--PAGE_BREAK--
Учет краткосрочной аренды основных средств
Аренда может быть краткосрочной (до 1 года, а по зданиям, сооружениям и нежилым помещениям в жилых домах — до 5 лет) и долгосрочной (свыше 1 года, или 5 лет в зависимости от объектов аренды).
В краткосрочную аренду передаются или принимаются отдельные объекты основных средств. Условия аренды определяются в договоре. Передача объекта в аренду оформляется актом приемки-передачи основных средств формы №ОС-1. На арендный период к арендаторам переходит только право владения арендованным имуществом, а право собственности остается у арендодателя. Поэтому объект, сданный в краткосрочную аренду, с баланса арендодателя не списывается и на баланс арендатора не принимается. Арендодатель делает отметку в инвентарной карточке объекта и перечисляет первоначальную стоимость объекта на субсчет счета 01 «Основные средства в аренде». Копия инвентарной карточки объекта передается с актом приемки-передачи арендатору. Амортизацию на сданный в аренду объект начисляет арендодатель. Однако сумма начисленной амортизации относится арендодателем не на издержки производства, а на операционные расходы — Д 91 — К 02. Одновременно арендодатель начисляет причитающуюся ему арендную плату как задолженность арендатора — Д 76 — К 91. Поступление арендной платы оформляется проводкой Д 51 — К 76. Если арендные платежи поступают авансом за предстоящие периоды, то они учитываются как доходы будущих периодов — Д 51 — К 98, а затем по наступлению соответствующего периода списываются в прибыль текущего периода — Д 98 — К 99.
Арендатор принимает арендуемый объект по акту приемки-передачи на забалансовый счет 001 «Арендованные основные средства». Аналитический учет арендованных объектов ведется арендатором по копиям инвентарных карточек, полученных от арендодателя. В сроки, установленные договором аренды, арендатор начисляет арендную плату проводкой Д 25, 26 — К 76. При начислении арендной платы авансом издержки учитываются как расходы будущих периодов — Д 97 — К 76, а затем списывается в издержки производства постепенно в периоды отнесения Д 25, 26 — К 97.
Учет долгосрочной аренды основных средств (лизинговых операций)
В долгосрочную аренду могут передаваться объекты основных средств, бывшие в употреблении у арендодателя, и новое имущество, не бывшее в эксплуатации. В настоящее время приобретают все более широкое применение лизинговые формы аренды. Основное отличие лизинга от других форм аренды заключается в том, что в лизинг передается имущество, относящееся к новым основным средствам, ранее не использовавшееся лизингодателем, а приобретенное им специально с целью передачи в аренду лизингополучателем. Лизинг может быть с выкупом или без выкупа арендованного имущества лизингополучателем. Лизингодателем может выступать сам производитель передаваемого в аренду оборудования или посредник между производителем оборудования и лизингополучателем. В этом случае посредник (лизингодатель) приобретает арендованное оборудование у производителя и передает его лизингополучателю. В экономическом смысле лизинг — это кредит, предоставляемый лизингодателем лизингополучателю в форме передаваемого в аренду имущества. Передача имущества арендатору производится по месту нахождения последнего в установленный срок за соответствующую плату. Одновременно к арендатору переходит риск случайной гибели или случайной порчи имущества. Переданное по лизингу имущество считается собственностью лизингодателя. Для учета лизингового имущества используются счета 03 — «Доходные вложения в материальные ценности» и забалансовый счет 011 — «Основные средства, сданные в аренду».
На счете 03 учитывается наличие и движение вложений предприятия в материальные ценности, предоставленные по договору во временное пользование, с целью получения дохода. Материальные ценности учитываются в первоначальной оценке, исходя из фактически произведенных затрат по приобретению этих ценностей, включая расходы по доставке, монтажу и установке. Поступление таких объектов осуществляется проводкой Д 03 — К 08. При переходе материальных ценностей по условиям договора аренды в собственность арендатора на сумму стоимости имущества делается проводка Д 91 — К 03. Одновременно на сумму платежей по договору лизинга делается проводка Д 76 — К 98, а затем эти доходы постепенно списывается на прибыль проводкой Д 98 — К 99. Если по окончании срока договора аренды имущество возвращается лизингодателю и не используется для последующего лизинга, стоимость переносится проводкой Д 01 — К 03.
