Лекции по аудиту

СОДЕРЖАНИЕ Для перехода на нужный стандарт НАЖМИТЕ его наименование, удерживая Ctrl Дерзайте, ГОСПОДА СТУДЕНТЫ ЦЕЛЬ, ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ АУДИТА 1 ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ АУДИТОРСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ И АУДИРУЕМЫХ ЛИЦ 6 ОБРАЗОВАНИЕ АУДИТОРА ,АТТЕСТАЦИЯ НА ПРАВО ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ 7 ПОРЯДОК

ЗАКЛЮЧЕНИЯ ДОГОВОРА НА ОКАЗАНИЕ АУДИТОРСКИХ УСЛУГ 9 СУЩЕСТВЕННОСТЬ В АУДИТЕ 11 ОЦЕНКА АУДИТОРСКИХ РИСКОВ И ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ, ОСУЩЕСТВЛЯЕМЫЙ АУДИРУЕМЫМ ЛИЦОМ 13 ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТА 16 ДОКУМЕНТИРОВАНИЕ АУДИТА 17 АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА 19 АНАЛИТИЧЕСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ 22 АУДИТОРСКАЯ

ВЫБОРКА 24 ИЗУЧЕНИЕ И ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РАБОТЫ ВНУТРЕННЕГО АУДИТА 30 ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РАБОТЫ ДРУГОЙ АУДИТОРСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ 33 ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РАБОТЫ ЭКСПЕРТА 36 СОПУТСТВУЮЩИЕ АУДИТУ УСЛУГИ 38 ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ КАЧЕСТВА АУДИТА 41 ОБЯЗАННОСТИ АУДИТОРА ПО РАССМОТРЕНИЮ ОШИБОК И НЕДОБРОСОВЕСТНЫХ

ДЕЙСТВИЙ В ХОДЕ АУДИТА 43 АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ПО ФИНАНСОВОЙ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ 48 ЦЕЛЬ, ОСНОВНЫЕ ПРИНЦИПЫ АУДИТААудиторская деятельность, аудит - предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой бухгалтерской отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой бухгалтерской отчетности аудируемых

лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Под достоверностью понимается степень точности данных финансовой бухгалтерской отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

Общие принципы аудита При выполнении своих профессиональных обязанностей аудитор должен руководствоваться нормами, установленными профессиональными аудиторскими объединениями, членом которых он является профессиональными стандартами , а также следующими этическими принципами независимость честность объективность профессиональная компетентность и добросовестность конфиденциальность профессиональное поведение. Аудитор в ходе планирования и проведения аудита должен проявлять профессиональный скептицизм и понимать,

что могут существовать обстоятельства, влекущие за собой существенное искажение финансовой бухгалтерской отчетности. Проявление профессионального скептицизма означает, что аудитор критически оценивает весомость полученных аудиторских доказательств и внимательно изучает аудиторские доказательства, которые противоречат каким-либо документам или заявлениям руководства либо ставят под сомнение достоверность таких документов или заявлений. Профессиональный скептицизм следует проявлять в ходе аудита, чтобы, в частности, не упустить

из виду подозрительные обстоятельства, не сделать неоправданных обобщений при подготовке выводов, не использовать ошибочные допущения при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур, а также при оценке их результатов. При планировании и проведении аудита аудитор не должен исходить из того, что руководство аудируемого лица является бесчестным, но не должен предполагать и безоговорочной честности руководства. Устные и письменные заявления руководства не являются для аудитора заменой необходимости

получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для подготовки разумных выводов, на которых можно было бы базировать аудиторское мнение. Объем аудита Термин объем аудита относится к аудиторским процедурам, которые считаются необходимыми для достижения цели аудита при данных обстоятельствах. Процедуры, необходимые для проведения аудита, должны определяться аудитором с учетом федеральных правил стандартов аудиторской деятельности, внутренних правил стандартов

аудиторской деятельности, применяемых в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых он является, а также правил стандартов аудиторской деятельности аудитора. Помимо правил стандартов аудитор при определении объема аудита обязан принимать во внимание федеральные законы, другие нормативные правовые акты и, если необходимо, условия аудиторского задания и требования по подготовке заключения. Разумная уверенность Аудит призван обеспечить разумную уверенность в том,

что рассматриваемая в целом финансовая бухгалтерская отчетность не содержит существенных искажений. Понятие разумной уверенности - это общий подход, относящийся к процессу накопления аудиторских доказательств, необходимых и достаточных для того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в финансовой бухгалтерской отчетности, рассматриваемой как единое целое. Понятие разумной уверенности применяется ко всему процессу аудита.

Ограничения, присущие аудиту и влияющие на возможность обнаружения аудитором существенных искажений финансовой бухгалтерской отчетности, имеют место в силу следующих причин в ходе аудита применяются выборочные методы и тестирование любые системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются несовершенными например, не могут гарантировать отсутствие сговора преобладающая часть аудиторских доказательств лишь предоставляет доводы в подтверждение определенного вывода, а не носит исчерпывающего характера.

Дополнительным фактором, ограничивающим надежность аудита, является то, что работа, выполняемая аудитором для формирования своего мнения, основывается на его профессиональном суждении, в частности в отношении сбора аудиторских доказательств, в том числе при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур подготовки выводов, сделанных на основе аудиторских доказательств, например, при определении обоснованности оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица в ходе подготовки финансовой

бухгалтерской отчетности. Кроме того, существуют другие ограничения, которые могут повлиять на убедительность доказательств, используемых для подготовки выводов в отношении определенных предпосылок подготовки финансовой бухгалтерской отчетности например, в отношении операций между аффилированными лицами . Для таких случаев в некоторых правилах стандартах аудиторской деятельности определены особые процедуры, которые в силу содержания отдельных предпосылок обеспечивают достаточные надлежащие аудиторские доказательства

при отсутствии необычных обстоятельств, увеличивающих риск существенного искажения финансовой бухгалтерской отчетности сверх того, который ожидался бы при обычных условиях признака, указывающего на наличие какого-либо существенного искажения финансовой бухгалтерской отчетности. Ответственность за финансовую бухгалтерскую отчетность В то время как аудитор несет ответственность за формулирование и выражение мнения о достоверности финансовой

бухгалтерской отчетности, ответственность за подготовку и представление финансовой бухгалтерской отчетности несет руководство аудируемого лица. Аудит финансовой бухгалтерской отчетности не освобождает руководство аудируемого лица от такой ответственности. Аудиторская организация осуществляет свою деятельность по проведению аудита после получения лицензии на условиях и в порядке, предусмотренном Федеральным законом и законодательством о лицензировании отдельных видов деятельности.

Аудиторская организация может быть создана в любой организационно - правовой форме, за исключением открытого акционерного общества. Не менее 50 процентов кадрового состава аудиторской организации должны составлять граждане Российской Федерации, постоянно проживающие на территории Российской Федерации, а в случае, если руководителем аудиторской организации является иностранный гражданин не менее 75 процентов. В штате аудиторской организации должно состоять не менее пяти аудиторов.

Обязательный аудит - ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой бухгалтерской отчетности организации или индивидуального предпринимателя. Обязательный аудит осуществляется в случаях, если 1 организация имеет организационно - правовую форму открытого акционерного общества 2 организация является кредитной организацией, страховой организацией или обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным

внебюджетным фондом, источником образования средств которого являются предусмотренные законодательством Российской Федерации обязательные отчисления, производимые физическими и юридическими лицами, фондом, источниками образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц 3 объем выручки организации или индивидуального предпринимателя от реализации продукции выполнения работ, оказания услуг за один год превышает в 500 тысяч раз установленный законодательством

Российской Федерации минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда 4 организация является государственным унитарным предприятием, муниципальным унитарным предприятием, основанным на праве хозяйственного ведения, если финансовые показатели его деятельности соответствуют подпункту 3.

Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта Российской Федерации финансовые показатели могут быть понижены 5 обязательный аудит в отношении этих организаций или индивидуальных предпринимателей предусмотрен федеральным законом. Обязательный аудит проводится аудиторскими организациями. При проведении обязательного аудита в организациях, в уставных складочных капиталах которых доля государственной

собственности или собственности субъекта Российской Федерации составляет не менее 25 процентов, заключение договоров оказания аудиторских услуг должно осуществляться по итогам проведения открытого конкурса. Порядок проведения таких конкурсов утверждается Правительством Российской Федерации, если иное не установлено федеральным законом. Аудиторская проверка аудируемых лиц, в финансовой бухгалтерской документации которых содержатся сведения,

составляющие государственную тайну, осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации. Аудиторская тайна Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны хранить тайну об операциях аудируемых лиц и лиц, которым оказывались сопутствующие аудиту услуги. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны обеспечивать сохранность сведений и документов, получаемых и или составляемых ими при осуществлении аудиторской деятельности, и не вправе передавать

указанные сведения и документы или их копии третьим лицам либо разглашать их без письменного согласия организаций и или индивидуальных предпринимателей, в отношении которых осуществлялся аудит и оказывались сопутствующие аудиту услуги, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами. Находящиеся в распоряжении аудиторской организации и индивидуального аудитора документы, содержащие сведения об операциях аудируемых лиц и лиц, с которыми заключен договор оказания сопутствующих аудиту

услуг, предоставляются исключительно по решению суда уполномоченным данным решением лицам или органам государственной власти Российской Федерации в случаях, предусмотренных законодательными актами Российской Федерации об их деятельности. Правила стандарты аудиторской деятельности Правила стандарты аудиторской деятельности - единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов

и оценке их квалификации. Федеральные правила стандарты аудиторской деятельности являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер. Федеральные правила стандарты аудиторской деятельности утверждаются Правительством Российской Федерации. Профессиональные аудиторские объединения, аудиторские организации

и индивидуальные аудиторы вправе устанавливать собственные правила стандарты аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам стандартам аудиторской деятельности. Требования таких правил стандартов не могут быть ниже требований федеральных правил стандартов аудиторской деятельности . Аудиторы вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования и документирования аудита, составления рабочей документации аудитора, аудиторского заключения,

которые осуществляются в соответствии с федеральными правилами стандартами аудиторской деятельности. Независимость аудиторов, аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов Аудит не может осуществляться 1 аудиторами, являющимися учредителями участниками аудируемых лиц, их руководителями, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой бухгалтерской отчетности 2 аудиторами, состоящими с учредителями участниками

аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой бухгалтерской отчетности, в близком родстве родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов 3 аудиторскими организациями, руководители и иные должностные лица которых являются учредителями участниками аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и

ведение бухгалтерского учета и составление финансовой бухгалтерской отчетности 4 аудиторскими организациями, руководители и иные должностные лица которых состоят в близком родстве родители, супруги, братья, сестры, дети, а также братья, сестры, родители и дети супругов с учредителями участниками аудируемых лиц, их должностными лицами, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и составление финансовой бухгалтерской отчетности 5 аудиторскими организациями

в отношении аудируемых лиц, являющихся их учредителями участниками , в отношении аудируемых лиц, для которых эти аудиторские организации являются учредителями участниками , в отношении дочерних организаций, филиалов и представительств указанных аудируемых лиц, а также в отношении организаций, имеющих общих с этой аудиторской организацией учредителей участников 6 аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами, оказывавшими в течение трех лет, непосредственно предшествовавших проведению аудиторской

проверки, услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учета, а также по составлению финансовой бухгалтерской отчетности физическим и юридическим лицам в отношении этих лиц. Порядок выплаты и размер денежного вознаграждения аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам за проведение аудита в том числе обязательного и оказание сопутствующих ему услуг определяются договорами оказания аудиторских услуг и не могут быть поставлены в зависимость от выполнения каких бы то ни было

требований аудируемых лиц о содержании выводов, которые могут быть сделаны в результате аудита. ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ АУДИТОРСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ И АУДИРУЕМЫХ ЛИЦПри проведении аудиторской проверки аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе 1 самостоятельно определять формы и методы проведения аудита 2 проверять в полном объеме документацию, связанную с финансово - хозяйственной деятельностью аудируемого лица, а также фактическое наличие любого имущества, учтенного

в этой документации 3 получать у должностных лиц аудируемого лица разъяснения в устной и письменной формах по возникшим в ходе аудиторской проверки вопросам 4 отказаться от проведения аудиторской проверки или от выражения своего мнения о достоверности финансовой бухгалтерской отчетности в аудиторском заключении в случаях непредставления аудируемым лицом всей необходимой документации выявления в ходе аудиторской проверки обстоятельств, оказывающих либо могущих оказать существенное влияние на мнение аудиторской

организации или индивидуального аудитора о степени достоверности финансовой бухгалтерской отчетности аудируемого лица 5 осуществлять иные права, вытекающие из существа правоотношений, определенных договором оказания аудиторских услуг, и не противоречащие законодательству Российской Федерации. При проведении аудиторской проверки аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны 1 осуществлять аудиторскую проверку в соответствии с законодательством

Российской Федерации 2 предоставлять по требованию аудируемого лица необходимую информацию о требованиях законодательства Российской Федерации, касающихся проведения аудиторской проверки, а также о нормативных актах Российской Федерации, на которых основываются замечания и выводы аудиторской организации или индивидуального аудитора 3 в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг, передать аудиторское заключение аудируемому лицу и или лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг 4 обеспечивать сохранность

документов, получаемых и составляемых в ходе аудиторской проверки, не разглашать их содержание без согласия аудируемого лица и или лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации 5 исполнять иные обязанности, вытекающие из существа правоотношений, определенных договором оказания аудиторских услуг, и не противоречащие законодательству Российской Федерации. При проведении аудиторской проверки аудируемое лицо и или лицо, заключившее договор

оказания аудиторских услуг, вправе 1 получать от аудиторской организации или индивидуального аудитора информацию о законодательных и нормативных актах Российской Федерации, на которых основываются выводы аудиторской организации или индивидуального аудитора 2 получить от аудиторской организации или индивидуального аудитора аудиторское заключение в срок, определенный договором оказания аудиторских услуг 3 осуществлять иные права, вытекающие из существа правоотношений,

определенных договором оказания аудиторских услуг, и не противоречащие законодательству Российской Федерации. При проведении аудиторской проверки аудируемое лицо и или лицо, заключившее договор оказания аудиторских услуг, обязано 1 заключать договоры на проведение обязательного аудита с аудиторскими организациями в сроки, установленные законодательством Российской Федерации 2 создавать аудиторской организации индивидуальному аудитору условия для своевременного

и полного проведения аудиторской проверки, осуществлять содействие аудиторским организациям индивидуальным аудиторам в своевременном и полном проведении аудиторской проверки, предоставлять им информацию и документацию, необходимую для осуществления аудита, давать по устному или письменному запросу аудиторов или аудиторских организаций исчерпывающие разъяснения и подтверждения в устной и письменной формах, а также запрашивать необходимые для проведения аудиторской проверки сведения у третьих лиц 3 не предпринимать каких бы то

ни было действий в целях ограничения круга вопросов, подлежащих выяснению при проведении аудиторской проверки 4 оперативно устранять выявленные аудиторами в ходе аудиторской проверки нарушения правил ведения бухгалтерского учета и составления финансовой бухгалтерской отчетности 5 своевременно оплачивать услуги аудиторских организаций индивидуальных аудиторов в соответствии с договором на проведение аудита, в том числе в случаях, когда выводы аудиторского заключения не согласуются с позицией работников аудируемой

организации, а также в случае неполного выполнения аудиторами работы по независящим от них причинам 6 исполнять иные обязанности, вытекающие из существа правоотношений, определенных договором оказания аудиторских услуг, и не противоречащие законодательству Российской Федерации. ОБРАЗОВАНИЕ АУДИТОРА ,АТТЕСТАЦИЯ НА ПРАВО ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИЭлементами образования аудитора являются а базовое образование

б практический опыт в специальное профессиональное образование г свободное владение деловым русским языком. Базовое образование включает в себя в соответствии с действующим законодательством высшее экономическое или юридическое образование, полученное в учебном учреждении России, имеющем государственную аккредитацию, либо полученное в учебном учреждении иностранного государства, дипломы которого имеют юридическую силу в Российской

Федерации. Практический опыт работы определяется стажем работы не менее трех из последних пяти лет в качестве а руководителя, аудитора или специалиста аудиторской организации б бухгалтера в экономиста г ревизора д научного работника или преподавателя по экономическому профилю. В стаж засчитывается работа на вышеуказанных должностных в штате организации, по совместительству или в качестве индивидуального предпринимателя. Стаж работы по совместительству определяется с учетом фактически

отработанного времени в пересчете на целые рабочие дни. Специальное профессиональное образование включает обучение с отрывом или без отрыва от производства в определенных учебно - методических центрах и организациях по обучению и переподготовке аудиторов далее по тексту - УМЦ и стажировку в аудиторской фирме. Перечень учебных дисциплин, программы и продолжительность по формам обучения утверждаются центральными аттестационно - лицензионными аудиторскими комиссиями далее

по тексту - ЦАЛАК Министерства финансов РФ общий аудит аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов аудит страховых организаций и Центрального банка РФ аудит кредитных организаций или банковский аудит . Программы по изучению учебных дисциплин включают в себя лекции, практические занятия по вопросам применения правовых нормативных актов, аудиторских правил стандартов и процедур, деловые игры, семинары, написание

рефератов, лабораторные занятия в компьютерных классах и другие виды учебной работы. Продолжительность специального профессионального образования определяется в зависимости от базового образования и практического опыта работы для лиц, имеющих специальное бухгалтерское финансовое вузовское образование и опыт работы на руководящих или бухгалтерских должностях не менее пяти лет не менее 240 часов аудиторных занятий при очной форме обучения или не менее полугода очно - заочной формы обучения

для других категорий претендентов на аттестат аудитора - не менее одного года очной или трех лет очно - заочной формы обучения. Изучение в установленном объеме учебных дисциплин завершается сдачей выпускных экзаменов по каждой дисциплине на русском языке в письменной форме по билетам, разрабатываемым УМЦ и утверждаемым ЦАЛАК. Выпускные экзамены могут быть сданы только по месту прохождения обучения. Лицо, не сдавшее экзамен по какой-либо из дисциплин в течение трех раз, должно пройти повторный курс

обучения по данной дисциплине в полном объеме. Лицо, не сдавшее хотя бы один экзамен в течение года после окончания обучения, должно пройти повторный курс обучения и сдать экзамены по всем дисциплинам. Лицо, сдавшее все выпускные экзамены в соответствии с установленной учебной программой, получает документ об этом по форме, установленной ЦАЛАК. Завершающим этапом специального профессионального образования является прохождение стажировки в аудиторской фирме, имеющей государственную лицензию на право осуществления

аудиторской деятельности. Для руководства стажировкой по договору, заключенному УМЦ с аудиторской фирмой, назначается индивидуальный руководитель, имеющий стаж работы в качестве аттестованного аудитора не менее трех лет. По окончании стажировки выдается документ о ее прохождении по форме, утвержденной ЦАЛАК. Владение деловым русским языком включает наличие навыков владения русским языком в объеме, необходимом для изучения нормативных актов, проверки бухгалтерской и иной документации, ведения рабочей документации,

делового общения с клиентами и составления аудиторского заключения и письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита. Основные требования к повышению квалификации аудитора Каждый аттестованный аудитор должен ежегодно проходить курс повышения квалификации в объеме не менее 40 часов по программе, разработанной и утвержденной ЦАЛАК, в

УМЦ или иных организациях, определяемых ЦАЛАК и утверждаемых Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации. Каждый аттестованный аудитор должен систематически самостоятельно повышать свою квалификацию путем а изучения законов, стандартов, инструкций и других нормативных актов, вносимых в них дополнений и изменений б изучения зарубежного и отечественного опыта по организации и методике проведения

аудита в участия в семинарах, конференциях, симпозиумах г разработки пособий, монографий по вопросам теории и практики аудита, бухгалтерского учета, налогообложения, финансов и права д участия в работе над правилами стандартами , методиками, программами учебных курсов по аудиту. Аттестация на право осуществления аудиторской деятельности - проверка квалификации физических лиц, желающих заниматься аудиторской деятельностью. Аттестация осуществляется в форме квалификационного экзамена.

