Содержание
Введение
1. Плательщики налога на прибыль, объект налогообложения
2. Доходы
2.1 Доходы, учитываемые в целях налогообложения налогом наприбыль
2.1.1 Порядок определения доходов
2.2 Доходы от реализации
2.3 Внереализационные доходы
2.4 Доходы иностранных организаций, не имеющих постоянных представительствв Российской Федерации
2.5. Доходы, не учитываемые в целях налогообложения налогомна прибыль
3. Порядок определения расходов. Группировка расходов
3.1 Порядок определения расходов
3.2 Классификация расходов для целей налогообложения
3.3 Расходы, не учитываемые в целях налогообложения
4. Методы признания расходов и доходов
5. Налоговые ставки
6. Налоговаябаза. Исчисление налогооблагаемой прибыли
6.1 Метод начисления
6.2 Кассовый метод
6.3 Уменьшение налоговой базы на убытки предыдущих периодов
7. Налоговый (отчетный) период
8. Порядок исчисления налога и авансовых платежей
9. Порядок и сроки уплаты налога. Налоговая декларация
10. Практическая часть
Списоклитературы
Приложение
Введение
Государственная власть любого государства, в т.ч. России, на протяжении всей истории своего существования нуждалась, нуждается, и будет нуждаться в дешевых средствах, необходимых для выполнения присущих ей функций перед обществом. Одним из таких дешевых средств являются налоги.
В современном понимании налог — это обязательный, принудительный, безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и граждан в форме отчуждения принадлежащих им на правах собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в бюджет и внебюджетные фонды в определенных законодательством размерах и в установленные сроки в целях финансового обеспечения государства и его территориальных образований.
В современных условиях выживаемость предприятия в конкурентной среде зависит от его финансовой устойчивости, которая достигается посредством повышения эффективности производства на основе экономического использования всех видов ресурсов, снижения затрат, выявления имеющихся резервов повышения производства продукции (работ, услуг) и увеличения прибыли.
Прибыль служит критерием эффективности деятельности предприятия и основным внутренним источником формирования его финансовых результатов. Финансовый результат хозяйственной деятельности организации определяется показателем прибыли или убытка, формируемым в течение календарного (хозяйственного) года.
Финансовый результат представляет собой разницу от сравнения сумм доходов и расходов организации. Превышение доходов над расходами означает прирост имущества организации — прибыль, а расходов над доходами – уменьшение имущества — убыток. Полученный организацией за отчетный год финансовый результат в виде прибыли или убытка соответственно приводит к увеличению или уменьшению капитал организации.
Налог на прибыль наряду с налогом на добавленную стоимость является составным элементом налоговой системы России и служит инструментом перераспределения национального дохода. Однако в отличие от НДС данный налог является прямым, т.е. его окончательная сумма целиком и полностью зависит от конечного финансового результата- прибыли. В связи с этим налог на прибыль влияет на инвестиционные процессы и процесс наращивания капитала. В доходной части бюджета он занимает третье место, после НДС и акцизов. В структуре налоговых доходов Федерального бюджета он составляет около 15%.
Плательщиками налога на прибыль являются предприятия и организации, их филиалы и другие аналогичные подразделения, имеющие отдельный баланс и расчетный счет. Объектом обложения налогом является валовая прибыль, которая представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации товаров, работ, услуг, основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.
Решение проблем, связанных с правильным применением действующего законодательства о налогообложении прибыли предприятий и организаций, следует начинать с ответа на следующий вопрос: какие средства, полученные предприятием при его создании и в процессе осуществления финансово-хозяйственной деятельности, как в денежной, так и в материально-вещественной форме, следует считать доходами, подлежащими обложению налогом на прибыль.
Для этих целей предприятия следует разделить на две основные группы:
1) осуществляющие деятельность с целью получения прибыли (дохода);
2) не преследующие цели получения дохода.
К первой группе относятся практически все предприятия, созданные для осуществления предпринимательской деятельности. Ко второй группе предприятий относятся бюджетные организации, т.е. предприятия, расходы которых, связанны с осуществлением основной деятельности, полностью или частично покрываются из бюджетов всех уровней, а также некоммерческие организации (общественные организации и фонды, концерны, объединения и союзы предприятий, международные некоммерческие организации и фонды), деятельность которых согласно условиям, определенным в их уставах, финансируется главным образом учредителями.
1. Плательщики налога на прибыль, объект налогообложения
Согласно ст. 246 НК РФналогоплательщиками налога на прибыль являются:
— российские организации;
— иностранные организации,осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянныепредставительства;
— иностранные организации, получающиедоходы от источников в Российской Федерации.
Под российскими организациямипонимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательствомРоссийской Федерации. Важно, что исходя из такой формулировкиналогоплательщиками налога на прибыль признаются все юридические лица — каккоммерческие, так и некоммерческие организации (Определение Конституционного СудаРоссийской Федерации от 24.11.2005 N 412-О). Следовательно, на любые учреждения(в том числе школы), унитарные предприятия, кооперативы также возложенаобязанность по уплате налога на прибыль. Однако для указанных организаций невсякий доход будет облагаться налогом на прибыль. Так, например, членскиевзносы, направляемые на достижение целей некоммерческой организации, неотносятся к доходам, подлежащим налогообложению (Постановление ФАССеверо-Западного округа от 04.08.2006 N А05-17869/2005-19).
Согласно ст. 11 НК РФ к иностранныморганизациям относятся иностранные юридические лица, компании и другиекорпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданныев соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации,филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международныхорганизаций, созданные на территории Российской Федерации. В целяхналогообложения прибыли иностранных организаций, осуществляющих своюдеятельность в России через постоянные представительства, следует определить,что именно относится к постоянным представительствам. Согласно п. 2 ст. 306 НКРФ под постоянным представительством понимается филиал, представительство,отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделениеили иное место деятельности этой организации, через которое организациярегулярно ведет предпринимательскую деятельность на территории России. Такимобразом, во-первых, постоянным представительством признается любое отделение,вне зависимости от его названия. При этом факт регистрации в качествепостоянного представительства не имеет значения. Сначала обозначаетсяприсутствие иностранной организации на территории Российской Федерации, и кактолько постоянное представительство начинает функционировать, оно должнозарегистрироваться (встать на налоговый учет). Во-вторых, важнейшим признакомобразования постоянного представительства является регулярное осуществлениепредпринимательской деятельности. Такую позицию поддерживает и Минфин России.Как указано в письме от 24.10.2005 N 03-03-04/4/66, иностранные организации,имеющие отделения в Российской Федерации, являются плательщиками налога наприбыль в Российской Федерации только в том случае, если через такие отделенияна регулярной основе ведут предпринимательскую деятельность. Деятельностьявляется предпринимательской, если она направлена на систематическое извлечениеприбыли. Следовательно, отделение иностранной некоммерческой организациипредпринимательскую деятельность не ведет, а осуществляет лишьпредставительские функции и налогоплательщиком налога на прибыль не является.
Пункт 4 ст. 306 НК РФ предусматриваетряд случаев, когда факт осуществления иностранной организацией на территорииРоссии деятельности вспомогательного и подготовительного характера не можетрассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства. Приэтом к вспомогательной и подготовительной деятельности, в частности, относятсясодержание места деятельности для закупки товара, сбора, обработки информации,рекламы, маркетинга, ведения бухгалтерского учета и др. Также нерассматривается как образование постоянного представительства заключениеиностранной организацией договора простого товарищества, осуществление операцийпо ввозу и вывозу товаров.
Следует указать на ПриказМинистерства Российской Федерации по налогам и сборам от 28.03.2003 NБГ-3-23/150, которым были утверждены Методические рекомендации налоговыморганам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихсяособенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций. Такиеметодические рекомендации не являются нормативным правовым актом, однаконалоговые органы при осуществлении своих функций руководствуются положениямиэтого документа. В частности, Методические рекомендации регулируют вопросустановления наличия постоянного представительства. Указывается, что в случае,если иностранная организация является лицом с постоянным местопребыванием вгосударстве, в отношениях с которым у Российской Федерации (СССР) существуетдействующее соглашение об избежании двойного налогообложения, при определенииналичия постоянного представительства приоритет имеют положениясоответствующего международного договора.
Также Методические рекомендацииуказывают на возможность связи факторов, определенных в НК РФ как не приводящихк образованию постоянного представительства, с осуществлением иностраннойорганизацией предпринимательской деятельности через постоянноепредставительство. Так, если сам по себе факт владения иностранной организациейимуществом на территории Российской Федерации не может рассматриваться какприводящий к образованию ее постоянного представительства на территорииРоссийской Федерации (п. 5 ст. 306 НК РФ), то использование такого имущества вкоммерческих целях может при определенных условиях создавать постоянноепредставительство иностранной организации.
В случае неуплаты (неполной уплаты)сумм налога на прибыль ответственность будет применена именно к постоянномупредставительству иностранной организации. Именно отделение иностраннойорганизации выступает в налоговых отношениях в качестве налогоплательщика. Еслифилиал действует от имени, по поручению и под ответственность иностраннойорганизации, действия филиала создают права и обязанности для нее.Следовательно, начисление сумм налога, пеней и штрафа порождает обязанность поих уплате у иностранной организации, поэтому принятие налоговым органом решенияв отношении филиала не является обстоятельством, свидетельствующим онезаконности данного решения (Постановление ФАС Восточносибирского округа от02.02.2004 N А19-15676/03-41-Ф02-4/04-С1).
Статья 309 НК РФ устанавливаетпорядок налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельностьчерез постоянное представительство, но получающих доходы от источников вРоссийской Федерации. Указанная статья устанавливает перечень доходов отисточников в Российской Федерации. Такие доходы не связаны с осуществлениемпредпринимательской деятельности и к ним относятся, например, дивиденды,выплачиваемые иностранной организации — акционеру (участнику) российскойорганизации, доходы от реализации недвижимого имущества, от сдачи в аренду илив субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации.Перечень доходов от источников в России не является исчерпывающим.
Налог с таких доходов исчисляется иудерживается организациями, выплачивающими эти доходы. Такие организациивыполняют фактически функции налоговых агентов. Ими могут быть как российскиеорганизации, так и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность вРоссийской Федерации через постоянное представительство.
В судебной практике возник вопрос,является ли Российская Федерация или иное публично-правовое образованиеплательщиком налога на прибыль. Организацией была представлена налоговаядекларация по налогу на прибыль, согласно которой налог на дивиденды акций,находящихся в государственной собственности, не был исчислен. По мнениюналогового органа, организация не выполнила функции налогового агента: онадолжна была исчислить и удержать налог на прибыль по акциям, принадлежащимРоссийской Федерации. Суд указал на тот факт, что Российская Федерация или иноепублично-правовое образование не входит в круг плательщиков налога на прибыль всоответствии со статьей 246 НК РФ. В связи с этим у организаций, выплачивающихдоход публично-правовым образованиям, не возникает обязанностей налоговогоагента по удержанию налога на прибыль (Постановление ФАС Московского округа от01.04.2004 N КА-А40/2253-04, п. 6 информационного письма Президиума ВысшегоАрбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 98).
Глава 25 НК РФ не содержит каких-либоисключений из круга российских и иностранных организаций в отношении уплатыналога на прибыль. Однако другие главы предусматривают освобождение от уплатыналога на прибыль в следующих случаях:
1) налогоплательщик применяет системуналогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в соответствии сглавой 26.1 НК РФ;
2) налогоплательщик применяетупрощенную систему налогообложения в соответствии с главой 26.2 НК РФ;
3) налогоплательщик уплачивает единыйналог на вмененный доход в соответствии с главой 26.3 НК РФ. Налогоплательщикосвобождается от обязанности уплаты налога на прибыль только в отношении тойпредпринимательской деятельности, которая облагается ЕНВД.
Также, согласно ст. 274 НК РФ,организации, получающие доход от игорного бизнеса, при исчислении налоговойбазы по налогу на прибыль не учитывают доходы и расходы, относящиеся к игорномубизнесу. Для этого организации ведут обособленный учет по деятельности, связаннойс игорным бизнесом.
Необходимым элементом дляустановления налога является объект налогообложения. В соответствии со ст. 247НК РФ для налога на прибыль объектом налогообложения признается прибыль,полученная налогоплательщиком. По общему правилу прибыль определяется какразница между доходами и расходами. Однако определение прибыли для целейналогообложения в данном случае зависит от категории налогоплательщика:
1) для российских организаций:
прибыль = доходы — расходы;
2) для иностранных организаций (спостоянными представительствами в РФ):
прибыль = доходы постоянныхпредставительств — расходы постоянных представительств;
3) для иных иностранных организаций:
прибыль = доходы, полученные отисточников в РФ.
Таким образом, определяя объект налогообложенияпо налогу на прибыль, налогоплательщик сталкивается с такими категориями, какдоходы и расходы. НК РФ содержит ряд важных положений, касающихся особенностейих определения и учета.
налогообложение прибыль убыток расход
2. Доходы
В соответствии со ст. 41 НК РФ доход- это экономическая выгода в денежной или натуральной форме. Такаяэкономическая выгода должна поддаваться оценке и определяться в соответствии сглавой 25 НК РФ.
Все доходы, которые получаеторганизация, можно разделить на две группы:
1) доходы, учитываемые в целяхналогообложения налогом на прибыль.
