Введение
В литературе как одно из основных преимуществприменения системы «стандарт-кост» выделяется экономия веденияучетных записей, хотя на первый взгляд может показаться, что использованиестандартов требует больших затрат на их ведение по сравнению с системой учетафактических издержек. На самом деле применение нормативных затрат упрощаетведение учета, так как при использовании этой системы дополнительные затратывозникают лишь при установлении индивидуальных нормативов. Как правило, этизатраты бывают незначительными, и многие нормативы применяются месяцами илидаже годами без изменений. Только существенные изменения, такие как измененияконструкции изделия, освоение нового изделия, замена машинного оборудования,вызывают необходимость их пересмотра. Ценовые составляющие нормативных затратобновляются, как правило, ежегодно или чаще для того, чтобы отразить влияниеинфляции или других факторов на цены приобретаемых материалов или стоимостьрабочей силы. Пересмотр нормативов общепроизводственных расходов осуществляетсяв большинстве компаний независимо от того, применяется или нет система«стандарт-кост».
Учет затрат по нормативам (стандартам) представляетсобой целостную концепцию. При применении ее в полном объеме все данные офактических производственных затратах замещаются их нормативными значениями.Такие счета, как «Материалы», «Основное производство»,«Готовая продукция» и «Себестоимость продаж» (и по дебету,и по кредиту), ведутся с использованием нормативных затрат, а не фактическипонесенных затрат. Бухгалтер ведет отдельные записи о фактических затратах. Вконце учетного периода фактические данные сравниваются с их нормативнымизначениями.
Сущность метода
Одно из основных преимуществ системы«стандарт-кост» состоит в том, что при правильной ее постановкетребуется меньший бухгалтерский штат, чем при учете прошлых затрат, ведь врамках этой системы учет ведется по принципу исключений, т.е. учитываются лишьотклонения от стандартов. Чем стабильнее работает предприятие и чем болеестандартизированы производственные процессы, тем менее трудоемкими становятсяучет и калькулирование.
Нормативные затраты представляют собойпредопределенные реалистичные затраты, которые обычно выражаются в расчете наединицу готовой продукции и включают все три элемента производственных затрат — прямые материальные затраты, прямые трудовые затраты и общепроизводственныерасходы, которые в свою очередь состоят из следующих показателей:
— нормативная цена прямых материалов;
— нормативное количество прямых материалов;
— нормативное рабочее время (по прямым трудозатратам);
— нормативная ставка оплаты прямого труда;
— нормативный коэффициент переменныхобщепроизводственных расходов;
— нормативный коэффициент постоянныхобщепроизводственных расходов.
Использование нормативных затрат устраняетнеобходимость вычисления стоимости единицы (или партии) продукции исходя изданных о фактических затратах каждую неделю или месяц. Единожды определивнормативные затраты прямых материалов, прямого труда и общепроизводственныхрасходов, можно определять общие нормативные затраты на единицу продукции влюбое время. Зная себестоимость единицы изделия, становится возможным приниматьосновные управленческие решения по установлению цены изделия, планированиюдоходов и расходов, оперативно контролировать основные показатели затрат,осуществлять оценку производственных запасов.
Свежий сок приноситбольшую выгоду, а как вы думаете — принесут ли ее свежие какашки?
Записи бухгалтерских проводок в системе учетанормативных затрат аналогичны записям данных о фактических затратах. Главноеотличие заключается в том, что все суммы затрат (прямых материалов, прямоготруда, общепроизводственных расходов) на счете «Основноепроизводство» записываются по нормативным значениям.
При использовании системы «стандарт-кост» ввиде нормативных значений определяются следующие суммы:
— стоимость закупленных прямых материалов по дебетусчета «Материалы» (фактически закупленное количество по нормативнойцене);
— стоимость материалов, потребленных в производстве, скредита счета «Материалы» в дебет счета «Основноепроизводство»;
— стоимость затрат прямого труда по дебету счета«Основное производство» с кредита счета «Расчеты с персоналом пооплате труда»;
— сумма общепроизводственных расходов, отнесенная вдебет счета «Основное производство» с кредита счета«Общепроизводственные расходы» по коэффициентам отдельно попеременной и постоянной частям общепроизводственных расходов;
— себестоимость готовой продукции, перенесенная вдебет счета «Готовая продукция» с кредита счета «Основноепроизводство»;
— себестоимость реализованной продукции, перенесеннаяна счет «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» с кредитасчета «Готовая продукция».
