История бухучета в России

Введение История ставит вопросы, а человек пытается найти ответы на них. На протяжении многих веков история ставила и про­должает ставить различные вопросы перед бухгал­терским учетом. Многие из них остались без ответа. Однако жизнь такова, что человек должен дать тот или иной ответ, даже если он заранее знает, что ответ не совсем правилен. В самом деле, очень долго люди, занятые хозяйственной деятельностью, в поисках от­вета довольствовались методом проб и ошибок. Они могли угадывать, но не могли знать наверное. По про­шествии многих столетий, когда хозяйственная жизнь резко изменилась, стала несравненно сложнее, тогда такие приемы перестали себя оправдывать, потребова­лась наука.
Бухгалтерский учет как комплекс научных катего­рий, как счетоведение позволяет выявить и оценить суть практической деятельности любой бухгалтерии в любой точке земного шара. Эти категории в своих первоистоках имели началом хозяйственную деятельность, проходившую в каких-то латифундиях, в лавках купцов и в конторах менял. По мере экономи­ческого развития они трансформировались, принимая различные формы, связанные с особенностями деятель­ности деловых людей, инженеров, администраторов. Дух эпохи также оказывал огромное, иногда всепоглощающее влияние на содержание и структуру учета. Но во все времена при описании фактов хозяйственной жизни было нечто общее, что со временем стало не только возможным, но и необходимым выявить и опи­сать. Это общее можно назвать категориями. Общее знание, сформулированное в форме категорий, отде­лившись, так же как числа от реальных предметов, получили самостоятельное значение. Знание, исполь­зующее категории, становится наукой. Границы наук размыты, и никогда нельзя точно сказать, где заканчивается бухгалтерский учет и начинается право или политическая экономия, или статистика, или какая-либо другая наука. Но это не значит, что нет самостоятельных наук. И нет ничего более ошибочного, чем сводить бухгалтерию к праву, экономике, статистике и т. п. Все науки можно классифицировать или по пред­мету, или по методу, или по цели. У бухгалтерского учета есть свой пред­мет - факты хозяйственной жизни, свой метод - мо­делирование и свои цели - обеспечение сохранности ценностей и выявление результатов хозяйственной дея­тельности. История бухгалтерского учета - это поиск разум­ных ответов. Иногда он шел успешно, порой приво­дил к разочарованию, люди впадали в заблуждения, однако, осознав это, начинали поиск заново. История учета - это не путь от победы к победе, а летопись его взлетов и падений.






















Бухгалтерский учет: исторический аспект. Современная теория и практика бухгалтерского учета меняют свою форму в ходе экономического развития и политических пре­образований, в рамках которых протекают хозяйственные процес­сы, в связи с чем каждое теоретическое построение и любая бухгалтерская категория как отражают, так я скрывают интересы определенных лиц, замятых в хозяйственном процессе. Изучение возникновения и развития теории и практики бух­галтерского учета помогает специалистам объективно оценить происходящие хозяйственные процессы и освоить технику на­учного прогнозирования. На гербе бухгалтеров, признанном интернациональной эмб­лемой счетных работников, изображены солнце, весы, кривая Бернулли и начертан девиз: «Наука, доверие, независимость». Солнце символизирует освещение бухгалтерским учетом финан­совой деятельности, весы - баланс, а кривая Бернулли - символ того, что учет, возникнув однажды, будет существовать вечно, По сохранившимся учетным документам видно, какое высо­кое положение занимали в древности счетные работники, как ценилось их дело. Учет называли тайной богов, в нее посвящали Так, в Древнем Египте «главным бухгалтером» гарема фараона был Неферхотеп. На бухгалтерской стезе он достиг большого почета. Выше признавались только тайные советни­ки и жрецы. О таких, как Неферхотеп, писали: «Тонкий умом, терпели­вый сердцем, радующийся делам праведным, он поворачивает­ся спиной к несправедливости». Его богом был «писец совер­шенный, чистый руками, владыка омовений, прогоняющий зло, писец правды, для которого неправда - мерзость, охраняет его письменная трость вседержителя», Всю жизнь Неферхотеп слу­жил ему верой и правдой, а не так, как некоторые: «обманыва­ют пальцами своими» в учете, которых судят, а потом перево­дят в простые сборщики налогов. История бухгалтерского учета насчитывает почти шесть ты­сяч лет. Его вызвала к жизни хозяйственная деятельность чело­века. В течение первых тысячелетий менялись как объекты, так и методы бухгалтерского учета в рамках простой униграфической бухгалтерии. Под воздействием социально-экономических и политических преобразований развивалось хозяйство, меня­лись объемы его деятельности и состав имущества и, следова­тельно, совершенствовался предмет бухгалтерского учета и его методология. Цель же учета оставалась неизменной: адекватно отражать имеющееся имущество и расчеты между участниками хозяйственного оборота. В этот период были выработаны та­кие приемы, как счета, систематизирующие учитываемые объек­ты, инвентаризация, регистрирующая их, контокоррент (взаи­морасчет) и смета. На счетах каждая счетная запись отражалась только один раз в дебете или кредите одного счета. Отсутство­вали единый денежный измеритель, двойная запись, баланс. Униграфическяй учет (простая бухгалтерия) информацион­но воспроизводил факты хозяйственной жизни в тех единицах измерения, в которых они возникали. В своем развитии он про­шел пять этапов: ü инвентарный учет; ü контокоррент; ü деньги, выступающие объектом учета; ü деньги как объект учета слились с учетом расчетов; ü деньги и контокоррент поглотили учет инвентаря. На начальном этапе униграфического учета (инвентарный учет) фиксировались только остатки вещественных ценностей на материальных носителях. В качестве последних применялись папирус (Древний Египет), глиняные таблички и черепки (Ас­сирия и Вавилон) и т.д. Особенности материальных носителей влияли на структуру учетных регистров и организацию самих записей. Так, использование папируса и пергамента привело к возникновению учета на «свободных листах», глиняных таблиц и черепков — «карточек», а распространение бумаги надолго сделало книгу главным видом учетных регистров. На них производился учет всего имущества, находящегося в хозяйстве, в натуральных измерителях. Это привело к возникновению инвентарей, описей, списков разной степени обширности. Но инвентари, имевшиеся практически у всех народов древности, фикси­ровали лишь остатки.
Уже в Древнем Египте во II тыс. до н. э. возник приходно-расходный учет. Текущий (перманентный) учет пришел на сме­ну прерывной (дискретной) инвентаризации. На папирусах уже не просто велась опись остатков, а фиксировалось каждое дей­ствие. Цель учета состояла в проверке достоверности получе­ния и выдачи материальных ценностей. Отпуск материальных ценностей оформлялся тремя лицами на основании документа с резолюцией уполномоченного лица: «подлежит выдаче». Один человек отмечал на папирусе количество ценностей, намечен­ных к отпуску, другой - фактический отпуск, а третий делал отметки о выявленных отклонениях. Но самым существенным моментом материального учета следует признать ежедневное выведение остатков. Это было возможно в условиях относитель­но небольших объемов хозяйственной деятельности. Так, по окончании рабочего дня составлялись отчеты, отражающие дви­жение ценностей по плательщикам и получателям в разрезе наи­менований ценностей. Каждая страница отчета подсчитывалась отдельно, а затем выводилась общая сумма по отчету.
Приходные и расходные документы группировались раздель­но по наименованиям отдельных ценностей. По оборотам вы­водилось сальдо, которое присоединялось к начальному остат­ку, и определялся конечный остаток. Последний сопоставлялся с фактическим наличием ценностей. В случае выявления расхож­дений, указывались их причины и на чей счет отнесена недоста­ча. Именно на этом этапе зарождается синтетический и анали­тический учет. Например, синтетическому счету - «зерновые» соответствовали аналитические счета - «пшеница», «ячмень», «рис» и т.д. История свидетельствует, что систематическая запись по уче­ту отдельных видов ценностей возникла раньше хронологичес­кой, которая фиксировала факты хозяйственной жизни по мере их возникновения. Материальный учет предполагал контроль за выполнением смет посредством регистрации факта хозяйственной жизни по следующим реквизитам: количество и наименование полученных предметов; имя лица, от которого они поступили; имя по­лучателя; дата. В Древнем Египте, например, слияние элемен­тов материального учета и сметы можно увидеть из записи норм выдачи зерна первого и второго сорта на месяц строителям ко­лодца - начальнику отряда, писцу, вольнонаемным рабочим, ра­бам, стражнику, служанке, привратнику, врачу. Документы часто составляли в двух или трех экземплярах, а записи разделяли на черновые и беловые. В Вавилоне использо­вание карточек из мягкой и влажной глины позволяло ошибоч­ные записи тут же стирать. Понятие письменной оговорки от­сутствовало. При уничтожении документов глиняные карточки просто разбивали. В дальнейшем появятся оправдательные до­кументы, отсутствие которых оформлялось специальными ого­ворками. Учетные документы считались ценностью.Они датировались «этого года», «следующего года» и хранились в специальных хранилищах, в ящиках или корзинах, которые завязывались шнурками или ремнями и опечатывались. На глиняных ярлы­ках указывались имя ответственного писца, наименование объек­тов, отраженных в документах, ставился оттиск печати. Со временем «учетные работники» заметили, что вещи, вхо­дящие в инвентарь, могут иметь как индивидуальные признаки (скот, строения), которые относительно легко описать, так и их родовые признаки, позволяющие группировать их по единому признаку, например деньги. Это предопределило возникнове­ние условных учетных единиц измерения. В Древнем Вавилоне, в частности, появились «условный кирпич» и «человеко-день». Использование условных учетных единиц позволило отойти от натуралистической концепции учета, а выделение родовых при­знаков привело к появлению счетов. В Вавилоне в XVIII в. до н. э. зарождаются отдельные право­вые аспекты бухгалтерского учета, закрепленные законодатель­но. Так, законы Хаммурапи предписывали купцам вести само­стоятельный учет, храмам - государственное счетоводство, пе­редача денег без расписки считалась недействительной. По мере углубления товарных отношений появляется конто­коррент (счета расчетов). Так, уже в своде законов Хаммурапи выделяются два типа расчетных операций по хранению имуще­ства на государственных и храмовых складах: бесплатные (де­позит) и платные. Функции банков выполняли храмы и торговые общества. Фонд их средств формировался за счет вкладов участников. Он подразделялся на основной и оборотный капитал. За счет ос­новного капитала предоставлялись процентные ссуды, а за счет оборотного капитала погашались текущие затраты по купечес­ким операциям. Расчеты производились в рамках натурального хозяйства и ограничивались выдачей ссуд и сбором натуральных податей. Например, в Вавилоне вклады клиентов в виде зерновых храни­лись на складах субъектов, ведущих кредитование. Последние по поручению владельцев переводили их в фиск (налоги). Без­наличные расчеты осуществлялись зерном. Расчеты носили индивидуальный (с одним лицом) или кол­лективный (с несколькими лицами) характер. Они могли произ­водиться на уровне городов или хозяйств. Расчеты с государ­ством заключались в распределении и перераспределении средств в натуральном измерении. Частные расчеты представ­ляли собой товарообменные операции. Кредит выполнял спе­цифическую функцию ввиду недостаточного развития товарно-денежных отношений и отсутствия единого денежного измери­теля. Выдача кредита оформлялась с соблюдением юридических норм. Учреждения, осуществляющие кредитование, брали с клиентов долговые расписки и составляли контракты по зай­мам. С целью определения суммы средств, выданных и не по­гашенных клиентами, сопоставляли суммы, указанные в дол­говых расписках, с суммами, обозначенными в расписках о возврате долгов. Расчеты велись в весовых, денежных и натуральных едини­цах. Записи производились на глине, что затрудняло ежеднев­ное отражение операций на текущих счетах. Оперативный учет отсутствовал, т.е. обороты по дням постепенно не накаплива­лись. Данное обстоятельство породило первичные документы. Счета заполнялись на основании первичных документов, за­веренных печатью. По своему назначению их можно отнести к приходно-расходным. Бухгалтерия тех времен еще не знала та­ких категорий, как «дебет» и «кредит». На счетах расчетов от­ражались эквивалентный перевод денежных средств в твердой оценке или установленных тарифах, согласно которым учиты­вались ежегодные поступления и расходы хозяйств. Для осуществления пересчета применялся специальный термин «кар». Он обозначал количество материальных ценностей, эквивалентное по стоимости одному сиклю серебра. Профессия бухгалтера имеет большое наследие не только потому, что она является одной из древнейших профессий, но, главным образом, в силу того, что искусство записи и соизмере­ния впервые нашло применение в качестве инструмента учета. Египтяне и вавилонцы первыми использовали письменность для записи учетной информации. Археолог Леонард Катрель пишет, что они, возможно, имели систему письменности, что­бы вести записи урожаев зерна и поголовья скота. Историк Вилл Дюрант отмечает, что письменность похоже, возникла как продукт и средство торговли. Она первоначально служила для нужд бухгалтерского учета, кото­рый стал необходим с расширением городов и экономики хра­мов. Самые ранние экземпляры письма служили учетными инвентарями: «Столько-то голов скота, столько-то кувшинов масла, столько-то пленников». В основу этого раннего письма положены иероглифы, обозначающие, например, винные кув­шины и коровьи головы. Затем, исходя из потребностей учета, письмо упростилось, появился алфавит. Все алфавиты, кото­рые используются сейчас, берут свое начало с Сикайского по­луострова.