Лизинговое имущество может учитываться как на балансе лизингодателя, так и на балансе лизингополучателя. При наличии в договоре аренды условия об учете лизингового имущества на балансе лизингополучателя, при его возврате лизингодателю остаточная стоимость отражается Д 03 — К 76. Если по условиям аренды имущество должно учитываться на балансе лизингополучателя, лизингодатель учитывает переданное имущество на забалансовом счете 011. Если же имущество учитывается у лизингодателя, то у лизингополучателя оно учитывается на счете 001. При учете на балансе лизингополучателя имущество учитывается как приобретение основных средств.
Инвентаризация основных средств
Инвентаризация зданий, сооружений и других неподвижных основных средств может проводиться 1 раз в 2-3 года, библиотечных фондов — 1 раз в 5 лет. Кроме того, инвентаризация проводится обязательно при передаче имущества предприятия в аренду, выкупе, продаже, преобразовании предприятия, при смене материально ответственных лиц, при установлении фактов хищений, злоупотреблений, порчи, в случае пожаров и стихийных бедствий. Инвентаризация основных средств проводится комиссией, назначенной руководителем предприятия. До начала инвентаризации проверяется наличие и состояние инвентарных карточек объектов и устраняются выявленные в них недочеты. В процессе инвентаризации объекты осматриваются в натуре и регистрируются в отдельной описи. Фактическое наличие объектов основных средств сличается с учетными данными. Выявленные расхождения отражаются в учете. Основные средства, указанные в излишке, приходуются проводкой Д 01 — К 99. Недостачи списываются проводками Д 01.10 — К 01 (первоначальная стоимость), Д 02 — К 01.10 (износ), Д 91 — К 01.10 (остаточная стоимость), Д 94 — К 91 (до выяснения виновных лиц), Д 73.3 — К 94 (по выявлению виновных лиц). Если виновники не установлены или взыскание с виновных лиц отказано судом, убыток по недостачам списывается за счет прибыли проводкой Д 99 — К 94.
Промышленные предприятия представляют годовой статистический отчет «Сведения о наличии и движении основных фондов и других нефинансовых активов». Отчет предоставляется до 21 января следующего за отчетным года статистическим органам (наличие, движение, начисление амортизации, затраты на ремонт).
Анализ фонда труда и заработной платы
В рыночных условиях хозяйствования предприятиям предоставлена большая свобода в использовании трудовых ресурсов и определении форм и размеров оплаты труда сотрудников. Сотрудники же, в свою очередь, достаточно свободно могут выбирать предприятие, на котором им будут предложены наиболее привлекательные условия, причем едва ли не во всех случаях на первом месте при принятии ими решения о трудоустройстве будет стоять размер оплаты труда.
Оплата труда– это выраженная в денежной форме доля труда сотрудника, вложенного им при создании продукции предприятия. Эта доля выплачивается сотруднику, и он единолично распоряжается этими средствами.
Заработная плата всех сотрудников предприятия в сумме дает показатель ФЗП (фонда заработной платы), который занимает немалую долю в расходах предприятия. В зависимости от отраслевой принадлежности, индивидуальных особенностей деятельности предприятия и политики руководства в области выплат сотрудникам доля расходов на ФЗП может колебаться от нескольких процентов до половины общей суммы затрат предприятия. Это немалая величина, поэтому анализ этой статьи расходов предприятия так важен.
Большое значение имеет также анализ использования фонда рабочего времени сотрудниками. Все рабочее время можно подразделить на несколько категорий:
— отработанное оплаченное (помимо времени, отработанного в течение рабочего дня по обычному графику, это может быть время сверхурочных работ, работы в выходные и праздничные дни и т.п.);
— неотработанное оплаченное (вынужденные простои, ежегодные отпуска, временная нетрудоспособность и т.п.);
— неотработанное неоплаченное (прогулы, опоздания и т.п.).