Лицам, успешно сдавшим квалификационный экзамен, выдается квалификационный аттестат аудитора. Квалификационный аттестат аудитора выдается без ограничения срока его действия. Основания и порядок аннулирования квалификационного аттестата аудитора Квалификационный аттестат аудитора аннулируется в случаях, если 1 установлен факт получения квалификационного аттестата аудитора с использованием подложных документов 2 вступил в законную силу приговор суда, предусматривающий

наказание в виде лишения права заниматься аудиторской деятельностью в течение определенного срока 3 установлен факт несоблюдения требований Аудиторской тайны и Независимости 4 установлен факт систематического нарушения аудитором при проведении аудита требований, установленных законодательством Российской Федерации или федеральными правилами стандартами аудиторской деятельности 5 установлен факт подписания аудитором аудиторского заключения без проведения аудиторской

проверки 6 установлен факт, что в течение двух календарных лет подряд аудитор не осуществляет аудиторскую деятельность 7 аудитор нарушает требование о прохождении обучения по программам повышения квалификации Решение об аннулировании квалификационного аттестата аудитора принимается уполномоченным федеральным органом. Уполномоченный федеральный орган выносит мотивированное решение об аннулировании квалификационного аттестата аудитора. Лицо, квалификационный аттестат которого аннулирован, вправе обжаловать решение

уполномоченного федерального органа об аннулировании квалификационного аттестата аудитора в суд в течение трех месяцев со дня получения решения об аннулировании квалификационного аттестата аудитора. Лицензирование аудиторской деятельности Лицензирование аудиторской деятельности, в том числе порядок выдачи, приостановления и аннулирования лицензии, осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации о лицензировании отдельных видов деятельности.

Датой получения аудиторской организацией или индивидуальным аудитором лицензии на осуществление аудиторской деятельности считается дата принятия решения о выдаче соответствующей лицензии. Если в соответствии с законодательством Российской Федерации оказание отдельных видов сопутствующих аудиту услуг требует получения соответствующей лицензии, аудиторские организации и индивидуальные аудиторы не вправе оказывать такие услуги без получения соответствующей

лицензии. ПОРЯДОК ЗАКЛЮЧЕНИЯ ДОГОВОРА НА ОКАЗАНИЕ АУДИТОРСКИХ УСЛУГПодготовка договора начинается после предварительного ознакомления с деятельностью экономического субъекта и принятия решения о возможности оказания аудиторских услуг. Этап подготовки договора включает в себя, в частности, определение трудоемкости, стоимости и сроков оказания аудиторских услуг, потребности в привлечении сторонних консультантов и экспертов.

Договор на оказание аудиторских услуг может носить разовый однократное оказание услуги или долгосрочный неоднократное оказание услуги в течение определенного периода времени характер, исходя из наличия у аудиторской организации соответствующей лицензии. В случае повторного соглашения об оказании аудиторских услуг условия договора могут пересматриваться и должны оформляться в письменном виде. Договор может быть заключен на длительный срок. Предметом такого договора могут выступать одновременно

услуги по проведению аудита как такового, а также сопутствующие аудиту услуги. В случае когда договору предшествует письмо - обязательство о согласии на проведение аудита, в тексте договора должно излагаться описание существенных условий будущего сотрудничества, прав и обязанностей сторон. Договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в подлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

В тексте договора целесообразно раскрыть следующие основные аспекты и существенные условия, такие, как а предмет договора на оказание аудиторских услуг б условия оказания аудиторских услуг в права и обязанности аудиторской организации г права и обязанности экономического субъекта д стоимость и порядок оплаты аудиторских услуг е ответственность сторон и порядок разрешения споров. Наряду с этим текст договора может содержать другие важные для сторон обстоятельства.

В предмете договора на оказание аудиторских услуг фиксируются сфера аудиторских услуг и их объем, при этом предметом договора является а в случаях проведения аудиторской проверки - работа по подготовке аудиторского заключения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта за определенный договором период б в случаях оказания сопутствующих аудиту услуг - работа по выполнению определенных договором видов услуг, сопутствующих аудиту. В условиях оказания аудиторских услуг указываются а цель

оказания аудиторских услуг и объекты аудита, в частности филиалы и подразделения экономического субъекта при их наличии б сроки и этапы оказания аудиторских услуг в ссылки на законодательные акты и нормативные документы, на основании которых оказываются аудиторские услуги. В правах и обязанностях аудиторской организации отражаются необходимость или возможность а неукоснительного соблюдения при оказании аудиторских услуг требований законодательных актов

Российской Федерации и других нормативных документов б самостоятельного определения форм и методов аудиторской проверки исходя из требований нормативных актов Российской Федерации, а также конкретных условий договора с экономическим субъектом в проверки любой документации экономического субъекта, необходимой для проведения аудита, а также получения разъяснений и дополнительных сведений по возникшим в ходе аудита вопросам г доступа в систему компьютерной обработки данных проверяемого

экономического субъекта д получения по письменному запросу необходимой для осуществления аудиторской проверки информации от третьих лиц, в том числе при содействии государственных органов, поручивших проверку е отказа от проведения аудиторской проверки или отказа от выражения мнения о достоверности проверяемой отчетности в аудиторском заключении в случае непредставления проверяемым экономическим субъектом необходимой документации ж обращения к стороннему консультанту или эксперту в случае появления такой необходимости

з привлечения к участию в проверке дополнительных аудиторов специалистов в связи со значительным объемом работы или какими-либо иными обстоятельствами, возникшими после заключения договора и квалифицированного проведения аудиторских проверок и оказания иных аудиторских услуг, соблюдения конфиденциальности полученной информации и коммерческой тайны к обеспечения сохранности документов, получаемых и составляемых в ходе аудиторской проверки, и неразглашения их содержания без согласия собственника руководителя экономического

субъекта, за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами Российской Федерации. В правах и обязанностях экономического субъекта отражаются необходимость или возможность а создания аудиторским организациям условий для своевременного и полного проведения проверок и оказания услуг, предоставления им всей необходимой документации, обеспечения доступа в систему компьютерной обработки информации, а также выдачи по запросу аудиторов разъяснений и объяснений в устной и письменной форме

б получения от аудиторских организаций информации о требованиях законодательства, касающихся проведения аудита, в том числе являющихся основаниями для аудиторских замечаний и выводов в обращения в орган, выдавший лицензию на осуществление аудиторской деятельности, с заявлением для проверки качества аудиторского заключения г оперативного устранения выявленных аудиторской проверкой нарушений порядка ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности д воздержания от любых действий с целью ограничения круга

вопросов, подлежащих выяснению при проведении аудиторской проверки или оказании сопутствующих аудиту услуг е исключения давления на аудиторскую организацию в любой форме с целью изменения ее мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. В разделе о стоимости и порядке оплаты аудиторских услуг указываются а порядок определения стоимости аудиторских услуг б порядок и сроки оплаты аудиторских услуг, в том числе - выплаты аванса либо задатка. В разделе об ответственности сторон и порядке разрешения

споров предусматриваются а виды и мера ответственности за частичное или полное неисполнение обязательств по договору б обстоятельства, исключающие ответственность за частичное или полное неисполнение обязательств по договору в возможность и необходимость разрешения возникших споров и разногласий путем переговоров между сторонами договора либо в судебном порядке. В текст договора на оказание аудиторских услуг в соответствии с пожеланиями сторон по договору могут быть включены а примерный календарный план оказания аудиторских

услуг и состав участвующей в этом группы аудиторов б общая характеристика применяемых методов проведения проверки и оказания услуг в уровень существенности возможных ошибок, устанавливаемый при проведении аудита г согласие экономического субъекта на использование результатов, полученных предшествующей аудиторской организацией д указания по ограничению ответственности аудиторской организации е порядок оплаты дополнительных расходов, возникающих в ходе оказания аудиторских услуг ж условия дальнейшего развития договорных отношений

между аудиторской организацией и экономическим субъектом з другие условия. Изменения или дополнительные соглашения прилагаются к договору и являются его неотъемлемой частью. В договоре должны быть указаны номер и дата выдачи лицензии на право осуществления аудиторской деятельности, а также орган, выдавший лицензию аудиторской организации. СУЩЕСТВЕННОСТЬ В АУДИТЕАудиторская организация и индивидуальный аудитор далее именуются - аудитор в

процессе проведения аудита обязаны оценивать существенность и ее взаимосвязь с аудиторским риском. Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой бухгалтерской отчетности. Существенность зависит от величины показателя финансовой бухгалтерской отчетности и или ошибки, оцениваемых

в случае их отсутствия или искажения. Существенность Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению. При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных с количественной точки зрения искажений. Тем не менее как значение количество , так и характер качество искажений должны приниматься во внимание.

Примерами качественных искажений являются недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой бухгалтерской отчетности будет введен в заблуждение таким описанием отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица. Аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в

отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую бухгалтерскую отчетность. Например, ошибка в процедуре, проводимой в конце месяца, может указывать на возможное существенное искажение, которое возникнет в том случае, если такая ошибка будет повторяться каждый месяц. Аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой бухгалтерской отчетности в целом, так и в отношении остатков по отдельным счетам бухгалтерского учета, групп однотипных

операций и случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты Российской Федерации, а также факторы, имеющие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой бухгалтерской отчетности и взаимосвязям между ними. В зависимости от рассматриваемого аспекта финансовой бухгалтерской отчетности возможны различные уровни существенности. Аудитору следует принимать во внимание существенность при определении характера, сроков

проведения и объема аудиторских процедур оценке последствий искажений. Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот. Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур.

Например, если по завершении планирования конкретных аудиторских процедур аудитор определяет, что приемлемый уровень существенности ниже, то аудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это либо снизив предварительно оцененный уровень риска средств контроля там, где это возможно, и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных или дополнительных тестов средств контроля, либо снизив риск необнаружения искажений путем изменения характера, сроков

проведения и объема запланированных процедур проверки по существу. Оценка существенности и аудиторского риска на начальной стадии планирования может отличаться от такой оценки после подведения итогов аудиторских процедур. Это может быть вызвано изменением обстоятельств или изменением информированности аудитора по результатам аудита. Например, если аудиторская проверка планируется до конца отчетного периода, аудитор может только

прогнозировать результаты хозяйственной деятельности и финансовое положение аудируемого лица. Если фактические результаты деятельности и финансовое положение окажутся в значительной степени отличными от прогнозируемых, оценка существенности и аудиторского риска может измениться. Кроме того, аудитор при планировании своей работы может намеренно устанавливать приемлемый уровень существенности на уровне более низком, чем тот, который предполагается использовать для оценки результатов

аудита. Это может быть сделано в целях уменьшения вероятности необнаружения искажений, а также в целях предоставления аудитору некоторой степени безопасности при оценке последствий искажений, обнаруженных в процессе аудита. При оценке достоверности финансовой бухгалтерской отчетности аудитору следует определить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита, существенной. Совокупность неисправленных искажений включает конкретные искажения, выявленные аудитором, включая

результаты неисправленных искажений, выявленных во время предыдущего аудита наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены то есть прогнозируемые ошибки . Если аудитор приходит к выводу о том, что искажения могут оказаться существенными, ему необходимо снизить аудиторский риск посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую бухгалтерскую отчетность.

Руководство вправе внести поправки в финансовую бухгалтерскую отчетность с учетом выявленных искажений. В том случае, если руководство аудируемого лица отказывается вносить поправки в финансовую бухгалтерскую отчетность, а результаты расширенных дополнительных аудиторских процедур не позволяют аудитору заключить, что совокупность неисправленных искажений не является существенной, аудитору следует рассмотреть вопрос о надлежащей модификации аудиторского заключения в соответствии с федеральным правилом стандартом аудиторской

деятельности Аудиторское заключение по финансовой бухгалтерской отчетности . Если совокупность неисправленных искажений, выявленных аудитором, приближается к уровню существенности, аудитору необходимо определить, существует ли вероятность того, что необнаруженные искажения, рассматриваемые вместе с совокупными обнаруженными, но неисправленными искажениями, могут превысить уровень существенности, определенный аудитором. Следовательно, по мере того, как совокупные неисправленные искажения приближаются

к уровню существенности, аудитор рассматривает вопрос о снижении риска посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или требует от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую бухгалтерскую отчетность с учетом выявленных искажений. УСЛОВНЫЕ ЧИСЛОВЫЕ ПРИМЕРЫ ПРАКТИЧЕСКОГО ОПРЕДЕЛЕНИЯ ЕДИНОГО ПОКАЗАТЕЛЯ УРОВНЯ СУЩЕСТВЕННОСТИ Пример 1 Наименование базового показателя

Значение базового показателя бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта тыс.руб. Доля Значение, применяемое для нахождения уровня существенности тыс. руб. 1 2 3 4 Балансовая прибыль предприятия 21 289 5 1 064 Валовый объем реализации без НДС 135 968 2 2 719 Валюта баланса 128 038 2 2 561 Собственный капитал итог разде- ла IV баланса 20 500 10 2 050

Общие затраты предприятия 101 341 2 2 027 Порядок расчетов В столбец 2 записываем показатели, взятые из бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Показатели в столбце 3 должны быть определены внутренней инструкцией аудиторской фирмы и применяться на постоянной основе. Столбец 4 получают умножением данных из столбца 2 на показатель из столбца 3, разделенный на 100 . Среднее арифметическое показателей в столбце 4 составляет 1064 2719 2561 2050 2027 5 2084

тыс. руб. Наименьшее значение отличается от среднего на 2084 - 1064 2084 x 100 49 , т.е. почти вдвое. Наибольшее значение отличается от среднего на 2719 - 2084 2084 x 100 30 . Поскольку значение 1064 тыс. руб. отличается от среднего значительно, а значение 2719 тыс. руб не так сильно и, кроме того, второе по величине значение 2561 тыс. руб. очень близко по величине к 2719 тыс. руб принимаем решение отбросить при дальнейших расчетах наименьшее значение, а наибольшее

- оставить. Новое среднее арифметическое составит 2719 2561 2050 2027 4 2339 тыс. руб. Полученную величину допустимо округлить до 2500 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет 2500 - 2339 2339 x 100 7 , что находится в пределах 20 ОЦЕНКА АУДИТОРСКИХ РИСКОВ И ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ, ОСУЩЕСТВЛЯЕМЫЙ

АУДИРУЕМЫМ ЛИЦОМАудитору необходимо получить представление о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, достаточное для планирования аудита и разработки эффективного подхода к проведению аудита. Аудитору следует использовать свое профессиональное суждение, чтобы оценить аудиторский риск и разработать аудиторские процедуры, необходимые для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня. Под термином аудиторский риск понимается риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в

случае, когда в финансовой бухгалтерской отчетности содержатся существенные искажения. Аудиторский риск включает три составные части неотъемлемый риск, риск средств контроля и риск необнаружения. Термин неотъемлемый риск означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств на других счетах бухгалтерского учета или групп однотипных операций ,

при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля. Термин риск средств контроля означает риск того, что искажение, которое может иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или группы однотипных операций и быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или групп однотипных операций , не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью

систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Термин риск необнаружения означает риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций. Термин система бухгалтерского учета означает упорядоченную систему сбора, регистрации

и обобщения информации в денежном выражении об имуществе и обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Термин система внутреннего контроля означает совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения

ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой бухгалтерской отчетности. Система внутреннего контроля выходит за рамки тех вопросов, которые непосредственно относятся к системе бухгалтерского учета, и включает контрольную среду. Под контрольной средой понимаются осведомленность и действия руководства аудируемого лица, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, а также понимание важности такой системы.

К процедурам контроля, принятым руководством аудируемого лица, относятся а подотчетность одних работников другим б внутренние проверки и сверки данных по вопросам финансово-хозяйственной деятельности в сравнение результатов подсчета денежных средств, ценных бумаг и товарно-материальных запасов с бухгалтерскими записями инвентаризация г сравнение данных, полученных из внутренних источников, с данными внешних источников информации д проверка аналитических счетов и оборотных ведомостей и арифметической точности записей

е осуществление контроля за прикладными программами и компьютерными информационными системами, в том числе посредством установления контроля за изменениями компьютерных программ и за доступом к файлам данных, за правом доступа при вводе и выводе информации из системы ж ограничение доступа к активам и записям з сравнение и анализ финансовых результатов с плановыми показателями. В процессе аудита финансовой бухгалтерской отчетности аудитор уделяет внимание только тем основным

целям и конкретным процедурам в системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, которые имеют отношение к процессу подготовки финансовой бухгалтерской отчетности. Понимание соответствующих аспектов систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля наряду с оценкой неотъемлемого риска, риска средств контроля и учетом иной информации позволяет аудитору а определить виды вероятных существенных искажений, которые могут встретиться в финансовой бухгалтерской отчетности

б учитывать факторы, которые влияют на риск появления существенных искажений в разрабатывать надлежащие аудиторские процедуры. Неотъемлемый риск При разработке общего плана аудита аудитору следует провести оценку неотъемлемого риска на уровне финансовой бухгалтерской отчетности. При разработке программы аудита аудитору следует соотнести проведенную оценку неотъемлемого риска с существенными остатками по счетам бухгалтерского учета и группами однотипных операций на уровне предпосылок

подготовки финансовой бухгалтерской отчетности или предположить, что неотъемлемый риск в отношении данной предпосылки является высоким. В процессе получения представления о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, необходимого для планирования аудиторской проверки, аудитор приобретает знания о структуре этих систем и их функционировании. Например, аудитор может проводить сквозной тест, то есть проследить прохождение нескольких операций через всю систему бухгалтерского учета.

