Содержание
1.Методыи способы классификации затрат, виды затрат
2.Методывыявления зависимости затрат от объема выпуска
3.Классификация затрат по степени регулируемости
4.Понятиецентров ответственности в контроллинге, их классификация
Литература
1.Методы и способы классификациизатрат. Понятие релевантных затрат
Важной задачейконтроллинга является управление прибылью предприятия, поэтому в центревнимания предприятия находятся затраты: их виды, место возникновения, методыуправления ими.
За объемы затрат напредприятии несут ответственность руководители различных служб и подразделений(«центров ответственности» согласно терминологии в контроллинге).Поэтому важнейшими объектами контроллинга в этой ситуации являются«затраты» и «центры ответственности».
Классификация затрат — средство для решения задач управления: принимая решение, руководитель долженчетко представлять все его последствия. Чтобы принять правильное решение, емунеобходимо знать, какие затраты и выгоды оно за собой повлечет.
Релевантными (существенными, значимыми) считаютсятолько такие будущие затраты, которые изменяются изменяемые в результате принимаемогорешения.
При определениирелевантных затрат необходимо учесть безвозвратные и вмененные затраты.Безвозвратные, т.е.затраты прошлых периодов, не являются существенными для принятияуправленческих решений. Их не принимают в расчеты т.к. на них никоим образомповлиять нельзя.
Вмененные затраты (альтернативные издержки, упущеннаявыгода) релевантные для принятия решений.
Пример.Строительной организациипредставляется возможность выполнить заказ А промышленного предприятия, затратына выполнение которого составят 65 млн. грн. Но т.к. в организации имеютсязаказы предприятий строительной индустрии на полную мощность, то выполнитьзаказ можно только за счет другого заказа, прибыль от которого составила бы 15млн. грн. Необходимо определить цену выполнения заказа А, которая должнаперекрыть не только затраты на его выполнение (65 млн. грн.), но и упущеннуювыгоду (15 млн. грн.).
Цель классификациизатрат — выделить из общего объема затратрелевантную часть (ту, на которую можно повлиять в данный момент). И поэтомуспособы классификации затрат всегда зависят от конкретной задачи, стоящей передруководителем. Специфика задач управления увязывается полностью с методамиклассификации затрат.
Применительно к различнымвопросам, стоящим перед руководителем в процессе управления, затраты можноклассифицировать следующим образом:
по динамике затратотносительно выпуска продукции (переменные, постоянные, смешанные);
по возможности отнесенияна конкретный объект калькуляции (прямые, косвенные);
по степени регулируемости(полностью регулируемые, произвольные (частично регулируемые) и слаборегулируемые (заданные)).
Более детальнаяхарактеристика каждого вида затрат представлена в табл.1.
Отсюда следует, чтозатраты необходимо рассматривать в нескольких аспектах одновременно:
— по стадиям технологическогопроцесса;
— по статьям затрат;
— по видам продукции;
— по центрам ответственности;
— по динамике затрат по отношению кобъему выпуска;
— по степени регулируемости затрат.
Таблица 1
Категории затрат
Группа
Определение
Пример По динамике относительно объема выпуска Постоянные Затраты, которые остаются неизменными вне зависимости от изменения объема выпуска Общехозяйственные затраты Переменные Затраты, которые изменяются прямо пропорционально изменению объема выпуска Затраты на основные материалы Смешанные Затраты, которые изменяются при изменении объема производства, но в отличие от переменных затрат не в прямой пропорции (т.е. содержат в себе постоянную и переменную составляющие) Затраты на электроэнергию По возможности отнесения на конкретный объект калькуляции Прямые Затраты, отношение которых к конкретному объекту калькуляции (виду продукции, подразделению) прослеживается непосредственно (прямые затраты не совпадают с переменными: например, затраты на содержание и эксплуатацию оборудования цеха являются прямыми, но постоянными) Затраты на основные материалы, зарплату рабочим и цеховому персоналу, содержание производственного оборудования Косвенные Затраты, которые невозможно непосредственно отождествить с тем или иным объектом калькуляции Затраты на содержание заводоуправления По степени регулируемости Полностью регулируемые Затраты, отражающие четкую (функциональную) взаимосвязь между «входом» и «выходом» процесса производства Основные материалы Частично регулируемые (произвольные) Затраты, возникающие в результате решений, принимаемых руководителем периодически. Жесткая причинно-следственная связь между «входом» и выходом" отсутствует (возможна корреляционная зависимость) Затраты на маркетинг и рекламу Слабо регулируемые (заданные) Затраты, на величину которых невозможно воздействовать в краткосрочном периоде Затраты на строительство производственного корпуса
Изменение объема выпускаили реализации любого вида продукции связано с изменением прибыли, поэтомуруководитель должен представлять как оно отразится на затратах и выручке.
