Понятие аудиторского риска и основные пути его снижения. Аудиторская проверка формирования и ис

--PAGE_BREAK--
1.    На уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности:

ª  опыт и знания руководства, а также изменения в его составе за определенный период (например, неопытность руководства может повлиять на подготов­ку финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица);

ª  необычное давление на руководство (например, обстоятельства, вследствие которых руководство может склониться к искажению финансовой (бухгалтер­ской) отчетности, такие, как большое число банкротств организаций в данной отрасли или нехватка капитала, необходимого для дальнейшей деятельности аудируемого лица; банкротство головной организации (если аудируемое лицо является дочерней организацией) или банкротство дочерней организации (если аудируемое лицо является головной организацией); банкротство крупных ак­ционеров (участников) аудируемого лица);

ª  характер деятельности аудируемого лица (например, потенциальная возмож­ность технического устаревания его продукции и услуг, сложность структуры капитала, количество производствен­ных площадей и их территориальное расположение);

ª  факторы, влияющие на отрасль, к которой относится аудируемое лицо (напри­мер, состояние экономики и условия конкуренции, отражением которых являют­ся финансовые тенденции и показатели, а также изменения в области техно­логии, потребительского спроса и учетной политики, характерные для данной отрасли).

2.    На уровне остатков по счетам бухгалтерского учета и группы однотипных операций:

ª  счета бухгалтерского учета, которые могут быть подвержены искажениям (на­пример, статьи, требовавшие корректировки в предыдущие периоды или свя­занные с большой ролью субъективной оценки);

ª  сложность лежащих в основе учета операций и прочих событий, которые могут потребовать привлечения экспертов;

ª  роль субъективного суждения, необходимого для определения остатков на счетах бухгалтерского учета;

ª  подверженность активов потерям или незаконному присвоению (например, наи­более привлекательных и ликвидных активов, таких, как денежные средства);

ª  завершение необычных и сложных операций, особенно в конце или ближе к концу отчетного периода;

ª  операции, которые не подвергаются процедуре обычной обработки.

      В Российской Федерации обычно неотъемлемый риск устанавливается на уровне 50% и выше.

      После того как получено понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, аудитору необходимо провести предварительную оценку риска средств контроля (РСК) на уровне предпосылок подготовки финансовой (бух­галтерской) отчетности по каждому существенному остатку на счете бухгалтер­ского учета или группе однотипных операций.

      По некоторым, или всем предпосылкам подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности риск средств контроля обычно оценивается аудитором как высокий в том случае, когда:

v   системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица не­эффективны;

v   оценка эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица нецелесообразна.

      Предварительная оценка риска средств контроля в отношении предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности должна быть высокой, за ис­ключением случаев, когда аудитор:

ü    может указать соотносимые с данной предпосылкой конкретные средства внут­реннего контроля, которые с определенной вероятностью будут предотвращать или обнаруживать и исправлять существенные искажения;

ü    планирует проводить тесты средств контроля для подтверждения оценки. Риск средств контроля (РСК) показывает опасность того, что внутренний кон­троль не предотвратит или не выявит имеющихся ошибок. Чем эффективнее СВК, тем ниже фактор ее риска. Между РК и информационной базой аудита существует прямая зависимость. Если внутрихозяйственный контроль клиента признан аудитором эффективным, объемы информации для тестирования могут быть уменьшены.

      Величина (оценка) риска необнаружения характеризует условия, в которых должна проводиться аудиторская проверка, какой риск необнаружения ошибок допустим:

РН = АР: (HPх РСК).

Где: РН – риск необнаружения;

        АР – аудиторский риск;

        НР – неотъемлемый риск;

        РСК – риск средств контроля.

      РН — это риск, который аудитор хочет определить на тот случай, если он не сумеет найти материальные ошибки и пропуски во внешней отчетности при проведении им аудита. При этом предполагается, что СВК не смогла выявить и исправить эти ошибки.

      Например. Если аудитор полагает, что аудиторский риск составляет 4%, неотъем­лемый риск — 80%, риск средств контроля — 50%, то риск необнаружения должен составлять:

0,04: (0,8 х 0,5) = 10%.