Это означает, что произведенная продукция будетсписана на счет учета «Готовая продукция» и далее при продаже на счет«Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» автоматически понормативным затратам. Когда фактические затраты отличаются от нормативных,возникающие разницы записываются на специальные счета отклонений.
При использовании системы «стандарт-кост» повсем счетам запасов и производства проходят записи нормативных, а нефактических затрат.
Важнейшим элементом нормативного учета является учетпо отклонениям. В соответствии с фактически полученными результатами заотклонения от заданных показателей по различным статьям затрат ответственностьбудут нести конкретные лица (менеджеры). Выявление и учет отклонений,отражаемых в отчетах центров ответственности, обеспечивают постоянный контрольза уровнем затрат и эффективностью использования всех видов ресурсов. Какправило, в организациях производят факторный анализ отклонений с обязательнымвыявлением причин и виновников, а также возможных последствий возникшихотклонений. На основе проведенного анализа вырабатываются меры корректирующеговоздействия, направленные на уменьшение или исключение отклонений в будущем.
Система отклонений
Процесс вычисления суммы и причин отклонений междуфактическими и нормативными затратами называется анализом отклонений. Всеотклонения по содержанию можно подразделить на три группы: отрицательные,положительные и условные.
Отрицательные (неблагоприятные) отклонения могут бытьвызваны перерасходом сырья и материалов, простоями и непроизводительнымитрудозатратами, внеплановым ремонтом оборудования и т.д.
Положительные (благоприятные) отклонения на практикевстречаются реже и свидетельствуют о достижении экономии в использованииразличных видов ресурсов, повышении производительности труда, более эффективномиспользовании оборудования, а иногда и о том, что заданные нормативы затратбыли завышены.
Условные отклонения могут носить как положительный,так и отрицательный характер и могут возникнуть в результате различий вметодике составления сметной и нормативной калькуляций.
Нормативные затраты — планируемый уровень затрат, которыйпоказывает, какими должны быть затраты. Следовательно, если фактические затратывыше нормативных, то такое отклонение считается неблагоприятным, и наоборот — благоприятным. Благоприятным считается отклонение, оказывающее положительныйэффект на операционную прибыль, т.е. увеличивающее прибыль. Соответственно,неблагоприятное отклонение — это отклонение, оказывающее отрицательный эффектна операционную прибыль.
Все отклонения подразделяются на три вида:
— отклонения затрат прямых материалов;
— отклонения прямых трудовых затрат;
— отклонения общепроизводственных расходов.
Каждое из этих отклонений в свою очередьраскладывается на две части, и если все вычисления осуществлены правильно, тообщее отклонение равно сумме двух его составляющих.
Общее отклонение затрат прямых материалов определяетсякак разница между фактическими и нормативными затратами прямых материалов исостоит из двух частей:
— отклонение по цене прямых материалов;
— отклонение по использованию прямых материалов.
Общее отклонение прямых трудовых затрат определяетсякак разница между фактическими затратами труда и нормативными затратами трудана произведенные единицы продукции за исключением брака (как окончательного,так и исправимого) и зависит от двух факторов:
— отклонение по ставке оплаты прямого труда;
— отклонение по производительности прямого труда.
Анализ отклонений общепроизводственных расходовотличается по уровню сложности. Сначала вычисляется общее отклонениеобщепроизводственных расходов, которое определяется как разница между фактическимиобщепроизводственными расходами, имевшими место, и нормативнымиобщепроизводственными расходами, начисленными (отнесенными на производимуюпродукцию) с использованием коэффициентов переменных и постоянныхобщепроизводственных расходов. Затем общее отклонение подразделяют на двечасти: контролируемое отклонение общепроизводственных расходов и отклонениеобщепроизводственных расходов по объему. Работу надо прочесть перед сдачейпреподавателю, или тупому списыванию.
