O s p r u y u Введение 1. Понятие и виды источников налогового права 2. Понятие налогового законодательства 1. Особенности законодательного установления налогов и сборов 2. Действие актов налогового законодательства во времени 3. Порядок внесения изменений в законодательство о налогах и сборах 4. Толкование законодательства о налогах и сборах 10 2.5.
Состав налогового законодательства 6. Кодификация налогового законодательства 3. Подзаконные нормативные правовые акты 4. Решения органов конституционной юстиции 5. Акты судебных органов 6. Международные договоры в системе источников налогового права РФ 24 Заключение 26 Список использованной литературы 27 Отзыв 28 B r u t u y uНалоговое право - совокупность финансово-правовых норм, регулирующих налоговые
правоотношения. Налоговые правоотношения делятся на две группы I. Регулятивные - властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в РФ II. Охранительные - отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалование актов налоговых органов, действий бездействий их должностных лиц и привлечение к ответственности за совершение налогового правонарушения. Такое разделение привело так же к делению самих источников на
группы. Например регулятивные отношения регулируют законы и подзаконные акты как федеральные, так и субъектов Российской Федерации, а вот охранительные отношения регулируют решения органов конституционной юстиции, акты судебных органов. С другой стороны такие разные источники можно объединить в несколько групп в зависимости от того, на каком уровне федеральном, региональном или местном. Эти источники регулируют налоговые отношения. Например законы могут быть как федеральные, так и субъектов
Российской Федерации, подзаконные акты могут быть не только федеральными, актами субъектов Российской Федерации, но и местными. Поэтому требуется знать не только источники, регулирующие налоговые правоотношения, но также какой орган государственной власти имеет право издавать тот или иной документ, на каком основании должны быть составлены нормативно правовые акты и что именно они должны регулировать. 1. P Ђ y u y r y t Ќ y ѓ Ђ y Ђ r p Ђ s Ђ r Ђ s Ђ Ѓ p r pПод источниками права понимают формы выражения
норм действующего права. Система источников налогового права в структурном отношении делится на две части источники, имеющие внутригосударственную природу, и международно-правовые источники. В налоговом праве определяющую роль играют внутригосударственные национальные источники. К ним относят законы, подзаконные правовые акты, судебную практику решения органов конституционной юстиции и акты иных судебных органов , правовой обычай.
Основным источником налогового права являются законы, среди которых доминирующее положение занимает Основной закон - Конституция. В регулировании налоговых отношений высока роль подзаконных нормативных актов. Однако эти акты издаются на основе и во исполнение законов, имеют подчиненный характер. Судебная практика официально признается источником права, в том числе налогового. Правовой обычай - сложившееся в практике обыкновение, ставшее юридически обязательным - в налоговом
праве применяется чрезвычайно редко, в основном в сферах, не имеющих прямого отношения к исчислению и уплате налогов порядок прохождения налоговых законопроектов в парламенте и т.п Определенное влияние на налоговые отношения оказывает и юридическая доктрина - научные труды и теории в области налогового права. Международно-правовые источники налогового права представлены дву- и многосторонними договорами, соглашениями, затрагивающими различные аспекты налогообложения, а также решение международных
судов. Системе источников налогового права свойственно единство основой, которого служит принцип законности соответствии всех норм налогового права основным принципам налогообложения, закрепленным или вытекающим из Конституции соответствии подзаконных нормативных актов законам. Международные интеграционные процессы приводят к унификации источников налогового права. Она затрагивает как содержание правовых норм, так и форму их выражения.
В странах с разными системами национального права все большее значение приобретают законы и международные договоры. 2. P Ђ y u p Ђ s Ђ r Ђ s Ђ x p Ђ Ђ t p u Ћ ѓ r pСтатья 57 Конституции РФ определяет, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы . Конституционный Суд РФ отметил, что установить налог или сбор можно только законом . Налоги, взимаемые не на основе закона, не могут считаться законно установленными .
Конституция РФ не допускает взимания налога или сбора на основе указа, постановления, распоряжения или другого акта органа исполнительной власти. Федеральный закон от 25 сентября 1997 г. 126-ФЗ 0 финансовых основах местного самоуправления в Российской Федерации определяет, что право устанавливать местные налоги и сборы и предоставлять льготы по их уплате - компетенция представительных органов местного самоуправления.
Свои полномочия в налоговой сфере представительные органы местного самоуправления реализуют только в соответствии с федеральными законами. Согласно п. 1, 4 и 5 ст. 1 части первой НК РФ понятие законодательство о налогах и сборах охватывает, во-первых, законодательство РФ о налогах и сборах, которое состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов во-вторых - законодательство субъектов федерации
о налогах и сборах, которое состоит из законов и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, принятых законодательными представительными органами власти субъектов Федерации. Наконец, это понятие охватывает нормативные правовые акты о налогах и сборах, принятые представительными органами местного самоуправления. Таким образом, акты органов исполнительной власти не включены в законодательство о налогах и сборах. Поэтому федеральные органы исполнительной власти, органы исполнительной власти субъектов
Федерации, исполнительные органы местного самоуправления, а также органы государственных внебюджетных фондов издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, только в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах. Эти акты не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах ст. 4 части первой НК РФ . Законодательная ветвь власти формируется в рамках системы разграничения компетенции
государственных органов. Эта система перестанет функционировать, если законодательный орган по какой-либо причине не будет выполнять свои функции. Этим будут подорваны гарантии реализации гражданских прав и свобод. Гарантией реализации прав налогоплательщика является реальное разделение права облагать налогом и взимать его. Поэтому законодатель не вправе отказаться от выполнения своих функций, в том числе широким делегированием полномочий. С позиции Конституции РФ наделение законодательного органа правом устанавливать
налоги означает также и обязанность законодательного органа самостоятельно реализовать это право. Конституционный Суд РФ подтвердил эту точку зрения и указал в постановлении от 11 ноября 1997 г. 16-П, что наделение законодательного органа Российской Федерации конституционными полномочиями устанавливать налоги означает также обязанность самостоятельно реализовать эти полномочия . В силу указанных причин право представительного органа делегировать свои
полномочия по установлению и определению существенных элементов налоговых обязательств небезгранично. Представительный орган не может делегировать органу исполнительной власти право на установление налога или сбора в целом. Только отдельные элементы юридического состава налога могут быть установлены органами исполнительной власти на основе прямого указания об этом в законе, о конкретном налоге. При этом закон должен указать основные характеристики, которые будут лежать в основе решения органа
исполнительной власти. Облекая решения по вопросам налогообложения в форму закона, государственная власть пресекает попытки обсуждения налоговых операций на предмет их целесообразности, поскольку режим законности предполагает безусловное исполнение законов. Для граждан, настаивающих на нецелесообразности тех или иных налоговых норм, остается единственная возможность для конструктивных политических действий - добиваться внесения через парламент изменений, дополнений в текст налогового закона, либо требовать его отмены.
При этом до тех пор, пока норма не будет изменена или отменена, налогоплательщик обязан неукоснительно ее выполнять Козырин А.Н. Налоговое право зарубежных стран вопросы теории и практики. М. Манускрипт, 1993.э С. 78. Таким образом, законодательную форму установления налоговых обязательств можно рассматривать как своего рода компромисс публичной цели взимания налогов и частного характера источников налога. Нарушение равновесия одинаково пагубно и для налогоплательщиков, и для бюджета.
Для налогоплательщиков потому, что ведет к произвольному лишению их части собственности, для бюджета потому, что чревато нестабильностью бюджетных поступлений, пагубно сказывается на выполнении государством его социальных функций. Незаконно собранные средства, по общему правилу должны быть возвращены плательщикам. В результате этого остаются нереализованными какие-то запланированные программы. Законодательная форма установления налога в этом смысле выступает гарантией формирования доходной части
бюджета в соответствии с намеченными показателями. Вопрос о налоговом законодательстве - это не только вопрос о видах нормативных правовых актов, но и об отношениях, подлежащих урегулированию именно актами конкретного вида. По форме налоговое законодательство - совокупность актов законодательных представительных органов по содержанию налоговое законодательство - совокупность норм, регулирующих вопросы налогообложения и сборов,
отнесенные Конституцией РФ к ведению законодательных представительных органов власти. Можно предложить следующее определение. Налоговое законодательство - совокупность норм, содержащихся в законах РФ и принятых на их основе законах субъектов Федерации, актов представительных органов местного самоуправления, устанавливающих систему налогов и сборов, общие принципы налогообложения и сборов, основания возникновения, изменения и прекращения отношений
собственников и государства, по уплате налогов и сборов, формы и методы налогового контроля, ответственность за нарушения налоговых обязательств. 2.1. Особенности законодательного установления налогов и сборовНеобходимо выделить ряд требований, вытекающих из Конституции РФ, которым должна соответствовать процедура установления налогов и сборов, Налоги и сборы следует считать законно установленными при наличии как минимум следующих условий.
