ОБЛІК ЕЛЕМЕНТУ ЗАТРАТ НА ОПЛАТУ ПРАЦІ

ОБЛІК ФОРМУВАННЯ ЕЛЕМЕНТІВ ЗАТРАТ ЗАГАЛЬНЇ ВІДОМОСТІ

Згідно з основними положеннями про облік витрат. будь-яке господарство повинне забезпечити роздільний, облік своїх затрат по таких елементах: матеріальні за­трати, затрати на оплату праці, відрахування, аморти­зація основних засобів, інші затрати.

Облік матеріальних затрат. Матеріальні затрати на виробництво для більшості господарств е найбільш суттєвими, їх питома вага в затратах становить у серед­ньому 75-80%, а у деяких галузях, наприклад харчовій, — більш 90 %.

Відправним моментом побудови бухгалтерського обліку матеріальних затрат е їх класифікація та оцінка. Класифікація передбачає розробку номенклатур, а оцінка — визначення облікової ціни для поточного обліку та порядку визначення фактичної собівартості Без попереднього вирішення цих питань раціональна по­будова обліку матеріальних затрат виробництва прак­тично неможлива, особливо в умовах застосування ЕОМ та АРМ бухгалтера.

Класифікація та розробка номенклатур повинна бу­ти проведена в двох напрямках: економічному та технічному. Вибір методу оцінки залежить від різних умов, у яких працює те чи інше господарство.

На основі класифікації та оцінки формується номен­клатура—цінник.

У виробничих процесах для обліку матеріальних за­трат вихідним е їх відношення до майбутнього продукту праці: одні утворюють субстанцію майбутнього продукту праці, другі використовуються як допоміжні для надан­ня якості, кольору, підтримки робочого стану обладнан­ня тощо. Разом з тим, незалежно від ролі матеріалів в виробничому процесі побудова їх бухгалтерського обліку у процесі виробництва як елементу затрат має багато спільного.

У першу чергу визначаються кількісні та якісні ха­рактеристики, на підставі яких за ціновою ознакою виз­начають вартісні Разом з тим слід мати на увазі таку особливість окремих видів матеріалів, що в процесі ви­робництва їх характеристики уточнюються в залеж­ності від їх відношення до прямих або непрямих затрат. Характеристики деяких матеріалів на певній стадії облікового процесу, особливо кількісні, зникають, а вартісні потрапляють до загальної суми окремих видів затрат за ознакою виду витрат. Наприклад, використані матеріали для потреб утримання машин та устаткуван­ня включаються в комплексні затрати за аналогічною назвою, тобто кінцевий результат виробництва вклю­чається в загальні суми цього елементу собівартості і як артеріальний елемент не залишається в собівартості

Основу побудови матеріалів становить Їх кількісно-якісна характеристика, тому обов'язковим є показник кількості та якості в первинних документах' момент передачі (запуску їх у виробничий процес). Без цих характеристик втрачає сенс будь-який первинний та по­точний облік процесу виробництва.

При обліку виробництва за нормативним методом (стандарт-костінг) відокремленому документуванню підлягають зміни та відхилення затрат. Тому у кожному випадку в документі мають бути такі дані: затрати у межах норм, затрати внаслідок зміни норм та затрати внаслідок відхилення від норм (від початку затрачання матеріалів аж до виходу продукту).

Важливим моментом побудови матеріальних затрат на виробництво є визначення поняття "затрата". Справа у тому, що в економічній літературі під дим терміном розуміють різні виробничі процеси. А це не дозволяє пра­вильно формувати побудову обліку затрат на виробництво.

Перш за все слід розрізнити поняття "затрати зі складу" та "затрати у виробництві". Затрати зі складу — це передача зі складу у виробничий процес. Це може означати передачу до комор виробництва, складів, робо­чих місць тощо, але може також означати й безпосе­редній запуск матеріалів у виробничий процес» тобто сам процес затрат. Таким чином "передача зі складу" — це не затрати на виробництво.

Разом з тим затрати на виробництво не обов'язково є затратами на кінцевий продукт виробництва, тобто на випуск продукції, оскільки у виробничому процесі для обліку виникають такі об'єкти, як незавершене вироб­ництво, відходи виробництва, побічна продукція, брак у виробничому процесі та інші

Розмежування вищенаведених понять наперед виз­начає необхідність документального оформлення всіх цих різнобіжноетей для вірного визначення та розра­хунку фактичної собівартості продукту. Особливе зна­чення ці моменти мають при нормативному обліку, за­стосуванні ЕОМ тощо.

Видача (відпуск) зі складу в виробничий процес: у цех тощо. Це може бути і звичайним переміщенням ма­теріалів у просторі.

Документальне оформлення видачі зі складу (тобто передачі) у виробництво залежить від особливостей і ха­рактеру технології організації виробництва та варіанту їх побудови. Разом з тим у всіх випадках процес доку­ментування повинен бути таким, щоб забезпечити вияв-лення відхилень від норм (кошторису, квот тощо) по хо­ду технологічного процесу за зміну і як мінімум за добу або за самий короткий технологічний цикл.

У різних виробництвах застосовують різні види та форми документів для оформлення передачі або відпуску, матеріалів зі складу на виробництво: накладні, забірні картки, забірні листи, лімітно-забірні листи, ви­моги тощо. Якщо видача зі складу співпадає з моментом передачі (запуску) у виробничий процес, то складають один документ.

В окремих галузях виробництва передачу матеріалів у виробничий процес оформляють у виробничому звіті: по бригадах, ділянках, цехах тощо. У цих звітах е такі по­казники, як залишок на початок роботи зміни (або до­би), надходження за зміну (добу), передачу у техно­логічний процес (тобто фактичні витрати), різні списан­ня сировини та залишок на кінець зміни (доби).

Крім того, ці звіти містять показники про кількість та якість випущеної продукції.

При нормативному обліку виробництва в звітах пока­зують також відхилення від норм (квот, кошторису то­що) та зміни норм. Усі відхилення повинні мати письмові пояснення.

