходимо проверить соответствие размера дивидендов, начисленных иностраннымучредителям, величине их вклада в уставный капитал и сопоставить с даннымирешения собрания учредителей о размере выплачиваемых дивидендов.
В том случае, если выплата дивидендов осуществляетсяготовой продукцией, то в бухгалтерском учете должны быть следующие записи:
На сумму причитающихся к выплате дивидендов
Дебет счетов «Нераспределенная прибыль (непокрытыйубыток)», «Резервный капитал» или других счетов учета источников для выплатыдивидендов
Кредит счета 75 «Расчеты с учредителями, субсчет «Повыплате дивидендов»
На сумму отгруженной в счет выплаты готовой продукции
Дебет счета 75 «Расчеты с учредителями, субсчет «Повыплате дивидендов»
Кредит счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)»
На фактическую себестоимость отгруженной продукции
Дебет счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)»
Кредит счета «Готовая продукция»
Основанием для этих записей должны служить следующиедокументы:
Решение собрания учредителей о размере выплачиваемыхдивидендов, расчет бухгалтерии о сумме этих дивидендов, счета-фактуры инакладные на отпуск на сторону готовой продукции, железнодорожные накладные,спецификации и некоторые другие.
Сопоставив информацию об объеме, ассортименте истоимости продукции, отгруженной по этим документам со склада и фактическивывезенной, можно выявить отклонения, свидетельствующие об умысле на совершениепреступления.
Получив данные НЦБ Интерпола о фактическом получателепродукции за границей можно сделать выводы о том, кто реально являетсяиностранным учредителем.
Необходимо иметь ввиду, что может иметь место нетолько контрабанда, но и незаконный вывоз капитала за границу. Под видоминостранного инвестора может скрываться российский предприниматель, которыйявляется реальным владельцем иностранного предприятия-инвестора.
Иногда контрабандное перемещение грузов, а такжеуклонение от уплаты таможенных платежей осуществляется с использованием режимавременного ввоза-вывоза (транзитного) товаров, а также сырья под видомдавальческого.
Втом случае, если ввозимый товар показывается как транзитный, а фактическииспользуется внутри страны, то признаки следов преступления также можноустановить использую бухгалтерские документы и записи. При этом, длясистематизации результатов работы с бухгалтерскими документами и записями можносоставить таблицу, например при выявлении признаков использования транзитноготовара внутри страны, следующей формы.
Таблица 1
Анализ наличия признаков
использования транзитного товара внутри страны
Наименование
товара Ед. изм.
Дата ввоза
(по декларации)
Сведения о движении ввезенного товара
товар вывезен, оприходован другое (место
нахожд. не уст.)
дата, № док-та дата, № док-та Легковые автомобили
тыс.
руб.
01.02.99 г.
12000
12.02.99 г. №14
12000 - - Автозапчасти
тыс.
руб.
14.03.99 г.
10000 -
15.03.99 г… №12
6000 - Автокосметика
тыс.
руб.
20.04.99 г.
6000 - - -
Информациюдля проведения анализа можно найти в данных бухгалтерского учета. Как видно изнашего примера, легковые автомобили, ввезенные в качестве транзитного товара 1февраля, были вывезены из страны 12 февраля, т.е. признаков преступления неустановлено. Информацию о движении транзитного товара можно получить из данныханалитического учета к счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 62«Расчеты с покупателями и заказчиками».
Автозапчасти,ввезенные в качестве транзитного товара, фактически из страны не вывозились, ана всю сумму были оприходованы по учету, что содержит признаки преступления поданной статье УК РФ. Информацию об оприходованных товарах можно получить изданных аналитического учета к счетам 41 «Товары», 08 «Капитальные вложения», 01«Основные средства», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Автокосметика,также ввезенная в страну в качестве транзитного товара, из страны не вывозиласьи по учету не оприходована. В данном случае имеются признаки преступления нетолько по данной статье, но и признаки хищения. Информацию о ввезенных товарах,местонахождение которых не установлено, можно получить из данных аналитическогоучета к счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 61 «Расчеты поавансам выданным», 63 «Расчеты по претензиям», 76 «Расчеты с разными дебиторамии кредиторами». На этих счетах появляется дебиторская задолженность,своевременно не погашенная и, в связи с этим, числящаяся длительный период.
Для выявления признаков преступной деятельности приввозе или вывозе сырья под видом «давальческого» целесообразно использоватьэкономическую информацию о деятельности организации, которая ввозит сырье,оформленное как давальческое.
Известно, что давальческое сырье может ввозитьсятолько в том случае, если предприятие имеет договор с поставщиком этого сырьяна переработку или изготовление из него готовой продукции. Поэтому проверкуцелесообразно начинать с изучения такого договора. Затем целесообразно изучитьреальные возможности предприятия, которое ввозит сырье, для выполнения такогодоговора. В частности необходимо установить, располагает ли предприятиесоответствующими производственными мощностями, технологией и др. факторы. Еслиу самого предприятия такой возможности нет, то следует проверить, осуществлялоли оно какую-либо реальную работу по поиску субподрядчиков, направленную навыполнение договора переработки давальческого сырья или изготовления из негоготовой продукции.
В том случае, если само предприятие не располагаетнеобходимыми условиями для выполнения договора, и не вело никакой реальнойработы по поиску субподрядчиков, то вероятнее всего договор на переработкусырья ввозимого под видом давальческого можно будет через суд признатьничтожным.
После этого можно будет доказывать уклонение от уплатытаможенных платежей в уголовном процессе.
В том случае, когда есть основание предполагать, чтоимеет место уклонение от уплаты таможенной пошлины под видом вывоза сырья,оформленного как давальческое, целесообразно сделать запрос через НЦБ Интерполао фирме-получателе этого сырья, для выяснения возможностей этой фирмы реальновыполнить договор переработки сырья или изготовления из него готовой продукции.
Движение сырья, вывозимого как давальческое, найдетотражение на следующих счетах бухгалтерского учета: 10 «Материалы», 48«реализация прочих активов», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».Основанием для записей на этих счетах будут служить накладные на отпускматериалов на сторону, товарно-транспортные накладные, железнодорожныеквитанции, счета-фактуры и некоторые другие документы.
Операции по ввозу сырья для переработки найдутотражение на следующих счетах бухгалтерского учета: 10 «Материалы», 60 «Расчетыс поставщиками и подрядчиками». Основанием для записей на этих счетах служатприемные акты, приходные ордера, товарно-транспортные накладные, счета-фактурыпоставщиков и некоторые другие документы.
Операции по переработке ввезенного сырья и получениииз него готовой продукции должны найти отражение на следующих счетахбухгалтерского учета: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательноепроизводство», 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 40Готовая продукция» и некоторых других. Основанием для записей на этих счетахслужат такие документы, как лимитно-заборные карты, накладные, наряды насдельную оплату труда и некоторые другие.
Исследуя записи на вышеназванных счетах и документы,послужившие основанием для этих записей, можно проследить реальное движениеввозимого или вывозимого сырья и его переработку. Из этих же документов изаписей можно получить необходимые данные, относящиеся к предмету доказывания(время, место, фамилии причастных лиц и другие).
Разновидностью операций по ввозу сырья для переработкиявляются так называемые «толлинговые» операции. Объектом контрабанды здесьобычно являются неучтенные побочные продукты переработки, содержащие компонентыстратегически важного сырья «боковик».
Для исследования операций по переработке такого сырьяиспользуются вышеназванные бухгалтерские счета и записи. Однако, в данномслучае необходимо проведение технологической экспертизы для установленияфактически полученных продуктов переработки исходного сырья. После этого поданным производственных отчетов, и затем бухгалтерским записям, проверяется,все ли компоненты переработки поставлены на учет.
Если не все компоненты поставлены на учет, то можноустановить, кто причастен к этому – производственный персонал или бухгалтерия.
Длявыявления наличия признаков преступления целесообразно провести анализ,результаты которого можно оформить в виде следующей таблицы.
Таблица 2
Анализ
наличия признаков невозвращения из-за границы средств в иностранной валютеНаименование контрагента Джон и К Оушэн Рэд и т.д. Дата и № договора 14.08.99 г. №121
18.09.99 г.
№ 187
24.10.99 г.
№12 Что ожидается к поступлению выручка за экспортный товар
товар по импорту (аванс
перечислен)
возврат средств из
совм. деятл.
Дата поступления:
-согласно договору
-фактически
14.10.99 г
на 14.01.2000
поступления нет
18.11.99 г.
25.11.99 г.
24.12.99 г.
24.12.99 г.
Сумма поступления:
-согласно договору
-фактически
1000000
нет
1200000
1200000
900000
50000
Задержка поступления:
-сумма
-дней
1000000
90
нет
7
850000
нет
Каквидно из таблицы, в первом примере, 14 октября 1999 года должна была поступитьвыручка от реализации экспортного товара на сумму 1 000 000 рублей. Однако, ипо истечении 90 дней выручка на счет исследуемого предприятия в банке непоступила, что дает основания для выводов о наличии признака преступления.
Вовтором примере, согласно договору должны были поступить импортные товары к 18ноября 1999 года на сумму 1 200 000 рублей. Несмотря на то, что товарыпоступили с опозданием на 7 дней, делать выводы, о наличии признаковпреступления нет оснований.
Втретьем примере 24 декабря 1999 года должны были поступить на счет предприятияв банке средства в сумме 900 000 рублей от совместной деятельности. Фактическипоступило в указанный срок только 50 000 рублей. В этой ситуации есть основанияпредполагать о наличии признаков преступления.
Внастоящее время существуют различные способы невозвращения из-за границысредств в иностранной валюте. Например, с целью вывоза средств в иностраннойвалюте за границу в качестве капитала, то есть на срок свыше 180 дней, могутзаключаться фиктивные контракты на закупку товаров за границей, под видом оплаты которых производится авансовое перечисление валюты за границу. Впоследствии, за границей деньги могут быть переведены на счет, подоговоренности с руководителем российского предприятия или инвестированы внедвижимость. Российское предприятие, с целью сокрытия следов преступления,может быть ликвидировано. В этом случае, документы, подтверждающие переводсредств в иностранной валюте за границу, можно обнаружить в банке,обслуживавшем в России валютные операции данного предприятия. Длядоказательства преступления необходима встречная проверка с получателемвалютных средств за границей.
Поаналогии, с целью вывоза капитала за границу, могут заключаться фиктивные договора о совместной, с иностранными партнерами, деятельности. Также, впреступных целях, может производиться инвестирование валютных средств вкраткосрочные ценные бумаги иностранного эмитента, а впоследствии переводитьсяв долгосрочные ценные бумаги с оставлением полученных по ним дивидендов заграницей.
В практике правоохранительных органов встречался итакой факт, когда владелец контрольного пакета акций одного из судостроительныхзаводов (т.е. реальный владелец предприятия) одновременно являлся и владельцемодного из предприятий в Норвегии. Был заключен договор между судостроительнымзаводом и этой норвежской фирмой на поставку оборудования для строящихся судов.Норвежская фирма в данном случае выступала в роли посредника, поскольку сама нипроизводством, ни торговлей не занималась. Судостроительный завод перечислилкрупную сумму в иностранной валюте на счет норвежской фирмы в оплату услуг подоговору. После этого, ссылаясь на форс-мажорные обстоятельства, норвежскаяфирма свои обязательства не выполнила, и не вернула заводу деньги. Источникомэтих денег был целевой государственный кредит, гарантом возврата котороговыступила областная администрация.
Могутбыть и другие варианты, с помощью которых вывезенные за границу валютные средства назад возвращаться не будут. Однако во всех случаях признаки следовпреступления будут оставаться в бухгалтерских документах и записях на счетах.
Поэтому,в качестве источников информации для проведения анализа могут служить записи врегистрах аналитического учета к счету 62 «Расчеты с покупателями изаказчиками», 61 «Авансы выданные», 06 «Долгосрочные финансовые вложения» и 58«Краткосрочные финансовые вложения» — по субсчету «Вложения в совместнуюдеятельность» и некоторым другим счетам. Также целесообразно исследоватьпаспорта валютных сделок, которые должны находиться в обслуживающем исследуемуюорганизацию банке.
Нижеприведен пример одного из способов совершения преступления, выявленногоподразделениями БЭП.
ВРеспублике Хакасия председатель правления ООО «Руда» М. заключилмеждународный контракт с компанией «Molibden (UK) LTD » — Англия, на поставку молибденового концентрата. В нарушение установленногопорядка осуществления внешнеэкономической деятельности М. направил распоряжениев адрес указанной компании о перечислении валютной выручки на счета иностранныхфирм. В результате было недополучено валютной выручки на общую сумму 225 тыс.долларов США.
В бухгалтерской информации следы преступленияостанутся на счетах 40 «Готовая продукция», 46 «Реализация продукции (работ,услуг)», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Одним и признаковпреступной деятельности будет длительно числящаяся дебиторская задолженность запокупателями.
Иногда для сокрытия валютной выручки используютсятоварообменные операции. Сокрытие выручки достигается за счет разницы ценэкспортируемых и импортируемых товаров. Для этого заключается так называемый«двойной контракт». Суть его заключается в том, что в экземпляре контракта,имеющегося в России, указываются одни цены на экспортируемый и импортируемыйтовар, а в экземпляре контракта, остающегося за рубежом указываются другиецены. При этом в экземпляре контракта, остающегося в России цены на импортныетовары могут завышаться, а на экспортные — занижаться. Разница в ценах остаетсяза рубежом.
Для выявления признаков следов преступной деятельностинеобходимо выполнить ряд действий. В частности, проверить соответствиеуказанных в контрактах цен (на время действия контракта) – мировым; выяснить,соблюдаются ли сроки, установленные в контракте – нет ли длительных разрывов вовремени между экспортными и импортными операциями; проследить движение средствна счетах зарубежного партнера по данной сделке. Естественно потребуетсяобращение в НЦБ Интерпола.
Признаки следов преступной деятельности остаются и вбухгалтерской информации. Так в записях на счетах 40 «Готовая продукция», 41«Товары» имеются данные о себестоимости отгруженных на экспорт готовойпродукции или товаров, а на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» –информация об отпускной стоимости отгруженных готовой продукции или товаров.Сопоставив эти данные можно сделать вывод о выгодности или невыгодности даннойсделки. При этом целесообразно проверить по тем же счетам отпускные цены нааналогичную продукцию при реализации на внутреннем рынке.
Признаком преступной деятельности может бытьневыгодность сделок с заграничным партнером и выгодность на внутреннем рынке.
Документы, являющиеся основанием для записей науказанных счетах, были названы выше.
Целесообразно, через посредство НЦБ Интерпола,исследовать записи и на счетах иностранного партнера по этой же сделке, нопрактически это обычно сопряжено с большими трудностями. Вместе с тем именнозаписи на счетах зарубежного партнера позволят получить необходимыедоказательства преступной деятельности, связанной с невозвращением из-заграницы валютной выручки.
Иногда сокрытие валютной выручки происходит присовершении сделок на компенсационной основе. Сокрытие валютной выручкидостигается путем невыполнения обязательных условий встречной поставкизарубежным партнером после поставки товаром российской стороной. При этомневыполнение условий встречной поставки может объясняться, например,форс-мажорными обстоятельствами.
Для выявления признаков преступной деятельностинеобходимо проверить условия контракта на предмет содержания в нем заведомоневыполнимых условий для зарубежной стороны. Необходим и запрос в НЦБ Интерполадля выяснения реального владельца зарубежной фирмы, с которой был заключенконтракт и проверки реальности форс-мажорных обстоятельств. Не исключено, чтореальным владельцем обоих предприятий может быть один и тот же человек.
Признаки следов преступной деятельности остаются вряде документов и записей на счетах бухгалтерского учета. Прежде всего — этоконтракт, на основании которого российская сторона отгрузила продукцию илитовары зарубежному партнеру. Записи по отгрузке продукции или товаров могутнайти отражение на следующих счетах бухгалтерского учета: 10 «Материалы», 40«Готовая продукция», 41 «Товары», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,счетах учета реализации и некоторых других. Основанием для записей на этихсчетах будут накладные на отпуск на сторону, товарно-транспортные ижелезнодорожные накладные, счета-фактуры, таможенные декларации и некоторыедругие документы.
У зарубежного партнера необходимо изучить документы,подтверждающие реальную возможность и предпринимаемые им усилия по исполнениюобязательств, вытекающих из контракта. Целесообразно проследить также, движениепо счетам иностранного партнера средств, полученных от российской стороны. Этопозволит проверить реальность форс-мажорных обстоятельств.
Для сокрытия валютной выручки используют и оффшорныекомпании. Преступная деятельность может осуществляться различными способами.
В частности, посредством перепродажи партии товарачерез контролируемые оффшорные компании по трансфертным ценам. Суть такойоперации заключается в том, что товар из России отгружается по контракту,заключенному с компанией, находящейся в одной из оффшорных зон. При этом стоимостьтовара по контракту занижается по сравнению с мировыми ценами. Затем оффшорнаякомпания перепродает эту партию товара по реальной цене. Разница в ценахостается в оффшорной компании. Таким образом, часть валютной выручки в Россиюне возвращается.
Иногда незаконный вывоз валюты за границу происходитпутем перевода денежных средств через оффшорную компанию-посредника зафиктивные услуги производственного характера.
Для выявления преступной деятельности необходимоустановить реального владельца оффшорной компании; исследовать уровень мировыхцен на товары, которые продавались в оффшорную компанию, выявить фактыперепродажи этих товаров данными компаниями по трансфертным ценам; проверитьреальность выполнения услуг по заключенным с оффшорной компанией контрактам;проверить движение денежных средств на счетах оффшорной компании в банках.
Признаки следов преступной деятельности остаются вряде бухгалтерских документов и записей. В частности необходимо исследоватьучредительные договоры оффшорных компаний; документы на перечисление денежныхсредств в эти компании; выписки из лицевых счетов банков оффшорных компаний;акты выполненных работ и оказанных услуг; накладные, счета-фактуры, таможенныедекларации и другие документы.
Операции по продаже товаров в оффшорные компании могутотражаться на следующих счетах бухгалтерского учета: 10 «Материалы», 40«Готовая продукция», 41 «Товары», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,счетах учета реализации и некоторых других.
Информация, содержащаяся в бухгалтерских документах изаписях на счетах, позволит получить необходимые данные для предметадоказывания.
Рассмотренный выше перечень способов преступнойдеятельности в сфере внешнеэкономической деятельности не являетсяисчерпывающим, также как не является исчерпывающим и составсудебно-бухгалтерской информации. Однако, изучение вышеизложенных материаловпозволит более творчески действовать и в других, нестандартных, ситуациях.
Вопрос2 Исследование операций по учету расчетов с
поставщикамии подрядчиками; с покупателями и заказчиками
Операциипо расчетам, в процессе или под видом которых чаще всего совершаютсяпреступления, обычно осуществляются через коммерческую организацию, котораяявляется с одной стороны покупателем, а с другой стороны поставщиком, т.е.совершающую торговые операции.
Какправило, в преступной схеме задействована организация, продающая свою продукцию(обычно по заниженной цене) и организация, покупающая эту продукцию и продающаяее как товар третьим лицам, как юридическим, так и физическим, по реальнойрыночной цене.
Можетбыть и другая схема, при которой одна организация закупает товар по реальнойрыночной цене и перепродает его по завышенной цене другой организации, вкоторой данные приобретаемые материальные ценности используются в качествесырья и материалов для производства продукции.
Вобоих случаях отличительным признаком операций является их экономическаяневыгодность для одной из сторон сделки. Как правило, эта сторона являетсягосударственным предприятием или предприятием с большой долей государственнойсобственности в уставном капитале. Другими словами менеджеры таких предприятий,включая высших менеджеров, являются наемными работниками, контроль задеятельностью которых со стороны собственников осуществляется неэффективно.
Однаконевыгодность сделки для юридического лица не означает ее невыгодность дляфизических лиц – менеджеров данного юридического лица, которые обычно получаютскрытое вознаграждение за осуществление подобных операций.
Вместес тем следы и признаки преступной деятельности, как было отмечено выше,закономерно остаются в первичных бухгалтерских документах, а также в договорах,контрактах и т.п.Рассмотрим основные из этих документов.
Основные документы, в которых отражается отгрузка готовой продукциипромышленного предприятия.
К таким документам можно отнести договор купли-продажи, в которомоговариваются условия поставки материальных ценностей, их количество, цена,стоимость, юридические адреса сторон и другие данные.
Другим таким документом является приказ-накладная или другой документ(извещение об отправке, приказ на отпуск и т.п.), в которых указываютсянаименование, количество, адрес получателя и другие данные на отгружаемуюпродукцию.
Товарно-транспортную накладнуювыписывают при доставке товаров автомобильным транспортом. Товарно-транспортная накладная состоит из двух разделов: товарного итранспортного. В зависимости от особенностей товаров к товарно-транспортнойнакладной могут прилагаться другие документы, следующие с грузом.
При доставке товаровжелезнодорожным транспортом в качестве сопроводительного документа выступаетжелезнодорожная накладная. К железнодорожной накладной могут быть приложены спецификации и упаковочные листы, о чем делается отметка в накладной. Еслитовар отправлен по железной дороге в контейнерах, то должна оформляться «Накладная на перевозку груза в универсальном контейнере».
Могут составляться и некоторые другие подобные документы, подтверждающиефакт отгрузки продукции получателям. Получатель ценностей обычно обеспечиваетсяпропуском, дающим право на вывоз или вынос с территории предприятия отпущенныхматериальных ценностей. Отпуск на сторону и пропуск оформляются припредъявлении получателем доверенности на получение ценностей.
Факт оплаты отгруженной продукции может подтверждаться счетамипоставщиков, платежными требованиями, платежными поручениями, приходными (упродавца) и расходными (у покупателя) кассовыми ордерами.
Для предоставления в бухгалтерию сведений об остатках и движенииматериальных ценностей в подотчете материально ответственных лиц применяетсяОтчет о движении товарно-материальных ценностей в местах хранения (ф. № М-20,20а).
Может использоваться и Отчет экспедитора (ф. № МХ-21), которыйприменяется для учета товарно-материальных ценностей доставленныхгрузополучателям через экспедицию организации-поставщика. Этот отчетсоставляется экспедитором для отчета перед бухгалтерией своей организации задоставленные товарно-материальных ценности по каждому рейсу автотранспорта.Отчет составляется на основании товарно-транспортных документов.
Движение поступивших в промышленную организацию материальных ценностейоформляется такими же документами, однако вместо накладной на отпуск илитоварно-транспортной накладной выписывается приходный ордер ф. № М-1.
Основные документы, в которых отражается движение приобретенных иреализованных товаров в организациях торговли.
Движение товара от поставщика кпотребителю оформляется товаросопроводительными документами, предусмотренными условиями поставки товаров и правилами перевозки грузов (накладной, товарно-транспортной накладной, железнодорожной накладной, счетом или счетом — фактурой). Накладная в торговой организацииможет выступать как приходным, так и расходным товарным документом.Она должна выписываться материально ответственным лицом при оформлении отпускатоваров со склада, при принятии товаров в торговой организации. В накладной указывается номер и дата выписки; наименование поставщика и покупателя; наименование и краткое описание товара, его количество (вединицах), цена и общая сумма (с учетом налога на добавленную стоимость)отпуска товара.
Накладная подписывается материально ответственнымилицами, сдавшими и принявшими товар и заверяется круглыми печатямиорганизаций поставщика и получателя. Количество оформляемых экземпляров внакладной зависит от условий получения товара покупателем, вида организациипоставщика, места передачи товара и т.д.
Счет - фактура выписывается в техслучаях, когда перечень отгруженных товаров велик. Счет — фактура являетсядля розничной торговой организации приходным товарным документом ивыступает основанием для оплаты поступившего товара.
Оприходование поступивших товаров оформляется путем наложения штампа на сопроводительном документе: товарно-транспортной накладной, счете-фактуре, счете и других документах,удостоверяющих количество или качество поступивших товаров.
Материально ответственное лицо,осуществляющее приемку товара, ставит свою подпись на товаросопроводительных документах и заверяет ее круглой печатью торговойорганизации.
Учет первичных документов по приходутоваров материально ответственные лица обычно ведут в «Журналепоступления товаров», который содержит название приходного документа, егодату и номер, краткую характеристику документа, дату регистрации документа,сведения о поступивших товарах.
Поступающие товары приходуются в деньокончания их приемки по фактическому количеству и сумме.
Оформление и учет реализации товаров вторговой организации зависит от способа расчета за приобретаемый товар междупокупателем и продавцом. Товары в организациях торговли реализуются как заналичный расчет, так и по безналичному расчету.
В розничных организациях денежныерасчеты с населением ведутся с применением контрольно-кассовых машин всоответствии с Законом РФ от 18.06.93 N 5215-1 «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением», Постановлением Совета Министров Правительства РФ от 30.07.93N 745 «Об утверждении Положения по применению контрольно-кассовых машинпри осуществлении денежных расчетов с населением и Перечня отдельныхкатегорий предприятий (в том числе физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в случае осуществления ими торговых операций или оказания услуг), организаций и учреждений, которые в силу специфики своей деятельности либо особенностей местонахождения могут осуществлять денежные расчеты с населением безприменения контрольно-кассовой машины» (с изменениями и дополнениями).
Если киоски, ларьки и т.д. принадлежат розничной торговой организации, то материально ответственнымлицам, работающим в них, выдается в одном экземпляре «Товарнаякнига работника мелкорозничной сети» по форме N 1-РТ. Отпуск товаровоформляется расходной накладной. Данные об отпуске товаров и получении выручки отражаются в книге по совершению операций на основании приходно-расходныхдокументов с выводом каждый раз нового остатка товаров. Записи в книгепроизводятся ответственными лицами, отпускающими товар или принимающимивыручку.
Если товары отпускаются на день (смену) работы материально ответственным лицам, то отпуск оформляетсярасходно-приходной накладной по форме N 16-ОН.
Прием наличных денег оформляется приходным кассовым ордером. Номер, дата приходного ордера и сумма, накоторую продан товар, указываются в расходно-приходной накладной.Количество и сумма нереализованных за день товаров указывается в соответствующих графах расходно-приходной накладной. Затем суммывыручки, полученные кассой, сверяются с суммой проданных товаров. Полный отчетматериально ответственного лица за полученное количество товаров обязателен.
Реализация товаров мелким оптом осуществляется на основании письма-требования на отпуск товара отпокупателя, счета на оплату товара, а отпуск товаров осуществляется послеоплаты счетов и оформляется расходной накладной, в которой делается отметкаоб отпуске и получении товара и ставится круглая печать организации.
Материально ответственные лица вструктурных подразделениях организации обычно ведут «Журнал учетапоступления товара» и «Журнал учета отпуска товара», в которыхдолжны быть указаны номер п/п, дата поступления (или отпуска), наименование товара, количество единиц и сумма поступления (или отпуска),фамилии, инициалы и подпись лица, принявшего (выдавшего) товар.
Материально ответственные лица такжесоставляют отчетность о наличии и движении товаров в сроки от 1 до 10 дней,установленные руководителем и главным бухгалтером торговой организации взависимости от условий работы.
Первичные приходные и расходные документы являются основанием для составления товарного отчета.
В приходной части товарного отчетаотражается в стоимостном выражении остаток товаров на дату составленияпредыдущего товарного отчета и поступление товаров и тары по сопроводительнымдокументам.
В расходной части товарного отчетаподсчитывают общую сумму расхода товаров за отчетный период.
Каждый расходный документ отражаетсяотдельной строкой (продажа товаров мелким оптом, возврат недоброкачественныхтоваров, переброска товаров).
Товарные отчеты составляются материальноответственными лицами в двух экземплярах. Первый экземпляр отчета вместе со всеми оправдательными документами, подтверждающими поступление или выбытие товаров, представляется в бухгалтерию организации, а второй с распискойбухгалтера о приеме отчета остается у материально ответственного лица.
Если материальная ответственность заматериальные и денежные ценности объединена в одном лице или бригаде, томожет составляться товарно-кассовый отчет. В приходной части товарно-кассового отчета указывается остаток товаров на начало отчетного периода и поступление товаров по датам в хронологическом порядке. Приэтом указывается наименование поставщика, номер и дата сопроводительного документа, сумма поступившего товара по каждому поставщику. В расходной части товарно-кассового отчета отражается сумма выручки по кассе закаждый день отчетного периода в целом по предприятию в хронологическом порядке и суммируется расход (сумма выручки) по организации. Затем рассчитываетсяостаток товаров на дату составления товарно-кассового отчета.