Во-первых, федеральные налоги и сборы должны быть установлены федеральным законодательным органом, а региональные и местные налоги и сборы - соответствующими представительными органами субъектов Федерации и органами местного самоуправления. Во-вторых, они должны быть установлены в надлежащей форме - федеральным законом, законом субъекта Федерации, актом представительного органа местного самоуправления. Помимо законов представительные органы власти полномочны, принимать и другие акты постановления, декларации,
заявления. Однако нормативные акты о налогах и сборах на федеральном и региональном уровнях могут иметь только форму закона, На местном уровне, где принятие законов не предусмотрено, акты о налогообложении облекаются, как правило, в форму решений. Федеральные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются Налоговым кодексом Российской Федерации. Кодекс также определяет, что налоги и сборы субъектов
Федерации, местные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются соответственно законами субъектов Федерации о налогах и сборах и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления о налогах и сборах в соответствии с Кодексом п. 5 ст. 3 . В-третьих, закон акт о налоге должен быть принят с соблюдением установленного Конституцией РФ и законодательством порядка принятия.
К законам о налогах и сборах применяются общие процедуры принятия законов. Однако имеется ряд специфических требований, закрепленных Конституцией РФ. Федеральные законы принимаются Государственной Думой, одной из двух палат Федерального Собрания - представительного и законодательного органа-РФ. Законопроекты о введении и отмене налогов, освобождении от их уплаты могут быть внесены в
Государственную Думу только при наличии заключения Правительства РФ ч. 3 ст. 10КонстетитуцииРФ . Однако Конституция РФ не устанавливает, что заключение Правительства РФ обязательно должно быть положительным. Фактически эта норма означает, что Правительство РФ должно быть проинформировано о внесенном законопроекте и имеет возможность высказать
свои замечания и предложения. На практике заключение Правительства РФ в виде отдельного документа часто не составляется, а представители Правительства РФ высказывают официальное мнение непосредственно в ходе обсуждения законопроекта в комитетах Государственной Думы. Круг субъектов, способных выступить с законодательной инициативой о налогах и сборах, в РФ не отличается от общеустановленного. Во многих странах, как и в
России, в отношении законопроектов о налогах и сборах допускается смешанная инициатива - правительственная и парламентская. Конституция РФ не предусматривает никаких ограничений права депутатов, парламентских комиссий и парламента на внесение поправок в законопроекты о налогах и сборах. Принятие Думой закона по вопросам федеральных налогов и сборов подлежит обязательному рассмотрению в Совете Федерации - другой палате Федерального Собрания ст.
106 Конституции РФ . По общему правилу, закрепленному в ст. 105 Конституции РФ, Совет Федерации вправе определять, будет ли он или не будет рассматривать по существу закон, принятый Государственной Думой. В отношении законов о федеральных налогах и сборах это правило не действует - Совет Федерации обязан их рассматривать. Рассмотрение законов о федеральных налогах и сборах в
Совете Федерации - обязательная стадия законотворческого процесса. Взимание налога согласовывается с парламентом как представительным органом народа, но не согласовывается с каждым конкретным членом общества. В тех случаях, когда отсутствует конституционное ограничение, запрет может быть установлен законом о референдуме. Например, Федеральный конституционный закон от 10 октября 1995 г.
2-ФКЗ О референдуме Российской Федерации предусматривает, что на референдум Российской Федерации не могут выноситься вопросы введения, изменения и отмены федеральных налогов и сборов, а также освобождения от их уплаты ст. З СЗ РФ 1995 42 Ст. 3921. Вопросы референдума субъекта Федерации регулируются Федеральным законом от 12 июня 2002 г. 67-ФЗ Об основных гарантиях избирательных прав и права на участие
в референдуме граждан Российской федерации СЗРФ 2002 24 Ст. 2253. Этот Закон прямо не запрещает вынесение на референдум субъекта Федерации вопросов о налогах и сборах, однако предусматривает, что на референдум не могут быть вынесены вопросы, находящиеся в совместном ведении Российской Федерации и субъекта Федерации, за некоторым исключением п.
4ст. 13 ,что эти вопросы не должны противоречить законодательству РФ п. 7 ст. 13 . К совместному ведению относится установление общих принципов налогообложения и сборов ст. 72 Конституции РФ . Налоговый кодекс Российской Федерации установил, что к основным началам законодательства о налогах и сборах относится установление налогов и сборов всех уровней актами соответствующих представительных органов п.
5 ст. 3 . Таким образом, запрет проводить референдумы по вопросам регионального и местного налогообложения вытекает из положений Налогового кодекса Российской Федерации. Конституционный Суд Российской Федерации иначе обосновал запрет референдума субъекта Федерации по вопросам налогообложения. Следует отметить, что Федеральный закон от 25 сентября 1997 г. 126-ФЗ О финансовых основах
Местного самоуправления в Российской Федерации п. 3 ст. 7 предусматривает, что население муниципального образования может непосредственно принимать решения о разовых добровольных сборах средств граждан самообложение СЗ РФ 1997 39 Ст. 4464. Такие добровольные сборы не являются сборами в значении, определенном ст. 8 НК РФ, поскольку их уплата не рассматривается как условие совершения в отношении их плательщиков
юридически значимых действий, Их нельзя отнести и к категории налогов. Поэтому проведение местного референдума по вопросам самообложения не нарушает норм федерального законодательства См. также ч. 2 ст. 39 ФЗ от 28 августа 1995 г. 154-ФЗ Об общих принципах организации местного самоуправления в РФ СЗ РФ 1995. 35. Ст. 3506. В-четвертых, закон о налоге должен быть введен в действие в соответствии
с нормами, закрепленными в Конституции РФ и законодательстве. Этот вопрос имеет два аспекта. Первый - ограничение практики придания законам о налогах и сборах обратной силы, второй - проблёма стабильности налогового законодательства. 2.2. Действие актов налогового законодательства во времениСтатья 57 Конституции РФ предусматривает, что законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков,
обратной силы не имеют. Правило о непридании законам обратной силы не специфично для законодательства о налогообложений. Оно свойственно многим отраслям права. Смысл этого требования состоит в том, что изменения, вносимые в законодательство в том числе налоговое , не должны пагубно влиять на устойчивость отношений между субъектами права, не должны подрывать уверенность граждан в стабильности их правового и экономического положения, в прочности правопорядка.
Упоминание в ст. 57 Конституции РФ о непридании законам, о налогах обратной силы является проявлением особой значимости затронутой проблемы. именно в области налогообложения. Применительно к налогам и сборам это правило означает, что условия уплаты налогов размеры, сроки, порядок и др. должны быть известны субъектам предпринимательской деятельности заранее, т.е. до того, как они своими действиями приобрели обязанность по уплате налога.
Придание законам о налогах обратной силы означает не только принятие соответствующего закона по истечении срока уплаты налога, но и до этой даты, однако после совершения событий или действий. в результате которых возникла обязанность уплатить налог. Таким образом, конституционный запрет придавать закону обратную силу не может быть обойден при помощи каких-либо технических и иных уловок. Этот запрет, не может быть нарушен, ни при каких обстоятельствах.
Конституция РФ не допускает отказа от этого правила, в том числе в условиях чрезвычайного положения. Конституционное требование о недопустимости придания обратной силы законам, устанавливающим новые налоги или ухудшающим положение налогоплательщиков, распространяется как на федеральные законы, так и на законы субъектов Федерации и на акты органов местного самоуправления. Закон может не только повышать обязательства налогоплательщиков, но и снижать их.
Конституционный запрет придавать законам о налогах обратную силу распространяется только на случаи ухудшения положения налогоплательщиков. Одновременно Конституция РФ не препятствует приданию обратной силы законам, если они улучшают положение налогоплательщиков. При этом благоприятный для субъектов налогообложения характер такого закона должен быть понятен как налогоплательщику, так и государственным органам, взимающим налоги
П. 4 постановления Конституционного Суда РФ от 24 октября 1996 г. 17-П По делу о проверке конституционности части первой статьи 2 ФЗ от 7 марта 1996 г. О внесении изменений в Закон Российской Федерации Об акцизах СЗ РФ 1996 45. Ст.5202 . В соответствии с указанными конституционными положениями.
НК РФ определил, что акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и сборы, повышающие налоговые ставки, устанавливающие или отягчающие ответственность за налоговые правонарушения, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют п. 2 ст. 5 . Налоговый кодекс РФ развивает положения
Конституции РФ. Если в ст. 57 Конституции РФ речь идет о непридании законам обратной силы только в отношении налогоплательщиков, то НК РФ распространяет гарантии и на остальных участников налоговых отношений. Налоговый кодекс РФ устанавливает два режима обратной силы актов, улучшающих положение налогоплательщиков В первом случае улучшающие законы всегда имеют обратную силу, а во втором - только тогда, когда это прямо предусмотрено законом. Первый режим распространяется на акты законодательства о налогах и сборах,
устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей п. 3 ст. 5 . Второй режим установлен в. отношении актов, отменяющих налоги и сборы, снижающих размеры ставок налогов и сборов, устраняющих обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, или иным образом улучающих их положение п.