В усіх виробництвах, за винятком дослідних експери­ментальних, затрати регламентуються рецептурою, нор­мативними картами та іншими документами. В окремих випадках дозволено робити заміну одних матеріалів іншими. Такий факт повинен бути оформлений спеціальним документом на заміну.

Між вхідною кількістю (масою) переданих у виробни­чий процес матеріально-речових елементів затрат та вихідною кількістю готової продукції при додержанні певних технологічних параметрів виробничого процесу в органічних виробництвах (хімічної, харчової промисло­вості тощо) встановлені нормативні пропорційні залеж­ності. Вони характеризують норму виходу готового про­дукту. На таку норму виходу впливають перш за все заміни. Крім того, у процесі виробництва можуть бути виявлені різні відхилення: наприклад, різні зменшення у порівнянні з нормою, незаплановані відходи, незапланований

брак, зменшення передбаченого планом (нормою) браку тощо.

У окремих виробництвах під впливом біохімічних процесів можуть змінюватися кількісні або якісні пара­метри переданих у виробничий процес матеріалів. Задо­кументувати ці зміни, за винятком грубих технологічних порушень, неможливо. Ці відхилення обумовлені темпе­ратурно-режимними характеристиками і частіше є не­значними, але їх теж потрібно визначати методом техніко-економічного розрахунку. Такі розрахунки роб­ляться на підставі матеріальних балансів (баланс сухих речовин, баланс крохмалю тощо).

Усі матеріально-речові елементи, які на кінець зміни не перетворені у готовий продукт і знаходяться на різних операціях технологічного процесу, становлять не­завершене виробництво.

Усі первинні документи або інші носії облікової інформації про передані у виробничий процес матеріали повинні мати характеристики:

про направлення затрат: центри первинного форму­вання елементів затрат (продукт, структурний підрозділ, вид затрат);

про характер відношення до норм: у межах норм, зміна норми, або відхилення від норми.

На підставі цих документів складають у залежності від наявності технічних засобів відомості, журнали-ор­дери, машинограми про формування затрат. Це дає змо­гу далі здійснити облік на другому етапі: розподіл та перерозподіл затрат.

ОБЛІК РУХУ МАТЕРІАЛЬНИХ ЕЛЕМЕНТІВ ЗАТРАТ У ПРОЦЕСІ ВИРОБНИЦТВА

Головне завдання обліку виробничого процесу — виз­начення кількості нового продукту та його собівартості.

Не дивлячись на те, що у більшості виробниицтва відпуск матеріалів у виробництво здійснюється за лімітами, це ще не означає, що контроль за їх викори­станням забезпечено. При передачі матеріалів у вироб­ничий процес можна встановити, чи відповідають їх кількість т
а якість нормам (квот, кошторису тощо), але визначити, як використані матеріали у виробничому процесі, цього недостатньо. Тому слід встановити облік руху матеріалів, і перш за все основних, які утворюють основу (субстанцію) майбутнього продукту.

Але облік матеріалів по ходу технологічного процесу і за даними тільки кількості е

Рис. 1. Організаційна модель розробки номенклатури відхилень від норм

недостатнім. Потрібні також вартісні параметри. Тобто потрібно знати, як фор­мується собівартість. Але не тільки у цілому, а й на ок­ремих операціях, технологічних фазах, переділах, у ме­жах бригади, цеху тощо.

Для побудови обліку руху матеріалів у процесі вироб­ництва створюють модель організації. Для формалізації моделі відповідні технологічні та організаційні особливості конкретного виробництва розкладають на три аспекти — облік елементів затрат, облік трансформації елементів затрат у статті витрат та облік статей затрат по кожному організаційному осередку, бригаді, цеху То­що. При нормативному обліку має місце ще і поділ на три види: у межах норм, зміни норм та відхилення від норм.

Особливості технології виробництва визначають, які операції можна взяти за основу визначення не тільки кількісних, але і вартісних параметрів виробництва, для того щоб одержати вартісні характеристики.

Далі для побудови організаційної моделі обліку за­трат приймають горизонтальні та вертикальні форми відносин відповідного підрозділу, та побудови технологій

Таким чином, для побудови конкретної моделі обліку виробництва на певному підприємстві слід виконати такі роботи: відібрати облікові номенклатури, розробити нормативне господарство, підібрати систему докумен­тального оформлення операцій (документи), побудувати загальну схему обліку, розробити схеми облікових реєстрів, визначити Центри затрат, визначити методи виявлення відхилень затрат від норм (квот, кошторису тощо), визначити методи розподілу непрямих затрат, визначити методи розрахунку незавершеного виробниц­тва, методи оцінки відходів, побічної продукції, методи визначення сукупної собівартості продукції та собівартості окремих її видів.

Незалежно від форми організації процесу виробниц­тва і характеру технології облік затрат повинен будува­тися так, щоб у системному порядку на рахунках бух­галтерського обліку можна було б одержати дані про фактичну суму затрат та обчислити собівартість у ме­жах структурних підрозділів, видах продукції, затрати в межах норм, змін норм та відхилення від норм. До по­будови обліку складають схему взаємозв'язку техно­логічних та планово-облікових параметрів виробничого процесу. Крім того, розробляють кодифікатор змін норм та відхилень від норм (рис. 1).

За питомою вагою елемент затрат на оплату праці є другим після матеріальних затрат. Він становить близь­ко 25 % . Але у деяких трудомістких галузях (вугільна промисловість тощо) цей елемент є значно вагомішим. Незважаючи на це, елемент затрат на оплату праці є провідним елементом. Праці як фактору виробництва належить основна роль. Затрати по оплаті праці фак­тично визначають вартість продукту. А визначення вар­тості є основним в управлінні економікою будь-якого суспільства.

Затрати на оплату праці визначаються або на підставі нарахування за кількістю витраченого часу (го­дин, днів, місяців), або на підставі виробітку (певної кількості продукції, виконаної роботи, або наданої по­слуги).