      Между риском необнаружения и информационной базой аудита существует обратная зависимость: уменьшение РН приводит к необходимости увеличения объемов данных для тестирования.

      Уровень риска необнаружения напрямую связан с аудиторскими процедурами проверки по существу. Оценка риска средств контроля наряду с оценкой неотъемлемого риска влияет на характер, временные рамки и объем аудиторских процедур проверки по существу, которые проводятся с целью снижения риска необнаружения и, следовательно, уменьшения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня.

      Оцененные уровни неотъемлемого риска и риска средств контроля не могут быть настолько низкими, чтобы у аудитора не возникло необходимости в проведении каких бы то ни было процедур проверки по существу. К таким процедурам может быть отнесено использование внешних подтверждений для конкретных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.     

      По мере повышения уровня неотъемлемого риска и риска средств контроля аудитор должен разрабатывать процедуры проверки по существу таким образом,чтобы получить больше доказательств или более убедительные доказательства в отношении предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. В таких случаях использование процедур внешнего Подтверждения может явиться действенным средством получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

      Отражение некоторых статей отчетности требует оценок (по сомнительным долгам), правильность которых зависит, в свою очередь, от подготовки персонала компании, поэтому часто для данных статей устанавливается большая величина чистого риска.

      Величина чистого риска всегда прямо пропорциональна сумме, отраженной по данному счету, а также размеру выборки, и зависит от характера элементов выборки.

      Стадия планирования состоит из следующих этапов: при первоначальном аудите аудитор, исходя из основополагающих факторов — честности руководства и существования адекватной системы бухгалтерских записей — должен оценить возможность проведения аудита. Если аудит невозможен, аудитор отказывается от него. Если же аудитор считает, что проверка может быть проведена, то следующем этапом будет предварительная оценка величины риска неэффективности СВК в отношении каждого типа операции и определение целей СВК. Для этого первоначально оценивается отношение руководства к необходимости поддержания адекватной СВК: если руководство не придает должного значения этому вопросу, то устанавливается большая величина контрольного риска, если же менеджмент осознает важность существования эффективной СВК, то аудитор оценивает элементы контрольной среды и систему учета с точки зрения достижения целей СВК и процедуры контроля. Но аудитор может и не проводить такую детальную оценку, так как в некоторых случаях, особенно на небольших предприятиях, аудитор устанавливает максимальное значение этой составляющей аудиторского риска по причине того, что более экономично проводить обширную проверку статей финансовой отчетности.

      В любом случае оценка аудитора должна основываться на доказательствах, которые он получил на первом этапе, и величина контрольного риска может быть уменьшена по мере накопления дополнительных данных. В результате аудитор должен решить, какой уровень риска неэффективности СВК он будет использовать для дальнейшего планирования своих действий: максимально высокий, основанный на уже имеющихся данных, или более низкий, учитывая и сравнивая стоимость проверки СВК и проведения тестирования операций и деталей баланса.

      Последняя ступень процесса расчета аудиторского риска — установление величины процедурного риска. После определения значения контрольного риска для каждой цели СВК и типа операций аудитор устанавливает связь между целями СВК и целями аудиторской проверки, определяя для каждого счета и каждой цели аудиторской проверки свою величину процедурного риска.

      Риск сопровождает любую деятельность. Для хозяйствующего предприятия риск — это изменение конъюнктуры рынка (например, вкусов потребителей), нарушения со стороны контрагентов, действия внешних сил (например, выступления профсоюзов с требованием повысить заработную плату). Аудиторский риск заключается в формировании неправильного мнения относительно финансовой отчетности компании.
1.3.      
Пути снижения аудиторского риска.

      Общепринятые стандарты проведения аудита (GAAS), утвержденные МФБ, практика ведения бизнеса требуют от аудитора, чтобы планирование и выполнение процедур позволили ему выражать мнения по финансовым отчетам с минимальным риском ошибки. Аудитор стремится, чтобы риск неправильного мнения был незначителен, или, другими словами, к высокой степени уверенности, что финансовые отчеты свободны от существенных ошибок.