4 ст. 5 . 2.3. Порядок внесения изменений в законодательство о налогах и сборахПорядок внесения изменений в налоговое законодательство - это вопрос его стабильности. Стабильность налогового законодательства тесно связана с принципом определенности налоговых обязательств. Конституционный Суд Российской Федерации отметил, что только закон в силу его определенности, стабильности, особого порядка принятия может предоставить налогоплательщику достоверные данные для исполнения им
налоговой повинности См. п. 3 постановление Конституционного Суда РФ от 11 ноября 1997 г. 16 - П По делу о проверке конституционности статьи 111 Закона РФ от 1 апреля 1993 года О Государственной границе РФ в редакции от 19июня 1997 года СЗ РФ 46. Ст. 5339. Определенность налоговых обязательств включает и определение периода, в течение которого эти обязательства
будут оставаться неизменными. Частые изменения нормативной базы налогообложения противоречат принципу определенности налоговых обязательств. Установление ограничений на изменение правил налогообложения соответствует и принципу свободы предпринимательской деятельности ч. 1 ст. 34 Конституции РФ , так как этот принцип предполагает наличие стабильных условий занятия предпринимательством. Принцип стабильности, должен быть закреплен в акте высшей юридической силы - в
Конституции РФ. Только это сможет гарантировать столь необходимую стабильность налогового законодательства федерального уровня. Стабильность налогового законодательства субъектов Федерации и нормативной базы органов местного самоуправления может обеспечиваться и путем установления соответствующих норм федеральным законом. Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает, что акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем
по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. Это правило установлено в отношении актов, изменяющих условия взимания установленных налогов. Что касается федеральных законов, устанавливающих новые налоги и сборы, то они могут вступать в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, и не ранее одного месяца со дня их официального опубликования. Такие же ограничения установлены в отношении актов субъектов
Федерации и органов местного самоуправления, вводящих налоги и сборы п. 1 ст. 5 части первой НКРФ . Речь, конечно, идет о тех налогах и сборах, которые предусмотрены в ст. 14 Региональные налоги и сборы и в ст. 15 Местные налоги и сборы НК РФ. Таким образом, те налоги, налоговый период по которым равняется календарному году налог на прибыль организаций, подоходный налог с физических лиц, налог на имущество и др могут быть изменены в течение
года многократно, однако все изменения будут вступать в силу не ранее 1 января следующего года при условии, что такие изменения официально опубликованы до 1 декабря текущего года. Если же публикация состоялась только в декабре, то срок вступления изменений в силу сдвигается на год. Например, закон, опубликованный в декабре 2002 г вступит в силу не ранее 1 января 2004 г. Условия взимания налогов с коротким налоговым периодом например, для
НДС и акцизов он равен, как правило, одному месяцу могут меняться значительно чаще. В отношении сборов разовых платежей , применительно к которым налоговый период не устанавливается, изменения могут вступать в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня опубликования соответствующего акта законодательства п. 1 ст. 5 части первой НКРФ . Перечисленные ограничения, однако, не касаются актов законодательства, улучшающих положение налогоплательщиков.
Поскольку такие акты имеют или могут иметь обратную силу, они вступают в действие по общеустановленным правилам по истечении 10-дневного срока с момента официального опубликования, если иное не установлено в самом законодательном акте. Стабильности условий налогообложения способствует и включение в законодательство так называемых дедушкиных оговорок. Это нормы , устанавливающие, что в случае изменения законодателем условий налогообложения, ухудшающих положение налогоплательщика, прежние правила исчисления и взимания
налога могут применяться Налогоплательщиком в течение определенного периода. Ухудшение условий для субъектов малого предпринимательства может заключаться не только в возложении дополнительного налогового бремени, но и в необходимости исполнять иные, ранее не предусмотренные законодательством обязанности, за неисполнение которых применяются меры, ответственности ведение налогового учета составление счетов-фактур, иных документов составление и представление отчетности и др
Кроме того, введение новых налогов может повлиять и на экономические показатели деятельности налогоплательщика повышение цен на товары, снижение конкурентоспособности и др Установленная законодателем дедушкина оговорка не может быть произвольно отменена. 2.4. Толкование законодательства о налогах и сборахЗаконы о налогах и сборах должны не только формально содержать все существенные элементы налогового обязательства.
Конституционный Суд РФ определил еще один критерий, которому должно соответствовать содержание законов о налогах и сборах Законодательные органы в целях реализации конституционной обязанности граждан платить законно, установленные налоги и сборы должны обеспечить, чтобы законы о налогах были конкретными и понятными. Неопределенность норм в законах о налогах может привести к не согласующемуся с принципом правового государства ч. 1 ст. 1 Конституции РФ произволу государственных органов и должностных лиц в их отношениях
с налогоплательщиками и к нарушению равенства прав граждан перед законом ч. 1 ст. 19 Конституции РФ П. 5 постановление Конституционного Суда РФ от 8 октября 1997 г. 13-П По делу о проверке конституционности Закона Санкт Петербурга от 14 июля 1995 года О ставках земельного налога в Санкт Петербурге в 1995 г. СЗ РФ. 1997. 42. Ст. 49.
Законы о налогах должны быть понятны всем, так как обязанность платить налоги всеобщая. Основа стабильности, ясности, конкретности закона - это его текст. Любое толкование, не основанное на тексте закона, есть произвол, независимо от оправдания необходимости такого толкования. Толкование текста закона может быть подчинено строгим правилам, в противном случае открывается простор произволу толкователя, по-своему понимающего объективные законы экономики, общественные
интересы и человеческую мораль или другие факторы, положенные в основу толкования. При толковании норм законодательства о налогах необходимо руководствоваться следующим. В ряде постановлений Конституционный Суд РФ отметил, что налог или сбор может считаться законно установленным только в том случае, если законом зафиксированы существенные элементы налогового обязательства, т.е. установить налог можно только путем прямого перечисления в законе о налоге существенных элементов налогового
обязательства. Другая правовая позиция Конституционного Суда РФ состоит в том, что установить налог или сбор можно только законом. Налоги, взимаемые не на основе закона, не могут считаться законно установленными. Отсюда следует, что толкование статьи закона о налоге, в отношении смысла которой имеется неопределенность, должно проводиться строго на основании и в пределах закона.
В практике российского законотворчества нередки случаи, когда тот или иной элемент налогового обязательства не установлен либо установлен, но не определен. Недостатки закона в таких случаях восполняются ведомственными нормативными актами, а порой - решениями судебных органов. В толковании налоговых законов действуют особые нормы. Цель, такого закона не может обусловить его понимание, так как толкование, связанное с целью получения
дохода, вело бы к постоянному расширению налоговых обязанностей Государственное право Германии В 2 т, М ИГП РАН, 1994. Т. 2. С. 127 В тех случаях, когда законодатель не установил .и или не определил хотя бы один из существенных элементов налогового обязательства, налогоплательщик имеет все законныё основания уплачивать налог наиболее выгодным для себя способом. Налоговый кодекс РФ установил, что акты законодательства о налогах и сборах
должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги сборы , когда и в каком порядке он должен платить. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика плательщика сборов п. 6, 7 ст. 3 НК РФ . Однако в самой норме п. 7 ст. 3 НК РФ есть изъяны. Сомнения, противоречия и неясности , упомянутые в ее тексте, могут быть либо устранимыми,
либо неустранимыми. Устранение сомнений, противоречий и неясностей достигается толкованием нормы закона. Толкование - уяснение смысла и содержания правовой нормы с целью устранения сомнений для правильного применения. Следовательно, неустранимыми являются сомнения, противоречия и неясности, которые нельзя исключить толкованием. Если они неустранимы, то не может быть дальнейшего толкования, так как оно уже проведено и не дало результатов. Поэтому понятие толкование в пользу налогоплательщика сомнений, противоречий
и неясностей , примененное в п. 7 ст. З.НК РФ, имеет особое содержание, состоящее не в толковании нормы в строго Юридическом смысле, а в выборе условий налогообложения исходя из права налогоплательщика действовать в ситуации правовой неопределенности наиболее выгодным для себя способом. 1 Неточности, допущенные в НКРФ, порождают различные догадки в том, какие же сомнения, противоречия и неясности акта законодательства неустранимы. Это приводит к принятию судебных решений, отличающихся
разнообразием подходов. В постановлении от 28 марта 2000 г. 5-П Конституционный Суд РФ указал См. постановление Конституционного Суда РФ от 28 марта 2000 г. 5-П 0 проверке конституционности подпункта к пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации 0 налоге на добавленную стоимость в связи с жалобой закрытого акционерного общества Конфетти и гражданки И.В. Савченко СЗ РФ. 2000. 14.
Ст. 1533 что при обнаружении юридико-технических неточностей, затрудняющих уяснение действительного смысла правовой нормы, правоприменитель, толкуя норму, обязан придерживаться определенных правил. Толкование не должно противоречить - смыслу и целям законоположений, сути возникающих на их основе правоотношений п. 8 мотивировочной части , результаты толкования не должны нарушать конституционных принципов, расходиться с конституционно-правовым смыслом нормы п.
9 мотивировочной части - это критерии пределы толкования. Законоположения должны толковаться в их системной связи и нормативном единстве п. 7 мотивировочной части - это условия толкования. Нетрудно заметить, что и критерии, и условия толкования правовых норм имеют в своей основе тексты нормативных актов. Любое толкование, не основанное на тексте закона, есть произвол, независимо от оправдания необходимости
такого толкования. Если результаты толкования противоречат смыслу толкуемой нормы т.е. грамматическому смыслу выражающих ее отдельных слов, их лексическим связям или аутентичному смыслу иных норм, находящихся в системной связи и нормативном единстве с толкуемой, есть основания говорить о нарушении границ и условий толкования. Если без таких нарушений истолковать норму невозможно, то следует сделать вывод о наличии неустранимых сомнений. Этот же вывод следует сделать и при обнаружении других нарушений пределов и условий
толкования. В ст. 6 НК РФ определено, что одним из проявлений несоответствия Кодексу нормативного правового акта о налогах и сборах является противоречие общим началам и или буквальному смыслу конкретных положений Кодекса пп. 9 п. 1 . Таким образом, НК РФ не допускает толкований, выходящих за рамки буквального смысла положений Кодекса Налоговый кодекс РФ закладывает основы толкования законов о налогах.