В том случае, когда выбранные операции являются типичными для операций, которые проходят сквозь всю систему бухгалтерского учета, проведенная процедура может рассматриваться как часть тестов средств контроля. Учитывая характер и объем сквозных тестов, выполняемых аудитором, можно сказать, что сама по себе данная проверка не предоставляет достаточных надлежащих аудиторских доказательств в поддержку оценки риска средств контроля, если такая оценка ниже высокой. Для разработки плана аудиторской проверки аудитору

необходимо получить достаточное понимание процедур средств контроля. При этом аудитору следует учитывать информацию о наличии или отсутствии процедур контроля, полученную в ходе изучения контрольной среды и системы бухгалтерского учета, для определения необходимости дополнительного изучения этих процедур. Так как процедуры контроля находятся в тесной взаимосвязи с контрольной средой и системой бухгалтерского учета, некоторые знания относительно данных процедур могут быть приобретены

в процессе изучения аудитором контрольной среды и системы бухгалтерского учета. При разработке общего плана аудита не требуется понимания всех процедур контроля. Риск средств контроля Предварительная оценка риска средств контроля представляет собой процесс определения эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица с точки зрения предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений.

Определенный риск средств контроля всегда имеет место в силу ограничений, присущих любой системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля. После того как получено понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, аудитору необходимо провести предварительную оценку риска средств контроля на уровне предпосылок подготовки финансовой бухгалтерской отчетности по каждому существенному остатку на счете бухгалтерского учета или группе однотипных операций. В рабочих документах аудитору необходимо изложить следующее а

свое понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица б оценку риска средств контроля. В случае если оценка риска средств контроля ниже высокой, обоснование данного вывода также должно быть отражено в рабочих документах. Существуют различные методы документирования информации, имеющей отношение к системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Выбор конкретного метода является предметом аудиторского суждения.

Обычные методы, применяемые по отдельности или в сочетании друг с другом, включают повествовательное текстовое описание, вопросники, контрольные перечни и блок-схемы. Размер и сложность структуры аудируемого лица, а также характер его систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля оказывают влияние на форму и объем документации. Как правило, чем сложнее система бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица и чем

объемнее аудиторские процедуры, тем больше объем документации аудитора. Тесты средств контроля выполняются с целью получения аудиторских доказательств относительно эффективности а структуры систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, то есть того, насколько хорошо они организованы с точки зрения предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений б средств внутреннего контроля в течение рассматриваемого периода. Тесты средств контроля включают проверку документов, подтверждающих

операции и другие события, с целью получения аудиторских доказательств относительно надлежащего применения средств внутреннего контроля на практике, например проверку наличия разрешения на проведение операции направление запросов и наблюдение за применением средств внутреннего контроля, которые не оформляются документально, например определение действительного исполнителя какой-либо функции, а не того, кому положено ее выполнять повторное применение средств внутреннего контроля, например сверка банковских

счетов, с тем чтобы удостовериться, что данные действия были правильно выполнены аудируемым лицом. Риск необнаружения Уровень риска необнаружения напрямую связан с аудиторскими процедурами проверки по существу. Оценка риска средств контроля наряду с оценкой неотъемлемого риска влияет на характер, временные рамки и объем аудиторских процедур проверки по существу, которые проводятся с целью снижения риска необнаружения и, следовательно, уменьшения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня.

Если аудитору придется проверить все остатки по счетам бухгалтерского учета или все однотипные операции данной группы, определенный риск необнаружения всегда будет присутствовать, потому что преобладающая часть аудиторских доказательств лишь предоставляет доводы в поддержку некоторого вывода, а не носит исчерпывающего характера. Аудитор должен учитывать оцененные уровни неотъемлемого риска и риска средств контроля при определении характера, временных рамок и объема процедур проверки по существу, необходимых

для снижения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня. Существует обратная зависимость между риском необнаружения, с одной стороны, и совокупным уровнем неотъемлемого риска и риска средств контроля, с другой стороны. Если неотъемлемый риск и риск средств контроля высоки, то необходимо, чтобы приемлемый риск необнаружения был низким, что позволит снизить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня. Если же, напротив, неотъемлемый риск и риск средств контроля находятся

на низком уровне, аудитор может принять более высокий риск необнаружения и снизить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня. ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТААудиторская организация и индивидуальный аудитор, обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур. Планирование работы

Планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу. Общий план аудита Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав

в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором. Программа аудита Аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита,

определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита также могут быть включены проверяемые предпосылки подготовки финансовой бухгалтерской отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры

аудита. В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен при процедурах проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица, а также привлечение других аудиторов или экспертов.

Изменения в общем плане и программе аудита Общий план аудита и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы.

ДОКУМЕНТИРОВАНИЕ АУДИТААудиторская организация и индивидуальный аудитор далее именуются - аудитор должны документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами стандартами аудиторской деятельности. Под термином документация понимаются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для

аудитора либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением аудита. Рабочие документы могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в другой форме. Рабочие документы используются при планировании и проведении аудита при осуществлении текущего контроля и проверки выполненной аудитором работы для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых в целях подтверждения мнения аудитора.

Форма и содержание рабочих документов Аудитор должен составлять рабочие документы в достаточно полной и подробной форме, необходимой для обеспечения общего понимания аудита. Аудитор должен отражать в рабочих документах информацию о планировании аудиторской работы, характере, временных рамках и объеме выполненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств. В рабочих документах должно содержаться обоснование

аудитором всех важных моментов, по которым необходимо выразить свое профессиональное суждение, вместе с выводами аудитора по ним. Аудитор вправе определять объем документации по каждой конкретной аудиторской проверке, руководствуясь своим профессиональным мнением. Однако объем документации аудиторской проверки должен быть таков, чтобы в случае, если возникнет необходимость передать работу другому аудитору, не имеющему опыта работы по этому заданию, новый аудитор смог бы исключительно

на основе данной документации не прибегая к дополнительным беседам или переписке с прежним аудитором понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов прежнего аудитора. Рабочие документы должны быть составлены и систематизированы таким образом, чтобы отвечать обстоятельствам каждой конкретной аудиторской проверки и потребностям аудитора в ходе ее проведения. В целях повышения эффективности подготовки и проверки рабочих документов рекомендуется разработать

в аудиторской организации типовые формы документации например, стандартную структуру аудиторского файла папки рабочих документов, бланки, вопросники, типовые письма и обращения и т.п Рабочие документы обычно содержат информацию, касающуюся организационно-правовой формы и организационной структуры аудируемого лица выдержки или копии необходимых юридических документов, соглашений и протоколов информацию об отрасли, экономической и правовой среде, в которой аудируемое лицо осуществляет свою деятельность

информацию, отражающую процесс планирования, включая программы аудита и любые изменения к ним доказательства понимания аудитором систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля доказательства, подтверждающие оценку неотъемлемого риска, уровня риска средств контроля и любые корректировки этих оценок доказательства, подтверждающие факт анализа аудитором работы аудируемого лица по внутреннему аудиту и сделанные аудитором выводы анализ финансово-хозяйственных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета анализ наиболее

важных экономических показателей и тенденций их изменения сведения о характере, временных рамках, объеме аудиторских процедур и результатах их выполнения доказательства, подтверждающие, что работа, выполненная работниками аудитора, осуществлялась под контролем квалифицированных специалистов и была проверена сведения о том, кто выполнял аудиторские процедуры, с указанием времени их выполнения подробную информацию о процедурах, примененных в отношении финансовой бухгалтерской отчетности подразделений и или дочерних

предприятий, проверявшихся другим аудитором копии сообщений, направленных другим аудиторам, экспертам и третьим лицам и полученных от них копии писем и телеграмм по вопросам аудита, доведенным до сведения руководителей аудируемого лица или обсуждавшимся с ними, включая условия договора о проведении аудита или выявленные существенные недостатки системы внутреннего контроля письменные заявления, полученные от аудируемого лица выводы, сделанные аудитором по наиболее важным вопросам аудита, включая ошибки и

необычные обстоятельства, которые были выявлены аудитором в ходе выполнения процедур аудита, и сведения о действиях, предпринятых в связи с этим аудитором копии финансовой бухгалтерской отчетности и аудиторского заключения. Конфиденциальность, обеспечение сохранности рабочих документов и право собственности на них Аудитору необходимо установить надлежащие процедуры для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих документов, а также для их хранения в течение достаточного периода времени, исходя из особенностей

деятельности аудитора, а также законодательных и профессиональных требований, но не менее 5 лет. Рабочие документы являются собственностью аудитора. Хотя часть документов или выдержки из них могут быть предоставлены аудируемому лицу по усмотрению аудитора, они не могут служить заменой бухгалтерских записей аудируемого лица. АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВААудиторская организация и индивидуальный аудитор далее именуются - аудитор

должны получить достаточные надлежащие доказательства с целью формулирования обоснованных выводов, на которых основывается мнение аудитора. Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса тестов средств внутреннего контроля и необходимых процедур проверки по существу. В некоторых ситуациях доказательства могут быть получены исключительно путем проведения процедур проверки по существу. Аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при проведении проверки,

и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой бухгалтерской отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников от третьих лиц . Тесты средств внутреннего контроля означают действия, проводимые с целью получения аудиторских доказательств

в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Процедуры проверки по существу проводятся с целью получения аудиторских доказательств существенных искажений в финансовой бухгалтерской отчетности. Указанные процедуры проверки проводятся в следующих формах детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета аналитические процедуры. Достаточные надлежащие аудиторские доказательства

Понятия достаточности и надлежащего характера взаимосвязаны и применяются к аудиторским доказательствам, полученным в результате тестов средств внутреннего контроля и проведения аудиторских процедур по существу. Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств. Надлежащий характер является качественной стороной аудиторских доказательств, определяющей их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки финансовой бухгалтерской отчетности и ее достоверность.

При получении аудиторских доказательств с использованием тестов средств внутреннего контроля аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер этих доказательств с целью подтверждения оценки уровня риска средств внутреннего контроля. К объектам оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, относительно которых аудитор собирает аудиторские доказательства, относятся организация - устройство систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, обеспечивающее предотвращение и или обнаружение,

а также исправление существенных искажений функционирование - эффективность действия систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в течение соответствующего периода времени. При получении аудиторских доказательств с использованием аудиторских процедур по существу аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер этих доказательств наряду с доказательствами, полученными в результате тестов средств внутреннего контроля, с целью подтверждения предпосылок подготовки финансовой

бухгалтерской отчетности. Предпосылки подготовки финансовой бухгалтерской отчетности - сделанные руководством аудируемого лица в явной или неявной форме утверждения, отраженные в финансовой бухгалтерской отчетности. Данные предпосылки включают в себя следующие элементы существование - наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой бухгалтерской отчетности права и обязанности - принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного

в финансовой бухгалтерской отчетности возникновение - относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имевшие место в течение соответствующего периода полнота - отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета стоимостная оценка - отражение в финансовой бухгалтерской отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства точное измерение - точность отражения суммы хозяйственной операции или события

с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени представление и раскрытие - объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в финансовой бухгалтерской отчетности. Надежность аудиторских доказательств зависит от их источника внутреннего или внешнего , а также от формы их предоставления визуальной, документальной или устной . При оценке надежности аудиторских доказательств, зависящей от конкретной ситуации, исходят из следующего

аудиторские доказательства, полученные из внешних источников от третьих лиц , более надежны, чем доказательства, полученные из внутренних источников аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются эффективными аудиторские доказательства, собранные непосредственно аудитором, более надежны, чем доказательства, полученные от аудируемого лица аудиторские доказательства в форме документов и письменных заявлений

более надежны, чем заявления, представленные в устной форме. Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и при этом не противоречат друг другу. В подобных случаях аудитор может обеспечить более высокую степень уверенности по сравнению с той, которая была бы получена в результате рассмотрения аудиторских доказательств по отдельности.

И, напротив, если аудиторские доказательства, полученные из одного источника, не соответствуют доказательствам, полученным из другого, аудитор должен определить, какие дополнительные процедуры необходимо провести для выяснения причин такого несоответствия. Аудитор должен сопоставлять расходы, связанные с получением аудиторских доказательств, и полезность получаемой при этом информации. Однако сложность работы и расходы не являются достаточным основанием для отказа от выполнения необходимой

процедуры. При наличии серьезных сомнений относительно достоверности отражения хозяйственных операций в финансовой бухгалтерской отчетности аудитор должен попытаться получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для устранения такого сомнения. В случае невозможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств аудитор должен выразить свое мнение с соответствующей оговоркой или отказаться от выражения мнения. Процедуры получения аудиторских доказательств

Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполнения следующих процедур проверки по существу инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет проверка арифметических расчетов аудируемого лица и аналитические процедуры. Длительность выполнения указанных процедур зависит, в частности, от срока, отведенного на получение аудиторских доказательств. Инспектирование представляет собой проверку записей, документов или материальных активов.

В ходе инспектирования записей и документов аудитор получает аудиторские доказательства различной степени надежности в зависимости от их характера и источника, а также от эффективности средств внутреннего контроля за процессом их обработки. Документальные аудиторские доказательства, характеризующиеся различными степенями надежности, включают в себя документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами и находящиеся у них внешняя информация документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами, но находящиеся

у аудируемого лица внешняя и внутренняя информация документальные аудиторские доказательства, созданные аудируемым лицом и находящиеся у него внутренняя информация . В результате инспектирования материальных активов аудируемого лица предоставляются достоверные аудиторские доказательства относительно их существования, но необязательно относительно права собственности на них или их стоимостной оценки. Наблюдение представляет собой отслеживание аудитором процесса или процедуры,

выполняемой другими лицами например, наблюдение аудитора за пересчетом материальных запасов, осуществляемым сотрудниками аудируемого лица, или отслеживание выполнения процедур внутреннего контроля, по которым не остается документальных свидетельств для аудита . Запрос представляет собой поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. Запрос по форме может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так

и неформальным устным вопросом, адресованным работникам аудируемого лица. Ответы на запросы вопросы могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают аудиторские доказательства. Подтверждение представляет собой ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях например, аудитор обычно запрашивает подтверждение о дебиторской задолженности непосредственно у дебиторов .

Пересчет представляет собой проверку точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов. Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и или неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственной операций, выявление причин таких ошибок

и искажений. АНАЛИТИЧЕСКИЕ ПРОЦЕДУРЫАналитические процедуры, представляя собой один из видов аудиторских процедур по существу, состоят в выявлении, анализе и оценке соотношений между финансово - экономическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта. Применение аналитических процедур основано на существовании явной причинно - следственной связи между анализируемыми показателями. Основной целью применения аналитических процедур является выявление наличия

или отсутствия необычных или неверно отраженных фактов и результатов хозяйственной деятельности, определяющих области потенциального риска и требующих особого внимания аудитора. Целями аналитических процедур также являются а изучение деятельности экономического субъекта б оценка финансового положения экономического субъекта и перспектив непрерывности его деятельности в выявление фактов искажения бухгалтерской отчетности г сокращение числа детальных аудиторских процедур д обеспечение

тестирования в целях получения ответов на возникшие вопросы. Аналитические процедуры могут выполняться на протяжении всего процесса аудита. Применение аналитических процедур позволяет повысить качество аудита и сократить затраты времени на его проведение. На этапе планирования аудита выполнение аналитических процедур способствует пониманию деятельности проверяемого экономического субъекта, выявлению областей потенциальных рисков и более точному

определению степени аудиторского риска. При формировании общего плана и программы аудита применение аналитических процедур способствует сокращению количества и объема других аудиторских процедур. На этапе непосредственного проведения аудиторской проверки аудитор может выполнять аналитические процедуры в сочетании с другими аудиторскими процедурами при исследовании необычных отклонений показателей бухгалтерской отчетности экономического субъекта. На этапе завершения аудита аналитические процедуры играют роль окончательной

проверки наличия в отчетности существенных искажений или других финансовых проблем. В результате они могут выявить области проверки, требующие дополнительных аудиторских процедур. Виды аналитических процедур В процессе проведения аудита аудитор применяет следующие аналитические процедуры а сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности с плановыми сметными показателями, определенными экономическим субъектом б сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности

с прогнозными показателями, самостоятельно определенными в сравнение показателей бухгалтерской отчетности и связанных с ними относительных коэффициентов отчетного периода с нормативными значениями, устанавливаемыми действующим законодательством или самим экономическим субъектом г сравнение показателей бухгалтерской отчетности со среднеотраслевыми данными д сравнение показателей бухгалтерской отчетности с небухгалтерскими данными данными, не входящими в состав бухгалтерской отчетности е анализ изменений с течением времени

показателей бухгалтерской отчетности и относительных коэффициентов, связанных с ними ж другие виды аналитических процедур, в том числе учитывающие индивидуальные особенности организационной структуры экономического субъекта, в отношении которого проводится аудит. При сравнении фактических показателей отчетности экономического субъекта с составленным им планом аудитор должен а оценить методику планирования, которую использует экономический субъект. Если, по мнению аудитора, планирование проводится некачественно, а, следовательно,

показатели планов нереальны, аудитор не должен использовать плановые показатели для получения аудиторских доказательств б убедиться, что клиент не изменил бухгалтерские показатели отчетного периода в соответствии с плановыми показателями. При сравнении фактических показателей отчетности с прогнозными показателями, определяемыми самостоятельно, аудитор строит свои предположения на основании сложившихся тенденций. Достаточно эффективным является расчет разного рода коэффициентов и процентных отношений на базе отчетных

и нормативных показателей. Выбор коэффициентов, методов их расчета и периодов времени расчета производится на основании нормативных документов, внутрифирменных инструкций или профессионального суждения самого аудитора. Распространенными методами выявления областей потенциальных рисков являются а вычисление и анализ относительных показателей текущего периода например, показателей, характеризующих ликвидность баланса б сопоставление и анализ изменения относительных показателей, рассчитанных для того же экономического

субъекта в разные периоды в сопоставление изменений нескольких видов относительных показателей. Сравнивая фактические показатели бухгалтерской отчетности экономического субъекта, в отношении которого проводится аудит, со среднеотраслевыми показателями, аудитор может получить возможность точнее анализировать деятельность этого экономического субъекта. В процессе сравнения фактических показателей отчетности с данными предыдущих периодов аудитор уже на этапе планирования аудита определяет области потенциальных

рисков, т.е. те счета и хозяйственные операции, которым следует уделить наибольшее внимание в связи с наличием необычных отклонений. Наиболее распространенными методами выявления областей потенциальных рисков являются а простое сравнение статей бухгалтерского баланса и анализ их резких изменений б анализ изменений статей в сравнении с изменениями других статей. В этом случае область потенциального риска выявляется тогда, когда изменение одного показателя по экономической

природе не соответствует изменению другого показателя. При этом аудитор должен убедиться в идентичности применяемой экономическим субъектом методики ведения бухгалтерского учета в сравниваемых периодах. Порядок выполнения аналитических процедур Выполнение аналитических процедур состоит из следующих основных этапов а определение цели процедуры в выбор вида процедуры в выполнение процедуры г анализ результатов выполнения процедуры.