Не воруй изИнтернета.
Контролируемое отклонение общепроизводственныхрасходов представляет собой разницу между фактически понесеннымиобщепроизводственными расходами и бюджетными общепроизводственными расходами врасчете на достигнутый уровень производства. Другими словами, сравниваютсяфактические и бюджетные (запланированные) общепроизводственные расходы дляодного уровня производства, что позволяет оценить результаты деятельностиподразделений и конкретных менеджеров, не зависящие от изменения уровняпроизводства.
Отклонение общепроизводственных расходов по объемуопределяется как разница между бюджетными общепроизводственными расходами врасчете на достигнутый уровень производства и общепроизводственными расходами,отнесенными на производимую продукцию по нормативным коэффициентам дляпеременных и постоянных общепроизводственных расходов.
Определение отклонений помогает выявить областиэффективности и неэффективности всей деятельности или отдельных областей ифункций организации. Помимо определения суммы отклонения важно выяснить причинуэтого отклонения. Когда причина известна, управляющий может предпринятьсоответствующие действия для корректировки проблемы.
Для записи отклонений фактических затрат отнормативных необходимы соответствующие проводки. При ведении учетных записейнеобходимо соблюдать следующие принципы:
— все записи на счетах запасов ведутся по нормативам;
— для каждого вида отклонений выделяется отдельныйсчет;
— неблагоприятные отклонения отражаются по Дебету этихсчетов, благоприятные — по Кредиту.
Особенность рассматриваемой системы — учет отклоненийведется с использованием отдельного счета «Отклонения», причем покаждому виду отклонений выделяют субсчет. В учете собирается информация о том,что должно было произойти, и о том, какие отклонения имели место.
Бухгалтерский учет
Для отражения в бухгалтерском учете возникающихотклонений можно использовать балансовый сч. 16 «Отклонение в стоимостиматериальных ценностей», который предназначен для учета отклонений встоимости материалов. В данном случае на сч. 16 отражаются все возникшиеотклонения от стандартных издержек: по материалам, трудозатратам, накладнымрасходам. Благоприятные отклонения записываются по Кредиту счета,неблагоприятные — по Дебету.
Рассмотрим один из вариантов организации учетного процессапо системе «стандарт-кост». Все затраты по нормам отражаются на сч.20 «Основное производство». Незавершенное производство оценивается наоснове нормативных значений. Произведенная продукция списывается на сч. 43«Готовая продукция» и далее на сч. 90 «Продажи»автоматически по нормативным затратам. Если фактические затраты отличаются отнормативных, то возникают отклонения, которые показывают на специальныхсубсчетах к сч. 16. Эти субсчета открывают в зависимости от места возникновенияотклонений, не затрагивая сч. 20 «Основное производство».
Например, для учета отклонений по материаламоткрываются субсч. 16/10 «Отклонения по материалам», по трудозатратам- субсч. 16/70 «Отклонения по оплате труда», по общепроизводственнымзатратам — субсч. 16/25 «Отклонения по общепроизводственнымзатратам». Внутри этих субсчетов могут еще открываться субсчета:
16/10/01 «Отклонения по цене прямыхматериалов»;
16/10/02 «Отклонения по использованию прямыхматериалов»;
16/70/01 «Отклонения по ставке оплаты прямоготруда»;
16/70/02 «Отклонения по производительностипрямого труда»;
16/25/01 «Контролируемое отклонениеобщепроизводственных расходов»;
16/25/02 «Отклонения общепроизводственныхрасходов по объему».
В результате на счете 16 аккумулируются всеотклонения, которые суммируются. По истечении определенного времени сальдо поэтому счету списывают не на себестоимость продукции, а на финансовыерезультаты.
Рассмотрим порядок отражения операций на счетахбухгалтерского учета при системе «стандарт-кост».