Как показала практика, одна из проблем - толкование понятий, присущих различным отраслям права гражданскому, трудовому, семейному и др. и используемых в налоговом законодательстве. Нередко высказывается суждение, что при толковании этих понятий необходимо исходить из целей, содержания и иных характеристик соответствующего налогового закона. Поэтому по возможности термины других отраслей должны применяться в налоговом законодательстве в общеправовом
значении. Это правило закреплено в НК РФ, ст.11 которого определяет, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской .Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом . Необходимость придания тем или иным понятиям специфического налогового значения объясняется
тем, что перераспределительным отношениям, регулируемым посредством налогового права, присущи свои принципы и задачи. Например, законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения п. 1 ст. 3 части первой НКРФ . Этот принцип был бы нарушен, если бы налоги различно взимались с физических лиц, зарегистрированных в качестве предпринимателей, и лиц, не зарегистрированных 2 таком качестве, но ведущих на свой риск самостоятельную деятельность, направленную на систематическое
получение дохода. Поэтому НК РФ понятие индивидуальные предприниматели трактует расширительно п. 2 ст. 11 части первой НК РФ . 2.5. Состав налогового законодательстваПравоприменительная практика высветила проблему взаимоотношения закона о налоге и закона, не посвященного в целом налогообложению, но устанавливающего отдельные нормы, которые имеют значение для налогообложения. Традиционно при расхождении между актами, изданными одним и тем же законотворческим органом, применяется
акт, изданный позже, а при расхождении между общим и специальным актом предпочтение отдается специальному. Законом РСФСР Об основах бюджетного устройства и бюджетного процесса в РСФСР было установлено, что не допускается внесение изменений в налоговую систему, предоставление налоговых льгот, не предусмотренных налоговым законодательством ст. 23 . Верховный Совет Российской Федерации в постановлении от 10 июля 1992 г 3255-1
О некоторых вопросах налогового законодательства Российской Федерации Ведомости СНД РФ и ВС РФ. 1992. 32. Ст. 1874 еще раз подчеркнул, что в целях систематизации налогового законодательства федеральные налоги в том числе размеры их ставок и налоговые льготы устанавливаются только законодательными актами Российской Федерации, принимаемыми в форме законов и. постановлений по вопросам налогообложения. Изменение режима налогообложения по указанным налогам допускается путем внесения
изменений и дополнений в действующий законодательный акт Российской Федерации по конкретному налогу. Однако сам же Верховный Совет Российской Федерации, а затем и Федеральное Собрание Российской Федерации многократно допускали отступления от установленных правил. Первое такое отступление было допущено сразу же по принятии постановления
ВС РФ от 10 июля 1992 г. В тот же день был принят Закон РФ Об образовании Ведомости СНД РФ и ВС РФ. 1992. N9 30. Ст. 1797. В п. .3 ст. 40 этого Закона предусмотрено, что образовательные учреждения независимо от их организационно-правовых форм в части непредпринимательской деятельности, предусмотренной уставом этих образовательных учреждений, освобождаются от уплаты всех видов налогов, в том числе и от платы за землю.
В дальнейшем было принято более двух десятков законов, включающих налоговые нормы, в частности законы РФ от 6 августа 1993 г. 5605-1 О селекционных достижениях ст. 24 , от 22 января 1993 г. 4338-1 О статусе военнослужащих ст. 17 Федеральные законы от 21 декабря 1994 г. 69-ФЗ О пожарной безопасности ст. 28, 29 , от 10 января 1996 г.
6-ФЗ О дополнительных гарантиях социальной защиты судей и работников аппаратов судов Российской Федерации ст. 2, 6 . Налоговые нормы содержатся также в ежегодно принимаемых законах о бюджете. Этими актами устанавливаются нормативы распределения налоговых поступлений между бюджетами различных уровней, а также ставки некоторых налогов, льготы, размеры пеней за просрочку платежа налогов. Проблема состава налогового законодательства относится к разряду принципов налогообложения.
Вопрос о включении норм о налогообложении в неналоговые законы как правило, речь идет о льготах важен в отношении не только доходов бюджета, но и равенства обязанностей граждан. В соответствии с ч. 3 ст. 76 Конституции РФ федеральные законы не могут противоречить федеральным конституционным законам. Однако ч. 1 ст. 76 Конституции РФ предусмотрено, что федеральные законы имеют прямое действие на всей территории Российской Федерации. Поэтому налоговые нормы, содержащиеся в неналоговых законах,
должны применяться в соответствии с общими правилами применения законов. В п. 1 ст. 1 части первой НК РФ определено, что законодательство РФ о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. А п. 5 ст. 3 части первой НК РФ закрепляет, что федеральные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются настоящим Кодексом. Эта же идея выражена в п.
2 ст. 12 части первой НК РФ, согласно которой федеральными признаются налоги и сборы, устанавливаемые настоящим Кодексом и обязательные к уплате на всей территории Российской Федерации. В качестве гарантии выполнения данного правила НК РФ устанавливает, что ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, не предусмотренные Кодексом либо установленные в ином порядке, чем это определено
Кодексом п. 5 ст. 3 . Однако проблема до конца все-таки не решена. Налоговый кодекс РФ - федеральный закон, а не федеральный конституционный закон Поэтому, в принципе, не исключена ситуация принятия неналоговых законов, содержащих налоговые нормы. Противоречия этих законов и НК РФ должны разрешаться в соответствии с общими правилами устранения правовых коллизий. Принятые НК РФ правила об ограничении форм налогового законотворчества нельзя рассматривать
только как моральное обязательство законодателя, от которого он вправе отказаться в любой момент. В противном случае закон теряет свою ценность как обязательный для выполнения акт, вводится двойной стандарт нормы закона обязательны для одних лиц и не обязательны для других. Поэтому подобные нормы необходимо рассматривать как самообязывающие. Они обязательны для законодателя и подлежат правовой защите.
Эта защита основана на конституционно-правовом режиме стабильных условий хозяйствования. Он предполагает, что предпринимателям заранее известно, как и в каких формах устанавливаются условия хозяйствования, в том числе условия налогообложения. Правовая защита должна состоять в признании не соответствующей Конституции РФ нормы, содержащейся в неналоговом законе.
Несоответствие состоит в нарушении ст. 8 и 34 Конституции РФ, гарантирующих право на свободную предпринимательскую и иную, не запрещенную законом экономическую деятельность. Свобода предпринимательства невозможна без свободы выбора, который зависит от уверенности относительно источников, устанавливающих права и обязанности. Но, с другой стороны, если принят неналоговый закон, содержащий норму о налоге, тот же принцип свободы
экономической деятельности может послужить основанием для того, чтобы планировать деятельность на основе этой нормы. Предприниматель не должен сам ревизовать законодателя и определять, что какую-то норму закона Он не обязан или не вправе выполнять. Выход видится только в том, что норма о налогах, содержащаяся в неналоговом законе, не может не применяться автоматически. Такая норма должна быть обжалована в КС РФ, который может признать ее не соответствующей
Конституции РФ и объявить недействительной с момента опубликования постановления КС РФ или с определенного момента после опубликования в будущем. 2.6. Кодификация налогового законодательства Объединение норм налогового законодательства в едином законодательном акте объясняется рядом причин и условий. Во-первых, налоговое законодательство нуждается в систематизации.
Она возможна, поскольку существует внутреннее единство налоговой системы. Источником уплаты любых налогов выступает доход лица реальный или предполагаемый , Необходимо установить четкую последовательность уплаты различных налогов. Так, по общему правилу, из поступившей выручки от реализации товаров работ, услуг в первую очередь уплачиваются косвенные налоги НДС, акцизы . Затем рассчитываются и уплачиваются поимущественные налоги.
Оставшаяся за вычетом этих налогов сумма служит базой для расчета налогооблагаемой прибыли. Чистая прибыль, оставшаяся после уплаты налога на прибыль источник остальных налогов. Налоги устанавливаются и взимаются на основании общих принципов налогообложения и сборов. Систематизация налогового законодательства способствует более полному и четкому воплощению этих принципов. Многие понятия, термины, применяемые при установлении того или иного налога, являются общеналоговыми
. Важно, чтобы они применялись единообразно во избежание ненужного усложнения казуистичности законодательства. Систематизирующий акт призван исключить неоднородность, внутренние противоречия механизма налогообложения. Поскольку понятие налоговой системы не сводится только к системе налогов, то НК РФ регулирует фискальный правопорядок в целом. При этом рассматриваются вопросы установления федеральных, региональных и местных налогов, проблемы возникновения и порядок выполнения обязанностей по уплате
налогов, права и обязанности налогоплательщиков, формы и методы налогового контроля, ответственность за совершение налоговых нарушений и др. Это позволяет участникам налоговых отношений получить полную и достоверную. информацию о своих правах и обязанностях. Во-вторых, НК РФ выступает основой стабильности налогового, законодательства. В вопросе о реформировании налогового законодательства необходимо найти баланс между потребностью следовать
изменениям экономических и социальных условий - с одной стороны, и необходимостью гарантировать субъектам предпринимательской деятельности действительность их инвестиционного планирования, долгосрочных расчетов и т.п с другой. В ряде стран ограниченная восприимчивость кодифицированных, актов к изменениям реальной действительности рассматривается как аргумент в пользу отказа от принятия Налогового кодекса. Нет Налогового кодекса, например, в
Великобритании. Однако в других странах это же обстоятельство оценивают в пользу кодификации налогового законодательства, поскольку постоянные поправки, дополнения законодательных актов о налогах приводят к хаосу, в котором теряются даже искушенные эксперты. Налоговый кодекс РФ призван не только затруднить внесение изменений в налоговое законодательство, но и сократить количество поводов для таких изменений.