Такие доходы, в соответствии со ст.248 НК РФ, подразделяются на 2 вида:
а) доходы от реализации;
б) внереализационные доходы;
2) доходы, не учитываемые в целяхналогообложения налогом на прибыль (ст. 251 НК РФ).
2.1 Доходы, учитываемые в целяхналогообложения налогом на прибыль
2.1.1 Порядок определения доходов
1. При определении размера доходовналогоплательщик исключает суммы налогов, предъявляемые им покупателю(приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Очевидно, речь идето косвенных налогах: налоге на добавленную стоимость и акцизах.
2. Доходы определяются на основании:
— первичных учетных документов,которые в соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года N129-ФЗ «О бухгалтерском учете» определяются как документы, наосновании которых ведется бухгалтерский учет;
— других документов, подтверждающихполученные налогоплательщиком доходы (например, гражданско-правовые договоры,расчетные документы);
— документов налогового учета.
Таким образом, налогоплательщик можетфактически представить любые документы, подтверждающие получение определенныхдоходов.
3. Доходы, стоимость которых выраженав иностранной валюте или в условных единицах, учитываются в совокупности сдоходами, сумма которых выражена в рублях, при этом такие доходы должны бытьпересчитаны налогоплательщиком в соответствии с выбранным методом признаниядоходов (методом начисления или кассовым методом).
4. Доходы учитываются однократно: суммы,которые отражены в составе доходов налогоплательщика, не подлежат повторномувключению в его доходы.
2.2 Доходы от реализации
Порядок определения доходов отреализации закреплен в статье 249 НК РФ. В соответствии с указанной статьейдоходом от реализации признаются:
— выручка от реализации товаров(работ, услуг) собственного производства;
— выручка от реализации приобретенныхтоваров (работ, услуг);
— выручка от реализации имущественныхправ.
Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ по общемуправилу под реализацией понимается передача на возмездной основе правасобственности на товары, результаты выполненных работ, возмездное оказаниеуслуг одним лицом другому лицу, а также обмен товарами, работами и услугами. Вст. 39 НК также установлен перечень операций, которые не признаютсяреализацией. Данный перечень не является исчерпывающим и может быть расширен,если НК РФ предусматривает иные операции, не признаваемые реализацией.
Выручка от реализации (из которойисключаются указанные выше суммы косвенных налогов), признаваемая для целейналога на прибыль доходом от реализации, определяется исходя из всехпоступлений, которые связаны с расчетами за реализованные товары, работы,услуги или имущественные права. При этом такие поступления могут быть выраженыкак в денежной, так и в натуральной форме. Порядок признания полученных доходовопределяется в зависимости от выбранного метода начисления или кассовогометода.
2.3 Внереализационные доходы
В соответствии со ст. 250 НК РФвнереализационными доходами являются доходы, не отнесенные к выручкеорганизации от реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав. Встатье 250 НК РФ указаны виды доходов, которые признаются внереализационными.Однако перечень не является исчерпывающим, поскольку внереализационнымипризнаются все виды доходов, которые не являются доходами от реализации и невключены в состав доходов, не учитываемых при определении налоговой базы поналогу на прибыль.
Рассмотрим возможные видывнереализационных доходов в таблице 1.
Таблица 1 Доходы Комментарий 1 От долевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации Речь идет о дивидендах, под которыми согласно п. 1 ст. 43 НК РФ понимается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли по принадлежащим ему акциям (долям) пропорционально его доле в капитале организации 2 В виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту Положительной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств (п. 11 ст. 250 НК РФ). Отрицательной курсовой разницей в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств 3 В виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба Здесь важен момент признания указанных сумм в качестве внереализационного дохода. Позиция арбитражных судов по данному вопросу в настоящее время такова: дата и основания для признания налогоплательщиком такого вида дохода связана с признанием соответствующих сумм должником либо со вступлением в законную силу решения суда о взыскании этих сумм (а не с моментом возникновения у налогоплательщика права требования таких сумм) (см., напри- мер, Постановление ФАС Центрального округа от 15.04.2005 N А64-5748/04-11, Постановле- ние ФАС Уральского округа от 12.09.2005 N Ф09-3932/05-С7) 4 От сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном для определения доходов от реализации В соответствии с Постановлением ФАС Северо-Кавказского округа от 12.10.2004 N Ф08-4811.2004-1820А налогоплательщик вправе учитывать такие доходы как доходы от реализации, если он осуществляет операции по передаче имущества в аренду (субаренду) на постоянной (систематической) основе; если же такие операции носят разовый характер, то такие доходы должны быть зафиксированы в налоговом учете как внереализационные 5 От предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (в частности, от предоставления в пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности), если они не относятся к доходам от реализации - 6 В виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам Согласно Постановлению ФАС Поволжского округа от 03.08.2006 по делу N А65- 33365.2005-СА1-19 речь идет только о фактически полученных процентах по договору 7 В виде сумм восстановленных резервов, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены статьями 266, 267, 292, 294, 294.1, 300, 324 и 324.1 НК РФ Вся сумма резерва, не использованная в данном отчетном (налоговом) периоде, должна быть включена в доходы данного периода, если остаток резерва не переносится на следующий налоговый период либо если резерв на очередной налоговый период вообще не создается 8 В виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ В соответствии с п. 2 ст. 248 НК РФ для целей главы 25 НК РФ имущество, работы, услуги и имущественные права считаются безвозмездно полученными, если их получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать какое-либо имущество или имущественные права передающему лицу либо выполнить для него работы или оказать услуги. При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, но не ниже остаточной стоимости по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком — получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки 9 В виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика-организации при ее участии в простом товариществе. Доход учитывается в порядке, предусмотренном статьей 278 НК РФ - 10 В виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде Доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде, признаются доходами налогоплательщика в том периоде, в котором получены или обнаружены документы, подтверждающие наличие такого дохода (Постановление ФАС УО от 06.09.2005 N Ф09- 3842/05-С7) 11 В виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации Определение положительной курсовой разницы см. выше 12 В виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях Представляется, что понятие «суммовая разница» по сути схоже с понятием «курсовая разница», но применяется по отношению к обязательствам и требованиям, исчисленным в условных денежных единицах. Суммовая разница также может быть положительной или отрицательной 13 В виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных в соответствии с международными договорами РФ или с законодательством РФ атомными станциями для повышения их безопасности, используемых не для производственных целей Применятся по отношению к налогоплательщикам — атомным станциям. В случае использования таких доходов для производственных целей, налогоплательщик не учитывает их при определении налоговой базы (пп. 7 п. 1 ст. 251 НК РФ) 14 В виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 18 пункта 1 статьи 251 НК РФ) Пп. 18 п. 1 ст. 251 НК предусматривает, что доходы в виде стоимости материалов и иного имущества, которые получены при демонтаже, разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации объектов, уничтожаемых в соответствии с Конвенцией о запрещении разработки, производства, накопления и применения химического оружия и о его уничтожении, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций 15 В виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств. В отношении бюджетных средств, использованных не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства РФ В соответствии со ст. 251 НК РФ имущество, полученное организацией в рамках целевого финансирования и использованное по целевому назначению, не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Налогоплательщики, получившие имущество (в том числе денежные средства), работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств по форме, утверждаемой Министерством финансов РФ 16 В виде использованных не по целевому назначению предприятиями и организациями, в состав которых входят особо радиационно опасные и ядерно опасные производства и объекты, средств, предназначенных для формирования резервов по обеспечению безопасности указанных производств и объектов на всех стадиях их жизненного цикла и развития в соответствии с законодательством РФ об использовании атомной энергии Применятся по отношению к налогоплательщикам — атомным станциям 17 В виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации (за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 17 пункта 1 статьи 251 НК РФ) Пп. 17 п. 1 ст. 251 НК предусматривает, что доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства РФ, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций 18 В виде сумм возврата от — некоммерческой организации ранее уплаченных взносов (вкладов) в случае, если такие взносы (вклады) ранее были учтены в составе расходов при формировании налоговой базы - 19 В виде сумм кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Положения данного пункта не распространяются на списание ипотечным агентом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами облигаций с ипотечным покрытием Кредиторская задолженность — это обязательства налогоплательщика перед кредиторами. Пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ предусматривает, что доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций 20 В виде доходов, полученных от операций с финансовыми инструментами срочных сделок, с учетом положений статей 301 — 305 НК РФ Ст. ст. 301 — 305 содержат определение срочных сделок, а также особенности их налогообложения 21 В виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации - 22 В виде стоимости продукции средств массовой информации и книжной продукции, подлежащей замене при возврате либо при списании такой продукции по основаниям, предусмотренным подпунктами 43 и 44 пункта 1 статьи 264 НК РФ Оценка стоимости такой продукции производится в соответствии с порядком оценки остатков готовой продукции, установленным статьей 319 НК РФ
2.4 Доходы иностранных организаций,не имеющих постоянных представительств в Российской Федерации
В соответствии со ст. 247 НК РФобъектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющихдеятельность через постоянное представительство в РФ, однако получающих доходыот источников в РФ, являются доходы, полученные от источников в РФ. Согласност. 42 НК РФ при определении объекта налогообложения по налогу на прибыльорганизаций по общему правилу доходы налогоплательщика могут быть отнесены кдоходам от источников в РФ или к доходам от источников за пределами РФ всоответствии с главой 25 НК РФ.
Итак, ст. 309 НК определяет видыдоходов, относимые к доходам от источников в РФ и, следовательно, учитываемыепри определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. При этом такиедоходы будут признаны объектом налогообложения независимо от формы получения:
— натуральной формы;
— путем погашения обязательств этойорганизации;
— в виде прощения долга организацииили зачета требования к ней.
Сумма налога, который будетуплачиваться с таких доходов, будет исчисляться в валюте, в которой организацияполучает такие доходы.
Отметим, что исчислять и уплачиватьналог на прибыль будет не налогоплательщик (иностранная организация), аналоговый агент в порядке, определенном ст. 310 НК РФ. Налоговый агент в такомслучае будет называться источником выплат.
Рассмотрим такие доходы в таблице 2.
Таблица 2 Доходы Комментарии 1 Дивиденды, выплачиваемые иностранной организации — акционеру (участнику) российских организаций В соответствии с п. 1 ст. 43 НК РФ дивиденды — это любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли по принадлежащим ему акциям (долям) пропорционально его доле в капитале организации 2 Доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации При этом должны учитываться п. п. 1 и 2 ст. 43 НК РФ, определяющие, что относится и что не относится к дивидендам 3 Процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации, в том числе: — доходы, полученные по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов; — доходы по иным долговым обязательствам российских организаций, не указанным в предыдущем абзаце В соответствии с п. 3 ст. 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида; в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам 4 Доходы от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за: — использование (предоставление права использования) любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, — использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, — использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта 5 Доходы от реализации акций (долей) российских организаций, более 50 процентов активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории РФ, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей) Здесь при определении налоговой базы из суммы доходов могут вычитаться расходы (исчисляются в той же валюте, в которой получен доход) в порядке, предусмотренном в ст. ст. 268 и 280 НК РФ. При этом иностранная организация — налогоплательщик должна предоставить в распоряжение налогового агента документально подтвержденные данные о таких расходах 6 Доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории РФ 7 Доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории РФ, в том числе: — доходы от лизинговых операций, — доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках При этом доход от лизинговых операций, связанных с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, рассчитывается исходя из всей суммы лизингового платежа за минусом возмещения стоимости лизингового имущества (при лизинге) лизингодателю 8 Доходы от международных перевозок (в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках) Международные перевозки — любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами РФ. Демередж (в соответствии с Кодексом торгового мореплавания РФ) — размер платы перевозчику за простой судна в порту в течение дополнительного времени ожидания 9 Штрафы и пени за нарушение российскими лицами, государственными органами и (или) исполнительными органами местного самоуправления договорных обязательств - 10 Иные аналогичные доходы В соответствии с Методическими рекомендациями налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций аналогичность доходов заключается не в схожести их с вышеперечисленными видами доходов, а в том, что они относятся к доходам от источников в РФ, не связанных с деятельностью через постоянное представительство (за исключением доходов, прямо указанных в ст. 309 НК РФ как не относящиеся к доходам от источников в РФ)
В ст. 309 НК РФ также определеныдоходы, не подлежащие налогообложению у источника выплат либо не признаваемыедоходом от источников в РФ. Они представлены в таблице 3.
Таблица 3 Доходы Комментарии 1 Доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории РФ, не приводящие к образованию постоянного представительства в РФ Как было указано выше, исключением из этого правила являются доходы от продажи: — от реализации акций (долей) российских организаций, более 50 процентов активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории РФ, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей); — от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории РФ 2 Премии по перестрахованию и тантьемы, уплачиваемые иностранному партнеру Тантьемы — форма вознаграждения страховщика со стороны перестраховщика (пп. 3 п. 2 ст. 293 НК РФ) 3 Доходы от реализации на иностранных биржах (у иностранных организаторов торговли) ценных бумаг российских организаций или производных от них финансовых инструментов, обращающихся на этих биржах См. п. 5 таблицы 2 4 Доходы от перевозок, которые иностранная организация осуществляет исключительно между пунктами, находящимися за пределами РФ См. п. 8 Таблицы 2
2.5 Доходы, не учитываемые в целяхналогообложения налогом на прибыль
В статье 251 НК РФ закреплен закрытыйперечень доходов, который не учитываются при определении налоговой базы поналогу на прибыль организаций.