Постепенно алфавит распространился и достиг Греции. Ис­пользуя его, греки сумели создать свой алфавит. Анализируя структуру языка, они создали грамматику и синтаксис. Практика использования цифр для осуществления элементар­ных арифметических операций столь же древняя, как и искусст­во письма. Искусство вычислений (учет) возникло для того, что­бы удовлетворить нужды индивидуумов и государства. Ариф­метика - это часть математики, которая изучает свойства чисел и операций над ними. Ее название происходит от греческого сло­ва «рифлеос», обозначающее число. Математика - язык науки. В греческом языке слово «матема» обозначает предмет позна­ния и обучения. Под математикой греки подразумевали теорию знаний в самой сложной форме, во всех ее деталях и подробно­стях. Однако арифметика не использовалась в прямом смысле на­шего понимания. Греки делали различия между теорией чисел и искусством вычислений. Для первого понятия они применяли термин «математика», который, по их мнению, требовал глубо­кого, философского понимания. Для второго понятия исполь­зовался термин «логистика», обозначающая учет. Платон отме­чал, что хотя арифметика и логистика связаны с числами, логи­стика - это всего лишь начало точной математики. Греки были уверены, что те, кто правит городами, должны быть мастерами логистики, поскольку она помогает осмыслить их занятие, пе­реводя его на язык цифр.
С появлением личного имущества — домашних животных, земли, бушелей пшеницы и т. д. - математика сделала гигантс­кий шаг вперед. Имущество стало облагаться налогами. Вождь, предводитель или царь считали необходимым знать: сколько имущества каждого вида облагается налогами. Обозначение имущества посредством иероглифов оказалось слишком громоз­дким. Система счисления представляла собой черточки, линии и точки, наносившиеся на глиняные таблички. Со временем вме­сто набора символов одних - для коров, других - для бушелей пшеницы стал использоваться единый набор символов для всех объектов. Им дали цифры, названные один, два, три, четыре, пять и т. д. Абстрагирование чисел побудило человечество рас­ширить область их использования. Таким образом, это был пер­вый шаг к элементарным математическим операциям. Для осуществления этих операций потребовалась система записей. С древнейших исторических времен греки использова­ли десятичную систему счисления, которая уже применялась египтянами и финикийцами. Позже они усовершенствовали и создали самую лучшую систему счисления в античном мире. Греки классического периода для облегчения счета исполь­зовали одну единицу, пять единиц, пять десятков единиц и пять сотен единиц. Однако знаки не могли считаться числами, так как создавались на базе алфавитной системы. Они больше пред­ставляли собой обозначения, заимствованные у букв, нежели названия цифр. В отличие от большинства других культур греки считали и писали слева направо. Они также производили записи по гори­зонтали и вертикали. Со временем и эта система стала неудоб­ной для проведения элементарных вычислений, вследствие чего появилась потребность в механическом средстве, которым ста­ли счеты. Помимо счет греки применяли и таблицу умножения, знание которой считалось обязательным. Численная система первично использовалась в учете для вы­ражения экономических операций либо в качественном, либо в стоимостном выражении. Назрела необходимость введения стан­дарта измерения для того, чтобы контрагенты, участвующие в операциях, могли сравнить стоимость обмениваемых предме­тов. Для удовлетворения этих потребностей греки изобрели си­стемы мер, весов и чеканки. Численная система первоначально использовалась для выра­жения операций в натуральном измерении. В эпоху Гомера (800 г. до н. э.) чеканные деньги еще не существовали. В то время все меновые операции производились в форме бартерных сделок. Но бартер имел существенный недостаток: нужно было найти лицо, заинтересованное в предлагаемом товаре или услуге и же­лающее предложить в обмен необходимый товар или услугу. Эти и другие проблемы привели к возникновению различных сим­волов ценностей. Первыми такими символами стали инструмен­ты и оружие, раковины, шкуры животных, металл в слитках или проволоке, соль, перец (в России - меха). Они использовались как мера обмена. Среди находок микенской Греции (ХV-ХIV вв. до н. э.) ис­следователями обнаружены «деньги» - большие куски меди око­ло тридцати килограммов, имитирующие высушенную бычью шкуру. Наряду с ними найдены мелкие «деньги» - в виде неболь­ших каменных кружков с цифрами. Имелась и «валюта» - золо­тые бычьи головы, которые обнаружены в других регионах Эгей­ского моря. Но данные «деньги», как и таланты, упоминаемые Гомером, не служили монетами, а считались мерой стоимости, зафиксированной весом. Греки хранилиих как сокровища на своих полях или в храмах задолго до того, как эти «деньги» ста­ли использоваться в качестве средства обмена. Древние эталоны измерения впервые описаны в VIII в. до н. э. Фейдоном, царем Аргоса. Система меры и веса применялась государством для подсчета стоимости личного имущества для целей налогообложения. Железо в определенном количестве использовалось в качестве стандарта весов, а позднее и в каче­стве денежного стандарта. В VII - VI в. до н. э. с возрастанием роли правительства про­изошли изменения в социальной и военных сферах деятельнос­ти, которые потребовали увеличения расходов для выплат куп­цам, архитекторам и другим должностным лицам. Мрамор,металл, строевой лес и другие товары импортировались из-за гра­ницы. Все совершаемые операции оплачивались драгоценными слитками, и упрощение расчетов подталкивало к использова­нию чеканных денег. Удобство, в основном, послужило глав­ной причиной их применения. Другим фактором развития мо­нетной чеканки следует считать заинтересованность централь­ного правительства в получении прибыли от монополии на нее, которая подтверждалась, как правило, изображением на моне­тах портрета и имени правителя. В этот период деньги превра­щаются в объект учета. Самые ранние монеты пришли из Анатолии, территорий, рас­положенной между ионическими и греческими городами и Ли­дией, не входящей в состав греческого государства. Их чеканили из естественной смеси золота и серебра, называе­мой «электроном». На монетах, имевших форму боба, стояло клеймо, гарантирующее вес и чистоту металла. Через 200 лет все греческие города (полисы) имели свои монеты. При этом предпочтение отдавалось серебряной. Имена изобретателей первых монет остаются неизвестными. Появление первых монет в большинстве источников датирует­ся VII в. до н. э. и зачастую связано с правителем Лидии Кре­зом. Первым греческим городом, начавшим чеканить деньги, был Аргос, но первым греческим городом, пустившим их в обо­рот - Айгина. Благодаря обширным связям с другими города­ми Греции, айгинский стандарт распространился по всему вос­точному Средиземноморью. Известно, что за 300 лет до н. э. в Вавилоне использовались еще золотые и серебряные слитки. Приобретая товары, покупа­тели в обмен отрезали от слитка маленькие кусочки. В Вавило­не уже знали, что эллины пользуются маленькими плоскими дисками из серебра с цифрами и рисунками-драхмами. Их при­возили купцы из Афин. Но вавилоняне не доверяли обозначе­ниям на монетах и полагали, что вернее взвешивать деньги в слитках и даже драхмы.