Вид аналитических процедур зависит от цели их проведения, доступности и адекватности информации, необходимой для их проведения, вида деятельности экономического субъекта, а также от профессионального суждения самого аудитора. На этапе выполнения аналитических процедур аудитор может использовать различные методы а простое сравнение б выявление тенденций изменения какого-либо показателя в отчетном периоде и их распространение на будущие прошедшие периоды в выявление количественных взаимосвязей между какими-либо показателями

с целью исчисления их значений в будущие прошедшие периоды. Выбор метода зависит от профессионального суждения аудитора. Надежность результатов аналитических процедур зависит от правильности оценки аудитором степени риска необнаружения, внутрихозяйственного риска и риска средств контроля. Основными факторами, влияющими на надежность аналитических процедур, являются а степень существенности

рассматриваемых остатков по счетам при существенных остатках по счету аудитору следует наряду с аналитическими процедурами применить также другие аудиторские процедуры б результаты других аналитических процедур, направленные на тот же объект проверки в величины отклонений показателей, используемых при выполнении аналитических процедур г использование небухгалтерских данных при выполнении аналитических процедур . Действия аудитора по результатам выполнения аналитических процедур

Результатами выполнения аналитических процедур является выявление аудитором наличия или отсутствия необычных отклонений показателей бухгалтерской отчетности экономического субъекта. В случае, если аудитор устанавливает необычные отклонения, которые не подтверждаются доказательствами, полученными из других источников, он должен тщательно исследовать их для того, чтобы убедиться в объективности и надежности проведенных аналитических процедур. Процесс исследования отклонений должен начинаться с

опроса руководства экономического субъекта. Ответы руководства должны быть подтверждены аудиторскими доказательствами или знаниями аудитора о деятельности экономического субъекта. Результаты анализа необычных отклонений, а также результаты планирования и выполнения аналитических процедур аудитор должен отразить в рабочей документации по проведению проверки. Результаты выполнения аналитических процедур должны быть использованы для получения аудиторских доказательств,

необходимых при составлении аудиторского заключения, а также для подготовки письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита. АУДИТОРСКАЯ ВЫБОРКАПри разработке процедур аудита аудиторская организация или индивидуальный аудитор далее - аудитор должны определить надлежащие методы отбора элементов, подлежащих проверке при сборе аудиторских доказательств для достижения целей аудиторских тестов. аудиторская выборка выборочная проверка

- применение аудиторских процедур менее чем ко всем элементам одной статьи отчетности или группы однотипных операций. Аудиторская выборка дает возможность аудитору получить и оценить аудиторские доказательства в отношении некоторых характеристик элементов, отобранных для того, чтобы сформировать или помочь сформировать выводы, касающиеся генеральной совокупности, из которой произведена выборка ошибка отклонение от нормального функционирования средства внутреннего контроля при выполнении тестов средств внутреннего контроля искажение

в учете или отчетности при выполнении аудиторских процедур проверки по существу общая ошибка степень отклонения от нормального функционирования средства внутреннего контроля при выполнении тестов средств внутреннего контроля суммарное искажение в учете или отчетности при выполнении аудиторских процедур проверки по существу аномальная ошибка - ошибка вследствие единичного случая, которая не может произойти повторно за исключением некоторых случаев и, таким образом, не является репрезентативной ошибкой с точки

зрения данной генеральной совокупности генеральная совокупность - полный набор элементов, из которых аудитор отбирает совокупность и в отношении которой он хочет сделать выводы. Генеральная совокупность может подразделяться на страты подмножества , где каждая страта проверяется отдельно элементы выборки - индивидуальные элементы, отражаемые в учете и составляющие генеральную совокупность. Например, однотипные первичные документы, отдельные записи в выписках из банковского счета, счета-фактуры

по продажам, обороты по лицевым счетам дебиторов статистический подход к выборочной проверке статистическая выборка - применение любого подхода к выборке, который имел бы следующие характеристики случайный либо систематический со случайным выбором начальной точки отбор тестируемой совокупности применение теории вероятности для оценки результатов выборки, включая оценку риска, связанного с использованием аудиторской выборки. Подход к выборке, который не соответствует ни одной из приведенных характеристик, считается

нестатистическим нестатистической выборкой стратификация - процесс деления генеральной совокупности на страты подмножества , каждая из которых представляет собой группу элементов выборки со сходными характеристиками например, со стоимостью допустимая ошибка - максимальный размер ошибки генеральной совокупности, которую аудитор считает приемлемой. Риск, связанный с использованием аудиторской выборки, возникает, когда вывод аудитора, сделанный на основании отобранной совокупности, может отличаться от вывода, который мог быть

сделан, если к генеральной совокупности в целом были бы применены идентичные процедуры аудита. Различают два типа рисков, связанных с использованием аудиторской выборки а риск того, что аудитор придет к выводу о том, что риск средств внутреннего контроля ниже, чем в действительности при выполнении тестов средств внутреннего контроля придет к выводу о том, что существенной ошибки не существует, вопреки тому, что в действительности она есть при выполнении аудиторских процедур проверки по существу .

Риск данного типа оказывает влияние на надежность аудита и с большой степенью вероятности может привести к ненадлежащему аудиторскому мнению б риск того, что аудитор придет к выводу о том, что риск средств внутреннего контроля выше, чем в действительности при выполнении тестов средств внутреннего контроля придет к выводу о том, что имеет место существенная ошибка, тогда как в действительности ее не существует при выполнении аудиторских процедур проверки по существу .

Риск данного типа оказывает влияние на эффективность аудита, поскольку он обычно приводит к дополнительной работе по установлению того, что первоначальные выводы были неверны. Риск, не связанный с использованием аудиторской выборки, является следствием факторов, которые приводят аудитора к ошибочному выводу по любым причинам, кроме тех, которые связаны с объемом выборки то есть количеством отбираемых для проверки элементов . Например, в большинстве случаев аудиторские доказательства

лишь предоставляют доводы в подтверждение определенного вывода, а не носят исчерпывающего характера, кроме того, аудитор может воспользоваться ненадлежащими процедурами или неправильно трактовать доказательство и оказаться не в состоянии распознать ошибку. Аудиторские доказательства Исходя из понимания системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудитор определяет характеристики или показатели, которые описывают результаты применения средств внутреннего контроля, а также условия

возможных отклонений, которые свидетельствуют об отступлении от адекватных показателей деятельности. Наличие или отсутствие таких показателей может затем быть протестировано аудитором. Аудиторская выборка для тестов средств внутреннего контроля, как правило, является надлежащей, если имеются доказательства применения средств внутреннего контроля например, документальное подтверждение разрешения руководством аудируемого лица ввода данных в компьютерную систему для их обработки .

При выполнении аудиторских процедур проверки по существу в форме детальных тестов аудиторская выборка может использоваться при проверке и получении аудиторских доказательств верности одной или нескольких предпосылок подготовки финансовой бухгалтерской отчетности по конкретному числовому показателю например, существования дебиторской задолженности или при оценке какого-либо показателя например, оценке морально устаревших или потерявших свое первоначальное качество запасов .

Отбор элементов для тестирования с целью получения аудиторских доказательств При разработке аудиторских процедур аудитор должен определить надлежащие методы отбора элементов для тестирования. Аудитор может отобрать все элементы сплошная проверка отобрать специфические определенные элементы отобрать отдельные элементы сформировать аудиторскую выборку . Выбор метода или сочетания методов зависит от обстоятельств проверки, в частности, аудиторского риска

и эффективности аудита. При этом аудитор должен удостовериться, что используемые им методы являются надежными с точки зрения получения достаточного надлежащего аудиторского доказательства для реализации целей тестирования. Аудитор может решить, что наиболее целесообразным было бы исследовать всю генеральную совокупность элементов, которые составляют обороты по счету бухгалтерского учета или группу однотипных операций или страту в составе данной генеральной совокупности .

Сплошная проверка, как правило, не применяется при проведении тестов средств внутреннего контроля она чаще применяется в случае аудиторских процедур проверки по существу. Например, сплошная проверка может быть целесообразна, если генеральная совокупность состоит из небольшого числа элементов большой стоимости неотъемлемый риск и риск средств внутреннего контроля являются высокими, а другие средства не позволяют получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства повторяющийся

характер расчетов или иных процессов, осуществляемых с помощью компьютерной системы бухгалтерского учета, делает сплошную проверку эффективной с точки зрения соотношения затрат и результатов. Аудитор может решить отобрать специфические определенные элементы генеральной совокупности, основываясь на следующих факторах понимание деятельности аудируемого лица предварительная оценка неотъемлемого риска и риска средств внутреннего контроля характеристики и особенности тестируемой генеральной совокупности.

Отбор специфических элементов на основании профессионального суждения аудитора влечет за собой риск, не связанный с использованием выборочного метода. Отбираемые специфические статьи могут включать а элементы с высокой стоимостью или так называемые ключевые элементы выборки. Аудитор может решить отобрать для проверки определенные элементы генеральной совокупности исходя из их высокой стоимости или обладания какой-либо иной характеристикой, например, элементы, которые

являются подозрительными, необычными, в особой мере подверженными риску или которые ранее были связаны с ошибками б элементы, превышающие определенную величину. Аудитор может решить отобрать элементы, стоимость которых превышает определенную величину, чтобы подвергнуть проверке большую часть общей суммы оборотов по счету бухгалтерского учета или группы однотипных операций в элементы для получения информации. Аудитор может проверить определенные элементы для получения информации

по таким вопросам, как особенности деятельности аудируемого лица, характер хозяйственных операций, отдельные черты системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля г элементы для проверки процедур. Аудитор может полагаться на свои суждения для выбора и проверки отдельных элементов, чтобы определить, выполняется ли аудируемым лицом конкретная процедура. Проверка отобранных специфических элементов в пределах оборотов по счету бухгалтерского учета или группы

однотипных операций может быть эффективным средством получения аудиторских доказательств. Однако она не является аудиторской выборкой, так как выводы по результатам процедур, применяемых к отобранным таким способом элементам, не могут быть распространены на всю генеральную совокупность. Аудитор должен проанализировать потребность в получении надлежащих аудиторских доказательств в отношении оставшейся части генеральной совокупности, если оставшаяся часть является существенной.

Аудитор может решить провести выборочную проверку в пределах оборотов по счету бухгалтерского учета или группы однотипных операций. Выборочная проверка может применяться с использованием статистического или нестатистического подхода. Статистический и нестатистический подходы к выборочной проверке Решение об использовании статистического или нестатистического подхода к выборочной проверке является предметом профессионального суждения аудитора с точки зрения более эффективного способа получения достаточных

надлежащих аудиторских доказательств в конкретных обстоятельствах. Например, при тестировании средств внутреннего контроля анализ характера и причины ошибок будет, как правило, более важным, чем статистический анализ самого наличия или отсутствия то есть подсчета ошибок. В такой ситуации наиболее целесообразным может быть нестатистический подход к выборочной проверке. При применении статистической выборки объем отобранной совокупности может определяться на основании

подходов теории вероятности и математической статистики либо профессионального суждения аудитора. Объем отобранной совокупности не является действительным критерием для проведения разграничения между статистическим и нестатистическим подходами. Объем отобранной совокупности представляет собой функцию нескольких факторов. Построение выборки При анализе отбираемой для тестирования совокупности аудитор должен принимать во внимание цели теста и характеристики генеральной совокупности.

Аудитор сначала анализирует конкретные цели, которые должны быть достигнуты, и то сочетание аудиторских процедур, которое в наибольшей мере будет способствовать достижению таких целей. Анализ характера искомых аудиторских доказательств и возможных условий, связанных с ошибками, или других характеристик, касающихся таких аудиторских доказательств, поможет аудитору определить, что именно составляет ошибку и какая генеральная совокупность должна быть использована для выборочной проверки.

Аудитор анализирует, какие условия представляют собой ошибку, исходя из целей теста. Четкое понимание того, что составляет ошибку, важно для обеспечения включения в прогнозируемые оценки ошибок всех условий, которые уместны с точки зрения целей теста. Например, в рамках процедуры проверки по существу такой, как подтверждение , касающейся существования дебиторской задолженности, платежи, которые покупатель осуществил до даты подтверждения, но которые

были получены вскоре после этой даты аудируемым лицом, не считаются ошибкой. Запись какой-либо суммы на неверный аналитический счет, открытый для конкретного покупателя, не влияет на общую сумму, причитающуюся в виде дебиторской задолженности. Следовательно, было бы нецелесообразно считать это ошибкой при оценке выборочных результатов данной конкретной процедуры, несмотря на то, что это могло бы оказывать значительное влияние на другие области

аудита например, на оценку вероятности совершения недобросовестных действий . При тестировании средств внутреннего контроля аудитор обычно проводит предварительную оценку уровня ошибки, которую он предполагает обнаружить применительно к проверяемой генеральной совокупности, и уровня риска средств внутреннего контроля. Такая оценка основывается на предшествующих знаниях аудитора или исследовании небольшого числа элементов генеральной совокупности.

Аналогично применительно к процедурам проверки по существу аудитор, как правило, проводит предварительную оценку уровня ошибки по генеральной совокупности. Такие предварительные оценки рекомендуется применять при организации отбираемой для аудита совокупности и определении ее объема. Например, если предполагаемый уровень ошибки неприемлемо высок, тесты средств внутреннего контроля обычно не проводятся. Тем не менее при проведении процедур проверки по существу, если ожидаемая величина

ошибки велика, может оказаться целесообразным провести сплошную проверку или использовать больший объем выборки. Для аудитора важно обеспечить, чтобы генеральная совокупность была а надлежащей с точки зрения цели процедуры выборки что предполагает анализ направления тестирования . Например, если цель аудитора заключается в проверке завышения суммы кредиторской задолженности, то генеральная совокупность может быть определена как перечень задолженностей кредиторам.

С другой стороны, при проверке занижения суммы кредиторской задолженности генеральной совокупностью будет не перечень задолженностей кредиторам, а скорее перечень последующих выплат, неоплаченных счетов-фактур, документов поставщиков, несверенных приемных актов или другие данные, которые обеспечивали бы аудиторские доказательства занижения суммы кредиторской задолженности б полной. Например, если аудитор собирается отобрать из какой-либо папки первичные документы для выборочной проверки,

нельзя прийти к определенным выводам относительно всех документов за соответствующий период, если аудитор не уверен в том, что действительно все документы были подшиты в папку. Аналогично, если аудитор намеревается использовать отобранную совокупность для того, чтобы прийти к каким-либо выводам относительно работы систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля за отчетный период, генеральная совокупность должна включать все соответствующие элементы на протяжении всего периода.

Другой подход мог бы заключаться в стратификации генеральной совокупности и в использовании выборки только для того, чтобы сделать какие-либо выводы относительно средства контроля, например за первые 10 месяцев года, и использовать альтернативные процедуры или самостоятельно отобранную совокупность применительно к оставшимся 2 месяцам. Эффективность аудита может быть повышена, если аудитор проводит стратификацию генеральной совокупности путем разделения ее на дискретные подмножества, которые имеют какие-либо идентифицирующие

характеристики. Цель стратификации состоит в снижении вариативности элементов в рамках каждой страты и тем самым в уменьшении объема выборки без пропорционального увеличения риска, связанного с использованием выборочного метода. Страты подмножества должны быть тщательно определены таким образом, чтобы каждый элемент выборки мог быть включен только в одну страту. При выполнении процедуры проверки по существу обороты по счету бухгалтерского учета или группа однотипных

операций нередко стратифицируются по стоимости. Это позволяет в рамках аудита уделить большее внимание элементам большей стоимости, которые могут быть сопряжены с самыми большими потенциальными ошибками с точки зрения завышения величин. Генеральная совокупность также может быть стратифицирована в соответствии с какой-либо конкретной характеристикой, которая предполагает более высокий риск ошибок например, при тестировании оценки дебиторской задолженности соответствующие суммы могут быть стратифицированы по сроку

возникновения . Результаты процедур, применяемых к какой-либо отобранной совокупности элементов в рамках одной страты, могут распространяться только на элементы, которые составляют такую страту. Для вывода в отношении всей генеральной совокупности аудитору требуется проанализировать риск и существенность в отношении остальных страт, которые составляют всю генеральную совокупность. Например, на 20 процентов общего числа элементов генеральной совокупности может приходиться 90 процентов

суммы оборотов по счету бухгалтерского учета. Аудитор может провести исследование отобранной совокупности этих элементов. В этом случае аудитор оценивает результаты этой отобранной совокупности и делает выводы о свойствах элементов, составляющих 90 процентов стоимости, обособленно от остальных 10 процентов, применительно к которым будет использоваться другой отбор или другие методы получения доказательств, либо такие 10 процентов могут быть сочтены несущественными. Объем выборки

При определении объема выборки количества отбираемых для проверки элементов аудитор должен проанализировать, снижен ли риск, связанный с использованием выборочного метода, до приемлемо низкого уровня. Уровень риска, связанного с использованием выборочного метода, который аудитор готов принять, оказывает влияние на объем выборки. Чем ниже риск, который готов принять аудитор, тем больше необходимый объем выборки. Объем выборки может определяться с применением специальных формул, полученных на основе теории

вероятности и математической статистики, либо определяться на основе профессионального суждения аудитора. Отбор подлежащей проверке совокупности элементов Аудитор должен отбирать элементы для подлежащей проверке совокупности исходя из того, чтобы каждый отдельный элемент выборки в генеральной совокупности имел вероятность быть отобранным. Статистическая выборка требует, чтобы элементы отбирались случайным образом, то есть так, чтобы у каждого элемента была некоторая ненулевая вероятность быть избранным.