Существенной является тачасть затрат и выгод, которая изменяется при изменении объема производстваданной продукции. Поэтому для определения объема выпуска необходимосистематизировать затраты, при этом распределив их на постоянные (не зависящиеот объема выпуска), переменные (изменяющиеся пропорционально объему выпуска) исмешанные (включающие в себя постоянную и переменную части).
Руководитель можетуправлять не только переменными затратами, но и постоянными. Постоянные затратыне зависят от объема производства, но могут изменяться под воздействием другихфакторов (например, затраты на содержание точки общепита на предприятииявляются постоянными относительно объема выпуска, но зависят от числаработников). В связи с этим полезно проанализировать все факторы, от которыхзависят данные затраты и каковы параметры этой зависимости (коэффициентыпропорциональности).
Воздействуя на факторы, менеджерможет управлять постоянными затратами. Зависимость затрат от определенныхфакторов не всегда является линейной, поэтому необходимо определить кривую,описывающую поведение переменных затрат.
2.Методы выявления зависимости затратот объема выпуска
Как было установленовыше зависимость затрат от объема выпуска может быть как линейной, так инелинейной. Для выявления характера и параметров этой зависимости используютсяспециальные методы:
инженерный (на основаниитехнологических схем);
метод наименьшихквадратов;
метод визуальногоконтроля (оценка коэффициента пропорциональности «на глазок»);
Самые точные результатыдают инженерный метод и метод наименьших квадратов, кратко опишем их.
Инженерный метод состоит в том, что на каждую статьюзатрат технологии, инженеры исходя из технологической необходимостиустанавливают нормативы на расходование ресурсов в натуральном выражении, азатраты планируют путем умножения этих нормативов на цены. Недостаток метода — высокая трудоемкость. Кроме того, сложно установить нормативы на такиезатраты, как зарплата, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования,общецеховые, общехозяйственные расходы. Метод применяют, если проводится анализновой продукции, когда статистические данные за предыдущий период отсутствуют.
Метод наименьшихквадратовматематически точен, но из-за большого объема расчетов требует использованиякомпьютеров. Процесс разделения затрат на переменные и постоянные состоит изследующих этапов:
группировка затрат;
сбор статистическойинформации;
построение графиказависимости затрат от объема;
определение численныхпараметров зависимости затрат от выпуска;
проверка силы связи междузатратами и объемом производства.
Но при использованииметода наименьших квадратов возникают следующие проблемы:
недостаточный объемстатистической информации (для точности информации необходимо иметь данные хотябы за 20 периодов (месяцев);
инфляционные процессы;
неточность исходныхданных.
Для корректностиобрабатываемых данных необходимо устранять влияние инфляционного фактора путемприведения всех показателей в цены базового периода.
Описанные методывыявления зависимости затрат от объема выпуска продукции (работ, услуг) даетвозможность управлять затратами. Но для реализации этой функции необходимознать степень регулируемости определенных групп затрат.
3.Классификация затрат по степенирегулируемости
В целях планирования иконтроля затраты по степени регулируемости подразделяются на 3 группы:полностью, частично и слабо регулируемые. Характеристики этих групп можнопредставить в виде табл. 2 .
Таблица 2
Классификация затратпо степени регулируемостиГруппа Экономические характеристики Пример Временные характеристики Полностью регулируемые Отражают четкую (функциональную) взаимосвязь между входом и выходом Основные материалы Короткий промежуток времени Частично регулируемые (произвольные)
-отсутствует жесткая причинно-следственная связь между входом и выходом (корреляционная зависимость)
-возникает в результате периодически принимаемых решений (например, ежегодно) Реклама Более длительный период Слаборегулируемые (заданные) Появляются как результат обладания долгосрочными активами (например, основные средства) Строительство нового цеха Очень длинный период
Степень регулируемостизатрат полностью зависит от функциональных областей, в которых возникаютзатраты.
Полностью регулируемыезатраты возникают, прежде всего, в сферах производства и распределенияпродукции. Произвольные затраты имеют место главным образом в НИОКР(научно-исследовательских и опытно-конструкторских работах), маркетинге иобслуживании клиентов. Слабо регулируемые (заданные) затраты возникают во всехфункциональных областях. Сравнительная характеристика полностью регулируемых ипроизвольных затрат представлена в табл. 3.
Таблица 3
Сравнение полностьюрегулируемых и произвольных затратПараметры сравнения Полностью регулируемые затраты Произвольные затраты Ресурсы Материальные и трудовые ресурсы Трудовые ресурсы Технология
Стандартный, хорошо изученный процесс
Высокая повторяемость операций
«Черный ящик» (неполная информация о процессе)
Нестандартный, неповторяющийся процесс Основной результат
Продукция или количественно измеримые услуги
Легко измерить величину
Легко проверить качество
Информация
Трудно измерить величину
Трудно проверить качество Уровень неопределенности Средний или небольшой Высокий
Необходимость иклассификация затрат по степени регулируемости очевидна: любая другаяклассификация (переменные и постоянные, прямые и косвенные и др.),предназначены именно для выявления существенно значимых затрат, а данный подходпозволяет это установить сразу, без промежуточных звеньев. Но единую жесткуюметодику классификации затрат по степени регулируемости, которую можноиспользовать на любом предприятии, разработать практически невозможно: существуетлишь общая методология. Степень регулируемости затрат (по определению) зависитот специфики каждого предприятия, работающих на нем сотрудников (корпоративнойкультуры) и поэтому всегда носит субъективный характер.
Классифицируя затраты постепени регулируемости, можно понять, кто и на сколько сильно можетвоздействовать на затраты, но совершенно нет указаний каким образом это можносделать.
И поэтому этаклассификация применяется в сочетании с другими способами классификации затрат,например, относительно объема выпуска.
Очевидно, что степеньрегулируемости затрат будет разной в зависимости от условий:
длительности периодавремени (в долгосрочных периодах существует возможность воздействовать на тезатраты, которые в краткосрочном периоде считаются заданными);
полномочий лица,принимающего решения (затраты, являющиеся заданными на уровне начальника цеха,на уровне руководителя предприятия могут оказаться регулируемыми).
А поэтому классификациязатрат по степени регулируемости на предприятиях должна применятся в сочетаниис делением на центры ответственности.
4. Понятие центров ответственности вконтроллинге, их классификация
В рамках системыконтроллинга информация аккумулируется и анализируется не по предприятию вцелом, а по центрам ответственности.
Центр ответственности — это сегмент внутри предприятия, во главе которого стоитответственное лицо, принимающее решение.
Рассматривается следующаяклассификация центров ответственности: центры затрат (центры регулируемыхзатрат, центры частично регулируемых затрат (произвольных)), центры прибылей,центры выручки, центры инвестиций.
Центр затрат — это подразделение, руководитель которого отвечает только зазатраты. Можно считать, что центр затрат — самое мелкое подразделение, аостальные центры ответственности состоят из центров затрат. В соответствии склассификацией затрат центры затрат можно разбить на центры регулируемых затрати центры частично регулируемых (произвольных) затрат.
Примером центрарегулируемых затрат может служить, например, цех основного производства.Следует заметить, что помимо достижения оптимального соотношения междузатратами и выпуском у центров регулируемых затрат есть и другие важные цели,например, обеспечение необходимого качества продукции. Среди затрат указанныхцентров преобладают полностью регулируемые затраты, но есть и затраты другихтипов (например, в цехе основного производства – амортизация оборудования).
Примером центровпроизвольных (слабо регулируемых) затрат может служить администрацияпредприятия.
Центр выручки – структурное подразделение,руководитель которого отвечает только за выручку, но не за затраты (отвечает вограниченном объеме). Например, отдел сбыта на предприятии, руководителькоторого отвечает только за затраты на реализацию продукции.
Центр прибыли – это подразделение, руководителькоторого отвечает как за затраты, так и за прибыли (например, предприятие насамостоятельном балансе в составе объединения). Центр прибыли может состоять всвою очередь из нескольких центров затрат (предприятие, входящее в объединение,имеет структуру, состоящую из цехов и подразделений).
Центр инвестиций — это подразделение, руководитель которого отвечает закапиталовложения, доходы и затраты. Например, директор строящегося производственногообъекта или предприятие в составе объединения.
Рассмотренные особенностиразличных видов центров ответственности определяются принципамивыделения центров ответственности на предприятии. В основном на практикеприменяют следующие принципы: функциональный, территориальный, соответствияорганизационной структуре и сходства структуры затрат.
Пофункциональному принципу выделяют следующие центры ответственности:
обслуживающие;
материальные;
производственные;
управленческие;
сбытовые.
Обслуживающие центрыответственностиоказывают услуги другим центрам внутри предприятия (вспомогательные центры).
Материальные центрыответственностислужат для заготовки и хранения материалов — это могут быть как основные, так ивспомогательные центры. Обычно затраты материальных центров ответственностиможно отнести на конкретный вид продукции.
Производственныецентры ответственности — это подразделения основного и вспомогательного производства. Затратыподразделений основного производства обычно можно отнести на конкретнуюпродукцию. Затраты вспомогательных производственных центров включаются всебестоимость продукции опосредованно (через основные центры ответственности).
Управленческие центрыответственности — заводоуправление, бухгалтерия и т.п. Затраты этих центров непосредственно несвязаны с конкретными видами продукции, их обычно распределяют по видампродукции пропорционально выбранной базе.
Сбытовые центрыответственностизанимаются реализацией продукции — это основные центры ответственности, ихработу можно соотнести с конкретными видами продукции.
На практике используются дваварианта деления на центры ответственности по территориальному принципу(оно обычно дополняет деление по функциональному принципу).
Первый вариант. В рамках одного центраответственности объединены несколько функций. Например, предприятие имеетнесколько представительств на территории разных областей Украины, каждое изкоторых занимается маркетингом, рекламными услугами, реализацией продукции иконтролем за договорами. Так как представительства небольшие, то нет смысла ихделить на мелкие центры ответственности.
Второй вариант. Одно функциональное направлениедеятельности подразделяют на несколько центров ответственности (например,предприятие имеет склады в разных концах города. Каждый склад — центрответственности).
Функциональный принципделения предприятия на центры ответственности можно развивать дальше,распределяя функциональные центры по принципу сходства структуры затрат(создаются дополнительные удобства — возможность работы с одинаковымикалькуляциями затрат, одинаковыми нормативами).
Выбор способа деленияпредприятия на центры ответственности определяется спецификой конкретнойситуации, при этом необходимо учитывать следующие требования:
в каждом центре затратдолжны быть показатель для измерения объема деятельности и база дляраспределения расходов;
в каждом центре долженбыть ответственный;
степень детализациидолжна быть достаточной для анализа, но не избыточной, чтобы ведение учета небыло слишком трудоемким;
желательно, чтобы длялюбого вида затрат предприятия существовал такой центр, для которого данныезатраты являются прямыми;
на центры затратжелательно относить только прямые затраты (непосредственно связанные с егоработой), а распределение общехозяйственных затрат не учитывать;
поскольку делениепредприятий на центры ответственности сильно влияет на мотивацию руководителейсоответствующих центров, необходимо учитывать социально-психологическиефакторы.
Выделение на предприятиицентров ответственности и классификация затрат по степени регулируемостиявляются фундаментом для создания на предприятии системы управленческого учета,представляющей собой важнейший элемент всей системы контроллинга.
Литература
1. Бородушко И.В.,Васильева Э.К. Стратегическое планирование и контроллинг. – СПб.: Питер, 2009.– 192с.: ил. – (Серия «Краткий курс)»
2. Голов С.Ф.Управленческий учет: Учебник. – К.: Либра, 2004. – 576с.
3. Дайле А. Практикаконтроллинга / Пер. с нем. – М.: Финансы и статистика, 2001.
4. Ковтун С.Бюджетування на сучасному підприємстві, або Як ефективно управляти фінансами. –Х.: Фактор, 2008. – 340с.
5. Контроллинг какинструмент управления предприятием/Под ред. Н. Г. Данилочкиной. — М.: Аудит,ЮНИТИ, 2009.- 279с.
6. Сухарева Л.А.,Петренко С.Н. Контроллинг – основа управления бизнесом. – К.: Эльга,Ника-Центр, 2008. – 208с.
7. Цигилик І.І. Контролінг (навчальний посібник у схемах ітаблицях): Навчальний посібник. – Київ: Центр навчальної літератури, 2009 – 76с