Данная статья содержит две группытаких доходов, которые можно охарактеризовать следующим образом:
1) поступления, не образующиематериальной выгоды для налогоплательщика. В ряде случаев такая ситуациясвязана с особым статусом (категорией) налогоплательщика (см. таблицу 4).
Таблица 4 Доходы Комментарии 1 В виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления При использовании кассового метода определения доходов предварительная оплата учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль (см. п. 8 информационного письма Президиума ВАС от 22.12.2005 N 98) 2 В виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств Нормы, касающиеся залога и задатка, содержатся в ГК РФ (соответственно в ст. ст. 334 — 358 и ст. ст. 380, 381) 3 В виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером) - 4 В виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками Речь идет об участнике хозяйственного общества (товарищества) / участнике договора простого товарищества — организации, которая является налогоплательщиком налога на прибыль организаций. Кроме того, важно, что при определении налоговой базы не учитывается не только имущество и права, полученные в пределах первоначального вклада (взноса) участника, но и в пределах последующих вкладов (взносов) 5 В виде имущества, имущественных прав и (или) неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в пределах вклада участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемником в случае выделения его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества 6 В виде средств и иного имущества, которые получены в виде безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном Федеральным законом «О безвозмездной помощи (содействии) РФ и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты РФ о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) РФ» Согласно указанному Федеральному закону безвозмездная помощь — это средства, товары, предоставляемые РФ, субъектам РФ, органам государственной власти и органам местного самоуправления, юридическим и физическим лицам, а также выполняемые для них работы и оказываемые им услуги в качестве гуманитарной или технической помощи (содействия) на безвозмездной основе иностранными государствами, их федеративными или муниципальными образованиями, международными и иностранными учреждениями или некоммерческими организациями, а также физическими, на которые имеются удостоверения (документы), подтверждающие их принадлежность к гуманитарной или технической помощи (содействию) 7 В виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных в соответствии с международными договорами Российской Федерации, а также в соответствии с законодательством Российской Федерации атомными станциями для повышения их безопасности, используемых для производственных целей Применяется только по отношению к налогоплательщикам — атомным станциям. В случае использования таких доходов не для производственных целей, налогоплательщик включает их во внереализационные доходы (п. 12 ст. 250 НК РФ) 8 В виде имущества, полученного государственными и муниципальными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней - 9 В виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному: — в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору; — в счет возмещения затрат, произведенных за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров Речь идет о налогоплательщиках- комиссионерах, агентах и иных поверенных. При определении налоговой базы указанные доходы налогоплательщи- ка не учитываются, если они не являются комиссионным, агентским или иным аналогичным вознаграждением налогоплательщика 10 В виде: — средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам); — средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований Однако доход, полученный в виде процентов по таким договорам учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль и признается внереализационным доходом (п. 6 ст. 250 НК РФ). Беспроцентный заем, таким образом, не включается в объект налогообложения. Материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами не включается в налогооблагаемый доход (см., например, Постановление ФАС Поволжского округа от 13.04.2005 по делу N А55-12352/04-41, Постановление ФАС ПВО от 18.01.2006 по делу N А57-3029/05-7) 11 В виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно: — от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации; — от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) получающей организации; — от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) этого физического лица При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам 12 В виде сумм процентов, полученных в соответствии с требованиями статей 78, 79, 176 и 203 НК РФ из бюджета (внебюджетного фонда) Речь идет о процентах, полученных налогоплательщиком при нарушении срока возврата излишне уплаченных (удержанных или взысканных) сумм налогов, сборов и пени. Речь идет о налогоплательщиках — профессиональных участниках рынка ценных бумаг, осуществляющих: — клиринговую деятельность или — деятельность по организации на рынке ценных бумаг В данном подпункте речь идет о целевых поступлениях, получаемых преимущественно коммерческими организациями. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения. Грантами признаются денежные средства или иное имущество в случае, если их передача (получение) удовлетворяет условиям, перечисленным в пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ 13 В виде сумм гарантийных взносов в специальные фонды, создаваемые в соответствии с законодательством РФ, предназначенные для снижения рисков неисполнения обязательств по сделкам, получаемых при осуществлении торговли клиринговой деятельности или деятельности по организации торговли на рынке ценных бумаг 14 В виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемым бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, но не использованным по целевому назначению в течение налогового периода либо использованным не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства РФ. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) — источником целевого финансирования или федеральными законами: 1) в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, автономным учреждениям в форме субсидий, субвенций; 2) в виде полученных грантов 15 В виде — стоимости дополнительно полученных организацией — акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций; — разницы между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций акционера при распределении между акционерами акций при увеличении уставного капитала акционерного общества При этом доля участия акционера- организации в данном акционерном обществе должна оставаться неизменной 16 В виде положительной разницы, образовавшейся в результате переоценки драгоценных камней при изменении в установленном порядке прейскурантов расчетных цен на драгоценные камни Речь идет о налогоплательщиках — организациях, осуществляющих операции с драгоценными камнями 17 В виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства РФ Если уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации, то такие суммы включаются во внереализационный доход организации (п. 16 ст. 250 НК РФ) 18 В виде стоимости материалов и иного имущества, которые получены при демонтаже, разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации объектов, уничтожаемых в соответствии с Конвенцией о запрещении разработки, производства, накопления и применения химического оружия и о его уничтожении По общему правилу (п. 13 ст. 250) доходы в виде стоимости материалов и иного имущества, которые получены при демонтаже, разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации объектов, признаются внереализационным доходом организации 19 В виде стоимости полученных сельскохозяйственными товаропроизводителями мелиоративных и иных объектов сельскохозяйственного назначения (включая внутрихозяйственные водопроводы, газовые и электрические сети), построенных за счет средств бюджетов всех уровней Речь идет о налогоплательщиках — сельскохозяйственных товаропроизводителях 20 В виде имущества и (или) имущественных прав, которые получены организациями государственного запаса специального (радиоактивного) сырья и делящихся материалов РФ от операций с материальными ценностями государственных запасов специального (радиоактивного) сырья и делящихся материалов и направлены на восстановление и содержание указанных запасов Речь идет о налогоплательщиках — организациях государственного запаса специального (радиоактивного) сырья и делящихся материалов РФ 21 В виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ Суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением указанных в данном подпункте, относятся к внереализационным доходам организации (п. 18 ст. 250 НК РФ) 22 В виде имущества, безвозмездно полученного на ведение уставной деятельности — государственными и муниципальными образовательными учреждениями; — негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности Речь идет о налогоплательщиках: — государственных и муниципальных образовательных учреждениях; — негосударственных образовательных учреждениях, имеющих лицензии на право ведения образовательной деятельности 23 В виде основных средств, полученных организациями, входящими в структуру Российской оборонной спортивно-технической организации (РОСТО) (при передаче их между двумя и более организациями, входящими в структуру РОСТО), использованных на подготовку граждан по военно-учетным специальностям, военно-патриотическое воспитание молодежи, развитие авиационных, технических и военно-прикладных видов спорта в соответствии с законодательством РФ Речь идет о налогоплательщиках- организациях, входящих в структуру РОСТО 24 В виде положительной разницы, полученной при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости 25 В виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг (за исключением резервов, расходы на создание которых в соответствии со ст. 300 НК РФ ранее уменьшали налоговую базу) Речь идет о налогоплательщиках — банках и организациях, являющихся профессиональными участниками рынка ценных бумаг 26 В виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа Речь идет о налогоплательщиках — унитарных предприятиях 27 В виде имущества (включая денежные средства) и (или) имущественных прав, которые получены религиозной организацией в связи с совершением религиозных обрядов и церемоний и от реализации религиозной литературы и предметов религиозного назначения Речь идет о налогоплательщиках — религиозных организациях 28 В виде сумм, полученных операторами универсального обслуживания, из резерва универсального обслуживания в соответствии с законодательством РФ в области связи Речь идет о налогоплательщиках — операторах универсального обслуживания 29 В виде имущества, включая денежные средства, и (или) имущественных прав, которые получены ипотечным агентом в связи с его уставной деятельностью Речь идет о налогоплательщиках — ипотечных агентах 30 В виде имущества (работ, услуг), полученного медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, за счет резерва финансирования предупредительных мероприятий, используемого в установленном порядке Речь идет о налогоплательщиках — медицинских организациях, осуществляющих медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования 31 В виде сумм дохода от инвестирования средств пенсионных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии, полученных организациями, выступающими в качестве страховщиков по обязательному пенсионному страхованию Речь идет о налогоплательщиках — организациях, выступающих в качестве страховщиков по обязательному пенсионному страхованию 32 В виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором 33 Доходы судовладельцев, полученные от эксплуатации судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов Речь идет об использовании таких судов для перевозок грузов, пассажиров и их багажа и оказания иных связанных с осуществлением указанных перевозок услуг при условии, что пункт отправления и (или) пункт назначения расположены за пределами территории РФ, а также сдача таких судов в аренду для оказания таких услуг
2) целевые поступления, заисключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров. Целевые поступленияв виде подакцизных товаров учитываются в качестве внереализационных доходов всоответствии со ст. 250 НК РФ.
Налогоплательщики — получателицелевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов, полученных в рамкахцелевых поступлений.
Целевыми поступлениями признаются:
— целевые поступления из бюджетабюджетополучателям и
— целевые поступления на содержаниенекоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившиебезвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные имипо назначению (иначе они будут также учитываться в качестве внереализационногодохода). Исчерпывающий перечень таких целевых поступлений приведен в п. 2 ст.251 НК РФ.
К ним относятся:
осуществленные в соответствии сзаконодательством РФ о некоммерческих организациях вступительные взносы,членские взносы, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми всоответствии с ГК РФ;
целевые поступления на формированиеРоссийского фонда технологического развития, а также иных отраслевых имежотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских иопытно-конструкторских работ, зарегистрированных в порядке, предусмотренномФедеральным законом «О науке и государственной научно-техническойполитике»;
имущество, переходящее некоммерческиморганизациям по завещанию в порядке наследования;
суммы финансирования из федеральногобюджета, бюджетов субъектов РФ, местных бюджетов, бюджетов государственныхвнебюджетных фондов, выделяемые на осуществление уставной деятельностинекоммерческих организаций;
средства и иное имущество, которыеполучены на осуществление благотворительной деятельности (данная деятельностьдолжна относиться к уставной деятельности организации);
совокупный вклад учредителейнегосударственных пенсионных фондов;
пенсионные взносы в негосударственныепенсионные фонды, если они в размере не менее 97 процентов направляются наформирование пенсионных резервов негосударственного пенсионного фонда;
пенсионные накопления, в том числестраховые взносы по обязательному пенсионному страхованию, предназначенные нафинансирование накопительной части трудовой пенсии в соответствии сзаконодательством РФ;
использованные по целевому назначениюпоступления от собственников созданным ими учреждениям;
отчисления адвокатских палатсубъектов РФ на общие нужды Федеральной палаты адвокатов в размерах и порядке,которые определяются Всероссийским съездом адвокатов;
отчисления адвокатов на общие нуждыадвокатской палаты соответствующего субъекта РФ в размерах и порядке, которыеопределяются ежегодным собранием (конференцией) адвокатов адвокатской палатыэтого субъекта РФ, а также на содержание соответствующего адвокатскогокабинета, коллегии адвокатов или адвокатского бюро;
средства, поступившие профсоюзныморганизациям в соответствии с коллективными договорами (соглашениями) напроведение профсоюзными организациями социально-культурных и другихмероприятий, предусмотренных их уставной деятельностью;
использованные по назначениюсредства, полученные структурными организациями РОСТО:
— от федерального органаисполнительной власти, уполномоченного в области обороны, и (или) другогооргана исполнительной власти по генеральному договору;
— целевые отчисления от организаций,входящих в структуру РОСТО, используемые в соответствии с учредительнымидокументами на подготовку в соответствии с законодательством РФ граждан повоенно-учетным специальностям, военно-патриотическое воспитание молодежи,развитие авиационных, технических и военно-прикладных видов спорта;
имущество (включая денежные средства)и (или) имущественные права, которые получены религиозными организациями наосуществление уставной деятельности;
средства, которые полученыпрофессиональным объединением страховщиков, созданным в соответствии сФедеральным законом от 25 апреля 2002 года N 40-ФЗ «Об обязательномстраховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств»,и которые предназначены для финансирования компенсационных выплат,предусмотренных законодательством РФ об обязательном страховании гражданскойответственности владельцев транспортных средств, для формирования фондов всоответствии с требованиями международных систем обязательного страхованиягражданской ответственности владельцев транспортных средств, к которымприсоединилась РФ;
средства, полученные в соответствии сзаконодательством РФ об обязательном страховании гражданской ответственностивладельцев транспортных средств указанным профессиональным объединениемстраховщиков в виде сумм возмещения компенсационных выплат и расходов,понесенных в связи с рассмотрением требований потерпевших о компенсационных выплатах.
С 1 января 2008 года вступят в силуположения НК РФ, распространяющиеся на правоотношения, возникшие с 1 января2007 года, и пополняющие данный список следующими видами доходов:
денежные средства, полученныенекоммерческими организациями на формирование целевого капитала, котороеосуществляется в порядке, установленном Федеральным законом «О порядкеформирования и использования целевого капитала некоммерческихорганизаций»;
денежные средства, полученныенекоммерческими организациями — собственниками целевого капитала от управляющихкомпаний, осуществляющих доверительное управление имуществом, составляющимцелевой капитал, в соответствии с Федеральным законом «О порядкеформирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций»;
денежные средства, полученныенекоммерческими организациями от специализированных организаций управленияцелевым капиталом в соответствии с Федеральным законом «О порядкеформирования и использования целевого капитала некоммерческихорганизаций».
3. Порядок определения расходов. Группировка расходов
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с:
— производством и реализацией;
— внереализационные расходы.
При определении объектаналогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на суммупроизведенных расходов. Однако не все осуществленные налогоплательщиком затратымогут быть учтены в целях исчисления налога на прибыль. В соответствии с НК РФвсе расходы, понесенные налогоплательщиком, могут быть разделены на три группы:
1) расходы, учитываемые в целяхналогообложения налогом на прибыль;
2) расходы, не соответствующиекритериям, установленным в ст. 252 НК РФ, и не учитываемые в целяхналогообложения налогом на прибыль;
3) расходы, указанные в ст. 270 НК РФи не учитываемые в целях налогообложения налогом на прибыль.
3.1 Порядок определения расходов
С целью учета осуществленныхналогоплательщиком затрат в качестве расходов, они должны соответствоватьследующим критериям:
1) обоснованность;
2) документальная подтвержденность;
3) реальность.
Рассмотрим каждый из указанныхкритериев.
Под обоснованными расходами НК РФпонимает экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежнойформе. Данный критерий является достаточно субъективным, поскольку ни один актзаконодательства о налогах и сборах не указывает, какие конкретно расходы можносчитать экономически оправданными. Иными словами, не установлены критерииопределения экономической оправданности затрат. В связи с этим налоговые органыи суды, определяя экономическую оправданность расходов, исходят из конкретныхобстоятельств деятельности организации.
По мнению арбитражных судов, одним изусловий экономической оправданности понесенных расходов является их связь сполучением дохода или снижением в дальнейшем расходов. При этом экономическаяобоснованность осуществленных налогоплательщиком затрат определяется нефактическим получением доходов в конкретном отчетном периоде, а направленностьютаких расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономическойдеятельности налогоплательщика. НК РФ не ставит порядок признания расходов наприобретение основных средств в отчетном периоде в зависимость от сроковполучения доходов от этого имущества (см. также Постановление ФАС Поволжскогоокруга от 01.03.2006 N А12-16614/05-С50, Постановление ФАС Уральского округа от09.08.2005 N Ф09-3333/05-С1).
Под документально подтвержденнымирасходами понимаются, согласно НК РФ, затраты, подтвержденные:
— документами, оформленными всоответствии с законодательством Российской Федерации;
— документами, оформленными всоответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранномгосударстве, на территории которого были осуществлены расходы;
— документами, косвенноподтверждающими произведенные расходы (например, таможенная декларация, приказо командировке, проездные документы, отчет о выполненной работе в соответствиис договором).
Следовательно, если налогоплательщикжелает учесть какие-либо затраты в качестве расходов в целях налогообложенияприбыли, он должен иметь документы, подтверждающие факт осуществления данныхрасходов.
На практике возникает вопрос: можноли учесть расходы, если подтверждающие их осуществление документы оформлены сошибками? ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 31.01.2006 NФ08-88/2005-64А вынес решение по данному вопросу. В соответствии со ст. 252 НКРФ затраты налогоплательщика должны подтверждаться документами, оформленными всоответствии с законодательством Российской Федерации. Законодательство обухгалтерском учете установило основные требования к оформлению документов, втом числе первичных учетных документов. Вместе с тем, как указывает суд, глава25 НК РФ не содержит императивной нормы, которая бы устанавливала, что не могутбыть приняты к учету первичные документы, имеющие пороки в оформлении (дажеесли выданы несуществующими юридическими лицами, легитимность органовуправления юридического лица и полномочия бухгалтера вызывают сомнения).Недостоверность первичных документов является основанием для отказаналогоплательщику в принятии к учету таких документов, однако не влечетпризнания отсутствия затрат как таковых.
Тем не менее такая позицияпредставляется достаточно спорной. НК РФ указывает на необходимостьподтверждения расходов документами, оформленными в соответствии сзаконодательством Российской Федерации. Следовательно, если документы оформленыненадлежащим образом, они не могут быть приняты как подтверждающие расходыдокументы. Тогда такие расходы должны считаться неподтвержденными и не могутучитываться в целях налогообложения налогом на прибыль.
Организации зачастую осуществляютрасходы по оплате услуг мобильной телефонной связи своих работников. Может лиорганизация учесть такие расходы? По мнению Минфина России (письмо от31.12.2004 N 03-03-01-04/1/194), затраты на приобретение воды, газа,электроэнергии, отопления для работников, работающих на дому, включаются врасходы только в той части, которая была непосредственно направлена навыработку продукции при документальном подтверждении. Расходы на мобильнуюсвязь принимаются к налогообложению в той части, которая была непосредственнонаправлена на производственную деятельность и извлечение прибыли, при условииих документального подтверждения. При этом, как считает Минфин России, вслучае, когда налогоплательщик использует личный транспорт в служебных целях,расходы на проезд на городском транспорте не принимаются для целейналогообложения, так как они не будут экономически оправданными.
Таким образом, при возмещении затрат,связанных с выполнением для работодателя работы на дому (плата за воду, газ,электроэнергию, отопление, услуги телефонной связи и т.д.), должен бытьобеспечен раздельный учет использования таких услуг для целей трудовойдеятельности и для личных нужд. Также должно обеспечиваться их документальноеподтверждение. Такая позиция Минфина России представляется достаточно логичной,но трудноосуществимой. Достаточно сложно налогоплательщику вести раздельныйучет указанных услуг, еще сложнее налоговому органу проконтролироватьправильное ведение раздельного учета.
Критерий реальности осуществленныхрасходов напрямую не указан в законодательстве о налогах и сборах. Согласноабз. 2 п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документальноподтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.Косвенно, исходя из этого положения, можно выделить критерий реальности затрат:"… осуществленные (понесенные) налогоплательщиком". Тем не менееданный критерий учитывается арбитражными судами. При этом реальность понесенныхзатрат рассматривается в двух аспектах:
1) затраты должны быть реальноосуществлены (а не существовать только в документах). Размер затрат долженсоответствовать реально понесенным, без завышения;
2) затраты налогоплательщика могутбыть учтены в качестве расходов, если предварительно или впоследствии не быловозмещения понесенных расходов, например, из бюджета (для унитарныхпредприятий) (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.11.2005 NФ04-8268/2005(17070-А27-15)).
3.2 Классификация расходов для целейналогообложения
В зависимости от характера, условийосуществления и направлений деятельности налогоплательщика расходыподразделяются на:
— связанные с производством иреализацией;
— внереализационные расходы.
Расходы, связанные с производством иреализацией, в свою очередь, подразделяются на:
— материальные расходы;
— расходы на оплату труда;
— суммы начисленной амортизации;
— прочие расходы.
При этом расходы, связанные спроизводством и реализацией, в соответствии с п. 1 ст. 253 НК РФ, включают всебя:
— расходы, связанные с изготовлением(производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказаниемуслуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественныхправ);
— расходы на содержание иэксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иногоимущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;
— расходы на освоение природныхресурсов;
— расходы на научные исследования иопытно-конструкторские разработки;
— расходы на обязательное идобровольное страхование;
— прочие расходы.
Материальные расходы по своей сутиявляются различными производственными расходами: на приобретение сырья иматериалов для производства, инвентаря, приборов, оборудования, спецодежды,средств индивидуальной и коллективной защиты, комплектующих изделий, топлива,воды, энергии и т.д. Перечень расходов, которые налогоплательщик относит кматериальным, установлен в ст. 254 НК РФ. Однако этот перечень не является исчерпывающим.Данная статья устанавливает также порядок определения материальных расходов.
Расходы на оплату труда включают всебя любые начисления работникам в денежной или натуральной форме. К такимрасходам могут быть отнесены стимулирующие начисления и надбавки,компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда,премии и единовременные поощрительные начисления, а также расходы, связанные ссодержанием работником. Перечень расходов на оплату труда, установленный ст.255 НК РФ, не исчерпывающий, однако НК РФ устанавливает обязательное условие,только при выполнении которого тот или иной расход, связанный с оплатой трудаили содержанием работников, может быть учтен в целях налогообложения.Осуществленные налогоплательщиком затраты должны быть предусмотрены нормамизаконодательства Российской Федерации (трудового и иного), трудовыми договорами(контрактами) и (или) коллективными договорами.
Указанное условие находит отражение ив ст. 270 НК РФ, которая устанавливает перечень расходов, не учитываемых вцелях налогообложения налогом на прибыль. Пункт 21 ст. 270 НК РФ указывает, чтопри определении налоговой базы не учитываются затраты в виде расходов на любыевиды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам организации помимовознаграждений, установленных в трудовом договоре. Таким образом, еслиорганизация выплатила работникам согласно трудовым договорам премии перед Новымгодом и подарила ценные подарки в честь окончания успешного года (что непредусмотрено трудовыми договорами), то в качестве расходов можно будет учестьтолько премии (письмо Минфина России от 17.05.2006 N 03-03-04/1/468).
НК РФ в большинстве случаев исходитиз принципа учета затрат только в пределах допустимой нормы. Иными словами,законодательство Российской Федерации (трудовое, экологическое, иное)предусматривает какие-либо лимиты, пределы, например, на выброс загрязняющихвеществ в окружающую среду, выполнение сверхурочной работы работником и т.д.Как правило, в целях налогообложения принимаются к учету только те затраты,которые были осуществлены в пределах лимитов: суммы платежей засверхнормативные выбросы загрязняющих веществ не учитываются в целяхналогообложения. Тем не менее Минфин России в письме от 02.02.2006 N03-03-04/4/22 высказал позицию, согласно которой расходы на оплату трудаработников, работающих сверхурочно (в том числе если количество часов,отработанных сверхурочно, превышает количество, предусмотренное трудовымзаконодательством), могут быть учтены в качестве расходов на оплату труда. Дляэтого такая оплата должна быть предусмотрена трудовым договором.
Суммы начисленной амортизацииявляются третьим видом расходов, связанных с производством и реализацией.Порядок начисления амортизации установлен в ст. ст. 256 — 259 НК РФ.Амортизируемым имуществом признается имущество, объекты интеллектуальнойсобственности, которые соответствуют следующим критериям:
— находятся у налогоплательщика направе собственности,
— используются им для извлечениядохода;
— их стоимость погашается путемначисления амортизации;
— срок полезного использования свыше12 месяцев (для имущества);
— первоначальная стоимость более10000 рублей (для имущества).
Пункт 2 ст. 256 НК РФ устанавливаетперечень объектов, которые не подлежат амортизации: земля и иные объекты природопользования,имущество бюджетных и некоммерческих организаций и др. Из составаамортизируемого имущества также исключаются основные средства:
— переданные по договорам вбезвозмездное пользование;
— переведенные по решению руководстваорганизации на консервацию продолжительностью свыше 3 месяцев;
— находящиеся по решению руководстваорганизации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12месяцев.
Статья 257 НК РФ определяет, чтоотносится к основным средствам, нематериальным активам, а также устанавливаетпорядок определения стоимости амортизируемого имущества. Амортизационные группыперечислены в ст. 258 НК РФ, а порядок расчета сумм амортизации — в ст. 259 НКРФ, которая устанавливает два метода расчета — линейный и нелинейный метод.
Прочие расходы, связанные спроизводством и реализацией, определяются на основании ст. 264 НК РФ. Переченьне исчерпывающий, и единственным критерием для отнесения того или иного расходак прочим является связь с производством и реализацией. К прочим расходамотносятся, например, расходы по гражданско-правовым договорам с индивидуальнымипредпринимателями, не состоящими в штате организации, расходы на подготовку иосвоение новых производств, цехов и агрегатов, расходы на рекламу,представительские расходы и т.д. При этом представительские расходы являютсянормированными, то есть учитываются не в полном объеме, а в пределахустановленных норм: не более 4% от размера расходов налогоплательщика на оплатутруда.
Внереализационные расходы включают всебя обоснованные расходы, непосредственно не связанные с производством иреализацией. В состав внереализационных расходов могут входить:
— расходы в виде процентов подолговым обязательствам любого вида;
— расходы на организацию выпускаценных бумаг, а также связанные с обслуживанием приобретенных ценных бумаг;
— судебные расходы и арбитражныесборы;
— расходы на услуги банков;
— расходы на проведение собранийакционеров (участников).