Элементы выборки могут представлять собой натуральные объекты такие, как счета-фактуры или показатели в денежном выражении. При нестатистической выборке аудитор для отбора статей опирается на профессиональное суждение. Поскольку целью выборки является получение выводов по всей генеральной совокупности, аудитор старается сформировать репрезентативную совокупность путем отбора элементов выборки, обладающих характеристиками, типичными для генеральной совокупности. Проверяемая совокупность элементов должна формироваться таким

образом, чтобы исключалась предвзятость. Основными методами отбора совокупности являются случайный, систематический и бессистемный методы. Случайный отбор Для случайного отбора используется генератор случайных чисел как программный продукт в электронно-вычислительной технике или таблицы случайных чисел. Систематический отбор Для систематического отбора число элементов в генеральной совокупности делится на объем отобранной совокупности

так, чтобы обеспечить интервал выборки например, равный 50 , и после определения исходной точки в пределах первых 50 элементов затем отбирается каждый 50-й элемент выборки. Отобранная совокупность носит более случайный характер, если исходная точка определяется путем использования генератора случайных чисел в компьютере или таблиц случайных чисел. При систематическом отборе элементы отобранной совокупности внутри генеральной совокупности не должны

быть структурированы таким образом, что интервалы выборки соответствовали какой-то конкретной особенности структуры генеральной совокупности. Бессистемный отбор При бессистемном отборе отобранная совокупность формируется не следуя какой-либо систематизации. Несмотря на то, что систематизация не используется, аудитор тем не менее должен избегать какой-либо предвзятости или предсказуемости например, не будет избегать каких-либо элементов, которые трудно обнаружить,

или не будет всегда избирать или избегать избирать первые или последние бухгалтерские записи на данной странице и постарается обеспечить, чтобы все статьи генеральной совокупности могли быть избраны. Бессистемный отбор не применяется при использовании статистической выборки. Отбор элементов для проверки блоками Существует практика отбора элементов для проверки блоками, то есть выбор смежных элементов генеральной совокупности например, первичных документов какого-либо раздела

учета, относящихся к одному конкретному месяцу . Выбор блоком не является основным методом отбора совокупности и обычно не может применяться при отборе элементов для проверки в ходе аудита, поскольку большинство генеральных совокупностей структурировано таким образом, что последовательно расположенные элементы могут предположительно иметь сходные характеристики, которые при этом отличаются от характеристик иных элементов генеральной совокупности. Хотя при некоторых обстоятельствах аудиторская процедура по проверке

блока элементов может оказаться целесообразной, этот метод редко является надлежащим методом формирования отобранной совокупности, если аудитор рассчитывает сделать на основе отобранной совокупности значимые выводы о всей генеральной совокупности. Проведение аудиторских процедур Аудитор должен проводить аудиторские процедуры, являющиеся надлежащими для конкретной цели теста по каждому отобранному элементу. Если отобранный элемент не является надлежащим для применения процедуры,

то процедура обычно совершается по отношению к какому-либо замещающему элементу. Иногда аудитор не в состоянии применить запланированные аудиторские процедуры к отобранному элементу, поскольку, например, документы, касающиеся данного элемента, были утрачены. Если применительно к такому элементу не могут быть выполнены подходящие альтернативные процедуры, то аудитор обычно считает, что данная статья бухгалтерского учета содержит ошибку.

Примером подходящей альтернативной процедуры может быть проверка последующих денежных поступлений в случае, когда в ответ на запрос в положительной форме о подтверждении дебиторской задолженности не был получен ответ. Характер и причина ошибок Аудитор должен проанализировать результаты выборочной проверки, характер и причину любых выявленных ошибок, а также их возможное воздействие на цели конкретного теста и на другие области аудита. При тестировании средств внутреннего контроля аудитор уделяет основное внимание

организации и работоспособности этих средств, а также оценке их риска. Если при этом выявляются ошибки, аудитор должен проанализировать прямое влияние выявленных ошибок на достоверность финансовой бухгалтерской отчетности надежность системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также ее влияние на планируемые аудиторские процедуры, например, когда ошибки являются результатом действий руководства аудируемого лица, совершенных в обход средств внутреннего контроля.

При анализе обнаруженных ошибок аудитор может определить, что у многих из них есть общие характеристики например, вид операции, место совершения операции, участок производства, период . В таких обстоятельствах аудитор может принять решение выявить все элементы генеральной совокупности, которые обладают этой общей характеристикой, и провести аудиторские процедуры применительно к такой страте. Кроме того, такие ошибки могут быть умышленными и указывать на возможность совершения недобросовестных

действий. Экстраполяция распространение ошибок По результатам аудиторских процедур проверки по существу аудитор должен экстраполировать распространить ошибки, выявленные в отобранной совокупности, оценивая их полную возможную величину во всей генеральной совокупности, и должен проанализировать воздействие прогнозируемой экстраполированной ошибки на цели конкретного теста и на другие области аудита. Аудитор оценивает общую ошибку в генеральной совокупности, с тем чтобы получить обобщенное представление

диапазона ошибок и сравнить его с допустимой ошибкой. Для процедуры проверки по существу допустимая ошибка является допустимым искажением и представляет сумму, меньшую или равную предварительной оценке существенности, данной аудитором и используемой для отдельных аудируемых остатков по счетам бухгалтерского учета. Когда ошибка признана аномальной, она может быть исключена при экстраполяции ошибок, найденных в отобранной

совокупности, на всю генеральную совокупность. Последствия любой такой ошибки, если она не исправлена, все равно должны быть рассмотрены в дополнение к оценке полной величины ошибок, не являющихся аномальными. Если обороты по счету бухгалтерского учета или группа однотипных операций были подразделены на страты, то экстраполяция ошибок проводится отдельно по каждой страте. Совокупность типичных, прогнозируемых и аномальных ошибок по каждой страте рассматривается с точки

зрения их влияния на достоверность остатка по счету бухгалтерского учета или всей группы однотипных операций. Для тестов средств внутреннего контроля не требуется экстраполяции ошибок в явном виде, поскольку доля ошибок в отобранной совокупности в то же время является предсказываемой долей ошибок в генеральной совокупности в целом. Оценка результатов проверки элементов в отобранной совокупности Аудитор должен оценить результаты проверки элементов в отобранной совокупности, чтобы определить, подтвердилась

ли предварительная оценка соответствующей характеристики генеральной совокупности или оценка должна быть пересмотрена. При тестировании средств внутреннего контроля неожиданно высокая доля ошибок в отобранной совокупности может привести к увеличению оцениваемого уровня риска средств внутреннего контроля, если не будут получены дополнительные аудиторские доказательства, обосновывающие первоначальную оценку. При проверке по существу неожиданно высокое значение ошибки в отобранной совокупности может дать аудитору

основания полагать, что остаток по счету бухгалтерского учета или группа однотипных операций являются существенно искаженными при отсутствии дополнительных аудиторских доказательств того, что такие существенные искажения не имеют места. Если совокупная величина типичных, прогнозируемых и аномальных ошибок меньше величины допустимой ошибки, но приближается к ней, аудитор анализирует убедительность результатов выборочной проверки с точки зрения других аудиторских процедур и может считать целесообразным получение дополнительных

аудиторских доказательств. Совокупная величина типичных, прогнозируемых и аномальных ошибок является наиболее верной оценкой аудитором ошибки по всем элементам генеральной совокупности. На выводы по результатам выборочной проверки влияет риск, связанный с использованием выборочного метода. Если лучшая оценка ошибки приближается к допустимой ошибке, аудитор оценивает риск того, что иная выборка привела бы к другой оценке ошибки, которая могла бы превысить допустимую.

Анализ результатов других аудиторских процедур позволяет аудитору оценить этот риск. В то же время такой риск уменьшается, если в ходе аудита были получены дополнительные аудиторские доказательства. Если анализ результатов проверки отобранной совокупности показывает, что необходимо пересмотреть предварительную оценку соответствующей характеристики генеральной совокупности, то аудитор может обратиться к руководству аудируемого лица с просьбой проанализировать выявленные ошибки, рекомендовать руководству аудируемого

лица принять меры к обнаружению в данной области учета других ошибок, а также произвести необходимые корректировки видоизменить запланированные аудиторские процедуры рассмотреть влияние результатов проверки отобранной совокупности на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении. ИЗУЧЕНИЕ И ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РАБОТЫ ВНУТРЕННЕГО АУДИТАПод внутренним аудитом понимается организованная экономическим субъектом, действующая в интересах его руководства и или собственников, регламентированная

внутренними документами система контроля за соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля. Внутренний аудит - один из способов контроля за эффективностью деятельности звеньев структуры экономического субъекта. Организация, роль и функции внутреннего аудита определяются самим экономическим субъектом, а именно его руководством и или собственниками, в зависимости от а содержания и специфики деятельности

экономического субъекта б объемов показателей финансово - экономической деятельности экономического субъекта в сложившейся системы управления экономического субъекта г состояния внутреннего контроля. Функции внутреннего аудита могут выполнять специальные службы или отдельные аудиторы, состоящие в штате экономического субъекта, ревизионные комиссии ревизоры , привлекаемые для целей внутреннего аудита сторонние организации и или внешние аудиторы. К институтам внутреннего аудита относятся назначаемые собственниками

и или руководством экономического субъекта ревизоры, ревизионные комиссии, внутренние аудиторы или группы внутренних аудиторов. Работа внутреннего аудита имеет для руководства и или собственников экономического субъекта информационное и консультационное значение она призвана содействовать оптимизации деятельности экономического субъекта и выполнению обязанностей его руководства. Объекты внутреннего аудита могут быть различными в зависимости от особенностей экономического субъекта

и требований его руководства и или собственников. Как правило, функции внутреннего аудита включают а проверки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, их мониторинг и разработку рекомендаций по улучшению этих систем б проверки бухгалтерской и оперативной информации, включая экспертизу средств и способов, используемых для идентификации, оценки, классификации такой информации и составления на ее основе отчетности, а также специальное изучение отдельных статей отчетности, включая детальные проверки

операций, остатков по бухгалтерским счетам в проверки соблюдения законов и других нормативных актов, а также требований учетной политики, инструкций, решений и указаний руководства и или собственников г проверки деятельности различных звеньев управления д оценку эффективности механизма внутреннего контроля, изучение и оценку контрольных процедур в филиалах, структурных подразделениях экономического субъекта е проверки наличия, состояния и обеспечения сохранности имущества экономического субъекта ж работу над

специальными проектами и контроль за отдельными элементами структуры внутреннего контроля з оценку используемого экономическим субъектом программного обеспечения и специальные расследования отдельных случаев, например подозрений в злоупотреблениях к разработку и представление предложений по устранению выявленных недостатков и рекомендаций по повышению эффективности управления. Объективность внутреннего аудита обеспечивается степенью его независимости в структуре управления экономического

субъекта. Это требование к внутреннему аудиту, как правило, обеспечивается тем, что он подчиняется и обязан представлять отчеты только назначившему его руководству и или собственникам и независим от руководителей проверяемых филиалов экономического субъекта, структурных подразделений, органов внутреннего контроля и т.п. Изучение и оценка внутреннего аудита Аудиторская организация должна сформировать мнение о деятельности внутреннего аудита, необходимое для планирования предстоящей проверки.

Эффективность внутреннего аудита может оказаться важным фактором при оценке аудиторской организацией аудиторского риска и системы внутреннего контроля и тем самым существенно сократить объем процедур, которые предстоит выполнить аудиторской организации, хотя и не может исключить необходимость проведения таких процедур полностью. Аудитор должен составить программу оценки внутреннего аудита и отразить в своей рабочей документации выводы, касающиеся конкретной работы внутреннего аудитора, которая была протестирована,

изучена и оценена. При формировании оценки внутреннего аудита на стадии планирования следует учитывать его а организационный статус положение службы внутреннего аудита в системе управления экономического субъекта, ее возможности и способность соблюдать объективность и независимость, наличие или отсутствие иных обязанностей, действие сдерживающих факторов и ограничений, накладываемых руководством и или собственниками экономического субъекта на внутренний аудит В идеальной ситуации служба внутреннего аудита подчиняется

только высшему руководству или собственникам экономического субъекта б компетентность профессиональное образование и навыки опыт работы аудиторов, политика найма, обучения и повышения квалификации сотрудников службы внутреннего аудита, степень понимания ими стоящих задач и проблем в профессиональный уровень состояние планирования, контроля и документирования работы внутреннего аудита, наличие и содержание соответствующих положений по внутреннему аудиту, рабочих программ и рабочей документации г функциональные

рамки содержание и объем работы, которую выполняет служба внутреннего аудита д уровень значимости рассматриваются и принимаются ли к исполнению руководством и или собственниками экономического субъекта рекомендации внутреннего аудита. После оценки деятельности внутреннего аудита на стадии планирования аудиторская организация должна решить может или не может быть использована работа внутреннего аудита для целей внешнего аудита. Если аудиторская организация решит использовать работу внутреннего аудита, она должна продолжить

ее изучение, ознакомиться с рабочими документами внутреннего аудита и убедиться в том, что а соответствующие программы и объем работы внутреннего аудита отвечают целям внешнего аудитора б работа внутренних аудиторов проводится по плану и документально оформляется в выводы заключения внутренних аудиторов достаточно обоснованы полученными ими данными и соответствуют существующим обстоятельствам, а содержание отчетов, подготовленных внутренними аудиторами, соответствует результатам выполненной ими работы г зоны повышенных

рисков, известные специалистам экономического субъекта, учитываются при планировании работ и проверяются внутренним аудитом д отношение руководства и или собственников к замечаниям, предложениям и вопросам, поставленным внутренними аудиторами, конструктивное. Содержание, сроки и объем проверок конкретной работы внутреннего аудита зависят от оценки внешним аудитором аудиторского риска, существенности объекта проверки и предварительной оценки службы внутреннего аудита.

Такие проверки могут включать тестирование объектов, уже проверенных внутренним аудитом, проверку других интересующих объектов, наблюдение за процедурами внутреннего аудита, иные приемы проверки по усмотрению аудитора. Взаимодействие аудиторской организации со службой внутреннего аудита экономического субъекта Аудиторская организация должна иметь право свободно и в полном объеме общаться с внутренними аудиторами. Поскольку задачи внутреннего аудита определяются руководством и или собственниками экономического субъекта,

они отличаются от задач внешнего аудита, который обязан дать независимую оценку представленной бухгалтерской отчетности. Вместе с тем средства решения специфических задач, стоящих перед внешним и внутренним аудитом, могут в ряде случаев совпадать и быть использованы при определении содержания, сроков и объема внешних аудиторских процедур. Если в результате предварительной оценки внутреннего аудита достигнуто взаимопонимание и принято решение использовать работу внутренних аудиторов, аудиторская организация должна найти дополнительные

доказательства эффективности этой работы. Для эффективного использования работы внутреннего аудита аудиторской организации следует а рассмотреть план работы службы внутреннего аудита за интересующий период и провести его обсуждение на возможно более ранней стадии аудита б определить порядок встреч с сотрудниками службы внутреннего аудита в заранее договориться о сроках проведения работ, объеме аудиторской выборки, уровнях тестов, методах определения выборки и порядке документального оформления выполненной работы, которая

будет проведена внутренними аудиторами. В случае использования работы внутренних аудиторов на эффективность аудиторской проверки может повлиять выполнение следующих действий а взаимная координация планов аудиторской проверки б обмен отчетами в регулярные рабочие встречи г свободный и открытый взаимный доступ к рабочей документации д совместное представление отчетов руководству и или собственникам экономического субъекта е общий порядок документирования аудита. Аудиторская организация должна иметь доступ к интересующим

ее отчетам внутреннего аудита и быть информирована по любому важному вопросу, который, по мнению внутреннего аудитора, может повлиять на работу аудиторской организации. Аудиторская организация информирует руководство и или собственников экономического субъекта и, возможно, руководителя службы внутреннего аудита о любых обнаруженных факторах, которые могут быть использованы для повышения эффективности и результативности работы внутреннего аудита в будущем.

Аудиторская организация в ходе своей проверки не должна полностью полагаться на работу внутренних аудиторов. Необходимо проводить контрольные проверки статей и операций, уже проверенных внутренними аудиторами. Если они дают сходные сопоставимые результаты, корректив в намеченной работе не требуется. В случае выявления расхождений необходимо принять адекватные меры, например изменить содержание или увеличить объем аудиторских процедур. Аудиторская организация несет полную ответственность за выдачу

аудиторского заключения, письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита, а также и за определение содержания, сроков и объема аудиторских процедур. Эта ответственность не уменьшается, если используются какие-либо результаты работы внутреннего аудита. ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РАБОТЫ ДРУГОЙ АУДИТОРСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИЕсли в бухгалтерскую отчетность экономического субъекта включаются показатели одного или нескольких подразделений, аудит которых проводится аудиторской организацией

аудиторскими организациями , отличной от основной аудиторской организации, проводящей аудит этой бухгалтерской отчетности, то основная аудиторская организация должна оценить влияние работы другой аудиторской организации на аудит бухгалтерской отчетности экономического субъекта. основной аудиторской организацией признается аудиторская организация, отвечающая за подготовку аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности экономического субъекта, включающей показатели одного или нескольких подразделений этого субъекта, аудит

в отношении которых проводит другая аудиторская организация другой аудиторской организацией считается любая отличная от основной аудиторская организация независимо от ее отношений с основной аудиторской организацией , отвечающая за подготовку аудиторского заключения о показателях подразделения, которые включаются в бухгалтерскую отчетность, аудит в отношении которой проводит основная аудиторская организация под подразделением понимается часть экономического субъекта, показатели которой включаются в бухгалтерскую

отчетность этого субъекта, а в отношении самой бухгалтерской отчетности субъекта основная аудиторская организация проводит аудит. Подразделением могут быть филиал, представительство, иное подразделение юридического лица, дочернее и зависимое общество товарищество и т.д. При проведении аудита основная аудиторская организация должна определить, достаточна ли проводимая ею работа для подготовки аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности экономического субъекта,

в состав которого входят подразделения. Для этого необходимо оценить а существенность той части показателей подразделений, аудит в отношении которых проводит сама основная аудиторская организация, и соответственно той части показателей подразделений, аудит в отношении которых она не проводит б уровень собственных знаний деятельности подразделений, аудит показателей которых проводит другая аудиторская организация в риск существенных искажений показателей подразделений, аудит в отношении которых проводит другая аудиторская

организация г возможность при необходимости выполнить дополнительные процедуры в отношении показателей подразделений, аудит которых проводит другая аудиторская организация, что должно обеспечить существенное участие основной аудиторской организации в аудите бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Основная аудиторская организация непосредственно уведомляет другую аудиторскую организацию о своем намерении использовать результаты работы последней при проведении аудита бухгалтерской отчетности экономического

субъекта. Получив уведомление основной аудиторской организации, другая аудиторская организация должна сотрудничать с первой. Она должна спланировать и провести свою работу с учетом того, что показатели подразделения, аудит которых она проводит, входят в бухгалтерскую отчетность экономического субъекта, аудит которой проводит основная аудиторская организация. При необходимости основная аудиторская организация имеет право знакомиться с работой другой аудиторской

организации по аудиту показателей подразделения. Ознакомление с работой другой аудиторской организации может осуществляться в следующих формах в том числе при посещении другой аудиторской организации а обсуждение с другой аудиторской организацией аудиторских процедур, применимых при аудите показателей подразделения б изучение процедур, осуществленных другой аудиторской организацией в ходе аудита показателей подразделения описания, вопросники и т.п. в изучение рабочей документации другой аудиторской организации, связанной

с аудитом показателей подразделения, и т.п. Выбор формы, объема и времени ознакомления с работой другой аудиторской организации зависит от характера и объема проводимого аудита и оценки профессиональной компетентности другой аудиторской организации, а также предыдущего опыта сотрудничества с ней. Другая аудиторская организация обязана обеспечить возможность и условия для ознакомления основной аудиторской организации со своей работой по аудиту показателей подразделения.