1. Приобретены и оприходованы на склад основныематериалы от поставщиков:
Дебет сч. 10 «Материалы» — увеличениезапасов материалов записывается по фактически закупленному количеству, но понормативной цене (Нормативная цена x Фактическое количество)
Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками иподрядчиками» — учитываются счета к оплате по фактическим затратам дляотражения соответствующей задолженности перед поставщиком (Фактическая цена xФактическое количество);
Дебет (Кредит) субсч. 16/10/01 «Отклонение поценам» — определяется отклонение по цене прямых материалов [(Нормативнаяцена — Фактическая цена) x Фактическое количество].
2. Произведено списание материалов на основноепроизводство:
Дебет сч. 20 «Основное производство» — всесуммы на счете записываются по нормативам (Нормативное количество x Нормативнаяцена за 1 единицу)
Кредит сч. 10 «Материалы» — с этого счетадолжно быть списано фактически отпущенное в производство количество материаловпо нормативной цене, так как по этой цене оно было оприходовано (Фактическоеколичество x Нормативная цена за 1 единицу). Напомним, что материалы могут бытьиспользованы в меньших количествах, чем закуплено.
Дебет (Кредит) субсч. 16/10/02 «Отклонение поиспользованию материалов» — определяется отклонение по использованиюпрямых материалов [(Фактическое количество — Нормативное количество) xНормативная цена за 1 единицу].
3. Начислена заработная плата основнымпроизводственным рабочим:
Дебет сч. 20 «Основное производство» — счетдебетуется по нормативным затратам (Нормо-часы x Нормативная ставка оплатытруда)
Кредит сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплатетруда» — счет должен кредитоваться на сумму фактических затрат трудапроизводственных рабочих (Фактически отработанные часы x Фактическая ставкаоплаты труда).
Отклонения, если они вычислены правильно, будутбалансировать разницу между двумя этими суммами:
Дебет (Кредит) субсч. 16/70/01 «Отклонения поставке оплаты прямого труда» — определяется соответствующее отклонение[(Фактическая ставка — Нормативная ставка) x Фактические часы];
Дебет (Кредит) субсч. 16/70/02 «Отклонения попроизводительности прямого труда» — определяется соответствующееотклонение [(Фактические часы — Нормативные часы) x Нормативная ставка].
4. Осуществляется распределение общепроизводственныхрасходов (закрытие счетов и запись отклонений).
Запись отклонений общепроизводственных расходовотличается по времени и технике от отражения отклонений прямых затрат труда иматериалов. Сначала общая сумма общепроизводственных расходов показывается подебету сч. 20 «Основное производство» по нормативам: Нормативные часыпрямого труда x Нормативные коэффициенты переменных и постоянныхобщепроизводственных расходов.
Отнесение общепроизводственных затрат на производство:
Дебет сч. 20 «Основное производство»
Кредит сч. 25 «Общепроизводственные расходы»- на сумму нормативных общепроизводственных затрат.
Отклонение фактических расходов от нормативныхопределяется позднее, когда синтетический счет 25 «Общепроизводственныерасходы», где по дебету собираются все фактически понесенные общепроизводственныерасходы, а по кредиту — нормативные общепроизводственные расходы, закрывается вконце периода.
Отражение фактических общепроизводственных затрат втечение отчетного периода:
Дебет сч. 25 «Общепроизводственные расходы»Кредит сч. 10 «Материалы», 02 «Амортизация основныхсредств», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69«Отчисления на социальные нужды»… — на сумму фактически понесенныхобщепроизводственных расходов.
Запись отклонений:
Дебет (Кредит) субсч. 16/25/01 «Контролируемоеотклонение общепроизводственных расходов» — списывается отклонениеобщепроизводственных расходов по объему;
Дебет (Кредит) 16/25/02 «Отклоненияобщепроизводственных расходов по объему» — отражается контролируемоеотклонение общепроизводственных расходов.