А это возможно только путем тщательной проработки законопроекта, выверки всех его положений. В-третьих, Конституция РФ крайне немногословна в отношении налогов. Если в Конституции ФРГ, например, содержится специальный раздел Финансы , то в Конституции РФ отдельные положения, относящиеся к налогообложению, разрознены и неполны. Это - одна из причин того, что практика налогообложения в нашей стране знает многочисленные примеры
нарушения конституционных начал. Сложившаяся ситуация придает новому НК РФ особое значение Он призван компенсировать конституционные слабости , а значит максимально полно и последовательно раскрыть все основные принципы российского налогового права Топорин Б.Н. Налоговое право в правовой системе России Налоговый кодекс. В связи с этим НК РФ - не просто отраслевой закон.
Это один из важнейших документов российского права, формирующий отношение граждан к государству и к праву вообще В зависимости от объекта регулирования выделяют общие и специальные налоговые кодексы. Общие налоговые кодексы содержат материальные и процессуальные нормы, регламентирующие налогообложение в целом. Такими кодексами регулируются основы взимания налогов, права и обязанности налогоплательщиков, структура и правовой статус налоговых органов, процедуры исчисления и уплаты налогов, порядок контроля
за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов, обжалование действий и решений налоговых органов и их должностных лиц, ответственность за нарушения налогового законодательства. Специальные налоговые кодексы регулируют отдельные виды фискальных платежей. Налоговый кодекс РФ относится к общим налоговым кодексам. Часть первая НК РФ принята Федеральным законом от 31 июля 1998 г.
МИ46-Ф35. Она состоит из семи разделов, в которых регулируются отношения, составляющие основу всей налоговой системы. Разделы включают в себя главы 20 глав , главы - статьи 142 статьи . В разделе I Общие положения закреплены основные начала принципы налогообложения, источники правовых норм о налогах и сборах, основные понятия, система налогов и сборов. Раздел II посвящен правам и обязанностям участников налоговых отношений - налогоплательщиков и налоговых
агентов, а также их представителей. Основы правового статуса налоговых и таможенных органов, органов налоговой полиции рассматриваются в разделе III. В шести главах раздела IV - самого большого в Кодексе - устанавливаются общие правила исполнения обязанности по уплате налогов и сборов. Налоговой отчетности и налоговому контролю посвящен раздел V. Виды налоговых нарушений и ответственность за их совершение установлены в разделе
VI. Раздел VII регулирует вопросы обжалования актов налоговых органов, действий их должностных лиц. В соответствии с Федеральным законом от 31 июля 1998 г 147- -ФЗ О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации большинство положений, части первой Налогового кодекса Российской Федерации введено в действие с 1 января 1999г.
Частью второй НК РФ урегулирован порядок исчисления и уплаты конкретных налогов федеральных, региональных, местных. Она принимается и вводится в действие поэтапно, по мере принятия глав, посвященных каждому налогу. Эти главы объединены в разделы, объединяющие налоги одного уровня. Самостоятельный раздел посвящен регулированию специальных налоговых режимов. Налоговый кодекс РФ - основа налогового законодательства
РФ. Остальное законодательство принимается только в соответствии с Кодексом. Статья 1 части первой НК РФ устанавливает, что законодательство РФ о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Соответствие НК РФ - непременное требование к законодатёльству субъектов Федерации, нормативным правовым актам органов местного самоуправления п.
4, 5 ст. 1 части первой НК РФ . Кодекс определяет, что ряд налоговых отношений может быть урегулирован исключительно НК РФ, Так, согласно п. 5 ст. 3 части первой НК РФ федеральные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются настоящим Кодексом. Это означает, что не допускается установление, изменение или отмена конкретного налога законом, не вносящим изменений в сам Кодекс. С позиции ст. 3, в частности, не подлежат применению различные
нормы о налогах, включенные в неналоговое законодательство. В ряде случаев НК РФ закладывает только основы правового регулирования тех или иных отношений, предусматривает необходимость принятия специального законодательства. Например, ст. 36 части первой НК РФ устанавливает, что федеральные органы налоговой полиции выполняют функции, определенные Кодексом, а также иные функции, возложенные на них
Законом РФ О федеральных органах налоговой полиции . Особое значение имеет НК РФ для таможенных платежей. Согласно ст. 13 части первой НК таможенная пошлина и таможенные сборы отнесены к федеральным налогам и сборам. Однако законодатели исходили из того, что к моменту принятия НК РФ уже имелось довольно обширное законодательство, регулирующее отношения по исчислению и уплате
таможенных платежей ТК РФ, Закон РФ О таможенном тарифе и др. Поэтому ст. 2 части первой НК РФ определено, что к отношениям по установлению, введению и взиманию таможенных платежей, а также к отношениям, возникающим в процессе проведения контроля за уплатой таможенных платежей и привлечения к ответственности виновных лиц, законодательство о налогах и сборах не применяется, если иное не предусмотрено НК РФ. Таким образом, в отношении таможенных платежей
НК РФ не закладывает основ их исчисления и взимания. Задача НК РФ - привести таможенное законодательство в соответствие с общими принципами исчисления налогов и сборов. 3. P Ђ t x p Ђ Ќ u Ђ p y r Ќ u Ѓ p r Ђ r Ќ u p ЌНалоговые отношения регулируются не только законами, но и подзаконными актами. Значение этих актов было особенно велико на первом этапе становления российского налогового законодательства 1991-1998
гг Из более чем тысячи правовых актов, регулирующих. налоговые отношения, насчитывается всего 20 законов. Кроме них имеется 100 указов Президента Российской Федерации, 100 правительственных постановлений, а все остальные акты изданы различными ведомствами. Иными словами, в налоговом праве явно преобладают подзаконные акты Топорнин Б.Н. Налоговое право в правовой системе России
Налоговый кодекс, Сегодня и завтра. М. ФБК-ПРЕСС, 1997. С. 6 Необходимость такого регулирования отчасти объяснялась низким качеством законов о налогах, их чрезмерной лаконичностью. Недостатки законодательства восполнялись инструкциями. Статья 25 Закона РФ Об основах налоговой системы в Российской Федерации предусматривала, что инструкции, и методические указания по применению законодательства
о налогах издаются Государственной налоговой службой Российской Федерации по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации. Однако зачастую, и в большинстве случаев обоснованно, ведомственные акты вызывают к себе негативное отношение на практике инструкциями нередко искажается содержание законов, бюрократизируется система отношений, ущемляются права и законные интересы налогоплательщиков.
Органы исполнительной власти должны быть строго ограничены в своих юридических возможностях. Иначе и не может быть, так как закон предполагает использование принуждения для того, чтобы заставить налогоплательщика выполнить свою обязанность. Поскольку налог представляет собой нарушение свободы и права собственности налогоплательщика, то проявление власти в сфере налогов должно быть ограниченно. Важно помнить, что ведомственные инструкции не могут устанавливать или изменять налоговые обязательства
налогоплательщиков, их назначение - регламентировать наиболее совершенные и в меру разумной необходимости единообразные способы практической деятельности органов управления, связанной с правильным и своевременным взиманием налогов. Поэтому совершенствование налогового законодательства должно идти не по пути развития подзаконного нормотворчества, а по пути совершенствования самих законов о налогах, установления таких механизмов преодоления пробелов в законодательстве, которые позволяли бы, не прибегая к изданию инструкций,
на основании самого закона определять правильный вариант действий. Конечно, совсем обойтись при налогообложении без подзаконных нормативных актов невозможно. Это объясняется рядом причин. Во-первых, некоторые вопросы налогообложения требуют достаточно оперативного решения, что не обеспечивается законодательной процедурой. Например, введение сезонных таможенных пошлин актуально в течение короткого периода.
Во-вторых, решение ряда проблем, имеющих технический характер, целесообразно поручить специализированным ведомствам, а не загромождать ими закон. Вряд ли правильно утверждать на законодательном уровне формы налоговых деклараций, расчетов и т.п. В-третьих, поскольку налогообложению присуща и регулирующая функция, решение некоторых вопросов может быть отнесено к компетенции органа, ответственного за проведение социальной и экономической политики в той или иной области. Выделяют две категории подзаконных нормативных актов
- источников налогового права акты, принятые на основе законодательного делегирования, и акты, издаваемые в развитие законов и имеющие целью обеспечить их выполнение. Обе категории подзаконных актов издаются на основании и в соответствии с законодательством, не могут противоречить ему, изменять его или дополнять. НК РФ устанавливает, что федеральные органы исполнительной власти, органы исполнительной власти субъектов Федерации, исполнительные органы местного самоуправления
и органы государственных внебюджетных фондов в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах ст. 4 . Делегирование представительными органами власти своих исключительных законодательных полномочий органам исполнительной власти ограниченно. Часть первая
НК РФ предусматривает два случая делегирования полномочий Федерального Собрания РФ Правительству РФ. Пунктом 1 ст. 53 части первой НК РФ предусмотрено, что в случаях, указанных в Кодексе, ставки федеральных налогов могут устанавливаться Правительством РФ в порядке и пределах, определенных
НК РФ. В соответствии со ст. 59 части первой НК РФ Правительству РФ поручено установить порядок списания безнадежной задолженности по федеральным налогам и сборам. Правительство РФ полномочно принимать и другие нормативные акты, связанные с исчислением и уплатой налогов. Например, ст. 64 части первой НК РФ предусматривает возможность отсрочки или рассрочки платежа налога налогоплательщикам, чья деятельность носит сезонный характер.