Если при проведении аудита другая аудиторская организация выявила факты, которые, по ее мнению, могли бы иметь значение для работы основной аудиторской организации, то другая аудиторская организация должна уведомить об этом основную аудиторскую организацию. Это может быть сделано путем, в частности, непосредственной передачи основной аудиторской организации соответствующей информации или раскрытия соответствующих обстоятельств в аудиторском заключении.

Передача другой аудиторской организацией основной аудиторской организации информации о подразделении должна быть согласована с руководством этого подразделения. Если руководство подразделения не согласно на то, чтобы другая аудиторская организация передала соответствующую информацию о подразделении основной аудиторской организации, то другая аудиторская организация должна непосредственно уведомить о данном обстоятельстве основную аудиторскую организацию.

О любом ограничении объема аудита другая аудиторская организация должна непосредственно уведомить основную аудиторскую организацию. Основная аудиторская организация не обязана предоставлять другой аудиторской организации какую-либо информацию, полученную в ходе аудита экономического субъекта. Если при проведении аудита основная аудиторская организация выявила факты, которые, по ее мнению, могли бы иметь значение для работы другой аудиторской организации в отношении подразделения, то основная аудиторская

организация должна обсудить возможные действия с руководством экономического субъекта. Такие действия могут, в частности, заключаться в непосредственной передаче основной аудиторской организацией соответствующей информации другой аудиторской организации или в передаче руководством экономического субъекта соответствующей информации подразделению или другой аудиторской организации. Передача основной аудиторской организацией другой аудиторской организации информации, полученной в

ходе аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта, должна быть согласована с руководством экономического субъекта. Действия основной аудиторской организации Планируя использовать работу другой аудиторской организации, основная аудиторская организация должна оценить профессиональную компетентность квалификацию, опыт, ресурсы другой аудиторской организации с точки зрения проводимого основной аудиторской организацией аудита бухгалтерской отчетности экономического

субъекта. Для оценки профессиональной компетентности другой аудиторской организации основная аудиторская организация может использовать, в частности, сведения об участии первой в соответствующих профессиональных объединениях, ее сотрудничестве с другими аудиторскими организациями, мнения других аудиторских организаций и третьих лиц о ней и т.п. Основная аудиторская организация должна получить достаточные аудиторские доказательства того, что работа, выполненная другой аудиторской организацией, адекватна целям и задачам

основной аудиторской организации в отношении проводимого ею аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Основная аудиторская организация должна сообщить другой аудиторской организации а условия независимости последней от экономического субъекта и подразделения б применимые требования в отношении бухгалтерского учета, аудита и отчетности. Другая аудиторская организация должна письменно подтвердить основной аудиторской организации соблюдение этих условий и требований.

Основная аудиторская организация должна уведомить другую аудиторскую организацию о том, каким образом будут использованы работа последней и результаты ее, а также осуществить необходимые меры по координации работы на начальной стадии планирования аудита. Для этого основная аудиторская организация должна сообщить другой аудиторской организации, в частности а вопросы, требующие особого рассмотрения при проведении аудита показателей подразделения б процедуры, необходимые для определения требующих раскрытия операций,

имевших место внутри экономического субъекта с участием подразделения, аудит показателей которого проводит другая аудиторская организация в сроки проведения и завершения аудита. Основная аудиторская организация должна рассмотреть все существенные факты, выявленные другой аудиторской организацией в ходе аудита показателей подразделения. При необходимости основная аудиторская организация а обсуждает эти факты, равно как и иные факты, оказавшие

или способные оказать влияние на показатели подразделения, с другой аудиторской организацией и или руководством подразделения б запрашивает копии письменной информации отчетов другой аудиторской организации руководству подразделения по результатам проведения аудита в проводит сама или поручает другой аудиторской организации провести дополнительные тесты в отношении учетных записей или показателей подразделения и т.д. Основная аудиторская организация документирует использование работы другой аудиторской организации

в соответствии с правилом стандартом аудиторской деятельности Документирование аудита . В рабочих документах основной аудиторской организации подлежат отражению, в частности а перечень подразделений, аудит показателей которых проводит другая аудиторская организация, степень существенности их показателей для бухгалтерской отчетности экономического субъекта б наименования других аудиторских организаций в выводы относительно несущественности показателей подразделений для

бухгалтерской отчетности экономического субъекта г процедуры, выполненные основной аудиторской организацией в отношении работы, проведенной другой аудиторской организацией, и результатов, полученных другой аудиторской организацией. Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта, как правило, не должно содержать указаний на использование основной аудиторской организацией при проведении аудита работы другой аудиторской организации. В случае невозможности использовать результаты работы другой

аудиторской организации и осуществить необходимые дополнительные процедуры в отношении показателей подразделения, аудит которых проводит другая аудиторская организация, основная аудиторская организация может рассмотреть вопрос о подготовке по результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта условно положительного аудиторского заключения или отказе от выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта в связи с ограничением объема аудиторской проверки.

Если другая аудиторская организация составила или намеревается составить аудиторское заключение о показателях подразделения, отличное от безусловно положительного либо содержащее специальный поясняющий параграф, то основная аудиторская организация должна рассмотреть вопрос о необходимости и целесообразности составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности экономического субъекта, отличного от безусловно положительного. При этом основная аудиторская организация должна исходить из того, насколько обстоятельства,

повлекшие составление другой аудиторской организацией аудиторского заключения о показателях подразделения, отличного от безусловно положительного либо содержащего специальный поясняющий параграф, существенны по характеру и величине для бухгалтерской отчетности экономического субъекта. В исключительных случаях, когда основная аудиторская организация не имеет возможности осуществить все действия, она может подготовить аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта

исключительно на основе аудиторского заключения о показателях подразделения подразделений . ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РАБОТЫ ЭКСПЕРТАНазначение эксперта Экспертом признается не состоящий в штате данной аудиторской организации специалист, имеющий достаточные знания и или опыт в определенной области по определенному вопросу , отличной от бухгалтерского учета и аудита, и дающий заключение по вопросу, относящемуся к этой области. В качестве эксперта аудиторская организация может использовать работу специализированной

организации, являющейся юридическим лицом При проведении аудита аудиторская организация может использовать работу оценщика, инженера, геолога, актуария и или другого эксперта. Решение об использовании работы эксперта при проведении аудита принимает аудиторская организация исходя из характера и сложности обстоятельств, подлежащих исследованию, уровня их существенности, а также целесообразности, возможности и надежности иных аудиторских процедур применительно к этим обстоятельствам.

Эксперт, работу которого аудиторская организация использует при проведении аудита, должен иметь а соответствующую квалификацию, как правило подтвержденную надлежащими документами квалификационный аттестат, лицензия, диплом и т.п. б соответствующий опыт и репутацию в области, заключение в которой предполагает получить аудиторская организация, как правило подтвержденную соответствующими отзывами, рекомендациями, публикациями, справками и т.п. Эксперт, работу которого аудиторская организация использует при проведении аудита,

должен быть объективным. Аудиторская организация, как правило, не должна использовать работу эксперта при проведении аудита, если а эксперт - физическое лицо является основным или преобладающим учредителем участником или руководителем экономического субъекта, в отношении которого аудиторская организация проводит аудит, либо состоящим с указанными лицами в близком родстве или свойстве родители, супруги, братья, сестры, сыновья, дочери, а также братья, сестры, родители и дети супругов , либо иным должностным лицом

или штатным сотрудником экономического субъекта, в отношении которого аудиторская организация проводит аудит б эксперт - юридическое лицо является основным или преобладающим учредителем участником , кредитором, страховщиком экономического субъекта, в отношении которого аудиторская организация проводит аудит, либо экономический субъект, в отношении которого аудиторская организация проводит аудит, является основным или преобладающим учредителем участником эксперта - юридического лица.

Если после назначения эксперта возникли или стали известны обстоятельства, указанные в настоящем пункте, аудиторская организация должна провести дополнительные аудиторские процедуры, обеспечивающие подтверждение объективности заключения эксперта, или назначить другого эксперта. Аудиторская организация может использовать работу эксперта при проведении аудита лишь с согласия экономического субъекта, в отношении которого эта организация проводит аудит.

Отказ экономического субъекта от использования работы эксперта должен быть совершен в письменной форме. В случае такого отказа аудиторская организация рассматривает вопрос о подготовке по результатам проведенного аудита аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного. Аудиторская организация использует работу эксперта при проведении аудита на основе договора возмездного оказания услуг, заключаемого между экономическим субъектом, в отношении которого аудиторская организация

проводит аудит, и экспертом либо между аудиторской фирмой и экспертом. Помимо общепринятых условий договор оказания услуг эксперта должен предусматривать а цели и объем работы эксперта б описание конкретных вопросов, в отношении которых аудиторская организация ожидает получить заключение эксперта в описание взаимоотношений эксперта с экономическим субъектом, если таковые потребуются г конфиденциальность информации экономического субъекта д сведения о предположениях и методах, которые

эксперт намеревается использовать в своей работе, и об их соответствии тем предположениям и методам, которые использовались в предыдущие периоды если в предыдущие периоды аудиторская организация использовала работу эксперта е форму и содержание заключения эксперта. Оформление результатов работы эксперта Эксперт представляет результаты своей работы в виде заключения отчета, расчета и т.п. в письменной форме. Заключение эксперта должно быть достаточно полным и подробным

с тем, чтобы опытный аудитор и или другой эксперт, ознакомившись с ним, мог получить представление о проведенной экспертом работе. В частности, в заключении эксперта должны быть отражены а наименование экономического субъекта, при аудите которого эксперт выполнил свою работу б объект проведенной работы в объем проведенной работы и предел ответственности эксперта г применявшиеся методы работы, в том числе их соответствие методам, использовавшимся в предыдущие периоды если в предыдущие периоды аудиторская

организация использовала работу эксперта д принятые экспертом предположения при проведении работы, в том числе их соответствие предположениям, принятым в предыдущие периоды если в предыдущие периоды аудиторская организация использовала работу эксперта е любые неразрешенные существенные сомнения, связанные с проведенной работой ж результаты проведенной работы. Заключение эксперта должно состоять, как правило, из трех частей вводной, исследовательской и выводов. Сведения, включенные в заключение эксперта, должны быть изложены

ясно и выражены так, чтобы были очевидны их содержание и форма и невозможны различные толкования. Заключение эксперта должно быть подготовлено на бумажном, машинном или ином согласованном с аудиторской организацией носителе, обеспечивающем сохранность сведений, содержащихся в них, в течение времени, установленного для хранения рабочих документов аудиторской организации в архиве. Заключение эксперта должно иметь следующие обязательные реквизиты а наименование документа б дату документа

в личную подпись эксперта и ее расшифровку. Заключение эксперта - юридического лица должно быть скреплено его печатью. Эксперт подготавливает свое заключение, как минимум, в двух экземплярах, один из которых представляется экономическому субъекту, в отношении которого аудиторская организация проводит аудит, а второй - аудиторской организации. Использование результатов работы эксперта Результаты работы эксперта подлежат рассмотрению аудиторской организацией в отношении а информации,

на которой основывается заключение эксперта б предположений и методов, использованных экспертом при подготовке своего заключения, в том числе их соответствия предположениям и методам, использовавшимся в предыдущие периоды если в предыдущие периоды аудиторская организация использовала работу эксперта в общих результатов проведенного аудита. Если при рассмотрении результатов работы эксперта аудиторской организацией выявляются существенные несоответствия между заключением эксперта и информацией документами

экономического субъекта, либо аудиторская организация считает, что результаты работы эксперта необоснованны, то аудиторская организация должна провести дополнительные аудиторские процедуры, обеспечивающие проверку обоснованности заключения эксперта, или назначить другого эксперта. Заключение эксперта подлежит включению в рабочую документацию аудиторской организации. Если в исключительном случае эксперт дает устные разъяснения, то такие разъяснения должны быть отражены

аудиторской организацией в ее рабочей документации. Аудиторское заключение, как правило, не должно содержать указаний на использование аудиторской организацией при проведении аудита работы эксперта и на заключение эксперта. В случае невозможности получить заключение эксперта, наличия существенной неуверенности эксперта в оценке каких-то исследованных обстоятельств, а также неразрешенных разногласий между экономическим субъектом

и экспертом или между аудиторской организацией и экспертом аудиторская организация может рассмотреть вопрос о подготовке по результатам проведенного аудита аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного. Использование работы эксперта при проведении аудита, в том числе отсылка к такой работе в аудиторском заключении, не снимает ответственность за аудиторское заключение с аудиторской организации, подготовившей его. СОПУТСТВУЮЩИЕ АУДИТУ УСЛУГИАудиторские организации и предприниматели, осуществляющие

свою деятельность без образования юридического лица далее - индивидуальные аудиторы , могут оказывать сопутствующие аудиту услуги. Под сопутствующими аудиту услугами понимается оказание аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами следующих услуг 1 постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой бухгалтерской отчетности, бухгалтерское консультирование 2 налоговое консультирование 3 анализ финансово - хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое

и финансовое консультирование 4 управленческое консультирование, в том числе связанное с реструктуризацией организаций 5 правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам 6 автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий 7 оценка стоимости имущества, оценка предприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков 8 разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес - планов 9 проведение маркетинговых

исследований 10 проведение научно - исследовательских и экспериментальных работ в области, связанной с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях 11 обучение в установленном законодательством Российской Федерации порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью 12 оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью.

Аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам запрещается заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме проведения аудита и оказания сопутствующих ему услуг. Определение и классификация сопутствующих аудиту услуг Под оказанием сопутствующих аудиту услуг понимается предпринимательская деятельность, осуществляемая аудиторскими организациями помимо проведения аудиторских проверок.

Оказание таких услуг требует от исполнителей соблюдения в установленных случаях независимости, а также профессиональной компетентности в областях а аудита б бухгалтерского учета в налогообложения г хозяйственного права д экономического анализа е других разделов экономики. Сопутствующие аудиту услуги можно классифицировать следующим образом а услуги, совместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки б услуги, несовместимые с проведением у

экономического субъекта обязательной аудиторской проверки. Услуги, совместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской проверки, оказывают по а постановке бухгалтерского учета б контролю ведения учета и составлению отчетности в контролю начисления и уплаты налогов и иных обязательных платежей г анализу хозяйственной и финансовой деятельности д оценке экономических и инвестиционных проектов, экономической безопасности систем бухгалтерского учета и внутреннего

контроля экономического субъекта е представлению интересов экономического субъекта по доверенности перед третьими лицами ж проведению семинаров, повышению квалификации и обучению персонала экономических субъектов, и в частности аудиторских организаций з научной разработке, изданию методических пособий и рекомендаций по бухгалтерскому учету, налогообложению, анализу финансово - хозяйственной деятельности, аудиту, хозяйственному праву и т.д. и компьютеризации бухгалтерского учета, составления отчетности, расчетов по налогообложению,

анализа хозяйственной деятельности, аудита и т.д. к консультационным услугам по вопросам финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства, инвестиционной деятельности, менеджменту, маркетингу, оптимизации налогообложения, регистрации, реорганизации и ликвидации предприятий л информационному обслуживанию м экспертному обслуживанию н подбору и тестированию бухгалтерского персонала экономического субъекта о другие. Услуги, несовместимые с проведением у экономического субъекта обязательной аудиторской

проверки, оказывают по а ведению бухгалтерского учета б восстановлению бухгалтерского учета в составлению налоговых деклараций г составлению бухгалтерской отчетности. Сопутствующие аудиту услуги подразделяются на а услуги действия б услуги контроля в информационные услуги. К услугам действия относятся услуги по созданию документов, состав которых установлен в договоре с экономическим субъектом, ранее экономическим субъектом не созданных.