Основним документом нарахування заробітної плати є табель До нього додають у залежності від форм та систем оплати праці різні документи — наряди, рапорти тощо

Незважаючи на різні види оплати праці та форми її оплати, затрати на оплату праці є єдиним елементом за­трат на виробництво. Але у собівартість продукції цей елемент потрапляє через два канали: перший —• оплата праці працівникам, які безпосередньо зайняті у вироб­ництві; другий — різні види групування затрат на підставі розподілу: загальновиробничі, загальногоспо­дарські тощо.

При обліку виробництва за нормативним методом роздільному обліку підлягає оплата праці в межах норм, внаслідок зміни норм та у випадку відхилення від норм. Такий роздільний облік забезпечується завдяки первин­ним документам, у яких згадані ознаки відокремлюються.

До інших елементів затрат відносяться: відрахування на соціальне страхування, амортизація засобів праці та деякі інші.

Елемент затрат "Відрахування на соціальні заходи" є похідним від елементу затрат на оплату праці. Розмір цих затрат залежить від суми нарахованої плати,

Особливий елемент затрат — це амортизаційні відрахування на засоби (знаряддя) праці та нема­

теріальні активи. За своїм економічним змістом — це су­ма зносу, яка включена у затрати виробничої або іншої діяльності.

Особливості засобів праці такі, що сума їх зношення повинна бути не тільки елементом затрат, але й елемен­том собівартості На жаль, до цього часу цей елемент затрат включають до різних груп непрямих витрат, де вони розподіляються пропорційно різним параметрам на різні види продукції (виробів, робіт, послуг).

Суму амортизації визначають спеціальним розрахун­ком і щомісячно включають до витрат за місцем експлу­атації у різні види непрямих витрат: загальновиробничі, загальногосподарські, витрати на утримання устатку­вання та експлуатацію машин „тощо,

Діюча методика формування складу затрат на ви­робництво передбачає, що всі неперелічені вище види за­трат об'єднані у так звану групу "інші затрати". Сюди належать: платежі з обов'язкового страхування майна господарства, проценти за короткострокові прострочені позички банку, плата стороннім організаціям за охорону об'єктів господарства тощо.

Облік цього елементу затрат здійснюється переважно на підставі рахунків відповідних організацій, установ та підприємств, що надали послуги.

Систематизація затрат здійснюється переважно у різних розроблювальних відомостях, таблицях або ма­шинограмах. До цієї групи відносять також витрати на відрядження, збори, послуги пошти тощо.

ОБЛІК ПОПЕРЕДНЬОГО ГРУПУВАННЯ НЕПРЯМИХ ЕЛЕМЕНТІВ ВИТРАТ У КОМПЛЕКСНИХ ВИДАХ ТА ЇХ ПЕРЕГРУПУВАННЯ

Кінцева мета обліку затрат — визначення натураль­них (кількісних та якісних) характеристик та грошових параметрів затрат, а також визначення фактичної собівартості окремих видів продуктів, робіт, послуг та їх одиниць виміру. Однак природа більшості процесів ви­робництва така, що значна кількість затрат не може бу­ти у момент запуску (передачі) у виробничий процес виз­начена, до якого конкретно виду діяльності або продукту вона відноситься. Тому затрати поділяють на прямі та непрямі

Вищенаведене визначає таке положення, згідно з яким—частина елементів затрат, перш ніж бути віднесеними до виду затрат або собівартості продукції окремого виду, формує сукупність затрат за окремими виробничими або економічними ознаками. І тільки після цього вона може бути включена до складу затрат, що формують собівартість виду продукту.

Видове'групування затрат є прерогативою органів управління, об'єднань і самих господарств. Вона випли­ває з потреб безпосереднього управління затратами на виробництво та собівартістю продукції в межах госпо­дарства.

Сьогодні у практиці елементи затрат попередньо гру­пуються, а потім перегруповуються за такими ознаками:

• транспортно-заготівельні витрати;

• витрати на підготовку виробництва;

• витрати на утримання і експлуатацію машин та ус­таткування;

• витрати на управління, у тому числі на управління структурними підрозділами виробництва (бригадами, дільницями, цехами, виробництвами) та загально-госпо­дарське управління;

• витрати на виправлення браку у виробництві;

•витрати на відвантаження та реалізацію продукції. Кожний із названих видів витрат формує са­мостійний обліковий (фактично планово-обліковий) комплекс витрат. До початку виробничого процесу по кожному із названих видів формують кошторис витрат. Тому основна задача обліку — інформація про процес формування того чи іншого виду витрат та контроль за додержанням відповідного кошторису.

Усі види комплексних витрат формують за відповідною номенклатурою, яка або рекомендована га­лузевими нормативними документами, або розроблена безпосередньо на підприємстві.

Незважаючи на різні за змістом витрати, ці проміжні комплекси формуються та облікуються за єдиним ана­логом. Спочатку затрати у розрізі елементів облікуються покожній статті номенклатури кошторису, виду витрат, а потім на підставі відповідного параметру (ознаки) роз­поділяються по напрямках. Загальна побудова їх пока­зана на рис. 2.

За змістом . кожний вид комплексних витрат поділяється на дві групи: продуктивні та непродуктивні. Перша група витрат визначається на початку роботи, друга — у процесі виробництва.

Побудова обліку у кожному комплексі витрат повин­на бути такою, щоб протягом місяця можна буде визна­чити з кожного елемента у межах кожної статті витра-ти за трьома ознаками: у межах норм, зміни та відхилення від норм. Це потрібно для контролю кошто­рису. При складанні нормативної калькуляції собівартості продукції кожний вид комплексних витрат формує статтю собівартості та визначається на окремий вид продукції як окремий елемент собівартості. Тому дри списанні у кінці місяця загальної суми витрат по кожному комплексу відхилення від норм визначається в цілому, а не в окремих статтях кошторису.