Перечень отраслей и видов деятельности, имеющих сезонный характер, утверждается Правительством РФ. Статья 131 части первой НК РФ уполномочивает Правительство РФ установить порядок и размеры выплат лицам, привлеченных к участию в деле о налоговом правонарушении переводчики, эксперты и др Нетрудно заметить, что в двух последних случаях речь идет не о делегировании законодательных полномочий, а о принятии
Правительством РФ актов по вопросам, урегулирование которых не отнесено к исключительной компетенции Федерального Собрания РФ. Министерству финансов РФ НК РФ делегировано полномочие, направленное на восполнение пробелов в законодательстве, которые могут быть выявлены в будущем, связанное с определением понятия источник дохода . Согласно п. 2 ст. 42 части первой НК РФ, если положения
Кодекса не позволяют однозначно отнести полученные налогоплательщиком доходы к доходам от источников в РФ либо к доходам от источников за пределами РФ, отнесение дохода к тому или иному источнику осуществляется Министерством финансов РФ. Налоговый кодекс РФ не предусматривает никаких специальных мер парламентского контроля в отношении актов, принятых на основе делегированных полномочий. Эти акты вступают в действие без какого-либо одобрения
Федеральным Собранием РФ. Полномочия Президента РФ в сфере налогообложения недостаточно определены. В период с 1991 по 1997 гг. Президент РФ принял 33 указа по вопросам налогообложения. Однако такая практика прекратилась принятием части первой НК РФ. Согласно ст. 90 Конституции РФ Президент РФ издает указы и распоряжения, которые не должны противоречить Конституции РФ и федеральным законам. Это требование определяет подзаконность нормотворческой деятельности
Президента РФ. При отсутствии законодательного регулирования по тому или иному вопросу Президент РФ может опережающе издать указ по этому вопросу. Поскольку НК РФ четко определяет, какие вопросы налогообложения подлежат исключительно законодательному урегулированию, то нормотворческие возможности Президента РФ в сфере налогообложения строго ограниченны. Президент
РФ правомочен издавать указы порученческого и организационного характера. Ими могут определяться основные направления деятельности налоговых органов, даваться распоряжения о разработке законопроектов, проведении конкретных мероприятий в рамках, определенных законодательством и т.п. В соответствии с п. 3 ст. 31 части первой НК РФ Министерство РФ по налогам и сборам и его территориальные подразделения в пределах своих полномочий
утверждают формы заявлений в налоговые органы о постановке на учет, расчетов по налогам и налоговых деклараций и устанавливают порядок их заполнения. Соблюдение налогоплательщиками требований нормативных актов, изданных по указанным вопросам, обязательно. Порядок заполнения налоговых деклараций по федеральным, региональным и местным налогам определяется инструкциями, издаваемыми МНС России по согласованию с
Минфином России. В ряде случаев полномочия по изданию таких инструкций могут передаваться нижестоящим органам МНС России. В этих инструкциях должна содержаться информация технического и методического характера, относящаяся именно к заполнению формы налоговой декларации. Важно помнить, что такие инструкции не могут прямо или косвенно регулировать порядок исчисления и уплаты налогов, установленный законодательством. Помимо указанных актов
МНС России полномочно издавать приказы, инструкции, методические указания в целях единообразного применения налоговыми органами законодательства о налогах и сборах. Однако эти документы являются исключительно внутриведомственными актами, обязательными только для налоговых инспекций. Ссылками на эти приказы и инструкции нельзя обосновать выводы о правах, обязанностях и ответственности налогоплательщиков, поскольку эти акты не относятся к законодательству п.
2 ст. 4 части первой НКРФ . Органы налоговой полиции не обладают полномочиями по изданию обязательных для исполнения налогоплательщиками нормативных актов. Федеральная служба налоговой полиции РФ издает только. внутриведомственные акты, обязательные для выполнения федеральными органами налоговой полиции, приказы, инструкции и указания, связанные с организацией оперативно-служебной деятельности ст.8 Закона РФ от 24 июня 1993 г.
5238-1 О федеральных органах налоговой полиции . Налоговый кодекс РФ в целях предотвращения принятия подзаконных актов, противоречащих законодательству о налогах и сборах, устанавливает критерии несоответствия. Согласно ст. 6 части первой НК РФ нормативный правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим Кодексу, если такой акт издан органом, не имеющим в соответствии с
Кодексом права издавать подобного рода акты, либо издан с нарушением установленного порядка издания таких актов. Не может соответствовать НК РФ и нормативный акт, отменяющий, или ограничивающий права налогоплательщиков, плательщиков сборов, иных обязанных лиц, либо полномочия налоговых органов, установленные Кодексом. Статьей 6 части первой НК РФ определено также, что подзаконный нормативный акт не может изменять определенное Кодексом, содержание обязанностей участников отношений, регулируемых законодательством
о налогах и сборах, содержание понятий и терминов, определённых в Кодексе. 4. Q u Љ u y Ђ s p Ђ r Ђ ѓ y y Ђ Ђ z ђ ѓ y y yВ последнее время в Российской Федерации большое значение в регулировании налогообложения приобрели решения органов конституционной юстиции, прежде всего - Конституционного Суда РФ. Рассматривая жалобы и заявления граждан, предприятий, государственных органов, Конституционный Суд РФ толкует конституционные нормы, дает конституционное
толкование нормативных актов придает нормативным актам конституционный смысл , интерпретирует общие принципы права. В результате этого модернизируются представления о юридическом содержании конституционной формы. Конституционный Суд РФ не изменяет словесной формы статей Конституции РФ, а толкует их, уточняет их смысл. Можно сказать, что Конституционный Суд РФ занимается правотворчеством особого рода.
Сформулированные им правовые нормы имеют особую форму, которая называется правовая позиция Конституционного Суда РФ . Правовая позиция Конституционного Суда РФ - это прецедент толкования конституционной нормы, выраженный в мотивированной части постановления Конституционного Суда РФ. Правовая позиция всегда связана с резолютивной частью постановления Конституционного Суда РФ, однако важно запомнить, что понятия правовая позиция и решение по делу не
совпадают. Правовая позиция - это не вывод о несоответствии того или иного закона Конституции РФ, а основание для такого вывода. Согласно ст. 6 Федерального конституционного закона от 21 июля 1994т. 1-ФКЗ О Конституционном Суде Российской Федерации решения Конституционного Суда РФ, включая выраженные в них правовые позиции, обязательны на всей территории
РФ. Эти решения ограничивают усмотрение законодательного органа, поскольку юридическая сила постановления КС РФ о признании акта неконституционным не может быть преодолена повторным принятием этого же акта ч. 2 ст. 79 Закона о Конституционном Суде . Ряд выраженных Конституционным Судом РФ правовых позиций трансформируется законодателем в нормы законов. Для всех судов правовые позиции как часть решения
Конституционного Суда РФ имеют преюдициальную силу. Суды общей юрисдикции и арбитражные суды обязаны применять сложившиеся в практике Конституционного Суда РФ правовые позиции. Так, если Конституционный Суд РФ на основе сложившейся правовой позиции о содержании статьи Конституции РФ признал норму конкретного закона о налоге недействующей как противоречащую
Конституции РФ, то суды не могут опираться на нормы, содержащиеся э других законах, но аналогичные по содержанию отмененной норме. Решения Конституционного Суда РФ и выраженные в них правовые позиции обязательны и для самого Конституционного Суда РФ. Он связан системой аргументации, интерпретацией конституционных норм и принципов, выраженных в предыдущих постановлениях Конституционного
Суда РФ. Изменение правовой позиции Конституционного Суда РФ возможно, однако это допустимо в исключительных случаях и с соблюдением особой, усложненной процедуры, Правовые позиции Конституционного Суда РФ в отношении проблем налогообложения выражены в особой форме. Конституционный Суд РФ в ходе рассмотрения дел о проверке конституционности нормативных актов о налогах и сборах толкует конституционные нормы и формулирует основные принципы налогообложения
и сборов. В случае если нормативные акты о налогах и сборах противоречат этим принципам, Конституционный Суд РФ объявляет эти акты не соответствующими Конституции РФ. Поэтому изучение правовых позиций Конституционного Суда РФ по вопросам налогообложения и сборов в основном состоит в изучении сформулированных в постановлениях Конституционного Суда РФ основных принципов налогообложения и сборов, определении их содержания, сфер
и способов применения. В ряде постановлений Конституционный Суд РФ выделил важнейшие критерии, которым должна отвечать практика налогообложения в правовом демократическом государстве. Кроме того, дал примеры применения этих критериев в конкретных обстоятельствах и тем самым выразил свою позицию относительно их правового значения. Сформулированные Конституционным Судом РФ правовые позиции касаются различных сторон налогообложения.