К услугам контроля относятся услуги по проверке документов на предмет их соответствия критериям, согласованным аудиторской организацией с экономическим субъектом контроль ведения учета и составления отчетности контроль начисления и уплаты налогов и иных обязательных платежей тестирование бухгалтерского персонала экономического субъекта. К информационным услугам относятся услуги по подготовке устных и письменных консультаций по различным вопросам проведение обучения, семинаров, круглых столов информационное обслуживание издание

методических рекомендаций и т.д. Общий порядок оказания услуг, сопутствующих аудиту Сопутствующие аудиту услуги должны быть оказаны аудиторской организацией экономическому субъекту с добросовестностью и тщательностью. При оказании сопутствующих аудиту услуг, где это возможно, аудиторская организация должна соблюдать порядок нахождения уровня существенности на основе системы базовых показателей. Профессиональные сотрудники аудиторских организаций, которые принимают участие в выполнении работ или

оказании услуг, сопутствующих аудиту, должны отвечать следующим профессиональным требованиям а честность б объективность в профессиональная компетентность и прилежание г следование правилам профессионального поведения д выполнение правил стандартов аудиторской деятельности е выполнение принципа конфиденциальности информации, ставшей известной сотрудникам в ходе выполнения ими своих профессиональных обязанностей. Требование независимости специалиста аудиторской организации от экономического субъекта является обязательным

при оказании сопутствующих аудиту услуг, несовместимых с проведением аудиторской проверки, а также в случаях, предусмотренных нормативными документами аудиторской деятельности и договорами с заказчиками таких услуг. Ответственность за соблюдение принципа независимости возложена на аудиторскую организацию. Методы проверки независимости специалистов аудиторской организации разрабатываются аудиторской организацией самостоятельно. Аудиторская организация может разрабатывать внутрифирменные стандарты сопутствующих

работ и услуг на каждый их вид. Требования, предъявляемые к аудиторским организациям по выполнению работ и услуг, сопутствующих аудиту Оказание услуг, сопутствующих аудиту, требует от аудиторских организаций выполнения следующих положений а действовать в соответствии с заданием, выполнения которого ждет от них заказчик, сформулированного в письменном виде в форме договора, контракта, технического задания, письма - обязательства, письменного запроса и т.п. б планировать порядок выполнения работ или оказания

услуг в документировать ход выполнения работ или оказания услуг г при выполнении части задания сторонними организациями или сотрудниками, не входящими в штат аудиторской организации, следует четко разграничивать ответственность и функции исполнителей д рекомендуется подготовить типовые формы отчетности по наиболее часто выполняемым видам работ или услуг эти формы рекомендуется применять на постоянной основе е в крупных аудиторских организациях рекомендуется иметь систему контроля качества выполненных работ или оказанных

услуг, сопутствующих аудиту ж по итогам выполнения работ услуг должен быть подготовлен документ, отражающий результаты выполнения задания и выводы аудиторской организации. Специалисты, оказывающие сопутствующие аудиту услуги, должны обладать необходимым опытом работы и квалификацией. В процессе оказания сопутствующих аудиту услуг аудиторская организация вправе привлекать к оказанию таких услуг экспертов в соответствии с правилом стандартом

Использование работы эксперта . Использование работы эксперта не снимает ответственности с аудиторской организации за качество оказываемых сопутствующих аудиту услуг. Для выполнения сопутствующих аудиту работ и оказания услуг аудиторская организация должна иметь а лицензии на те виды деятельности по выполнению работ и услуг , которые по законодательству подлежат лицензированию б материально - технические и методические возможности для качественного выполнения работ и оказания

услуг. Ответственность сторон при оказании сопутствующих аудиту услуг Аудиторская организация несет ответственность за качество и сроки оказания сопутствующих аудиту услуг согласно действующему законодательству, а также в соответствии с условиями договора, заключаемого между аудиторской организацией и экономическим субъектом. При оказании аудиторами сопутствующих услуг экономический субъект несет ответственность за соблюдение

действующего законодательства, за полноту и юридическое оформление предоставляемых документов, точность и достоверность предоставляемой информации, за своевременность предоставления документов, информации, сведений, а также за любые ограничения возможности осуществления аудиторской организацией своих обязательств. Аудиторская организация полностью или частично освобождается от ответственности за качество оказываемых сопутствующих аудиту услуг и сроки их выполнения в случае предоставления ложной или неполной информации,

а также за задержки в ее предоставлении со стороны экономического субъекта. Оформление оказания сопутствующих аудиту услуг и результатов их выполнения Сопутствующие аудиту услуги действия, оказание которых экономический субъект возлагает на аудиторскую организацию, оформляются договором. К договору может прилагаться задание на выполнение работ и оказание услуг приложение 2 . Задание должно содержать а перечень вопросов, ответы на которые экономический субъект

желает получить от аудиторской организации б перечень источников данных первичных документов , представляемых аудиторской организации для обработки в перечень документов, которые должны быть созданы аудиторской организацией в результате обработки источников данных с указанием носителя данных например, бумажный, машинный . Результатом оказания сопутствующих аудиту услуг являются документально оформленные результаты например, расчеты, консультации и документы первичные документы, регистры учета, отчетность, справки

. Аудиторская организация может оформить дополнительно письменную информацию руководству и или собственнику экономического субъекта по результатам оказания сопутствующих аудиту услуг. При этом следует действовать в соответствии с правилом стандартом Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита . ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ КАЧЕСТВА АУДИТАПринципы и конкретные процедуры осуществления внутреннего контроля

качества аудита должны быть реализованы как в рамках всей деятельности аудиторской организации индивидуального аудитора , так и в ходе проведения каждой аудиторской проверки, а также могут быть применены при оказании сопутствующих аудиту услуг. Далее используются понятия, которые означают следующее руководитель аудиторской проверки - аудитор, несущий основную ответственность за проведение аудита работники - руководящие сотрудники и иные специалисты, участвующие в аудиторской деятельности аудиторской организации индивидуального аудитора

, а также в оказании сопутствующих аудиту услуг ассистенты аудитора - сотрудники, участвующие в проведении аудита и не являющиеся аудиторами. Требования по обеспечению качества аудита Аудиторская организация индивидуальный аудитор должны определить методы и конкретные процедуры внутреннего контроля качества работы, призванные обеспечить проведение аудита и оказание сопутствующих аудиту услуг в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами стандартами аудиторской деятельности,

внутренними правилами стандартами аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудиторская организация индивидуальный аудитор , либо в соответствии с иными документами. Принципы внутреннего контроля качества аудита, характер, временные рамки, цели и конкретные процедуры, применяемые аудиторской организацией индивидуальным аудитором , зависят от таких факторов, как объем и характер деятельности, территориальное расположение, организационная структура

аудируемого лица, а также от факторов, связанных с соотношением затрат и выгод, в связи с чем методы и процедуры, применяемые аудиторской организацией индивидуальным аудитором , и объем документации будут меняться. Общие требования к системе внутреннего контроля качества аудита, которые устанавливаются аудиторской организацией индивидуальным аудитором , должны предусматривать следующее а работники аудиторской организации индивидуального аудитора должны придерживаться принципов независимости, честности, объективности и конфиденциальности,

а также норм профессионального поведения б работники аудиторской организации индивидуального аудитора должны владеть надлежащими навыками и придерживаться их, а также обладать профессиональной компетентностью, необходимой для выполнения обязанностей с должной тщательностью в проведение аудита поручается работникам, имеющим специальную подготовку и опыт, необходимые в данных условиях г необходимо в достаточной мере направлять работу работников, осуществлять текущий контроль на всех уровнях, чтобы обеспечить разумную

уверенность в том, что выполненная работа соответствует надлежащему уровню качества д в случае необходимости проводятся консультации со специалистами, обладающими надлежащими знаниями е необходимо постоянно проводить работу как с потенциальными, так и с существующими клиентами. При решении вопроса о заключении договора или продолжении сотрудничества надо исходить из соображений независимости аудиторской организации индивидуального аудитора , ее способности предоставлять услуги

надлежащим образом и честности руководства аудируемого лица ж необходимо проводить регулярное наблюдение за адекватностью и эффективностью принципов и конкретных процедур внутреннего контроля качества аудита. Принципы и конкретные процедуры внутреннего контроля качества аудита необходимо довести до сведения работников аудиторской организации индивидуального аудитора так, чтобы обеспечить разумную уверенность в том, что такие принципы и процедуры понятны и применяются на практике.

Требования по обеспечению внутреннего качества работы в ходе аудиторской проверки Руководитель аудиторской проверки должен применять такие процедуры внутреннего контроля качества аудита, которые соответствуют целям и задачам проводимой аудиторской проверки. Руководитель аудиторской проверки анализирует профессиональную компетентность тех аудиторов и ассистентов аудиторов, которые выполняют порученную им работу.

Любое поручение должно даваться ассистентам аудитора таким образом, чтобы обеспечить разумную уверенность в том, что работа будет выполняться с должной тщательностью и той степенью профессиональной компетентности, которая необходима в данных обстоятельствах. Аудиторы и ассистенты аудитора, которым поручается работа, должны получать от руководителя аудиторской проверки четкие указания о проведении ими соответствующих аудиторских процедур. При этом работники могут быть информированы о таких аспектах, как характер деятельности

аудируемого лица и возможные проблемы в области бухгалтерского учета и аудита, которые могут повлиять на характер, временные рамки и объем аудиторских процедур. Программа аудита, а также смета затрат времени и общий план аудита являются важным средством для доведения до сведения ассистентов аудитора указаний по проведению аудита. Во время проведения аудита работники, осуществляющие контрольные функции, должны а осуществлять контроль

за ходом аудита, с тем чтобы определить обладают ли ассистенты аудитора необходимыми навыками и компетентностью для выполнения порученных им заданий понимают ли ассистенты аудитора указания по проведению аудита выполняется ли работа в соответствии с общим планом и программой аудита б получать информацию и рассматривать важные вопросы в области бухгалтерского учета и аудита, возникающие в ходе проведения аудита, осуществлять оценку их важности и внесения соответствующих изменений в общий план и программу аудита в устранять

расхождения в профессиональных суждениях работников. Работа, выполняемая каждым ассистентом аудитора, должна проверяться работниками, имеющими, по крайней мере, равный уровень компетентности, по следующим вопросам а была ли работа выполнена в соответствии с программой аудита б были ли выполненная работа и полученные результаты надлежащим образом документально оформлены в были ли все важные аспекты аудита урегулированы и отражены в аудиторских выводах г были

ли достигнуты цели аудиторских процедур д соответствуют ли сделанные выводы результатам выполненной работы и подтверждают ли они аудиторское мнение. Необходимо своевременно проверять следующее а общий план и программу аудита б оценку неотъемлемого риска и риска средств внутреннего контроля, включая результаты тестов средств внутреннего контроля и поправки если таковые имеются , внесенные в общий план и программу аудита в результате такой оценки в документальное отражение аудиторских доказательств, полученных в

результате процедур проверок по существу, и выводов, сделанных на их основе, включая результаты консультаций г финансовую бухгалтерскую отчетность, предлагаемые поправки и аудиторское заключение. Проверка работы по проведению аудита может включать также особенно в случае масштабных комплексных аудиторских проверок требование о том, чтобы работники, не участвующие в данной аудиторской проверке, выполнили дополнительные контрольные процедуры до представления аудиторского заключения.

ОБЯЗАННОСТИ АУДИТОРА ПО РАССМОТРЕНИЮ ОШИБОК И НЕДОБРОСОВЕСТНЫХ ДЕЙСТВИЙ В ХОДЕ АУДИТАОшибки и недобросовестные действия Искажение финансовой бухгалтерской отчетности может явиться следствием ошибок и недобросовестных действий. Ошибка - непреднамеренное искажение в финансовой бухгалтерской отчетности, в том числе неотражение какого-либо числового показателя или нераскрытие какой-либо информации.

Примерами ошибок являются ошибочные действия, допущенные при сборе и обработке данных, на основании которых составлялась финансовая бухгалтерская отчетность неправильные оценочные значения, возникающие в результате неверного учета или неверной интерпретации фактов ошибки в применении принципов учета, относящихся к точному измерению, классификации, представлению или раскрытию. Под недобросовестными действиями понимаются преднамеренные действия, совершенные одним или несколькими

лицами из числа представителей собственника, руководства и сотрудников аудируемого лица или третьих лиц с помощью незаконных действий бездействия для извлечения незаконных выгод. Далее рассматриваются только недобросовестные действия, являющиеся причиной существенных искажений финансовой бухгалтерской отчетности. Различают два типа преднамеренных искажений, возникающих в результате недобросовестных действий, рассматриваемых в ходе аудита искажения, возникающие в процессе недобросовестного

составления финансовой бухгалтерской отчетности искажения, возникающие в результате присвоения активов. Недобросовестные действия подразумевают наличие мотивирующих факторов и осознаваемых возможностей для их совершения. Недобросовестное составление финансовой бухгалтерской отчетности возможно в тех случаях, когда руководство аудируемого лица под воздействием внешних или внутренних факторов желает достичь необъективных результатов деятельности. Осознаваемая возможность недобросовестного составления финансовой

бухгалтерской отчетности или незаконного присвоения активов существует в том случае, когда какое-либо лицо считает, что может обойти систему внутреннего контроля например, если данное лицо занимает ответственное положение или знает конкретные недочеты в системе внутреннего контроля . Ошибка отличается от недобросовестного действия отсутствием умысла, лежащим в основе действия, приведшего к искажению финансовой бухгалтерской отчетности. В отличие от ошибки недобросовестные действия носят

преднамеренный характер и, как правило, подразумевают целенаправленное сокрытие фактов. В то время как аудитор может определить потенциальную возможность совершения недобросовестных действий, для него сложно, а то и невозможно установить умысел, особенно в части субъективного суждения руководства аудируемого лица. Обязанности аудитора Аудит, проведенный в соответствии с федеральными правилами стандартами аудиторской деятельности, призван обеспечить разумную уверенность в том, что финансовая бухгалтерская

отчетность не содержит существенных искажений, вызванных как недобросовестными действиями, так и ошибками. Периодический аудит является одним из сдерживающих факторов искажений. Однако аудитор не несет и не может нести ответственность за предотвращение ошибок и недобросовестных действий. Риск необнаружения существенных искажений в результате недобросовестных действий выше риска необнаружения искажений в результате ошибок, так как недобросовестные действия могут включать специально

разработанные и организованные схемы, направленные на их маскировку подделка документов, намеренное неотражение хозяйственных операций или целенаправленное искажение фактов, предоставляемых аудитору . Недобросовестные действия еще сложнее выявить, когда несколько человек вступают в сговор. В результате сговора аудитору могут быть представлены доказательства, кажущиеся убедительными, но на самом деле являющиеся ложными. Способность аудитора обнаружить недобросовестные действия зависит от

опыта нарушителя, частоты и объема манипуляций, величины сумм, являющихся объектом манипуляций, и служебного положения лиц, участвующих в недобросовестных действиях. Процедуры аудита, являющиеся действенными для обнаружения допущенных ошибок, могут оказаться неэффективными для обнаружения недобросовестных действий. Риск необнаружения недобросовестных действий руководства аудируемого лица намного выше, чем риск необнаружения недобросовестных действий его сотрудников, так

как руководство и представители собственника занимают положение, предполагающее их высокий авторитет, честность и порядочность, что дает им возможность обходить формально установленные процедуры контроля. Руководство определенного уровня может воспользоваться своим положением и обойти процедуры контроля, предназначенные для предотвращения аналогичных недобросовестных действий сотрудников например, отдать распоряжение отразить в учете ту или иную хозяйственную операцию или сокрыть ее .

Руководство может приказать сотрудникам совершить какое-либо недобросовестное действие или воспользоваться их помощью для этого, а рядовые сотрудники могут не быть осведомлены об этом. Невыявление недобросовестных действий в ходе аудита может встречаться в определенных случаях умышленных искажений, поскольку процедуры аудита могут оказаться неэффективными для обнаружения умышленных искажений, сокрытых в результате сговора лиц, представляющих руководство, собственника, сотрудников аудируемого

лица или третьих лиц, либо сокрытых с применением фальсификации документов. Аудитору важно направить запрос руководству аудируемого лица о том, как организована система бухгалтерского учета и внутреннего контроля у аудируемого лица для того, чтобы узнать, например, что руководство аудируемого лица сознательно идет на риск, связанный с недостатками в распределении обязанностей. Информация, полученная по результатам запроса, может оказаться полезной при определении факторов риска

недобросовестных действий, которые способны повлиять на оценку аудитором риска того, что финансовая бухгалтерская отчетность содержит существенные искажения, вызванные такими недобросовестными действиями. Аудитору также важно направить запрос руководству аудируемого лица о том, известны ли ему случаи недобросовестных действий, повлиявших на деятельность аудируемого лица, имеет ли оно подозрения в наличии таких недобросовестных действий, находящихся в стадии служебного расследования, и обнаруживало ли оно существенные ошибки.

Данный запрос может дать сведения об имеющихся недостатках в процедурах контроля например, когда ряд ошибок имел место в одной конкретной области учета . В то же время такой запрос может подтвердить действенность процедур контроля, с помощью которых своевременно обнаруживаются и расследуются любые отклонения от надлежащего порядка. При оценке неотъемлемого риска и риска средств контроля аудитор должен рассмотреть, в какой мере может

быть существенно искажена финансовая бухгалтерская отчетность в результате недобросовестных действий и ошибок. Рассматривая риск существенных искажений, возникших в результате недобросовестных действий, аудитор должен оценить, имеются ли факторы риска, указывающие либо на недобросовестное составление финансовой бухгалтерской отчетности или на присвоение активов. Факторы риска недобросовестных действий различны по значимости.

Иногда они присутствуют у тех аудируемых лиц, у которых в силу конкретных условий нет оснований для риска существенного искажения. Соответственно аудитор должен руководствоваться профессиональным суждением при рассмотрении факторов риска недобросовестных действий по отдельности или в совокупности, а также при рассмотрении специальных средств контроля, которые должны уменьшать такой риск. Аудитор должен руководствоваться профессиональным суждением при оценке значимости факторов риска недобросовестных

действий и определении степени учета этих факторов в ходе планирования подходов к проведению аудита. Характеристики величины, сложности структуры и формы собственности аудируемого лица в значительной мере влияют на рассмотрение применяемых факторов риска недобросовестных действий. На основании своей оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля включая результаты проведенных тестов средств контроля аудитор должен разработать процедуры проверки по существу для снижения до приемлемо

низкого уровня риска того, что искажения, существенные для финансовой бухгалтерской отчетности в целом, являющиеся результатом недобросовестных действий и ошибок, не будут обнаружены. При планировании процедур проверки по существу аудитор должен учитывать выявленные им факторы риска недобросовестных действий. Реагирование аудитора на эти факторы будет зависеть от их характера и значимости. В некоторых случаях, несмотря на наличие факторов риска недобросовестных действий, аудитор может выразить

профессиональное суждение, что ранее запланированные процедуры аудита, в том числе тесты средств контроля и процедуры проверки по существу, являются достаточными для реагирования на указанные факторы. Документирование факторов риска и дополнительных аудиторских процедур Если в ходе проведения аудита установлены факторы риска недобросовестных действий, которые заставили аудитора считать необходимым проведение дополнительных аудиторских процедур, то он должен документально

оформить такие факторы и процедуры. Официальные заявления и разъяснения руководства Аудитор должен получить письменные заявления от руководства аудируемого лица, в которых руководство аудируемого лица подтверждает свои обязанности по внедрению и обеспечению эффективности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, которая создана для предотвращения и обнаружения недобросовестных действий и ошибок выражает свое мнение о том, что неисправленные искажения финансовой бухгалтерской отчетности,

установленные аудитором при проведении аудита, являются несущественными по отдельности и в совокупности для финансовой бухгалтерской отчетности в целом. Краткое изложение таких искажений должно быть включено в заявление руководства или прилагаться к нему проинформировало аудитора о всех важных фактах, относящихся к любому недобросовестному действию дает оценку риска того, что финансовая бухгалтерская отчетность может содержать существенные искажения, возникшие в результате недобросовестных действий и ошибок признает

свою ответственность за надлежащее составление финансовой бухгалтерской отчетности. В связи с тем что руководство аудируемого лица несет ответственность за исправление финансовой бухгалтерской отчетности и выявленных искажений, важно, чтобы аудитор получил от руководства письменные заявления о том, что оно не признает существенными какие-либо неисправленные в финансовой бухгалтерской отчетности искажения как по отдельности, так и в совокупности, возникшие в результате недобросовестных действий

и ошибок. Данные заявления не могут служить для аудитора заменой достаточных надлежащих аудиторских доказательств. В некоторых случаях руководство аудируемого лица может быть несогласно с тем, что какие-либо неисправленные искажения финансовой бухгалтерской отчетности, указанные аудитором, являются искажениями. В этом случае руководство аудируемого лица должно дополнить письменное заявление следующим Мы считаем, что статьи и не содержат искажения, поскольку далее приводится обоснование .