Р
ис. 2. Загальна побудова обліку витрат проміжних облікових комплексів за видовим групуванням

ОБЛІК ФОРМУВАННЯ, РОЗПОДІЛУ ТА ПЕРЕРОЗПОДІЛУ ОКРЕМИХ ВИДІВ КОМПЛЕКСНИХ ВИТРАТ

Витрати на підготовку та освоєння виробництва. До цих витрат відносяться такі, що спрямовані на ос­воєння нових підприємств, цехів, виробництв, діяльності, складів. На підготовку нових видів продукції, на підготовку роботи у гірничодобувній промисловості (розвідка, очищення території тощо) та інші витрати.

Усі витрати на підготовку та освоєння нового вироб­ництва облічуються попередньо на рахунку № 31 "Вит­рати майбутніх часів".

До початку засвоєння складається кошторис усіх витрат за номенклатурою, яка рекомендована у відповідності до видів майбутніх робіт. Конкретний по­рядок та строки погашення витрат на підготовку та за­своєння визначаються законодавством та методичними рекомендаціями. Тому передбачається різний порядок списання цих витрат: або на собівартість, або на раху­нок заздалегідь зарезервованих коштів.

Якщо витрати на підготовку будуть списані на вит­рати виробництва, то з моменту переходу на серійне або масове виробництво щомісячно включають у собівартість певну їх частину згідно з розрахунком.

Якщо буде освоєно декілька видів продукції, то спи­сану суму розподіляють між ними.

Якщо освоєння продукції, на яку були витрачені кошти, не буде здійснюватися, то загальна сума витрат буде списана на збитки господарства.

Принципіальна схема побудови обліку витрат на підготовку та освоєння нових видів продукції ана­логічна тій, яка показана на рис. 26.

Витрати на утримання і експлуатацію машин та устаткування. За економічним змістом ці витрати є ос­новними, виробничими. Витрати на утримання та експ­луатацію машин та устаткування облічуються в розрізі виробничих структурних підрозділів: бригад, цехів, дільниць технологічних фаз, переділів, а у середині цих підрозділів — по технологічних лініях, а іноді й агрегатах.

Методика й техніка планування та обліку витрат на утримання та експлуатацію машин та устаткування для різних рівнів виробничого процесу є ідентичною. Складають кошториси витрат за встановленою номенк­

латурою статей, яка визначається в галузевих рекомен­даціях.

Для синтетичного обліку витрат на утримання і екс­плуатацію машин та устаткування планом рахунків пе­редбачено рахунок № 24 "Витрати на утримання і експ­луатацію машин та устаткування".

Методика обліку формування, розподілу та перероз­поділу витрат на утримання та експлуатацію машин та устаткування складається з чотирьох етапів робіт (рис. 27).

Зібрані на рахунку витрати у розрізі елементів за­трат та статей кошторису за загальною схемою, яка опи­сана вище, у кінці місяця списуються на підставі первин­ного їх розподілу — розрахунку по направленням та відображаються на рахунках обліку виробництва № 20 "Основного виробництва", № 23 "Допоміжних вироб­ництв" та № 31 "Витрати майбутніх часів".

Далі на кожному з названих рахунків витрати поділяють між незавершеним виробництвом та готовою продукцією. Нарешті, визначені на готову продукцію витрати поділяють між окремими видами.

.При нормативному методі обліку затрат на утриман­ня й експлуатацію машин та устаткування необхідно забезпечити окремий облік у межах норм, змін норм та відхилень від норм.

Облік витрат на управління. Витрати на уп­равління не пов'язані безпосередньо з виробничими про­цесами, а випливають із організаторських, адміністративних та інших функцій, з координації та регулювання виробничих процесів: постачання, виготов­лення продукції, організації робочого процесу, ре­алізацією продукції тощо.

Витрати на управління поділяються на дві групи: уп­равління виробничими структурними підрозділами (за-гальновиробничі), бригадою, ланкою, дільницею, фер­мою, цехом, технологічною лінією, фазою, переділом тощо та господарством в цілому (загальногосподарські). Для обліку першої групи витрат планом рахунків передбаче­но рахунок № 25 "Загальновиробничі витрати", на якому для кожного структурного підрозділу відкривають окре­мий субрахунок. Для обліку другої групи планом ра­хунків передбачено рахунок № 26 "Загальногоспо­дарські витрати".

М
етодика та техніка обліку усіх видів витрат на уп­равління однакова. Протягом місяця формування витрат

Рис. 3. Загальна схема побудови витрат на утримання та експлуатацію машин та устаткування

здійснюється за єдиною методикою, тобто витрати' формуються в межах кожного підрозділу, кожного суб­рахунку в розрізі елементів витрат та номенклатури за

статею кошторису, як це було показано на рис. 2. Але у

. кшці місяця, розподіл, перерозподіл та списання затрат .на управлйння по кожному із рівнів управління має свої особливості

Витрати на рівні бригади усередині (дільниці, ланки, ферми або цеху) розподіляються та списуються за про­стим методом (.тільки на види продукції).

Затрати на рівні цехів або дільниць, переділів із бри­гадною чи ланковою структурою облічуються, тобто облік процесу їх формування, розподілу та перероз­поділу здійснюється за схемою, яка наведена на рис. 3.

В
итрати на управління структурними підрозділами, цехами, фермами, дільницями, бригадами тощо включають в себе витрати на утримання персоналу, поштові, телефонні, телеграфні, заробітну плату, відрахування на соціальне страхування, утримання інвентаря,

Рис. 4. Загальна побудова обліку формування, розподілу та перерозподілу загальногосподарських витрат за місяць

НВ – незавершенне виробництво

ГП – готовий продукт.

будинків, охорону праці, інші витрати, які передбачені норматив­ними документами та рекомендаціями.

Нормативний метод обліку витрат на управління структурними підрозділами здійснюється аналогічно обліку витрат на утримання і експлуатацію машин та устаткування.

Відносно складним є облік витрат на управління гос­подарством. Ці витрати включають такі* утримання всього персоналу, його заробітну плату, відрахування на страхування, утримання будинків, споруд, інвентаря за­гальногосподарського характеру, утримання загально­господарських лабораторій, пожежної охорони, підготовку кадрів, організаційний набір кадрів, поштові, канцелярські витрати тощо.