От того, к какой категории относится рабочее время, зависит способ оплаты и, в конечном итоге, то, к какому типу затрат эти суммы будут отнесены (согласно российскому законодательству некоторая часть этих расходов в состав себестоимости не включается и относится на чистую прибыль предприятия). Обычно доля таких расходов невелика, но и она весьма невыгодна для предприятия.
Помимо заработной платы, выплачиваемой сотрудникам в денежной и натуральной форме (оклады, премии и вознаграждения регулярного характера, компенсационные выплаты за вредные условия труда, внеурочные работы и т.п.), расходы предприятия, связанные с оплатой труда, включают оплату неотработанного времени и единовременные выплаты, а также различные обязательные отчисления. Все эти расходы формируют показатель ФОТ.
Различают две основные формы оплаты труда: повременную, при которой заработная плата сотрудника зависит от количества отработанного времени, и сдельную, при которой заработок зависит от количества произведенной продукции. Кроме того, на разных предприятиях могут применяться различные их комбинации и разновидности. Как и для полных затрат, в полном объеме ФЗП предприятия можно выделить её постоянную составляющую, которую можно отождествить с заработной платой сотрудников, работающих повременно, и переменную часть, зависящую от выработки рабочих-сдельников. Соотношение переменной и постоянной частей на предприятиях различных отраслей может сильно варьироваться, и их отношение всегда меньше единицы, поскольку на любом предприятии часть сотрудников (по крайней мере, административный и обслуживающий персонал) работает с повременными условиями оплаты труда.
Широкое распространение получили премиальные и прогрессивные разновидности двух основных форм оплаты труда. Так, сдельно-премиальная форма подразумевает, что к прямой сдельной оплате добавляется премия за достижение определенного уровня выработки, сдельно-прогрессивная – что при выполнении нормированных заданий сверхнормативная продукция оплачивается по более высоким расценкам, а при повременно-премиальной системе к заработной плате за отработанное время добавляется премия за качество работы или достигнутые результаты.
Полезную информацию для оперативного управления производством дает анализ выполнения норм выработки и использования рабочего времени. Нормы выработки устанавливаются технологическими подразделениями предприятий или вышестоящими органами, ответственными за нормирование. Разумеется, не для каждого вида деятельности возможно нормирование, но для промышленных предприятий, выпускающих серийную продукцию или предоставляющих стандартизованные услуги, нормы выработки имеют решающее значение в процессе деятельности. Нормирование устанавливает нормы расхода ресурсов (материальных и трудовых) на изготовление единицы выпуска, а также на отдельные операции в ходе технологического процесса. Нормирование лежит в основе определения размера заработной платы производственных рабочих в большинстве отраслей народного хозяйства.
Анализ фонда заработной платы проводят по тому же плану, что и анализ других видов расходов: по сравнению с нормативной или плановой величиной либо по сравнению с предыдущим отчетным или базовым периодом. При ярко выраженной сезонности в деятельности предприятия будет полезным приводить сравнение с аналогичным периодом прошлых лет. Например, для предприятия по производству сельскохозяйственной продукции «пиком» деятельности являются летние месяцы и сентябрь, для отеля на горнолыжном курорте – сезон с января по март. Анализ проводится по категориям работающих и по подразделениям. В результате анализа выявляются тенденции изменения и причины перерасхода или недорасхода ФОТ относительно нормативных или плановых значений.
При анализе данных, касающихся фонда оплаты труда и использования рабочего времени, широко используются различные индексные показатели.
Оплата труда и производительность
В нынешней российской экономической ситуации рост заработной платы сотрудников, как средний (на одного работающего), так и её полной суммы по предприятию, является, прежде всего, отражением инфляционных процессов в стране, и если темп роста её соответствует темпу инфляции, никаких выводов об эффективности использования средств фонда оплаты труда в общем случае сделать нельзя. Однако, помимо общего роста цен в стране, заработная плата работников предприятия должна отражать реальный выпуск продукции данным предприятием в целом и вклад каждого сотрудника в частности. Какой должна быть связь производительности предприятия и заработной платы его персонала?
Показатель производительности исчисляется как результат работы предприятия (выручка), отнесенный к вложенным ресурсам (производительность на 1 руб. затрат, одно рабочее место, единицу времени или на одного работающего). Говоря о трудовом вкладе каждого работающего в результат деятельности предприятия, отметим, что лучшим (хотя и не лишенным своих недостатков) способом оценить такой вклад с учетом индивидуальных различий работающих является система коэффициентов трудового участия. Наименее субъективной такую систему можно считать в том случае, когда она строится на соотнесении некоторых коэффициентов и определенных должностей или разрядов, соответствующих тарифной сетке или штатному расписанию предприятия. Попытка внедрить более субъективные определения трудового вклада работников в результат работы всего предприятия или его отдельных подразделений вызывают у аналитиков и сторонних пользователей результатов анализа множество вопросов: что за обобщенный показатель, как учтен вклад каждого работающего и почему так, а не иначе. Еще большее противодействие система индивидуальных коэффициентов трудового участия встречает среди сотрудников предприятия, особенно в том случае, когда к индивидуальным коэффициентам участия привязана система материального стимулирования. Чтобы избежать подобного рода трудностей, требуется найти другой показатель результативности деятельности предприятия, учитывающий степень участия всех его сотрудников в достижении общей цели. В качестве такого универсального обобщающего показателя используют денежный эквивалент трудового вклада работников: им является заработная плата. Разумеется, такой подход тоже не лишен недостатков, но он является самым объективным из всех возможных, поэтому достаточно широко используется в аналитических целях.
Согласно российскому законодательству расходы предприятия не оплату труда сотрудников не ограничиваются выплатой заработной платы, оговоренной в контрактах, трудовых договорах и тарифных справочниках. Для предприятий всех форм собственности обязательными являются отчисления с фонда заработной платы сотрудников в фонды социального страхования и пенсионный (в настоящее время обязательные отчисления составляют 38% фонда заработной платы). Кроме того, сотрудникам выплачиваются отпускные, дотации на питание, материальная помощь, оплачиваются командировочные расходы, надбавки за особые условия работы (вредность, сверхурочные работы и т.п.), премии по итогам квартала или года или по выполнении определенного заказа, оплачивается время простоя и изготовления брака не по вине работника, и т.д. Часть этих расходов являются затратами (т.е. предприятие может отнести их на себестоимость продукции), а часть выплачивается из чистой прибыли. В любом случае это немалые суммы, и в анализе их кроется возможность не только и даже не столько экономить на фонде оплаты труда, поскольку это чревато социальной напряженностью на предприятии. Тщательный анализ всех статей расходов позволит более эффективно формировать себестоимость продукции, повышая тем самым показатели финансовой результативности работы предприятия.
Связь производительности и размеров оплаты труда сотрудников отражается в удельных показателях объема произведенной продукции на 1 руб. заработной платы или фонда оплаты труда. В процессе анализа исчисляются следующие величины:
— выручка на 1 руб. заработной платы или ФОТ всех сотрудников предприятия;
— выручка на 1 руб. заработной платы или ФОТ производственных рабочих;
— выручка на 1 руб. заработной платы или ФОТ специалистов (для предприятий непроизводственной сферы);
Обратные показатели тоже используются достаточно широко:
— доля заработной платы в 1 руб. выручки;
— доля расходов на оплату труда в 1 руб. выручки;
— доля заработной платы в себестоимости продукции предприятия;
— доля расходов на оплату труда в общей сумме расходов предприятия;
— доля заработной платы в 1 руб. товарной или готовой продукции.
Для этой группы показателей обычно существуют нормативные значения, которые могут сильно варьироваться для предприятий разных отраслей. Для промышленных предприятий доля заработной платы в 1 руб. выручки составляет несколько процентов, иногда до 20% и выше. В образовательных учреждениях, консультационных фирмах, предприятиях сферы услуг и компаниях, работающих в сфере высоких технологий, т.е. там, где материальные затраты на выпуск продукции экстремально низки или совсем отсутствуют, норматив ФОТ к объему реализованной продукции может составлять до 70%.
Аналогично показателю производительности на 1 работающего, при анализе исчисляют также показатель размера заработной платы на одного работающего на предприятии рабочего, производственного рабочего или сотрудника другой категории.
Рост производительности труда для любого предприятия, безусловно, является положительным фактором. Увеличение выпуска продукции в единицу времени обычно сопровождается и ростом абсолютной величины суммарной заработной платы сотрудников. Однако не всегда производительность и заработная плата изменяются в одном направлении. Анализ темпов изменения этих величин даст полезную информацию об эффективности деятельности предприятия. Возможные варианты одновременного изменения удельных показателей производительности и заработной платы сотрудников приведены в таблице 1.
Таблица 1.
Темпы изменения производительности и заработной платы
сотрудников предприятия
Ситуация 4соответствует общему ухудшению финансового состояния и хозяйственной ситуации на предприятии. Если в течение долгого периода наблюдается такое соотношение темпов роста (а вернее, снижения) экономических показателей, это может привести к социальной напряженности в коллективе и даже полному экономическому коллапсу предприятия как хозяйствующего субъекта. В этом случае руководству предприятия следует принимать кардинальные меры по полной перестройке своего предприятия.
Ситуация 3свидетельствует о неэффективности управления на предприятии. Рост заработной платы при снижении производительности неминуемо приведет к непомерному росту затрат и снижению показателей прибыльности. Увеличение удельной величины заработной платы на единицу выпуска продукции иллюстрирует таблица 2. В ней индексы выработки и заработной платы I
в
иI
зрассчитываются как отношение соответствующего показателя на отчетный период к его значению в базисном периоде, а сводный индекс I– как отношениеI
в
/
I
з.
Таблица 2.
Рост удельной заработной платы на единицу продукции
Ситуация 2может возникнуть из-за неправильной тарификации и неэффективной системы нормирования. Долго такое положение дел продолжаться не может, поскольку недовольство работников либо вынудит руководство перестроить систему нормирования, либо рост производительности быстро сменится её падением.
Наилучшей для предприятия и его сотрудников можно считать ситуацию 1. В её реализации возможны два варианта:
— производительность растет быстрее зарплаты;
— зарплата растет быстрее производительности.
Повышению эффективности деятельности предприятия максимально соответствует ситуация 1а. Руководству предприятия при планировании деятельности и составлении бюджетов следует стремиться именно к такой динамике показателей.
Для анализа заработной платы работников категории (например, производственных рабочих) на предприятии использую также статистические величины, такие, как средневзвешенная, максимальная и минимальная величина, мода, медиана, среднеквадратическое отклонение и вариация. Алгоритм анализа фонда заработной платы дан в примере 1.
Пример 1.
Производственно-торговая компания «Восход» занимается производством и оптовой реализацией продуктов питания. В структуру предприятия включены два цеха – по производству колбасных и масложировых изделий, склад готовой продукции, транспортный отдел, отдел сбыта и администрация. Состав работников предприятия в разбивке по подразделениям представлен в таблице 3. Анализ фонда заработной платы проводился за ноябрь 1998 года, в качестве базисного периода взят предшествующий месяц – октябрь. Для целей анализа проведена группировка размеров заработка сотрудников, в качестве интервала группировки принята сумма 400 руб. Менее 400 руб. ни одному из сотрудников предприятия в анализируемый период начислено не было, поэтому самый низший интервал группировки – от 400 до 800 руб. Выручка предприятия за анализируемый период составила 504 468 руб.
Анализ фонда оплаты труда по подразделениям показывает, что в текущем месяце во всех подразделениях предприятия, кроме колбасного и транспортного цехов, наблюдалось падение размеров заработной платы персонала. Однако, поскольку колбасный цех является самым крупным на предприятии, а его фонд оплаты труда вместе с ФОТ транспортного цеха составляет 41% всего ФОТ предприятия, это привело к тому, что суммарная заработная плата всех сотрудников предприятия выросла на 3,3%.
Численность сотрудников каждого из подразделений и предприятия в целом за отчетный период не изменилась. Однако видно, что соотношение «высокооплачиваемых» и «низкооплачиваемы» сотрудников в каждой профессиональной группе несколько изменилось: наблюдается некоторое выравнивание зарплат относительно некоего внутригруппового среднего значения. Большие предприятия могут исследовать и значимость подобных структурных сдвигов, однако, в случае предприятия «Восход» с численностью работающих 107 человек, такая информация, скорее всего, не даст важной информации для принятия финансово управленческих решений, поэтому отдельных процедур такого анализа не проводилось.
продолжение
--PAGE_BREAK--
Таблица 3.
Анализ фонда заработной платы сотрудников компании «Восход» за ноябрь 1998 года в разбивке по подразделениям
продолжение
--PAGE_BREAK--
Вторым срезом фонда оплаты труда является срез по категориям работников. Результаты этого вида анализа приведены в таблице 4.
Из таблицы 4 видно, что за отчетный период наиболее заметно увеличилась по сравнению с базовым периодом средняя заработная плата вспомогательных рабочих – на 3,1 %. Увеличилась также заработная плата производственных, инженерно-технических работников и водителей. Вместе с тем заработная плата сотрудников, непосредственно не занятых в производстве (руководителей, менеджеров по продажам, обслуживающего персонала), снизилась.
Таблица 4.
Анализ фонда заработной платы сотрудников компании «Восход» за ноябрь 1998 года в разбивке по категориям сотрудников
Был проведен также анализ структуры кадрового состава работающих на предприятии с точки зрения величины их заработной платы. За отчетный месяц картина оказалась следующей (таблица 5).
Таблица 5.
Анализ структуры штата сотрудников компании «Восход» по уровням дохода за ноябрь 1998 года
Описательная статистика ФОТ представлена в таблице 6.
Таблица 6.
Описательная статистика фонда заработной платы компании «Восход»
за ноябрь 1998 года
Из таблицы 6 видно, что в отчетном периоде разброс величины заработной платы сотрудников предприятия был довольно значителен – от 645 до 6814 руб. Размер средней заработной платы по предприятию составил 1567 руб… Значение медианы оказалось ниже этой величины, что говорит о том, что более половины сотрудников получили в отчетном периоде менее 1567 руб. Коэффициент вариации превышает 0,33, поэтому совокупность нельзя назвать однородной, что для внутреннего аналитика, хорошо знакомого с предприятием, достаточно очевидно: на предприятии работают как высокооплачиваемые специалисты, так и низкооплачиваемый обслуживающий персонал.
Достаточно сильная асимметрия распределения доходов обусловлена высокой долей «больших» зарплат в общей сумме заработной платы сотрудников: эта группа составляла лишь 13% общей численности сотрудников, но её суммарная заработная плата за октябрь составила 25% ФОТ предприятия. Одновременно с этим 29% низкооплачиваемых сотрудников (зарплата до 1200 руб. в месяц) получила лишь 18% ФОТ. Величина эксцесса свидетельствует о крутизне распределения: в совокупности данных есть некоторое слабо варьирующее ядро. Действительно, зарплаты подавляющего большинства сотрудников (прежде всего это производственные рабочие) Близки к среднему и медианному значениям.
Данные о производительности труда сотрудников предприятия представлены в
таблице 7.
Таблица 7.
Показатели производительности предприятия «Восход» за ноябрь 1998 года
--PAGE_BREAK--