РЕФЕРАТ
Курсовая работа, 26 страниц,15 источников.
Ключевые слова: налог, налоговая декларация, налоговоеправо, налогообложение, налогоплательщик, сбор, уголовное право, уклонение от уплатыналогов и сборов.
Объект исследования: охранительные общественные отношения,возникающие в связи с обязанностью лица понести уголовную ответственность за уклонениеот уплаты налогов, сборов.
Предмет исследования: нормы уголовного и налогового законодательства,закрепляющие основания, порядок уплаты налогов в Республике Беларусь и ответственностьза его нарушение, а также судебная практика их применения.
Цель курсовой работы: выявление особенностей уголовной ответственностиза уклонение от уплаты налогов и сборов.
Задачи: раскрыть значение института уголовнойответственности за уклонение от уплаты налогов, сборов; определить круг бюджетныхотношений, на которые посягает рассматриваемое преступление; охарактеризовать способыуклонения от уплаты налогов и сборов, ответственность за которые установлена в уголовномзаконодательстве; раскрыть субъективные признаки уклонения от уплаты налогов и сборов.
Методы исследования: общенаучные методы (системный метод,метод анализа-синтеза, логический, исторический методы) и специальные методы юридическойнауки (формально-правовой метод, метод сравнительного правоведения).
Полученные результаты иих новизна: выявленаобщественная опасность преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов, сборов;раскрыты объективные признаки данного преступления; рассмотрены признаки субъективнойстороны уклонения от уплаты налогов, сборов; установлен перечень лиц, которые могутбыть признаны субъектами рассматриваемого преступления.
Область применения полученныхрезультатов и практическая значимость работы: полученные результаты могут быть применены в практикеорганов, ведущих уголовный процесс при выявлении, расследовании и рассмотрении налоговыхпреступлений.
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ… 3
1 БЮДЖЕТНАЯ СИСТЕМА ГОСУДАРСТВА КАК ОБЪЕКТУКЛОНЕНИЯ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ… 5
2 ОБЪЕКТИВНАЯ СТОРОНА УКЛОНЕНИЯ ОТ УПЛАТЫНАЛОГОВ 11
2.1 Сокрытие или занижение налоговой базы… 11
2.2 Уклонение от представления налоговойдекларации (расчета) или внесение в нее заведомо ложных сведений… 14
3 СУБЪЕКТИВНЫЕ ПРИЗНАКИ УКЛОНЕНИЯ ОТ УПЛАТЫНАЛОГОВ… 17
3.1 Субъективная сторона преступления… 17
3.2 Субъект преступления… 18
ЗАКЛЮЧЕНИЕ… 23
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ… 25
ВВЕДЕНИЕ
Ответственность за совершениеналоговых преступлений устанавливается во всех государствах. Отношения по уплатеналогов везде считаются одинаково важными и охраняемыми. В современном уголовномзаконодательстве Республики Беларусь ответственность за совершение налоговых преступленийпоявилась в 1986 году. За два десятилетия существования данного института, его нормыпретерпевали неоднократные изменения и дополнения в зависимости от приоритетов вэкономике белорусского государства и модернизации налогового законодательства. Соответственноменялась и судебная практика по делам о преступлениях, связанных с уклонением отуплаты налогов и сборов. Поэтому вопросы, связанные с квалификацией действий лиц,скрывающих или занижающих налоговую базу, уклоняющихся от представления налоговыхдеклараций (расчетов) или вносящих в них заведомо ложные сведения являются актуальнымикак с точки зрения теории, так и практики применения уголовного закона.
Целью данной работы являетсявыявление особенностей уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогови сборов.
Для достижения этой цели необходиморешение следующих задач:
- раскрыть значение института уголовнойответственности за уклонение от уплаты налогов, сборов;
- определить круг бюджетных отношений, накоторые посягает рассматриваемое преступление;
- охарактеризовать способы уклонения отуплаты налогов и сборов, ответственность за которые установлена в уголовном законодательстве;
- раскрыть субъективные признаки уклоненияот уплаты налогов и сборов.
Объектом работы являются охранительныеобщественные отношения, возникающие в связи с обязанностью лица понести уголовнуюответственность за уклонение от уплаты налогов, сборов.
Предметом работы являютсянормы уголовного и налогового законодательства, закрепляющие основания, порядокуплаты налогов в Республике Беларусь и ответственность за его нарушение, а такжесудебная практика их применения.
Методология исследования включаетобщенаучные методы и специальные методы юридической науки. К общенаучным методамотносятся системный метод, метод анализа-синтеза, логический, исторический методы.Специальные методы юридической науки включают в себя формально-правовой метод иметод сравнительного правоведения.
Вопросы ответственности заналоговые преступления изучались в Республике Беларусь и за рубежом. При написанииработы использовались труды отечественных исследователей – Н.А. Бабия, И.О. Грунтова,Т.Г. Кравченко и российских ученых – И.Я. Козаченко, В.П. Морозова, С.Г. Пепеляева,А.П. Починка, Д.Г. Черника.
1 БЮДЖЕТНАЯ СИСТЕМА ГОСУДАРСТВА КАК ОБЪЕКТ УКЛОНЕНИЯОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ
Бюджетная система страны представляетсобой сложный механизм, характеризующий особенности взаимоотношений государстваи местных органов власти. Оно выступает составной частью бюджетного устройства государства,главным звеном его финансовой системы. В самом общем смысле бюджетная система государствапредставляет собой целостную совокупность государственного бюджета и местных бюджетов.
Среди бюджетных отношений,из которых складывается бюджетная система государства, особое место занимают общественныеотношения, которые возникают по поводу установления и взимания налогов с юридическихи физических лиц – налоговые отношения. Данные общественные отношения регламентируютсяправовыми содержащимися в различных правовых актах нормами права, совокупность которыхпринято объединять в единый правовой институт – налоговое право [1, с.12]. В современномгосударстве налоги – основной источник доходов государственного бюджета, а налоговоезаконодательство представляет собой важный инструмент бюджетной системы. В соответствиисо ст.56 Конституции, граждане Республики Беларусь обязаны принимать участие в финансированиигосударственных расходов путем уплаты государственных налогов, пошлин и иных платежей[2]. Выполнение данной обязанности обеспечивается угрозой применения к виновномуюридических мер неблагоприятного характера, наиболее суровой из которых являетсяуголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов.