Облічені в дебеті рахунку N 26 "Загальногоспо­дарські витрати" у кінці місяця розподіляються, спису­ються, перерозподіляються за складною схемою, яка показана на рис. 4 і передбачає 4 етапи:

1-й етап — облік формування елементів затрат по статтях номенклатури загальногосподарських витрат;

2-й етап — розподіл та списання затрат на виробничі структурні підрозділи та направлення;

3-й етап — розподіл та списання затрат на готову продукцію та незавершене виробництво;

4-й етап — розподіл та списання затрат на окремі види готової продукції.

П
ри цьому слід попередньо відкорегувати дебетові записи на так звані прямі затрати з Окремих госпо­дарств (табл. 1).

Таб. 1. Розподіл та перерозподіл загальновиробничих витрат

Облік браку у виробництві. Брак на непродуктивні витрати матеріальних цінностей та праці, навіть у тих випадках, коли є можливість переробити брак у новий продукт праці або виправити недоліки» — (це витрати).

Для побудови обліку браку у виробництво його кла­сифікують, за такими ознаками:

за місцем виявлення — внутрішній, тобто виявлений до відвантаження або передачі покупцеві, та зовнішній — який виявлено уже у покупця;

за характером дефектів — остаточний, який уже не можливо виправити, та такий, який ще можна виправити;

за причинами виникнення (неякісні матеріали, при­пинення подач електроенергії тощо);

за винуватцями (робітник, постачальник, служба постачання, тощо).

Документальне виникнення браку у виробництві оформляють або актом на брак, повідомленням або листком на брак. У цих документах вказують дані про те, що забраковано, яку продукцію, хто винен, яка причина браку тощо.

Для обліку витрат, пов'язаних із забракованою про­дукцією; передбачено рахунок № 28 Брак у вироб­ництві". На дебеті цього рахунку облікують витрати по виправленню браку або вартість остаточно забракованої продукції. З кредиту списують вартість матеріалів або відходів від забракованої продукції, утримання їх за­робітної плати винуватців та остаточної втрати, які включають у собівартість продукції.

Загальна схема обліку браку, який можна виправи­ти, наведена на рис. 5, а браку, який не можна виправи­ти, на рис. 6.

У документах на виправлення браку слід показувати конкретно, на який вид браку використані матеріали, або прийняті інші витрати.

В економічній літературі поняття "Облік зведення за­трат" трактується по-різному; як "Зведений облік за­трат", або як "Зведення затрат", або як "Облік зведення затрат". Є й інші тлумачення. Але якщо прийняти за вихідну точку поетапну побудову обліку процесу вироб­ництва, то облік зведення затрат — це третій етап. Разом з тим це етап завершення обліку викори­стання ресурсів як елементів затрат і як використання продуктивних сил. На цьому етапі з'являється мож­ливість одержати загальну суму затрат на виробництво за певний в
ідрізок часу — місяць, квартал тощо.

Р
ис. 5. Загальна схема обліку поправного браку, який може бути виправлений.

Рис. 6. Загальна схема обліку браку, який не може бути виправлений.

На першому етапі затрати на виробництво облікуються по центрах первинного формування елементів затрат.Це дозволяє по кожному такому центру (бригаді, ланці, дільниці, цеху, фермі, переділу тощо) одержати суму затрат. Наявність підсумкових даних про затрати окремих структурних підрозділів господарства дає змогу одержати підсумкові дані у цілому в розрізі елементів затрат та видів затрат.

На даний момент у господарствах затрати на вироб­ництво зводяться по центрах їх первинного використан­ня (бригадах, ланках, дільницях, цехах, фермах, техно­логічних фазах, переділах, виробництвах тощо), всере-дені центрів формування (по виробах, групам виробів, видах робіт, послугах, видах витрат) та сукупно, тобто по господарству у цілому незалежно від призначення.

Це означає, що затрати зводяться як по горизонталі, так і по вертикалі, за ієрархією виробництва. Але у всіх випад­ках затрати зводяться за ознакою "Елементи затрат".

На методику та техніку обліку зведення затрат на ви­робництво впливають багато факторів: належність до певної галузі, тип виробництва, характер технології, ха­рактер організації технології, кількість продукції, ор­ганізаційна побудова управління, варіанти обліку напівфабрикатів, характер організації технології, кількість продукції, наявність або вид напівфабрикатів. Загалом визначено такі варіанти зведення затрат в за­лежності від особливостей виробництва: однопе-редільний, одновирібний (однопродуктовий), од-нопередільний багатовирібний (багатопродуктовий), попередільний (багатопередільний) одно-вирібвоий з попроцееним методом групування витрат, попередільний (багатопередільний) одновирібний з послідовним нашаруванням витрат, попе­редільний (багатопередільний) багатовирібний з без-напівфабрикатнігім прийомом зведення витрат та попередільний (багатопередільний) напівфабрикатний багатовирібний з послідовним нашаруванням витрат.

Названі вище варіанти зведення витрат є основними й дуже рідко схрещуються на практиці.

Для правильної побудови обліку зведення затрат важливе значення має вірне вирішення поняття напівфабрикатів (напівпродуктів).

Напівфабрикат (напівпродукт) — це продукт окре­мих технологічних фаз (переділів, цехів, дільниць, бри­гад тощо), який повинен пройти ще одну або декілька технологічних фаз (переділів тощо) обробки, перш ніж стати готовою продукцією. Разом з тим для даної стадії (фази, переділу) він є закінченим продуктом. Якщо напівфабрикат для даної фази (або переділу) є готовим і він призначений для іншого виробництва за межами господарства, тобто реалізується, то у такому випадку його облікують як готову продукцію, і тоді його на­явність на методику обліку зведення затрат не впливає.

Якщо напівфабрикат (напівпродукт) призначений для подальшої обробки на цьому ж підприємстві, то його міжцеховий рух облікується.

При безнапівфабрикатному варіанті обліку зведення затрат з метою контролю за збереженням напівфабрикатів, а також визначення обсягу виготовле­ної продукції, стану залишків незавершеного виробниц­тва у виробничих підрозділах (цехах, переділах) ор­ганізується оперативний облік руху напівфабрикатів у натуральному вигляді.

Основою такого обліку є документ внутрівиробничого переміщення цінностей за ходом технологічного процесу. У цьому випадку бухгалтерія повинна здійснювати кон­троль повноти та своєчасності обліку диспетчерськими службами внутрішньовиробничого переміщення напівфабрикатів. При цьому варіанті в кожному цеху облікуються тільки власні витрати. .Собівартість готової продукції визначається підсумовуванням долевої участі кожного цеху. Це означає, що в незавершеному вироб­ництві кожного цеху будуть рахуватися затрати з дета­лей та вузлів всіх цехів до випуску готового продукту.

При напівфабрикатному варіанті обліку зведення витрат ведуть системний облік руху напівфабрикатів на рахунках за ходом технологічного процесу. Передача напівфабрикатів із цеху в цех або на склад відбивається на рахунках як у кількісних, так і у вартісних вимірниках, з цією метою собівартість напівфабрикату кожного цеху обчислюють щомісячно. Собівартість напівфабрикатів визначається підсумовуванням влас­них витрат та витрат, прийнятих від цехів попередньої обробки.

При цьому варіанті собівартість готового продукту визначається послідовним "нашаруванням" витрат кож­ного цеху за ходом технологічнного процесу. Основною ознакою цього варіанту є факт відбиття в витратах цехів комплексної вартості напівфабрикатів, які надійшли із інших цехів. Напівфабрикатний варіант є обов'язковим при організації внутрішньогосподарського розрахунку, аренди, підряду. Для обліку напівфабрикатів застосову­ють рахунок № 21 "Напівфабрикати власного вироб­ництва".

Основу побудови обліку готової продукції станов­лять: визначення терміна "готова продукція" та кла­сифікація готової продукції; оцінка готової продукції;

облік випуску готової продукції; облік наявності готової продукції на складах та кладових у виробництві; систе­ма рахунків обліку.

Готова продукція — це виріб або напівфабрикат, ро­бота, послуга що пройшли всі стадії технологічної оброб­ки на даному підприємстві та відповідають затвердже­ним стандартам або технічним умовам, договору, прийняті технічним контролем підприємства і здані на склад або замовникові-покупцеві відповідно до діючого поряд­ку прийняття продукції.

Всі елементи виробничого процесу (сировина, ма­теріали тощо); які знаходяться на різних стадіях техно­логічного процесу, утворюють незавершене виробництво.

Готова продукщя може мати, а може і не мати кількісні та якісні характеристики (кількість маси, шт., метрів, сорт тощо). Але у всіх випадках продукція повин­на мати вартісну характеристику.

Побудова обліку готової продукції можлива за різними варіантами. Продукція, яка має кількісні та вартісні характеристики, може бути здана на склад, а звідти буде здійснюватися її відвантаження (передача) та реалізація покупцеві

На окремих підприємствах (фермерських господарст­вах), готова продукція не передається на склад, а нако­пичується безпосередньо у виробництві, звідти здійснюється її відвантаження (або передача) покупцеві та реалізація.

Продукція, яка не має кількісних характеристик (ро­бота, послуга або посередництво тощо), безпосередньо з виробництва передається покупцеві (замовнику).

Оцінка готової продукції У бухгалтерському обліку готова продукція' має оцінюватися за фактичною собівартістю, яка може бути визначена тільки після зібрання всіх затрат та калькулювання. Разом з тим ви­никає потреба в щоденному обліку наявності й руху го­тової продукції та визначенні її вартісних характеристик. Тому в поточному обліку готова продукція оцінюється за прийнятими на підприємстві "твердими" обліковими цінами. Ними можуть бути середньорічна, планова собівартість, оптово-розрахункова, договірна ціна або фактична собівартість.

Якщо готова продукщя оцінюється не за фактичною собівартістю, то відокремлено від фактичної собівартості облікується відхилення. В кінці місяця ці відхилення у відповідній долі розподіляються між за­лишками нереалізованої продукції і реалізованими ви­робами.

Оцінка продукції за "твердими" обліковими цінами дає можливість вести постійне спостереження за кількісними та вартісними параметрами процесів випу­ску та реалізації продукції. Тверді облікові ціни є основою

побудови бухгалтерського обліку готової продукції на

складах за оперативно-бухгалтерським методом. Система рахунків. Планом рахунків для обліку наявності та руху готової продукції, що має кількісні та якісні характеристики та складується, передбачено рахунок № 40 "Готова продукція", що за своїми характери­стиками та структурою є аналогічним рахунком № 05 "Матеріали".

Побудова обліку наявності та руху готової продукції повністю ідентична побудові обліку матеріали), тому тут не наводиться.

ОБЛІК ВИПУСКУ ГОТОВОЇ ПРОДУКЦІї ТА ВИЗНАЧЕННЯ ЇЇ ФАКТИЧНОЇ ВИРОБНИЧОЇ СОБІВАРТОСТІ

Облік випуску готової продукції. У залежності від виду готової продукції випуск її відображається в обліку по-різному. Якщо продукція має речовий харак­тер (вибір), то її буде передано на склад. Отже у цьому випадку на підставі первинних документів (накладних тощо) у бухгалтерському обліку будуть зроблені записи.

Перший запис (А) роблять на підставі даних первин­них документів за поточними обліковими цінами. Другий (Б) — на підставі розрахунку фактичної виробничої собівартості готової продукції, тобто калькуляційних розрахунків.

Якщо продукщя не здається на склад, а її передають покупцеві або вона не має натуральних параметрів (ро­бота, або послуга), то факт її випуску відображається в бухгалтерському обліку.

Розрахунок (калькулювання) фактичної вироб­ничої собівартості продукції. Калькулювання — це визначення розміру витрат в грошовому виразі, які при­падають на калькуляційну одиницю. За допомогою калькулювання обчислюють собівартість придбаних ма­теріалів, виконаних робіт, готової продукції тощо.

