Как правило, материалы выбывают на различные нужды. Например, они могут использоваться для производства продукции. Для отпуска материалов со склада можно использоватьтребование-накладную (форма № М-11). Требование-накладная применяется для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально ответственными лицами.
Накладную в двух экземплярах составляет материально ответственное лицо структурного подразделения, сдающего материальные ценности. Один экземпляр служит сдающему складу основанием для списания ценностей, а второй - принимающему складу для приходования ценностей.
Накладную подписывают материально ответственные лица соответственно сдатчика и получателя и сдают в бухгалтерию для учета движения материалов.
Требование-накладная может использоваться для учета отдельных операций по отпуску материалов. Если материалы отпускают со склада регулярно, например, на нужды производства, для этих целей удобнее использовать так называемые лимитно-заборные карты.
Лимитно-заборная карта (форма № М-8) применяется при наличии лимитов отпуска материалов для оформления отпуска материалов, систематически потребляемых при изготовлении продукции, а также для текущего контроля за соблюдением установленных лимитов отпуска материалов на производственные нужды. Лимитно-заборная картаявляется оправдательным документом для списания материальных ценностей со склада.
Лимитно-заборная карта выписывается в двух экземплярах на один номенклатурный номер. Один экземпляр до начала месяца передается структурному подразделению - потребителю материалов, второй - складу.
Отпуск материалов в производство осуществляется складом при предъявлении представителем структурного подразделения своего экземпляра лимитно-заборной карты.
Кладовщик отмечает в обоих экземплярах дату и количество отпущенных материалов, после чего выводит остаток лимита по номенклатурному номеру материала. В лимитно-заборной карте расписывается кладовщик, а в лимитно-заборной карте склада - представитель структурного подразделения.
После использования лимита карты (обычно - в конце месяца) карта сдается в бухгалтерию. Она служит основанием для записей по выбытию материалов со счета 10.
Куда могут выбывать материалы, которые учитываются на счете 10? В соответствии с Планом счетов, фактический расход материалов в производстве или для других хозяйственных целей отражается по кредиту счета 10 "Материалы" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) или другими соответствующими счетами.
При выбытии материалов (продаже, списании, передаче безвозмездно и др.) их стоимость списывается в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы".
При выбытии материалов бухгалтер должен отразить стоимость выбывающих материалов в учете. Как правило, даже одинаковые материалы на складе могут иметь различную стоимость. Например, они были куплены у различных поставщиков, в разное время. Как же учитывать выбытие этих материалов? Ответ на этот вопрос дает ПБУ 5/01.
Пожалуй, наиболее логичным с точки зрения здравого смысла способом списания стоимости материалов является списание себестоимости каждой единицы материалов. Например, таким способом списывают дорогие, уникальные материалы, скажем, в ювелирной промышленности. Каждая единица таких материалов учитывается обособленно, за каждой единицей внимательно следят, приходуют, и, естественно, списывают в индивидуальном порядке. ПБУ 5/01 так комментирует этот способ списания: материально-производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга, могут оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов.
А как быть с материалами, которые сложно или бессмысленно учитывать таким образом? Например, что делать с гвоздями, лампочками, досками, сахарным песком и прочим бесчисленным перечнем материалов, которые не имеют уникальных свойств. Скажем, гвоздь из партии, стоимостью 100 рублей, поступившей в начале месяца, ничем не отличается от гвоздя из партии, стоимостью 120 рублей, поступившей в конце. Различаются лишь их цены. И тут возникает вопрос. Предположим, в первой партии 1000 гвоздей, во второй - тоже 1000 гвоздей. В производство списали 1200 гвоздей. Как нам узнать, из какой партии были эти гвозди? Очевидно, что это либо 1000 гвоздей из первой партии и 200 - из второй, либо - наоборот. А может быть гвозди оказались перемешанными и отпущено 600 гвоздей из первой и 600 из второй партий? Несложно убедиться в том, что ответы на эти вопросы дают каждый раз разную стоимость этих самых гвоздей. Если всякий раз, учитывая выбытие материалов, произвольным образом выбирать способ их оценки - в результате получится путаница и несопоставимость данных за разные периоды учета. Поэтому способ списания стоимости материалов должен быть указан в учетной политикеорганизации.
Сейчас мы рассмотрим два метода учета отпуска материалов, предусмотренных в ПБУ 5/01 помимо метода учета материалов по себестоимости каждой единицы. Это - метод средней себестоимости и метод ФИФО. Для того чтобы лучше разобраться с этими методами, приведем таблицу табл. 6.2 , характеризующую поступление и выбытие неких материалов на склад и рассчитаем стоимость выбывших материалов различными способами.
Таблица 6.2. Исходные данные для расчета
Показатель
Количество, ед.
Цена за ед., руб.
Сумма, руб.
Начальный остаток материала
Поступило за месяц, партия 1
Партия 2
Выбыло за месяц
Конечный остаток
Начнем с метода списания материалов по средней себестоимости. В ПБУ 5/01 он описан так: оценка материально-производственных запасов по средней себестоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца.
Для того чтобы посчитать стоимость выбывших материалов, рассчитаем среднюю стоимость имеющихся материалов - тех, которые оставались на складе, и тех, которые поступили. Для этого можно сложить стоимость всех материалов и поделить на их количество:
(20000+22800+21000)/(1000+1200+1000) = 63800/3200 = 19,9375 Средняя стоимость одной единицы материалов равняется 19,9375 рублей. Теперь умножим количество выбывших материалов на среднюю стоимость:
2300*19,9375 = 45856,25 руб. Теперь рассчитаем стоимость выбывших товаров методом ФИФО. Официальное название этого метода - оценка по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов. Наименование ФИФО получено от англоязычного сокращения FIFO, что расшифровывается как First In First Out - первый вошел, первый вышел. Материалы как бы становятся в очередь друг за другом и первыми "выходят" те, которые стали в очередь раньше.
ПБУ 15/01 так регламентирует расчет стоимости отпущенных товаров по методу ФИФО:
Оценка по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО) основана на допущении, что материально-производственные запасы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), т.е. запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценкаматериально-производственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.
То есть, для того, чтобы оценить стоимость выбывших товаров по этому методу, мы поступаем следующим образом. Берем начальный остаток материала. Он составляет 1000 единиц стоимостью 20 рублей каждая. Так как надо списать 2300 единиц материала, мы видим, что начального остатка нам недостаточно. Продолжаем - берем первое поступление (партия 1) - поступило 1200 единиц материала по 19 рублей. Теперь нам нужно взять еще 100 единиц из второй партии - и мы спишем нужное количество материалов. Таким образом, мы списываем следующие материалы:
1000 ед. по 20 р. 1200 ед. по 19 р. 100 ед. по 21 р. Стоимость списанных материалов равна:
1000*20+1200*19+100*21 = 20000+22800+2100=44900 руб. Несложно заметить, что разница между двумя рассчитанными суммами списанных материалов довольно существенна. Для списания по средней себестоимости это 45856,25 руб., для метода ФИФО - 44900 руб.
Подобные различия встречаются и в других местах учета. Они, как видите, зависят от методов учета, принятых в учетной политике. Учетная политика позволяет серьезно воздействовать на систему бухгалтерского учета в организации.