Во-первых, Конституционный Суд РФ рассматривает проблемы соответствия налогообложения основам конституционного строя РФ. В ряде постановлений Конституционный Суд РФ выражены правовые позиции по проблемам полномочий органов государственной власти в определении условий налогообложения, о порядке принятия и вступления в действие нормативных актов о налогах и сборах, о составе налогового законодательства. Именно Конституционный
Суд РФ впервые дал нормативное определение налогового платежа. Во-вторых, важное значение имеет постановления Конституционного Суда РФ по вопросам налогового федерализма, в которых подняты проблемы системы налогов в РФ, полномочий Федерации и субъектов Федерации по определению условий взимания региональных налогов. Особое значение для сохранения экономического единства
РФ имеют постановления Конституционного Суда РФ по вопросам единства налоговой политики, распределения сумм налоговых доходов между Федерацией и субъектами Федерации. В-третьих, большое внимание Конституционный Суд РФ уделяет проблемам содержания законов о налогах, защиты прав налогоплательщиков. Для совершенствования налогового законодательства и правоприменительной практики особый смысл имеют
выводы Конституционного Суда РФ о принципе равного налогового бремени, о равноправии в налоговой сфере и др. Значительные коррективы внес. Конституционный Суд РФ в практику взимания штрафов за налоговые правонарушения, рассмотрения судами споров между налогоплательщиками и налоговыми органами. Правовые позиции Конституционного Суда РФ во многом учтены при составлении проекта НК
РФ. Положения НК РФ о составе налогового законодательства, о системе налогов и сборов в РФ, об основных началах законодательства о налогах и сборах, об основаниях привлечения к ответственности за налоговые правонарушения и другие базируются на выраженных в постановлениях Конституционного Суда РФ правовых позициях. Поэтому уяснение смысла тех или иных положений НК РФ, правильное их применение невозможно без изучения правовых позиций
Конституционного Суда РФ по вопросам налогообложения и сборов Подробно о правовых позициях Конституционного Суда РФ по вопросам налогообложения и сборов см. Гаджиев Г.А Пепеляев С.Г. Предприниматель - налогоплательщик - государство. Правовые позиции Конституционного Суда Российской
Федерации. М. ФБК-Пресс, 1998 5. Ќ ѓ t u q Ќ Ђ s p Ђ rВопрос о судебной практике как источнике права является дискуссионным. Однако нельзя не признать, что решения высших судебных органов - Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации имеют самое непосредственное влияние на практику применения нормативных актов
о налогах и сборах. Конституция РФ установила, что решения и действия или бездействие органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и должностных лиц могут быть обжалованы в суд. Конституция РФ не исключает возможности проверки судами общей юрисдикции и арбитражными судами соответствия нормативных актов ниже уровня федерального закона иному, имеющему большую силу акту. Причем такой контроль может проводиться как при рассмотрении конкретного дела, так и вне связи с его
рассмотрением. Выполняя эти полномочия, Верховный Суд РФ рассматривает жалобы граждан и государственных органов о признании недействительными и не подлежащими применению нормативных актов, принятых с нарушением законов или актов большей юридической силы. Предметом проверки становятся постановления Правительства РФ, нормативные акты министерств и ведомств. Имеются многочисленные примеры признания
Верховным Судом РФ недействительными положений, инструкций, нормативных писем МНС России, Минфина России. Решение Верховного Суда РФ об отмене того или иного нормативного акта порождает новые права и обязанности участников налоговых отношений, и только в этом смысле такое решение становится нормотворчеством. Однако суд не создает новой нормы права, не определяет правила, подлежащие исполнению.
Вместо отмененного акта начинают действовать иные нормы, а в случае, если образуется пробел в регулировании, отношения строятся исходя непосредственно из норм Конституции РФ. Поэтому о нормотворческой деятельности Верховного Суда РФ можно говорить с долей условности. В силу ст. 138 части первой НК РФ арбитражным судам подведомственны деда по спорам об обжаловании организациями
и индивидуальными предпринимателями нормативных правовых актов налоговых органов, например инструкций. Другое проявление деятельности высших судебных органов в сфере налогового права - это издание обзоров судебной и судебно-арбитражной практики. Право Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ давать разъяснения по вопросам судебной практики закреплено в Конституции РФ ст. 126, 127 . Здесь особенно заметна роль
Высшего Арбитражного Суда РФ. Пленум ВАС РФ рассматривает материалы изучения и обобщения практики применения законов и других правовых актов арбитражными судами и дает разъяснения по вопросам судебной практики, которые обязательны для арбитражных судов. Президиум ВАС РФ рассматривает отдельные вопросы судебной практики и о результатах информирует нижестоящие арбитражные суды ст. 13, 16 Федерального конституционного закона от 28 апреля 1995 г.
1-ФКЗ Об арбитражных судах Российской Федерации . Необходимо учитывать, что информационные письма не являются источниками права, на них нельзя ссылаться в качестве обоснования прав, обязанностей и ответственности спорящих сторон. Однако содержащаяся в них информация, безусловно, авторитетна, выражает правоприменительную политику высшей судебной инстанции. При разработке проектов таких писем рассматриваются различные, порой противоположные
решения судов по одним и тем же проблемам, выбирается правильный с точки зрения ВАС РФ подход. Имеются случаи, когда правильные решения моделируются, так как имеющаяся практика не удовлетворяет предъявляемым требованиям. Поэтому с практических позиций такие письма оказывают существенное влияние на практику судов. Хотя судьи независимы и подчиняются только закону и могут придерживаться собственного понимания и толкования нормативных актов, авторитет
Высшего Арбитражного Суда РФ, угроза отмены принятого решения вышестоящей судебной инстанцией в большинстве случаев определяют принимаемые судебные решения. Влияние на судебно-арбитражную практику оказывают и решения по конкретным делам. Речь идет о решениях судов, апробированных при их рассмотрении в надзорном порядке Верховным Судом РФ или Высшим Арбитражным Судом РФ и доведенных до всеобщего сведения опубликованием в
Бюллетене Верховного Суда Российской Федерации Или в Вестнике Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации . Практика убеждает, что в Российской Федерации складывается механизм судебного прецедента. На опубликованные постановления Президиума ВАС РФ по конкретным делам участники споров нередко ссылаются для подтверждения правильности их позиции в отношении понимания и применения того или иного закона о
налоге. Конечно, в Российской Федерации судебные решения прецеденты не служат источником права как в англосаксонских странах, но нельзя не признать влияния состоявшихся решений высших судебных органов на правоприменительную практику. Решения Высшего Арбитражного Суда РФ влияют на практику не только арбитражных судов, но и административных органов. Так, МНС России систематически обобщает принятые постановления
Президиума ВАС РФ и доводит их в своих письмах до сведения налоговых инспекций для учета в повседневной работе. При рассмотрении конкретных вопросов МНС России в подтверждение своей позиции нередко ссылается на решения Высшего Арбитражного Суда РФ. На большое значение судебных прецедентов при разрешении проблем налогообложения указывает и тот факт, что в Российской Федерации издается много журналов и книг, посвященных судебно-арбитражной практике рассмотрения налоговых
споров и адресованных как практическим работникам, так и ученым и студентам. Не во всех случаях рассмотрения дел даже в высших судебных инстанциях и дачи разъяснений учитываются особенности спорных отношений, теоретические основы проблем, практические последствия и т.п. Не всегда суды остаются беспристрастными при разрешении споров, влекущих негативные последствия для государственного бюджета. Имеются случаи, когда толкования судами отдельных норм налогового законодательства
противоречат не только нормам законов, но и Конституции РФ. В тех случаях, когда высшие судебные инстанции при толковании налогового законодательства выходят за рамки своих полномочий, также возможно обращение с жалобой в Конституционный Суд РФ, если есть основания полагать, что судебный орган при этом фактически подменяет законодателя. Недостатки судебного толкования норм законодательства может исправить и сам законодатель.
В тех случаях, когда определенная судебная практика обусловлена нечетким, неясным текстом закона, придание закону первоначального смысла возможно путем изменения его редакции. В Российской Федерации значение судебной практики в регулировании налоговых отношений зависит, во-первых, от качества налогового законодательства и, во-вторых, от степени самостоятельности, независимости судей. Если судья реально независим и подчиняется только закону, он более свободен в оценках законодательства,
не связан инструкциями, приказами административных органов, толкующих и разъясняющих закон. Судебное усмотрение в данной ситуации направлено на выявление смысла нормы закона в ее взаимосвязи с иными нормами, принципами права, международными договорами. Такой судья принимает к сведению информацию высших судебных органов, а не слепо следует ей. Если же предположить, что независимость только формально провозглашена, то судья будет находиться в
положении чиновника, зависящего от начальства. В такой ситуации меньше стремление к самостоятельным оценкам, а значение актов высших судебных органов чрезвычайно возрастает. В обоих случаях судебное толкование законодательства имеет существенное значение, изменяется лишь его характер и назначение. Таким образом, изучение судебной практики применения налогового законодательства - обязательное условие изучения налогового права. 6.