Перечень внереализационных расходов,установленный в ст. 265 НК РФ, является открытым. Арбитражные судывнереализационными расходами также признают:
— расходы на вознаграждение членамнаблюдательного совета, совета директоров (Постановление ФАС Волго-Вятскогоокруга от 24.05.2004 N А82-8302/2003-14, от 04.12.2006 NА43-15277/2006-37-399);
— расходы в виде комиссии заадминистрирование проекта и возмещения издержек, связанных с правовымобеспечением кредитного договора (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от16.03.2007 N А82-16032/2005-15);
— расходы по передаче угольнойкомпанией работникам и пенсионерам угля, оплата стоимости оказанных имкоммунальных услуг. Налогоплательщик вправе включить в состав расходов затраты,которые он осуществляет в силу прямого указания закона (Постановление ФАС Западносибирскогоокруга от 29.03.2006 N Ф04-2079/2006(21028-А27-37));
— расходы, возникающие на основаниисудебного решения (Постановление ФАС Московского округа от 10.07.2006 NКА-А40/6303-06).
Также, согласно п. 2 ст. 265 НК РФ, квнереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщикомв отчетном (налоговом) периоде. В частности, налоговая база уменьшается насумму убытков прошлых лет, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде,сумму безнадежных долгов, потери от простоев по внутрипроизводственным причинами др.
3.3 Расходы, не учитываемые в целяхналогообложения
Статья 270 НК РФ содержит переченьрасходов, которые ни при каких обстоятельствах (даже если они соответствуюткритериям, установленным в ст. 252 НК РФ) не могут учитываться в целяхналогообложения налогом на прибыль. Данный перечень достаточно объемен и неявляется исчерпывающим. К расходам, не учитываемым в целях налогообложения,относятся, например, расходы:
— в виде пеней, штрафов и иныхсанкций, перечисляемых в бюджет и в государственные внебюджетные фонды;
— в виде взноса в уставный(складочный капитал), вклада в простое товарищество;
— в виде сумм добровольных членскихвзносов (включая вступительные взносы) в общественные организации;
— в виде имущества, имущественныхправ, переданных в качестве задатка, залога.
Перечень, установленный в ст. 270 НКРФ, содержит ряд пунктов, по которым достаточно часто возникают споры в судах.Так, в соответствии с п. 24 ст. 270 НК РФ расходы на оплату дополнительнопредоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренныхзаконодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающимдетей, не учитываются при определении налоговой базы. Трудовой кодексРоссийской Федерации устанавливает минимальный размер дополнительного отпуска.Следовательно, налогоплательщик имеет право увеличить размер предоставляемыхдополнительных отпусков. ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от17.10.2006 N А56-28496/2005 указал, что оплата этого дополнительного отпускасверх предусмотренного законодательством минимального размера подлежитвключению в состав расходов на основании п. 7 ст. 255 НК РФ.
Таким образом, можно назватьследующие условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих налоговуюбазу:
1) осуществленные затраты не должныподпадать под перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения по ст.270 НК РФ;
2) расходы должны быть экономическиобоснованы (направлены на получение дохода или снижение расходов в будущем);
3) расходы должны быть документальноподтверждены;
4) расходы должны быть реально осуществлены.
Тем не менее в некоторых случаяхбывает недостаточно соблюсти все перечисленные условия с целью включения затратв состав расходов, учитываемых при налогообложении. В связи с этим следуетуказать на Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РоссийскойФедерации от 14.03.2006 N 14231/05. Дело, рассматриваемое в Высшем АрбитражномСуде, в судах первой и апелляционной инстанций было решено в пользу налоговогооргана, а в кассационной — в пользу налогоплательщика. Рассматриваемый вопрос былсвязан с возможностью включения затрат на приобретение земельных участков всостав расходов, уменьшающих налоговую базу. По мнению суда кассационнойинстанции, налогоплательщик вправе включить в расходы любые экономическиоправданные расходы, если они произведены для осуществления предпринимательскойдеятельности. Поскольку использование земельных участков в производствеобусловлено наличием находящихся на них объектов недвижимости, то все критериипо ст. 252 НК РФ соблюдены. Схожую позицию высказал ФАС Центрального округа от17.08.2004 N А08-2355/04-21-16.
Однако Высший Арбитражный Суд отменилрешение кассационной инстанции и указал на невозможность включения затрат наприобретение земельных участков в состав расходов. Основные аргументы былиследующие:
1) соответствие затрат наприобретение земельных участков критериям ст. 252 НК РФ не может служитьединственным основанием для включения их в расходы, учитываемые при исчисленииналога на прибыль;
2) расходы, связанные с производствоми реализацией, формируют себестоимость продукции. Согласно п. 2 ст. 256 НК РФземля не подлежит амортизации. Это означает использование участков безуменьшения их стоимости и потребительских свойств. Следовательно, стоимостьземли не переносится на производимую продукцию и не может единовременносписываться в составе расходов, связанных с производством и реализацией;
3) расходы на приобретение основныхсредств включаются в расходы только путем начисления амортизации. Земляявляется основным средством, но не подлежит амортизации. Следовательно,стоимость земли не может списываться в составе расходов, связанных спроизводством и реализацией путем начисления амортизации (то есть неединовременно).
На основании таких доводов ВысшийАрбитражный Суд принял решение о невозможности включения затрат на приобретениеземельных участков в состав расходов, уменьшающих налоговую базу.
Следует обратить внимание на то, чтоВысший Арбитражный Суд фактически поддержал позицию Минфина России, высказаннуюв письме от 22.09.2005 N 03-11-04/2/83. Расходы по приобретению имущества, неотносящегося к амортизируемому имуществу, могут учитываться в составематериальных расходов, если они включены в их перечень, приведенных в ст. 254НК РФ. Если расходы по приобретению неамортизируемого имущества не относятся кматериальным в соответствии со ст. 254 НК РФ, то они при налогообложении неучитываются.
Приведенное решение ПрезидиумаВысшего Арбитражного Суда на данный момент фактически перестало игратькакую-либо роль в формировании арбитражной практики, касающейся вопросавключения в состав расходов затрат на приобретение земельных участков.Федеральным законом от 30.12.2006 N 268-ФЗ глава 25 НК РФ была дополненастатьей 264.1 о расходах на приобретение права на земельные участки. Такиерасходы теперь должны включаться в состав расходов, связанных с производством иреализацией. Важно то, что такая норма распространяется только на приобретениеправа на земельные участки, находящиеся в государственной или муниципальнойсобственности. Право должно быть приобретено в период с 1 января 2007 года до31 декабря 2011 года.
Тем не менее данное ПостановлениеПрезидиума ВАС продолжает быть актуальным в отношении условий включения тех илииных затрат в состав расходов, уменьшающих налоговую базу. Для принятиярасходов к учету недостаточно соблюдения критериев, установленных в ст. 252 НКРФ: необходимо исходить из системного толкования норм главы 25 НК РФ.
4. Методы признания расходов идоходов
НК РФ предусматривает два возможныхпорядка признания доходов и расходов при определении налоговой базы по налогуна прибыль:
— метод начисления;
— кассовый метод.
Метод начисления применяется наиболеечасто, поскольку налогоплательщик не должен соблюдать какие-то условия с тем,чтобы получить возможность применения данного метода. При методе начисления:
1) доходы признаются в том отчетном(налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактическогопоступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) или имущественныхправ;
2) расходы признаются таковыми в томотчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от временифактической выплаты денежных средств, иной формы их оплаты.
Под признанием доходов и расходовследует понимать принятие к налоговому учету доходов и расходов с цельюформирования налоговой базы по налогу на прибыль.
НК РФ устанавливает, в какиеконкретно моменты следует признавать получение дохода или осуществлениерасхода. Для доходов от реализации датой получения дохода считается датареализации. При этом реализацией, в соответствии со ст. 39 НК РФ, считаетсяпередача права собственности. В связи с этим арбитражные суды признают моментомполучения дохода от реализации дату подписания акта приема-передачи или иноймомент в соответствии с заключенным договором или гражданским законодательством(Постановление ФАС Западносибирского округа от 03.05.2005 NФ04-2537/2005(10825-А81-26), Постановление ФАС Восточносибирского округа от03.02.2005 N А10-4058/04-11-Ф02-23/05-С1). Датой реализации имущества, переходправа собственности на которое подлежит государственной регистрации, признаетсядата государственной регистрации перехода прав на такое имущество,подтвержденная свидетельством о государственной регистрации прав (ПостановлениеФАС Московского округа от 05.07.2005 N КА-А40/5017-05).
В отношении внереализационных доходовп. 4 ст. 271 НК РФ устанавливает особенности в определении даты получения дляотдельных видов доходов.
Порядок признания расходов по методуначисления установлен в ст. 272 НК РФ. Данная статья указывает также на порядокопределения дат осуществления отдельных видов расходов: материальных,амортизации, на оплату труда, на ремонт основных средств, по обязательному идобровольному страхованию, внереализационных и прочих.
Для применения кассового методаорганизация должна выполнить ряд условий:
1) организация не должна иметь статусбанка;
2) сумма выручки от реализации безучета налога на добавленную стоимость в среднем за предыдущие четыре кварталадолжна быть не более 1 млн. рублей за каждый квартал.
Датой получения дохода по кассовомуметоду признается день поступления средств на счета в банках и в кассу, а такжепогашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом. Расходамипризнаются затраты после их фактической оплаты.
Если налогоплательщик превысилпредельный размер суммы выручки от реализации, он должен перейти на методначисления с начала налогового периода, в котором допущено превышение.
5. Налоговые ставки
Налоговые ставки по налогу на прибыльорганизаций установлены ст. 284 НК РФ.
Итак, установлены:
1) общая налоговая ставка: 24%.
При этом сумма налога распределяетсямежду бюджетами в следующем соотношении: 6,5% идет в федеральный бюджет, 17,5%- в бюджеты субъектов РФ. Однако законами субъектов РФ для отдельных категорийналогоплательщиков может быть установлен меньший размер ставки налога,поступающего в региональные бюджеты, однако он не может быть менее 13,5%;
2) специальные налоговые ставки: см.таблицу 5.
Таблица 5Вид дохода Налоговая ставка Все доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство. За исключением: 1) доходов от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок; 2) доходов в виде дивидендов; 3) доходов от операций по отдельным видам долговых обязательств (государственным и муниципальным ценным бумагам — см. далее) 20% Доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок 10% Доходы, полученные в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами — налоговыми резидентами Российской Федерации 9% Доходы, полученные в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, а также по доходам, полученным в виде дивидендов российскими организациями от иностранных организаций 15% Доходы в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов. За исключением: 1) ценных бумаг, доходы по которым облагаются по ставкам 9% и 0% (см. ниже), 2) процентного дохода, полученного российскими организациями по государственным и муниципальным ценным бумагам, размещаемым за пределами Российской Федерации, за исключением процентного дохода, полученного первичными владельцами государственных ценных бумаг Российской Федерации, которые были получены ими в обмен на государственные краткосрочные бескупонные облигации в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. Доходы в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным 1 января 2007 года. Доходы учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием 1 января 2007 года 15% Доходы в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 года. Доходы в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 года. Доходы учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 года 9% Доход в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 года включительно. Доход в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 года, эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III, эмитированных в целях обеспечения условий, необходимых для урегулирования внутреннего валютного долга бывшего Союза ССР и внутреннего и внешнего валютного долга Российской Федерации 0% Прибыль, полученная Центральным банком Российской Федерации от осуществления деятельности, связанной с выполнением им функций, предусмотренных Федеральным законом «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» 0%
Важно, что все налоги, исчисленные поспециальным налоговым ставкам, подлежат зачислению в федеральный бюджет.
6. Налоговая база. Исчисление налогооблагаемой прибыли
В соответствии со статьей 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. В соответствии со статьей 274 НК РФ налоговой базой признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению. Согласно статьей 247 НК РФ прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.
При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.
В случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, то в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю.
Для правильного определения прибыли необходимо сравнивать доходы и расходы, относящиеся только к текущему периоду. Отнесение возникших доходов и расходов к доходам и расходам текущего отчетного (налогового) периода подразумевает их учет при исчислении налоговой базы за текущий отчетный (налоговый) период. При этом следует различать моменты возникновения доходов и расходов, которые зависят от метода, применяемого налогоплательщиком для целей исчисления налога на прибыль:
— метода начисления
— кассового метода
и порядка отнесения тех или иных видов доходов и расходов к доходам и расходам текущего отчетного (налогового) периода.
6.1 Метод начисления
Для учета доходов и расходов при исчислении налогооблагаемой прибыли налогоплательщики применяют метод начисления. При этом методе доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде в котором они имели место, независимо от фактического поступления (выплаты) денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.
При этом необходимо учитывать, что датой реализации товаров признается день перехода права собственности на товары, определяемый в соответствии с гражданским законодательством. Дата реализации работ соответствует дата подписания документа, подтверждающего передачу результатов этих работ.
Датой реализации услуг признается день оказания этих услуг. Датой реализации имущественных прав следует признавать день перехода указанных прав приобретателю. Указанный порядок регулируется ГК РФ.
При этом расходы учитываются в том периоде, к которому они относятся исходя из условий сделки. То есть при осуществлении расходов период их учета, (возникновения) определяется документом, в соответствии с которым, подобные расходы осуществлены. В частности, при приобретении лицензии на срок три года подобные расходы включаются в состав расходов текущего периода ежемесячно равномерно по одной тридцать шестой от общей стоимости лицензии. Если период, к которому расходы относятся, не может быть определен исходя из документов, в соответствии, с которым подобные расходы осуществлены, то эти расходы относятся к периоду их возникновения (начисления). Одновременно следует обратить внимание на то, что в случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
В этом случае цена договора может быть распределена налогоплательщиком между отчетными периодами, в течение которых выполняется договор, одним из следующих способов — равномерно или пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете.
При этом отнесение возникших расходов к расходам текущего отчетного (налогового) периода осуществляется в общеустановленном порядке.
6.2 Кассовый метод
Организации (за исключением банков), у которых в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал, имеют право учитывать дату возникновения доходов и расходов согласно статье 273 НК РФ (кассовый метод).
По кассовому методу датой получения дохода (как от реализации, так и внереализационного) признается день поступления имущества (работ, услуг) или имущественных прав, либо погашения задолженности иным способом. Для определения возможности применять кассовый метод организация ежеквартально исчисляет вышеупомянутый показатель путем суммирования выручки за предыдущие четыре квартала и деления суммы на четыре. В случае, если полученный показатель окажется больше одного миллиона рублей, налогоплательщик обязан учесть доходы и расходы текущего налогового периода исходя из метода начисления начиная с начала этого налогового периода и, соответственно, представить заявления о дополнении и уточненную декларации за истекшие отчетные периоды.
Вновь созданные организации, в связи с тем, что в предыдущие периоды у них не было выручки, могут применять кассовый метод. При этом, если в течении текущего налогового периода выручка превысит показатель в четыре миллиона рублей, то они обязаны учесть доходы и расходы текущего налогового периода исходя из метода начисления начиная с начала этого налогового периода. Для правильного формирования налоговой базы по налогу на прибыль необходимо полученные налогоплательщиком доходы и осуществленные им расходы классифицировать и группировать соответствующим образом.
6.3 Уменьшение налоговой базы на убытки предыдущих периодов
В соответствии со статьей 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы в течение последующих 10 лет при условии, что совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30 процентов налоговой базы.
При переносе этих убытков следует принимать во внимание, что на них распространяется 10-летний (начиная с 2002 года) период предоставления права переноса и соблюдение 30%-ного ограничения налоговой базы по налогу на прибыль соответствующего года.
При этом, если налогоплательщиком по состоянию на 31 декабря 2001 года получен убыток за 2001 год, превышающий сумму убытка, определенную по состоянию на 1 июля 2001 года, то такая разница не признается убытком в целях налогообложения.
7. Налоговый (отчетный) период
В соответствии со ст. ст. 52 и 55 НКРФ по итогам налогового периода налогоплательщик исчисляет сумму налога,подлежащую уплате. То есть по окончании налогового периода у налогоплательщика возникаетобязанность исчислить сумму налога (но не уплатить). По налогу на прибыльналоговым периодом признается календарный год. Налоговый период может состоятьиз одного или нескольких отчетных периодов. Для налога на прибыль отчетнымпериодом может быть:
— первый квартал, полугодие и девятьмесяцев (квартальный отчетный период);
— месяц, два месяца, три месяца и такдалее (ежемесячный отчетный период) — для налогоплательщиков, исчисляющихежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли.
Ранее, до внесения измененийФедеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ, в ст. 55 НК РФ было положение,согласно которому по итогам отчетного периода уплачиваются авансовые платежи. С1 января 2007 года такая норма была исключена.
8. Порядок исчисления налога и авансовых платежей
Налог рассчитывается по формуле:«налоговая ставка» * «налоговая база».
Статья 286 НК РФ предусматривает двавозможных варианта исчисления налога в зависимости от того, на кого возложенаобязанность исчислять налог:
1) налогоплательщик самостоятельноопределяет сумму налога:
— с квартальным отчетным периодом;
— с ежемесячным отчетным периодом — для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя изфактически полученной прибыли;
2) сумма налога исчисляется налоговымагентом.
По общему правилу применяется первыйвариант исчисления налога на прибыль — налог исчисляется самостоятельноналогоплательщиком с квартальным отчетным периодом. Для этого налогоплательщик:
— в течение квартального отчетногопериода исчисляет сумму ежемесячных авансовых платежей. Порядок их расчетаустановлен в абз. 3 — 5 п. 2 ст. 286 НК РФ. Важно то, что в этом случаеотчетным периодом считается квартал, несмотря на то что налогоплательщик долженисчислять ежемесячные авансовые платежи;
— по итогам отчетного периода(квартал) исчисляет авансовый платеж. В этом случае сумма авансового платежаопределяется исходя из налоговой ставки и прибыли, рассчитанной нарастающимитогом с начала налогового периода до окончания этого отчетного периода.
Как уже было отмечено, врассматриваемом варианте отчетный период равен кварталу. До 1 января 2007 годав судебной практике часто поднимался вопрос относительно правомерностиначисления пеней за несвоевременную уплату ежемесячных авансовых платежей. Арбитражныесуды в основном принимали решение в пользу налогоплательщика, поскольку данныйежемесячный авансовый платеж является промежуточным платежом, исчисляетсярасчетным путем — на основании данных за предшествующие отчетные периоды.Следовательно, неуплаченный ежемесячный авансовый платеж не является недоимкойпо налогу (см., например, Постановление ФАС Поволжского округа от 18.08.2005 NА65-3305/05-СА2-8).
Однако, в связи с вступлением в силус 1 января 2007 года изменений, данный вопрос теперь урегулированнепосредственно НК РФ. Согласно п. 3 ст. 58 НК РФ в новой редакции, в случаеуплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленнымизаконодательством сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежейначисляются пени.
Другим вариантом исчисления налогаявляется исчисление налогоплательщиком суммы самостоятельно с ежемесячнымотчетным периодом исходя из фактической прибыли. В соответствии с п. 2 ст. 286НК РФ налогоплательщик вправе перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежейисходя из фактически полученной прибыли. Для этого налогоплательщик:
— уведомляет налоговый орган непозднее 31 декабря года, предшествующего году, в котором происходит переход натакую систему оплаты. При этом система уплаты не может меняться в течение всегоналогового периода, то есть календарного года;
— сумма авансового платежаопределяется исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли,рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончаниясоответствующего месяца;
— сумма авансовых платежей,подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных суммавансовых платежей.
НК РФ предусматривает случайисчисления и уплаты только квартальных авансовых платежей по итогам авансовыхплатежей (без ежемесячных авансовых платежей). На такую систему переходят:
— организации, имеющие доход отреализации не выше в среднем 3 млн. рублей за каждый квартал;
— бюджетные учреждения;
— иностранные организации,осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянноепредставительство;
— некоммерческие организации, неимеющие дохода от реализации товаров (работ, услуг);
— участники простых товариществ вотношении доходов, получаемых ими от участия в простых товариществах;
— инвесторы соглашений о разделепродукции в части доходов, полученных от реализации указанных соглашений;
— выгодоприобретатели по договорамдоверительного управления.
Таким образом, налогоплательщик всоответствии с НК РФ при соблюдении определенных условий будет исчислять иуплачивать авансовые платежи по одному из вариантов:
1) ежемесячно с отчетным периодом — квартал;
2) раз в квартал с отчетным периодом- квартал;
3) ежемесячно с отчетным периодом — месяц, исходя из фактической прибыли.
Налоговые агенты должны исчислятьналог на прибыль в следующих случаях (п. 4 и п. 5 ст. 286 НК РФ):
— если налогоплательщиком являетсяиностранная организация, получающая доходы от источников в РоссийскойФедерации, не связанные с постоянным представительством в Российской Федерации.Функции налогового агента возлагаются в этом случае на российскую организациюили иностранную организацию с постоянным представительством в России,выплачивающих доход;
— при выплате доходов в видедивидендов и в виде процентов по государственным и муниципальным ценнымбумагам. Функции налогового агента возлагаются на российскую организацию,выплачивающую доход налогоплательщикам.
Налоговый агент исчисляет суммуналога по каждой выплате денежных средств налогоплательщику. Отметим, что в п.п. 2 и 4 ст. 287 НК РФ установлены особенности, касающиеся уплаты налога наприбыль налоговым агентом.
9. Порядок и сроки уплаты налога.Налоговая декларация
Статья 287 НК РФ устанавливает срок ипорядок уплаты налога по окончании налогового периода и налога в виде авансовыхплатежей.
Налог, подлежащий уплате по окончанииналогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачиналоговых деклараций. Порядок и сроки подачи налоговой декларации определены вст. 289 НК РФ.
В зависимости от порядка исчисленияавансовых платежей можно выделить следующие особенности их уплаты:
1) по итогам квартального отчетногопериода авансовые платежи уплачиваются не позднее срока, установленного дляподачи налоговых деклараций за данный налоговый период;
2) ежемесячные платежи, подлежащиеуплате в течение квартального отчетного периода, уплачиваются не позднее 28числа каждого месяца данного отчетного периода;
3) если отчетный период — месяц, тоесть налогоплательщики исчисляют ежемесячные авансовые платежи исходя изфактически полученной прибыли, то авансовые платежи уплачиваются не позднее 28числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчислениеналога.
По итогам отчетного (налогового)периода суммы ежемесячных авансовых платежей, уплаченных в течение данногопериода, засчитываются при уплате авансовых платежей по итогам отчетногопериода.
В свою очередь, авансовые платежи,уплаченные по итогам отчетного периода, засчитываются в счет уплаты налога поитогам следующего отчетного (налогового периода).
В соответствии с п. 1 ст. 80 НК РФналоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщикаоб объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, обисточниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумменалога, о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.Положения, касающиеся налоговой декларации по налогу на прибыль, закреплены вст. 289 НК РФ. Форма и порядок заполнения налоговой декларации по налогу наприбыль организаций утверждены Приказом Министерства финансов РФ от 7 февраля2006 года N 24н (последние изменения, введенные в действие с моментапредставления налоговых деклараций за первый отчетный период 2007 года, быливнесены Приказом Минфина от 9 января 2007 года N 1н).
Установлено требование, всоответствии с которым все налогоплательщики налога на прибыль обязаныпредставлять соответствующие налоговые декларации по истечении каждогоотчетного и налогового периода. Это требование распространяется на всехналогоплательщиков, независимо от наличия у них обязанности по уплате налогаили авансовых платежей и независимо от особенностей исчисления и уплаты налоганалогоплательщиками.
Налоговые декларации должны бытьпредставлены в налоговые органы как по местонахождению организации, так и поместу нахождения каждого из ее обособленных подразделений. Налоговаядекларация, подаваемая по месту нахождения организации, должна содержатьсведения, касающиеся в целом организации, а также каждого из ее обособленныхподразделений (п. 5 ст. 289 НК РФ).
Что касается налоговых агентов, тоони обязаны представлять налоговые расчеты по истечении каждого отчетного(налогового) периода, в котором они производили выплаты налогоплательщику.
По итогам отчетного периоданалогоплательщики представляют налоговые декларации упрощенной формы.Упрощенная форма налоговой декларации по налогу на прибыль подается такженекоммерческими организациями, у которых не возникает обязательств по уплатеналога, по истечении налогового периода.
Что касается сроков подачи налоговойдекларации налогоплательщиком и налоговых расчетов налоговым агентом, то ониустановлены п. п. 3, 4 ст. 289 НК РФ. Налоговая декларация (налоговый расчет)должна быть подана в налоговый орган:
по итогам отчетного периода
— не позднее 28 календарных дней содня окончания соответствующего отчетного периода (то есть не позднее 28 апреля,28 июля и 28 октября);
— не позднее 28 числа месяца,следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога, еслиотчетный период — месяц, то есть налогоплательщики исчисляют ежемесячныеавансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли;
по итогам налогового периода
— не позднее 28 марта года,следующего за истекшим налоговым периодом.
10. Практическая часть
Задача 1.
Организация «Модерн» в первом квартале ведет раздельный учетналога на добавленную стоимость, т.к. выручка за реализованные товары (работы,услуги) подлежит обложению ставками 0% и 18%. Произвести расчет НДС к уплате вбюджет за первый квартал с учетом того, что суммы уплаченные организацией«Модерн» по показателям 3.1; 3.2; 3.3. составили налог к вычету с учетомналичия разных ставок (0% и 18%). Расчет НДС к вычету производить исходя изудельного веса показателей 1 «Выручка 0% » и 2 «Выручка 18%» (Таблица 1)
Таблица 1 Исходные данные для расчета НДС за первыйквартал года (руб.)№ Наименование показателя Сумма без НДС 1 Выручка 0% 412700 2 Выручка 18% 902650 Итого: 3 Оприходованы и оплачены счета, предъявленные поставщиками, в т.ч. 3.1 Услуги аренды за первый квартал 87400 3.2 Услуги телефонной связи за первый квартал 14750 3.3 Услуги транспортных организаций 120700 3.4 ТМЦ, реализуемые с учетом НДС 18% 910450
Решение.
1). Рассчитаем сумму НДС от выручки:
902650 х 18% =162477 руб.;
2). Рассчитаем суму НДС от оказания услуг аренды за первыйквартал:
87400 х 18% =15732 руб.;
3). Рассчитаем суму НДС за услуги телефонной связи за первыйквартал:
14750 х 18% =2655 руб.;
4). Рассчитаем суму НДС за услуги транспортных организаций:
120700 х 18% =21726 руб.;
5). Рассчитаем суму НДС по ТМЦ, реализуемым с учетом НДС 18%:
(910450 х 18%)/118% =138882,20 руб.;
6). Рассчитаем суму НДС, подлежащую уплате в бюджет:
162477-15732-2655-21726-13888,20 = -16518,20 руб.
На основании произведенных расчетов, можно сделать вывод отом, что организация «Модерн» не должна уплачивать в бюджет НДС за первыйквартал, т.к. уже уплатила на 16518,20 руб. больше.
Задача 2.
Рассчитать налог на прибыль (доход) организации по итогамналогового периода и отчетных периодов. Рассчитать сумму налога к уплате вбюджет за каждый квартал года. Распределить рассчитанные суммы налога поуровням бюджетной классификации. Моментом определения выручки в соответствии сучетной политикой, принят кассовый метод (по оплате). (Таблица 2)
Таблица 2Отчетный период Наименование показателя Сумма (тыс.руб.) Первый квартал года Выручка от реализации услуг, в т.ч. НДС 470
Выручка от сдачи транспортных средств
в т.ч. НДС 60 Доходы от облигаций эмитированных после 2000г. 90 Себестоимость реализованной продукции в первом квартале 300 Второй квартал года Выручка от реализации товаров, в т.ч. НДС 18% 390 Прибыль от проведения посреднических операций 60 Себестоимость реализованной продукции во втором квартале 140 Третий квартал года Выручка от реализации товаров(работ, услуг), в т.ч. НДС 18% 450 Выручка от реализации товаров(работ, услуг), в т.ч. НДС 10% 110 Доход от долевого участия в российском предприятии 180 Себестоимость реализованной продукции в третьем квартале 180 Четвертый квартал года Выручка от реализации товаров(работ, услуг), в т.ч. НДС 18% 310 На расчетный счет поступил штраф за нарушение договорных обязательств 20 На расчетный счет поступил аванс от покупателя 190 Себестоимость реализованной продукции в четвертом квартале 170
Решение.
Iквартал.
1). Рассчитаем суму НДС от реализации товаров, реализуемым сучетом НДС 18%:
(470000 х 18%)/118% = 71694,92 руб.;
2). Рассчитаем суму НДС от сдачи транспортных средств, в т.ч.НДС 18%:
(60000 х 18%)/118% = 9152,54 руб.;
3). Рассчитаем суму налога по доходам от облигаций:
90000 х 15% = 13500 руб.;
4). Рассчитаем суму прибыли заI квартал:
470000 + 60000 – 300000 — (71694,92 + 9152,54) = 149152,54руб.;
5). Рассчитаем суму налога на прибыль заI квартал:
149152,54 х 24% = 35796,61 руб.;
6). Рассчитаем суму налога на прибыль, подлежащую уплате вФедеральный бюджет:
(35796,61х 6,5%)/24% = 9694,92 руб.;
7). Рассчитаем суму налога на прибыль, подлежащую уплате врегиональный бюджет:
(35796,61х 17,5%)/24% = 26101,69 руб.
IIквартал.
1). Рассчитаем суму НДС от реализации товаров, реализуемым сучетом НДС 18%:
(390000 х 18%)/118% = 59491,53 руб.;
2). Рассчитаем суму прибыли от реализации заIIквартал:
390000 — 59491,53 – 140000 = 190508,47 руб.;
3).Определим общую сумму прибыли:
190508,47 + 60000 = 250508,47 руб.;
4). Рассчитаем суму налога на прибыль заII квартал:
250508 х 24% = 60122,03 руб.;
5). Рассчитаем суму налога на прибыль, подлежащую уплате вФедеральный бюджет:
(60122,03х 6,5%)/24% = 16283,05 руб.;
6). Рассчитаем суму налога на прибыль, подлежащую уплате врегиональный бюджет:
(60122,03х 17,5%)/24% = 43838,98 руб.
IIIквартал.
1). Рассчитаем суму НДС от реализации товаров, реализуемым сучетом НДС 18%:
(450000 х 18%)/118% = 68644,07 руб.;
2). Рассчитаем суму НДС от реализации товаров, реализуемым сучетом НДС 10%:
(110000 х 10%)/110% = 10000 руб.;
3).Определим сумму налога на прибыль, полученную от долевогоучастия в российском строительстве:
180000 х 9% = 16200 руб.;
4). Рассчитаем суму прибыли заIIIквартал:
450000 + 110000 — (68644,07 + 10000) – 180000 = 301355,93руб.;
5). Рассчитаем суму налога на прибыль заIII квартал:
301355,93 х 24% = 72325,42 руб.;
6). Рассчитаем суму налога на прибыль, подлежащую уплате вФедеральный бюджет:
(72325,42х 6,5%)/24% = 19588,14 руб.;
7). Рассчитаем суму налога на прибыль, подлежащую уплате врегиональный бюджет:
(72325,42х 17,5%)/24% = 52737,29 руб.
IVквартал.
1). Рассчитаем суму НДС от реализации товаров, реализуемым сучетом НДС 18%:
(310000 х 18%)/118% = 47288.14 руб.;
2). Рассчитаем суму НДС по поступившему штрафу за нарушениедоговорных обязательств:
(20000 х 18%)/118% = 3050,85 руб.;
3). Рассчитаем суму НДС по поступившему от покупателя авансу:
(190000 х 18%)/118% = 28983,05 руб.;
4). Рассчитаем суму прибыли заIVквартал:
310000+20000+190000-170000-(47288,14+3050,85+28983,05)=270677,96руб.;
5). Рассчитаем суму налога на прибыль заIVквартал:
270677,96 х 24% = 64962,71 руб.;
6). Рассчитаем суму налога на прибыль, подлежащую уплате вФедеральный бюджет:
(64962,71х 6,5%)/24% = 17594,07 руб.;
7). Рассчитаем суму налога на прибыль, подлежащую уплате врегиональный бюджет:
(64962,71х 17,5%)/24% = 47368,64 руб.
Рассчитаем сумму налога на прибыль организации по итогамналогового периода:
35796,61 + 60122,03 + 72325,42 + 64962,71 = 233206,77 руб.
Задача 3.
1) Рассчитать суму НДФЛ, удержанную у налогоплательщика загод. Расчет налога производить с учетом начисленной заработной платы (Таблица3), с учетом начисленной материальной помощи, дивидендов и пособий по листамвременной нетрудоспособности.
2) Рассчитать суму НДФЛ, подлежащую возврату из бюджета сучетом права налогоплательщика на получение вычетов.
3) Рассчитать единый социальный налог в соответствии суказанными в таблице №3 выплатами. Расчет налога производить по данным,соответствующим заданному варианту. Ставка ЕСН – 26%. Выплаты материальнойпомощи произведены из прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия послеуплаты налога на прибыль. Расчет представить в виде налоговой карточки,отдельно по фондам. В отношении страховых выплат на пенсионное страхование,учитывать финансирование страховой и накопительной пенсии с учетом возрастазастрахованных работников.
Таблица 3.Месяц Начисленная сумма заработной платы (руб.) Январь 7300 Февраль 7000 Март 7000 Апрель 6500 Май 6700 Июнь 7300 Июль 7300 Август 6800 Сентябрь 6500 Октябрь 6800 Ноябрь 6600 декабрь 7500 месяц Сумма материальной помощи (руб.) Январь 2500 Апрель 1400 Ноябрь 1500 месяц Сумма дивидендов (руб.) Февраль 2000 июль 3000 месяц Начисленные пособия по листам нетрудоспособности (руб.) февраль 950
Таблица 4. Информация о налогоплательщике на правополучения стандартных, социальных имущественных вычетов.Стандартный вычет налогоплательщика Количество иждивенцев Категория вычета Сумма расходов Дополнительная информация Год рождения 400 2 Оплата обучения 13500 Одинокая мать 1968
Решение.
ЕСН.
Январь.
1).Определим общую сумму дохода:
7300 + 2500 = 9800 руб.;
2).Рассчитаем сумму налога:
(9800 — 2500) х 26% = 1898 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога, подлежащую уплате в Федеральный бюджет:
(1898 х 20%)/26% = 1460 руб.;
4).Определим сумму отчислений в Фонд социального страхования:
(1898 х 2,9%)/26% = 211,7 руб.;
5).Определим сумму отчислений в Федеральный фондобязательного медицинского страхования:
(1898 х 1,1%)/26% = 80,3 руб.;
6).Определим сумму отчислений в Территориальный фондобязательного медицинского страхования:
(1898 х 2%)/26% = 146 руб.;
7). Определим сумму отчислений в Федеральный бюджет:
(1460 х 6%)/20% = 438 руб.;
8). Рассчитаем сумму финансирования страховой части пенсии:
(1460 х 8%)/20% = 584 руб.;
9). Рассчитаем сумму финансирования накопительной частипенсии:
(1460 х 6%)/20% = 438 руб.
Февраль.
1).Определим общую сумму дохода:
9800+7000+2000+950 = 19750 руб.;
2).Рассчитаем сумму налога за 2 месяца:
(19750-2500-950) х 26% = 4238 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за февраль:
4238-1898=2340 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога, подлежащую уплате в Федеральныйбюджет:
(2340 х 20%)/26% = 1800 руб.;
5).Определим сумму отчислений в Фонд социального страхования:
(2340 х 2,9%)/26% = 261 руб.;
6).Определим сумму отчислений в Федеральный фондобязательного медицинского страхования:
(2340 х 1,1%)/26% = 99 руб.;
7).Определим сумму отчислений в Территориальный фондобязательного медицинского страхования:
(2340 х 2%)/26% = 180 руб.;
8). Определим сумму отчислений в Федеральный бюджет:
(1800 х 6%)/20% = 540 руб.;
9). Рассчитаем сумму финансирования страховой части пенсии:
(1800 х 8%)/20% = 720 руб.;
10). Рассчитаем сумму финансирования накопительной частипенсии:
(1800 х 6%)/20% = 540 руб.
Март.
1).Определим общую сумму дохода:
19750+7000 = 26750 руб.;
2).Рассчитаем сумму налога за 3 месяца:
(26750-2500-950) х 26% = 6058 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за март:
6058-4238=1820 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога, подлежащую уплате в Федеральныйбюджет:
(1820 х 20%)/26% = 1400 руб.;
5).Определим сумму отчислений в Фонд социального страхования:
(1820 х 2,9%)/26% = 203 руб.;
6).Определим сумму отчислений в Федеральный фондобязательного медицинского страхования:
(1820 х 1,1%)/26% = 77 руб.;
7).Определим сумму отчислений в Территориальный фондобязательного медицинского страхования:
(1820 х 2%)/26% = 140 руб.;
8). Определим сумму отчислений в Федеральный бюджет:
(1400 х 6%)/20% = 420 руб.;
9). Рассчитаем сумму финансирования страховой части пенсии:
(1400 х 8%)/20% = 560 руб.;
10). Рассчитаем сумму финансирования накопительной частипенсии:
(1400 х 6%)/20% = 420 руб.
Апрель.
1).Определим общую сумму дохода:
26750+6500+1400 = 34650 руб.;
2).Рассчитаем сумму налога за 4 месяца:
(34650-950-3000) х 26% = 7982 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за апрель:
7982-6058=1924 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога, подлежащую уплате в Федеральныйбюджет:
(1924 х 20%)/26% = 1480 руб.;
5).Определим сумму отчислений в Фонд социального страхования:
(1924 х 2,9%)/26% = 214,6 руб.;
6).Определим сумму отчислений в Федеральный фондобязательного медицинского страхования:
(1924 х 1,1%)/26% = 81,4 руб.;
7).Определим сумму отчислений в Территориальный фондобязательного медицинского страхования:
(1924 х 2%)/26% = 148 руб.;
8). Определим сумму отчислений в Федеральный бюджет:
(1480 х 6%)/20% = 444 руб.;
9). Рассчитаем сумму финансирования страховой части пенсии:
(1480 х 8%)/20% = 592 руб.;
10). Рассчитаем сумму финансирования накопительной частипенсии:
(1480 х 6%)/20% = 444 руб.
Май.
1).Определим общую сумму дохода:
34650+6700 = 41350 руб.;
2).Рассчитаем сумму налога за 5 месяца:
(41350-950-3000) х 26% = 9724 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за май:
9724-7982=1742 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога, подлежащую уплате в Федеральныйбюджет:
(1742 х 20%)/26% = 1340 руб.;
5).Определим сумму отчислений в Фонд социального страхования:
(1742 х 2,9%)/26% = 194,3 руб.;
6).Определим сумму отчислений в Федеральный фондобязательного медицинского страхования:
(1742 х 1,1%)/26% = 73,7 руб.;
7).Определим сумму отчислений в Территориальный фондобязательного медицинского страхования:
(1742 х 2%)/26% = 134 руб.;
8). Определим сумму отчислений в Федеральный бюджет:
(1340 х 6%)/20% = 402 руб.;
9). Рассчитаем сумму финансирования страховой части пенсии:
(1340 х 8%)/20% = 536 руб.;
10). Рассчитаем сумму финансирования накопительной частипенсии:
(1340 х 6%)/20% = 402 руб.