      Нет практического способа свести аудиторский риск к нулю. Решение о приемлемости степени риска принимает аудитор на основе ожиданий пользователя. Мнение, выраженное при аудиторской проверке, означает для пользователя, что профессиональные стандарты были выдержаны, значительные данные накоплены и оценены для подтверждения этого мнения. Аудитор должен спланировать аудит таким образом, чтобы риск неправильного суждения был минимальным. (Способы детализации риска приведены в табл.3.) 

Таблица 3.


Способы детализации риска

Показатель

Определение

 
Аудиторский риск(общий риск)

Опасность, что аудитор сделает неправильный вывод из выполненных им аудиторских процедур, т.е. по неверно составленной финансовой отчетности будет представлено аудиторское заключение без оговорок, и наоборот.

 
Внутренний риск

Опасность, что учет и отчетность подвержены существенным погрешностям при допущении, что внутрихозяйственный контроль отсутствует

 
Риск контроля

Опасность, что внутренний контроль не предотвратит или не выявит существенных ошибок.

 
Риск необнаружения:
1.риск анализа
2.риск при проверках по существу
3.риск выборочного исследования

Опасность, что процедуры проверки, выполняемые аудитором, и проводимый им анализ финансовой отчетности не выявят существенных ошибок

Опасность, что процедуры анализа не выявят существенных ошибок (составляющая риска необнаружения).

Опасность, что существенные ошибки не будут выявлены в процессе выполнения процедур проверки (также составляющая риска необнаружения).

Опасность, что выборка операций для проведения проверки не отразит существенных ошибок (составляющая риска необнаружения).

 




      Термин «общий (аудиторский) риск» используется для описания риска в случае, если аудитор вынесет неверное суждение (которое заключается или в том, что финансовые отчеты в целом составлены правильно, когда это противоречит действительности, или, наоборот, в том, что финансовые отчеты составлены неправильно, когда они верны). Практика свидетельствует о том, что аудиторы особенно подвержены риску вынесения «чистого» суждения по значительно отступающим от истины финансовым отчетам.

      Общий аудиторский риск — это комбинация различных видов риска по каждому суждению, относящемуся к каждому счету или группе счетов. Первоочередной задачей в организации аудиторской проверки является ограничение аудиторского риска в отдельных счетах или операциях таким образом, чтобы при завершении аудита суммарный аудиторский риск был сведен до достаточно низкого уровня или, наоборот, чтобы уровень уверенности аудитора в своих выводах был достаточно высок, чтобы позволить ему выразить мнение относительно финансовой отчетности в целом. Вторичная задача — достижение желаемой уверенности наиболее эффективным путем.

      Аудиторский риск на уровне счета или класса операций имеет два главных составных элемента:

1) риск (состоящий из внутреннего риска и контрольного риска) содержания в финансовых отчетах (по отдельности или в совокупности) неточных или неправильных сведений (как результат ошибок или злоупотреблений), являющихся существенно важными;

2) риск необнаружения значительных неточностей в процессе детальных аудиторских проверок или аналитических процедур.

      Внутренний и контрольный риски отличаются от риска необнаружения тем, что аудитор может только оценить их, но не контролировать; оценка аудитором внутреннего и контрольного рисков способствует их лучшему пониманию, но не уменьшает и не изменяет их. Риск необнаружения аудитор может контролировать, изменяя характер, время и масштабы отдельных проверок на существенность.

      Для практического применения были разработаны четыре определения риска необнаружения:

v   минимальный риск — в случае, когда СВК клиента предварительно была оценена аудиторской фирмой как эффективная и аудитор полагается на нее, делая акцент на проверке контролей, а не на детальных процедурах;

v   низкий риск — в случае, когда СВК клиента была оценена аудиторской фирмой как эффективная, но аудитор не полагается полностью на нее, планируя детальные процедуры, достаточные для обнаружения возможных значительных ошибок;

v   средний риск — в случае, когда СВК клиента была оценена аудитором как неэффективная и аудитор планирует детальные процедуры;

v   высокий риск — в случае отсутствия СВК клиента планируется практически сплошная проверка.

      Среди множества методов аудиторской проверки, о которых будет рассказано позже, три метода непосредственно связаны с применением категории риска необнаружения: аналитические процедуры, проверки элементов для 100 %-го изучения (каждый из элементов обычно составляет значительную часть общего баланса статьи или группы счетов), проверки статистических выборок.

      Для снижения аудиторского риска следует руководствоваться правилом: чем больше аудитор проверяет элементов, предназначенных для полного изучения, и чем более убедительным является анализ, тем меньшим будет объем выборки.
Глава
2.

Аудиторская проверка формирования и     использования собственного капитала.

      Величина баланса предприятия и его динамика являются основным индикатором эффективности его деятельности. Капитал же служит еще и главным показателем рыночной стоимости предприятия. Основной составляющей этого показателя является собственный капитал, который определяет размер чистых активов, поэтому аудит собственного капитала организации является весьма важным не только для внешних пользователей отчетности, но и непосредственно для руководителя фирмы.

      Целью аудиторской проверки капитала является подтверждение правильности его формирования и изменений, соответствия ведения бухгалтерского учета действующему законодательству, а также достоверности соответствующих показателей в бухгалтерской (финансовой) отчетности
2.1.       
Аудиторская проверка капитала организации:

      Аудит капитала организации имеет несколько основных направлений, в числе которых:

Ø    аудит уставного капитала;

Ø    аудит добавочного капитала;

Ø    аудит капитальных вложений;

Ø    аудит резервного капитала;

Ø    аудит собственного капитала организации;

Ø    аудит собственных акций.

      Проверка может проводится как по каждому направлению в отдельности, так и в совокупности по нескольким направлениям, касающихся деятельности предприятия в части капитала. Аудиторская проверка проводится специально созданной комиссией, состоящей из профессиональных аудиторов.
2.
1.1.Аудит уставного капитала.

      При проверке уставного капитала организации анализируются следующие документы: Устав, протоколы собрания учредителей (акционеров), учредительный договор, свидетельства о регистрации, лицензии, решения совета директоров, приказы и др. Также ведется проверка по счету 80 «Уставной капитал», который предназначен для обобщения информации о состоянии и движении уставного капитала (фонда) предприятия. Особое внимание уделяется тому, чтобы всяческие изменения были строго зафиксированы, соответствующие документы оформлены с наличием всех необходимых подписей и печатей.

      При аудите уставного капитала учитываются особенности деятельности компании, и на основании этого проверяются те или иные операции по расчетам с учредителями (акционерами), формированию и изменениям уставного капитала, движению и состоянию прочих видов капитала и резервов.

      Аудит формирования уставного капитала, расчетов с учредителями, других видов капитала и резервов в основном осуществляется сплошным способом, т.е. проверяются все документы и операции, касающиеся данного раздела.

      Порядок проведения аудиторской проверки уставного капитала организации:

1.Ознакомление с учредительными документами, проверка их соответствия требованиям законодательства.

При ознакомлении с учредительными документами аудитор выясняет:

v   какие виды деятельности предусмотрены учредительными документами;

v   соответствуют ли осуществляемые виды деятельности учредительным документам;

v   виды деятельности, подлежащие лицензированию в соответствии с Федеральным законом «О лицензировании отдельных видов деятельности».

      По видам деятельности, подлежащим лицензированию, проверяется наличие лицензий и сроки их действия, так как право организации осуществлять такие виды деятельности возникает с момента получения лицензии или в указанный в ней срок и прекращается по истечении срока ее действия. Деятельность, осуществляемая без соответствующих лицензий, считается незаконной. Если организация была создана одним учредителем, то она действует на основе устава, который должен быть утвержден этим учредителем. Ознакомление с учредительными документами позволяет аудитору определить, кто является собственником, и уточнить, в интересах каких пользователей проводится проверка.

      Если организация создавалась несколькими учредителями, то должен быть заключен учредительный договор, а устав должен быть утвержден учредителями.

      Аудитор устанавливает наличие соответствующих документов и соблюдение процедуры утверждения и государственной регистрации. Поскольку юридическое лицо считается созданным не с момента принятия учредителями решения о его создании, а с момента его государственной регистрации, следует проверить наличие свидетельства о государственной регистрации и перерегистрации, если в учредительные документы вносились изменения.

      При ознакомлении с уставом организации аудитор устанавливает, определены ли в нем:

1) фирменное наименование, являющееся исключительным и содержащее указание на организационно — правовую форму организации;

2) местонахождение организации, которое определяется местом ее государственной регистрации;

3) размер уставного капитала и распределение долей в нем среди всех учредителей;

4) цели и виды деятельности организации;

5) порядок назначения или избрания исполнительных органов;

6) состав и компетенция органов управления обществом и порядок принятия ими решений;

7) наличие представительств и филиалов организации;

8) порядок формирования фондов;

9) порядок распределения дивидендов;

10) другие существенные вопросы, как предусмотренные действующим законодательством, так и согласованные учредителями, но не противоречащие законодательству.

      Акционерное общество может быть создано одним лицом или состоять из одного лица в случае приобретения одним акционером всех акций общества. Сведения об этом должны содержаться в уставе общества, быть зарегистрированы и опубликованы для всеобщего ознакомления.

      При проверке учредительных документов следует учитывать, что ГК РФ устанавливает разные формы ответственности учредителей для каждой организационно — правовой формы.(Таб.4.)

Таблица 4
    продолжение
--PAGE_BREAK--
Организационно – правовые формы предприятий

Наименование

Формы по ГК РФ

Организационно — правовая

форма

Ответственность, предусмотренная ГК РФ

Полное товарищество

Участники полного товарищества солидарно несут субсидиарную ответственность своим имуществом по обязательствам товарищества (ст.75)

Товарищество на вере

Полные товарищи отвечают по обязательствам товарищества своим имуществом, а вкладчики несут риск убытков в пределах сумм внесенных ими вкладов (ст.82)

Общество с ограниченной ответственностью (ООО)

Участники ООО не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, пределах стоимости внесенных ими вкладов (ст.87)

Акционерное общество (АО)

Участники акционерного общества (акционеры) не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков в пределах стоимости принадлежащих им акций (ст.96). Учредители АО несут солидарную ответственность по обязательствам, возникшим до регистрации общества (ст.98)

      При проверке численности учредителей и их долей вкладов в уставном (складочном) капитале организации аудитор учитывает, что максимальная численность учредителей и максимальная доля вкладов в уставный капитал одного учредителя, а также минимальный размер уставного капитала определяются законом для юридических лиц соответствующего вида. Например, минимальная величина уставного капитала в открытых акционерных обществах равняется тысячекратному размеру минимальной оплаты труда, а в закрытых акционерных обществах и ООО — стократному размеру минимальной оплаты труда, установленному законодательством на дату регистрации.

      Выполнение этого требования является одним из условий функционирования организации, а также правовой и экономической защитой интересов кредиторов. В этих же целях проверяется соблюдение обязательного требования о превышении (или равенстве) величины чистых активов организации над размером ее уставного капитала. Если аудитор установит, что величина чистых активов в соответствии с данными годового отчета оказалась меньше, чем зарегистрированный уставный капитал, необходимо проверить, производилось ли организацией уменьшение уставного капитала до величины, не превышающей стоимости ее чистых активов.
2.
1.2.Аудит добавочного капитала

      В процессе проверки формирования и использования добавочного капитала устанавливается его соответствие уставу и учетной политике, правильность использования средств, ведения синтетического и аналитического учета, где зафиксирована информация о добавочном капитале организации (прирост стоимости внеоборотных активов в результате их переоценки, сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций и т.д.).

      Аналогично проверяется и резервный капитал, который включает проверку законности его формирования, расчета сумм отчислений, ведения учета. Проверяются суммы резервного фонда, направляемые на покрытие убытка предприятия за отчетный год, суммы, направляемые на погашение облигаций акционерного общества и т.п.

      Помещение капитала в целях получения прибыли является инвестиционной деятельностью. Инвестиции в основной капитал называются капитальными вложениями. Аудиторская проверка капитальных вложений также немаловажная процедура для компании и своей итоговой целью ставит выявление и использование резервов повышения их экономической эффективности.

      Проверка по статье «Собственные акции (долги)» ведется на основании информации о наличии и движении акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования.

      Процедуры, необходимые для проведения аудиторской проверки, определяются с учетом федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, внутренних правил аудиторской деятельности, а также федеральных законов, нормативно-правовых актов, требований к аудиторскому заключению и т.д. При этом аудитор несет ответственность за выражение мнения о достоверности финансовой отчетности, а руководство аудируемого лица — за подготовку и предоставление указанной отчетности.
2.
1.3.Аудит капитальных вложений

      Особое значение в аудите капитальных вложений имеют объектные аналитические расчеты, включающие исчисление абсолютных отклонений от плана капитальных вложений по каждому объекту, их удельного веса в аналогичных отклонениях по отрасли, направлению, назначению и по застройщику в целом. Такие расчеты позволяют детализировать резервы выполнения плана капиталовложений, и уточнить величину их использования не по целевому назначению.

      Аудит состояния незавершенного капитального строительства. С увеличением масштабов капитальных вложений и переходом на новые методы хозяйствования значение аудита незавершенного строительства резко возрастает. Незавершенное капитальное строительство — это созданная часть основных фондов, не введенных в эксплуатацию из-за неполной готовности их к использованию по прямому назначению.

      От незавершенного капитального строительства следует отличать задел капитальных вложений и незавершенное строительное производство. Это не идентичные, хотя в известной степени и однородные показатели, характеризующие состояние готовности строительной продукции и полноту связанных с ней затрат.

      Задел по существу является утвержденным нормативом или расчетной величиной объема капитальных вложений по переходящим стройкам и объектам, который необходимо выполнить на начало или конец квартала нарастающим итогом с начала строительства, чтобы обеспечить нормальную продолжительность строительства и своевременный ввод в эксплуатацию. Он рассчитывается не только по сумме капитальных вложений (в том числе по строительно-монтажным работам), но и в единицах производственной мощности, в квадратных метрах жилой площади и др.

      До изучения влияния на состояние незавершенного строительства отдельных факторов и определения обеспеченности переходящих объектов необходимым заделом производится счетная проверка исходных плановых и фактических данных. Далее выявляются затраты, не относящиеся к нормальному заделу. Динамика незавершенного строительства на начало года сопоставляется с объемом ввода основных фондов. Применяется и другой менее удачный показатель — отношение остатков незавершенного строительства на конец года к объему капитальных вложений за этот год. При определении указанных соотношений из объема ввода и капитальных вложений исключаются затраты на приобретение оборудования и машин, не входящих в сметы строек. Такие относительные показатели и их динамика дают возможность судить о степени концентрации или распыления средств.

      Конечная цель и основная задача аудита капитальных вложений — выявить и использовать резервы повышения их экономической эффективности. Однако методика исчисления ее фактического уровня усложнена разрывом во времени между вводом производственных мощностей и их полным освоением, а также трудностями размежевания фактора капитальных вложений и других факторов, определяющих себестоимость и прибыль предприятия. Для изучения фактической эффективности капитальных вложений недостаточно данных отчетности по капитальным вложениям. Необходимы такие отчетные данные основной деятельности предприятия, использующего вводимые основные фонды.
2.
1.4.Аудит резервного капитала

      Резервный капитал формируется в соответствии с установленным порядком и имеет строго целевое назначение. Этими положениями и предопределены основные цели аудита учета резервного капитала — подтверждение достоверности показателей отчетности о резервном капитале, правильность образования и целевое использование.

Проверяя образование и использование резервного фонда, аудиторы устанавливают:

Ø    правомерность образования резервного капитала;

Ø    соблюдение верхней и нижней предельной величины;

Ø    наличие решения акционеров (учредителей) о направлении в него нераспределенной прибыли;

Ø    обоснованность списаний убытков за счет резервного капитала;

Ø    оправданность погашения и выкупа облигаций общества.

      Проверка тождества учетных и отчетных данных о резервном капитале проводится путем сопоставления показателей Бухгалтерского баланса (форма № 1), Отчета об изменениях капитала (форма № 3), Главной книги (счет 82 «Резервный капитал») и регистров по счету 82 «Резервный капитал».

      В случае обнаружения расхождений в этих данных определяется величина расхождений и возможные причины (арифметическая, техническая или методологическая ошибка и др.). При детальной проверке операции необходимо конкретизировать причины и характер расхождений.

      Отсутствие резервного капитала или его недостаточная величина (в случае обязательного формирования резервного капитала) представляют фактор дополнительного риска вложения средств в организацию, так как свидетельствуют либо об использовании резервного капитала на покрытие убытков, либо о недостаточности прибыли.

      Аудит учета резервов предстоящих расходов имеет целью выразить мнение о достоверности остатков зарезервированных средств, отраженных в Бухгалтерском балансе по статье «Резервы предстоящих расходов», правильности создания резервов и обоснованности их использования.

      Проверка тождества учетных и отчетных данных устанавливается путем сопоставления данных статьи «Резервы предстоящих расходов» в Бухгалтерском балансе и в Отчете об изменениях капитала и сальдо счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в Главной книге и регистрах синтетического и аналитического (оборотная ведомость) учета по счету 96 «Резервы предстоящих расходов».

      Реальность остатков резервов предстоящих расходов и платежей должна быть подтверждена данными инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. При несоблюдении этого требования аудитор может потребовать проведения инвентаризации с его участием.

      Проверка правильности образования резервов проводится на соответствие требованиям Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, другим нормативным актам и порядку, установленному приказом об учетной политике. При этом выясняется, предусмотрены ли Положением создаваемые резервы и насколько обоснованно они создаются. Например, создание резерва на предстоящую оплату отпусков или иного резерва может быть предусмотрено в размерах, значительно превышающих реальные потребности. Начисление резервов в соответствии с нормативными актами (счет 96 «Резервы предстоящих расходов») происходит за счет издержек производства и обращения (Дебет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» Кредит 96 «Резервы предстоящих расходов»). В случаях начисления резервов в завышенных размерах происходит завышение издержек производства и обращения, занижение прибыли в течение года и, как следствие, недоплата авансовых платежей по налогу на прибыль.

      При проверке правильности образования резервов используются расчеты, сметы и другие документы, прилагаемые к приказу об учетной политике для обоснования целесообразности создания резервов. При необходимости получения доказательств обоснованности начисления резервов аудитором может быть составлен альтернативный расчет размеров образования резервов. В случае обнаружения несоответствий необходимо получить доказательства о внесении исправлений до составления отчетности либо определить влияние выявленных отклонений на достоверность статьи баланса.

      Правильность использования резервов устанавливается проверкой первичных документов, подтверждающих списание фактически произведенных расходов за счет резервов (расчетно — платежные ведомости, акты выполненных работ, платежные поручения, расходные кассовые ордера и др.).
2.
1.5.Аудит собственных акций

      Акция — ценная бумага, которая подтверждает внесение ее владельцем определенной суммы в уставной капитал акционерного общества. Она дает право на участие в управлении акционерного общества и распределение его дохода.

      В процессе хозяйственно-финансовой деятельности предприятия могут осуществлять отвлечение средств в виде финансовых вложений с целью получения дополнительного дохода. Основная цель аудита финансовых вложений – получение подтверждения законности деятельности экономического субъекта за проверяемый период. Аудитор должен в документальном порядке оформить программу аудита, которая представляет собой перечень действий аудитора для детальных проверок.

      Из анализа проверки вытекают следующие задачи: подтвердить правильность ведения учета выкупленных акций; подтвердить правильность документального оформления; установить правильность и своевременность выкупа и погашения акций; подтвердить достоверность бухгалтерской отчетности; проверить правильность ведения Книги учета ценных бумаг.

      Примерная программа проведения аудита акций выкупленных у акционеров представлена в таблице 5:

Таблица 5

Программа аудита акций, выкупленных у акционеров

Содержание процедуры

Источники информации

Методы получения ауд. данных

Нормативные и законодательные акты

Проверить правильность формирования первоначальной стоимости эмиссионного дохода по акциям







Изучить состав затрат, отражаемых по сч.81 и субсчета по нему

Первичные учетные документы: документы приема-передачи акций, приходные и расходные кассовые ордера

Проверка документов

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности; Приказ МФ РФ №2 от 15 января 1997 г. «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами»

Проверить правильность ведения аналитического учета по сч.81

Регистры аналитического учета

Проверка регистров



Проверить по какой стоимости производится учет выкупленных акций

Протоколы собраний учредителей





Выяснить в какие сроки планируется произвести выкуп акций

Выписки из протоколов







Глава
3
.
   Ситуационное задание
Задание № 15

Аудиторской организацией проводится проверка отчетности ОАО «Атлант» за девять месяцев 2004 года. Аудитором, проверявшим операции по учету нематериальных активов, были обнаружены записи в первичных документах, свидетельствующие о том, что 10 марта 2004 года аудируемым лицом был приобретен патент на изобретение стоимостью 300000 руб. (сумма без НДС) и свидетельство на полезную модель стоимостью 60000 руб. (без НДС); по договору момент оплаты совпадает с моментом перехода прав собственности. 15 июня 2004 года ОАО «Атлант» был заключен лицензионный договор с ЗАО «Новые Технологии Плюс» сроком на 5 лет на право выпуска изделий, защищенных правами на объекты промышленной собственности. По договору ОАО «Атлант» выплачивает ЗАО «Новые Технологи Плюс» 900000 руб. единовременно и каждый квартал до его окончания вносит лицензионные платежи в размере 90000 руб. (суммы указаны без НДС). От бухгалтера получены разъяснения, что к учету приняты 3 объекта нематериальных активов по стоимости, отраженной в учетных записях, со сроками полезного использования 20 лет (патент на изобретение), 10 лет (свидетельство на полезную модель) и 5 лет (права по лицензионному договору). В бухгалтерском учете аудируемого лица сделаны следующие записи.

Таблица 6

      В составе документов аудируемого лица имеется заключение независимого эксперта, что изобретение, защищенное приобретенным патентом, может приносить доход от использования в основной деятельности в течение не более чем 12 лет, полезная модель — не более чем 6 лет. В соответствии с данным заключением руководством принят и одобрен долгосрочный бизнес-план деятельности организации, сроки снятия с производства соответствующих изделий которым установлены в 12 и 6 лет. Сумма активов ОАО «Атлант» на отчетную дату составляет 2500000 руб., величина выручки за проверяемый период — 4000000 руб., прибыль до налогообложения — 250000 руб. Согласно патентному законодательству РФ патенты выдаются на срок до 20 лет, свидетельства на полезную модель — до 5 лет с возможностью продления не более чем на 3 года.

      Задание: на основании приведенных данных оцените соблюдение правил бухгалтерского учета и законодательства РФ аудируемым лицом, укажите допущенные ошибки и оцените их влияние на показатели отчетности, сформулируйте рекомендации руководству ОАО по данному разделу учета (с вариантами правильных записей).

Решение задания:

При проверке правильности приведенных данных было обнаружено, что не соблюдаются правила ведения бухгалтерского учета и законодательства РФ аудируемым лицом.

      При отражении операций было нарушено ПБУ14/2007 «Учет нематериальных активов»

      Был обнаружен ряд ошибок при составлении первичной документации. Вариант правильных записей приведен в таблице 7
Таблица 7



      Влияние данных ошибок на  показатели финансовую отчетность значительно велики, так как неправильное отражение бухгалтерских проводок влечет за собой существенное искажение бухгалтерской финансовой отчетности.    продолжение
--PAGE_BREAK--