Аудитор вправе определить числовой показатель, ниже которого не следует обобщать искажения финансовой бухгалтерской отчетности, так как, по его мнению, совокупность указанных искажений заведомо не окажет существенного влияния на финансовую бухгалтерскую отчетность. При этом аудитор должен учитывать, что существенными являются как количественные, так и качественные характеристики искажений, и даже незначительные числовые показатели могут существенно исказить финансовую

бухгалтерскую отчетность. В составе суммы неисправленных искажений, включенных или прилагаемых к письменным заявлениям, не следует указывать искажения, заведомо не оказывающие существенного влияния на финансовую бухгалтерскую отчетность. В связи со сложностью выявления недобросовестных действий и определения существенных искажений финансовой бухгалтерской отчетности, возникших в результате таких действий, аудитору важно получить письменные заявления от руководства, подтверждающие, что оно раскрыло аудитору все важные факты,

относящиеся к любому недобросовестному действию, о которых оно знает и которые могут отрицательно повлиять на деятельность аудируемого лица, а также на оценку руководством риска того, что финансовая бухгалтерская отчетность может содержать существенные искажения, возникшие в результате недобросовестных действий. Сообщение информации После того как аудитор установил факт искажений, возникших в результате недобросовестных действий или ошибок, аудитору следует сообщить об этом руководству аудируемого лица, представителям

собственника, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации уполномоченным государственным органам власти. Своевременное сообщение руководству аудируемого лица надлежащего уровня об искажениях, возникших в результате недобросовестных действий или ошибок, является необходимым для принятия руководством аудируемого лица соответствующих мер. Надлежащий уровень руководства аудируемого лица определяется профессиональным

суждением аудитора и зависит от характера, значимости и частоты недобросовестных действий и ошибок. Надлежащим считается уровень, хотя бы следующий за тем, на котором находится лицо, причастное к недобросовестным действиям и ошибкам или подозреваемое в них. Вопросы, подлежащие сообщению представителям собственника, определяются профессиональным суждением аудитора. Такие вопросы могут включать в себя вопросы компетентности и порядочности руководства недобросовестные

действия с участием руководства другие недобросовестные действия, приведшие к существенным искажениям в финансовой бухгалтерской отчетности существенные искажения финансовой бухгалтерской отчетности, возникшие в результате ошибок искажения, которые могут вызвать существенные искажения финансовой бухгалтерской отчетности в будущем. Если аудитор обнаружил существенные искажения в финансовой бухгалтерской отчетности, возникшие в результате ошибки, он должен своевременно сообщить об этом руководителям соответствующего

уровня и при необходимости представителям собственника аудируемого лица. Аудитор должен сообщить представителям собственника аудируемого лица о неисправленных искажениях в финансовой бухгалтерской отчетности, выявленных в ходе проведения аудита и отнесенных руководством аудируемого лица к разряду несущественных как по отдельности, так и в совокупности для финансовой бухгалтерской отчетности в целом. Если аудитор обнаружил недобросовестные действия независимо от того, приведут ли

они к существенным искажениям в финансовой бухгалтерской отчетности или получил информацию о возможности осуществления такого действия даже если возможное влияние на финансовую бухгалтерскую отчетность не будет существенным , он должен своевременно сообщить об этих фактах руководству аудируемого лица соответствующего уровня, а также при необходимости проинформировать об этом представителей собственника аудируемого лица. При получении доказательств недобросовестности действий или возможности недобросовестных действий аудитор

должен своевременно сообщить об этом руководству аудируемого лица соответствующего уровня. Аудитор должен сообщить от этом даже в тех случаях, когда такое действие можно считать несущественным например, незначительная растрата, допущенная сотрудником на низшем уровне организационной структуры аудируемого лица . Определение надлежащего уровня руководства также зависит от вероятности сговора или привлечения к недобросовестным действиям конкретного руководителя.

Если аудитор уверен, что искажение является результатом недобросовестных действий или может быть их результатом, и уже либо определил, что этот факт окажет существенное влияние на финансовую бухгалтерскую отчетность, либо еще не смог оценить, насколько существенным является этот факт, то он должен обсудить этот вопрос и методы дальнейшего служебного расследования с руководством аудируемого лица надлежащего уровня, при условии, что этот уровень выше, по меньшей мере, на одну ступень того уровня, который занимают

лица, привлеченные к недобросовестным действиям, а также с руководством высшего уровня руководитель аудируемого лица или его заместители если это целесообразно, должен посоветовать руководству аудируемого лица получить необходимые юридические консультации. Аудитор должен сообщить руководству о любых существенных недостатках средств внутреннего контроля в части, относящейся к предотвращению или обнаружению недобросовестных действий или ошибок, привлекших

внимание аудитора во время проведения аудиторской проверки. Аудитор должен быть уверен, что представители собственника проинформированы о существенных недостатках средств внутреннего контроля, относящихся к предотвращению или обнаружению недобросовестных действий или ошибок, о которых аудитор узнал от руководства или которые аудитор обнаружил в ходе аудита. При обнаружении аудитором существенных недостатков средств внутреннего контроля, предназначенных для

предотвращения или обнаружения недобросовестных действий или ошибок, он сообщает о таких существенных недостатках руководству аудируемого лица. В связи с тем, что наличие существенных недостатков средств внутреннего контроля, предназначенных для предотвращения или обнаружения недобросовестных действий или ошибок, может привести к серьезным последствиям, аудитору важно проинформировать о них представителей собственника. Если аудитор сомневается в порядочности руководства и представителей собственника аудируемого

лица, то аудитору рекомендуется получить юридические консультации для определения дальнейшего плана действий. Профессиональный долг аудитора не позволяет ему предоставлять конфиденциальную информацию об аудируемом лице, в том числе о недобросовестных действиях и ошибках, третьим лицам. Тем не менее, в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, аудитор должен сообщить информацию об обнаруженных фактах недобросовестных действий

и ошибках уполномоченным государственным органам власти. В спорных случаях аудитору следует получить необходимые юридические консультации. Неспособность аудитора завершить аудиторское задание Если аудитор приходит к выводу о невозможности завершения аудита по причине искажения финансовой бухгалтерской отчетности в результате недобросовестных действий, то аудитор должен учесть свою профессиональную и

юридическую ответственность применительно к данным обстоятельствам, в том числе наличие требования для аудитора доложить информацию об искажениях в результате недобросовестных действий лицу или лицам, назначившим аудитора, или в установленных случаях уполномоченным государственным органам власти рассмотреть возможность отказа от задания. Если аудитор отказывается от задания, то он должен обсудить с руководством и представителями собственника аудируемого лица отказ аудитора от задания и причины этого отказа проанализировать профессиональные

и юридические требования для сообщения об отказе аудитора от аудиторского задания и причинах отказа лицу или лицам, назначившим аудитора, или в установленных случаях уполномоченным государственным органам. Аудитор может столкнуться с исключительными ситуациями, ставящими под вопрос его способность продолжать аудиторскую проверку. Например, если при обнаружении недобросовестных действий аудируемое лицо не осуществляет ответных действий, которые, по мнению аудитора, необходимы при данных обстоятельствах, даже если недобросовестные

действия не являются существенными для финансовой бухгалтерской отчетности аудитор считает, что риск существенных искажений по причине недобросовестных действий и результаты соответствующих аудиторских тестов указывают на значительную вероятность существенных и серьезных злоупотреблений у аудитора имеются значительные сомнения в компетентности и порядочности руководства или представителей собственника аудируемого лица. Учитывая исключительный характер обстоятельств и необходимость соблюдения требований законодательства

Российской Федерации, аудитору целесообразно получить юридические консультации при принятии решения о возможном отказе от аудиторского задания и при определении дальнейшего плана действий. В соответствии с общепринятыми нормами аудиторской этики при получении запроса от предполагаемого аудитора-преемника действующий аудитор должен указать на наличие профессиональных причин, по которым предполагаемому аудитору-преемнику не следует выполнять данное поручение.

Если аудируемое лицо отказывает действующему аудитору в разрешении обсудить положение дел с предполагаемым аудитором-преемником или накладывает ограничения на информацию, которую вправе сообщить действующий аудитор, данный факт должен быть раскрыт предполагаемому аудитору-преемнику. Предполагаемый аудитор-преемник может обратиться к действующему аудитору с запросом о возможных причинах, по которым предполагаемому аудитору-преемнику не следует соглашаться с назначением.

Объем информации об аудируемом лице, который действующий аудитор может обсудить с предполагаемым аудитором-преемником, зависит от того, получил ли действующий аудитор на это разрешение аудируемого лица, а также от других конкретных обстоятельств. С учетом ограничений, вытекающих из установленного круга ответственности, действующий аудитор сообщает предполагаемому аудитору-преемнику о наличии профессиональных причин для отказа от данного назначения, предоставляя информацию и обсуждая с предполагаемым аудитором-преемником

аудиторское задание. Если действующий аудитор отказался от задания по причине установленных им фактов недобросовестных действий или возможных случаев серьезных злоупотреблений, то ему необходимо указать только факты а не выводы , касающиеся данных аспектов. АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ПО ФИНАНСОВОЙ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИАудиторское заключение является официальным документом, предназначенным для пользователей

финансовой бухгалтерской отчетности аудируемых лиц, составленным в соответствии с настоящим правилом и содержащим выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора далее именуются - аудитор о достоверности во всех существенных отношениях финансовой бухгалтерской отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности

данных финансовой бухгалтерской отчетности, которая позволяет пользователям этой отчетности делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Для оценки степени соответствия финансовой бухгалтерской отчетности законодательству Российской Федерации аудитор должен установить максимально допустимые размеры отклонений путем определения

в целях проводимого аудита существенности показателей бухгалтерского учета и финансовой бухгалтерской отчетности в соответствии с федеральным правилом стандартом аудиторской деятельности Существенность в аудите . Основные элементы аудиторского заключения Аудиторское заключение включает в себя а наименование б адресата в следующие сведения об аудиторе организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального аудитора - фамилия, имя, отчество и указание на осуществление

им своей деятельности без образования юридического лица место нахождения номер и дата свидетельства о государственной регистрации номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении г следующие сведения об аудируемом лице организационно-правовая форма и наименование место нахождения номер и дата свидетельства о государственной регистрации д вводную

часть е часть, описывающую объем аудита ж часть, содержащую мнение аудитора з дату аудиторского заключения и подпись аудитора. Необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления. Аудиторское заключение должно содержать перечень проверенной финансовой бухгалтерской отчетности аудируемого лица с указанием отчетного периода и ее состава. Аудиторское заключение должно включать заявление о

том, что ответственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление финансовой бухгалтерской отчетности возложена на аудируемое лицо, и заявление о том, что ответственность аудитора заключается только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой бухгалтерской отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Аудиторское заключение должно описывать объем аудита с указанием, что аудит был

проведен в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами стандартами аудиторской деятельности, внутренними правилами стандартами аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствии с иными документами. Под объемом аудита понимается способность аудитора выполнить процедуры аудита, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах, исходя из приемлемого уровня существенности.

Это необходимо для получения пользователем уверенности в том, что аудит был проведен в соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации, правилами и стандартами. Аудиторское заключение должно содержать заявление о том, что аудит был спланирован и проведен с целью обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая бухгалтерская отчетность не содержит существенных искажений. В аудиторском заключении должно быть указано, что аудит проводился на выборочной основе и

включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые показатели и раскрытие в финансовой бухгалтерской отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица оценку формы соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке финансовой бухгалтерской отчетности рассмотрение основных оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица при подготовке финансовой бухгалтерской отчетности оценку представления финансовой бухгалтерской

отчетности. Для выражения аудиторского мнения используются слова По нашему мнению, финансовая бухгалтерская отчетность организации YYY отражает достоверно во всех существенных отношениях . В аудиторском заключении должны быть четко указаны основные принципы и методы применяемый порядок ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой бухгалтерской отчетности аудируемого лица.

Основные принципы и методы бухгалтерского учета и подготовки финансовой бухгалтерской отчетности определяются соответствующими нормативными правовыми актами Российской Федерации. Помимо мнения о достоверности финансовой бухгалтерской отчетности может возникнуть необходимость выразить в аудиторском заключении мнение по поводу соответствия этой отчетности другим требованиям, а также относительно иных документов и сделок, относящихся к финансово-хозяйственной деятельности аудируемого

лица, если они подлежат обязательной аудиторской проверке в соответствии с законодательством Российской Федерации. Аудитор должен датировать аудиторское заключение числом, когда был завершен аудит, так как данное обстоятельство предоставляет пользователю основания полагать, что аудитор учел влияние, которое оказали на финансовую бухгалтерскую отчетность и аудиторское заключение события и операции, известные аудитору и возникшие до этой даты. Поскольку аудитор должен составить аудиторское заключение

о финансовой бухгалтерской отчетности, подготовленной и представленной руководством аудируемого лица, аудитор не должен указывать в заключении дату, предшествующую дате подписания или утверждения финансовой бухгалтерской отчетности руководством аудируемого лица. Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченным руководителем лицом и лицом, проводившим аудит лицом, возглавлявшим проверку , с указанием номера и срока действия

его квалификационного аттестата. Эти подписи должны быть скреплены печатью. В случае если аудит осуществлялся индивидуальным аудитором, который самостоятельно проводил аудиторскую проверку, аудиторское заключение может быть подписано только этим аудитором. К аудиторскому заключению прилагается финансовая бухгалтерская отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями

законодательства Российской Федерации относительно подготовки такой отчетности. Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения

и прилагаемой финансовой бухгалтерской отчетности. Аудиторское заключение Безоговорочно положительное мнение должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к заключению о том, что финансовая бухгалтерская отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой бухгалтерской

отчетности в Российской Федерации. Пример аудиторского заключения с выражением безоговорочно положительного мнения Модифицированное аудиторское заключение Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой бухгалтерской отчетности факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести

к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению. При определенных обстоятельствах аудиторское заключение может быть модифицировано посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, влияющей на финансовую бухгалтерскую отчетность, но рассмотренной в пояснениях к финансовой бухгалтерской отчетности. Аудитор также должен рассмотреть возможность модифицирования аудиторского заключения посредством включения

части, указывающей на значительную неопределенность иную, нежели соблюдение принципа непрерывности деятельности , прояснение которой зависит от будущих событий и которая может оказать влияние на финансовую бухгалтерскую отчетность. Часть, не влияющая на аудиторское мнение, обычно включается после части с выражением мнения и содержит указание на то, что данная ситуация не является основанием для включения оговорки в аудиторское мнение. Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочно положительное мнение, если существует

хотя бы одно из следующих обстоятельств и в соответствии с суждением аудитора данное обстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность финансовой бухгалтерской отчетности а имеется ограничение объема работы аудитора б имеется разногласие с руководством относительно допустимости выбранной учетной политики метода ее применения адекватности раскрытия информации в финансовой бухгалтерской отчетности. Обстоятельства, указанные в подпункте а настоящего пункта, могут привести к выражению мнения

с оговоркой или к отказу от выражения мнения. Обстоятельства, указанные в подпункте б настоящего пункта, могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отрицательному мнению. Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения

мнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку за исключением влияния обстоятельств указать обстоятельства, к которым относится оговорка . Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой бухгалтерской отчетности. Отрицательное мнение следует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия

с руководством настолько существенно для финансовой бухгалтерской отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой бухгалтерской отчетности. Если аудитор выражает любое мнение, кроме безоговорочно положительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском заключении и, если это возможно, дать количественную оценку возможного влияния

на финансовую бухгалтерскую отчетность. Как правило, эта информация излагается в отдельной части, предшествующей части с выражением мнения или с отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию при ее наличии в пояснениях к финансовой бухгалтерской отчетности. Обстоятельства, которые могут привести к выражению мнения, не являющегося безоговорочно положительным Иногда ограничения объема работы аудитора могут устанавливаться аудируемым лицом например, если условия

аудиторского задания предусматривают, что аудитор не может выполнять процедуры аудита, которые он считает необходимыми . Если ограничение, предусмотренное условиями задания, таково, что аудитор считает необходимым отказаться от выражения мнения, он обычно не принимается за выполнение такого задания, за исключением случаев, когда выполнение задания вытекает из требований законодательства Российской Федерации. Кроме того, аудитор не должен приниматься за выполнение аудиторского задания,

когда такое ограничение препятствует выполнению установленных законодательством Российской Федерации обязанностей аудитора. Ограничение объема аудита может быть следствием обстоятельств например, если время назначения аудитора не позволяет ему наблюдать за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов . Ограничение объема также возможно, если, по мнению аудитора, учетная документация аудируемого лица отсутствует либо не соответствует требованиям законодательства

Российской Федерации или если аудитор не может осуществить процедуры аудита, которые считает необходимыми. При этих обстоятельствах аудитор должен выполнить возможные альтернативные процедуры, чтобы получить достаточные доказательства. Если ограничение объема работы аудитора требует выражения мнения с оговоркой или отказа от выражения мнения, аудиторское заключение должно включать описание этого ограничения и возможных корректировок финансовой бухгалтерской отчетности, которые могли бы оказаться необходимыми,

если бы не существовало данного ограничения. Аудитор может иметь разногласия с руководством аудируемого лица по таким вопросам, как допустимость выбранной учетной политики, метод ее применения или адекватность раскрытия информации в финансовой бухгалтерской отчетности. Если такие разногласия являются существенными для финансовой бухгалтерской отчетности, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение.