Учет амортизации и износа основных средств инематериальных активов
Вторым этапом кругооборота хозяйственных средстввыступает процесс производства, который характеризуется взаимодействием средствтруда, предметов труда и трудовых ресурсов.
В процессе производства, как основные средства, так инематериальные активы теряют свою стоимость и в виде амортизационных отчисленийпереносят ее на создаваемые, на предприятии продукцию, работы, услуги, а такжеотдельной статьей входят в состав административных и прочих затрат.
Порядок начисления и использования амортизационныхотчислений основных средств и нематериальных активов определен как налоговымзаконодательством, так и П(С)БУ № 7 «Основные средства» и П(С)БУ № 8«Нематериальные активы».
Амортизация — систематическое распределение стоимости,которая амортизируется, необоротных активов на протяжении срока их полезногоиспользования (эксплуатации).
Износ необоротных активов — сумма амортизации объектовнеоборотных активов с начала их полезного использования.
Амортизация основных средств
Положением (стандартом) 7 «Основные средства»определено, что объектом амортизации являются основные средства (кроме земли).
Начисление амортизации осуществляется на протяжении срокаполезного использования (эксплуатации) объекта, который устанавливаетсяпредприятием при признании этого объекта активом (при зачислении на баланс), иприостанавливается на период его реконструкции, модернизации, достройки,дооборудования и консервации.
При определении срока полезного использования(эксплуатации) следует учитывать:
ожидаемое использование объекта предприятием с учетом егомощности или производительности;
предполагаемый физический и моральный износ;
— правовые или прочие ограничения относительно сроковиспользования объекта и прочие факторы.
Срок полезного использования (эксплуатации) объектаосновных средств пересматривается в случае изменения ожидаемых экономическихвыгод от его использования.
Амортизация объекта основных средств начисляется, исходяиз нового срока полезного использования, начиная с месяца, следующего замесяцем изменения срока полезного использования.
В соответствии с П(С)БУ 7 амортизация основных средств(кроме прочих необоротных материальных активов) начисляется с применением такихметодов:
прямолинейного;
уменьшения остаточной стоимости;
ускоренного уменьшения остаточной стоимости;
кумулятивного;
производственного.
Следует отметить, что предприятие может применять нормы иметоды начисления амортизации основных средств, предусмотренные налоговымзаконодательством. Итак, шестым методом начисления амортизации являетсяналоговый.
Начисление амортизации проводится ежемесячно. Предприятияс сезонным характером производства годовую сумму амортизации начисляют напротяжении периода работы предприятия в отчетном году.
Месячная сумма амортизации при применении методовуменьшения остаточной стоимости, ускоренного уменьшения остаточной стоимости,прямолинейного и кумулятивного определяется делением годовой суммы амортизациина 12.
Начисление амортизации начинается с месяца, следующего замесяцем, в котором объект основных средств стал пригодным для полезногоиспользования.
Начисление амортизации прекращается, начиная с месяца,следующего за месяцем выбытия объекта основных средств.
Метод 1 — прямолинейный, по которому годовая суммаамортизации определяется делением стоимости амортизируемой на ожидаемый периодвремени использования объекта основных средств.
Метод 2 — уменьшения остаточной стоимости, по которомугодовая сумма амортизации определяется как произведение остаточной стоимостиобъекта на начало отчетного года или первоначальной стоимости на дату началаначисления амортизации и годовой нормы амортизации. Годовая норма амортизации(в процентах) вычисляется как разница между единицей и результатом корнястепени количества лет полезного использования объекта из результата от деленияликвидационной стоимости объекта на его первоначальную стоимость.
Метод 3 — ускоренного уменьшения остаточной стоимости, покоторому годовая сумма амортизации определяется как произведение остаточнойстоимости объекта на начало отчетного года или первоначальной стоимости на датуначала начисления амортизации и годовой нормы амортизации, которая вычисляется,исходя из срока полезного использования объекта, и удваивается.
Метод 4 — кумулятивный, по которому годовая суммаамортизации определяется как произведение стоимости, которая амортизируется, икумулятивного коэффициента. Кумулятивный коэффициент рассчитывается делениемколичества лет объекта основных, которые остаются до конца ожидаемого срокаиспользования объекта основных средств, на сумму количества лет его полезногоиспользования.
Метод 5 — производственный, по которому месячная суммаамортизации определяется как произведение фактического месячного объема выпускапродукции (работ, услуг) и производственной ставки амортизации.Производственная ставка амортизации рассчитывается делением стоимости, котораяамортизируется, на общий объем выпуска продукции (работ, услуг), которойпредприятие ожидает произвести (выполнить) с использованием средств.
Метод 6 — налоговый, согласно которому субъектхозяйствования может применять методы и нормы начисления амортизации,предусмотренные налоговым законодательством.
Так, согласно Закону Украины «О налогообложенииприбыли предприятий» № 334/94-ВР от 28.12.1994 г. предусмотрено, чтоамортизации подлежат затраты на:
приобретение основных фондов и нематериальных активов длясобственного производственного использования, включая затраты на приобретениеплеменного скота и приобретение, закладку и выращивание многолетних насажденийдо начала плодоношения;
самостоятельное изготовление основных фондов длясобственных производственных потребностей, включая затраты на выплатузаработной платы работникам, которые были заняты на изготовлении этих основныхфондов;
проведение всех видов ремонта, реконструкции,модернизации и других видов улучшения основных фондов;
улучшение качества земель, не связанных состроительством, в частности, ирригация, осушение, обогащение и прочеекапитальное улучшение земли.
Суммы амортизационных отчислений изъятию в бюджет неподлежат, а также не могут быть базой для начисления любых налогов, сборов(обязательных платежей).
Не подлежат амортизации затраты налогоплательщика на:
приобретение и откорм продуктивного скота;
выращивание многолетних плодоносных насаждений;
приобретение основных фондов или нематериальных активов сцелью их дальнейшей продажи другим лицам или их использования как комплектующих(составных частей) других основных фондов, предназначенных для дальнейшейпродажи другим лицам;
— содержание основных фондов, которые находятся наконсервации.
Согласно Закона Украины «О налогообложении прибылипредприятий» № 334/94-ВР от 28.12.1994 г. (с изменениями и дополнениями)предусмотрено, что с целью начисления амортизации для определения в дальнейшемоблагаемой налогом прибыли предприятия, основные фонды подлежат распределениюпо таким группам:
группа 1 — здания, сооружения, их структурные компонентыи передающие устройства, в том числе жилые дома и их части (квартиры и местаобщего пользования), стоимость капитального улучшения земли;
группа 2 — автомобильный транспорт и узлы (запасныечасти) к нему, мебель, бытовые электронные, оптические, электромеханическиеприборы и инструменты, прочее конторское (офисное) оборудование, приспособленияи принадлежности к ним;
группа 3 —любые прочие основные фонды, которые невключены в группы 1, 2 и 4.
группа 4 — электронно-вычислительные машины, прочиемашины для автоматической обработки информации, их программное обеспечение,связанные с ними средства считывания или печати информации, прочиеинформационные системы, телефоны (в том числе сотовые), микрофоны и рации,стоимость которых превышает стоимость малоценных товаров (предметов).
К группе 4 включают соответствующие основные фонды,приобретенные (изготовленные) после 1 января 2003 г. (а также затраты на ихулучшение).
Нормы амортизации устанавливаются в процентах кбалансовой стоимости каждой из групп основных фондов на начало отчетного(налогового) периода в таком размере (в расчете на календарный квартал):
группа 1 — с 1.01.04 — 2 процента;
группа 2 — с 1.01.04 — 10 процентов;
группа 3 — с 1.01.04 — 6 процентов;
группа 4 — 15 процентов.
Внимание! Учитывая изменения, которые периодическипроисходят в законодательстве, классификация основных средств с цельюналогообложения в будущем может изменяться!
Балансовая стоимость группы основных фондов па началоотчетного периода рассчитывается по формуле:
Б(а) = Б(а-1) + П(а-1) — В(а-1) — А(а-1),
где Б(а) — балансовая стоимость группы на началоотчетного периода;
Б(а-1) — балансовая стоимость группы на начало периода,который предшествовал отчетному;
П(а-1) — сумма осуществленных затрат на приобретениеосновных фондов, осуществление капитального ремонта, реконструкции,модернизации и других улучшений основных фондов на протяжении периода, которыйпредшествовал отчетному;
В(а-1) — сумма выведенных из эксплуатации основных фондовна протяжении периода, который предшествовал отчетному;
А(а-1)— сумма амортизационных отчислений, начисленных впериоде, который предшествовал отчетному.
Следует отметить, что и годовая норма, и суммаамортизации основных средств не является в четырех раза больше, чемквартальная.
Отметим, что неправильное начисление амортизации имеетнепосредственное влияние на определение прибыли, которая подлежитналогообложению, а также наложение штрафных санкций на предприятие со стороныналоговых органов при условии необоснованного завышения затрат.
Приказом Министерства статистики Украины № 352 от29.12.1995 г. «Об утверждении типовых форм первичного учета»утверждены и введены в действие с 1.01.1996 г. типовые формы учетной документациив части расчета амортизационных отчислений по основным средствам:
ОС-14 «Расчет амортизации основных средств (дляпромышленных предприятий)»
ОС-15 «Расчет амортизации основных средств (длястроительных организаций) »;
ОС-16 «Расчет амортизации по автотранспорту».
Для определения суммы амортизации основных средств,которая надлежит к начислению в отчетном месяце промышленным предприятием,применяется «Расчет амортизации основных средств (для промышленныхпредприятий)» (форма № ОС-14).
Для определения суммы амортизации основных средств, котораянадлежит к начислению в отчетном месяце строительными организациями,применяется «Расчет амортизации основных средств (для строительныхорганизаций)» (форма № ОС-15).
Для определения сумм амортизации автотранспортных средств,которые належат к начислению в отчетном месяце, «вменяется «Расчетамортизации по автотранспорту» (форма ОС-16).
Суммы амортизационных отчислений находят свое отображениепри журнально-ордерной форме учета в журнале-ордере № 4, а при упрощенной формебухгалтерского учета — в Ведомости 4-М (раздел 1) и разделах I и II Ведомости5-М.
Законом Украины «О налогообложении прибылипредприятий» предусмотрено, что амортизация отдельного объекта основныхфондов группы 1 осуществляется до достижения балансовой стоимостью такогообъекта ста не облагаемых минимумов доходов граждан. Остаточная стоимостьтакого объекта относится в состав валовых затрат соответствующего налоговогопериода, а стоимость такого объекта приравнивается к нулю.
Амортизация основных фондов групп 2, 3 и 4 осуществляетсядо достижения балансовой стоимостью группы нулевого значения.
Метод амортизации объекта основных средствпересматривается в случае изменения ожидаемого способа получения экономическихвыгод от его использования. Начисления амортизации по новому методу начинаетсяс месяца, следующего за месяцем принятия решения об изменении методаамортизации.
Отметим, что независимо от того, который из первых пятиметодов начисления амортизации будет избран, — применение шестого метода (налогового)является обязательным, поскольку это связано с определением облагаемой налогомприбыли предприятия.
При условии, что рядом с налоговым применяется еще одиниз вышеуказанных методов начисления амортизации, следует иметь в виду, чтоамортизация, рассчитанная по налоговому методу, найдет свое отображение тольков налоговой декларации.
Вместе с тем записи, как на счетах бухгалтерского учета,так и в балансе и отчете о финансовых результатах, о суммах начисленныхамортизационных отчислений будут сделаны, в свою очередь, на основании тогометода, который, кроме налогового, был дополнительно избран на предприятии.
Исходя из нецелесообразности делать одновременно двойнуюработу, на многих предприятиях при начислении амортизации используютисключительно налоговый метод. В этих условиях и на счетах бухгалтерскогоучета, и в налоговой декларации, и в отчетности (балансе и отчете о финансовыхрезультатах) найдут отображение аналогичные данные, которые касаютсяамортизации.
Амортизация прочих необоротных материальных активовначисляется по методам, которые применяются для основных средств. Амортизациямалоценных необоротных материальных активов и библиотечных фондов можетначисляться в первом месяце использования объекта в размере 50 процентов егоамортизируемой стоимости, а остальные 50 процентов амортизируемой стоимости — вмесяце их изъятия из активов (списания с баланса) вследствие несоответствиякритериям признания активом или в первом месяце использования объекта 100процентов его стоимости.
Любые затраты на разведку (доразведку) и разработкузапасов (месторождений) полезных ископаемых (в том числе нефтяные или газовыебуровые скважины) включаются в отдельную группу затрат налогоплательщика, набалансе которого находятся такие запасы (месторождения), и подлежатамортизации.
В состав указанной группы включаются затраты па разведку(доразведку) и обустройство любых запасов (месторождений) полезных ископаемых.Перечень затрат, которые включаются в такую группу, устанавливается КабинетомМинистров Украины.
Учет балансовой стоимости затрат, связанных с добычейполезных ископаемых, ведется по каждому отдельному месторождению (карьере,шахте, буровой скважине). Порядок такого учета устанавливается Министерствомфинансов Украины.
Сумма амортизационных отчислений отчетного периода назатраты, связанные с добычей полезных ископаемых, рассчитывается по формуле:
С(а) = Б(а) х О(а): О(з),
где С(а) — сумма амортизационных отчислений за отчетныйквартал;
Б(а) — балансовая стоимость группы на начало отчетногопериода, которое равняется балансовой стоимости группы на начало квартала,предшествующего отчетному, увеличенной на сумму затрат на разведку (доразведку)и обустройство запасов (месторождений) полезных ископаемых, понесенных напротяжении предыдущего квартала;
О(а) — объем (в натуральных величинах) полезныхископаемых, фактически добытых на протяжении отчетного квартала;
О(з) — общий расчетный объем (в натуральных величинах)добычи полезных ископаемых на соответствующем месторождении.
Амортизация нематериальных активов
Положением (стандартом) № 8 «Нематериальныеактивы» определено, что начисление амортизации нематериальных активовосуществляется на протяжении срока их полезного использования, котороеустанавливается предприятием при признании этого объекта активом (при зачислениина баланс), но не больше 20 лет.
При определении срока полезного использования объектанематериальных активов следует учитывать:
сроки полезного использования подобных активов;
предполагаемый моральный износ;
правовые или другие ограничения сроков его использованияи другие факторы.
Метод амортизации нематериального актива избираетсяпредприятием самостоятельно, исходя из условий получения будущих экономическихвыгод. Если такие условия определить невозможно, то амортизация начисляется сприменением прямолинейного метода.
Расчет амортизации при применении соответствующих методовначисления осуществляется в соответствии с Положением (стандартом)бухгалтерского учета 7 «Основные средства».
В свою очередь, согласно Закону Украины «Оналогообложении прибыли предприятий», для амортизации нематериальныхактивов применяется линейный метод, по которому каждый отдельный виднематериального актива амортизируется равными частицами, исходя из егопервоначальной стоимости с учетом индексации, которая определяетсяналогоплательщиком самостоятельно, исходя из срока полезного использованиятаких нематериальных активов или срока деятельности налогоплательщика, но неболее 10 лет непрерывной эксплуатации.
Амортизационные отчисления ведутся до достиженияостаточной стоимостью нематериального актива нулевого значения.
Во время расчета стоимости, которая амортизируется,ликвидационная стоимость нематериальных активов приравнивается к нулю, кромеслучаев:
когда существует безотказное обязательство другого лицаотносительно приобретения этого объекта в конце срока его полезногоиспользования;
когда ликвидационная стоимость может быть определена наосновании информации существующего активного рынка и ожидается, что такой рынокбудет существовать в конце срока полезного использования этого объекта.
Начисление амортизации начинается с месяца, следующего замесяцем, в котором нематериальный актив стал пригодным для использования.
Начисление амортизации прекращается, начиная с месяца,следующего за месяцем выбытия нематериального актива.
Срок полезного использования нематериального актива иметод его амортизации пересматриваются в конце отчетного года, если в следующемпериоде ожидаются изменения срока полезного использования актива или измененияусловий получения будущих экономических выгод.
Амортизация нематериального актива начисляется, исходя изнового метода начисления амортизации и срока использования, начиная с месяца,следующего за месяцем изменений. Начисление амортизации приводит к увеличениюзатрат предприятия, а также к увеличению суммы износа необоротных активов.
Счет 13 «Износ (амортизация) необоротныхактивов» предназначен для обобщения информации о начисленной амортизации ииндексации износа необоротных материальных и нематериальных активов, которыеподлежат амортизации.
Счет 13 «Износ (амортизация) необоротныхактивов» имеет такие субсчета:
«Износ основных средств»;
«Износ прочих необоротных материальныхактивов»;
«Накопленная амортизация нематериальныхактивов».
На субсчете 131 «Износ основных средств»обобщается информация о сумме износа тех необоротных активов, учет которыхведется на счете 10 «Основные средства».
На субсчете 132 «Износ прочих необоротныхматериальных активов» обобщается информация о сумме износа тех необоротныхактивов, учет которых ведется на счете 11 «Прочие необоротные материальныеактивы».
На субсчете 133 «Накопленная амортизациянематериальных активов» обобщается информация о сумме износанематериальных активов.
Аналитический учет износа необоротных активов ведетсясоответственно по видам основных средств, прочих материальных необоротныхактивов и нематериальных активов.
По кредиту счета 13 «Износ (амортизация) необоротныхактивов» отображается начисление амортизации и индексации износанеоборотных активов, по дебету — уменьшение суммы износа.
Распределение амортизационных отчислений по объектамзатрат осуществляется на основании таких документов, как: ОС-14 «Расчетамортизации основных средств (для промышленных предприятий)», ОС-15«Расчет амортизации основных средств (для строительных организаций)»;ОС-16 «Расчет амортизации по автотранспорту».
Оформленные и подписанные указанные документыбухгалтером, который осуществляет учет основных средств и нематериальныхактивов, передаются бухгалтеру, который осуществляет учет затрат предприятия.
При использовании журнально-ордерной формы учета учетамортизации и износа ведется в ведомости учета основных средств, книге учетазатрат производства, журнале-ордере № 4, а при упрощенной форме учета вВедомостях 4-М и 5-М.
Тест№36
Распоряжение обслуживающему банку о перечисленииопределенной суммы на счет другого предприятия, оформленное на специальномбланке, называется:
а) заявление на перевод наличности;
б) выписка банка;
в) платежное требование поручение
г) платежное поручение.
Правильный ответ – Г
Тест № 37.
Какой процесс отображается бухгалтерской проводкой Д-т124 — К-т 154:
а) зачисление нематериального актива на Баланспредприятия;
б) отображение затрат, связанных с изготовлениемнематериальных активов;
в) приобретение нематериальных активов;
г) исключение нематериальных активов.
Правильный ответ – А
Тест № 38
Приобретены запасы: в сентябре — 50 единиц по 2,50 грн.;в октябре — 50 единиц по 3,00 грн.; в ноябре — 50 единиц по 2,70 грн. В декабререализовано 70 единиц. Себестоимость запасов на конец декабря за методом ФИФОсоставляет:
а) 225,00 грн.;
б) 215,00 грн.;
в) 219,00 грн.;
г) свой вариант ответа.
Правильный ответ – А
Тест № 39
Какая бухгалтерская проводка составляется при поступленииденег от реализации готовой продукции за наличные:
а) Д-т 311– К-т 701;
б) Д-т 301 – К-т 701;
в) Д-т 701 – К-т 301
г) Д-т 701 – К-т 311.
Правильный ответ – Б
Тест № 40
Приобретены запасы: в январе — 20 единиц по 35 грн.; вфеврале — 15 единиц по 27 грн.; в марте — 30 единиц по 29 грн. В апрелереализовано 33 единицы. Себестоимость запасов на конец апреля за методом ФИФОсоставляет:
а) 972,00 грн.;
б) 924,00 грн.;
в) 1024,00 грн.;
г) свой вариант ответа.
Правильный ответ – Б
Задача 8
Підприємство на умовах передоплати придбалопрограмний продукт для використання його в бухгалтерії. Вартість продукту — 3000,00 грн., у тому числі ПДВ 20%. Строк корисного використання продуктустановить три роки, амортизація нараховується прямолінійним методом.
Відобразити господарські операції вбухгалтерському обліку.№ п/п Зміст операції Дт Кт Сума, грн. 1. Здійснено передоплату за програмний продукт 631 311 3000,00 2. Нараховано податковий кредит з ПДВ 641 631 500,00 3. Отримано програмний продукт від постачальника 153 631 2500,00 4. Введено програмний продукт в експлуатацію 124 153 2500,00 5. Нараховано місячну амортизацію програмного продукту 132 124 69,44
Розрахунок амортизації: 2500,00/3 роки/12місяців=69,44 грн.