Учет товаров в организациях торговлиорганизуется:
— в бухгалтерии — по материальноответственным лицам (бригадам) в стоимостном выражении;
- на складах — по наименованиям, сортам, количеству и цене товара в товарных книгах, товарных карточках.
Материально ответственные лица,отпустившие товары в мелкорозничную сеть, включают расходно-приходные накладныев товарные отчеты и сдают в бухгалтерию торговой организации, где проверяетсясоблюдение правил отпуска товаров продавцам, законченность расчетов по каждойнакладной.
В соответствии со статьей 169 НалоговогоКодекса РФ «Счета-фактуры» налогоплательщики обязаны составлять счета-фактуры,вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок икниги продаж. Эти документы также могут использоваться при выявлении ираскрытии преступлений, совершаемых в процессе или под видом расчетныхопераций, поэтому рассмотрим их подробнее.
В соответствии с требованиями ПостановленияПравительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914 «Об утверждении Правил веденияжурналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книгпродаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» покупатели ведут журналучета полученных от продавцов оригиналов счетов-фактур, а продавцы ведут журналучета выставленных покупателям счетов-фактур, в которых хранятся их вторыеэкземпляры.
Покупатели ведут книгу покупок,предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целяхопределения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению).
Продавцы ведут книгу продаж,предназначенную для регистрации счетов-фактур (лент контрольно-кассовых машин,бланков строгой отчетности, выписываемых в установленных случаях вместосчетов-фактур), составляемых продавцом при совершении операций, в том числе ине облагаемых НДС.
В счете-фактуре указывается количество,цена за единицу, стоимость, ставка и сумма НДС и другие реквизиты.Подписывается этот документ руководителем и главным бухгалтером.
Книги покупок и продаж подписываютсяглавным бухгалтером.
Рассмотрим, как вышеназванные документымогут использоваться при выявлении и раскрытии преступлений, совершаемых подвидом или в процессе некоторых видов расчетных операций.
В настоящее время преступления, совершаемые под видомили в процессе расчетов, осуществляются различными способами. Рассмотримнекоторые из этих способов, документы в которых отражаются признаки и следыпреступной деятельности а также приемы судебной бухгалтерии, используемые дляих обнаружения.
1. Занижение цены отгружаемой продукции напромышленном предприятии и продажа этой продукции по реальной рыночной цене вторговом предприятии. Сделка экономически нецелесообразна для промышленного предприятияи выгодна для торгового предприятия.
Документы, необходимые для обнаружения и доказыванияпреступной деятельности:
а) в промышленном предприятии:
договор купли-продажи, приказ-накладная или другойдокумент на отпуск готовой продукции, товарно-транспортная накладная,железнодорожная накладная со спецификациями и упаковочными листами,доверенность на получение ценностей, пропуск на вывоз груза с территориипредприятия, счета поставщика, платежные требования или поручения, выписки излицевого счета в банке, приходные кассовые ордера (при оплате за отгруженнуюпродукцию наличными), отчет о движении товарно-материальных ценностей в местаххранения (ф. № М-20, М-20а), отчет экспедитора (ф. № МХ-21), счета-фактуры (поНДС), журнал учета выставленных счетов-фактур, книга продаж.
б) в торговом предприятии:
договор купли-продажи, накладная, товарно-транспортнаянакладная, железнодорожная накладная со спецификациями и упаковочными листами,журнал поступления товаров, счета поставщика, платежные требования илипоручения, выписки из лицевого счета в банке, расходные кассовые ордера (приоплате за полученный товар наличными), товарная книга работника мелкорозничнойсети, расходные накладные, журнал учета отпуска товара, товарные отчеты,товарно-кассовые отчеты, счета-фактуры (по НДС), журналы учета полученных ивыставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж.
Приемы судебной бухгалтерии для обнаружения признакови следов преступной деятельности.
1. Встречная проверка – сопоставляются разныеэкземпляры одних и тех же: договора купли-продажи, товарно-транспортнойнакладной, железнодорожной накладной со спецификациями и упаковочными листами,счета поставщика, платежных требований или поручений, счетов-фактур по НДС.
2. Взаимный контроль – сопоставляются товарно-транспортнаянакладная и пропуск на вывоз груза с территории предприятия; выписки из лицевыхсчетов в банках продавца и покупателя; журнал учета выставленных счетов-фактур,книга продаж продавца и журналы учета полученных счетов-фактур и книга покупокпокупателя;
3. Приобретение промышленным предприятием сырья иматериалов от торгового предприятия по ценам, выше рыночных. Сделкаэкономически нецелесообразна для промышленного предприятия и выгодна дляторгового предприятия.