5. Выпущена из производства и оприходована на складготовая продукция:
Дебет сч. 43 «Готовая продукция»
Кредит сч. 20 «Основное производство» — таккак все элементы затрат на счете 20 учтены по нормативам, то списание затраттакже должно производиться по нормативной себестоимости.
6. Отражена выручка от продаж (продажа готовойпродукции):
Дебет сч. 62 «Расчеты с покупателями изаказчиками»
Кредит сч. 90 «Продажи» субсчет«Выручка» — на сумму выручки.
7. Списывается себестоимость проданной продукции:
Дебет сч. 90 «Продажи» субсчет«Себестоимость продаж»
Кредит сч. 43 «Готовая продукция» — на суммунормативной себестоимости продукции.
8. Закрытие счетов отклонений в конце учетногопериода.
Финализация
В конце периода все сальдо на счетах отклонений должныбыть перенесены одним из двух способов в зависимости от сложившейся ситуации.
1. Если вся продукция была полностью завершена впроизводстве и продана, то все отклонения переносятся на сч. 90«Продажи» субсчет «Себестоимость продаж».
Счет 16 в конце отчетного периода закрывается:подсчитываются обороты, и разница между дебетовым и кредитовым оборотамипереносится на сч. 90 «Продажи». Если дебетовый оборот будет большекредитового, то делается дополнительная проводка на сумму разницы:
Дебет сч. 90 «Продажи» субсчет «Себестоимостьпродаж»
Кредит сч. 16 «Отклонения в стоимостиматериальных ценностей» — все отклонения включаются в себестоимостьпроданной продукции.
А в случае превышения кредитового оборота наддебетовым — сторнировочная запись. Соответствующая проводка записывается такимобразом:
Дебет сч. 90 «Продажи» субсчет«Себестоимость продаж»
Кредит сч. 16 «Отклонения в стоимостиматериальных ценностей» — сторно.
2. Если в конце периода выявляются значительныеостатки по сч. 20 «Основное производство» и 43 «Готовая продукция»(не вся продукция окончательно завершена и/или не вся готовая продукцияпродана), то сумма всех отклонений должна быть распределена на сч. 20«Основное производство», 43 «Готовая продукция», 90«Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» пропорциональноостаткам на них:
Дебет сч. 20 «Основное производство», 43«Готовая продукция», 90 «Продажи» субсчет«Себестоимость продаж»
Кредит сч. 16 «Отклонения в стоимостиматериальных ценностей» — дополнительной записью, при превышениинеблагоприятных отклонений над благоприятными;
Дебет сч. 20 «Основное производство», 43«Готовая продукция», 90 «Продажи» субсчет«Себестоимость продаж»
Кредит сч. 16 «Отклонения в стоимостиматериальных ценностей» — сторно, при превышении благоприятных отклоненийнад неблагоприятными.
Заключение
Таким образом, система «стандарт-кост»позволяет планировать и контролировать затраты, а также стимулирует организациик выявлению резервов; позволяет определять размер и причины отклонений в целяхсвоевременного устранения явлений, негативно влияющих на производственныйпроцесс.
Данные, сформированные в системе«стандарт-кост», способствуют решению таких вопросов, как определениесебестоимости единицы продукции, запасов, формирование политики продаж,оперативное выявление отклонений и контроль за затратами, бюджетноепланирование, прогнозирование уровня нормативных затрат, поэтому данная системаиспользуется на производственных предприятиях.
Литература
1. Апчерч А. Управленческий учет: принципы и практика.- М.: «Финансы и статистика», 2002.
2. Друри К. Управленческий и производственный учет. — 6-е изд. — М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007.
3. Николаева О.Е., Шишкова Т.В. Управленческий учет. — М.: УРСС, 2000.
Кубанский государственный университет
РЕФЕРАТ
СИСТЕМА «СТАНДАРТ-КОСТ» В БУХГАЛТЕРСКОМ(ФИНАНСОВОМ) УЧЕТЕ
ПРОВЕРИЛ
Ф.Т.Хот
К. э. н.,
доцент
ВЫПОЛНИЛ
Э.Я. Каселянский
Краснодар
24.01.2008