Задача 38
Підприємство «А» інвестує тимчасово вільнікошти в облігації підприємства «Б». 01.05.20хх р. воно придбало 200 облігаційпо 940,00 грн., номіналом по 1000,00 грн., ставка відсотка — 10%, відсоткисплачуються 4 рази на рік — 01.04.20хх р.; 01.07. 20ххр.; 01.10. 20хх р.;01.01. 20хх р. Брокерська комісія 700,00 гри. Строк погашення облігацій — 1 січнянаступного року.
Відобразити господарські операції вбухгалтерському обліку.
1) Номінальна вартість придбаних облігацій:1000,00*200=200000,00. 2) Собівартість придбаних облігацій:940,00*200=188000,00 грн.
3) Дисконт: 200000,00-188000,00=12000,00грн.
4) Номінальна сума відсотка:200000,00*10%/12 міс.*8 міс.=13333,33 грн.
5) Ефективна ставка відсотка:
Еф.ст.%= (Річна сума відсотка + Сумадисконта)/((Собівартість+Номінальна вартість)/2)
Еф.ст.%=(13333,33+12000,00)/((200000,00+188000,00)/2)*100%=13,06%
6) Розрахунок амортизації дисконта:
А.д.= Доход за фіксованою ставкою відсотка– Поточна вартість облігацій * Ефективну ставку відсоткаДата нарахування амортизації Доход за фіксованою ставкою відсотка Доход за ефективною ставкою відсотка Сума амортизації Поточна вартість облігацій 01/05/09 188000,00 01/07/09 13333,33/8міс.* 2міс.=3333,33 188000,00* 13,06%/8*2=6138,20 6138,20-3333,33=2804,87 188000,00+ 2804,87=190804,87 01/10/09 13333,33/8міс.* 3міс.=5000,00 190804,87* 13,06%/8*3= 9344,67 9344,67- 5000,00=4344,67 190804,87+ 4344,67=195149,54 01/01/10 200000,00-195149,54= 4850,46 200000,00
Господарські операції:№ п/п Зміст операції Дт Кт Сума 1. Купівля облігацій з дисконтом 352 311 188000,00 2. Нарахована заборгованість брокеру 352 377 700,00 3. Сплачена комісія брокеру 377 311 700,00 4. Нарахована амортизація дисконту на 01/07/09 352 733 2804,87 5. Нараховані відсотки за облігаціями до отримання на 01/07/09 373 732 3333,33 6. Отримані відсотки за облігаціями 311 373 3333,33 7. Нарахована амортизація дисконту на 01/10/09 352 733 4344,67 8. Нараховані відсотки за облігаціями до отримання на 01/10/09 373 732 5000,00 9. Отримані відсотки за облігаціями 311 373 5000,00 10. Нарахована амортизація дисконту на 01/01/10 352 733 4850,46 11. Нараховані відсотки за облігаціями до отримання на 01/01/10 373 732 5000,00 12. Отримані відсотки за облігаціями 311 373 5000,00 13. Погашені облігації 311 352 200000,00 14. Витрати, пов’язані з придбанням облігацій і зараховані раніше в їх первісну собівартість, списуються на фінансові витрати поточного періоду 952 352 700,00
Литература
1. 1.Бухгалтерський облік та фінансова звітність за міжнароднимистандартами. Практичний посібник. С. Ф. Голов, В.М. Костюченко 2004, Лібра,880с.
2. 2.Бухгалтерский учет и финансовая отчетность по международнымстандартам. С. Ф. Голов, В. Н. Костюченко 2008, Фактор, 1008с.
3. 3.Финансовый учет. Издательство: Финансы и статистика, 2006 г. под ред. В.Г.Гетьмана.
4. 4.Финансовый учет. В.П. Литовченко. Серия: Учебники для вузов Издательство:Аспект Пресс, 2006 г.
5. 5.Финансовый учет. В. А. Терехова Серия: Краткий курс. Издательство:Питер, 2005 г.