К концу VII столетия до н. э. Афины начали чеканку монет, основанную на системе мер и весов. Афинская валюта стала вытеснять айгинскую и в течение V столетия до н. э. доминиро­вала на территории восточного Средиземноморья. Афинская и айгинская системы имели схожее название, но различались по весам. Так, айгинский талант весил около 97 фунтов, в то время как афинский — около 80 фунтов. Однако в обе­их системах существовали следующие фиксированные соотно­шения:
1 талант = 60 мин; 1 мина = 100 драхм; 1 драхма = 6 оболов. Слово «талант» обозначает вес или весы. Впоследствии оно ста­ло названием правового стандарта греческой системы. Мина - во­сточный термин. Драхма обозначает пригоршню, так как семь оболов составляют пригоршню. Слово «обол» означало прутья, потому что первые монеты были сделаны из железа, превращен­ного в тонкие прутья, называемые «обели». И драхма и обол считались разменными монетами. Первая чеканилась в стоимо­стном соотношении - 1/4, а вторая - 1/2, 1/4 и 1/8 (лептон). Аттическая драхма и обол чеканились из серебра, исключая четверть обола и калтус, которые изготавливались из меди. Кро­ме повседневных монет использовался аттический статер — зо­лотая монета, равная 20 драхмам. Талант и мина употреблялись только для обозначения стоимостей, в то время как драхма и обол предназначались для повседневного обращения. Хожде­ние чеканных денег стало не только удобным инструментом для осуществления хозяйственных операций, но также позволяло ак­кумулировать богатство в ликвидных активах в государствен­ных сокровищницах, храмах и у населения. Первые бумажные деньги появились в Китае около 650 года н. э., тогда как в Европе первые «платежные обязательства», написанные на бумаге, вышли в обиход в XVII в. Сами по себе деньги не имеют большой ценности. Деньгами может быть названо все, что способно выступать в роли платы за товары и услуги. Деньги играют роль средства обращения (обмена), меры стоимости, средства накопления и выступают единым стоимостным измерителем. По своему значению для развития экономики возникновение денег можно приравнять к появлению письменности и счета. Сначала деньги учитывались как товар. Например, поступле­ние от «поставщика» 20 мер зерна стоимостью 30 драхм «мате­риально ответственные лица» античного мира приходовали как 20 мер зерна и списывали 30 драхм. Пройдет много веков, преж­де чем бухгалтеры решатся оприходовать зерно как 30 драхм. И только тогда деньги из гарантированного достоинства превратятся в универсальный эквивалент в обмене и единый стоимост­ный измеритель в бухгалтерии. Для нее введение денег с твер­дым курсом означало поворот от натурального учета к обоб­щающему стоимостному. «Золотой век» в Афинах считается временем расцвета демок­ратии, т.е. власти народа. В это время все свободные граждане получили право участвовать в управлении государством. Глав­ным государственным учреждением являлось народное собра­ние. Оно созывалось обычно три раза в месяц, а в исключитель­ных случаях чаще. Между тем народное собрание не было по­стоянно действующим органом власти. Для повседневного ру­ководства жизнью государства и выполнения решений народ­ного собрания, начиная с 510 г., существовал «совет пятисот». Члены совета (пританы) выбирались жребием по пятьдесят че­ловек от каждого из десяти избирательных округов - фил. Все­му составу совета трудно было оперативно решать вопросы уп­равления. Поэтому сенаторский год был разделен на десять за­седаний пританов. Каждое такое заседание проводилось коми­тетом из 50 представителей от десяти избирательных округов в течение 35 - 36 дней. Таким образом, за год все члены совета принимали участие в управлении государственными делами. Каждый афинский гражданин в соответствии с конституцией мог предложить новый закон или выступить против любых админи­стративных актов должностных лиц. Демократической чертой была и коллегиальность управле­ния. Государственное управление осуществлялось совместно несколькими палатами. Избирались 10 стратегов, по одному от каждой филы, 10 астиномов, следивших за состоянием улиц и построек, 10 агораномов, заботившихся о рынках и товарах, 10 логистов, контролирующих финансовые и бухгалтерские дела. Они избирались на год и совет координировалих деятельность. Должностные лица, которые управляли общественными фон­дами, в обязательном порядке подвергались контролю и реви­зии по истечении сроков их полномочий. Они представляли на проверку свои отчеты палате «аудиторов» (ревизоров), полно­мочия которых вытекали из афинской конституции. Конститу­ция не только регулировала использование общественных фон­дов, но и требовала соблюдения строгого бухгалтерского уче­та, а также проверки каждого служебного акта «аудиторами». «Ревизоры» проверяли то, как должностные лица распоряжаются общественными фондами в соответствии с волей народа и существующими законами. Результаты их работы выносились на рассмотрение в суд. Должностные лица, до окончания проверки их отчетов, не имели права покидать страну. Им не разрешалось распоряжаться своим имуществом, выносить на голосование решения или при­нимать поправки. Данные правовые требования делали управ­ление общественными фондами более эффективным. Кроме того, должностным лицам надлежало хранить отчеты за полученные и потраченные суммы, авторитарные указы и другие докумен­ты в палате совета. Это требование предписывалось для прове­дения проверок тремя палатами государственных «ревизоров». «Ревизорские» палаты и перечень их работы описаны Арис­тотелем в его конституции. Он выделил три палаты «ревизоров». Каждая из них состояла из десяти человек. Первая палата вклю­чала «ревизоров» совета, выбранных из пятисот ее членов. Вто­рую палату представляли так называемые «управленческие бух­галтеры», которым ассистировали десять адвокатов. В состав третьей палаты входили ревизоры, которым ассистировали двад­цать экспертов - консультантов. Все эти «бухгалтеры» представ­ляли высокий контролирующий орган власти в Афинах. «Ревизоры» первой палаты выполняли функции, схожие с функциями внутреннего аудитора. Они регулярно проверяли финансовые дела должностных лиц. Данная система обеспечи­вала сохранность финансовых ресурсов, так как возможная ра­страта или мошенничество всегда раскрывались. Вторая палата «бухгалтеров-ревизоров» проводила незави­симый аудит и проверку работы должностных лиц. По истече­нии срока полномочий должностных лиц совет начинал процесс ревизии. Всем увольняющимся служащим предписывалось пер­сонально представлять свои отчеты и ожидать вызова для осу­ществления проверки в палату «ревизоров». Одновременно они представляли аналогичные отчеты секретарю совета. Сек­ретарь отвечал за сохранность всех указов и других служебных документов, а также в его функции входила сверка отчетов дол­жностных лиц со служебными документами, хранящимися в па­лате совета. Таким образом, вторая палата «бухгалтеров-ревизоров», практически, исследовала финансовые и административные опе­рации должностных лиц. Финансовая проверка проводилась в течение тридцати дней после истечения срока полномочий должностных лиц. Ее вы­полнение за такой короткий период требовало интенсивной и кропотливой работы. Однако основная проверка производилась «бухгалтерами» совета, которые исследовали отчеты каждого притана. «Аудит» базировался на объективной письменно за­фиксированной информации. Между тем основной функцией ревизии признавалось скорее выявление мошенничества, чем со­вершенствование учетной системы.
После проверки отчетов «бухгалтеры» созывали должност­ных лиц для представления отчетов и проведения ими проверки еще раз, публично. Затем отчеты передавались в суд для обще­ственных слушаний. Суды принимали решения в отношении имевших место финансовых нарушений. На суде каждому свободному гражданину предоставлялась возможность выдвинуть обвинение против любого должност­ного лица, что резко критиковал Демосфен. Он отмечал, что такое положение дел имеет очевидное намерение установить скрытый контроль над должностными лицами.
«Аудиторы» и «ревизоры» древности имели возможность привлечь к суду должностных лиц за кражу, если проверка по­казывала их виновность в растрате. В ходе судебного разбира­тельства присяжные выносили вердикт. Ход данной процедуры указывает на то, что «аудиторы» несли судебную ответствен­ность за принимаемые в суде решения и за те обвинения, кото­рые зачитывали их помощники. Результаты работы «ревизоров» гравировались на мраморе и выставлялись на всеобщее обозрение, чтобы каждый гражданин был информирован об управлении общественными фондами. Третья палата «бухгалтеров-ревизоров» осуществляла допол­нительную проверку. Она принимала обвинения, выдвинутые против должностных лиц, от любого желающего. Последний писал на табличке свое имя и имя подсудимого и проступок, в котором его обвиняет, и передавал ревизору. Ревизор читал обвинение и, если считал его убедительным, передавал суду при­сяжных на рассмотрение. Ревизоры и эксперты, входящие в третью палату, не фор­мировали Совет. Эксперты-консультанты имели свои места на рынке и прислушивались к обвинениям, выдвигаемым против проверяемых должностных лиц. Затем обвинения записывались на беленых табличках и передавались ревизору того фила, к которому принадлежало должностное лицо. Ревизор вместе с экспертами исследовал обвинение. Частные обвинения рассмат­ривались местными судьями, общественные обвинения - тимотитаем (законодателями), которые представляли дела в хелиайно (высший криминальный суд), чьи решения были заключитель­ными и не подлежали апелляции. Помимо перечисленных проверок «бухгалтеры» проводили ревизии, результаты которых не подлежали разглашению. В частности, проверялась правильность оплаты наемных отрядов. Громадные размеры фондов для оплаты наемников, а также сла­бый учет средств, расходуемых на данные цели (платежные ве­домости выписывались не всегда), создавали больше возмож­ностей для мошенничества, особенно при составлении реестров. Наличие и проведение проверок бухгалтерской системы в «золотом веке» в Греции имеет важное значение. Выполнение их независимыми палатами создало определенную структуру подотчетности должностных лиц, которым вверялись обще­ственные фонды. Существование процедуры аудита подразу­мевает существование и бухгалтерских записей всех доходов и расходов, производимых должностными лицами. Наконец, сверка в ходе проверки фактически полученных и потрачен­ныхсумм с утвержденной сметой, еще раз доказывает интегра­цию бухгалтерской системы за счет дополнительного контро­ля в управлении государственными ресурсами. Несмотря на то что деньги в Греции вошли в оборот доста­точно рано, в сфере финансов и кредитования их начали исполь­зовать лишь в конце V - начале II века до н. э. Это было вызва­но всеобщим недоверием населения в силу его чрезвычайной бед­ности. Население предпочитало хранить свои монеты запеча­танными в амфорах и закопанными на полях. Согласно выска­зыванию Аристотеля такое положение для экономически раз­витого государства приводило к существенным убыткам. Он пи­сал, что в то время как деньги свободно выводятся из обраще­ния, торговля и ремесла ослабевают, а материальные ресурсы государства становятся незначительными. Важной причи­ной было недоверие владельцев денег к государству и другим лицам. Так, при невозможности осуществления платежа деби­тором другой страны государство не могло вмешаться, чтобы потребовать с него возврата долга. Более того, информация о других иностранных «фирмах» и рынках была ограниченной. Государство не имело возможности брать займы у населения, так как граждане не могли востребовать их возврата в случае войны. И только с появлением банков деньги начали активно спо­собствовать дальнейшему развитию бухгалтерского учета. Пер­вые банки появились в Греции в V веке до н.э. По роду деятель­ности достаточно близки к ним деловые дома на Востоке (тор­говые объединения в Канише XIX в. до н.э. в Малой Азии; де­ловой дом «Сыновья и внуки Эгиби», деловой дом «Сыновья Мурашу» в Ниппуре - оба в Вавилонии V в. до н.э.). Они пред­назначались только для хранения денежных вкладов, и расчеты в них велись весовыми деньгами. Это сдерживало развитие без­наличных расчетов в банковской бухгалтерии. Банки стали соответствовать своему назначению - осущест­влять операции с денежными вкладами, главным образом в без­наличном обороте. Начало современному учету было положено в Лидии - роди­не легендарного Креза (выражение «богат как Крез» до сих пор обозначает несметное богатство). Оживленная торговля между полисами вызвала у торговцев необходимость при переезде ме­нять одни деньги на другие (другой системы и курса). Это об­стоятельство породило банки и банкиров. Сначала появились простые менялы. Они имели свои столы (по-гречески «трапезы») в самом людном месте, проверяли монеты и обменивали их по определенному курсу за плату (аллагэ). Их так и называли — трапезитами (буквально «человек за столом»). Трапезы впервые упоминаются в литературе в 520 г. до н.э. В Афинах в IV в. до н.э. насчитывалось 23 трапезита, а по всей Греции известно 33 полиса, где имелись трапезы. Проверка монет требовала высокой квалификации. Надле­жало знать содержание металла в монетах, их курс в отдельных полисах, определять степень износа денег иих подлинность. Свободные граждане Греции считали недостойным занимать­ся коммерцией, предпочитая ей искусство, философию, полити­ку, спорт. Поэтому банкирами становились выходцы из рабов. Наиболее талантливые из них, обогатившие хозяина и нажив­шие капитал, покупали свободу и получали статус метека. Так называли бывших рабов и чужестранцев. Имена метеков вноси­лись в специальные списки. Они платили особый налог - матекион, и, кроме него, еще один, чисто символический, в три обо­ла (обол - мелкая монета), как свидетельство рабского проис­хождения. Кроме того, метеки финансировали военные расхо­ды. При неуплате налогов метеков сажали в тюрьму, а после конфискации имущества продавали в рабство. Только в исклю­чительных случаях (при большом богатстве или за особые зас­луги) метеки могли стать полноправными гражданами. В ходе обмена метеки-трапезиты быстро накопили свободные денеж­ные средства и к концу века создали банки - трапезы. Деятельность банков - трапез включала операции по вкла­дам, выдачу кредитов, поручительство и традиционный обмен и размен денег.Самыми сложными операциями считались кре­дитные, для которых требовалось определить рыночную сто­имость залога, оценить риск по части возврата ссуды, устано­вить приемлемую ставку процента по ссуде. Объект залога мог быть любым, например, судно с грузом или даже целый город. Процентная ставка по ссуде не регулировалась и не ограничи­валась, доходя до 12%. Доход банка составлял 20 - 40% от вло­женного капитала. Крупные обороты предпочитались мелким.
К основным достижениям в банковской бухгалтерии можно отнести учет безналичных расчетов, т.е. перевод средств клиен­тов по их счетам. Взнос или перевод оформлялись «платежны­ми поручениями», которые назывались «диаграфе». При выда­че денег применялся такой же порядок, но мог использоваться и «симбол» - кольцо-печатка владельца вклада, разломанная по­полам монета или даже глиняная табличка. Вклад переводили или получали, предъявляя «диаграфе» или «симбол». Текущий учет безналичных расчетов включал в себя запись имени вклад­чика, суммы вклада, третьих лиц (получателя, поручителя). Ос­тается загадкой технология бухгалтерских записей. Банкиры вели их сами. Им пришлось заново изобретать бухгалтерские приемы. На Востоке (Древний Египет, Шумер, Вавилония) уже несколько лет умело пользовались приходно-расходными сче­тами. Но эти цивилизации к тому времени погибали, а трудно­сти коммуникации делали изобретения в бухгалтерии уникаль­ными.
В дошедших до наших дней письменных источниках упоми­нается древнегреческий способ вычеркивания записанной ранее информации (корректурный способ). Так, например, учитыва­ли долги по налогам и их погашение. Слово «вычеркивать» в смысле «аннулировать» долги используется до сих пор в ряде европейских языков. Во время раскопок в Саккаре (на месте Мемфиса – столицы древнего Египта в XXVIII - XXIII вв. до н. э.) нашли счет, напи­санный по-гречески на куске ткани и относящийся к IV в. до н.э. В нем зафиксированы расходы группы греков, которые путеше­ствовали по Египту. В счете дан перечень затрат с указанием объекта платежа и сумм, а также использован термин «имеет». О применении этого термина уже во II в. до н. э. свидетельст­вует банковская приходно-расходная книга эллинистического Египта (после завоевания его греками). Он употреблялся в зна­чении «остаток вклада» клиента в банке. Рим завоевал Грецию и одновременно банковский учет. В Древнем Риме банковский учет включал два вида записей - в книге банкира со счетами клиентов и в приходно-расходной книге денежных средств. Приходно-расходный учет к этому вре­мени уже существовал не одно тысячелетие. А вот счета клиен­тов «рацио» с позиций банкира приобрели иные обозначения: не приход и расход, а дебет и кредит. Дебет переводится - «он должен», а кредит - «он имеет». Сами клиенты и банкиры ста­новились дебиторами (должниками) и кредиторами (верителя­ми). Это изменение оказалось решающим для развития бухгал­терии и «затмило» приходно-расходные счета. Деньги как объект учета сливаются с учетом расчетов. Благодаря грекам в Египте, а затем в Древнем Риме появи­лись банки и связанная с ними терминология. Латинское слово «кредит» стало бухгалтерским термином, обозначающим поня­тие «иметь», «имеет». От Рима он перешел в средневековую Ита­лию, от нее - в Европу, затем - в другие страны, а во время Петра I - и в Россию. Древнегреческий банковский термин пе­режил два с лишним тысячелетия. Найденные документы эллинистического Египта свидетельству­ют о том, что суммы в счетах размещались строго по ранжиру в одной колонке справа. Сам же счет имея архаический вид, так как отсутствовали приходно-расходный формуляр и табличная форма. На нем отражались только суммы, зачисленные на счет клиента, и показывался остаток денежных средств. Последующая эволюция банковской бухгалтерии в Древнем Риме придала ей более закон­ченный вид. Мощным толчком для ее развития послужило юриди­ческое регулирование финансовых расчетов и учетной практики. Поскольку в Древней Греции отсутствовали соответствую­щие правовые нормы, то потребовать от банкиров через суд оз­накомиться с документами не имели права ни клиент, ни пору­читель. Юридически не были защищены и банкиры, так как дого­воры с лицами, берущими кредит, не заключались письменно. Правовая регламентация бухгалтерских записей появилась вследствие трудности определения правоты истца и ответчика. В Древнем Риме предоставление в суд приходно-расходной бан­ковской книги стало юридической нормой. Свидетельства о более поздней деятельности банков прямо говорят о письмен­ном оформлении вкладов и расчетов с клиентами. Римляне любили и совершенствовали бухгалтерию. Банки и деньги они заимствовали у греков. Но Рим сделал бухгалтерию юридически достоверной. Акцент смещался с первичных доку­ментов на бухгалтерские регистры (счета). Бухгалтеры исполь­зовали три основных регистра: Adversaria, Codex accepti et expensi и Codex rationum domesticorum. В первой книге ежедневно запи­сывались факты хозяйственной жизни. В дальнейшем она полу­чит название памятной, или Мемориал. Кодексы предназнача­лись для систематической записи. В одном из них отражались счета денежных средств и расчетов в стоимостном измерителе, а в другом - все материально-вещественные счета (зерна, масла, вина, скота и т.д.) в натуральных единицах измерения. По сче­там кодексов выводилось сальдо. Большинство исследователей придерживается мнения, что за­писи в регистрах имели двусторонний характер. Приход запи­сывался слева, а расход - справа. При регистрации долгов ис­пользовались такие термины, как "дебет" и "кредит". Каждый факт хозяйственной жизни отражался как бухгалтерская про­водка: "от - к (кому)". Однако данные бухгалтерские проводки показывали только движение денежных средств по кассе и рас­четы с дебиторами и кредиторами. Со временем, когда и Codex rationum domesticorum стали вести в денежном измерителе, он превратился в Главную книгу. Деньги и контокоррент поглотили учет инвентаря. Использование счетов для регистрации изменения хозяйст­венных средств и отражения расчетов с физическими и юриди­ческими лицами, правовая регламентация бухгалтерских запи­сей привели к возникновению, так называемой, " простой" бух­галтерии. Она представляла систему сплошного и систематического наблюдения за ходом хозяйственного процесса. Простая бухгалтерия позволила создать единую систему учета и взять под контроль все материальные и денежные средства предприя­тия, а также его расчеты. Но эта система имела и существенные отрицательные моменты: в учете отсутствовало зеркальное от­ражение, изначально в него проникло слишком много условно­стей и допущений; он носил четко регистрационный характер; не раскрывался юридический и экономический смысл всех приводи­мых в нем фактов; не применялись учетные средства для определе­ния цели хозяйства - суммы прибыли; отсутствовали итоги, позво­ляющие контролировать правильность учетных записей. 24 августа 476 г. - дата низложения последнего императора Римской империи Ромула Августа. Согласно историческому календарю античный мир кончился и началось средневековье. Но традиции римской бухгалтерии продолжали сохраняться. Записи тех времен, как и в древнем мире, переполнены грамма­тическими и арифметическими ошибками. В основе действий людей лежал принцип приблизительности: они делили явления на большие или малые, определяя, что больше и что меньше без арифметической точности. Учетный консерватизм господство­вал веками. Когда Фибоначчи в 1202 г. н. э. ввел арабские циф­ры и заменил аддитивную (т.е. прибавительную) римскую сис­тему счисления позиционной десятичной, то понадобилось бо­лее трех веков, чтобы бухгалтеры осознали преимущество но­вых цифр. С их распространением на смену принципу прибли­зительности приходит принцип точности.
Росту точности и юридической обоснованности учетных за­писей способствовала концепция римского права и возникно­вение торгового (хозяйственного) права. Во втором тысяче­летии купцами стали создаваться посреднические суды. Они вырабатывали определенные требования к записям. Например, правила, принятые в XIII в. в Барселоне для средиземномор­ских купцов, гласили, что хозяйственные операции записыва­ются в хронологическом порядке, пропусков в бухгалтерских книгах между записями не должно быть, каждая операция под­тверждается документально и числа записываются в буквенной форме, чтобы избежать подделок. В эпоху средневековья формируются два основных направ­ления учета: камеральная и простая бухгалтерия. Камеральная исходила из того, что основным объектом учета признавалась касса, ожидаемые поступления, а также выплаты из нее. Регист­рации подлежали все поступления и выплаты денежных средств, а доходы и расходы устанавливались заранее. Простая бухгал­терия предполагала учет имущества, включая кассу, а доходы и расходы становились для бухгалтера искомыми. Все имуществен­ные счета велись по принципу дебет - кредит, но в информаци­онную учетную систему еще не включались счета собственных средств. Продолжающийся рост товарного хозяйства выдвигал на первое место учет денежной наличности и денежных обяза­тельств (векселей, чеков). Результат хозяйствования выражался приростом богатства, а не косвенными категориями, даже та­кими значимыми, как прибыль. В этот период больше опериро­вали потребительскими, нежели финансовыми категориями.
Учет кассовых операций требовал соответствующего конт­роля, вследствие чего он сводился к разделению: операции па­раллельно отражали два бухгалтера, а ключи от сундуков, в ко­торых хранились деньги, находились у кассира, бухгалтера и посредника (лица, которому вручали ключ перед вскрытием кассы). Например, в Новой Испании (1531 г.) сундук-касса имел три замка и вскрывался только в присутствии трех лиц, каждое из которых имело ключ только от одного замка. В кассе храни­лась кассовая книга, переплетенная, прошнурованная с указа­нием числа пронумерованных страниц. На каждом листе книги проставлялась печать и подпись. В первой части книги записы­вались приходные, во второй — расходные операции. Копия этой книги велась в бухгалтерии, и один раз в шестьмесяцев записи обеих книг сверялись. В эпоху Возрождения простые отметки римлян уже не удовлет­воряли новых потребностей торговли: в банках появляются и изу­чаются новые формы счетов, к записям стали применяться новые комбинации, подсказанные опытом или указаниями ученых. Эти формы, созданные трудами и усилиями многих поколе­ний, стремившихся к разумному ведению учета имущества и порядку, впервые нашли применение у итальянских купцов, так как Италия в то время была не только интеллектуальным цент­ром, но и центром всемирной торговли. Развитию бухгалтерии способствовало и великое изобретение XV столетия - книгопе­чатание, благодаря чему то, что считалось достоянием немно­гих, стало доступно всем. Переходом к новому этапу учета послужило возникновение двойной (дебетово-кредитовой) записи. Научная разработка закона двойной записи хозяйственных операций и разных спо­собов его применения возникла в средние века. В 1494 г. систему двойной записи описал ученый-математик, францисканский монах, друг Леонардо да Винчи - Лука Пачоли в одиннадцатом трактате «О счетах и записях» девятого от­дела сочинения «Сумма арифметики, геометрии, учения о про­порциях и отношениях». Несколько позже система получит название «староитальянской». Великий немецкий поэт Гете называл двойную бухгалтерию «одним из самых замечательных изобретений человеческого разума». Выдающийся экономист и социолог Вернер Зомбарт считал, что «двойная запись вызвана к жизни тем же духом, что системы Галилея и Ньютона». В своем трактате «О счетах и записях» Лука Пачоли путем анализа хозяйственных операций и уже существовавших спосо­бов ведения книг - мемориала (памятной книги), журнала. Глав­ной книги, копировальной книги для копий писем и инвентар­ной книги, включающей подробный перечень имущества соб­ственника, описал закон двойной записи и показал, что, осно­вываясь на нем, в любом хозяйстве можно построить безуслов­но целесообразную систему счетов и книг. Лука Пачоли вошел в историю математики и бухгалтерско­го учета прежде всего как человек, открывший широкому кругу читателей основы двойной записи. В настоящее время все исто­рики науки сходятся во мнении, что двойная запись в бухгал­терском учете возникла не во времена Луки Пачоли, а гораздо раньше. Лука Пачоли только описал уже сложившуюся до него систему. Одиниз самых великих бухгалтеров - ученый Фабио Беста (1845 - 1923) объявил, что «Трактат о счетах и записях» написан одним из преподавателей коммерческой школы в Вене­ции и только вставлен Пачоли в текст «Суммы». Согласно дру­гой версии «Сумма» - это на три четверти пересказ книги Фибоначчи (1170 - 1228). Однако у Фибоначчи ничего не гово­рится о бухгалтерии. Сегодня достоверно известно, что первая книга, в которой описывалась система двойной записи - книга Бенедетто Котрульи «О торговле и современном купце», написанная от руки в 1458 г., но напечатанная только в 1573 г. Поэтому книга Луки Пачоли признается всеми историками науки как первая печатная работа, давшая толчок развитию новой системы бухгалтер­ского учета. И поскольку в книге, к тому же, рассматривались и обобщались все достижения в области математики того време­ни, то современники вполне заслуженно называли ее «суммой знаний». Об этом говорит и эпиграф к книге: «То, что в пыли валялось и томилось забытым в темнице. Лука нашел для тебя, друг и читатель». Кроме того, она написана не на обязательном для научных работ того времени латинском, а на итальянском языке, доступном массовому читателю. Таким образом. Лука Пачоли проложил дорогу для последующих поколений, задача, которых состояла в дальнейшей разработке унаследованного учения. Двойная запись в более удобном и полном виде отражала хо­зяйственный процесс. Система счетов простой бухгалтерии до­полнилась счетами собственных средств, а материальные счета получили денежную оценку, вследствие чего все факты хозяй­ственной жизни стали отражаться дважды. Появление операци­онных счетов, которые в условной форме фиксировали измене­ния и движения средств, позволило установить систематиче­ское наблюдение за такими величинами, как капитал и прибыль. Счета дали бухгалтерам возможность перейти от простого денежного учета к учету всех объектов и операций в денежном выражении. Сейчас очевидно, что без учета хозяйство не может развиваться, так как учет - это язык хозяйственной деятельнос­ти, язык бизнеса. История двойной бухгалтерии - это история ее живого прояв­ления в изменяющейся хозяйственной среде. Став неотъемлемой частью бухгалтерского учета, она превратила весь учет в строй­ную систему, облегчающую контроль как за сохранно­стью ценностей, так и за осуществлением процессов управления.






















Предмет бухгалтерского учета. 1. Содержание бухгалтерского учета и его нормативная база: Содержание бухгалтерского учета определяет система наблюдения хозяйственной жизни соответствующего экономического субъекта. Эта система реализуется путем использования количественных и стоимостных показателей на базе сплошной, непрерывной и документальной фиксированной взаимосвязи совершаемых хозяйственных операций. Хозяйственная операция с точки зрения бухгалтерского учета представляет собой четко выделенный во времени и пространстве момент документального подтверждения совершенного факта хозяйственной жизни или экономического события. Задачами бухгалтерского учета являются: ü Формирование достоверной, полной и своевременной информации о совершаемых хозяйственных операциях по приобретению и использованию имущества экономическим субъектом, его обязательствам; ü Предупреждение и нейтрализация непроизводительных потерь на всех стадиях кругооборота хозяйственных средств независимо от причин их возникновения; ü Предоставление пользователям необходимой информации, соответствующей требованиям действующего законодательства, о всех участках деятельности экономического субъекта; ü Своевременное и полное представление качественной отчетности внутренним и внешним пользователям учетной информации о финансовых результатах деятельно­сти экономического субъекта и его финансовом поло­жении, а также о его положении на соответствующем рынке товаров, работ или услуг. Результаты деятельности экономического субъекта выра­жаются в сумме его доходов и расходов, а финансовое поло­жение — в виде размещения активов, обязательств, а также собственного и заемного капитала. Нормативной базой по бухгалтерскому учету являются Закон РФ "О бухгалтерском учете", План счетов бухгалтерс­кого учета и Инструкция по его применению, а также Поло­жение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Фе­дерации в части, не противоречащей указанному выше Зако­ну. Они определяют методологические основы и порядок орга­низации бухгалтерского учета в стране. На их базе и с учетом требований соответствующего стандарта строится учетная по­литика предприятия. Эти нормативные документы разработаны исходя из Госу­дарственной программы перехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и стати­стики в соответствии с требованиями развития рыночной эко­номики. Они созвучны общепризнанным Международным стандартам бухгалтерского учета, разработанным Комитетом по международным стандартам при ООН. 2. Взаимосвязь Бухгалтерского учета с другими научными дисциплинами. Бухгалтерский учет представляет собой сложную систему отражения многообразных хозяйственных процессов. Эти процессы, очевидно, являются частью окружающего нас материального мира. Соответственно, динамика и сущность этих процессов подчиняется общим законам, действующим в материальном мире, но, безусловно, проявление этих законов в сфере экономики обладают специфическими особенностями. Таким образом, развитие бухгалтерского учета, положенных в его основу теоретических концепций и положений происходит в тесной связи и взаимодействии, причем эта связь имеет многообразные формы с другими науками и научными дисциплинами. Понимание сущности бухгалтерского учета немыслимо без познания такой связи и соответствующих законов других наук. Принципиальная схема связи нашей науки с другими дисциплинами приводится на схеме 1 Приложений (стр. 33). Содержание философии составляет рассмотрение всеобщих проблем в системе "мир – человек". Данная наука дает людям "общий язык", формируя у них единые, общезначимые представления о главных ценностях жизни. Следовательно философия выступает в качестве одно­го из определяющих факторов, способствующих устранению "барьеров коммуникации", порождаемых узостью специали­зации проявляется в ее функциях: гуманистической, социально-аксеологической, культурно-воспитательной и отража­тельно-информационной. Каждая из них в той или иной степе­ни оказывает влияние на формирование науки и практики бухгалтерского учета, ибо раскрывает смысл общечеловечес­ких ценностей и место в нем человека. Наиболее тесное вза­имодействие указанных дисциплин проявляется в отража­тельно-информационной функции философии. Ее сущность наиболее полно раскрывает основное назначение узко спе­циализированных наук, в том числе бухгалтерского учета: адекватно отражать свой объект познания, выявлять его существенные элементы, структурные связи, как результат двойственности окружающего нас материального мира, обо­сновывать закономерности, накапливать и углублять зна­ния, служить источником достоверной информации. После­днее обстоятельство в наибольшей степени присуще бухгал­терскому учету. Бухгалтерский учет широко использует аппарат филосо­фии. Онтологические (содержательные) аспекты бухгалтерско­го учета — это часть философии, ее онтология — учение о познаваемости тех хозяйственных процессов, содержание которых специфическими приемами изучает данная дисцип­лина. В учете применяются гносеологические (формальные) ас­пекты философии, позволяющей определить истинность (до­стоверности) информации. Экономическая сущность учитываемых объектов бухгал­терского учета изучается общеэкономическими дисциплина­ми. Базовой среди них является общая экономическая тео­рия. Данная дисциплина является определяющей в позна­нии экономической сущности хозяйственных процессов и той платформой, на основе которой бухгалтерский учет изучает наличие и движение имущества и источники его формирова­ния в процессе расширенного воспроизводства. Экономичес­кая теория рассматривает сущность экономических катего­рий: предметы труда, основные средства, прибыль, рентабель­ность и др. Она изучает экономическую систему в целом, важнейшие законы ее движения, в основе которых лежат отношения собственности. Составляющая собственности является объектом изучения бухгалтерского учета. Развитие же основных положений экономической теории немыслима без обработки, систематизации и обобщения первичных данных учета, иначе теория превращается в пустую игру абстрактных ги­потез. Сущность экономических категорий дополняют социаль­но экономическая статистика, финансы, деньги и кредит и др. науки, формирующие цикл общепрофессиональных дис­циплин. Все они в той или иной мере обогащают бухгалтерский учет или заимствуют из него отдельные показатели и понятия, раскрывающие характеристику учитываемых объектов в процессе расширенного общественного воспроизводства. Например, с помощью науки о финансах и денежном обраще­нии изучаются и регулируются денежные отношения, возникающие в процессе распределения и перераспределения сто­имости валового общественного продукта, а также части на­ционального богатства. Последнее обусловлено формированием денежных доходов и накоплений у хозяйствующих субъектов и государства.
Особое место занимает взаимосвязь бухгалтерского учета с научными правовыми дисциплинами и правовой практикой. Хозяйствующие субъекты и государство действуют в определенной правовой среде, фиксирующей и регулирующей в частности имущественные взаимоотношения субъектов в процессе заключения и выполнение договоров между ними. Взаимоотношения субъектов с государством определяются широким спектром законодательных и подзаконных актов, относящихся к различным областям права — налоговому, таможенному, финансовому и т.д. Знание основ юриспруденции и конкретных правовых норм является непременным ус­ловием правильной работы каждого бухгалтера, помогает кон­тролировать работу материально ответственных и иных лиц, определять законность осуществляемых ими хозяйственных операций. Отметим, что основополагающие принципы и орга­низация бухгалтерского учета являются объектами правового регулирования со стороны высших органов законодательной и исполнительной власти.
В бухгалтерской работе огромную роль играют психологи­ческие моменты. Скажем, бухгалтер подвергается многооб­разному психологическому воздействию со стороны самых раз­личных людей, движимых личными мотивами. Не бывают про­стыми его взаимоотношения, особенно в наши дни, с руково­дителями и собственниками организации, в которой он служит. Нужна большая психологическая устойчивость для сохране­ния нормальной работоспособности, преодоления стрессовых нагрузок в период подготовки объемной периодической отчет­ности. Если существует, например, авиационная психология, управленческая психология, вполне законно ожидать повы­шения внимания к психологическим аспектам бухгалтерского труда. 1. Наряду с пониманием большого значения общих этичес­ких (нравственных) норм в работе бухгалтера, следует обра­тить внимание на формирование специфических профессио­нальных этических категорий, связанных с этим видом дея­тельности. Здесь не только возрастает уровень этических тре­бований, но они приобретают новую качественную значимость. Элементы субъективности, вполне безобидные в других сфе­рах, могут обернуться бедой, если не трагедией, для сотен и тысяч человек, когда такая субъективность, стремление сфор­мировать благоприятное мнение о положении предприятия, угодить начальству будут проявляться при организации и ве­дении бухгалтерского учета. Многообразны связи бухгалтерской теории и практики с социологией. Например, введение каких-либо норм и требо­ваний в области бухгалтерской деятельности без учета обра­зовательного уровня основных пользователей и исполните­лей может вызвать и вызывает большие трудности в практической реализации и выполнении таких норм. Серьезно сто­ит вопрос о "бухгалтерской грамотности" населения. "Мил­лионы собственников-акционеров предприятий", "широкие слои предпринимателей" — такие понятия будут оставаться пустым звуком до тех пор, пока эти самые "собственники", "предприниматели" не приобретут возможность разобраться в годовом балансовом отчете "своего" предприятия, а его руководитель не будет разговаривать на равных и одним языком с собственным бухгалтером. Если говорить о других науках гуманитарного профиля, интересно взаимодействие бухгалтерского учета с науками о языке. Очевидно, что в силу своей сути учет требует четко определенного, взаимосогласованного и, главное, — однознач­ного понятийного и категорийного аппарата. Здесь не допустимы многозначные, метафорические термины. В процессе формирования очень специфического бухгалтерского языка происходил своеобразный исторический конкурс. Страна, со­вавшая наиболее развитую, отвечавшую требованиям дан­ного времени, систему учета, одаривала другие страны не только элементами этой системы, но и терминами из своего языка. Не случайно в русской бухгалтерской терминологии существуют слова итальянского (латинского) происхождения. Само название дисциплины происходит от немецкого Buch halter — дословно "держатель (учетных) книг". Заметим, что в английском языке используется дословный перевод этого немецкого термина — bookkeeper, хотя параллельно, но с некоторыми оттенками, существует и собственное выраже­ние — accounting, которое точнее всего можно передать по­чти, к сожалению, забытым русским словам "счетовод". Нельзя не упомянуть о роли логики для теории и практики бухгалтерского учета. Каждый элемент его общей системы существует и включается в эту систему только в рамках вы­полнения жестких логических требований. Соответственно, каждая операция в учете, вплоть до отдельной проводки, жестко подчиняется общей логике системы и одновременно бази­руется на логике отражаемой хозяйственной операции. Взаимосвязь бухгалтерского учета и кредита раскрывает­ся в функциях последнего. Отличительные функции креди­та — перераспределительная и контрольная — предполагают аккумулирование временно свободных денежных средств и предоставление их на определенных условиях предприятию по мере возникновения потребности. Контрольная функция реализуется через контроль рублем при предоставлении кре­дита. Бухгалтерский учет в этой связи должен на системати­ческой основе обеспечить своевременный контроль за целе­вым использованием кредитных ресурсов, своевременностью их погашения. Через четкое понимание природы ценообразования, при­роды цен бухгалтерский учет отражает и контролирует про­цесс заготовления производственных запасов и реализации готовой продукции. Учетная информация о формировании те­кущих издержек как исходная база используется в планиро­вании себестоимости продукции, установлении экономичес­ки обоснованного размера отпускных цен. Заимствуя у социально-экономической статистики общие методологические приемы изучения массовых общественных явлений, прежде всего с помощью количественных показате­лей, бухгалтерский учет осуществляет группировку этих по­казателей, отвечающих потребностям управления. В то же время органы статистики, помимо применения своих специ­фических приемов изучения этих явлений — обследования, переписи и т.п., — широко привлекают данные текущего бух­галтерского учета и отчетности: о ходе выполнения федераль­ных и региональных программ в сферах экономики, росте национального богатства, темпах и пропорциях развития от­дельных отраслей и пр. В понимании содержания предмета таких наук, как ме­неджмент и маркетинг, существенная роль принадлежит бух­галтерскому учету, ибо только используя учетную информа­цию, администрация может принимать обоснованные реше­ния по управлению на всех участках хозяйственной деятель­ности предприятия. В то же время обратная связь, исходящая от органов управления, является исходной базой на пути даль­нейшей обработки и группировки учетной информации, адекватной принимаемым решениям по управлению производством и сбытом продукции. Такое взаимопроникновение и взаимодействие позволяет более четко реализовать основную функцию менеджмента как вида деятельности по руководству людьми в самых различных организациях. Аналогичный вывод можно сделать и применительно к маркетингу, рассматривая его как системный подход к управленческой деятельности, направленной на достижение определенных результатов в области сбыта.
Тесная связь бухгалтерского учета с циклом общих математических и естественно-научных дисциплин. Эта связь историческая, учитывая, что возникновение бухгалтерского уюта как науки обязано прикладной математике. Именно у математики бухгалтерский учет заимствовал основную свою отличительную черту — точность. От использования простых действий арифметического счета со временем учет пришел к и использованию дифференциальных и интегральных исчисле­нии, теории множеств и пр., являющихся областью примене­ния в отдельных разделах высшей математики — математической статистике, математическом программировании и пр. Бухгалтерский учет широко использует матричную модель взаимосвязи счетов. Опираясь на элементы математической логики в учете, стало возможным разрабатывать типовые взаимосвязи между счетами.
В условиях использования ЭВМ эта возможность бухгалтерского учета реализуется путем разработки алгоритмов учет­ного процесса. Отсюда учет должен опираться на методологи­ческие приемы и способы, используемые в компьютерных системах, а бухгалтер должен знать основы вычислительной математики, теории алгоритмов и наиболее распространен­ных языков машинного программирования. При этом не сле­дует забывать, что взаимопроникновение отдельных черт, присущих бухгалтерскому учету и другим дисциплинам, лишь изменяет технологию обработки учетной информации, приближая ее ко времени возникновения хозяйственных опера­ций. Методологические же принципы бухгалтерского учета при этом не затрагиваются. Вобрав в себя ряд качеств, присущих другим дисципли­нам, бухгалтерский учет в свою очередь не только передал некоторым из них свои характерные признаки, но и заложил предпосылки, которые затем явились основой возникновения новых, производных от него, специальных дисциплин: судебно-бухгалтерской экспертизы, аудита, теории анализа хо­зяйственной деятельности, экономического анализа хозяй­ственной деятельности, экономико-математические методы и модели в учете. Предметом этих дисциплин являются различные аспекты хозяйственных процессов во всех организационно-правовых формах предприятий, социально-экономическая эффектив­ность и конечные финансовые результаты их деятельности, а в равной мере и соответствующая методика и техника прове­дения необходимого анализа и исследования реальной дей­ствительности. Аудит — независимая профессиональная проверка под­тверждения достоверности текущего бухгалтерского учета и финансовой отчетности, соблюдение фирмой действующего хозяйственного и налогового законодательства. Аналитические дисциплины — теория экономического анализа, а также экономический анализ — представляют со­бой промежуточный этап процесса управления между сбором информации и принятием решений по оперативному регули­рованию производства и планированию хозяйственной дея­тельности экономических субъектов. Дальнейшая дифферен­циация аналитических дисциплин привела к возникновению управленческого и финансового анализа. 3. Предмет Бухгалтерского учета и его объекты. Предметом бухгалтерского учета является наличие и дви­жение имущества, источники его формирования и использо­вание, а также возникшие обязательства и полученные ре­зультаты деятельности экономического субъекта. Соответ­ственно, бухгалтерский учет, будучи одной из экономичес­ких наук, общим предметом которых является познаний производственных отношений, определяет границы своего при­менения содержанием его предмета. Содержание предмета раскрывается в экономической сущ­ности учитываемых объектов. Объектами бухгалтерского учета выступают внеоборотные, активе и отвлеченные активы, собственный и заемный капитал, а также хозяйственные операции, характеризующие процесс их кругооборота. Внеоборотные и оборотные активы в основе своей состоят из движимого и недвижимого имущества и различных видов дебиторской задолженности. Текущая деятельность организации возможна, если она полагает определенным размером собственных и заемных средств, соотношение которых зависит как от вида ее деятельности, так и финансовой устойчивости. Каждая из групп в составе указанных средств имеет достаточно сложную структуру. Это объясняется не только указанными выше причинами, но и степенью их использования. Структура имущества экономического субъекта представлена в виде следующей группировки (схема 2 Приложения стр.34). Внеоборотные активы (иммобилизованные средства) состоят из материальных и нематериальных "неосязаемых" основных фондов, нематериальных активов (деловая репутация, организационные расходы и т.п.), затрат в незавершенном строительстве, долгосрочных финансовых вложений и пр. Оборотные активы включают производственные запасы, денежные средства, дебиторскую задолженность, краткосрочные финансовые вложения и т.д. Перечень оборотных активов в составе имущества экономического субъекта является наиболее широким. Они представляют собой наиболее ликвидные активы, поскольку по­стоянно находятся в цикле превращения их в денежные средства. Ту часть оборотных активов, которую легко преобразовать в наличные средства, принято называть легкореализуемыми активами. Помимо денежных средств в кассе и на счетах в банках, к ним относятся ценные бумаги и различные виды дебиторской задолженности. По сравнению с ними затраты в незавершенном производстве и запасы товарно-материальных ценностей представляют собой труднореализуемые оборотные активы. Отвлеченные активы — это специфический вид имуще­ства экономического субъекта, определяемый исходя из его места в воспроизводстве совокупного общественного продук­та. Они представляют собой сумму средств, безвозвратно изы­маемую из прибыли (платежи в бюджет в виде налогов, сбо­ров и т.д.), либо направляемую в связи с целевым характе­ром ее использования путем формирования фондов специаль­ного назначения и в других целях. Поэтому указанные средства отвлечены от участия в текущей деятельности организации. Убытки — разновидность отвлеченных активов. Их нали­чие характеризует прямые потери, "проедание" имущества как результат неэффективного управления предприятием. Источники образования имущества организации также. имеют достаточно сложную структуру (схема 3 Приложения стр. 35). В немалой степени такая структура связана с формированием права собственности соответствующих юридичес­ких лиц (полные хозяйственные товарищества, товарищества на вере, общества с ограниченной или с дополнительной ответственностью, акционерные общества, государственные и муниципальные унитарные предприятия, производственные кооперативы или некоммерческие организации). Собственный капитал образует состав источников форми­рования отдельных видов имущества. Этот состав состоит из уставного (складочного) капитала, уставного фонда государ­ственных и муниципальных предприятий и организаций, добавочного и резервного капитала, фондов накопления и фондов потребления, прибыли, а также средств целевого фи­нансирования и поступлений. Заемный капитал с учетом сроков привлечения рассматривается как долгосрочный и краткосрочный капитал.Онвыступает в виде кредитов и займов банков, иных кредитных учреждений, предприятий и организаций, поставщиков и подрядчиков, а также не погашенных обязательств по вос­производству и распределению совокупного общественного продукта перед:
ü персоналом организации — по оплате труда и приравненным к ней платежам; ü внебюджетными фондами — по отчислениям в Пенси­онный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования. Фонд обязательного медицинского стра­хования, Государственный фонд содействия занятости и др. фондами;
ü бюджетом — по налогам и прочим платежам. Взаимосвязь между отдельными видами имущества и источниками его формирования осуществляется посредством хозяйственных операций, оформленных документально с соблю­дением определенных требований. Данная взаимосвязь может ограничиваться только имуществом экономического объекта, или источниками его образования, или тем и другим одновременно. Хозяйственные операции представляют собой факты хозяйственной жизни, экономические события, совершающиеся на предприятии и связанные с движением его имущества, собственного и заемного капитала. Это движение происходит при осуществлении хозяйственных процессов, составляющих основу функционирования предприятия Хозяйственный процесс в самом общем виде представляет взаимодействие трех слагаемых: средств труда (машин, оборудования), предметов труда (сырья, материалов) и живого руда (рабочей силы). Сами же хозяйственные процессы — снабжение, производство и реализация — состоят из отдельных хозяйствен­ных операций, в целом формируют кругооборот капитала:
D - изначальная (стартовая) сумма капитала, выражен­ная в денежной оценке, на начало хозяйственной де­ятельности фирмы; - стоимость приобретенных средств труда (Ст), предме­тов труда (Пт) и авансированного капитала на рабо­чую силу (Рс) в форме выплаты заработной платы пер­соналу фирмы; - представляют собой первую стадию кругооборота хозяйственных средств, характеризующую процесс снаб­жения (заготовления). На второй стадии осуществляется потребление средств тру­да, опосредованным выражением которого является сумма их износа (амортизация), предметов труда в форме производ­ственных запасов, а также использование рабочей силы. На этой стадии — процессе производства (П) — изготавливается готовый продукт (Т1), стоимость которого превышает его те­кущие издержки на величину вновь созданной стоимости, выраженной в форме прибавочного продукта. На третьей стадии произведенный товар реализуется. День­ги от реализации поступают в кассу или на расчетный счет предприятия. Изначально вложенный капитал в производ­ство компенсируется с приращением (D1) на величину создан­ного добавочного продукта, выражением которого является прибыль от реализации. Тем самым завершается процесс кру­гооборота капитала и создаются условия для расширенного воспроизводства.

Метод бухгалтерского учета и его слагаемые. Познание сущности предмета достигается через познание содержания его метода. Диалектический метод — определяющий метод познания экономических явлений и основа научного мышления во всех областях экономической науки. Разработка на данной основе метода бухгалтерского учета получает конкретное выражение в совокупности его слагаемых (способов, приемов). Их применение дает возможность опираясь на законы диалектики, регистрировать и обобщать факты хозяйственной жизни, представляя ее как результат единства противоположностей. В процессе познания сущности предмета используются так же дедуктивный и индуктивный методы исследования. Хотя в процессе отражения хозяйственной деятельности экономического субъекта имеет место сочетание обоих методов, тем не менее в большей степени применяется индуктивный метод. Это связано с тем, что хозяйственные операции вначале раскрывают содержание микропроцессов, а уже затем происходит их группировка и обобщение. Наряду с указанными общепринятыми методами в экономической науке бухгалтерский учет располагает своими спе­цифическими приемами, обусловленными сущностью самого предмета, а также поставленными перед ними задачами и требованиями. Все это предопределяет необходимость глубокого осмысливания и понимания системы приемов, способов, составляющих основу и содержание метода бухгалтерского учета. Если рассматривать технологию формирования и обобщения учетной информации как последовательность четко регламентированных этапов в виде первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности организации, то вполне логично предположить, что каждому из этих этапов должны быть присущи свои специфические способы. Так, на этапе первичного наблюдения на первый план выступает документация, поскольку в учете такое наблюдение может быть зафиксировано только в виде документа, заполненного с соблюдением определенных требований, придаю­щих подобному документу юридическую силу. Даже если хозяйственная операция зафиксирована средствами вычислительной техники на машинном носителе, она в дальнейшем должна быть оформлена в другой форме, удобной для восприятия человеком, и соответствовать ГОСТу 6.10.4.-84 на унифицированные системы документации. Принимая во внимание, что бухгалтерский учет осуществляет сплошную и непрерывную регистра­цию всех хозяйственных операций только с помощью документов, составленных с учетом определенных требований, можно вести систематический контроль за состоянием и из­менением имущества и источников его формирования и использования. Однако хозяйственная деятельность экономических субъек­тов показывает, что и в условиях четко налаженного контро­ля за регистрацией хозяйственных операций не представля­ется возможным в полном объеме решить эту задачу. Ряд хозяйственных операций нельзя документально оформить в момент их совершения. Например, некоторые товарно-мате­риальные ценности в силу своих физико-химических свойств имеют тенденцию к усушке, распылу, улетучиванию. Это не­избежная естественная убыль. На такие ценности в установ­ленном порядке утверждаются нормы потерь. В других случаях потери, недостачи возникают из-за небрежности в работе материально ответственных и иных лиц, халатности, наличия преднамеренных и непреднамеренных ошибок, обмана а иногда и прямого мошенничества. Выявить и оформить такие факты, установить размер отклонений относительно информации, зафиксированной в первичных документах и отраженной в учете, становится возможным только при обнаружении этих фактов в процессе проведения инвентаризации путем проверки средств в натуре, а также состоянии расчетов с другими организациями. Одновременно решается задача проверки и документального подтверждения фактического наличия имущества. Следовательно, инвентаризация является продолжением документации. Она дополняет и уточняет достоверность данных текущего бухгалтерского учета игодовой бухгалтерской отчетности. С ее помощью обеспечивается организация более четкого контроля за наличием и движением имущества и источников его формирования, работой материально ответственных лиц.
Хозяйственные операции затрагивают объекты учета, имеющие разные единицы измерения. Одни из них имеют весовые измерители (кг, т), другие объемные (м3), третьи — меры длины и площади (см, м, погонные метры), четвертые — меры счета (штуки). Все они представляют натуральные измерители и распространяются на товарно-материальные ценности. Причем каждый из измерителей используется только для отражения в учете характеристики однородных предметов. Затраты труда имеют трудовые измерители (минуты, часы, дни) и характеризуют количество затраченного рабочего времени.
Трудовые измерители применяются как самостоятельно, так и чаще всего в сочетании с натуральными измерителями. Например, сколько времени затрачено на изготовление еди­ницы продукции. В то же время трудовые измерители приме­няются при расчете тех показателей, содержание которых связано с использованием рабочего времени (производительность труда, нормы выработки и т.п.). Нередко возникает необходимость в исчислении эффективности проводимых мероприятий, результатов работы, когда наряду с натуральными и трудовыми измерителями требуется применить сводные(обобщающие) показатели. С этой целью в бухгалтерском учете применяется способ, называемый оценкой. С его помощью осуществляется перевод натураль­ных и трудовых измерителей в денежный (стоимостной) измеритель. Оценка имущества, приобретенного за плату, производится путем сложения фактически понесенных затрат на его покупку. Имущество, полученное на безвозмездной основе, при­нимается к учету по рыночной стоимости на дату оприходования. Имущество, произведенное самим экономическим субъектом, оценивается в сумме фактических затрат на его изготовление. Применение других методов оценки, в том числе путем резервирования, допускается, если это предусмотрено действующим законодательством и нормативными актами органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета. Валютные счета организаций и операции в иностранной валюте показываются в бухгалтерском учете в рублях путем перерасчета её по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату совершения операции. Исходя изэтого, можно сделать вывод о том, что оценка является определяющим фактором в рыночной экономике. Поэтому соблюдение принципа реальности и единства оценки имеет важное значение. В основе её лежит фактическая себестоимость объектов бухгалтерского учета, верхний пре­дел которой зависит от общественно необходимых издержек, определяемый спросом и предложением. Фактическая себестоимость объектов бухгалтерского уче­та исчисляется путем соизмерения и обобщения прошлого овеществленного и живого труда. Этот прием получил название калькуляции[1]. Сопоставле­ние текущих издержек и конечных результатов достигается через оценку их в стоимостном измерении, базирующейся на данных калькуляции фактической себестоимости. Общие правила калькуляции устанавливаются постанов­лениями Правительства РФ, Министерством финансов РФ На их основе министерства и ведомства разрабатывают от­раслевые инструкции по калькулированию себестоимости про­дукции, товаров, работ и услуг. Таким образом, оценка и калькуляция выступают в качестве определяющего критерия для целей стоимостного изме­рения объектов бухгалтерского учета. Процесс управления только тогда достигает цели, когда в текущем учете контроль за наличием и движением имущества, формированием и погашением обязательств осуще­ствляется по отдельным их группам, видам, наименовани­ям в разрезе каждой позиции по местам нахождения или возникновения. Такая необходимость обусловлена различи­ем в составе и функциональной роли отдельных объектов бухгалтерского учета в процессе расширенного общественного воспроизводства. Поэтому в учете объекты должны быть сгруппированы по экономической однородности. Решается эта задача при помощи системы счетов бухгалтерского учета. Счет - локальная информационная система, определяющая группировку экономически однородного объекта учета, его сущность и изменение. Хозяйственные операции на счетах отражаются методом двойной записи. Двойная запись есть продукт кругооборота хозяйственных средств, отражающего двойственность самих хозяйственных процессов, проявляющейся в тесной взаимозависимости и взаимообусловленности как результат осуществления хозяйственной операции. Например, в хозяйственной операции поступления денежных средств, полученных из банка в организацию, одновременно следует отразить в учете оприходование их в кассу и списание с расчетного счета. Этим подтверждается факт свершения хозяйственной операции и раскрывается экономическая сущность хозяйственной операции. Счета и двойная запись применяются с целью регистрации, текущей группировки и обобщения учетной информации об объектах бухгалтерского учета, затрагиваемых хозяйственными операциями. Среди рассмотренных ранее приемов и способов учета счета и двойная запись имеют приоритетное значение, так как именно их применение позволяет подготавливать для нужд управления с различной степенью детализации и обобщения информацию, необходимую для достижения конечной цели экономического субъекта — получения прибыли. Через счета и двойную запись лежит путь к систематическому обобщению итогов хозяйственной деятельности, выбору дальнейшей стратегии организации. Достигается эта цель путем составления бухгалтерского баланса. Он не только раскрывает состав имущества конкретного субъекта по его видам, составу, функциональной роли и источникам формирования в процессе воспроизводства общественного продукта, но и содержит данные, анализ которых позволяет оценить степень качества работы управляющих. Бухгалтерский баланс включает остатки счетов, которые формируют имущество субъекта, его собственный и заемный капитал. Итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности организации находит отражение в отчетности. Ею пользуются как внутренний аппарат управления, так и внешние лица, имеющие финансовые интересы в данной организации, или потенциальные инвесторы. Поэтому отчетность должна быть составлена по определенным правилам и стандартам. В конечном итоге бухгалтерский баланс и отчетность выступают как способ итогового обобщения текущей учетной информации. Рассмотренные элементы (слагаемые) метода бухгалтерского учета подтверждают их специфичность, присущую Только данному виду хозяйственного учета, позволяющие всесторонне уяснить сущность его предмета. Каждый из них несет только самостоятельную нагрузку, но и является исходной предпосылкой для функционирования следующей составной части метода, что позволяет уяснить причинную связь между фактами хозяйственной жизни. Тем самым достигается полное непрерывное и объективное их отражение в системном бухгалтерском учете. Итак, метод бухгалтерского учета есть взаимосвязанная совокупность способов познания сущности его предмета через процесс управления материальными, трудовыми и финансовыми ресурсами с целью исчисления прибыли. Взаимосвязь предмета и метода бухгалтерского учета представлена на схеме 4 Приложений(стр.36).
Практическая часть. Вариант №3 (№ зачетной книжки 991143) Задание №1. 1. Остатки по синтетическим счетам.
Актив Пассив
№
Наименование синтетического счета
Сумма в рублях
№
Наименование синтетического счета
Сумма в рублях
1
Основные средства 100000
3
Уставный капитал 100000
2 Нематериальные активы 20000
5 Задолженность поставщикам 20000
4 Расчетный счет 5000
6 Взяты краткосрочные кредиты 8000
7 Материалы 3000 Итого: 128000 Итого: 128000 2. Аналитические счета счёта "Материалы". Дебет счет 10 "Материалы"; субсчет "Ткань"; м Кредит
количество (м)
цена (руб)
сумма (руб)
количество (м)
цена (руб)
сумма (руб) Сальдо на начало 45 40 1800
1. Акцептован счет поставщика на поступившие и принятые на склад материалы (ткань) 100 40 4000
2. Отпущены со склада основные материалы для производства изделия А - ткань 20 40 800 Дебетовый оборот 100 40 4000 Кредитовый оборот 20 40 800
Сальдо на конец 125 40 5000 Дебет счет 10 "Материалы"; субсчет "Комплектующие"; шт Кредит
количество (шт)
цена (руб)
сумма (руб)
количество (шт)
цена (руб)
Сумма (руб) Сальдо на начало 11 100 1100
2. Отпущены со склада основные материалы для обслуживания оборудования - комплектующие 1 100 100 Дебетовый оборот
-------
-------
------- Кредитовый оборот 1 100 100
Сальдо на конец 10 100 1000 Дебет счет 10 "Материалы"; субсчет "Краска" Кредит
количество
цена (руб)
сумма (руб)
количество
цена (руб)
Сумма (руб) Сальдо на начало 2 50 100
2. Отпущены со склада основные материалы на общехозяйственные нужды - краска 2 50 100 Дебетовый оборот
-------
-------
------- Кредитовый оборот 2 50 100
Сальдо на конец 0 50 0 3. Хозяйственные операции за месяц.
№ Содержание операции Сумма Дебет
Кредит
1
Акцептован счет поставщика на поступившие и принятые на склад материалы (ткань) 100 м. По 40 руб. за метр 4000
10
60
2 Отпущены со склада основные материалы по фактической себестоимости: Для производства изделия А– ткань Для обслуживания оборудования - комплектующие На общехозяйственные нужды - краска 800 100 100

20
25
26

10
10
10
3
Начислена амортизация основных средств в том числе: Административного здания и оборудования Помещения цехов Производственного оборудования
100 100 300

26
25
25

02
02
02
4
Оплачены счета поставщиков материалов фирмы "Прогресс" 4000 1000
60
60
51
51
5
Начислена амортизация НМА 200
20
05
6 На основное производство списаны: На всю сумму общепроизводственные расходы На всю сумму общехозяйственные расходы 500 200
20
20
25
26 4. Счета синтетического учета Дебет 02 Кредит Сн=0 3(1). 100= 3(2). 100= 3(3). 300= ДО: ------------------------ КО: 500 Ск=500 Дебет 01 Кредит Сн=100000 ДО: 100000 КО: ----------------- Ск= 100000 Дебет 05 Кредит Сн=0 5. 200= ДО: ----------------------- КО: 200 Ск= 200 Дебет 04 Кредит Сн=20000 ДО: 20000 КО: ----------------- Ск= 20000 Дебет 10 Кредит Сн=3000 1. 4000= 2(1). 800= 2(2). 100= 2(3). 100= ДО: 4000 КО: 1000 Ск= 6000 Дебет 20 Кредит Сн=0 2(1). 800= 5. 200= 6(1). 500= 6(2). 200= ДО: 1700 КО: ----------------- Ск= 1700 Дебет 25 Кредит Сн=0 2(2). 100= 3(2). 100= 3(3). 300= 6(1). 500= ДО: 500 КО: 500 Ск= 0 Дебет 26 Кредит Сн=0 2(1). 100= 3(1). 100= 6(2). 200= ДО: 200 КО: 200 Ск= 0 Дебет 51 Кредит Сн=5000 4(1). 4000= 4(2). 1000= ДО: ---------------------- КО: 5000 Ск= 0 Дебет 60 Кредит Сн=20000 4(1). 4000= 4(2). 1000=
1. 4000= ДО: 5000 КО: 4000= Ск= 19000 Дебет 85 Кредит Сн=100000 ДО: ---------------------- КО: ------------------------ Ск= 100000 Дебет 90 Кредит Сн=8000 ДО: ------------------------- КО: ------------------------ Ск= 8000 5. Оборотно-сальдовая ведомость. Наименование счетов Сальдо на начало месяца Обороты за месяц Сальдо на конец месяца Дебет Кредит Дебет Кредит Дебет Кредит 01 02 04 05 10 20 25 26 51 60 85 90 100000 -- 20000 -- 3000 -- -- -- 5000 -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- 20000 100000 8000 -- -- -- -- 4000 1700 500 200 -- 5000 -- -- -- 500 -- 200 1000 -- 500 200 5000 4000 -- -- 100000 -- 20000 -- 6000 1700 -- -- -- -- -- -- -- 500 -- 200 -- -- -- -- -- 19000 100000 8000 Итого: 128000 128000 11400 11400 127700 127700 Приложение: Баланс Задание №2 Характеристика счетов.
05
Характеристика счета:
по отношению к балансу:
Балансовый, пассивный, раздел I «Внеоборотные активы» (-)
по экономическому содержанию: Источников хозяйственных средств
по структуре:
Регулирующий, контрактивный
10
Характеристика счета:
по отношению к балансу:
Балансовый, активный, раздел II «Оборотные активы»
по экономическому содержанию:
Учета хозяйственных средств
по структуре:
Основной, инвентарный
06
Характеристика счета:
по отношению к балансу:
Балансовый, активный, раздел I «Внеоборотные активы»
по экономическому содержанию: Учета хозяйственных средств
по структуре:
Основной, денежно-инвентарный
89
Характеристика счета:
по отношению к балансу:
Балансовый, пассивный, раздел V «Краткосрочные обязательства»
по экономическому содержанию:
Источников хозяйственных средств
по структуре:
Основной, фондовый
23
Характеристика счета:
по отношению к балансу:
Балансовый, активный, раздел II «Оборотные активы»
по экономическому содержанию:
Учета хозяйственных процессов
по структуре:
Операционный, калькуляционный



48
Характеристика счета: по отношению к балансу: Балансовый, активно-пассивный
по экономическому содержанию:
Учета хозяйственных процессов
по структуре:
Операционно-результативный
87
Характеристика счета:
по отношению к балансу:
Балансовый, пассивный, раздел III «Капиталы и резервы»
по экономическому содержанию:
Источников хозяйственных средств
по структуре:
Основной, фондовый
63
Характеристика счета:
по отношению к балансу: Балансовый, активно-пассивный
по экономическому содержанию:
При расчетах по претензиям с дебиторами Счет учета хоз. средств. При расчетах с кредиторами Счет источников хоз. средств.
по структуре:
Основной, расчетный
70
Характеристика счета:
по отношению к балансу:
Балансовый, пассивный, раздел V «Краткосрочные обязательства»
по экономическому содержанию:
Источников привлеченных средств
по структуре:
Основной, расчетный

92
Характеристика счета:
по отношению к балансу:
Балансовый, пассивный, раздел IV «Долгосрочные обязательства»
по экономическому содержанию:
Источников привлеченных средств
по структуре:
Основной, ссудный
003
Характеристика счета:
Забалансовый,
депозитно-имущественный Задание №3
№
Хозяйственная операция
Имущество
Обязательства
Капитал
Тип операции
1
Поступили денежные средства не расчетный счет от покупателя или заказчика
+
+
Не изм. III
2
Оплачены налоги в бюджет через расчетный счет
-
-
Не изм.
IV
3
Поступили денежные средства не расчетный счет от покупателя или заказчика
+ -
Не изм.
Не изм. I
4
Удержана сумма из заработной платы в счет погашения ссуды
-
-
Не изм. IV
5
Выплачена заработная плата через кассу организации
-
-
Не изм.
IV
6
Начислен износ в пенсионный фонд из заработной платы работников
Не изм.
-
+
II
7
Списаны в производство материалы
+ -
Не изм.
Не изм.
I
8
Поступили проценты по ценным бумагам на расчетный счет
+
Не изм.
+
III
9
Выплачены дивиденды учредителям
-
-
Не изм.
IV
10
Начислена прибыль от основного вида деятельности
+
Не изм.
+
III [1] Калькуляция (лат. calculatio, счисление) — исчисление всех элементов себестоимости и продажной цены продукции, товаров, работ, услуг; область хозяйственного учета, занимающаяся определением издержек, относящихся к производству, управлению и обращению на предприятии