M u w t p Ђ t Ќ u t Ђ s Ђ r Ђ Ќ r ѓ y ѓ u u y ѓ Ђ y Ђ r p Ђ s Ђ r Ђ s Ђ Ѓ p r p Q UКроме внутреннего законодательства огромное практическое значение имеют международные договоры по налоговым вопросам. Конституция РФ устанавливает приоритет международных соглашений перед внутренним законодательством Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом,
то применяются правила международного договора ч. 4 ст. 15 . Исходя из этого общего правила НК РФ установил, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и или сборах, то применяются правила и нормы международных договоров
Российской Федерации ст. 7 части первой НК РФ . Требование законодательной формы установления, изменения и прекращения налоговых обязательств распространяется и на международные соглашения. С учетом ст. 57 Конституции РФ международные договоры по вопросам налогообложения могут применяться лишь после их ратификации Федеральным Собранием РФ. Применение соглашения, заключенного Правительством
РФ без надлежащей ратификации, означало бы вторжение в компетенцию законодателя, так как помимо его воли изменялся бы порядок исполнения принятых законов о налогах. Можно выделить три группы международных соглашений по налоговым вопросам. 1. Акты, устанавливающие общие принципы налогообложения, такие, как Европейская социальная хартия принята 18 октября 1961 г вступила в действие в 1965 г
Заключительный акт совещания по безопасности и сотрудничеству в Европе 1975 г. и др. Непосредственному применению эти акты не подлежат, содержащиеся в них принципы реализуются во внутреннем законодательстве. 2. Собственно налоговые соглашения. Эти дву- или многосторонние соглашения заключаются в целях избежания двойного налогообложения, недискриминации налогоплательщиков, ведущих хозяйственную деятельность на территории зарубежных стран, предотвращения
уклонений от налогообложения. В этой группе соглашений можно выделить три подгруппы. Общие налоговые соглашения конвенции . Они охватывают все вопросы, относящиеся к взаимоотношению государств по линии прямых налогов налогов на доходы и на имущество или косвенных налогов например, таможенных тарифов . Россия имеет более 50 соглашений, касающихся прямых налогов и интенсивно проводит переговоры о заключении соглашений об избежании двойного налогообложения с рядом стран.
Ограниченные налоговые соглашения, Они посвящены либо отдельным налогам например, соглашения о налогах на наследства, о налогах по социальному страхованию , либо налогообложению отдельных видов деятельности например, соглашения об устранении двойного налогообложения морских и воздушных перевозок и т.п Около 20 соглашений, касающихся транспортных перевозок, были заключены СССР с иностранными государствами. Россия является преемницей этих договоренностей.
Соглашения об оказании административной помощи по налоговым делам. Эти соглашения заключаются между налоговыми органами различных стран в целях обмена информацией, усиления налогового контроля и т.п. В условиях открытых границ внутри СНГ необходимость таких соглашений особенно остра. В 1994 г. Россией заключены первые такие соглашения с
Узбекистаном, Арменией, Грузией. В дальнейшем соглашения были заключены и с другими странами. 3. Третью группу составляют различные международные соглашения, которые наряду с другими вопросами рассматривают вопросы налогового права. Так, соглашения об основах взаимоотношений между двумя государствами, как правило, включают вопрос о налоговом равноправии соглашения об установлении дипломатических и консульских отношений предусматривают взаимные налоговые льготы для дипломатических и консульских сотрудников.
Большое значение имеют торговые договоры и соглашения, на основе которых устанавливается режим наибольшего благоприятствования в отношении таможенных пошлин. Особую подгруппу составляют договоры международных организаций и стран их базирования, которые также рассматривают вопросы освобождения этих организаций и их сотрудников от налогообложения в странах базирования. Реализация международных договоров обеспечивается, в том числе правом их участников обращаться в компетентные
организации для разрешения споров о соблюдении договоренностей. Решения по таким спорам - важная часть международного права. Большинство международных договоров о налогообложении устанавливают согласительные процедуры разрешения спорных вопросов. С этой целью определенные полномочия предоставляются финансовым или налоговым органам договаривающихся государств. Однако для рассмотрения межгосударственных экономических споров могут создаваться
и специальные организации. Пример - Экономический Суд СНГ. Он действует на основе Соглашения от 6 июня 1992 г. о статусе Экономического Суда СНГ в соответствии с Положением об этом Суде Утверждено Соглашением от 6 июля 1992 г. о статусе Экономического Суда Ратифицировано постановлением Верховного
Совета Российской Федерации октября 1992г. 3707-1. и его регламентом Утвержден постановлением Пленума Экономического Суда СНГ от 5 июля 1994г. Экономический Суд СНГ создан для того, чтобы способствовать единообразному применению соглашений государств - участников СНГ. Это является условием эффективного интеграционного процесса. К ведению Суда относится разрешение споров, вытекающих межгосударственных экономических отношений.
Споры могут возникать при исполнении обязательств, предусмотренных межгосударственными, межправительственными соглашениями или решения институтов Содружества. Экономический Суд СНГ полномочен также рассматривать споры, о соответствии международным договоренностям нормативных и других актов государств - участников Содружества. По результатам рассмотрения спора Экономический Суд
СНГ принимает решение. В нем отмечается выявленное нарушение, и определяются меры, которые рекомендуется принять государству-нарушителю для его устранения. Государство, в отношении которого принимается решение Суда, обязано обеспечить его исполнение. К компетенции Экономического Суда СНГ относится та толкование положений соглашений, других актов
Содружеств его институтов. Толкование дается при принятии решений по конкретным делам, а также по запросам высших органов власти и управления государств, высших хозяйственных органов, арбитражных судов и др. Решения Экономического Суда СНГ о толковании норм международных соглашений - элемент правовой базы СНГ См. Сафиуллин Д.Н. Статус Экономического Суда Содружества Независимых государств и юридическая сила его решений
Хозяйство и право. 1998. 7. С.6 H p ђ u y uВсе источники Налогового права можно разделить на две большие группы внутригосударственные, они играют определяющую роль и международно-правовые источники. Совокупность этих источников и представляют налоговое законодательство, устанавливающее систему налогов и сборов, принципы налогообложения, формы и методы налогового контроля, ответственность за нарушение налоговых обязательств и т.д.
Источники Налогового права в отличие от источников других отраслей права имеют ряд особенностей например, федеральные налоги и сборы должны быть установлены федеральным законодательным органом, при этом законопроекты могут быть внесены только при наличии заключения Правительства Российской Федерации. Установление, изменение и отмена налогов и сборов может осуществляться только путём принятия законов, остальные источники Налогового права только регулируют порядок налогообложения.
Особое место в системе источников занимает Конституционный суд Российской Федерации и Верховный суд Российской Федерации, которые могут обжаловать незаконные действия органов законодательной и исполнительной власти соответственно, так что они тоже имеют большое влияние на систему источников. Кроме внутреннего законодательства огромное практическое значение имеют международные договоры по налоговым вопросам. Конституция Российской
Федерации устанавливает, что если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора. Можно выделить три группы международных договоров по налоговым вопросам 1. Акты, устанавливающие общие принципы налогообложения Европейская социальная хартия и др. 2. Собственно налоговые договоры, которые заключаются в целях избежания
двойного налогообложения, недискриминации налогоплательщиков, ведущих хозяйственную деятельность на территории зарубежных стран, предотвращения уклонения от налогообложения. 3. Различные международные договоры, которые наряду с другими вопросами рассматривают вопросы Налогового права налоговые льготы для дипломатических и консульских сотрудников, торговые договоры, соглашения и т.д. R Ѓ y ѓ Ђ y ѓ Ѓ Ђ Ћ x Ђ r p Ђ z y u p
Ќ1 Конституция РФ 2 Налоговый Кодекс РФ 3 Федеральный конституционный закон от 10.10.1995г 2 -ФКЗ О референдуме в РФ 4 Федеральный конституционный закон от21.07.1994г. 1 -ФКЗ О Конституционном Суде . 5 Федеральный конституционный закон от 28.04.1995 г. 1 -ФКЗ Об Арбитражных судах в РФ 6 Федеральный закон от 25.09.1997г. 126-ФЗ О финансовых основах местного самоуправления в
РФ . 7 Федеральный закон 12.06.2002 г. 67-Фз Об основных гарантиях избирательных прав и права на участие в референдуме граждан РФ . 8 Закон РФ от 24.06.1993 г. 5238-1 О федеральных органах налоговой полиции . 9 Учебник Налоговое право Пепеляев С.Г. 10 Налоговое право России Крохина Ю.Л. Министерство труда и социального развития
Российской Федерации Армавирский Юридический Техникум Гулькевичский филиал Курсовая работа по дисциплине Налоговое право Студентки 3-го курса группы 31-ЮД дневного отделения Специальности 0201 Правоведение Черниховой Натальи Владимировны По теме Источники Налогового права Руководитель
Финогеева Светлана Геннадьевна. Оценка Дата 2005г. ОТЗЫВ
| ! |
Как писать рефераты Практические рекомендации по написанию студенческих рефератов. |
| ! | План реферата Краткий список разделов, отражающий структура и порядок работы над будующим рефератом. |
| ! | Введение реферата Вводная часть работы, в которой отражается цель и обозначается список задач. |
| ! | Заключение реферата В заключении подводятся итоги, описывается была ли достигнута поставленная цель, каковы результаты. |
| ! | Оформление рефератов Методические рекомендации по грамотному оформлению работы по ГОСТ. |
| → | Виды рефератов Какими бывают рефераты по своему назначению и структуре. |