а) в промышленном предприятии:
договор купли-продажи, приходный ордер ф. № М-1,товарно-транспортная накладная, железнодорожная накладная со спецификациями иупаковочными листами, счета поставщика, платежные требования или поручения,выписки из лицевого счета в банке, расходные кассовые ордера (при оплате заполученные материальные ценности наличными), отчет о движениитоварно-материальных ценностей в местах хранения (ф. № М-20, М-20а),счета-фактуры (по НДС), журнал учета полученных счетов-фактур, книга покупок.
б) в торговом предприятии:
договор купли-продажи, накладная, товарно-транспортнаянакладная, железнодорожная накладная со спецификациями и упаковочными листами,платежные требования или поручения, выписки из лицевого счета в банке,приходные кассовые ордера (при оплате за реализованный товар наличными),товарная книга работника мелкорозничной сети, расходные накладные, журнал учетаотпуска товара, товарные отчеты, товарно-кассовые отчеты, счета-фактуры (поНДС), журналы учета выставленных счетов-фактур, книги продаж.
Приемы судебной бухгалтерии для обнаружения признакови следов преступной деятельности.
1. Встречная проверка – проводится по тем жедокументам, что и в предыдущем случае.
2. Взаимный контроль – сопоставляютсятоварно-транспортная накладная и приходный ордер ф. № М-1, выписки из лицевыхсчетов в банках продавца и покупателя; журнал учета выставленных счетов-фактур,книга продаж торговой организации и журнал учета полученных счетов-фактур икнига покупок промышленного предприятия;
3. Завышение предприятием (как торговым, так ипромышленным) цен на услуги, связанные с доставкой приобретенных товаров другихматериальных ценностей с целью создания фиктивной кредиторской задолженности,как источника для последующих хищений.
товарно-транспортная накладная, железнодорожнаянакладная со спецификациями и упаковочными листами, платежные требования илипоручения, выписки из лицевого счета в банке, расходные кассовые ордера (приоплате за оказанные услуги наличными), счета-фактуры (по НДС), журналы учетаполученных счетов-фактур, книги покупок.
Приемы судебной бухгалтерии для обнаружения признакови следов преступной деятельности.
1. Встречная проверка – сопоставляются разныеэкземпляры одних и тех же документов в исследуемой (промышленной или торговойорганизации) и организации, оказывавшей услуги (или указанной в документах, какоказывавшей услуги): договора на оказание услуг и акты выполненных работ,товарно-транспортные накладные, железнодорожные накладные со спецификациями иупаковочными листами, платежные требования или поручения, счета-фактуры (поНДС),.
2. Взаимный контроль – сопоставляются: журналы учетаполученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж.
Перечень способов совершения преступлений, совершаемыхпод видом или в процессе расчетных операций не исчерпывается вышеназванными.Однако, в любом случае, признаки и следы преступной деятельности проявляются ввиде экономически нецелесообразных операций для одной из сторон; созданияфиктивной кредиторской задолженности, как источника для последующих хищений;невыполнения одной из сторон сделки своих обязательств по оплате продукции,товаров, услуг.
Для доказывания субъективной стороны преступления(умысел и корысть) необходимы оперативные мероприятия и следственные действия,при проведении которых должны активно использоваться вышеназванные учетныедокументы.
Литература:
1. Федеральный Закон РоссийскойФедерации «О бухгалтерском учете».
2. Практикумпо судебной бухгалтерии .- Белгород, 2004.
3. Голубятников С.П.,Леханова Е.С. Судебная бухгалтерия. – М., 2002.
4. Попова Л.В., ИсаковаР.Е., Шибаева Н.А. Бухгалтерский учет и судебно-бухгалтерская экспертиза. – М.,2003.
5. Толкаченко А.А., ХарабетК.В. Правовая (судебная) бухгалтерия. – М., 2002.
6. Криминалистика.Расследование преступлений в сфере экономики. – Н. Новгород, 1995.
7. Голубятников С.П.Судебная бухгалтерия. М., 1998.
8. Климович Л.П. Судебнаябухгалтерия. – Красноярск, 2000.
Список используемой литературы.
1. Федеральный Закон РоссийскойФедерации «О бухгалтерском учете».
2. Практикумпо судебной бухгалтерии.- Белгород, 2004.3. Голубятников С.П., Леханова Е.С.Судебная бухгалтерия. – М., 2002.
3. ПоповаЛ.В., Исакова Р.Е., Шибаева Н.А. Бухгалтерский учет и судебно-бухгалтерскаяэкспертиза. – М., 2003.
4. ТолкаченкоА.А., Харабет К.В. Правовая (судебная) бухгалтерия. – М., 2002.
5. Криминалистика.Расследование преступлений в сфере экономики. – Н. Новгород, 1995.
6. ГолубятниковС.П. Судебная бухгалтерия. М., 1998.
Климович Л.П. Судебнаябухгалтерия. – Красноярск, 2000.