Июнь.
1).Определим общую сумму дохода:
41350+7300 = 48650 руб.;
2).Рассчитаем сумму налога за 6месяцев:
(48650-950-3000) х 26% = 11622 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за июнь:
11622-9724=1898 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога, подлежащую уплате в Федеральныйбюджет:
(1898 х 20%)/26% = 1460 руб.;
5).Определим сумму отчислений в Фонд социального страхования:
(1898 х 2,9%)/26% = 211,7 руб.;
6).Определим сумму отчислений в Федеральный фондобязательного медицинского страхования:
(1898 х 1,1%)/26% = 80,3 руб.;
7).Определим сумму отчислений в Территориальный фондобязательного медицинского страхования:
(1898 х 2%)/26% = 146 руб.;
8). Определим сумму отчислений в Федеральный бюджет:
(1460 х 6%)/20% = 438 руб.;
9). Рассчитаем сумму финансирования страховой части пенсии:
(1460 х 8%)/20% = 584 руб.;
10). Рассчитаем сумму финансирования накопительной частипенсии:
(1460 х 6%)/20% = 438 руб.
Июль.
1).Определим общую сумму дохода:
48650+7300+3000 = 58950 руб.;
2).Рассчитаем сумму налога за 7 месяцев:
(58950-950-3000) х 26% = 14300 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за июль:
14300-11622=2678 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога, подлежащую уплате в Федеральныйбюджет:
(2678 х 20%)/26% = 2060 руб.;
5).Определим сумму отчислений в Фонд социального страхования:
(2678 х 2,9%)/26% = 298,7 руб.;
6).Определим сумму отчислений в Федеральный фондобязательного медицинского страхования:
(2678 х 1,1%)/26% = 113,3 руб.;
7).Определим сумму отчислений в Территориальный фондобязательного медицинского страхования:
(2678 х 2%)/26% = 206 руб.;
8). Определим сумму отчислений в Федеральный бюджет:
(2060 х 6%)/20% = 618 руб.;
9). Рассчитаем сумму финансирования страховой части пенсии:
(2060 х 8%)/20% = 824 руб.;
10). Рассчитаем сумму финансирования накопительной частипенсии:
(2060 х 6%)/20% = 618 руб.
Август.
1).Определим общую сумму дохода:
58950+6800 = 65750 руб.;
2).Рассчитаем сумму налога за 8месяцев:
(65750-950-3000) х 26% = 16068 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за август:
16068-14300=1768 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога, подлежащую уплате в Федеральныйбюджет:
(1768 х 20%)/26% = 1360 руб.;
5).Определим сумму отчислений в Фонд социального страхования:
(1768 х 2,9%)/26% = 197,2 руб.;
6).Определим сумму отчислений в Федеральный фондобязательного медицинского страхования:
(1768 х 1,1%)/26% = 74,8 руб.;
7).Определим сумму отчислений в Территориальный фондобязательного медицинского страхования:
(1768 х 2%)/26% = 136 руб.;
8). Определим сумму отчислений в Федеральный бюджет:
(1360 х 6%)/20% = 408 руб.;
9). Рассчитаем сумму финансирования страховой части пенсии:
(1360 х 8%)/20% = 544 руб.;
10). Рассчитаем сумму финансирования накопительной частипенсии:
(1360 х 6%)/20% = 408 руб.
Сентябрь.
1).Определим общую сумму дохода:
65750+6500 = 72250 руб.;
2).Рассчитаем сумму налога за 9 месяцев:
(48650-950-3000) х 26% = 11622 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за сентябрь:
17758-16068=1690 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога, подлежащую уплате в Федеральныйбюджет:
(1690 х 20%)/26% = 1300 руб.;
5).Определим сумму отчислений в Фонд социального страхования:
(1690 х 2,9%)/26% = 188,5 руб.;
6).Определим сумму отчислений в Федеральный фондобязательного медицинского страхования:
(1690 х 1,1%)/26% = 71,5 руб.;
7).Определим сумму отчислений в Территориальный фондобязательного медицинского страхования:
(1690 х 2%)/26% = 130 руб.;
8). Определим сумму отчислений в Федеральный бюджет:
(1300 х 6%)/20% = 390 руб.;
9). Рассчитаем сумму финансирования страховой части пенсии:
(1300 х 8%)/20% = 520 руб.;
10). Рассчитаем сумму финансирования накопительной частипенсии:
(1300 х 6%)/20% = 390 руб.
Октябрь.
1).Определим общую сумму дохода:
72250+6800 = 79050 руб.;
2).Рассчитаем сумму налога за 10 месяцев:
(79050-950-3000) х 26% = 19526 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за август:
19526-17758=1768 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога, подлежащую уплате в Федеральныйбюджет:
(1768 х 20%)/26% = 1360 руб.;
5).Определим сумму отчислений в Фонд социального страхования:
(1768 х 2,9%)/26% = 197,2 руб.;
6).Определим сумму отчислений в Федеральный фондобязательного медицинского страхования:
(1768 х 1,1%)/26% = 74,8 руб.;
7).Определим сумму отчислений в Территориальный фондобязательного медицинского страхования:
(1768 х 2%)/26% = 136 руб.;
8). Определим сумму отчислений в Федеральный бюджет:
(1360 х 6%)/20% = 408 руб.;
9). Рассчитаем сумму финансирования страховой части пенсии:
(1360 х 8%)/20% = 544 руб.;
10). Рассчитаем сумму финансирования накопительной частипенсии:
(1360 х 6%)/20% = 408 руб.
Ноябрь.
1).Определим общую сумму дохода:
79050+6600+1500 = 87150 руб.;
2).Рассчитаем сумму налога за 11 месяцев:
(87150-950-3000) х 26% = 21632 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за ноябрь:
21632-19526=2106 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога, подлежащую уплате в Федеральныйбюджет:
(2106 х 20%)/26% = 1620 руб.;
5).Определим сумму отчислений в Фонд социального страхования:
(2106 х 2,9%)/26% = 234,9 руб.;
6).Определим сумму отчислений в Федеральный фондобязательного медицинского страхования:
(2106 х 1,1%)/26% = 89,1 руб.;
7).Определим сумму отчислений в Территориальный фондобязательного медицинского страхования:
(2106 х 2%)/26% = 162 руб.;
8). Определим сумму отчислений в Федеральный бюджет:
(1620 х 6%)/20% = 486 руб.;
9). Рассчитаем сумму финансирования страховой части пенсии:
(1620 х 8%)/20% = 648 руб.;
10). Рассчитаем сумму финансирования накопительной частипенсии:
(1620 х 6%)/20% = 486 руб.
Декабрь.
1).Определим общую сумму дохода:
87150+7500 = 94650 руб.;
2).Рассчитаем сумму налога за 12 месяцев:
(94650-950-3000) х 26% = 23582 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за декабрь:
23582-21632=1950 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога, подлежащую уплате в Федеральныйбюджет:
(1950 х 20%)/26% = 1500 руб.;
5).Определим сумму отчислений в Фонд социального страхования:
(1950 х 2,9%)/26% = 217,5 руб.;
6).Определим сумму отчислений в Федеральный фондобязательного медицинского страхования:
(1950 х 1,1%)/26% = 82,5 руб.;
7).Определим сумму отчислений в Территориальный фондобязательного медицинского страхования:
(1950 х 2%)/26% = 150 руб.;
8). Определим сумму отчислений в Федеральный бюджет:
(1500 х 6%)/20% = 450 руб.;
9). Рассчитаем сумму финансирования страховой части пенсии:
(1500 х 8%)/20% = 600 руб.;
10). Рассчитаем сумму финансирования накопительной частипенсии:
(1500 х 6%)/20% = 450руб.
НДФЛ.
Январь.
1).Определим общую сумму дохода:
7300+2500 = 9800 руб.;
2).Рассчитаем налоговую базу за январь:
9800-2500-400-2400=4500 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за январь:
4500 х 13% = 585 руб.;
Февраль.
1).Определим общую сумму дохода:
9800+7000+950 = 17750руб.;
2).Рассчитаем налоговую базу за 2 месяца:
17750-2500-400х2-2400х2 = 9650 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за 2 месяца:
9650 х 13% = 1254,5 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога за февраль:
1254,5-585=669,5 руб.;
5).Рассчитаем сумму налога по дивидендам:
2000 х 9% =180 руб.
Март.
1).Определим общую сумму дохода:
17750+7000 = 24750руб.;
2).Рассчитаем налоговую базу за 3 месяца:
24750-2500-400х2-2400х3 = 14250 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за 3 месяца:
14250 х 13% = 1852,5 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога за март:
1852,5-1254,5 = 598 руб.
Апрель.
1).Определим общую сумму дохода:
24750+6500+1400 = 32650руб.;
2).Рассчитаем налоговую базу за 4 месяца:
32650-3900-400х2-2400х4=18350 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за 4 месяца:
18350 х 13% = 2385,5 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога за апрель:
2385,5-1852,5=533 руб.
Май.
1).Определим общую сумму дохода:
32650+6700 = 39350руб.;
2).Рассчитаем налоговую базу за 5 месяцев:
39350-3900-400х2-2400х5=22650 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за 5 месяцев:
22650 х 13% = 2944,5 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога за май:
2944,5-2385,5=559 руб.
Июнь.
1).Определим общую сумму дохода:
39350+7300 = 44650руб.;
2).Рассчитаем налоговую базу за 6 месяцев:
46650-3900-400х2-2400х5=29950 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за 6 месяцев:
29950 х 13% = 3893,5 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога за июнь:
3893,5-2944,5=949 руб.
Июль.
1).Определим общую сумму дохода:
46650+7300 = 53950 руб.;
2).Рассчитаем налоговую базу за 7 месяцев:
53950-3900-400х2-2400х5=37250 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за 7 месяцев:
37250 х 13% = 4842,5 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога за июль:
4842,5-3893,5=949 руб.;
5).Рассчитаем сумму налога по дивидендам:
3000 х 9% = 270 руб.
Август.
1).Определим общую сумму дохода:
53950+6800 = 60750 руб.;
2).Рассчитаем налоговую базу за 8 месяцев:
60750-3900-400х2-2400х5=44050 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за 8 месяцев:
44050 х 13% = 5726,5 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога за август:
5726,5-4842,5=884 руб.
Сентябрь.
1).Определим общую сумму дохода:
60750+6500 = 67250руб.;
2).Рассчитаем налоговую базу за 9 месяцев:
67250-3900-400х2-2400х5=50550 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за 9 месяцев:
50550 х 13% = 6571,5 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога за сентябрь:
6571,5-5726,5 = 845 руб.
Октябрь.
1).Определим общую сумму дохода:
67250+6800 = 74050руб.;
2).Рассчитаем налоговую базу за 10 месяцев:
74050-3900-400х2-2400х5=57350 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за 10 месяцев:
57350 х 13% = 7455,5 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога за октябрь:
7455,5-6571,5 = 884 руб.
Ноябрь.
1).Определим общую сумму дохода:
74050+6600+1500 = 82150 руб.;
2).Рассчитаем налоговую базу за 11 месяцев:
82150-4000-400х2-2400х5=65350 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за 11месяцев:
65350 х 13% = 8495,5 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога за ноябрь:
8495,5-7455,5 = 1040 руб.
Декабрь.
1).Определим общую сумму дохода:
82150+7500= 89650 руб.;
2).Рассчитаем налоговую базу за 12месяцев:
89650-4000-400х2-2400х5=72850 руб.;
3).Рассчитаем сумму налога за 12месяцев:
72850 х 13% = 9470,5 руб.;
4).Рассчитаем сумму налога за декабрь:
9470,5-8495,5 = 975 руб.
Рассчитаем сумму НДФЛ к возврату:
1). Определим налоговую базу с учетом социального вычета:
72850-13500=59350 руб.;
2).Рассчитаем сумму налога с учетом социального вычета:
59350 х 13% = 7715,5 руб.;
3).Рассчитаем сумму НДФЛ, подлежащую возвратуналогоплательщику:
9470,5-7715,5=1755 руб.
Список литературы
1. «КОММЕНТАРИЙ К ЧАСТИ ВТОРОЙ НАЛОГОВОГО КОДЕКСАРФ» (поглавный) (под ред. А.А. Ялбулганова) (Подготовлен для системыКонсультантПлюс, 2007)
2. Мандрошенко О.В., Пинская М.Р. «Налоги иналогообложение». Учебное пособие (под общей редакцией Л.И. Гончаренко),2007г.
3. Александров И.М. «Налоги и налогообложение».Учебник – 7-е изд., перераб. И доп._М:2007г.
4.«НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ: АРБИТРАЖНЫЕ СПОРЫ: СПРАВОЧНОЕПОСОБИЕ» (В.Д. Андреев) (под ред. М.Ф. Ивлиевой и А.А. Никонова) (Статут,2005)
5. «НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ» (Н.С. Кулаева) («Налоги»(газета), 2006, N 27)
6.НАЛОГОВАЯ ДЕКЛАРАЦИЯ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ (ПриказМинфина РФ от 07.02.2006 N 24Н (ред. от 09.01.2007))
7. «НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ» (В.В. Семенихин) («Налоги»(газета), 2007, N 40)