Для правильного відображення в обліку вартісних параметрів (харатеристик) продукції, потрібно викона­ти калькуляційні розрахунки по визначенню її фактич­ної собівартості Для того щоб калькулювати фактичну собівартість готової продукції, потрібно визначити її кількісні та якісні параметри, що досягають при обліку випуску продукції.

Фактична собівартість продукції необхідна для виз­начення фактичних результатів діяльності господарст­ва, ціноутворення, визначення ефективності техно­логічних та організаційних рішень, встановлення раціональності затрат тощо. При побудові обліку затрат за нормативним методом обов'язково обчислюють норма­тивну собівартість продукції. Собівартість продукції розраховується за калькуляційними елементами •-статтями затрат. Статті затрат — це галузевий аспект побудови обліку, на різних підприємствах вони можуть бути різними і залежать від потреб управління.

Якщо об'єкт калькуляції собівартість продукції (ви­робу, послуги або роботи), то калькуляційними одини­цями стосовно готової продукції можуть бути сукупна собівартість, тобто собівартість усієї продукції, яку випустило господарство, його виробничий підрозділ (цех, бригада, дільниця тощо); собівартість натуральної одиниці виміру — кількісної (шт. тощо) або якісної (сухі речовини, вологість тощо). Ці одиниці виміру виступають послідовно у калькуляційному. Для того щоб обчислити собівартість окремого виду продукції, потрібно знати собівартість сукупної продукції. Неможливо визначити собівартість натуральної одиниці виміру, якщо попередньо не визначена собівартість окремого виду продукції. Вищенаведене підтверджує те, що калькулювання собівартості продукції — це процес, який складається із трьох послідовних етапів (рис. 7).

Разом з тим слід мати на увазі, що калькуляційний процес, описаний на рис. 7, не включає усієї складності калькуляцій в господарстві, оскільки крім основної продукції господарство повинне калькулювати також продукцію допоміжного виробництва, яка використовується основним виробництвом, а також калькулювати напівфабрикати, якщо вони випускаються для реалізації.

Собівартість продукції обчислюється за допомогоюі окремих способів, що залежать від наявності або відсутності тих чи інших факторів калькулювання. Фактори, які визначають процес калькуляції фактичної виробничої собівартості продукції. Ос­новним вихідним елементом будь-якого виробництва є готова продукція. Разом з тим результатом виробничого процесу може також бути побічна продукція, можуть мати місце відходи виробництва, припущений брак. Крім того безперервність технологічного проце­су, особливості його організації вимагають рахуватися з наявністю незавершеного виробництва.

Вивчення складу елементів затрат як сукупності по­казує, що ця сукупність характеризує одночасно вартість таких елементів: готової продукції, відходів ви­робництва, браку виробництва, попутної продукції, не­завершеного виробництва. Таким чином, ця сукупність не має конкретизації стосовно окремого елемента. Дося­гати цієї конкретизації можна шляхом калькуляції, але для цього потрібні кількісні характеристики усіх назва­них калькуляційних факторів.

Рис. 7. Етапи та об’єкти калькулювання та їх взаємозв’язок

ОБЛІК ДОХОДІВ ВІД РЕАЛІЗАЦІЇ

ТА ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ ПІДПРИЄМСТВА

ОБЛІК ДОХОДІВ ВІД РЕАЛІЗАЦІЇ ПРОДУКЦІЇ ТА ТОВАРІВ

ПОБУДОВА ОБЛІКУ ДОХОДІВ ВІД РЕАЛІЗАЦІЇ ПРОДУКЦІЇ ТА ТОВАРІВ

Основу побудови бухгалтерського обліку доходів від реалізації продукції (товарів) становлять: визначення "реалізована продукція (товари)"; оцінка реалізованої продукції; облік затрат, пов'язаних з реалізацією про­дукції (товарів); облік податків, пов'язаних з ре­алізацією продукції (товарів): акцизний збір, податки на добавлену вартість тощо; формування показників, що характеризують процес реалізації; система рахунків;

звітність про реалізацію продукції (товарів).

Реалізована продукція — це вироби (робота, послуга, товари), які передані покупцеві (замовнику) та за які той розрахувався, незалежно від форми розрахунків — готівкою, чеком чи іншою формою розрахунків, яка пере­дбачена чинним законодавством.

Продукція, що відвантажена покупцеві, але за яку через певні умови (відстань, форми розрахунків тощо) покупець ще не розрахувався, вважається відвантаженою та облікується відокремлено від готової продукції на окремому рахунку.

Оцінка реалізованої продукції в обліку здійснюється у відповідності до діючого законодавства за договірною ціною або іншою ціною реалізації. Зокрема для визна­чення обсягу реалізації та системи оподаткування за до­говірною ціною або іншою ціною реалізації {оптово-роз­рахунковою, оптовою, роздрібно-регульованою тощо), а для визначення доходу (прибутку) збитку від реалізації — за фактичною собівартістю.

Показники, застосовувані в обліку готової продукції, ії відвантаження і реалізації підрозділяються на нату­рально-речові, умовно-натуральні та вартісні.

Як натурально-речові показники використовуються, наприклад, відповідної марки автомобіль, костюм, фізична банка консервів, кілограм хліба, мішок або короб сушених фруктів і овочів, пляшка соку тощо, що вимірюються кілограмами, тоннами, літрами або декалітрами. У бухгалтерському обліку вони відображаються як в натуральному, так і в вартісному вимірах.

До умовно-натуральних показників належить вид робіт або послуг (ремонт агрегату, ремонт будови тощо) і в обліку вони відображаються тільки у вартісному виразі.

Для бухгалтерського обліку відвантаження і реалізації продукції (товарів), а також пов'язаних з цим операцій використовується система рахунків № 43 "Позавиробничі витрати", № 45 "Товари відвантажені, вико­нані роботи та послуги" та .№ 46 "Реалізація".