Негативные последствия налоговыхправонарушений разнообразны. Уклонение от уплаты налогов может повлечь, например,недополучение казной налоговых сборов, сокращение доходной части бюджета и ростего дефицита; нарушение законов рыночной конкуренции, ибо предприятия-неплательщикиоказываются в привилегированном положении; нарушение принципа социальной справедливости,поскольку для тех, кто исправно платит налоги, возникает дополнительное налоговоебремя.
Ответственность за совершениеналоговых преступлений устанавливалась во всех государствах. Отношения по уплатеналогов везде считались одинаково важными и охраняемыми. Но вплоть до XVII–XVIIIвв. в памятниках уголовного права отсутствуют статьи об ответственности за налоговыепреступления. Это объясняется тем, что природа таких преступлений существенно меняласьво времени. Изменения были связаны с эволюцией природы самих налогов.
На заре цивилизации и вплотьдо установления капиталистических производственных отношений налоги были признакомсоциального неравенства. В Ветхом завете, например, есть упоминание об обязательномсборе в размере одной десятой всей сельскохозяйственной продукции, который принадлежитГосподу» (а фактически взимался в пользу служителей культа). Сами жрецы, как легкодогадаться, десятины не платили [3, с.462]. В деспотических государствах ДревнегоВостока налоги имели форму арендной платы за землю, находившуюся в собственностивладыки. Земледельцы, обрабатывавшие свои участки, были его слугами. В Афинах эпохиантичности вообще считалось, что свободный гражданин тем и отличается от прочихлюдей (рабов, варваров, иностранцев и других, т.е. всех, кто не является эллиноми полноправным жителем полиса), что не должен платить налоги [4, с.5]. Конечно,даже свободным гражданам предписывалось время от времени вносить часть своих доходовна общественные нужды, но эти взносы не носили регулярного характера и были связаныс экстраординарными событиями (постройка военного флота, закупка продовольствияпри неурожае и т.д.). Граждане Римской общины также налогов не платили, за исключениемчрезвычайных сборов военного времени [5, с.40]. Жители покоренных провинций платилиналоги, что было признаком их подчиненного положения. При этом величина налоговбыла различной и зависела от того, насколько упорно та или иная страна или городсопротивлялись установлению римского владычества. В Киевской Руси князь, его дружинаи челядь содержались за счет дани, взимаемой с подвластных племен. В средние векаи вплоть до Нового времени в большинстве европейских стран налоговым иммунитетомпользовались дворянство и духовенство. Именно этот иммунитет стал объектом нападоксо стороны «третьего сословия» на собрании Генеральных штатов во Франции наканунереволюции 1789 г.
Таким образом, взимание налоговозначало осуществление права на господство, а уплата налогов являлась выражениемподчинения этому господству. Поэтому нарушение обязанностей по уплате налогов состороны представителей непривилегированных сословий воспринималось как их протестпротив своего социального статуса, как неподчинение слуги господину. Иными словами,с точки зрения законодателя того времени, это был бунт, мятеж, т.е. государственноепреступление. Именно статьи об ответственности за государственные преступления (измена,неповиновение власти) использовались для осуждения недобросовестных налогоплательщиков.
Новое время выдвинуло новыйлозунг – я гражданин, и я плачу налоги [3, с.464]. В условиях юридического равенстваграждан, которые все без исключения принимают участие в поддержании государственногоаппарата, неуплата налога угрожает уже не политическому, а экономическому благосостоянию.Государство провозглашает принцип неприкосновенности частной собственности и отказываетсяот посягательств на нее. Тем самым оно ставило себя в зависимость от того, насколькодобросовестно граждане будут выполнять свои налоговые обязанности. Но и государствов свою очередь постаралось защитить свои интересы, в том числе и уголовно-правовымиметодами. Налоговые преступления обретают новую форму, обособляются.
Характерно, что уголовноезаконодательство БССР не знало уголовной ответственности за уклонение от уплатыналогов. В условиях, когда государство получало необходимые финансовые средстваза счет прибыли предприятий, находящихся в его полной собственности, налоги какисточник бюджетных поступлений носили вспомогательный характер. Первый налоговыйсостав появился в УК 1960 г. [6] только в 1986 году. 6 июня 1986 года Указом ПрезидиумаВерховного Совета БССР УК 1960 г. был дополнен ст.162-1 «Уклонение от подачи декларациио доходах» [7]. Закон Республики Беларусь от 1 марта 1994 г. закрепил новую редакциюданной статьи, которая стала называться «Сокрытие, занижение прибыли и доходов»[8]. Своим существованием эти статьи обязаны только изменению экономического строяв СССР, а позже – в Республике Беларусь.
Введение в действие УК 1999г. [9] ознаменовало собой очередной этап развития законодательства о налоговых преступлениях.В нем предусмотрена ст.243 «Уклонение от уплаты сумм налогов, сборов». Следует обратитьвнимание, что по смыслу данной статьи, объектом анализируемого состава преступленияявляются отношения, возникающие по поводу уплаты налоговых платежей в государственныеи местные бюджеты. В соответствии с ч.1 ст.6 Налогового кодекса Республики Беларусь,налогом признается обязательный индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый сорганизаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности,хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в республиканскийи (или) местные бюджеты [10]. Часть 2 ст.6 Налогового кодекса устанавливает, чтосбором (пошлиной) признается обязательный платеж в республиканский и (или) местныебюджеты, взимаемый с организаций и физических лиц, как правило, в виде одного изусловий совершения в отношении их государственными органами, в том числе местнымиСоветами депутатов, исполнительными и распорядительными органами, иными уполномоченнымиорганизациями и должностными лицами, юридически значимых действий, включая предоставлениеопределенных прав или выдачу специальных разрешений (лицензий), либо в связи с перемещениемтоваров через таможенную границу Республики Беларусь.
В Республике Беларусь устанавливаютсяреспубликанские налоги, сборы (пошлины) и местные налоги и сборы. Республиканскимипризнаются налоги, сборы (пошлины), установленные законодательными актами и обязательныек уплате на всей территории Республики Беларусь. Местными признаются налоги и сборы,устанавливаемые нормативными правовыми актами (решениями) местных Советов депутатовв соответствии с Налоговым кодексом и обязательные к уплате на соответствующих территориях(ст.7 Налогового кодекса). Отношения, возникающие в связи с внесением местных налогови сборов (налог с розничных продаж; налог за услуги; налог на рекламу; сборы с пользователей),объектом преступления, предусмотренного ст.243 УК, не являются. Нарушение такихотношений при соответствующих условиях может влечь ответственность за причинениеимущественного ущерба без признаков хищения (ст.216 УК). В случае уклонения от уплатытаможенных налогов и платежей ответственность наступает по ст.231 УК.