ОБЛІК ВІДВАНТАЖЕНОЇ ПРОДУКЦІЇ (ТОВАРІВ), ВИКОНАНИХ РОБІТ І ПОСЛУГ

Відвантажена продукція (відвантажені товари) — це продукція (товари), що відвантажена покупцям або зда­на транспортним організаціям для доставки ії покуп­цям.

Реалізація готової продукції (товарів) зі складу по­купцям, виконаних робіт і послуг проводять на основі первинних документів: наказів-накладних або розпо­ряджень відділу збуту. В документах вказують, по якому замовленню та на яку адресу відправляється продукція (товари), кількість місць, вид упаковки, маса та інші дані, що характеризують відвантажену продукцію (то­вари).

Відпуск готової продукції (товарів) покупцям безпо­середньо зі складу або цеху оформляють на основі дору­чення на право отримання цінностей, видаткової на­кладної або товарно-транспортної накладної (при відвантаженні продукції по залізниці, водним шляхом). На відвантажену продукцію, розфасовану в бочки або ящики, складається специфікація у двох примірниках:

один передається покупцеві, а другий з документами на відвантаження — до бухгалтерії.

Аналітичний облік товарів відвантажених ведеться на складі в карточках складського обліку в натураль­них показниках на підставі наказів-накладних відділу збуту.

В бухгалтерії поточний облік відвантаження про­дукції ведеться при журнально-ордерній формі у відомості № 16 "Рух готових виробів, реалізація про­дукції і матеріальних цінностей" за обліковими цінами, які прийняті на підприємстві . '

На суму переданої та відвантаженої продукції (то­варів) покупцям і на підставі відповідних первинних до­кументів, що підтверджують відвантаження, у бухгал­терському обліку вантажовідправника складають запи­си у дебеті рахунка № 40 Готова продукція" — субра-хунка Готова продукція відвантажена — (№ 41 "Товари відвантажені") і в кредиті рахунка № 40 "Готова про­дукція" (№ 41 "Товари на складі") або в дебеті рахунка № 62 "Покупці та замовники" і в кредиті рахунка № 46 "Реалізація".

Відвантажена продукція (товари) покупцеві є власністю постачальника до її оплати покупцем.

ОБЛІК РЕАЛІЗОВАНОЇ ПРОДУКЦІЇ (ТОВАРІВ)

Реалізація продукції (товарів), виконаних робіт, наданих послуг являє собою завершальну стадію процесу обігу коштів.

Стосунки між постачальником і покупцем здійснюються в основному на підставі підписаних дого­ворів. Своєчасний і правильний облік реалізації про­дукції (товарів), робіт, послуг сприяє зміцненню госпо­дарського стану, прискоренню обігу засобів, самоокуп­ності і забезпеченню фінансування чергових операцій.

Облік реалізації ведеться на рахунку № 46 "Ре­алізація". Цей рахунок використовується для обліку ре­алізації продукції, товарів, матеріальних цінностей, ви­конаних робіт та наданих послуг, а також для виявлен­ня фінансових результатів від реалізації.

В дебеті рахунка № 46 "Реалізація" відображаються фактична виробнича собівартість продукції, позавироб-ничі (комерційні) витрати, податки з обороту на підставі відповідних розрахунків.

Списується фактична виробнича собівартість про­дукції на підставі розрахунку записами в де­беті рахунка № 46 "Реалізація" і в кредиті рахунка № 40 "Готова продукція".

На підставі розрахунку частки позавиробничих вит­рат, що відносяться до реалізації продукції, на рахунок № 46 "Реалізація" відносять по кожній партії ре­

алізованої продукції (товарів) суми витрат по збуту про­дукції: в дебеті рахунка .№46 "Реалізація" і в кредиті рахунка № 48 "Позавиробничі витрати".

Ті підприємства, котрі сплачують податки з обороту, акцизний збір на добавлену вартість за окремими вида­ми продукції тощо, щомісяця на підставі відповідних розрахунків відносять на рахунок реалізації суми податку з обороту: в дебет рахунка № 46 "Реалізація" та в кредит рахунка № 68 "Розрахунки з бюджетом".

У зв'язку з впровадженням різних форм розрахунків з покупцями, розрахунків платіжними дорученнями у порядку попередньої оплати, чеком, векселем тощо, мо­мент реалізації продукції співпадає з моментом відпуску її зі складу, тому що до цього моменту гроші за про­дукцію вже сплачені покупцем і відпадає необхідність застосування рахунка № 45 '"Товари відвантажені, ви­конані роботи і послуги". Облік сум, отриманих від по­купців за продукцію, у цьому випадку потрібно відобразити на рахунку № 62 "Розрахунки з покупцями і замовниками". У бухгалтерії підприємства складається запис в дебеті рахунка № 51 "Розрахунковий рахунок" і кредиті рахунка № 62 "Розрахунки з покупцями і замов­никами".

На підставі розрахунку фактичної виробничої собівартості реалізованої продукції (товарів) будуть зроблені записи в дебеті рахунка N 46 "Реалізація" (по собівартості) та в кредиті рахунка № 40 "Готова про­дукція", а також в дебеті рахунка № 62 "Розрахунки з покупцями і замовниками" та в кредиті рахунка № 46 "Реалізація" (тис. крб., за цінами реалізації підприємства).

Таким чином, рахунок № 45 "Товари відвантажені, виконані роботи і послуги" не використовується.

Аналітичний облік по рахунку № 46 "Реалізація" ве­дуть у розрізі номенклатури видів продукцій за видами робіт і послуг.

У журналі-ордері №11 відображаються операції по відвантаженню і реалізації готової продукції. У ньому реєстрі відображаються операції по кредиту рахунків №40 "Готова продукція", №43 "Позавиробничі витрати", №46 "Реалізація", №62 "Розрахунки з покупцями і за­мовниками і аналітичні дані до рахунків №45 і № 46.

Дніпропетровський державний університет

Факультет прикладної математики

по курсу

Дніпропетровськ, 1999 р.