К республиканским налогам,сборам (пошлинам) относятся:
- налог на добавленнуюстоимость;
- акцизы;
- налог на прибыль;
- налоги на доходы;
- подоходный налог сфизических лиц;
- экологический налог;
- налоги с пользователейприродных ресурсов;
- налоги на имущество;
- земельный налог;
- дорожные налоги исборы;
- таможенная пошлинаи таможенные сборы;
- гербовый сбор;
- оффшорный сбор;
- консульский сбор;
- государственная пошлина;
- регистрационные илицензионные сборы;
- патентные пошлины(ст.8 Налогового кодекса).
При составлении УК законодательпоместил состав ст.243 в гл.25 «Преступления против порядка осуществления экономическойдеятельности», признав таким образом, что их объектом являются отношения в сферетоварно-материального обращения. На первый взгляд содержание объекта имеет действительноэкономический характер – государство лишается притока принадлежащих ему финансовыхсредств. Однако, в научной литературе существует точка зрения о спорности подобногоподхода.
Например, российский ученыйС.Г. Пепеляев утверждает, что по своей сути экономические отношения связаны с производствомтоваров (работ, услуг), а также с их обменом. Участники этих отношений равноправны.Уплата же налогов носит конфискационный характер. Государство изымает часть собственностиналогоплательщиков, ничего не представляя взамен. По отношению к налогоплательщикугосударство в лице налоговых органов наделено определенными властными полномочиями[3, с.467]. Следовательно, по мнению С.Г. Пепеляева объектом преступных посягательствпротив порядка уплаты налогов и сборов является скорее одна из областей государственногоуправления.
Объект уклонения от уплатыналогов следует отличать от объекта налогообложения. Объектами налогообложения признаютсяобстоятельства, с наличием которых у плательщика налоговое законодательство связываетвозникновение налогового обязательства. Каждый налог или сбор имеет самостоятельныйобъект налогообложения. Налоговый кодекс указывает в качестве объектов налогообложениятовары (ст.29), работы и услуги (ст.30), доходы (ст.34), дивиденды и проценты (ст.35).
Процесс уплаты налога можетбыть условно разделен на три части: подготовка информации об объекте налогообложениядля налоговых органов, расчет налогового обязательства и перечисление денег в бюджет.Информацию об объекте налогообложения могут готовить и сам налогоплательщик, и третьилица. Например, при расчете подоходного налога с физических лиц все данные об объектеналогообложения направляются в налоговые инспекции органами, регистрирующими конкретныевиды доходов, подлежащих налогообложению. Чаще всего именно налогоплательщик являетсяединственным источником сведений, необходимых для исчисления налога, и ему приходитсязаполнять и сдавать декларации, налоговые расчеты и т.д.
Расчет налогового обязательстваделается самим налогоплательщиком или налоговыми органами. Но и в первом случаерасчеты плательщика зачастую носят предварительный характер. Они могут быть провереныи исправлены государственным органом на основе отчетных документов. Во всяком случае,причинить ущерб казне при помощи неверного расчета сложно, если сам объект налогообложенияописан правильно. Опасность может исходить не со стороны налогоплательщика, а состороны контрольных органов, пренебрегающих своими обязанностями. При наличии основанийтакие действия должностных лиц налоговых органов могут повлечь дисциплинарную, илидаже уголовную ответственность за преступление против интересов службы.
Перечисление денег в бюджетзависит полностью от плательщика налогов, и он до известной степени способен затормозитьэтот процесс. Но сейчас в распоряжении государственных органов имеется достаточноинструментов, чтобы получить всю сумму налога с самого «упрямого» неплательщика– списание денежных средств в бесспорном порядке, обращение взыскания на имуществои т.д. Реальной опасности для фискальных интересов простой неплатеж сейчас не представляет.
Следовательно, наибольшаявозможность для причинения ущерба государственным интересам возникает у налогоплательщикатолько на первой стадии – при подготовке необходимой информации. В самом деле, еслипредставлена вся необходимая информация об объекте, налоговый орган вполне способенсамостоятельно рассчитать обязательства плательщика и взыскать их в установленномпорядке. Но при отсутствии нужных сведений налоговый орган ничего не может сделать.Значит, непредставление этих сведений – единственный по-настоящему опасный способпомешать государству удовлетворить финансовые интересы. Именно эти отношения белорусскийзаконодатель признал непосредственным объектом налоговых преступлений. Это позволяетобратить уголовный закон против самых опасных посягательств на государственные финансыи избежать ненужной криминализации малоопасных деяний.
Таким образом, уголовная ответственностьза уклонение от уплаты налогов, сборов является средством уголовно-правовой охраныотношений, возникающих по поводу исчисления и уплаты налогов и сборов. Объектомданного преступления являются экономические отношения и отношения в области государственногоуправления, возникающие в связи с уплатой республиканских налогов и сборов. Непосредственнымобъектом данного преступления является порядок подготовки налогоплательщиком информацииоб объекте налогообложения.
2 ОБЪЕКТИВНАЯ СТОРОНА УКЛОНЕНИЯ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ
2.1 Сокрытие или занижение налоговой базы
Основной состав преступления,предусмотренного ст.243 УК, материальный и предусматривает два альтернативных деяния:
- сокрытие или занижение налоговой базы;
- уклонение от представления налоговой декларации(расчета) или внесение в нее заведомо ложных сведений.
Сущность данных деяний определенав названии преступления – уклонение от уплаты налогов, т.е. совершение деяний, направленныхна невыполнение обязанности производить налоговые платежи с предусмотренных закономобъектов налогообложения в государственные бюджеты всех уровней [11, с.345].
Как и всякое бездействие,невыполнение обязанности платить налоги влечет ответственность при наличии объективногои субъективного условий: наличия обязанности платить налоги (лицо должно было) иналичия возможности выполнить такую обязанность (лицо могло).
Долженствование платить налогивытекает из требований законодательства. Диспозиция ч.1 ст.243 УК является бланкетной,поэтому для уяснения содержания таких понятий как «налог», «сбор», «налоговая база»следует обращаться к действующему на момент совершения деяния налоговому законодательствуРеспублики Беларусь.
В частности, ч.1 ст.41 Налоговогокодекса определяет налоговую базу как стоимостную, физическую или иную характеристикуобъекта налогообложения. Налоговая база и порядок ее определения (исчисления) устанавливаютсяприменительно к каждому налогу или сбору. Поэтому обязанность конкретного юридическогоили физического лица платить конкретный вид налога должна быть всякий раз точноустановлена и обоснована путем ссылки на соответствующие нормативные правовые акты,поскольку налоговое законодательство содержит ряд норм, освобождающих отдельныхлиц от уплаты определенных налогов (налоговых льгот). Наличие возможности заплатитьналоги в общем плане означает наличие у лица достаточных для этого средств и отсутствиевнешних препятствий к своевременной оплате (например, заболевания).
Однако данное преступлениеимеет существенную особенность, которая позволяет признавать уклонением от уплатыналогов определенные действия безотносительно к наличию или отсутствию средств,достаточных для уплаты налогов. Эта особенность заключается в составляющих сутьуклонения невыполнении лицом обязанности быть честным перед государством, т.е. нескрывать, не занижать объекты налогообложения и своевременно предъявлять декларациюо доходах и имуществе. Выполнение этих требований исключает уголовную ответственностьдаже в случае фактической неуплаты налогов.
Таким образом, уклонение отуплаты налогов может быть определено как стремление избежать уплаты налогов путемобмана.
Сокрытие или занижение налоговойбазы – это искажение или фальсификация стоимостных, физических или иных характеристикобъектов налогообложения путем утаивания их в полном объеме (сокрытие) или указаниев меньшем объеме (занижение). Часть 2 п.3 Постановления Пленума Верховного Суда№ 5 от 13 марта 1997 г. «О практике применения судами законодательства по деламо сокрытии, занижении прибыли и доходов» определяет сокрытие прибыли, доходов илииных объектов налогообложения как умышленное неотражение в соответствующих отчетныхдокументах, предоставляемых налоговым органам, фактических данных об их получении,а также нарушение порядка учета их поступления с целью утаивания информации об ихналичии [12].
На практике следственные органыи суды относят зачастую к сокрытию объектов налогообложения действия, состоящиев представлении в налоговые органы заведомо неправильных отчетных документов, нотолько лишь в тех случаях, если искажению отчетности предшествовало умышленное искажениеданных. Если последнее не совершено, то представление в налоговые органы искаженныхданных называют занижением налогообложения, как сокрытие их не расценивают.
Занижение прибыли, доходовили иных объектов налогообложения выражается во внесении в отчетные документы, представляемыев налоговые органы, заведомо не соответствующей действительности информации о величинеобъекта налогообложения скорректированной в строну ее снижения и уменьшения (ч.3п.3 Постановления Пленума Верховного Суда № 5 от 13 марта 1997 г. «О практике применениясудами законодательства по делам о сокрытии, занижении прибыли и доходов»).
Способы неуплаты налогов иполучения от этого незаконной прибыли универсальны, могут применяться во всех общественныхотношениях, где лицо по должности располагает возможностью иметь доступ к товарно-материальнымценностям, либо к порядкам выплат денежных средств.
Способы, используемые дляизбежания уплаты налогов или снижения их размеров, достаточно разнообразны и многочисленны.Они могут выражаться в полном или частичном неотражении результатов финансово-хозяйственнойдеятельности предприятия в документах бухгалтерского учета (осуществление сделокбез документального оформления, неоприходование товарно-материальных ценностей,неоприходование денежной выручки в кассу), в использовании необоснованных изъятийи скидок (отнесение на издержки производства затрат, не предусмотренных законодательством;отнесение на издержки производства затрат в размерах, превышающих установленныезаконодательством; незаконное использование налоговых льгот), в искажении экономическихпоказателей, позволяющем уменьшить размер налогооблагаемой базы, в завышении стоимостиприобретенного сырья, топлива, услуг, относимых на издержки производства и обращения,в неправомерном отнесении на себестоимость разного рода затрат и расходов, а такженеотражение или неправильное отражение курсовых разниц по оприходованной валюте.
Однако, так или иначе всеспособы уклонения от уплаты налогов путем сокрытия или занижения налоговой базымогут совершаться в двух формах:
- нарушение порядка учета объектов налогообложенияс целью утаивания информации об их наличии или действительном количестве (фальсификациявнутреннего учета);
- неотражение в соответствующих отчетныхдокументах, представляемых налоговым органам, фактических данных о получении объектовналогообложения (фальсификация внешней отчетности).
Фальсификация внутреннегоучета может выражаться в приеме денежных средств от реализации товаров, работ илиуслуг без их отражения в учетных документах, уменьшении реального количества илидействительной стоимости объектов недвижимости, завышении относимых на себестоимостьпродукции затрат и т.п.
Фальсификация внешней отчетностивыражается в представлении налоговым органам заведомо искаженных данных в установленнойформе отчетности об отсутствии объектов налогообложения или о его меньшем размере.Искажение данных в отчетных документах может иметь место и при наличии правильноговнутреннего учета.
Оконченным уклонение от уплатыналогов, сборов, совершенное путем сокрытия, занижения налоговой базы будет считаться:
- с момента принятия налоговым органом фальсифицированныхотчетов, если уклонение осуществляется путем сокрытия или занижения налоговой базыв установленной форме отчетности;
- по прошествии сроков уплаты налогов, еслиуклонение осуществляется путем непредставления налоговым органам отчета установленнойформы;
- с момента полного или частичного сокрытияналоговой базы, если уклонение осуществляется путем нарушения порядка учета объектовналогообложения.
2.2 Уклонение от представления налоговой декларации(расчета) или внесение в нее заведомо ложных сведений
Уклонение от подачи декларациио доходах и имуществе выражается в любых умышленных деяниях лица, направленных нанепредставление или несвоевременное представление декларации в налоговый орган,за исключением невыполнения указанного действия в силу обстоятельств, не зависящихот его воли.
Внесение в налоговую декларациюзаведомо ложных сведений может осуществляться путем включения в декларацию заведомоискаженных данных о доходах и расходах [13, с.340].
В ст.243 УК идет речь о декларациях,которые граждане обязаны подавать в налоговые органы и которые содержат сведенияоб объектах, подлежащих налогообложению. Иные правонарушения, связанные с непредставлениемдекларации о доходах и имуществе, а также с декларациями иных видов, не охватываютсяст.243 УК.
В соответствии со ст.63 Налоговогокодекса, налоговой декларацией (расчетом) признается письменное заявление плательщика(иного обязанного лица) на бланке установленной формы о полученных доходах и осуществленныхрасходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога, сбора(пошлины) и (или) других данных, необходимых для исчисления и уплаты налога, сбора(пошлины). Налоговая декларация представляется каждым плательщиком (иным обязаннымлицом) по каждому налогу, сбору (пошлине), в отношении которых он признан плательщиком,если иное не установлено налоговым законодательством. Налоговая декларация представляетсяпо установленной форме в налоговый орган по месту постановки на учет плательщика(иного обязанного лица), а в случаях, установленных законодательными актами, и вналоговый орган по месту расположения объектов налогообложения в порядке и сроки,установленные налоговым законодательством. Налоговая декларация представляется плательщиком(иным обязанным лицом) в налоговый орган лично или направляется по почте. Налоговыйорган не вправе отказать в принятии декларации и обязан по просьбе плательщика (иногообязанного лица) сделать отметку на копии налоговой декларации о ее принятии, проставивдату ее представления. При отправке налоговой декларации по почте днем ее представлениясчитается дата отправки заказного письма с описью вложения.
Физические лица обязаны подаватьдекларации о полученном в течение налогового периода совокупном годовом доходе.Порядок подачи декларации физическими лицами регламентируется законом РеспубликиБеларусь № 247-З от 9 марта 1999 г. «О подоходном налоге с физических лиц», изложенногов редакции закона Республики Беларусь № 78-З от 9 декабря 2005 г. «О внесении измененийи дополнений в Закон Республики Беларусь «О подоходном налоге с физических лиц»»(закон «О подоходном налоге с физических лиц») [14].
По смыслу ст.23 закона «Оподоходном налоге с физических лиц», налоговая декларация (расчет) о полученномв течение налогового периода совокупном годовом доходе, представляется белорусскимииндивидуальными предпринимателями (по суммам доходов, полученных от осуществленияпредпринимательской деятельности), частными нотариусами (по суммам доходов, полученныхот их деятельности в качестве частных нотариусов), а также физическими лицами, получившимиподлежащие налогообложению доходы от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами,от источников за пределами Республики Беларусь, либо другие доходы, удержание налогас которых не возложено на налоговых агентов.
Налоговая декларация (расчет)представляется плательщиками не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговымпериодом. Индивидуальные предприниматели и частные нотариусы также обязаны представлятьв налоговый орган по месту постановки на учет налоговую декларацию (расчет) не позднее20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом. Физические лица, получившиедоходы от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, доходы, полученныеот источников за пределами Республики Беларусь, и другие доходы, удержание налогас которых не возложено на налоговых агентов, обязаны представить в налоговый органпо месту постановки на учет налоговую декларацию (расчет) не позднее 30 дней с датыфактического получения дохода либо даты прибытия на территорию Республики Беларусь(при непосредственном пребывании плательщика на дату фактического получения доходаза пределами территории Республики Беларусь). В налоговой декларации (расчете) указываютсясуммы фактически полученных и (или) предполагаемых плательщиком к получению доходовдо конца налогового периода.
Представления налоговой декларации(расчета) в течение налогового периода не требуется, если предполагаемый на текущийналоговый период доход указан в налоговой декларации (расчете) за истекший налоговыйпериод, на основании которой плательщику исчислены суммы налога на текущий налоговыйпериод; физические лица, признаваемые налоговыми резидентами Республики Беларусь,получают доходы от источников за пределами Республики Беларусь и уплачивают налогс таких доходов в соответствии с законодательством соответствующего иностранногогосударства.
Форма налоговой декларацииутверждается Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь. Физические лица,признаваемые налоговыми резидентами Республики Беларусь, при выезде за пределы территорииРеспублики Беларусь на постоянное место жительства обязаны представить налоговуюдекларацию (расчет) о доходах, фактически полученных в текущем налоговом периодена территории Республики Беларусь, не позднее чем за один месяц до выезда за пределытерритории Республики Беларусь.
Уклонение от уплаты налогов,совершенное путем уклонения от представления налоговой декларации (расчета) иливнесения в нее заведомо ложных сведений, будет оконченным по прошествии сроков подачиналоговой декларации (расчета) – если преступление выражается в непредставленииналоговой декларации, либо с момента представления в налоговый орган декларации,содержащей заведомо искаженные данные о доходах и расходах.
Состав преступления, предусмотренногост.243 УК, является материальным. Уголовный закон связывает общественную опасностьуклонения от уплаты налогов не с деянием, а с последствиями, которое оно причиняетгосударственным фискальным интересам, выражающимися в причинении ущерба в крупномразмере (ч.1 ст.243) или в особо крупном размере (ч.2 ст.243). Здесь под ущербомпонимается непоступление сумм налога в государственный бюджет. Причем причинениеущерба должно находиться в необходимой причинно-следственной связи с деянием – сокрытиемили занижением налоговой базы; уклонением от представления налоговой декларации(расчета) или внесением в нее заведомо ложных сведений. Если в результате уклоненияот уплаты налогов крупный ущерб не причинен, лицо может быть привлечено только кадминистративной ответственности за правонарушение, предусмотренное ст. 154-1 КоАП«Сокрытие, занижение прибыли и доходов» [15].
В соответствии с примечаниемк Главе 22 УК «Преступления против порядка осуществления экономической деятельности»,крупным размером (сделкой, ущербом, доходом (наживой) в крупном размере) в статьяхданной главы признается размер (сделка, ущерб, доход (нажива)) на сумму, в двестипятьдесят и более раз превышающую размер базовой величины, установленный на деньсовершения преступления, особо крупным размером (сделкой, ущербом, доходом в особокрупном размере) – в тысячу и более раз превышающую размер такой базовой величины,если иное не оговорено в примечаниях к статьям главы. При этом под размером материальногоущерба необходимо понимать не величину самого объекта налогообложения сокрытогоили заниженного виновным, а сумму налога, которую ему следовало уплатить.
3 СУБЪЕКТИВНЫЕ ПРИЗНАКИ УКЛОНЕНИЯ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ
3.1 Субъективная сторона преступления
Налоговые преступления всегдасуществовали только в виде умышленных деяний. Известны примеры в некоторых странах(особенно в ранние исторические периоды), когда умысел на сокрытие налога предполагалсяи виновный должен был доказывать, что неуплата налога – результат ошибки [3, с.472].Субъективная сторона преступления, предусмотренного ст.243 УК, также может проявлятьсятолько в виде прямого умысла, поскольку неосторожными признаются лишь те преступления,для которых соответствующие статьи Особенной части УК допускают эту форму вины (ст.23УК).
Субъективная сторона преступленияможет иметь интеллектуальное и волевое выражения: интеллектуальное – осознание субъектомобщественной опасности своего деяния и предвидение его вредных последствий; волевое– отношение к их наступлению. При совершении умышленного преступления лицо осознаетопасность своих действий, предвидит возможность или неизбежность наступления ихопасных последствий; в случае, если субъект желал, чтобы такие последствия наступили,он действовал с прямым умыслом, а если только допускал возможность причинения вредаили относился к этому безразлично – с косвенным.
При уклонении от уплаты налогов,сборов лицо осознает, что скрывает или занижает налоговую базу либо не подает налоговуюдекларацию (расчет) или вносит в нее заведомо ложные сведения, предвидит, что врезультате его действий в государственный бюджет не будет уплачена сумма налогав крупном либо особо крупном размерах, и желает действовать подобным образом. Мотивданного преступления, как правило, корыстный, но он не является обязательным признакомсостава рассматриваемого преступления.
Сокрытие или занижение налоговойбазы с целью, не связанной с уклонением от уплаты налогов, сборов (например, искажениеотчетов о финансово-хозяйственной деятельности с целью не выплачивать акционерамдивиденды) ответственности по ст.243 УК не влечет. При наличии соответствующих условийответственность за действия такого рода может наступать за преступления против интересовслужбы.
Несвоевременная подача налоговойдекларации (расчета), не связанная с намерением уклониться от уплаты налога, невлечет уголовной ответственности.
При расследовании преступления,предусмотренного ст.243 УК, доказывание именно субъективной стороны вызывает наибольшеезатруднение. Требуется доказать, что лицо знало требования налогового законодательства,правила ведения бухгалтерского учета, но сознательно нарушило их, и внесенные имискажения сделаны умышленно, а не в результате арифметической ошибки или неправильногопонимания нормативных актов. Искажение данных о фактически полученных доходах, прибылиили понесенных при этом расходах, происшедшее по ошибке, а равно несвоевременнаяподача декларации о доходах, не связанная с намерением уклониться от уплаты налога,не влекут уголовной ответственности (ч.2 п.13 Постановления Пленума Верховного Суда№ 5 от 13 марта 1997 г. «О практике применения судами законодательства по деламо сокрытии, занижении прибыли или доходов»). Так, если гражданин искренне полагал,что на нем не лежит обязанность подавать декларацию о доходах, в то время как обязанбыл это сделать, он не должен быть привлечен к ответственности за отсутствием составапреступления. Однако, если ответственное лицо осознало допущенную ошибку и использовалоее для уклонения от уплаты налогов, то ответственность по ст.243 УК наступает.
В каждом случае суду необходимооценивать уровень знания подсудимым налогового законодательства, прежний опыт веденияим бухгалтерского учета и представления документов налоговой отчетности, чтобы составитьверное представление о наличии умысла.
Если недостоверные данныебухгалтерского учета явились следствием недобросовестного отношения виновных лицк выполнению служебных обязанностей или допущенных ими злоупотреблений, не связанныхс уклонением от уплаты налогов, то при наличии соответствующих условий ответственностьможет наступать за преступления против интересов службы.
3.2 Субъект преступления
Уголовно-правовая доктрина,принятая в Республик Беларусь, рассматривает в качестве субъекта преступления толькофизическое лицо. Это относится к уклонению от уплаты налогов как физическими лицами,так и организациями. Уголовная ответственность юридического лица хотя и упрощаетпоиски виновного в совершении преступления, но является формой групповой ответственности,которая не совместима с принципами индивидуальности и соразмерности наказания.
Круг лиц, которые могут совершитьпреступление, предусмотренное ст.243 УК, достаточно широк. В соответствии с требованиямиуголовного и налогового законодательства, ответственность за уклонение от уплатыналогов, сборов наступает с 16 лет. Лицо, не достигшее этого возраста к моментусовершения преступления, не может привлекаться к уголовной ответственности.
Помимо общих требований овменяемости, субъект должен обладать специальными признаками: на лице должна лежатьспециальная обязанность платить налоги и представлять налоговые декларации (расчеты).Причем это могут быть как граждане Республики Беларусь, независимо от того, получилили они налогооблагаемый доход в Республике Беларусь либо за ее пределами, так ииностранные граждане и лица без гражданства, являющиеся налоговыми резидентами РеспубликиБеларусь.
Судебная практика в качествесубъектов уклонения от уплаты налогов, сборов указывает лиц, на которых в соответствиис законом или иным нормативным актом возложена обязанность представлять полную информациюо прибыли, доходах и иных объектах налогообложения вносить установленную сумму вдоход государства. К ним относятся должностные лица предприятий, учреждений, организацийнезависимо от форм собственности, на которых возложены обязанности по ведению бухгалтерскогоучета, представлению налоговых деклараций, связанных с исчислением и уплатой налогов(руководители предприятий и организаций, их заместители, главные бухгалтеры и должностныелица бухгалтерий). Субъектами этого преступления, являются также физические лица(налогоплательщик) обязанные в соответствии с законом представлять документы установленнойформы отчетности и платить налоги (п.6 Постановления Пленума Верховного Суда № 5от 13 марта 1997 г. «О практике применения судами законодательства по делам о сокрытии,занижении прибыли или доходов»).
Очевидно, что количественныйсостав субъектов, которые уклоняются от уплаты налогов путем непредставления налоговойдекларации (расчета) или путем внесения в нее заведомо ложных сведений, шире, чемсостав лиц, совершающих сокрытия или занижение налоговой базы. Для того чтобы скрыватьдоходы, субъекту хозяйствования надо иметь для этого реальную возможность. Наибольшиевозможности в этом отношении у тех, кто отвечает за ведение в данной организациибухгалтерского учета (именно учет служит основой для исчисления налогов). Вот почемусудебная практика считает субъектами преступления в первую очередь руководителяорганизации-налогоплательщика и главного (старшего) бухгалтера, а также лиц, фактическивыполняющих обязанности этих руководителей. Но поскольку учетом занимаются не толькоруководители, но и подчиненные, исполняющие их приказы, ответственность могут нестии иные служащие организации-налогоплательщика, включившие в бухгалтерские документызаведомо искаженные данные о доходах или расходах, либо скрывшие другие объектыналогообложения.
К лицам, фактически исполняющимобязанности руководителя и главного бухгалтера, следует отнести тех, кто ставитподпись на документах налоговой отчетности, содержащих заведомо ложные сведения,хотя бы они и не имели по уставу или доверенности соответствующих полномочий, либолиц, чьи указания выполнялись формальными заместителями этих должностей.
Нарушителями, привлекаемымик уголовной ответственности, могут быть иностранные граждане, которые даже не проживаютна территории Республики Беларусь (ч.1 ст.5 УК). Такая ситуация вполне может возникнутьв организации с иностранными инвестициями, которой руководит менеджер-иностранец,изредка наведывающийся в Республику Беларусь для дачи «ценных указаний».
Как уже указывалось выше,уклонение от уплаты налогов может совершаться внесением искажений в документы налоговойи бухгалтерской отчетности. Ответственность за их надлежащее заполнение, а значит,и за достоверность содержащихся в них сведений несут руководитель организации, главныйбухгалтер, а также лицо, являющееся непосредственным исполнителем документов. Этовполне логично, поскольку система бухгалтерского учета в организации построена так,что без ведома двух высших должностных лиц вряд ли возможно мало-мальски значительноеискажение отчетности. Иногда преступление может совершаться без участия низовыхисполнителей, иногда даже без ведома генерального директора, но участие главногобухгалтера исключить невозможно. Однако вряд ли на практике главный бухгалтер водиночку будет заниматься делом, которое не принесет ему никакой непосредственнойвыгоды. Наиболее заинтересованным лицом фактически является генеральный директор.
Тот факт, что в организациив ведение бухгалтерской и налоговой отчетности вовлечено много исполнителей и каждыйиз них выполняет свою часть работы, во многом обуславливает их совместное вовлечениев махинации с отчетностью. Лицо, не обладающее признаками субъекта преступления,предусмотренного ст.243 УК, не может выступать в качестве его исполнителя. Иныелица, не выступающие в качестве налогоплательщиков и способные своими действиямипривести к сокрытию или занижению прибыли или иных объектов налогообложения, неявляются субъектами этого преступления. Они могут нести ответственность по ст.243УК лишь будучи соучастниками данного преступления (организатор, подстрекатель, пособник),но не его исполнителями. При наличии признаков соучастия в уклонении от уплаты налоговтакое лицо может быть привлечено к ответственности лишь в качестве организатора,подстрекателя или пособника.
В роли исполнителей (тех,кто непосредственно вносит искажения в налоговую отчетность) выступают, как правило,рядовые работники, которые находятся в зависимом положении от организатора или подстрекателя.Впрочем, в зависимом, исполнительском положении могут оказаться и более высокопоставленныелица (например, генеральный директор по отношению к учредителям). Их действия надлежитрассматривать в свете смягчающего обстоятельства, предусмотренного п. 7 ч.1 ст.63УК: совершение преступления под влиянием угрозы либо принуждения в силу материальной,служебной или иной зависимости.
Подстрекателями и организатораминалоговых преступлений могут быть любые сотрудники организации – от генеральногодиректора до рядового служащего. Активную позицию в организации преступлений могутзанимать также учредители, акционеры организации и другие лица. При привлечениилица к ответственности в качестве подстрекателя суду необходимо установить, чтооно подталкивало исполнителя к совершению действий, которые однозначно преступны.Например, если учредитель велел директору организации внести какие-либо измененияв налоговую отчетность, чтобы уменьшить налогообложение, то это следует рассматриватькак подстрекательство. Но в указании изыскать способ снизить налоговые платежи составпреступления отсутствует, так как уменьшение налоговых обязательств может быть достигнутои за счет непреступных действий.
Широк круг лиц, которые могутбыть пособниками преступления. При решении вопроса о привлечении их к ответственностисуду следует учитывать психическое давление вышестоящих сотрудников на подчиненных,ставших пособниками невольно. В соответствии с ч.6 ст.16 УК, пособником признаетсялицо, содействовавшее совершению преступления советами, указаниями, предоставлениеминформации или орудий и средств совершения преступления, устранением препятствийлибо оказанием иной помощи, либо лицо, заранее обещавшее скрыть преступника, орудияили средства совершения преступления, следы преступления либо предметы, добытыепреступным путем, либо лицо, заранее обещавшее приобрести или сбыть такие предметы.
Представляется, что можнорассматривать пособниками консультантов, привлекаемых из специализированных фирмдля разработки «оптимальных» схем уклонения от уплаты налогов, если в выработанныхими рекомендациях предусматривается внесение заведомо ложных данных в документыбухгалтерской и налоговой отчетности. В случае, если подобные действия будут сформулированыв вопросе, направленном консультанту, то он, чтобы не быть привлеченным в качествепособника, обязан в своем ответе указать на уголовную наказуемость данного деяния.
В случае, если ответственныеза уплаты налогов лица не уклонялись от их уплаты, а сокрытие или занижение налоговойбазы явилось следствием действий иных лиц, то эти лица при наличии необходимых признаковподлежат самостоятельной ответственности за соответствующее преступление (например,за хищение или служебный подлог).
Должностные лица инспекцийМинистерства по налогам и сборам, способствовавшие уклонению от уплаты налогов,подлежат ответственности за соучастие в совершении этого преступления и за злоупотреблениевластью или служебными полномочиями по ст.424 УК. Если те же лица не принимают мерык изобличению ставшего им известным случая уклонения от уплаты налогов, то они подлежатответственности за бездействие должностного лица (ст.425 УК).
Сроки давности привлеченияк уголовной ответственности за рассматриваемое преступление исчисляются с моментаего окончания. Если же уклонение осуществлялось посредством сокрытия, заниженияили непредставления отчетов о наличии объектов налогообложения в течение длительноговремени (нескольких сроков уплаты налогов), то срок давности следует исчислять смомента пресечения преступления. Отпадение обязанности платить налоги может бытьобусловлено различными обстоятельствами, например, увольнение должностного лица,изменение объема полномочий должностного лица, отчуждение или утрата объекта налогообложенияи др.
Лжепредпринимательство, сопряженноес уклонением от уплаты налогов, либо совершением иных преступлений, квалифицируетсяпо совокупности преступлений.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В результате проведенногоисследования могут быть сделаны следующие выводы.
Уголовная ответственностьза уклонение от уплаты налогов, сборов является средством уголовно-правовой охраныотношений, возникающих по поводу исчисления и уплаты налогов и сборов. Объектомданного преступления являются экономические отношения и отношения в области государственногоуправления, возникающие в связи с уплатой республиканских налогов и сборов. Непосредственнымобъектом данного преступления является порядок подготовки налогоплательщиком информацииоб объекте налогообложения.
Действующий уголовный законразличает два способа уголовно-наказуемого уклонения от уплаты налогов, сборов:сокрытие или занижение налоговой базы; уклонение от представления налоговой декларации(расчета) или внесение в нее заведомо ложных сведений.
Сокрытие налоговой базы –это утаивание в полном объеме стоимостных, физических или иных характеристик объектовналогообложения. Занижение налоговой базы может быть определено как внесение в отчетныедокументы, представляемые в налоговые органы, заведомо не соответствующей действительностиинформации о стоимостных, физических или иных характеристиках объекта налогообложения,скорректированной в строну ее снижения и уменьшения.
Такое преступление будет считатьсяоконченным с момента принятия налоговым органом фальсифицированных отчетов, еслиуклонение осуществляется путем сокрытия или занижения налоговой базы в установленнойформе отчетности; по прошествии сроков уплаты налогов, если уклонение осуществляетсяпутем непредставления налоговым органам отчета установленной формы; с момента полногоили частичного сокрытия налоговой базы, если уклонение осуществляется путем нарушенияпорядка учета объектов налогообложения.
Уклонение от подачи декларациио доходах и имуществе выражается в любых умышленных деяниях лица, направленных нанепредставление или несвоевременное представление декларации в налоговый орган,за исключением невыполнения указанного действия в силу обстоятельств, не зависящихот его воли. Внесение в налоговую декларацию заведомо ложных сведений может осуществлятьсяпутем включения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и расходах. Всоответствии со ст.243 УК подлежат уголовной ответственности только деяния, связанныес непредставлением в налоговые органы деклараций (расчетов) об объектах, подлежащихналогообложению.
Уклонение от уплаты налогов,совершенное путем уклонения от представления налоговой декларации (расчета) иливнесения в нее заведомо ложных сведений, будет оконченным по прошествии сроков подачиналоговой декларации (расчета) – если преступление выражается в непредставленииналоговой декларации, либо с момента представления в налоговый орган декларации,содержащей заведомо искаженные данные о доходах и расходах.
Общественная опасность уклоненияот уплаты налогов, сборов выражается в причинении материального ущерба государственнымфискальным интересам в результате непоступления налога в государственный бюджетв крупном или особо крупном размере. При определении размера такого ущерба необходимопонимать не величину самого объекта налогообложения сокрытого или заниженного виновным,а сумму налога, которую ему следовало уплатить.
Субъективная сторона уклоненияот уплаты налогов, сборов, характеризуется умышленной формой вины в виде прямогоумысла. Лицо осознает, что скрывает или занижает налоговую базу либо не подает налоговуюдекларацию (расчет) или вносит в нее заведомо ложные сведения, предвидит, что врезультате его действий в государственный бюджет не будет уплачена сумма налогав крупном либо особо крупном размерах, и желает действовать подобным образом. Приэтом необходимо установить обстоятельства, указывающие, что лицо сознательно нарушилотребования налогового законодательства, правила ведения бухгалтерского учета, ане в результате арифметической ошибки или неправильного понимания нормативных актов.
Субъектом преступления, предусмотренногост.243 УК, может быть физическое вменяемое лицо – гражданин Республики Беларусь,иностранный гражданин либо лицо без гражданства, являющееся налоговыми резидентамиРеспублики Беларусь, достигшее шестнадцатилетнего возраста, на котором лежит специальнаяобязанность платить налоги и представлять налоговые декларации (расчеты). Иные лицане могут рассматриваться исполнителями данного преступления и при наличии соответствующихоснований они могут быть привлечены к ответственности за соучастие как организаторы,подстрекатели или пособники.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХИСТОЧНИКОВ
1. Кравченко Т.Г. Налоговоеправо. Курс лекций. – Гомель: Учреждение образования «Гомельский государственныйуниверситет им. Ф. Скорины», 2002. – 105 с.
2. Конституция РеспубликиБеларусь 1994 года (с изменениями и дополнениями): Принята на республиканском референдуме24 ноября 1996 г. // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. – 1999.– № 1. – 1/0.
3. Налоговое право: Учеб.пособие для студентов юрид. и экон. вузов и слушателей системы повышения квалификации/ Под ред. С.Г. Пепеляева. – М.: ФБК Пресс, 2000. – 601 c.
4. Налоги: Учеб. пособиедля студентов вузов, обучающихся по направлению «Экономика», спец. «Финансы и кредит»и «Бух. учет. и аудит» // Под. ред. Д.Г. Черника. – 4-е изд., перераб. и доп. –М.: Финансы и статистика, 1998. – 542 с.
5. Черник Д.Г., ПочинокА.П., Морозов В.П. Основы налоговой системы: Учеб. пособие для студентов вузов,обучающихся по экон. спец. – М.: Финансы: ЮНИТИ, 1998. – 422 с.
6. Уголовный кодекс:Закон БССР от 29 декабря 1960 г. // СЗ БССР. –1961. –№ 1. – Ст. 4.
7. О внесении измененийи дополнений в некоторые законодательные акты: Указ Президиума Верховного СоветаБССР № 842–XI от 6 июня 1986 г. // СЗ БССР. – 1986. – № 17. – Ст.227.
8. О внесении измененийи дополнений в Уголовный кодекс и некоторые другие законодательные акты: Закон РеспубликиБеларусь от 1 марта 1994 г. // Ведомости Верховного Совета Республики Беларусь.– 1994. – № 12. –Ст.176.
9. Уголовный кодекс:Закон Республики Беларусь № 275-З от 9 июля 1999 г. // Национальный реестр правовыхактов Республики Беларусь. – 1999. – № 76. – 2/50.
10. Налоговый кодекс (Общая часть): ЗаконРеспублики Беларусь № 166-З от 19 декабря 2002 г. // Национальный реестр правовыхактов Республики Беларусь. – 2003. – № 4. – 2/920.
11. Уголовное право. Особенная часть: Учебноепособие / Под ред. Н.А. Бабия, И.О. Грунтова. – Мн.: Новое знание, 2002. – 912 с.
12. О практике применения судами законодательствапо делам о сокрытии, занижении прибыли и доходов: Постановление Пленума ВерховногоСуда № 5 от 13 марта 1997 г. // Судовы веснiк. – 1997. – № 2. – С.6-8.
13. Уголовное право. Особенная часть: Учебник/ Отв. ред. И.Я. Козаченко. – М.: Издательская группа Норма–Инфра, М, 1998. – 768с.
14. О внесении изменений и дополнений в ЗаконРеспублики Беларусь «О подоходном налоге с физических лиц»: Закон Республики Беларусь№78-З от 9 декабря 2005 г. // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь.– 2006. – № 6. – 2/1175.
15. Кодекс об административных правонарушениях:Закон БССР № 4048-Х от 6 декабря 1984 г. // СЗ БССР. – 1984. – № 35. – Ст. 505.